Área Tributaria I La prescripción en materia tributaria Ficha Técnica Autor : Jorge Gabriel Arévalo Mogollón Título : La prescripción en materia tributaria Fuente : Actualidad Empresarial, Nº 186 - Primera Quincena de Julio 2009 1. Introducción De conformidad con el literal o) del artículo 92º del Código Tributario, los deudores tributarios tienen derecho a solicitar a la Administración la prescripción de la deuda tributaria. El propósito del presente artículo es brindar el marco teórico que regula este tema, complementado con ejercicios aplicativos. 2. Definición de la prescripción y elementos que generan la misma Cabanellas define la prescripción extintiva como un modo de extinguir derechos patrimoniales por no ejercitarlos su titular durante el lapso determinado en la ley. A mayor precisión, es la libertad que obtiene el deudor para no cumplir su obligación por no haberse exigido el cumplimiento de ésta, a su debido tiempo, por el acreedor.1 De la definición anterior se colige que, para que se produzca la prescripción deben concurrir dos elementos: En primer término, el transcurso del tiempo señalado en la ley y en segundo lugar, el descuido o negligencia por parte del acreedor a efectos de exigir al deudor el pago de una deuda. Estos dos elementos los podemos identificar con claridad en nuestro ordenamiento tributario. En efecto, el elemento temporal de la prescripción lo podemos encontrar en el artículo 43º del Código Tributario, según el cual, como regla general, la acción de la Administración Tributaria para determinar la obligación tributaria, así como la acción para exigir su pago y aplicar sanciones prescribe a los cuatro (4) años, y a los seis (6) años para quienes no hayan presentado la declaración respectiva. La misma norma precisa que dichas acciones prescriben a los diez (10) años cuando el Agente de retención o percepción no ha pagado el tributo retenido o percibido. A su vez, la acción para solicitar o efectuar la compensación, así como para solicitar la devolución prescribe a los cuatro (4) años. Sin embargo, como se ha indicado, no es suficiente con el solo transcurso del tiempo, sino que, además, debe verificarse el descuido u omisión por parte del acreedor. En este sentido, el factor negligencia se encuentra en una interpretación contrario 1 Cabanellas, Guillermo. Diccionario Enciclopédico de Derecho Usual. Tomo VI. Página 376. N° 186 Primera Quincena - Julio 2009 del artículo 45º del Código Tributario, el cual regula las causas de interrupción de la prescripción. Así pues, si el acreedor provoca o genera alguna de las situaciones previstas en el mencionado artículo 45º, entonces se acreditará que no existe descuido por parte de éste y por ende no se produce la prescripción, aún cuando exista transcurso del tiempo. Al revés, si el acreedor no incurre en alguna de las causales previstas en el artículo 45º del Código Tributario, se habrá configurado el descuido de éste y por ende, se generará la prescripción. Por lo mismo, es un serio error pensar que, por la sola antigüedad de la deuda tributaria, ya se produce la prescripción de la misma, siendo que no suficiente el paso del tiempo, sino que también es necesario verificar la negligencia o descuido por parte del acreedor. 3. Inicio del cómputo de la prescripción El artículo 44º del Código Tributario establece la oportunidad a partir de la cual se inicia el cómputo del término prescriptorio. En este sentido, en el caso de tributos de periodicidad anual (por ejemplo, en el caso de Impuesto a la renta, ITAN o Impuesto predial), el término prescriptorio se computa desde el uno (1) de enero del año siguiente a la fecha en que vence el plazo para la presentación de la declaración anual respectiva. Asimismo, en el caso de tributos que deban ser determinados por el deudor tributario no comprendidos en el inciso anterior, el término prescriptorio se inicia desde el uno (1) de enero siguiente a la fecha en que la obligación sea exigible. Éste es el caso, por ejemplo, del Impuesto General a las Ventas. También, en el caso de infracciones, la prescripción se inicia desde el uno (1) de enero siguiente a la fecha en que se cometió la infracción o, cuando no sea posible establecerla, a la fecha en que la Administración Tributaria detectó la infracción. Por último, respecto de los pagos indebidos o en exceso efectuados por el deudor tributario, el término de prescripción se inicia desde el uno (1) de enero siguiente a la fecha en que nace el crédito por tributos cuya devolución se tiene derecho a solicitar. 