Dictamen sobre enajenación de acciones

ANÁLISIS Y OPINIÓN
Dictamen sobre
enajenación de acciones
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Se incluyen algunos puntos a tomar en consideración para el cálculo del
ingreso acumulable por la enajenación de acciones realizadas tanto por
personas físicas como morales
INTRODUCCIÓN
PUNTOS FINOS
L
C.P.C. Ana Elizabeth Figueroa Esquivel,1
Integrante de la Comisión de Auditoría
Fiscal del Colegio de Contadores
Públicos de México
1
Además es Gerente Fiscal de Rico Díaz y Asociados, S.C.
DOCTRINA Febrero 2013
a Ley del Impuesto sobre la Renta (LISR) en
su artículo 1 establece que están obligados al
pago de este impuesto, las personas físicas
y morales residentes en México, respecto de todos
sus ingresos, cualquiera que sea la ubicación de la
fuente de riqueza de donde procedan; asimismo
son contribuyentes del impuesto sobre la renta
(ISR) los residentes en el extranjero, respecto de
los ingresos procedentes de fuentes de riqueza
situadas en territorio nacional, cuando no tengan
un establecimiento permanente en el país, o cuando teniéndolo, dichos ingresos no sean atribuibles
a éste.
En este sentido, los artículos 20, fracción V (personas morales) y 146 (personas físicas), tipifican
como ingresos afectos al pago del ISR, a los obtenidos por concepto de enajenación de acciones,
siendo acumulable la ganancia obtenida en estas
operaciones.
Para efectos de establecer qué se entiende por
“acciones”, el artículo 8 de la LISR menciona que
quedarán incluidos:
1. Los certificados de aportación patrimonial
emitidos por las sociedades nacionales de crédito.
2. Las partes sociales.
3. Las participaciones en asociaciones civiles.
4. Los certificados de participación ordinarios
emitidos con base en fideicomisos sobre acciones que sean autorizados conforme a la legislación
aplicable en materia de inversión extranjera.
El tratamiento fiscal para efectos del ISR, tratándose de personas morales, es acumular la ganancia
obtenida, tanto en la determinación de los pagos
provisionales, como en el cálculo del impuesto
anual. La ganancia se calcula en los términos del
artículo 24 de la propia ley, disposición en la que
se detalla el procedimiento para calcular el costo
promedio por acción.
Por lo que se refiere a las personas físicas, el párrafo cuarto del artículo 154 de la ley de la materia
señala que el pago provisional se calcula aplicando
la tasa del 20% sobre el monto total de la operación, sin efectuar deducción alguna y se pagará
mediante retención efectuada por el adquirente si
éste es residente en el país o residente en el extranjero con establecimiento permanente en México.
No obstante, podrá pagarse un impuesto menor
al señalado en el párrafo anterior, cuando el enajenante lo manifieste por escrito al adquirente y
siempre que la operación se haga dictaminar por
contador público registrado, cumpliéndose con los
requisitos que señala el artículo 204 del Reglamento de la Ley del Impuesto sobre la Renta (RISR).
Cuando el adquirente de las acciones no sea residente en el país o sea residente en el extranjero sin establecimiento permanente en México, el
enajenante enterará el impuesto correspondiente
mediante declaración que presentará ante las oficinas autorizadas dentro de los 15 días siguientes
a aquél en que se obtenga el ingreso.
Como se comentó en párrafos anteriores, el
artículo 204 del RISR dispone los requisitos que
deben cumplirse para la dictaminación de la
enajenación de acciones, así como los plazos en
que deben presentarse el aviso y el dictamen, así
como los anexos, información y documentos que
deberán acompañarse al cuadernillo del dictamen.
En este sentido, se comentan a continuación algunos de los puntos que se contemplan en el reglamento y que se consideran de mayor relevancia.
1. El aviso de dictamen deberá presentarse ante
la autoridad fiscal que corresponda al domicilio fiscal del contribuyente, a más tardar el día 10 del
mes de calendario inmediato posterior a la fecha
de la enajenación; el mismo deberá ser suscrito
tanto por el contribuyente como por el contador
público registrado que vaya a dictaminar, mediante
el formato 39.
