tributario .p65 - Actualidad Empresarial

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LEGISLACION COMENTADA
Tratamiento Contable y Tributario de las diferencias de
cambio surgidas al Cierre del Ejercicio
CPC Cristina Espinoza Torres
Miembro del Staff Interno de la Revista
Actualidad Empresarial
1. Introducción
Las empresas realizan sus operaciones
comerciales tanto en moneda nacional
como en moneda extranjera -la mayor parte de ellas en dólares-, estas últimas son
reflejadas en los libros contables en la moneda nacional (Nuevos Soles); y su mante-
1-16
nimiento al cierre del ejercicio genera consecuencias en el ámbito contable y tributario, como es el reconocimiento del producto de su actualización utilizando el tipo
de cambio vigente al 31 de diciembre.
En el presente artículo, desarrollaremos el
tratamiento contable y tributario originado en la actualización de las partidas
monetarias en moneda extranjera al cierre del ejercicio y desarrollaremos un caso
práctico relacionado al tema.
2. Definición de partidas monetarias en moneda extranjera
Las partidas monetarias son unidades
monetarias mantenidas en efectivo, así
como, activos y pasivos por cobrar o pagar mediante una cantidad fija o determinable de unidades monetarias. Por
ejemplo, las pensiones, prestaciones a
empleados que se pagan en efectivo, dividendos en efectivo que se hayan reco-
AREA TRIBUTARIA
3. Definición y surgimiento de
diferencias de cambio
De conformidad con la NIC 21 Efectos de
las Variaciones en los Tipos de Cambio, la
diferencia de cambio es la que surge al
convertir un determinado número de unidades de una moneda a otra moneda,
utilizando tipos de cambio diferentes.
Las transacciones en moneda extranjera
se registrarán, inicialmente, utilizando la
moneda en la que se informa, mediante
la aplicación al importe en moneda extranjera del tipo de cambio en la fecha de
la transacción entre la moneda de reporte y la moneda extranjera.
Surgirá una diferencia de cambio cuando se tengan partidas monetarias como
consecuencia de una transacción en
moneda extranjera, y se haya producido
una variación en el tipo de cambio entre
la fecha de la transacción y la fecha de
liquidación, así como, por el mantenimiento de partidas expresadas en moneda extranjera, esto es, cuando la transacción se liquide en un ejercicio posterior, también aparecerán diferencias de
cambio en cada uno de los ejercicios, hasta
la fecha de liquidación, debido a su actualización al cierre de cada ejercicio hasta su cancelación.
4. Tipos de cambio a emplear
para la actualización de partidas al cierre del ejercicio
Partidas Monetarias
al cierre del ejercicio
Tipo de cambio a aplicar
• Activos
Promedio de compra vigente a la fecha
del balance general, publicado por la
Superintendencia de Banca y Seguros.
Numeral 1 del literal d) del artículo 34º del Reglamento de la
Ley del Impuesto a la Renta.
• Pasivos
Promedio de venta vigente a la fecha del
balance general, publicado por la
Superintendencia de Banca y Seguros.
Numeral 2 del literal d) del artículo 34º del Reglamento de la
Ley del Impuesto a la Renta.
Si a la fecha del balance general no hubiera publicación sobre el tipo de cambio, se tomará la publicación inmediata
anterior.
5. Tratamiento contable de las
diferencias de cambio
Contablemente, la NIC 21 señala que las
diferencias de cambio afectan el resultado del ejercicio en el cual surgen (Tratamiento Preferencial), es decir, los mismos
deberán ser contabilizados como utilidad
o pérdida del período en el que se producen. Excepcionalmente, si hubiera una
devaluación o depreciación severa de la
moneda, pueden capitalizarse siempre que
no se pueda acudir a coberturas. A partir
del 2006, con la aplicación de la nueva
versión de la NIC 21, afectan solamente a
resultados.
(1) Por el contrario, las partidas no monetarias son aquellas
partida que no implican un derecho a recibir (o una obligación de entregar) una cantidad fija o determinable de unidades monetarias, por ejemplo, importes pagados por anticipado de bienes y servicios (por ejemplo, cuotas anticipadas en un seguro), los activos intangibles, las existencias,
los activos fijos, así como los suministros que se liquiden
mediante la entrega de un activo no monetario.