4. Conclusión del término prescriptorio Como ya se ha indicado, el artículo 43º del Código Tributario señala que la acción de la Administración Tributaria para determinar la obligación tributaria, así como la acción para exigir su pago y aplicar sanciones prescribe a los cuatro (4) años, y a los seis (6) años para quienes no hayan presentado la declaración respectiva. La norma antes citada precisa que dichas acciones prescriben a los diez (10) años cuando el Agente de retención o percepción no ha pagado el tributo retenido o percibido. Esto es aplicable en el caso de retenciones de cuarta categoría, retenciones de quinta categoría, retenciones de tercera categoría, retención del Impuesto a la renta de no domiciliados y Sistema Nacional de Pensiones. También según el artículo 43º, la acción para solicitar o efectuar la compensación, así como para solicitar la devolución prescribe a los cuatro (4) años. Resulta pertinente complementar lo antes señalado con la Norma XII del Título Preliminar del Código Tributario, según la cual, en todos los casos, los términos o plazos que vencieran en día inhábil para la Administración, se entenderán prorrogados hasta el primer día hábil siguiente. Por lo mismo, siendo que la fecha de término del plazo prescriptorio concluye el día 01 de enero, el cual siempre es día inhábil, entonces, dicho término se verá prorrogado al primer día hábil siguiente. Así por ejemplo, una prescripción de cuatro años que se inicia el día 01.01.2006 no concluirá el día 01.01.2010, sino recién el día 04.01.2010, por ser el primer día hábil siguiente al 01.01.2010. 5. Interrupción de la prescripción Como ya se ha adelantado, el artículo 45º del Código Tributario establece las causales por las que se interrumpe la prescripción. Dichas causas están referidas a: a. La determinación de la obligación tributaria. b. La exigibilidad del pago de la obligación tributaria. c. La acción de aplicar sanciones. d. La solicitud de compensación y devolución de pagos indebidos o en exceso. En este sentido, respecto de la facultad que tiene la Administración para exigir el pago de una deuda tributaria, el plazo de prescripción se interrumpe por: a. La notificación de la orden de pago, resolución de determinación o resolución de multa. b. El reconocimiento expreso de la obligación tributaria. c. El pago parcial de la deuda. d. La solicitud de fraccionamiento u otras facilidades de pago. e. La notificación de la resolución de pérdida del aplazamiento y/o fraccionamiento. Actualidad Empresarial I-17 I Actualidad y Aplicación Práctica f. La notificación del requerimiento de pago de la deuda tributaria que se encuentre en cobranza coactiva y por cualquier otro acto notificado al deudor, dentro del Procedimiento de Cobranza Coactiva. Como fuere, es importante mencionar que, según la RTF Nº 07892-2-2007, corresponde a la Administración acreditar de manera documentaria la producción de alguna causal de interrupción o suspensión del plazo de prescripción. Esto quiere decir que no es suficiente con que la Administración invoque o alegue que la causa de interrupción obra en sus propios archivos informáticos, sino que la misma deberá estar documentada de manera tangible. Por otro lado, producida la causal de interrupción, corresponderá el reinicio total del término prescriptorio, como si el plazo anterior a la interrupción no hubiese transcurrido, ello a diferencia de la suspensión de la prescripción. 6. Suspensión de la prescripción Según el Diccionario de la Real Academia Española, suspender significa detener o diferir por algún tiempo una acción u obra2. En este sentido, a diferencia de la interrupción, la suspensión no implica de modo alguno un reinicio del cómputo del plazo, sino mas bien, la continuación del decurso prescriptorio una vez cesada la causal que la motiva. En el Código Tributario, las causales de suspensión están expresamente previstas en el artículo 46º del Código Tributario. 