2. El dictamen deberá presentarse dentro de
los 30 días siguientes a aquél en que se presentó
o debió presentarse la declaración del impuesto,
mediante el formato 40, al cual deberá anexarse:
el dictamen del contador público registrado; la determinación del resultado obtenido en la enajenación, señalando el precio de las acciones, su costo
promedio por acción y el resultado obtenido en la
operación; así como el análisis del costo promedio
por acción.
Es importante señalar, que conforme al artículo
190 de la LISR, en operaciones de enajenación de
acciones en las que los enajenantes son residentes en el extranjero, se considera que la fuente de
riqueza se ubica en territorio nacional, cuando sea
residente en México la persona que los haya emitido o cuando el valor contable de esas acciones
provenga directa o indirectamente en más de un
50% (cincuenta por ciento) de bienes inmuebles
ubicados en el país.
En estos supuestos, la retención se calcula aplicando la tasa del 25% sobre el importe total de la
operación, sin deducción alguna.
No obstante lo anterior, los contribuyentes que
tengan representante en el país, y siempre que los
ingresos que perciban no estén sujetos a un régimen fiscal preferente, o residan en un país en el
que rige un sistema de tributación territorial, podrán
optar por aplicar sobre la ganancia obtenida, la tasa
del 30%. En este caso, el representante calculará
el impuesto que resulte y lo enterará mediante declaración en la oficina autorizada que corresponda
a su domicilio dentro de los 15 días siguientes a la
obtención del ingreso.
Los contribuyentes que ejerzan la opción a
que se refieren los párrafos anteriores, deberán presentar, ante las autoridades fiscales, un
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PUNTOS FINOS
INGRESO ACUMULABLE POR
ENAJENCIÓN DE ACCIONES
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dictamen formulado por contador público registrado
conforme a las reglas que señala el RISR, debiendo
acompañar al dictamen, copia de la designación del
representante legal.
La ganancia en la enajenación de acciones es
la diferencia entre el precio de venta (ingreso) y
el costo promedio. El procedimiento para calcular
este último se establece en el artículo 24 de la
LISR, señalándose tres alternativas: la primera,
cuando la tenencia accionaria es superior a 12
meses; la segunda, cuando es inferior o igual a
12 meses y, por último, cuando las acciones hayan
sido emitidas por personas morales residentes en
el extranjero.
CONCLUSIONES
De conformidad con el artículo 24 de la LISR, el
costo comprobado de adquisición, las diferencias
de cuenta de utilidad fiscal neta (cufin), las pérdidas fiscales, los reembolsos y la cufin negativa
pendiente de disminuirse, deben actualizarse por
el periodo comprendido entre la fecha de adquisición de las acciones y la fecha de enajenación
de las mismas.
Para la obtención de la información y datos necesarios para el cálculo del costo promedio de las
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acciones, de conformidad con el propio artículo
24 en comento, las sociedades emisoras deberán
proporcionar a los socios que lo soliciten, una constancia con la información necesaria. Sin embargo
el contador público registrado para la emisión del
dictamen deberá cerciorarse de la razonabilidad de
la información, mediante la verificación de las actas
de asamblea, libros de accionistas, declaraciones
anuales presentadas, registros contables, dictámenes fiscales de estados financieros, así como todo
aquello que el contador público registrado considere necesario.
Adicionalmente a lo establecido por los artículos
24 de la LISR y 204 del RISR, deberá también considerarse lo establecido en el artículo 25 de la LISR,
en el que se señalan algunas reglas adicionales para
la determinación del costo fiscal de las acciones,
como son: el hecho de que las acciones provenientes de capitalización de utilidades o de alguna otra
cuenta de capital, no tienen costo comprobado de
adquisición, para los efectos del costo promedio
por acción. Asimismo especifica cuál es el costo
comprobado de adquisición de las acciones en los
casos de fusión o escisión, entre otros aspectos
importantes a considerar en el cálculo del costo
fiscal de las acciones que se enajenen.