Nuevo Sistema Tributario en Uruguay

Facultad de Ciencias Económicas y de Administración
Escuela de Administración
Cátedra de Economía y Finanzas Públicas
La reforma del sistema tributario uruguayo desde la
perspectiva de la eficiencia y la equidad
Notas para los cursos de Economía y Finanzas Públicas
Versión preliminar
2007
Prof. Gustavo González Amilivia
1
Parte 1. Antecedentes
1.1 Evolución reciente del sistema tributario uruguayo
En 1974 hubo una fuerte simplificación del sistema tributario, que incluyó la derogación del
Impuesto a la Renta de las Personas Físicas (IRPF) que había sido creado durante la década
anterior.
Desde principios de los 80 hasta la actualidad, el sistema tributario se ha ido modificando no
sobre la base de determinados criterios de diseño sino en reacción a contingencias
específicas, entre las cuales se destacan: a) aumentos estructurales del gasto público
(ejemplo: reforma de las jubilaciones en 1989), b) caídas del nivel de actividad y crisis
económicas, c) aumentos coyunturales del gasto público.
Para hacer frente a estos problemas se apeló principalmente a dos recursos: 1) aumento de
las alícuotas de los impuestos ya existentes y, 2) creación de nuevos impuestos, pequeños del
punto de vista de la recaudación, que fueron volviendo al sistema tributario cada vez más
complejo y reforzando los incentivos a la evasión.
Las tres gráficas que se presentan a continuación muestran la evolución de las alícuotas
correspondientes al IVA, el IRIC y el IRP.
Gráfica 1. Evolución del IVA 1972 - 2006
30.00%
27.00%
24.00%
21.00%
18.00%
15.00%
12.00%
9.00%
6.00%
3.00%
1972
1973
1974
1975
1976
1977
1978
1979
1980
1981
1982
1983
1984
1985
1986
1987
1988
1989
1990
1991
1992
1993
1994
1995
1996
1997
1998
1999
2000
2001
2002
2003
2004
2005
2006
0.00%
IVA tm
IVA tb
IVA tm c/COFIS
IVA tb c/COFIS
En la Gráfica 1, se muestra la evolución de las tasas mínima y básica del IVA y, también, a
partir de 2001 con la aparición del COFIS (impuesto de contribución al financiamiento de la
seguridad social), la magnitud de la alícuota que surge de la combinación de este impuesto
con el IVA.
2
Gráfica 2. Evolución de tasas del IRIC 1972 - 2006
45%
40%
35%
30%
25%
20%
15%
10%
5%
2005
2002
1999
1996
1993
1990
1987
1984
1981
1978
1975
1972
0%
Gráfica 3. Evolución de las tasas de IRP 1990 - 2006
18.00
16.00
14.00
12.00
10.00
8.00
6.00
4.00
2006
2005
2004
2004
2003
2002
2001
2000
1999
1998
1997
1996
1995
1994
1993
1992
1991
1991
0.00
1990
2.00
Por su parte, la Gráfica 4 muestra como el sistema impositivo basa la recaudación en pocos
impuestos, al tiempo que existe un gran número de impuestos con escasa importancia en
términos de recaudación.
Gráfica 4. Estructura de la recaudación impositiva año 2005
19 impuestos,
4.5%
9 impuestos,
95.0%
3
1.2 Evolución de los sistemas tributarios en el mundo
Los sistemas tributarios modernos suelen comprender:
- Un impuesto general al consumo (tipo IVA)
- Un sistema de imposición selectivo sobre hidrocarburos, alcoholes y tabacos
- Un sistema de imposición a la renta que comprende un impuesto personal y un
impuesto a las actividades lucrativas
- Las contribuciones a la seguridad social
- Los aranceles
Las tendencias internacionales recientes en cuanto a la configuración de los sistemas
tributarios son relevantes en tanto pudieron haber sido una referencia a la hora de discutir y
diseñar el nuevo sistema uruguayo. En ese sentido, se destaca una tendencia a la
simplificación y, además:
a) Baja en los aranceles, al influjo del crecimiento de las relaciones comerciales entre las
economías.
b) Crecimiento de la participación de los impuestos indirectos en la recaudación total y, en
particular, de los impuestos tipo IVA.
c) Disminución en las tasas del Impuesto a la Renta de las Sociedades (en la Europa de la
década de 1980 la tasa media estaba por encima del 40%, actualmente en el 33%).
d) En el Impuesto a la Renta de las Personas Físicas, baja en las tasas marginales,
ensanchamiento de la base imponible y desgravación o sistema dual sobre las rentas más
móviles (rendimientos financieros), lo que, en su conjunto, implica una simplificación del
impuesto.
Uruguay, por su parte, tiene un sistema tributario con una estructura de recaudación inversa a
la de la mayoría de los países desarrollados, con un peso relativo alto de impuestos indirectos
(el IVA por sí solo, representa alrededor del 45% de los ingresos del Gobierno Central) y bajo
de los impuestos directos.
Por otra parte, no existe un IRPF desde hace más de 30 años. Este aspecto no es para nada
menor: la gran mayoría de los contribuyentes de las administraciones tributarias uruguayas
está constituida por empresas, no por personas. No está establecida en las familias uruguayas
una cultura tributaria, como sí puede haber en países donde existe un impuesto a la renta
sobre las personas físicas.
4
Parte 2. El nuevo sistema tributario
2.1 Reseña del proceso de diseño del nuevo sistema tributario
Para el actual gobierno que asumió el 1º de marzo de 2005, la reforma tributaria tiene un
papel fundamental:
“La reforma de la estructura tributaria es una de las medidas comprometidas en el plan de
gobierno y de su éxito depende, en buena medida, la posibilidad de desarrollar todas aquellas
políticas que permitan mejorar la calidad de vida de los uruguayos. Esta reforma, que habrá
de complementarse con el proceso de modernización de la Administración Tributaria
actualmente en curso, se orientará al logro de un nuevo sistema, basado en criterios de
1
equidad, eficiencia, simplicidad, suficiencia y estímulo a la inversión productiva.”
A poco tiempo de asumir este gobierno, el Ministerio de Economía y Finanzas (MEF)
constituye una Comisión de Reforma Tributaria (CRT) cuya integración comprendió a técnicos
especializados en temas tributarios, con diversas procedencias. La finalidad de esta comisión
fue: “…evaluar los aspectos económicos y normativos de la estructura vigente y proponer un
2
nuevo diseño acorde con los principios enunciados.”
En noviembre de 2005 el MEF difunde el resultado del trabajo de esta Comisión a través del
denominado Lineamientos básicos para la Reforma Tributaria - Documento de Consulta
Pública. Éste comprendía una exposición de los objetivos y los criterios de diseño utilizados
en la elaboración de la propuesta de reforma tributaria, así como el contenido de la propuesta.
El documento explicitaba el siguiente propósito:
“La idea central de esta presentación es habilitar la más amplia participación de la ciudadanía,
a efectos de que realice todos los aportes y sugerencias que entienda necesarios, en aras de
que el nuevo sistema tributario, concebido como una reforma estructural sustancial, contribuya
a mejorar las condiciones de vida de la población. El Ministerio de Economía y Finanzas
3
recibirá los referidos planteos y la Comisión los incorporará a su proceso de análisis.”
Una vez culminada la etapa de recepción de “aportes y sugerencias”, la CRT sistematizó lo
recibido a través de un nuevo documento, que también fue difundido. A principios de 2006 el
proyecto de ley que establece la modificación integral del sistema tributario ingresa al
4
Parlamento. Cumplidas todas las etapas parlamentarias , durante las cuales se introdujeron
cambios al texto original, sobre fines del mismo año, la ley resulta aprobada.
2.2 Objetivos generales y criterios de diseño
Según el documento de consulta pública y la exposición de motivos del proyecto de ley, los
objetivos que persigue la reforma tributaria son los siguientes:
Mayor equidad, tanto horizontal como vertical, relacionando la carga tributaria con la
capacidad de contribución de los distintos sectores sociales y económicos.
Mayor eficiencia del esquema impositivo en sentido amplio, en el entendido que este aspecto
se retroalimenta con la equidad y la capacidad de administración tributaria.
1
Ministerio de Economía y Finanzas (2005). Lineamientos básicos para la Reforma Tributaria.
Documento de Consulta Pública.
2
MEF (2005). Op. Cit.
3
MEF (2005). Op. Cit.
4
Que en este caso comprendieron, además , una interpelación al Ministro de Economía y Finanzas en la
Cámara de Representantes , algo insólito en el proceso político uruguayo. Habitualmente las
interpelaciones a los ministros de Estado se producen para interrogar a éstos acerca de actos de
gobierno; en este caso, la interpelación fue sobre la propia ley que los parlamentarios tenían a su
disposición para aprobar o rechazar.
5
Estímulo a la inversión productiva y al empleo, particularmente en sectores que aplican
innovación tecnológica y generan empleos.
Suficiencia, es decir, un diseño impositivo consistente con las necesidades financieras
vinculadas con las responsabilidades del Estado.
Se declara, además, la intención de “...favorecer la competitividad del país, mediante la
implementación de las mejores prácticas de una tributación internacional moderna, en un
marco de estabilidad jurídica como incentivo y garantía para ciudadanos, inversores y
5
ahorristas.”
Además, se resaltan los criterios que se han seguido para el diseño de esta reforma tributaria:
Simplificación de la estructura impositiva.
Racionalización, “...buscando una mayor consistencia entre las características de los diversos
tributos, a partir de la revisión de las bases imponibles de los mismos y de las exoneraciones
6
que las afectan...”
Gradual introducción del Impuesto a la Renta de las Personas Físicas.
Enfoque dinámico de responsabilidad fiscal, “...que visualice de manera estratégica la
necesidad de asegurar la provisión de bienes públicos por parte del Estado y que, a la vez,
permita consolidar el círculo virtuoso consistente en reducir la carga impositiva a medida que
7
la recaudación lo permita.”
2.3 Modificaciones propuestas
2.3.1 Tributos eliminados: objetivos buscados
Al momento de la entrada en vigencia de la reforma se propone la eliminación de los
siguientes tributos:
1.