7. Precisiones sobre el tema • La prescripción sólo puede ser declarada a pedido del deudor tributario. Esto significa que no resulta procedente que la prescripción sea aplicada de oficio por la propia Administración Tributaria3. • La prescripción puede invocarse en cualquier etapa del procedimiento. Ello implica que la misma también puede invocarse en la vía coactiva. • El pago voluntario de la obligación prescrita no da derecho a solicitar la devolución de lo pagado. Ello quiere decir que el pago efectuado de manera coactiva respecto de una deuda prescrita sí otorgará el derecho a dicha devolución. 8. Ejercicios aplicativos: 8.1 Tributo de carácter mensual La empresa “Tú Eres Mi Escudo SAC” declaró una deuda de S/. 3,000, por concepto de IGV del período mayo del 2005. Asumiendo que no se ha producido ninguna causal de interrupción o suspensión, se consulta cuándo se produce la prescripción 2 http://buscon.rae.es/draeI/SrvltConsulta?TIPO_BUS=3&LEMA=suspender 3 Considero que una aplicación de oficio de la prescripción podría tener implicancias desde el punto de vista del control gubernamental. I-18 Instituto Pacífico de la Administración para exigir el pago de dicha deuda. En el caso planteado, el término prescriptorio se inició el 01.01.2006 por ser el 01 de enero siguiente a la presentación de la declaración mensual. Por lo mismo, la prescripción se configurará el 04.01.2010, por ser el primer día hábil siguiente al 01.01.2010. 8.2 Tributo de carácter mensual declarado en el ejercicio siguiente La empresa “Roca mía SRL” declaró una deuda de S/. 1,000, por concepto de IGV del período diciembre del 2005. Asumiendo que no se ha producido ninguna causal de interrupción o suspensión, se consulta cuándo se produce la prescripción de la Administración para exigir el pago de dicha deuda. En el caso planteado, siendo que la declaración de diciembre del 2005 se declaró en enero del 2006, entonces el término prescriptorio se inició el 01.01.2007. Por lo mismo, la prescripción se configurará el primer día hábil siguiente al 01.01.2011. 8.3 Tributo de carácter anual La empresa “Yireh SRL” declaró una deuda de S/. 1,000, por concepto de Impuesto a la renta del ejercicio 2005. Asumiendo que no se ha producido ninguna causal de interrupción o suspensión, se consulta cuándo se produce la prescripción de la Administración para exigir el pago de dicha deuda. En el caso planteado, siendo que la declaración anual del ejercicio 2005 se presenta en el ejercicio 2006, entonces el término prescriptorio se inició el 01.01.2007. Por lo mismo, la prescripción se configurará el primer día hábil siguiente al 01.01.2011. 8.4 Pago indebido o en exceso La empresa “Estoy aquí SAC” efectuó un pago en exceso de IGV el 03.05.2005. Asumiendo que no se ha producido ninguna causal de interrupción o suspensión, se consulta cuándo se produce la prescripción de la Administración para exigir el pago de dicha deuda. En el caso planteado, el término prescriptorio se inició el 01.01.2006 por ser el 01 de enero siguiente al pago en exceso. Por lo mismo, la prescripción se configurará el 04.01.2010, por ser el primer día hábil siguiente al 01.01.2010. 8.5 Declaración mensual no presentada oportunamente La empresa “La descuidada SAC” realizó ventas gravadas, mas no cumplió con presentar la declaración jurada mensual correspondiente al período mayo del 2003. Se consulta sobre la prescripción de la Administración para determinar la deuda tributaria. De conformidad con el numeral 2) del artículo 44º del Código Tributario, respecto de tributos distintos a los de periodicidad anual, el término prescriptorio se inicia desde el uno (1) de enero siguiente a la fecha en que la obligación tributaria sea exigible. En este sentido, independientemente que el contribuyente hubiese o no presentado la declaración jurada mensual, en el caso planteado el término de prescripción empieza a computarse desde el 01 de enero del año siguiente al período mayo del 2003. Por lo mismo, el término prescriptorio se inició el 01 de enero del 2004. A su vez, en aplicación del artículo 43º del mismo Código Tributario, la acción de la Administración Tributaria para determinar la obligación tributaria prescribe a los seis (6) años para quienes no hayan presentado la declaración respectiva. Por ende, en el caso planteado, la acción de la Administración prescribirá el primer día hábil del ejercicio 2010. 