(2) Es preciso indicar, que a partir del período 2006, fecha en la
cual entra en vigencia la nueva versión de la NIC 21 Efectos
de las Variaciones en los Tipos de Cambio (versión modificada en diciembre 2003), el concepto de «Moneda de Reporte» ha sido reemplazado por los conceptos de Moneda
Funcional (moneda del ámbito económico primario) y
Moneda de Presentación (moneda en que se presentan los
estados), es por esta razón que las empresas tendrán que
determinar cuál es su moneda funcional y proceder a emplearla para medir sus resultados.
Base legal
6. Tratamiento tributario de las
diferencias de cambio
El artículo 61º del Texto Único Ordenado de la Ley del Impuesto a la Renta (en
adelante Ley del Impuesto a la Renta)
dispone que las diferencias de cambio
originadas por operaciones que fuesen
objeto habitual de la actividad gravada y
las que se produzcan por razones de los
créditos obtenidos para financiarlas,
constituyen resultados computables a
efectos de la determinación de la renta
neta.
Vale decir, que en la medida que las diferencias de cambio originadas en operaciones que cumplan con el principio de
causalidad recogido en el artículo 37º de
la Ley del Impuesto a la Renta, las mismas,
en caso fueran positivas, serán computadas como parte de la base imponible para
la determinación de la renta neta de tercera categoría. En caso contrario, es decir,
cuando las diferencias de cambio sean
negativas, se considerarán como gastos
deducibles a efectos de determinar la renta
neta de tercera categoría.
Por su parte, el mismo artículo 61º enumera una serie de reglas para la determinación del Impuesto a la Renta, por operaciones en moneda extranjera, según
pasamos a detallar a continuación:
- Las diferencias de cambio que resulten de expresar en moneda nacional
los saldos de moneda extranjera correspondientes a activos y pasivos, deberán ser incluidas en la determinación de la materia imponible del período en el cual la tasa de cambio fluctúa, considerándose como utilidad o
como pérdida.
- Las diferencias de cambio originadas
por pasivos en moneda extranjera relacionados y plenamente identificables,
ya sea que se encuentren en existencia
o en tránsito a la fecha del balance
general, deberán afectar el valor neto
de los inventarios correspondientes.
Cuando no sea posible identificar los
inventarios con el pasivo en moneda
extranjera, la diferencia de cambio deberá afectar los resultados del ejercicio.
- Las diferencias de cambio originadas
por pasivos en moneda extranjera relacionadas con activos fijos existentes
o en tránsito u otros activos permanentes a la fecha del balance general,
deberán «afectar el costo del activo».
Esta norma es igualmente de aplicación en los casos en que la diferencia
de cambio esté relacionada con los
pagos efectuados en el ejercicio. La
depreciación de los activos así reajustados por diferencias de cambio, se
hará en cuotas proporcionales al número de años que falten para depreciarlos totalmente.
7. Las diferencias de cambio relacionadas a los activos fijos
y el ajuste por inflación
Hasta el ejercicio 2004 coexistían lo dispuesto en el inciso f) del artículo 61° de la
Ley del Impuesto a la Renta, y las normas
de ajuste por inflación tributaria del D.
Leg. Nº 797 y el D.S. Nº 006-96, estos
últimos establecían que la diferencia de
cambio capitalizada como parte del costo
del activo fijo no debe tomarse en cuenta
para el cálculo del ajuste por inflación, y
que ésta formaba parte del REI afectando
de esta forma al resultado del ejercicio,
en consecuencia, el efecto en resultados
del tratamiento contable y tributario respecto eran coincidentes, puesto que por
un lado se agregaba en la DJ la diferencia
de cambio (por no ser gasto deducible) y
por otro vía REI se deducía. A partir del
período 2005 mediante la Ley N° 28394
(23.11.04) se suspendió el procedimiento de ajuste por inflación tributario por lo
que lo dispuesto en el literal f) Art. 61°
tiene pleno efecto en la determinación
de la utilidad gravable.