2.
3.
4.
5.
6.
7.
8.
9.
10.
11.
12.
13.
14.
15.
Impuesto a las Retribuciones Personales (IRP)
Impuesto de Contribución al Financiamiento de la Seguridad Social (COFIS)
Impuesto a los Activos de las Empresas Bancarias (IMABA)
Impuesto de Control del Sistema Financiero (ICOSIFI)
Impuesto a los Servicios de Salud (IMESSA)
Impuesto a las Pequeñas Empresas (IMPEQUE)
Impuesto a las Comisiones
Impuesto a las Telecomunicaciones (ITEL)
Impuesto a las Tarjetas de Crédito
Impuesto a las Ventas Forzadas
Impuesto a las Rentas de la Industria y Comercio (IRIC)
Impuesto a las Rentas Agropecuarias (IRA)
Impuesto a las Cesiones y Permutas de Deportistas
Impuesto a la Compraventa en Remate Público
Impuesto a los Sorteos y Competencias.
Una vez consolidado el funcionamiento del nuevo sistema, se propone la eliminación o
adecuación de tributos, como el Impuesto a la Compra de Moneda Extranjera (ICOME) y otros
impuestos menores de baja capacidad recaudatoria.
Se trata de tributos “...de baja recaudación y distorsivos, que dificultan la gestión de los
organismos de fiscalización e incrementan los costos de cumplimiento de los buenos
5
MEF (2005). Op. Cit.
MEF (2005). Op. Cit.
7
MEF (2005). Op. Cit.
6
6
8
contribuyentes.” Se declara que al reducir significativamente la cantidad de tributos, la
reforma es consistente con el criterio de simplicidad; asimismo, un esquema más simple
reduce los costos de gestión y control de la Administración Tributaria (AT) lo que contribuye a
la eficiencia.
2.3.2
Tributos incorporados: descripción de las características y objetivos buscados
Imposición a la Renta
Se propone que la imposición a la renta se estructure de la siguiente forma: la tributación a las
rentas empresariales y societarias, que estarán alcanzadas por el Impuesto a la Renta de las
Actividades Empresariales (IRAE), la imposición a las rentas de las personas físicas, que
tributará el Impuesto a la Renta de las Personas Físicas (IRPF), el Impuesto a la Renta de los
No Residentes (IRNR) y una legislación moderna de tributación internacional que
complementa estos impuestos.
En la imposición sobre las rentas se preserva el principio de fuente territorial, por el cual se
gravan exclusivamente las rentas provenientes de actividades desarrolladas, bienes situados
o derechos utilizados económicamente en el país.
Impuesto a la Renta de las Actividades Empresariales (IRAE)
El IRAE se propone en sustitución de los actuales Impuesto a las Rentas de la Industria y
Comercio (IRIC), Impuesto a las Rentas Agropecuarias (IRA), Impuesto a las Comisiones e
9
Impuesto a las Pequeñas Empresas (IPE) .
Dentro de las características de este impuesto se destaca la reducción de la tasa general del
30% al 25% de la renta neta fiscal (en comparación con el IRIC).
Además, se extiende el ámbito objetivo de aplicación del impuesto, alcanzando rentas que
actualmente no están gravadas, como las rentas puras de capital y las rentas puras de trabajo
que obtengan las sociedades comerciales personales. Se entiende que esta medida puede
contribuir a la equidad, al mismo tiempo que simplifica el diseño del impuesto, facilitando de
esa forma su control.
En materia de estímulo a la inversión productiva, se proyecta perfeccionar el sistema de
beneficios de reinversiones, ampliando el período de constitución de la reserva y abarcando a
un conjunto más amplio de bienes de activo fijo, con lo cual se extiende el universo de
sectores beneficiarios. Asimismo, se propone la extensión a cinco años de la deducción de
pérdidas de ejercicios anteriores, a efectos de favorecer a los emprendimientos de lenta
maduración.
La base imponible estará determinada por la renta neta, no obstante, está prevista la
configuración de regímenes simplificados para el caso de las pequeñas y medianas empresas
y de los contribuyentes agropecuarios (algo semejante a lo que ocurre con el IRIC en la
actualidad).
Como se señaló, el Impuesto a las Pequeñas Empresas queda eliminado en esta propuesta;
las empresas actualmente alcanzadas por este impuesto estarán exoneradas del IRAE y el
pago mínimo que se les exija se imputará al Impuesto al Valor Agregado.
Precios de transferencia. “En materia de tributación internacional a la renta, se proyecta la
inclusión de normas que regulen la problemática de los precios de transferencia. El régimen
de precios de transferencia comprenderá a las metodologías internacionales de mayor recibo,
10
basadas en criterios de comparabilidad y libre competencia.”
8
MEF (2005). Op. Cit.
Que, en rigor, es un impuesto de suma fija establecido en la legislación del IRIC para las pequeñas
empresas.
10
MEF (2005). Op. Cit.
9
7
Impuesto a la Renta de las Personas Físicas (IRPF)
En el mundo se aplican principalmente tres modelos de imposición a la renta personal: a) el
sintético, que es el que ha tenido aplicación más extendida, b) el lineal y c) el dual.
En el sistema sintético todas las rentas se integran en una base única para el contribuyente,
compensándose los resultados positivos y negativos. Una vez deducido un mínimo no
imponible, se aplican tasas progresivas por cada tramo de renta. Por la vía de las retenciones
liberatorias, muchas veces se establecen tratamientos preferenciales a las rentas de capital.
En el sistema lineal, todas las rentas se gravan a una tasa única, independientemente de su
origen, toda vez que se supera el mínimo no imponible.
Por su parte, el concepto esencial del sistema de imposición dual consiste en aplicar un
tratamiento diferencial a las rentas del trabajo respecto de las rentas del capital. Mientras las
rentas del trabajo tributan a tasa progresivas con un mínimo no imponible, las rentas del
capital tributan a una tasa proporcional menor, sin mínimo.
El sistema de imposición dual se aplicó originalmente en los países nórdicos. En su diseño
original, la tasa proporcional que grava a las rentas del capital debiera coincidir con la tasa
mínima del impuesto sobre rentas del trabajo, y ambas a su vez, con la tasa del impuesto a la
renta de las sociedades.
El IRPF incluido en el nuevo sistema tributario uruguayo toma como referencia al sistema de
imposición dual, pero contiene variantes. En particular, las rentas del capital tributan a una
tasa proporcional inferior a la tasa del impuesto a la renta empresarial. Además la tasa más
alta de las rentas del trabajo no supera la tasa proporcional empresarial.
El IRPF está diseñado para abarcar a todas las rentas de fuente uruguaya, cualquiera sea su
origen, alcanzando de esa forma a un importante conjunto de ingresos que actualmente no
tributan.
a) Rentas del Capital
El hecho generador del IRPF aplicable a las rentas del capital incluye a todas las rentas que
se originen en ese factor, tales como intereses, arrendamientos, regalías, dividendos
distribuidos, ganancias de capital y similares.
La tasa general es de 12% proporcional. No obstante, los intereses de los depósitos a más de
un año en moneda nacional o en unidades indexadas estarán gravados con una tasa
proporcional de 3%, y los intereses de los depósitos a menos de un año en moneda nacional
sin cláusula de reajuste tributarán al 5%. En la discusión parlamentaria se agregaron las
utilidades y dividendos a la base imponible de este impuesto, estarán gravadas a una tasa
proporcional de 7%.
Además, se exoneran los títulos de deuda pública y los resultados de los fondos de ahorro
previsional.
b) Rentas del Trabajo
En el caso de las rentas del trabajo, a diferencia del IRPF aplicable a las rentas del capital, se
utiliza un sistema de imposición con tasas progresionales aplicables a cada tramo de ingresos
con un mínimo no imponible individual y determinadas deducciones admitidas.
8
Renta anual computable
Tasa
Hasta el Mínimo no Imponible General (MNIG) de
60 Bases de Prestaciones y Contribuciones (BPC)
Más del MNIG y hasta 120 BPC
Más de 120 BPC y hasta 180 BPC
Más de 180 BPC y hasta 600 BPC
Más de 600 BPC y hasta 1200 BPC
Más de 1200 BPC
Exento
10%
15%
20%
22%
25%
En el caso de los trabajadores dependientes se admitirán deducciones por los aportes
jubilatorios y otros descuentos salariales. En el caso de las rentas derivadas de la prestación
de servicios personales fuera de la relación de dependencia, se establece una reducción ficta
a la base (equivalente al 30% de los ingresos brutos). También se admitirán deducciones por
gastos médicos en el caso de los pasivos y en el de los activos con hijos menores a cargo.
2.3.3
Tributos modificados: descripción de las modificaciones y objetivos buscados
Impuesto al Patrimonio
En el caso de las personas físicas, dada la incorporación del IRPF, se propone mantener el
tributo como instrumento de contralor de las variaciones patrimoniales de los sujetos pasivos.
En tal sentido, se proyecta mantener su estructura reduciendo las alícuotas hasta una tasa
simbólica del 0,1% en un período de 16 años.
En lo que respecta al Impuesto al Patrimonio de las Personas Jurídicas, se propone extender
al IRAE el sistema de imputación del IRIC, que permite abatir hasta el 50% del monto del
primero de los tributos mencionados a las empresas personales, de modo de estimular la
nominatividad de las participaciones patrimoniales.
Imposición General al Consumo (IVA y COFIS)
Actualmente, el sistema de imposición general al consumo comprende dos tributos: el
Impuesto al Valor Agregado (IVA) y el Impuesto de Contribución al Financiamiento de la
Seguridad Social (COFIS).
La reforma plantea la eliminación del COFIS, cuya tasa es del 3%, y la disminución en esta
etapa de 23% a 22% en el caso de la tasa básica del IVA (con el propósito de bajarla a 20%
en un futuro próximo) y de 14% a 10% en el caso de los bienes y servicios gravados a la tasa
mínima.
La eliminación del COFIS y la disminución de las alícuotas del IVA obedecen al propósito de
disminuir la participación relativa de la imposición indirecta en el sistema tributario, a contribuir
a la simplificación del sistema y a mejorar las condiciones de lucha contra el informalismo y la
evasión.