8.6 Declaración jurada anual no presentada oportunamente La empresa “Los Ángeles SAC” no cumplió con presentar la declaración jurada anual del Impuesto a la Renta correspondiente a sus actividades realizadas en el ejercicio 2003. Se consulta la fecha de inicio y de término de la prescripción de la Administración Tributaria para determinar la deuda tributaria. Según el numeral 1) del artículo 44º del Código Tributario, el término prescriptorio se computará desde el uno (1) de enero del año siguiente a la fecha en que vence el plazo para la presentación de la declaración anual respectiva. Siendo esto así, independientemente que el contribuyente no hubiese presentado la declaración jurada anual, la prescripción empieza a computarse desde el 01 de enero del año 2005. Asimismo, al igual que en el caso anterior, en aplicación del artículo 43º del mismo Código Tributario, la acción de la Administración Tributaria para determinar la obligación tributaria prescribe a los seis (6) años para quienes no hayan presentado la declaración respectiva. Por lo mismo, la acción de la Administración prescribirá recién el primer día hábil del ejercicio 2011. N° 186 Primera Quincena - Julio 2009 Área Tributaria 8.7 Aplicación de sanciones La empresa “A veces sí, a veces no SAC” omitió presentar la Declaración jurada anual del Impuesto a la Renta, correspondiente al ejercicio 2001. En este sentido, se consulta sobre el plazo de prescripción para la imposición de sanciones. Según la RTF Nº 9217-7-2007, la cual es de observancia obligatoria, el plazo de prescripción de la facultad de la Administración Tributaria para aplicar las sanciones de las infracciones consistentes en no presentar las declaraciones que contengan la determinación de la deuda tributaria y ser detectado por la Administración, así como la de no presentar las declaraciones que contengan la determinación de la deuda tributaria dentro de los plazos establecidos, tipificadas en el numeral 1) del artículo 176º del texto original del Código Tributario, aprobado por Decreto Legislativo Nº 816 y su modificatoria realizada por la Ley Nº 27038, es de cuatro (4) años. Ahora, en el caso planteado, la declaración jurada correspondiente al ejercicio 2001se debió presentar en primer cuatrimestre del año 2002, por lo que, al no presentarse la declaración jurada de manera oportuna, se incurre en la infracción prevista en el numeral 1) del artículo 176º del Código Tributario. En este orden de ideas, en aplicación del numeral 4) del artículo 44º del Código Tributario, la prescripción de inicia desde el uno (1) de enero siguiente a la fecha I en que se cometió la infracción o, cuando no sea posible establecerla, a la fecha en que la Administración Tributaria detectó la infracción. En este orden de ideas, con el pago efectuado por la empresa el 02.05.2005, se ha interrumpido el término prescriptorio iniciado el 01.01.2004. Por lo mismo, en el caso planteado, la prescripción se inicia el 01.01.2003. A su vez, en aplicación de la RTF antes citada, la facultad de la Administración Tributaria para imponer sanciones prescribió el primer día hábil del ejercicio 2007. El mismo artículo 45º precisa que, el nuevo término prescriptorio se computará desde el día siguiente al acaecimiento del acto interruptorio. 8.8 Interrupción de la prescripción La empresa “Ceviches del Norte SAC” declaró un IGV por el período mayo de 2003, por la suma de S/. 3,000.00. Con fecha 02.05.2005 la mencionada empresa realiza un pago parcial de S/. 