8. Aplicación práctica
La empresa «Laflay S.A.», cuya actividad económica es la comercialización de segadoras
de motor de uso doméstico e industrial,
presenta los siguientes saldos en moneda
extranjera al cierre del ejercicio 2005:
S E G U N D A Q U I N C E N A - D I C I E M B R E 2005
nocido como pasivos y suministros que
se liquidan en efectivo.(1)
Ahora bien, una partida monetaria en
moneda extranjera será aquélla surgida
de una transacción efectuada en una
moneda distinta a la Moneda de Reporte
en la cual el ente informa a terceros(2). Las
empresas se encuentran obligadas a presentar su información financiera en la moneda de curso legal del país, que en nuestro caso es el Nuevo Sol. Asimismo, para
efectos tributarios de conformidad con
lo dispuesto en el numeral 4 del artículo
87º del Código Tributario, los contribuyentes se encuentran obligados a llevar
sus libros y registros contables en moneda nacional.
I
1-17
I
CASUISTICA
Cuenta
contable
Cuenta corriente en el Banco Mega
Cuenta corriente en el Banco Novoa
Depósitos a plazo fijo en el Banco Surht
Facturas por cobrar
Anticipos recibidos de clientes
Préstamos otorgados al personal
Importe entregado en el mes de julio como
garantía por alquiler de local
Facturas por pagar a proveedores
Anticipos otorgados a proveedores
Préstamo bancario
Cuotas por pagar por contrato de Leasing
Letras por pagar por adquisición de un
vehículo al crédito
10
12
14
16
42
46
En relación al saldo de facturas por pagar
a proveedores equivalente a US$ 36,200
(ver cuadro anterior) la empresa nos informa que corresponden a compras de
mercaderías de las cuales al 31.12.05, un
importe de US$ 21,200 se relaciona a mercaderías vendidas y la diferencia, esto es
US$15,000 aún se encuentran en stock
en los almacenes de la entidad.
Asimismo, respecto al saldo correspondiente a las cuentas por pagar diversas
(Cuenta 46) nos indica lo siguiente:
• El préstamo bancario se utilizó como
capital de trabajo y se encuentra comNº
1al 3
4 al 15
16 al 24
Oct.-Dic. 05
Ene.-Dic. 06
Ene.-Set. 07
Sumas
34.011,31
S E G U N D A Q U I N C E N A - D I C I E M B R E 2005
Se pide:
Determinar el tratamiento contable y triCuenta 10 Caja y Bancos
Cuenta corriente en el Banco Mega
Cuenta corriente en el Banco Novoa
Depósitos a plazo fijo en el Banco Surht
Sumas
—————— x ——————
DEBE HABER
10 CAJA Y BANCOS
24,914.50
104 Cuentas corrientes
104.1 Banco Mega
11,920.30
104.2 Banco Novoa
9,349.20
106 Depós. a plazo
106.1 Banco Surht
3,645.00
77 INGRESOS FINANCIEROS
24,914.50
776 Ganancia por difer. de camb.
31/12 Por la actualización de los saldos en moneda extranjera de la cuenta 10 Caja y Bancos
1-18
INSTITUTO PACÍFICO
2,512.50
121.270.00
16,368.00
106,246.86
116,123.42
2,200.00
14,718.00
puesto por los siguientes conceptos:
Capital de la deuda US $ 24,600 más
intereses US $ 7,258.13
• Con fecha 01 de setiembre de 2005
se adquirió mediante contrato de
leasing una maquinaria para su utilización en las actividades propias
del giro del negocio, por un importe de US $ 24,000, pactándose el
pago en 24 cuotas mensuales iguales a partir del 01 de octubre del
mismo año. El detalle del cronograma de la deuda se presenta a continuación:
24.000,00
El tipo de cambio venta vigente a la fecha de entrega del bien (01.09.05), fue
de S/. 3.279.
• Las letras por pagar por adquisición del
activo fijo tienen su origen el 01de octubre de 2005, fecha en la cual se compró
un vehículo al crédito, y se pactó el pago
en tres cuotas mensuales iguales a
US$ 2,200 cada una (monto que incluye intereses por US$ 200), cancelables
a partir del 30 de noviembre del mismo
año. El tipo de cambio venta vigente del
01.10.05 fue de S/.3.345.