Conjuntamente con estas medidas, se modifica la tributación de algunos bienes y servicios
gravados y, se agrega a la base imponible del IVA la prestación de otros bienes y servicios
que actualmente están exonerados de este impuesto.
Impuesto Específico Interno
Con relación al Impuesto Específico Interno, se propone realizar una adecuación en su
estructura, de modo que en la mayoría de los bienes gravados la base imponible esté
constituida por el precio de venta del fabricante o importador, complementada si es necesario
con una base imponible específica por unidad enajenada. Este cambio, que se planea
introducir gradualmente para no generar distorsiones en la producción nacional, requerirá
además una modificación de las tasas máximas del tributo para obtener un nivel de
9
recaudación similar al actual, así como normas antielusivas, que penalicen la desagregación
artificial del proceso de comercialización de los bienes gravados.
Sociedades Anónimas Financieras de Inversión (SAFI)
Se dispone la prohibición de la constitución de dichas sociedades especiales a partir de la
entrada en vigencia de la reforma, así como la adecuación de las existentes al régimen de
tributación de las sociedades en general no más allá del 31 de diciembre de 2010. La
justificación de estos cambios es la siguiente:
“Las Sociedades Anónimas Financieras de Inversión han sido objeto de críticas a nivel
internacional, en particular en el contexto del proceso de lucha contra las prácticas fiscales
nocivas. Si bien en muchos casos tales críticas son infundadas, es indudable que estas
sociedades caracterizadas por un régimen tributario especial, constituyen un instrumento
anacrónico, inadecuado a los estándares que impone la legislación comparada y las
11
recomendaciones de los organismos multilaterales especializados en esta problemática.”
Aportes Patronales a la Seguridad Social
Se propone eliminar las asimetrías sectoriales existentes en materia de aportes a la seguridad
social del sector privado, así como las referidas a las empresas públicas. Por razones de
neutralidad entre los sectores productivos, se plantea una tasa única de 7,5% que en algunos
sectores será de aplicación gradual. En el caso del sector agropecuario, se establecerá un
sistema de aportes patronales basado en los criterios de equidad horizontal antedichos, cuya
instrumentación contemplará las peculiaridades del sector.
2.4 Efectos sobre la recaudación
Esta propuesta de reforma no fue proyectada para obtener mayor recaudación, en todo caso,
para recaudar diferente y en atención a los criterios de equidad, eficiencia, simplicidad,
suficiencia y estímulo a la inversión productiva.
En el documento de consulta pública el concepto asociado al resultado en términos de
recaudación potencial del diseño propuesto se reflejó a través del denominado enfoque de
responsabilidad fiscal. En el recuadro se expresan los conceptos básicos asociados al referido
enfoque.
El enfoque dinámico de la responsabilidad fiscal.
Fuente: MEF (2005) Documento de consulta pública.
La reforma propuesta debe tener como un criterio básico el de la responsabilidad fiscal. Esto implica,
por un lado, que se debe ser cauteloso a la hora de modificar sustancialmente el esquema tributario,
como se está proponiendo, debido a que la pérdida de recaudación derivada de la eliminación de
impuestos tiene un mayor grado de certeza que las estimaciones de incremento de recaudación
derivado de los nuevos aportes y tributos. Por otro lado, esa cautela inicial no debería congelar la
situación en el largo plazo de manera ineficiente e injusta, al aplicar una presión fiscal superior a la
necesaria. Por lo tanto, se debe tener una visión estratégica del proceso recaudatorio que atienda,
por un lado, a no recargar a la población con impuestos excesivos y, por otro, a garantizar la provisión
de bienes públicos que son responsabilidad del Estado.
En consecuencia, se ha optado por un enfoque dinámico de la responsabilidad fiscal, de manera de
no generar interrupciones no deseadas en el proceso de las cuentas públicas y en las funciones del
Estado y que, a la vez, permita la reducción de la carga impositiva a medida que la recaudación lo
permita.
En particular, una implementación adecuada de la reforma propuesta garantizaría la continuidad de
las obligaciones del Estado y, en función de la evolución de los ingresos públicos, conduciría a
adecuar los tributos y las alícuotas hacia una estructura deseable en el largo plazo. En este sentido,
se prevé un proceso gradual que incluya los siguientes aspectos:
1. Eliminación de un mayor número de tributos distorsivos de baja recaudación.
2. Eliminación de tributos específicos del Sector Público que provocan ineficiencias en el
funcionamiento estatal.
3. Disminución de las transferencias de las empresas públicas, hasta hacerlas consistentes con una
distribución equivalente de dividendos razonables en el sector privado, favoreciendo de esta
11
MEFmanera
(2005).la
Op.
Cit.
planificación
de inversiones y la reducción de los precios de los servicios públicos.
4. Reducción de las alícuotas del Impuesto al Valor Agregado.
10
El Cuadro 1 muestra el impacto en la recaudación como resultado del pasaje del actual al
nuevo sistema tributario, según datos presentados por el MEF.
En rigor, lo que se muestra es el impacto en la recaudación del cambio de la estructura
impositiva prevista en la ley y no el cambio de la estructura tributaria. Por consiguiente, se
está dejando fuera de este análisis a los cambios en las tasas de aportes patronales a la
seguridad social y sus efectos en la recaudación.
La recaudación estimada tiene como punto de partida la estructura impositiva de referencia
que se corresponde con el sistema tributario vigente en el año 2005, que no ha tenido
variaciones sustanciales posteriores a ese año.
Las cifras se expresan en millones de dólares promedio del año 2005 y en porcentajes sobre
el Producto Interno Bruto (PIB). Se observa además que se incluye en esta estructura de
referencia a los impuestos que administra la DGI, que son el objetivo fundamental de los
cambios en la política impositiva y el IRP, que a pesar de ser un impuesto con destino a rentas
generales lo administra el BPS.
El Cuadro 1 expone las modificaciones previstas en la reforma proyectada. En el mismo se
indican los impuestos que se proponen eliminar y los que se proponen incorporar, así como
aquellos que se ven modificados (es el caso del IVA).
En el cuadro, los renglones con los títulos “Modificaciones al IVA”, “Modificación del IP
personas físicas” y “Modificaciones al IRPF” muestran las estimaciones de cambio en la
recaudación vinculadas a las modificaciones al proyecto de ley original que se introdujeron en
el proceso parlamentario.
11
Cuadro 1
Impacto en la recaudación de los cambios propuestos (cifras en mill dólares 2005)
Concepto
pérdidas
en % PIB
ganancias
en % PIB
Impuestos eliminados
IRIC
IRP
410,6
147,6
2,43%
0,87%
COFIS
IMABA
122,6
47,7
0,73%
0,28%
IMESSA
IRIC pequeña empresa
Impto. a las Comisiones
24,2
17,3
16,9
0,14%
0,10%
0,10%
IP personas físicas
ITEL
14,9
8,8
0,09%
0,05%
ICOSIFI
IRP (art. 587 Ley 17296)
6,7
2,3
0,04%
0,01%
Impto. a las Tarjetas de Crédito
Impto. a las Vtas. Forzadas
1,9
1,2
0,01%
0,01%
IRA
Cesiones y Ptas. Deportistas
0,8
0,7
0,01%
0,00%
Compra - Vta Rem. Pco
Impuesto a los Sorteos
0,3
0,2
0,00%
0,00%
824,7
4,89%
Reducción de tasa básica IVA
59,9
0,35%
Reducción de tasa mínima IVA
Eliminación del COFIS como base del IVA
Modificaciones al IVA
70,2
24,8
27,3
0,42%
0,15%
0,16%
Subtotal
Impuestos modificados
Modificación del IP personas físicas
13,5
0,08%
111,8
51,6
0,66%
0,31%
176,9
1,05%
Impuestos incorporados
IRAE
393,9
2,33%
IRPF
Categoría I
349,4
25,3
2,07%
0,15%
324,1
1,92%
Extensión de la base de IVA t.b.
Extensión de la base de IVA t.m.
Subtotal
182,2
Categoría II
Modificaciones al IRPF
1,08%
15,0
0,09%
15,0
0,09%
743,3
4,40%
TOTAL
1021,8
6,05%
920,2
5,45%
Déficit
101,6
0,60%
Subtotal
12
Parte 3. Una valoración de la reforma tributaria desde una perspectiva teórica
En esta parte se analizan algunos de los efectos económicos de esta reforma tributaria,
poniendo énfasis en las consecuencias sobre la eficiencia y la equidad. Previamente, es
importante establecer dos advertencias.
En primer lugar, el propósito de esta parte es presentar una guía para una evaluación del
diseño tributario propuesto, no se trata de un exhaustivo análisis.
En segundo lugar, el marco conceptual desde el cual se parte tiene como base a la Economía
del Bienestar y la microeconomía aplicada a los problemas de incidencia impositiva, temas ya
abordados en este curso. El lector puede tener discrepancias de diverso origen con este
análisis. Por un lado, porque puede no compartir parte o la totalidad del marco conceptual
utilizado y, por otro, porque aún compartiéndolo, puede discrepar con la forma en como el
analista lo aborda para la interpretación de un problema.
En definitiva, es un ejercicio de aplicación de un marco conceptual a un objeto de estudio (la
reforma del sistema tributario), pero las conclusiones a las cuales se arriba son indisociables
de la subjetividad del analista.
3.1 Probables efectos sobre la eficiencia
En Economía se afirma que una situación es eficiente cuando la asignación de recursos
asociada a ella aprovecha al máximo la dotación de recursos disponible. Operativamente, se
dice que la economía está en un óptimo de Pareto cuando no resulta posible beneficiar a un
individuo a menos que se perjudique a otro(s); esto equivale a decir que la economía se
encuentra en la frontera de sus posibilidades de producción: con la tecnología y los recursos
disponibles, elige una asignación que le permite aprovechar al máximo sus posibilidades. Bajo
este criterio, se afirma que una asignación es Pareto – eficiente o, directamente, eficiente, si
permite obtener un mejor aprovechamiento de los recursos y la tecnología disponibles.