1,000.00 respecto de la mencionada deuda. Se consulta si al año 2009 ha prescrito la facultad de la Administración Tributaria para exigir el pago del saldo deudor. De conformidad con el numeral 2) del artículo 44º del Código Tributario, el cómputo del término prescriptorio se inicia desde el uno (1) de enero siguiente a la fecha en que la obligación sea exigible, respecto de tributos que deban ser determinados por el deudor tributario distintos a los de periodicidad anual. Por lo mismo, en el caso planteado, el cómputo de la prescripción se inicia el 01.01.2004. Ahora, según el artículo 45º del Código Tributario, el plazo de prescripción de la acción para exigir el pago de la obligación tributaria se interrumpe, entre otras causas, por el pago parcial de la deuda. Por lo mismo, en el caso planteado, el nuevo término prescriptorio se inició el 03.05.2005 y concluyó el 04.05.2009, por ser este último día el primer día hábil siguiente al día domingo 03.05.2009. 8.9 Cobranza coactiva de una deuda prescrita La empresa “Me embargaron SAC” consulta si tiene la posibilidad de solicitar la devolución de las sumas embargadas por la Administración, siendo que la deuda puesta a cobro en dicha vía se encuentra prescrita. Según el artículo 48º del Código Tributario, el pago voluntario de la obligación prescrita no da derecho a solicitar la devolución de lo pagado. Por lo mismo, en el caso planteado, la empresa deberá en primer término interponer la solicitud de prescripción ante la Administración Tributaria. Luego de ello, se encontrará en la posibilidad de solicitar la devolución de las sumas embargadas, habida cuenta que las mismas no correspondieron a un pago voluntario, sino a una cobranza forzosa. 9. Modelo de solicitud de prescripción Solicitud de prescripción dedeuda tributaria Señor Intendente de Intendencia Regional Lima de la Superintendencia Nacional de Administración Tributaria: EMPRESA CONSTRUCTORA YIREH SAC, identificada con RUC Nº 20504389567, debidamente representada por el señor Juan Carlos Mogollón Zelada, con DNI N° 52897658; a Usted decimos: I. Petitorio: Que, solicitamos se sirva declarar la prescripción de la acción de la Administración Tributaria para exigir el pago respecto del Impuesto General a las Ventas del período mayo del 2001; en atención a los siguientes fundamentos de hecho y de derecho: II.Fundamentos de Hecho: 1. Con fecha 12 de junio del 2001 la empresa recurrente presentó la declaración jurada correspondiente al período mayo del 2001, en la cual determinó una deuda de S/. 1,500.00 por concepto de Impuesto General a las Ventas. 2. Recién con fecha 10 de junio del 2009 la SUNAT ha procedido a notificar a la empresa recurrente la Orden de pago Nº 2528596789 por la deuda antes indicada. 3. Desde el 01 de enero del año 2002 (año siguiente a la presentación de dicha declaración jurada) hasta la fecha de notificación de la orden de pago han transcurrido más de cuatro años calendario, por lo que resulta manifiesto que se encuentra prescrita la acción de la Administración para exigir el cobro de la deuda en cuestión. III.Fundamentos de Derecho: 1. De conformidad con el artículo 43º del Código Tributario, la acción de la Administración Tributaria para determinar la obligación tributaria, N° 186 Primera Quincena - Julio 2009 así como la acción para exigir su pago y aplicar sanciones prescribe a los cuatro (4) años. 2. Según el numeral 2) del artículo 44º del mismo Código, el término prescriptorio se computará desde el uno (1) de enero siguiente a la fecha en que la obligación sea exigible, respecto de tributos que deban ser determinados por el deudor tributario de periodicidad distinta a la anual. 3. El Procedimiento Nº 55 del TUPA de SUNAT señala que para solicitar la prescripción de la acción para exigir el pago de una deuda tributaria, el deudor tributario debe indicar el tributo y el período objeto de la solicitud. IV. Medios Probatorios: 1. Copia de la Constancia de presentación del PDT Nº 621 correspondiente al período mayo del 2001. 2. Copia de la constancia de notificación de la orden de pago Nº 2528596789 V. Anexos: 1. Copia del DNI del representante legal de la empresa recurrente. 2. Copia de la constancia de presentación del PDT 621 de mayo de 2001. 3. Copia de la constancia de notificación de la orden de pago Nº 2528596789. Por tanto: Solicito a vuestro Despacho declarar FUNDADA la presente solicitud, por ser conforme a Ley. Lima, 30 de junio del 2009. __________________________ Juan Carlos Mogollón Zelada. DNI N° 52897658 Actualidad Empresarial I-19