Contabilización
750.00
36,200.00
4,800.00
31,858.13
35,414.28
CRONOGRAMA EN DÓLARES
Cuota
Amortización
constante
Principal
4.251,41
2.154,78
17.005,66
10.811,23
12.754,24
11.033,99
Mes
se debe utilizar para la actualización de
las partidas del activo, esto es, el tipo de
cambio compra o venta, teniendo en
cuenta que la Superintendencia de Banca y Seguros publica las dos cotizaciones, se deberá emplear el tipo de cambio compra vigente, bajo el siguiente
razonamiento, «se presume que cuando la empresa desee cambiar la moneda extranjera que posee le cotizarán
empleando el tipo de cambio compra».
Producto de la actualización de las partidas al cierre del ejercicio, se producirán
diferencias de cambio, tal como se señala en el párrafo 16 de la NIC 21, además de la diferencia de cambio producida cuando hay una variación en el tipo
de cambio entre la fecha de transacción
y la fecha de cancelación producida dentro de un mismo período, en el caso de
que la transacción sea cancelada en un
período contable posterior, la diferencia
de cambio se reconoce en cada período
intermedio hasta su cancelación.
De conformidad con el tratamiento
preferencial de la NIC 21 las diferencias de cambio deben reconocerse en
el resultado del período en el cual se
generan, es decir, como ganancia o
pérdida del ejercicio.
Saldo al 31.12.05
En moneda
En libros
extranjera US$ contables S/.
135,458.00
453,784.30
95,400.00
318,636.00
45,000.00
151,065.00
78,300.00
263,714.40
5,200.00
17,440.80
1,000.00
3,399.00
Detalle
Intereses
IGV
2.096,63
6.194,43
1.720,25
807,77
3.231,07
2.423,31
10.011,31
6.462,15
butario de las diferencias de cambio surgidas al cierre del ejercicio, asumiendo que
los tipos de cambio vigentes al 31.12.05
son: Compra S/.3.438 y Venta S/. 3.439.
Solución:
1. Actualización de las cuentas del activo al 31.12.05:
• Tratamiento contable
De acuerdo con el párrafo 11 de la NIC
21, las partidas monetarias en moneda extranjera deben ser informadas
usando el tipo de cambio de fecha de
cierre (fecha del Balance General). Si
bien es cierto que la norma contable
señalada no indica que tipo de cambio
Al 31.12.05
Saldo en libros
contables S/.
135,458.00
453,784.30
95,400.00
318,636.00
45,000.00
151,065.00
275,858.00
923,485.30
Saldo en US$
Cuenta 12
Clientes
• Tratamiento tributario
El literal d) del artículo 61° del TUO de la
Ley del Impuesto a la Renta establece
que las diferencias de cambio que resulten de expresar en moneda nacional la
moneda extranjera, correspondiente a
activos y pasivos, deberán incluirse en la
determinación de la renta imponible, esto
es, considerarse como utilidad o pérdida
del ejercicio. Con respecto al tipo de cambio a emplear, se señala en el literal d) del
artículo 34º del Reglamento del TUO de
la Ley del Impuesto a la Renta que para
los activos se utilizará el tipo de cambio
compra que se encuentre vigente a la
fecha del Balance General.
Como se podrá observar, con respecto a la cuentas del activo, tanto el tratamiento tributario como contable de
las diferencias de cambio producidas
al cierre del ejercicio son similares.
A continuación, pasaremos a actualizar cada una de las partidas monetarias del activo en moneda extranjera
para la empresa «Laflay S.A.».
Tipo de cambio
supuesto
Saldo actualizado al 31.12.05 S/.
3.438 Compra
3.438 Compra
3.438 Compra
465,704.60
327,985.20
154,710.00
948,399.80
Al 31.12.05
Saldo en
US $
Saldo en
libros
contables S/.
Diferencia de
cambio en S/.
11,920.30
9,349.20
3,645.00
24,914.50
Tipo de
cambio
supuesto
Saldo
actualizado
al 31.12.05
S/.
Diferencia
de cambio
en S/.