La política tributaria tiene influencia sobre las decisiones de los agentes económicos. Los
impuestos afectan a las decisiones de qué y cuánto producir, la oferta y la demanda de
factores productivos y también a los precios de bienes y factores. Por consiguiente, un cambio
en la política tributaria contribuye a la eficiencia si afecta a las decisiones de los agentes de tal
manera que las nuevas asignaciones conduzcan a un mejor aprovechamiento de los recursos
disponibles.
Bienestar social y exceso de gravamen
Cuando el Estado recauda impuestos lo hace generando un costo social que es mayor al valor
de lo recaudado; la diferencia entre ese costo social y la recaudación es lo que se denomina
exceso de gravamen. En rigor, el valor de la recaudación no tendría un costo social neto, ya
que estos recursos son devueltos a la sociedad a través de la provisión de bienes y servicios
públicos (no obstante, también pueden producirse ineficiencias en la ejecución del gasto
público), pero el exceso de gravamen es una pérdida irrecuperable de eficiencia.
Este exceso de gravamen se produce porque los agentes cambian sus decisiones
económicas cuando se enfrentan a la imposición. Por ejemplo, la aplicación de un impuesto
sobre bienes de consumo puede provocar, además de un aumento en el precio de los
mismos, una disminución en las cantidades demandadas. De ser así, la imposición no
solamente permite recaudar, también provoca una represión del mercado y por lo tanto una
disminución de la producción; estas consecuencias se conciben como una pérdida de
eficiencia.
Bajo este criterio, se recomienda que los impuestos al consumo tengan la cobertura más
amplia posible y con la tasa más baja posible. Un impuesto específico al consumo –sobre un
bien o un grupo de bienes– tiene mayor probabilidad de provocar mayores pérdidas de
eficiencia que uno definido para todos los bienes de consumo. Los consumidores pueden
13
sustituir el consumo de bienes gravados por bienes no gravados, evitando de esta forma el
impuesto. Cuanto más amplia es la base imponible del impuesto, las posibilidades de elusión
son menores y menor es también la represión que éste provoca sobre los mercados. Además,
los impuestos específicos alteran en mayor medida los precios relativos y los consumidores se
trasladan de un mercado a otro en función de esos cambios.
El exceso de gravamen relacionado a un impuesto al consumo generalmente crece
exponencialmente con la tasa del mismo, es por esto que se recomienda que la tasa sea lo
más baja posible: aumentar la recaudación por la vía de un aumento de la tasa provoca
progresivamente mayores pérdidas de eficiencia y menores incrementos de la recaudación.
Los cambios propuestos en esta reforma vinculados a la imposición general al consumo son
consistentes con estas recomendaciones: se elimina el COFIS, se reducen las tasas del IVA y
se amplía su base al incorporar nuevos bienes y servicios a su régimen de tributación. Por lo
tanto, desde una perspectiva teórica, puede esperarse que esta parte de la reforma contribuya
a aumentar la eficiencia económica y el bienestar social.
Por su parte, los cambios en la imposición a la renta personal podrían tener efectos ambiguos
sobre la eficiencia económica. Si se considera el efecto conjunto de la eliminación del IRP y la
implementación del IRPF, pueden producirse tanto pérdidas como ganancias de eficiencia.
Por un lado, el IRP grava solamente a las rentas del trabajo y no en todas sus formas, lo que
implica un encarecimiento relativo de ese factor productivo, no sobre la base de una escasez
relativa, sino sobre la base de una medida de política tributaria. El IRPF en cambio, grava
todas las rentas del trabajo y también las del capital, lo que debería implicar una alteración
menor (en relación a la situación sin imposición) en los precios relativos de los factores
productivos a la generada por la presencia del IRP.
No obstante, la alteración se produce de todos modos, ya que las rentas comprendidas por el
IRPF no son gravadas de igual forma, en virtud del sistema dual. Adicionalmente, las tasas
12
efectivas que pueden alcanzarse con el IRPF son significativamente superiores a las del
IRP, lo que puede traducirse en una magnitud mayor del exceso de gravamen.
La aplicación del IRPF parece estar guiada principalmente por un criterio de equidad y de
recomposición de la estructura tributaria vigente (aumentando la participación de impuestos
directos). No obstante, si se lo compara internacionalmente con otros impuestos sobre rentas
de las personas, el IRPF propuesto en esta reforma tiene un diseño bastante simple, tanto en
lo referente a rentas del capital como a rentas del trabajo. La simplicidad de su diseño permite
equilibrar mejor sus consecuencias sobre la equidad y la eficiencia. En efecto, cuanto más
simple es el diseño, más difícil resulta eludirlo y menor es el incentivo que tienen los agentes
para desarrollar estrategias procurando su elusión.
La disminución de la tasa del IRAE en comparación con la tasa del IRIC, también puede
considerarse una contribución a la eficiencia del sistema, en tanto podría favorecer al ahorro y
a la inversión. Por último, la nivelación de los aportes patronales en una única tasa contribuye
a que los precios relativos se formen sobre la base de las dificultades para producir los
distintos bienes y servicios y las preferencias de los consumidores o, dicho de otro modo,
distorsiona en menor medida las decisiones económicas de los agentes que la actual
estructura de tasas; por consiguiente, también constituye una ganancia de eficiencia.
El nuevo diseño impositivo: efectos sobre la eficacia de los mecanismos de control y
sobre el cumplimiento voluntario
El diseño de un impuesto es un elemento con importantes efectos sobre la eficiencia. Cuanto
más engorroso es el diseño de un impuesto, más difícil se hace su control y mayor es el
incentivo que tienen los agentes económicos para tratar de eludirlo. Esto provoca pérdidas de
eficiencia por dos razones: 1) los agentes se desvían de su actividad económica principal
(ofrecer un servicio factorial, producir, etc.) para dedicar tiempo a diseñar estratagemas que
12
Por tasa efectiva se entiende aquí al cociente entre el monto de impuesto pagado y el ingreso bruto
del contribuyente.
14
les permitan eludir el impuesto; 2) el gasto en recursos por parte de la Administración
Tributaria para controlar y recaudar un impuesto complejo es mayor y, lo mismo ocurre con el
gasto en recursos que deben realizar los contribuyentes para cumplir con sus obligaciones.
Las proposiciones anteriores son aplicables a la globalidad de una estructura tributaria, es
decir, cuanto más simple sea el diseño de ésta, menores pérdidas de eficiencia provocará. La
eliminación de un número importante de impuestos prevista en esta reforma es consecuente
con esta recomendación.
Por su parte, la gestión y control del IRPF pueden present ar algunas incertidumbres para la
Administración Tributaria, principalmente porque amplía notablemente la base de
contribuyentes. La DGI en particular, que es la organización que administrará el impuesto, ha
encarado un proceso de modernización de todas sus estructuras que implica, entre otras
cosas, un régimen de dedicación exclusiva e incompatibilidades para sus funcionarios,
infraestructura y soporte tecnológico adecuados. En este marco, ha destinado una cantidad
significativa de recursos orientados específicamente a la administración de este impuesto.
Ciertamente entonces, se registrarán importante costos administrativos, representados
particularmente por los gastos de la DGI con el destino mencionado, pero se están dando los
pasos necesarios para que el contribuyente no deba asumir otros costos. Esto implica, entre
otras cosas, procurar llevar al mínimo dos dimensiones del problema: 1) el tiempo que destina
cada contribuyente al cumplimiento de sus obligaciones tributarias; 2) la cantidad de
contribuyentes que deban recurrir a asesoramiento profesional rentado para cumplir con sus
obligaciones
Al tratarse de un impuesto nuevo que recae sobre un universo de contribuyentes que hoy no
tiene contacto con la Administración Tributaria (excepto por aquellos que hoy son
contribuyentes del Impuesto al Patrimonio de la persona física), la obtención de la recaudación
correspondiente, también presenta incertidumbres. Sin embargo, se está diseñando un
sistema de retenciones con un nivel de cobertura importante, que aseguraría gran parte de la
recaudación potencial total del impuesto.
En cuanto a los cambios en la imposición al consumo, es presumible que la eliminación del
COFIS y la reducción de las tasas de IVA disminuyan el premio por evadir estos impuestos. Si
el estímulo a evadir un impuesto disminuye, la actividad de los agentes destinada a tal evasión
también disminuye, y esto es una ganancia de eficiencia, porque permite una mayor
concentración de los agentes en su actividad económica principal, al tiempo que combate la
competencia desleal.
La recaudación en el largo plazo
Desde el punto de vista de la eficiencia, es relevante que la recaudación de los impuestos se
obtenga con el menor exceso de gravamen posible (pérdida de eficiencia). Pero además, una
recaudación con menores costos sociales, retroalimenta las posibilidades de recaudar más.
La reducción de los estímulos a eludir y evadir impuestos asociada a tasas más bajas y a una
estructura tributaria más simple permite capturar una mayor cantidad de contribuyentes y con
ellos mayor recaudación. El aumento en la recaudación mejora la situación fiscal del Estado y
puede permitir nuevas reducciones en las tasas con lo cual se refuerza el mecanismo,
configurándose un círculo virtuoso.
15
3.2 Probables efectos sobre la equidad
El Estado necesita financiar la provisión de bienes y servicios públicos, esta necesidad se
cubre mayoritariamente con la creación de impuestos, lo que representa una carga para la
sociedad. Desde la perspectiva de la equidad, es importante distinguir cómo se distribuye esa
carga al interior de la sociedad.
Equidad horizontal
Bajo el principio de la capacidad de pago, existe una situación de equidad horizontal cuando
todas las personas que tienen igual capacidad soportan igual carga tributaria. La estructura
dual del IRPF que se proyecta implementar puede estar en conflicto con este principio. Como
la estructura de tasas es diferente para rentas del capital y rentas del trabajo, dos personas
con igual ingreso pueden estar soportando diferentes cargas del impuesto si sus rentas tienen
distinta fuente.
Sin embargo, la observación anterior es válida cuando se analiza el impuesto en sí mismo;
pero también importa el punto de partida, es decir, la estructura tributaria de referencia.