Facturas por cobrar
78,300.00
263,714.40
3.438 Compra
269,195.40
5,481.00
Anticipos de clientes
(5,200.00)
(17,440.80)
3.439 Venta
(17,882.80)
(442.00)
Sumas
73,100.00
246,273.60
251,312.60
5,039.00
AREA TRIBUTARIA
Con respecto a los anticipos recibidos
de clientes, considerando que la finalidad de su recepción es asegurar la venta
de un determinado bien o de la prestación de un servicio, se consideran como
pasivos porque cumplen con la definiContabilización
ción establecida en el párrafo 49 del Marco Conceptual de las NIC’s: «…Se trata
de una obligación presente de la empresa como resultado de sucesos pasados, de cuya cancelación se espera que
resulte una salida de recursos de la emCuenta 14 Cuentas
por cobrar a
accionistas (o
socios) y personal
—————— x ——————
DEBE HABER
12 CLIENTES
5,039.00
121 Facturas por cobrar 5,481.00
122 Anticipos recibidos (442.00)
77 INGRESOS FINANCIEROS
5,039.00
776 Ganancia por dif. de camb.
31/12 Por la actualización de los saldos
en moneda Extranjera de la
cuenta 12 Clientes
Tipo de
cambio
supuesto
Saldo en
libros
contables S/.
3,399.00
3.438 Compra
3,438.00
39.00
Sumas
1,000.00
3,399.00
3,438.00
39.00
Saldo
actualizado
al 31.12.05
S/.
Diferencia
de cambio
en S/.
Al 31.12.05
Saldo en
US $
Tipo de
cambio
supuesto
Saldo en
libros
contables S/.
Garantía por
alquiler de local
750.00
2,512.50
3.438 Compra
2,578.50
66.00
Sumas
750.00
2,512.50
2,578.50
66.00
Contabilización
en moneda extranjera le cotizarán empleando el tipo de cambio venta».
Asimismo, sobre el reconocimiento de
las diferencias de cambio, de acuerdo
con el tratamiento referencial de la NIC
21, afectan al resultado del período
en que se producen, es decir, como
ganancia o pérdida del ejercicio.
2. Actualización de las cuentas del
pasivo
• Tratamiento contable
Tal como lo indicáramos inicialmente,
la NIC 21 no indica que tipo de cambio a utilizar, sin embargo, para actualizar las partidas del pasivo, se debe
emplear el tipo de cambio venta vigente, bajo el siguiente razonamiento, «se presume que cuando la empresa desee cambiar la moneda nacional que posee, para pagar sus deudas
Diferencia
de cambio
en S/.
1,000.00
Cuenta 16
Cuentas por cobrar
diversas
—————— x ——————
DEBE HABER
16 CTAS POR COB. DIV.
66.00
162 Reclamac. a terceros
77 INGRESOS FINANCIEROS
66.00
776 Ganancia por dif. de camb.
31/12 Por la actualización de los saldos en
moneda extranjera de la cuenta 16 Cuentas
por cobrar diversas
Saldo
actualizado
al 31.12.05
S/.
Préstamos otorgados al personal
Contabilización
—————— x ——————
DEBE HABER
14 CTAS. POR COB. A ACCION.
39.00
(O SOCIOS) Y PERSONAL
141 Préstamos al personal
77 INGRESOS FINANCIEROS
39.00
776 Ganancia por dif. de camb.
31/12 Por la actualización de los saldos en
moneda extranjera de la cuenta 14 Cuentas
por cobrar a accionistas (o socios) y personal
presa ligados a beneficios económicos…»
Es por ello, que para su actualización
empleamos el tipo de cambio venta vigente al cierre del ejercicio.
Al 31.12.05
Saldo en
US $
I
• Tratamiento tributario
El literal d) del artículo 61° del TUO de
la Ley del Impuesto a la Renta establece que la diferencias de cambio que
resulten de expresar en moneda nacional la moneda extranjera, correspondiente a activos y pasivos, deberán
incluirse en la determinación de la renta imponible, esto es, considerarse
como utilidad o pérdida del ejercicio.
Con respecto al tipo de cambio a emplear, se señala en el literal d) del Reglamento del TUO de la Ley del Im-
puesto a la Renta que para los pasivos
se utilizará el tipo de cambio venta vigente a la fecha del Balance General.
Como se podrá observar en el párrafo
anterior, de manera general las diferencias de cambio por actualización de
las cuentas del pasivo se reconocen
como ganancia o pérdida del ejercicio, sin embargo, el TUO de la Ley del
Impuesto a la Renta ha establecido un
tratamiento especial para la actualización de las deudas relacionadas con
las existencias y los activos fijos, considerando bajo ciertas circunstancias
(como veremos más adelante, cuando
actualicemos cada partida del pasivo)
como un incremento en el valor del
activo y no como gasto del período.