Actualmente, el IRP es el único impuesto a la renta personal y tiene una base imponible
mucho más estrecha que el IRPF. Por lo tanto, con la aplicación de éste último, que grava casi
todas las rentas de fuente uruguaya, seguramente se está haciendo una contribución muy
importante a la equidad horizontal.
También hay otros problemas de equidad horizontal vinculados al IRPF, por ejemplo, el hecho
de que el contribuyente sea la persona y no el hogar, perjudica a los hogares numerosos con
un único miembro que percibe ingresos, pero que podrán corregirse a medida que el diseño
se vaya ajustando, lo cual está previsto en el texto de la ley.
Por otra parte, la nivelación de los aportes patronales en una tasa única contribuye a mejorar
la equidad horizontal.
Y por último, la probable disminución en la evasión y elusión de impuestos asociada a un
diseño más simple de la estructura tributaria en su globalidad, puede permitir la corrección de
muchas inequidades de corte horizontal.
Equidad vertical
También bajo el principio de la capacidad de pago, la equidad vertical indica que la carga
tributaria debe ser creciente con esta capacidad. Observando el diseño del IRPF es evidente
que su aplicación contribuirá a la equidad vertical, pero la magnitud de esta contribución es
materia empírica, ya que depende de las características de la distribución de los ingresos
vigente.
En cuanto a los cambios en la imposición al consumo, el efecto sobre la equidad vertical es
incierto porque hay modificaciones que pueden estar en contraposición; por consiguiente, es
difícil establecer sus efectos sin un análisis empírico.
Habitualmente, los impuestos generales al consumo (es decir, impuestos que gravan a la
mayoría de los bienes y servicios de consumo) son y se consideran regresivos, ya que los
hogares más pobres destinan una porción mayor de sus ingresos al gasto de consumo en
virtud de que tienen menor capacidad de ahorro y por consiguiente resultan gravados en una
proporción may or. Por lo tanto, la eliminación del COFIS y la reducción de las tasas del IVA
vuelven menos regresiva la imposición general al consumo. Esto se refuerza con la reducción
diferencial en la tasa mínima del IVA, que alcanza a bienes considerados de “consumo
popular”. Pero al mismo tiempo, se extiende la base imponible del IVA eliminando
exoneraciones hasta ahora vigentes. Como se señaló, esta medida contribuye a la eficiencia,
pero simultáneamente puede hacer más regresivo al IVA.
16
Los razonamientos anteriores implican, entre otras cosas, que la reducción de las tasas del
IVA y la eliminación del COFIS se reflejarán en una disminución de los precios afectados. Este
resultado depende de las estructuras de las demandas y las ofertas de los mercados. No
obstante, la Dirección de Comercio del MEF está llevando adelante acciones para controlar
que la desgravación efectivamente se traslade a precios.
Algunas conclusiones
Si se toma en cuenta la historia que hay detrás de la configuración del actual sistema
tributario, resulta evidente que una reforma tributaria que se proponga seriamente entre sus
objetivos, mejorar la equidad y la eficiencia del sistema, lo consiga.
Ciertamente, el punto de partida es un sistema tributario complejo, tanto por la cantidad de
impuestos como por las características de varios de ellos, plagado de “perforaciones” a las
bases imponibles y con impuestos que distorsionan fuertemente las decisiones económicas.
Por lo tanto, hay muchos cambios posibles que darían lugar a una ganancia de eficiencia.
Por otra parte, la fuerte presencia de impuestos indirectos hace muy difícil que la carga
tributaria sea distribuida con un criterio de equidad; existen trabajos de investigación que
13
muestran la “regresividad” del sistema impositivo uruguayo .
En suma, si bien los resultados en términos de eficiencia y equidad debieran medirse,
principalmente porque hay algunos efectos contrapuestos, el punto de partida parece ser tan
bajo, que da lugar a pensar que esta reforma tiene mucho para ganar.
Las ganancias más evidentes parecen ser en eficiencia, y estarían vinculadas a la eliminación
de varios impuestos de baja recaudación, a la disminución de tasas y extensión de bases
imponibles, así como a la reformulación de algunos impuestos.
En términos de equidad, presumiblemente también haya ganancias, en tanto se incorpora un
instrumento –el IRPF– constituido para tal fin. En el anexo que se incluye en este documento
se presentan los resultados de un análisis parcial sobre los efectos distributivos de esta
reforma tributaria. En el mismo se muestra que la reforma contribuye a mejorar la equidad del
sistema, aunque esto no parece implicar una alteración muy fuerte en la distribución de los
ingresos.
Muchas veces se dice que si bien el sistema tributario debe procurar al menos no empeorar la
distribución de los ingresos –y dentro de lo posible mejorarla–, al mismo tiempo se reconoce
que la política tributaria no es necesariamente el mejor instrumento para obtener los cambios
distributivos deseados. A la luz de los resultados comentados, esta reforma tributaria parece
estar guiada por criterios semejantes.
13
1) Lagomarsino, G & Grau, C. (2002). Estructura tributaria FCU, Montevideo. 2) Perazzo, I., Robino, C. y
Vigna, A. (2002). Sistema impositivo y distribución del ingreso en el Uruguay. Trabajo de investigación
monográfico para la Licenciatura en Economía, FCEA, Universidad de la República, Montevideo.
17
Anexo. Efectos sobre la equidad: un análisis parcial
El siguiente anexo tiene como referencia al documento “Reforma del sistema tributario.
Impacto en la recaudación y análisis parcial de sus efectos distributivos (metodología y
resultados)” de González y Vallarino (2006). Este documento es el producto de un trabajo
realizado por el equipo de la Asesoría Económica de la DGI (a la que pertenecen los autores)
como apoyo al Ministerio de Economía y Finanzas en el proceso de elaboración y discusión
de la reforma del sistema tributario. Se presentan aquí los resultados más importantes del
análisis parcial sobre los efectos distributivos de esta reforma tributaria, junto con una reseña
metodológica.
El análisis se concentra en los efectos distributivos asociados a: los cambios en la imposición
a la renta personal (introducción del IRPF y eliminación del IRP) y los cambios en la
imposición general al consumo (modificaciones en el IVA y eliminación del COFIS).
Es un análisis es parcial en un doble sentido. En primer lugar, porque no tiene en cuenta
todas las modificaciones previstas en la reforma que pueden afectar al bienestar de la
sociedad y a la distribución del mismo (evaluado a través de los ingresos). En particular, hay
dos cambios importantes que quedan fuera de este análisis: los cambios en los aportes
patronales y la reducida tasa del IRAE (25%) en comparación con el vigente IRIC (30%).
Estos cambios pueden tener efectos sobre el empleo y también sobre los precios relativos
(tanto de factores como de bienes) y en consecuencia disponer cambios en la distribución de
los ingresos.
En segundo lugar, aún dentro del universo de los cambios sí considerados, el análisis es
parcial, ya que consiste en un análisis sin comportamiento, es decir, sin considerar los
posibles efectos sobre cantidades transadas (tanto de bienes como de factores) inducidos por
los cambios en los precios relativos que se verifiquen como consecuencia de la reforma en la
imposición al consumo y a la renta personal.
A.1 Efectos sobre la equidad de los cambios propuestos en la imposición general al
consumo
A.1.1 Reseña metodológica
Los cambios previstos en la reforma tributaria vinculados con la imposición al consumo son
esencialmente tres: a) la reducción de las tasas de IVA (tasa básica de 23% a 22% y tasa
mínima de 14% a 10%) b) la extensión de la base del IVA a grupos de bienes y servicios que
actualmente están exonerados del impuesto y c) la eliminación del COFIS.
Este análisis se centra únicamente en los efectos inmediatos sobre los hogares en tanto
consumidores de bienes y servicios gravados por los impuestos referidos. En concreto, lo que
se intenta estimar es la ganancia monetaria obtenida por cada hogar derivada de la aplicación
de los cambios en el diseño impositivo. Por ganancia monetaria se entiende el beneficio
obtenido por el hogar inmediatamente después de aplicado el cambio en el impuesto, esto es,
antes de que el mismo reaccione -como consumidor- ante la modificación en el precio
alterando su cantidad demandada. Un cambio en el precio de bienes que el hogar consume
no altera su ingreso nominal, pero sí su ingreso real: si los precios bajan, el poder adquisitivo
del hogar aumenta (sube su ingreso real); si los precios suben ocurre lo contrario. En el diseño
propuesto en esta reforma hay bienes que posiblemente bajen de precio (los actualmente
gravados con IVA y COFIS) y otros que presumiblemente aumenten su precio (los
actualmente exonerados y que pasan a estar gravados). Por consiguiente, cada hogar puede
obtener beneficios positivos y/o negativos (pérdidas) por la aplicación de los cambios
propuestos; el resultado neto dependerá de la composición del consumo de cada uno.
Como se señaló, el trabajo se restringe a estimar los efectos inmediatos ya que no toma en
cuenta el comportamiento de los consumidores, quienes reaccionan frente a cambios en los
precios. Además, tampoco toma en cuenta posibles impactos indirectos sobre el ingreso
nominal de los hogares: en efecto, la alteración en los precios relativos que puede provocar el
18
nuevo diseño impositivo puede a su vez dar lugar a cambios en la producción (recomposición
de las ofertas), lo que podría tener repercusiones sobre los ingresos factoriales (de capital, de
trabajo, etc.) y por consiguiente sobre la distribución de los ingresos entre los hogares.
Considerar estos últimos efectos implica desarrollar una aplicación sobre la base de un
enfoque de equilibrio general, lo que a su vez supone la utilización de datos que actualmente
el sistema estadístico nacional no provee.
Disminuciones de precios
Respecto a las variaciones de precios consecuencia del nuevo diseño impositivo, se
supusieron escenarios muy simplificados. Para el caso de los bienes gravados a tasa básica o
mínima se supuso que las reducciones de éstas se trasladan completamente a los precios de
los bienes afectados. De esta manera, si un bien está gravado a tasa básica, la reducción de
23% a 22% prevista en la reforma implicaría una reducción en el precio de aproximadamente
0,8% (1 – 1,22/1,23 ≈ 0,008); y una reducción en la tasa mínima de 14% a 10% daría lugar a
disminuciones de precios del orden de 3,5% (1 – 1,10/1,14 ≈ 0,035).
Respecto a la eliminación del COFIS se supusieron dos escenarios alternativos y totalmente
opuestos: a) que la misma no tiene efectos sobre los precios (sino en todo caso sobre las
ganancias de los oferentes) o, b) que se traslada completamente a precios, reduciéndolos en
forma proporcional.
Bajo la hipótesis a, los bienes gravados con IVA reducirían su precio en las proporciones ya
señaladas, mientras que bajo la hipótesis b las reducciones de precios serían de 3,7% para
bienes gravados a tasa básica (1 – 1,22/(1,03 x 1,23) ≈ 0,037) y de 6,3% para los gravados a
tasa mínima (1 – 1,10/(1,03 x 1,14) ≈ 0,063).
Es importante advertir que las reducciones de precios supuestas en la hipótesis b indican el
máximo de reducciones posibles. El COFIS no se aplica sobre el consumo final, por lo tanto,
su eliminación no tiene por qué afectar al cien por ciento del precio al consumidor. Para
ilustrarlo se presenta el siguiente ejemplo.
Supóngase un bien con destino al consumo final que requiere para ser producido un insumo
cuyo precio sin impuestos es $100. Si este insumo está gravado con IVA y COFIS su precio
con impuestos sería de $126,69 ($100 x 1,03 x 1,23); si además se supone que la empresa
que produce y vende el bien de consumo aplica un margen de 100% sobre el costo sin
impuestos, su valor agregado es $100 y el precio final es $249,69 ($126,69 + $100 x 1,23). De
practicarse los cambios previstos en la reforma y bajo el escenario de traslados completos a
precios, el precio del insumo sería $122 ($100 x 1,22) y el precio final del bien de consumo
sería $244 ($122 + $100 x 1,22). De esta forma, la reducción en el precio final sería de
aproximadamente 2,3% (1 – 244 / 249,69 ≈ 0,023) y no de 3,7% como se prevé en la hipótesis
b.
Cuanto mayor sea la proporción de valor agregado en la última etapa de producción del bien
de consumo, mayor será la diferencia entre la reducción máxima prevista en la hipótesis b y la
reducción efectiva. Como no se cuenta con información completa sobre los márgenes de
contribución aplicados en cada sector de actividad de la economía, se opta por establecer
esta hipótesis b que debe ser interpretada como una cota máxima en las posibles reducciones
de precios.
Un caso extremo en relación a la diferencia anterior se encuentra en la prestación de
servicios. Esta actividad no está gravada con COFIS, no obstante, en mayor o en menor
medida –dependiendo de la naturaleza del servicio prestado– el proceso de producción
requiere de insumos que sí están gravados con COFIS. Pero es claro que una porción
importante del valor agregado en la prestación de servicios no está alcanzada por este
impuesto.
Por último, en relación a los escenarios de disminuciones de precios ensayados, importa
señalar que el supuesto de traslados completos a precios equivale a suponer que las
demandas de bienes y servicios vinculadas tienen elasticidad–precio nula (o alternativamente,
19
que las ofertas tienen elasticidad infinita). En la realidad, las elasticidades de demanda
pueden ser mayores a cero, no obstante, el supuesto realizado es consistente con un análisis
sin comportamiento, (es decir, sin considerar la reacción de los consumidores ante las
variaciones de precios) como es el caso de este trabajo.
Aumentos de precios
Para establecer la variación en los precios de los bienes y servicios actualmente exonerados y
que estarían gravados con IVA en la nueva estructura tributaria se operó bajo la siguiente
fórmula general:
∆pi = t . [1 – (compras / ventas)i]
Donde
∆pi es la variación (aumento) en el precio del bien i que deja de estar exonerado.
t es la tasa de IVA que le corresponde según el nuevo diseño impositivo (22% o 10%)
(compras / ventas)i es la relación entre las compras gravadas con IVA y las ventas en el sector
de actividad que produce el bien i.
Cuando el bien i se incorpora al régimen de tributación del IVA, las empresas que lo producen
descuentan en su liquidación de impuestos el IVA de sus compras. El aumento del precio
según la fórmula presentada es proporcional a la tasa de IVA aplicada, pero no afecta a la
totalidad del precio sino a la parte que corresponde al valor agregado en la última fase de
producción más todas las compras que no generan descuento de IVA, esto es, [1 – (compras /
ventas)i].
14
Hay una excepción a esta fórmula general : servicios de salud, donde se sustituye el IMESSA
por la tasa mínima de IVA.
Los cocientes (compras / ventas)i fueron obtenidos en una investigación sobre la recaudación
potencial de los bienes y servicios que son incorporados al régimen de tributación del IVA
realizada por la Asesoría Económica de la DGI.
En este análisis no se contempla la lista completa de bienes y servicios cuyas exoneraciones
de IVA son levantadas, y esto es así por varias razones. Primero, algunos de los bienes y
servicios en cuestión no se destinan al consumo final, por lo tanto, no afectan directamente al
consumo de los hogares. Segundo, aún afectando directamente al consumo de los hogares
no resulta posible capturar su impacto la Encuesta de Gastos e Ingresos 1994 – 1995 del INE
(EGIH 94-95) que es la fuente de datos utilizada en este análisis.
Micro simulación
Las variaciones de precios establecidas se utilizaron en un procedimiento de simulación sobre
los microdatos de la EGIH 94-95. Para cada hogar, es decir para cada observación de la
muestra generada por esta encuesta, deben identificarse dos elementos: a) la composición de
su canasta de consumo y b) su porción de ingreso destinada al gasto en bienes y servicios
gravables. La composición de su canasta de consumo permite simular cuál será la variación
del costo de la misma ante los cambios de precios supuestos. Y su relación gasto / ingreso
permite identificar la variación del ingreso real del hogar asociada a los cambios simulados.
Esta proporción gasto / ingreso tiene implicaciones directas sobre los efectos distributivos que
puede provocar una reforma semejante. En efecto, puede observarse en la EGIH 94-95 (y
además es prácticamente un hecho estilizado en Economía), que la porción del ingreso
gastada es decreciente con el ingreso. Así, si un hogar pobre recibe una ganancia equivalente
al 1% de su gasto total, ésta significa un aumento en su ingreso real mayor (en porcentaje) al
14
Había una más: frutas y verduras, que de estar gravado a tasa mínima pasaba a estar gravado con la
tasa básica, pero luego de la discusión parlamentaria se optó por mantener el régimen especial de
liquidación de IVA que tiene este rubro.
20
que obtendría un hogar rico que también fuese beneficiado con una ganancia del 1% de su
gasto total respectivo.
Una vez simuladas las variaciones en el ingreso real de cada hogar se analizó la distribución
de ingresos resultante y se la comparó con la distribución de ingresos original.
EGIH 94-95 como fuente de datos. Los resultados obtenidos son una aproximación a lo que
hoy podría ocurrir con las condiciones de equidad al aplicarse una reforma semejante, ya que
en estos más de diez años que separan al momento de la encuesta con el presente las pautas
de consumo han cambiado, también la estructura de precios relativos y la distribución de los
ingresos entre los hogares. Todos estos elementos influyen sobre los resultados en tanto de
ellos dependen la composición de la canasta de consumo de cada hogar y su porción de
ingreso destinada al gasto en bienes y servicios gravables. Por consiguiente, si bien se puede
admitir que los resultados son válidos para evaluar los efectos distributivos provocados por
esta parte de la reforma tributaria, los mismos deben manejarse con cautela, en virtud de
estas limitaciones asociadas a la antigüedad de la encuesta.
A.1.2 Resultados
En primer lugar, se destaca que este nuevo diseño de imposición al consumo beneficia a los
hogares en general en cualquiera de las hipótesis manejadas, en tanto verían aumentado su
ingreso real. Este resultado no sorprende, ya que una característica explícita de la reforma
tributaria es precisamente la disminución de la carga en impuestos indirectos compensada con
un aumento en la carga de impuestos directos (como el IRPF). Los bienes y servicios
actualmente exonerados y que pasarían a estar comprendidos en el régimen de IVA no
representan –en promedio– una parte significativa de las canastas de consumo de los
hogares como para que la pérdida asociada a su aumento de precio no sea compensada por
el beneficio que significa la reducción de las tasas básica y mínima del impuesto; es que una
porción muy importante del consumo de los hogares es en bienes gravados con IVA.
En segundo lugar, dado que los bienes gravados a tasa básica tienen una mayor
representación en las canastas de consumo de los hogares más ricos y que lo contrario ocurre
con los bienes gravados a tasa mínima (tienen un mayor peso en las canastas de consumo de
los hogares más pobres),la reducción de la tasa básica tiene efectos regresivos (favorece más
a los ricos), mientras que la reducción de la tasa mínima tiene efectos progresivos sobre la
15
distribución de los ingresos (favorece más a los pobres) . Como la “progresividad” asociada a
la reducción de la tasa mínima es mucho más intensiva que la “regresividad” asociada a la
reducción de la tasa básica y, como además, las ganancias recibidas por la reducción de la
tasa mínima son más grandes que las correspondientes a la tasa básica, el resultado neto de
estos dos efectos es progresivo.
En tercer lugar, el resultado neto de todos estos cambios provoca una desconcentración de
los ingresos, en cualquiera de las hipótesis manejadas en relación a los efectos de la
eliminación del COFIS sobre los precios. Se obtienen entonces resultados progresivos en
tanto las ganancias –medidas como variaciones del ingreso real– son, en porcentaje, mayores
para los hogares pobres que para los hogares ricos.
La desconcentración de ingresos es más intensiva en la hipótesis a (eliminación del COFIS no
se traslada a precios) que en la hipótesis b (eliminación del COFIS se traslada
proporcionalmente a precios) aunque, claro está, las ganancias que cada hogar recibe son
mayores bajo esta última hipótesis, en tanto supone mayores reducciones en los precios.