Seguidamente, pasaremos a actualizar cada una de las partidas monetarias del pasivo en moneda extranjera
para la empresa «Laflay S.A.»
• Diferencias de cambio relacionada con existencias
Facturas por pagar
Anticipos otorgados a proveedores
Sumas
31,400.00
Contablemente, el importe de S/. 3,221.80
se considera como gasto del período,
sin embargo, tributariamente de conformidad con el literal e) del artículo
61° del TUO de la LIR las diferencias de
cambio surgidas por pasivos en mo-
Tipo de cambio
supuesto
Saldo actualizado al 31.12.05 S/.
3.439 Venta
3.438 Compra
124,491.80
(16,502.40)
3,221.80
(134.40)
107,989.40
3,087.40
104,902.00
neda extranjera relacionados y plenamente identificables deberán afectar el
valor neto de los inventarios correspondientes. Cuando no sea posible identificar los inventarios con el pasivo en
moneda extranjera, la diferencia de
Diferencia de
cambio en S/.
cambio deberá afectar los resultados
del ejercicio. En consecuencia, para efectos tributarios, procederemos a identificar a los inventarios, con el fin de considerar la diferencia de cambio relacionada con ellos como parte de su costo:
Situación de las mercaderías al 31.12.05
Cuenta por pagar
por compra de mercaderías
Vendidas
En stock (almacén)
US $
21,200.00
15,000.00
36,200.00
Proporción
%
58.56
41.44
100.00
Asignación de la Dif. de
cambio de la cuenta 42
1,886.80
1,335.00
3,221.80
Tratamiento
Contable
GASTO
GASTO
Tratamiento
Tributario
GASTO
COSTO
A C T U A L I D A D E M P R E S A R I A L | N° 101
S E G U N D A Q U I N C E N A - D I C I E M B R E 2005
Al 31.12.05
Saldo en libros
Saldo en US $
contables S/.
36,200.00
121,270.00
(4,800.00)
(16,368.00)
Cuenta 42 Proveedores
1-19
I
CASUISTICA
Como se podrá observar, el importe del
S/. 1,335.00 que corresponde a las mercaderías mantenidas en stock no constituye gasto, por ende, en la DJ anual del
Impuesto a la Renta, dicho monto debe
considerarse como un reparo (agregado), y proceder a determinar la diferencia temporal y contabilizar el «Activo Tributario Diferido» resultante en aplicación de la NIC 12 Impuesto a la Renta.
Con respecto a la actualización de los
anticipos otorgados a proveedores
utilizamos el tipo de cambio compra
vigente, considerando que el monto
entregado a un proveedor con la finalidad de asegurar la compra futura de
un determinado bien o la prestación
de un servicio, es un activo por su potencialidad o capacidad para generar
beneficios al ente que los entrega, la
NIC 38 Intangibles en su párrafo 58
señala lo siguiente: «…un pago anticipado se reconoce como activo cuando el pago se ha hecho antes de la
entrega de los bienes o la prestación
de los servicios…»
Contabilización
—————— x ——————
67 CARGAS FINANCIERAS
DEBE HABER
3,087.40
676 Pérdidas por diferenc.
de cambio
42 PROVEEDORES
3,087.40
421 facturas por pag. 3,221.80
422 Anticipos otorg.
(134.40)
31/12 Por la actualización de los
saldos en moneda extranjera de
la cuenta 42 Proveedores
• Préstamo bancario
Cuenta 46 Cuentas por pagar diversas
Al 31.12.05
Tipo de cambio
Saldo en libros
supuesto
Saldo en US $
contables S/.