La causa principal de un resultado más progresivo bajo la hipótesis a en comparación con la
hipótesis b tal vez pueda identificarse a través de la lectura de los siguientes cuadros.
15
Esto indica que la actual canasta de bienes gravados a tasa mínima, si fue elegida con un criterio de
equidad, entonces fue bien elegida.
21
Cuadro A.1 Reducciones en los precios por reducción en tasas mínima y
básica del IVA
Hipótesis a :
Hipótesis b :
eliminación del
eliminación del
COFIS no se
COFIS sí se
traslada a precios traslada a precios
Hipótesis
Tipo de bien
3,5%
0,8%
4,3
1) Bienes gravados a tasa mínima
2) Bienes gravados a tasa básica
Relación (1) / (2)
6,3%
3,7%
1,7
Cuadro A.2 Participación del consumo de bienes gravados con IVA en el ingreso
de los hogares
Sobre datos de la EGIH 94 - 95
Decil de
hogares
ordenados por
ingresos per
cápita
1
2
3
4
5
6
7
8
9
10
Media
Montevideo
Interior
tasa mínima
tasa básica
tasa mínima
tasa básica
35%
27%
25%
23%
19%
19%
18%
16%
13%
9%
15%
48%
51%
50%
50%
51%
59%
52%
60%
59%
51%
54%
43%
36%
32%
29%
27%
24%
24%
21%
18%
13%
21%
48%
48%
54%
52%
54%
55%
56%
55%
63%
61%
57%
El Cuadro A.1 resume los cambios en los precios supuestos a partir de las reducciones en las
tasas mínima y básica y la eliminación del COFIS. Tanto los bienes gravados a tasa mínima
como los gravados a tasa básica se abaratarían con esta reforma en la imposición al
consumo. Pero además, los bienes gravados a tasa mínima se abaratarían en relación a los
gravados a tasa básica, es decir, hay un cambio en los precios relativos. Y como se muestra
en la fila “Relación (1)/(2)” este cambio es más intensivo bajo la hipótesis a, esto es, cuando
se supone que la eliminación del COFIS no se traslada a precios.
El Cuadro A.2 muestra la participación del consumo de bienes gravados con IVA en el ingreso
de los hogares, de acuerdo a las bases de datos de Montevideo e Interior de la EGIH 94-95.
Se advierte que la participación del consumo de bienes gravados a tasa básica es, en
promedio, ampliamente superior a la correspondiente al consumo de bienes gravados a tasa
mínima. No obstante, mientras que la participación de bienes gravados a tasa básica no
presenta grandes diferencias entre ricos y pobres –los ricos destinan una porción de su
ingreso ligeramente superior a este tipo de bienes–, en el caso de los bienes gravados a tasa
mínima sí hay diferencias importantes: la participación del consumo de este tipo de bienes en
el ingreso de los pobres es hasta 3 veces superior a la registrada en los ricos.
22
A.2 Efectos sobre la equidad de los cambios en la imposición a la renta personal
El IRPF propuesto en esta reforma constituye un sistema dual, en el cual está previsto una
16
tasa básica del 12% para las rentas del capital y tasas “progresionales” para las rentas del
trabajo. Adicionalmente, la reforma prevé la eliminación del IRP, que junto a la incorporación
del IRPF constituyen los cambios más importantes en la imposición a la renta personal. El
objetivo del trabajo del cual a continuación se presenta una reseña de la metodología
empleada y los resultados obtenidos, consistió en evaluar el impacto de estos cambios en la
imposición a la renta personal en la distribución de los ingresos.
A.2.1 Reseña metodológica
Los datos – ECH 2004
Las bases de datos utilizadas en este análisis provinieron de la Encuesta Continua de
Hogares del INE correspondiente al año 2004 (ECH 2004). A diferencia de la EGIH 94-95, las
muestras de Montevideo e Interior aparecen ensambladas en una misma base de datos, por lo
tanto en este caso no resultó necesario realizar un análisis diferencial por región.
La particularidad de que sea una encuesta de hogares es relevante a los efectos de este
análisis, ya que el IRPF es un impuesto que grava a las personas físicas, no a los hogares. No
obstante, en la ECH 2004 son encuestadas todas las personas que componen el hogar, por
consiguiente, sí es posible realizar una simulación sobre la aplicación de este impuesto. En
concreto, la ECH 2004 se compone de dos bases de datos, a saber: la base Personas, que
contiene datos sobre cada uno de los miembros del hogar, entre los cuales están los ingresos
de cada uno y las fuentes que le dan origen; y la base Hogares, donde se encuentran los
datos referentes al hogar, como características de la vivienda, disponibilidad de
infraestructura, etc.
En la base Personas aparecen las fuentes de ingresos con un grado de desagregación
importante y resulta posible distinguir varias categorías de rentas del capital y de rentas del
trabajo. El IRPF grava casi todas las rentas personales de fuente uruguaya, por lo tanto, todas
las categorías de ingresos que aparecen en la ECH 2004 son objeto de este impuesto, con
excepción de aquellas que tienen origen en el exterior, las que están comprendidas por el
17
IRAE y las que están exoneradas a título expreso por la ley .
Micro simulación
El procedimiento de micro simulación tuvo dos etapas. La primera consistió en una simulación
de la liquidación del impuesto de acuerdo a su diseño descrito en la ley; esta etapa se realizó
sobre la base Personas, identificando en la misma, cuáles rentas son derivadas de la
utilización de algún tipo de capital y cuáles son derivadas del trabajo. Asimismo, a los efectos
de poder comparar, se simuló cuánto hubiese pagado cada persona por concepto de IRP.
En el caso de la Categoría II del IRPF (rentas del trabajo) las deducciones admitidas (aportes
a la seguridad social, a DISSE, al FRL, 12 BPC por gastos médicos en el caso de jubilados y
pensionistas, etc.) fueron calculadas sobre cada individuo. La única excepción fue la
deducción prevista por gastos médicos por hijos menores a cargo, que se calculó sobre el
hogar, identificando qué miembro del hogar poseía la tasa marginal de descuento más alta. Si
un hogar tiene más de un contribuyente de IRPF, lo esperable es que el individuo que incluya
en su liquidación las 6,5 BPC anuales por cada hijo menor a cargo sea aquél que esté
alcanzado por la tasa marginal de descuento más alta, de forma de maximizar el monto de la
deducción.
16
Con excepción de las utilidades y dividendos que se gravarían a una tasa del 7% y algunas
bonificaciones en intereses de cuentas bancarias según el tipo de depósito (plazo y moneda).
17
Este último es el caso por ejemplo de los ingresos por seguro de desempleo y las compensaciones
por accidentes
23
En la segunda etapa de este procedimiento de simulación se operó sobre la base Hogares.
Previamente, los resultados obtenidos en la base Personas fueron agregados por hogar y
luego empalmados en la base Hogares. Este procedimiento de agregación permite identificar
cuánto paga de IRPF cada hogar y compararlo con lo que paga por concepto de IRP.
Asimismo, permite calcular la tasa efectiva de IRPF por hogar y, por sobre todas las cosas,
realizar todas las operaciones necesarias para comparar la distribución de ingresos antes de
IRPF con la resultante después de aplicado este impuesto.
A.2.2 Resultados
El Cuadro A.3 muestra los resultados principales obtenidos con el procedimiento de micro
simulación recién comentado. La tasa efectiva de IRPF es calculada como el cociente entre
los pagos de IRPF (total, es decir, en sus dos categorías) y el ingreso nominal (sin valor
locativo); con un procedimiento análogo se calculó la tasa efectiva de IRP. Fue calculado el
ingreso per cápita y los pagos de impuestos per cápita de cada hogar, para luego sumarlos al
interior de los deciles de hogares, una vez hecho esto, se calculó la tasa efectiva de cada
decil de hogares como el cociente entre la suma de IRPF (o IRP) per cápita y la suma de
ingresos per cápita. Lo que se pretende reflejar con esta forma de calcular la tasa efectiva es
el hecho de que si bien cada decil tiene igual cantidad de hogares (el diez por ciento del total
de la muestra), esta igualdad no se cumple para la cantidad de personas.
decil de hogares
ordenados por
ingreso per
cápita s/vl
1
2
3
4
5
6
7
8
9
10
Cuadro A.3 Tasas efectivas de IRPF e IRP
IRPF
IRP
Tasa efectiva
tasa efectiva decil
i / tasa efectiva
decil 1
Tasa efectiva
tasa efectiva
decil i / tasa
efectiva decil 1
0,29%
0,52%
0,32%
0,52%
0,85%
1,18%
1,71%
2,64%
4,28%
9,07%
1,0
1,8
1,1
1,8
2,9
4,0
5,9
9,1
14,7
31,1
0,35%
0,95%
1,27%
1,38%
1,65%
1,80%
1,95%
2,41%
2,68%
2,85%
1,0
2,7
3,6
3,9
4,7
5,1
5,5
6,8
7,6
8,1
Estos resultados muestran que el diseño de este IRPF tiene un sentido claramente
redistributivo y su aplicación sería notoriamente favorable a la equidad. Esta observación es
válida analizando el impacto del IRPF en sí mismo y también a través de la comparación con
el impacto que tiene el IRP sobre la distribución de los ingresos.
Nótese que las tasas efectivas de IRPF con las que se gravaría a los hogares pobres serían
considerablemente más bajas que las correspondientes al IRP. Pero además, la comparación
de las tasas efectivas de ricos y pobres también es indicativa de la capacidad redistributiva del
IRPF. A vía de ejemplo, puede advertirse en el cuadro que la tasa efectiva de IRPF que
gravaría al decil más rico es 31,1 veces mayor que la que grava al decil más pobre; en el caso
del IRP, esta relación es 8,1.
A.3 Efecto distributivo conjunto: imposición general al consumo e imposición a la renta
personal
En esta sección se utilizan los elementos de los análisis presentados en las secciones
anteriores para evaluar el efecto conjunto de los cambios en la imposición al consumo y a la
renta personal sobre la distribución de los ingresos. La exposición de la metodología utilizada
en este caso excede a los propósitos de este documento (no obstante, se presenta una breve
reseña), pero puede consultarse en el documento de referencia. Basta con señalar que el
24
procedimiento utilizado en este análisis no consiste simplemente en sumar los resultados de
los dos análisis anteriores. No obstante, si se optara por este camino se llega a resultados
semejantes y las conclusiones finales son las mismas en ambos casos: en pocas palabras, el
cambio en la imposición a la renta personal favorece notablemente a la equidad y este
resultado se ve reforzado por los cambios en la imposición general al consumo.
A.3.1 Reseña metodológica
El objetivo consistió en calcular la variación del ingreso real de cada hogar, derivada de los
cambios en la imposición al consumo (modificaciones en el IVA y eliminación del COFIS) y de
los cambios en la imposición a la renta personal (aplicación del IRPF y eliminación del IRP)
La variación del ingreso real de cada hogar responde a la siguiente expresión:
[(Y -T)DR / IPCDR ] - [(Y -T)AR / IPCAR ]
(Y -T)DR es el ingreso del hogar deducido el IRPF proyectado (si es que de acuerdo a la fuente
de ingresos del hogar corresponde tal deducción)
(Y -T)AR es el ingreso del hogar deducido el IRP vigente (si es que de acuerdo a la fuente de
ingresos del hogar corresponde tal deducción)
IPCDR es un índice de precios "Después de la Reforma" e IPCAR es un índice de precios
"Antes de la Reforma". Para el propósito de este análisis se supone que IPCAR es igual a la
unidad. De este modo, IPCAR /IPCDR – 1 expresa la variación en el poder adquisitivo del hogar.
El cociente (Y -T)DR /IPCDR es el ingreso real después de la reforma y el cociente (Y-T)AR /IPCAR
es el ingreso real del hogar antes de la misma. Este último, con el supuesto hecho sobre
IPCAR es igual al ingreso nominal del hogar “Antes de la Reforma”.
Si la diferencia entre estos dos cocientes es positiva (negativa) significa que el hogar obtiene
una ganancia (pérdida) de ingreso real por la aplicación de las disposiciones previstas en la
reforma tributaria.
El IPCDR responde a la siguiente expresión:
IPCDR = IPCAR + (variación en el costo de la canasta de consumo) . (G/Y)
Por construcción, IPCAR = 1. Por su parte, la variación en el costo de la canasta de consumo
es la resultante de los cambios en la imposición al consumo previstos en la reforma
(expresada en porcentaje). Esta variación depende de los cambios en los precios de los
bienes y servicios que son alcanzados por la reforma y de la participación de éstos últimos en
el gasto total en bienes y servicios gravables. Por último, (G/Y) es la proporción del ingreso
destinada al gasto total en bienes y servicios gravables. El signo de IPCDR está determinado
por la variación en el costo de la canasta de consumo, la proporción G/Y hace a la magnitud
del índice, pero no a su signo.
Para los procedimientos de micro simulación desarrollados en este caso se utilizaron todas las
fuentes de datos citadas en los dos análisis anteriores (EGIH 94-95 y ECH 2004).
A.3.2 Resultados
Los resultados que se presentan a continuación, en todos los casos, se obtuvieron bajo la
hipótesis de que la eliminación del COFIS se traslada completamente a precios. Vale recordar
que bajo la hipótesis alternativa (la eliminación del COFIS no se traslada a precios) todas las
ganancias por aumento del ingreso real se ven disminuidas (porque los reducciones de
precios son de menor magnitud) pero las conclusiones sobre el impacto en la equidad no
cambian.
25
El Cuadro A.4 muestra las variaciones en el ingreso real disponible de los hogares a partir de
los cambios que introduce la reforma en la imposición general al consumo (eliminación del
COFIS y modificaciones en el IVA) y en la imposición a la renta personal (eliminación del IRP
e incorporación del IRPF). Se observa que el ingreso real disponible de los hogares tiene
variaciones –en promedio– positivas hasta el octavo decil de hogares de la distribución de
ingresos, mientras que los hogares comprendidos en los deciles 9 y 10 tendrían –en
promedio– variaciones negativas de su ingreso real disponible.
Cuadro A.4. Cambios en el ingreso real disponible
decil de hogares ordenados
por ingreso per cápita
variación del ingreso real
disponible
1
2
3
4
5
6
7
8
9
10
3.6%
2.9%
3.0%
2.8%
2.7%
2.2%
1.8%
1.3%
-0.1%
-4.4%
El Cuadro A.5 muestra como se distribuye la carga tributaria actual y en la situación con
reforma. La carga tributaria actual incluye los pagos por IVA, COFIS e IRP, y la carga tributaria
en la situación con reforma comprende los pagos por IVA con las modificaciones descritas
(reducción de tasas y generalización de la base) y por IRPF.
Cuadro A.5. Distribución de carga tributaria
decil de hogares
ordenados por
ingreso per cápita
Situación actual
Situación con
reforma
1
2
3
4
5
6
7
8
9
10
Total
3.7%
5.2%
6.1%
7.1%
7.4%
8.4%
9.8%
11.8%
15.2%
25.3%
100.0%
2.8%
4.0%
4.6%
5.4%
5.8%
6.8%
8.5%
10.8%
15.8%
35.5%
100.0%
Si se observa el Cuadro A.6, donde se presenta la carga tributaria –antes y después de la
reforma– como porcentaje de los ingresos de los hogares, se advierte que para el total de la
población el conjunto de impuestos a la renta personal y al consumo analizados en este
trabajo representan cargas muy semejantes (13,4% contra 13,3%).
Ambos cuadros (A.5 y A.6) muestran que solamente el 20% más rico de la población (noveno
y décimo decil) soportarán una carga tributaria mayor con el nuevo diseño impositivo sobre
consumo y renta personal. Al disminuir el peso de los impuestos al consumo –que suelen ser
regresivos en virtud de que los hogares pobres destinan al gasto de consumo una mayor
porción de sus ingresos– y al aumentar el peso de los impuestos a la renta personal se
consigue una distribución progresiva de la carga tributaria, esto es evidente en el Cuadro A.6.
26
Cuadro A.6. Carga tributaria sobre ingresos
decil de hogares
ordenados por
ingreso per cápita
Situación actual
Situación con
reforma
1
2
3
4
5
6
7
8
9
10
Total
13.5%
13.8%
13.8%
13.7%
13.3%
13.1%
13.7%
13.8%
13.9%
12.8%
13.4%
10.1%
10.3%
10.3%
10.3%
10.3%
10.5%
11.7%
12.5%
14.3%
17.8%
13.3%
Otra mirada interesante consiste en identificar quienes resultan ganadores y quienes
perdedores una vez aplicados los cambios impositivos descritos. Un hogar es ganador
(perdedor) si como resultado de los cambios en la imposición general al consumo y a la renta
personal obtiene una variación positiva (negativa) en su ingreso real disponible.
A continuación se presentan dos cuadros, en el A.7 se muestra la distribución de ganadores y
perdedores al interior de cada decil de hogares, en el A.8 se muestra la distribución de
ganadores y perdedores en la población.
Cuadro A.7. Distribución de ganadores y perdedores I
decil de hogares
ordenados por ingreso per
cápita
% de ganadores
% de perdedores
total
1
2
3
4
5
6
7
8
9
10
Total
99.33%
99.36%
98.96%
98.26%
96.98%
93.62%
89.08%
79.99%
59.13%
20.66%
83.54%
0.67%
0.64%
1.04%
1.74%
3.02%
6.38%
10.92%
20.01%
40.87%
79.34%
16.46%
100.00%
100.00%
100.00%
100.00%
100.00%
100.00%
100.00%
100.00%
100.00%
100.00%
100.00%
Cuadro A.8. Distribución de ganadores y perdedores II
decil de hogares
ordenados por ingreso per
cápita
% en el total de
ganadores
% en el total de
perdedores
1
2
3
4
5
6
7
8
9
10
Total
11.9%
11.9%
11.8%
11.8%
11.6%
11.2%
10.7%
9.6%
7.1%
2.5%
100.0%
0.4%
0.4%
0.6%
1.1%
1.8%
3.9%
6.7%
12.1%
24.8%
48.2%
100.0%
27
Dividiendo a la población en deciles, puede observarse que el nuevo diseño impositivo mejora
significativamente la equidad vertical, disminuyendo la carga tributaria de los primeros ocho
deciles y aumentando la de los últimos dos. Cabe preguntarse si una situación de equidad
horizontal perfecta, correspondería en este caso, a que el 100% de los perdedores se
concentre en los deciles 9 y 10, ya que son éstos lo que soportan una carga tributaria mayor.
En rigor, esto no tiene por qué cumplirse, ya que en el punto de partida (previo a la reforma)
puede haber hogares pertenecientes a los ocho primeros deciles que se estén beneficiando
de una ventaja originada en problemas de equidad horizontal del actual diseño impositivo. Por
consiguiente, lo deseable en términos de equidad horizontal, no es necesariamente que el
100% de los perdedores corresponda al 20% más rico de la población, pero sí la mayoría de
éstos, como ocurre en el caso analizado.
De todas formas y como es sabido, el diseño del IRPF origina problemas de equidad
horizontal, asociados entre otras cosas a su dualidad, a la imposibilidad transitoria de una
liquidación por núcleo familiar y a que las rentas de fuente extranjera no están alcanzadas por
el impuesto. No obstante, los cuadros de ganadores y perdedores sugieren que la magnitud
de los problemas de equidad horizontal no es tan relevante. Además, debe tenerse en cuenta
el punto de partida: el diseño impositivo actual, en particular en lo referente a la renta
personal, origina desigualdades de corte horizontal de una extensión muy superior en virtud
de las características del vigente IRP. Por consiguiente, puede afirmarse que estos cambios
en el diseño que se han analizado en este trabajo provocarán una mejora tanto en la equidad
vertical como en la equidad horizontal.
28
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Poder Legislativo – Cámara de Representantes (2006). Sistema Tributario. Se establece su
modificación integral. Texto aprobado. Carpeta Nº 849 de 2006.
Stiglitz, J. (1995). La economía del Sector Público. Antoni Bosch Editor, 2da. Edición. España.
29