24,600.00
82,041.00
3.439 Venta
7,258.13
24,205.86
3.439 Venta
31,858.13
106,246.86
Descomposición
del préstamo
Capital
Intereses
Sumas
En este caso, tanto contable como
tributariamente, el importe de
S/. 2,558.40 se considera como gasto del
ejercicio; sin embargo, con respecto a la
actualización de los intereses, se debe tener en cuenta que son la contrapartida
de la cuenta 38 Intereses por devengar,
esta cuenta es empleada como una cuenta de control, que muestra los intereses
que se tendrán que pagar por obligacio-
nes que vencerán posteriormente, los intereses se van realizando a medida que
transcurre el tiempo, por lo tanto, no existe
obligación de su pago cuando aún no
se han devengado, por esta razón no se
consideran como activos y, por lo tanto,
su contrapartida relacionada tampoco se
considera como un pasivo. Este mismo
criterio es adoptado por el Plan Contable General Revisado aprobado mediante
Saldo actualizado al 31.12.05 S/.
Diferencia de
cambio en S/.
84,599.40
24,960.71
109,560.11
2,558.40
754.85
3,313.25
Resolución CONASEV N° 006-84-EFC/
94.10, cuando señala que «los intereses
por devengar se mostrarán como deducción de las obligaciones respectivas en
el pasivo...», de esta forma, el saldo que
se presente sólo corresponderá a deudas reales.
Es por esta razón que su actualización no
se considera como gasto.
• Diferencias de cambio relacionada con activos fijos
Contrato de leasing
Descomposición
del saldo
S E G U N D A Q U I N C E N A - D I C I E M B R E 2005
Capital
Intereses
IGV por pagar
Sumas
Deuda por pagar
de Ene. 06 a Set.
07 US$
21,845.22
7,914.68
5,654.38
35,414.28
Cuenta 46 Cuentas por pagar diversas
Saldo
Saldo en libros Tipo de cambio
actualizado
contables S/.
supuesto
al 31.12.05 S/.
71,630.48
3.439 Venta
75,125.71
25,952.24
3.439 Venta
27,218.58
18,540.71
3.439 Venta
19,445.41
116,123.42
121,789.71
Contablemente, el importe de
S/. 3,495.24 se considera como gasto
del período, mientras que para efectos tributarios el literal f) del artículo
61° del TUO de la LIR señala que las
diferencias de cambio originadas por
pasivos en moneda extranjera relacionadas con activos fijos deberán afectar el costo del activo existente o en
tránsito. Asimismo, se indica que las
diferencias de cambio producidas por
pagos realizados durante el ejercicio,
relacionados con la adquisición de activos fijos, también deben afectar su
costo. Como se podrá observar, las diferencias de cambio tributariamente
se consideran parte del costo de los
activos fijos y afectan al resultado del
ejercicio vía depreciación.
Cuando el valor de los activos fijos sea
reajustado de conformidad con la nor-
ma tributaria su depreciación se efectuará en forma proporcional durante
los años que falten para depreciarlos
totalmente.
En consecuencia, el importe de
S/. 3,495.24 se registra contablemente
como gasto, pero deberá ser reparado
(adicionado) en la DJ anual del Impuesto a la Renta del ejercicio 2005, ya que
como se mencionó en el párrafo anterior para efectos tributarios debe incluirse como parte del costo del bien.
Como se podrá observar la diferencia
de cambio reconocida como un gasto
para efectos contables, no resulta deducible al determinar la renta imponible
con el Impuesto a la Renta, porque
tributariamente forma parte del costo
del activo fijo, esta situación origina una
«diferencia temporal deducible» que a
su vez determina una disminución de
Diferencia de
cambio en S/.
Tratamiento
contable
3,495.24
1,266.35
904.70
5,666.28
GASTO
-
Tratamiento
tributario
COSTO
-
pago del Impuesto a la Renta en los
siguientes ejercicios a través de su uso
vía depreciación o cuando se enajene
el bien por la parte aún no depreciada
por un valor mayor (deducción en la
DDJJ). Por lo tanto, de conformidad con
la NIC 12 Impuesto a la Renta al cierre
del ejercicio debe contabilizarse el «Activo Tributario Diferido»(3) producto de
esta diferencia temporal.
En cuanto a los intereses, tal como lo
indicáramos en el caso anterior, no se
reconoce ninguna pérdida o ganancia
puesto que se tratan de deudas por intereses que aún no se han devengado.
Asimismo, igual criterio tomaremos para
actualizar por diferencia de cambio la
proporción de la cuenta 46 que corresponde al IGV por aplicar, por consiguiente, la diferencia de cambio resultante del
ajuste no se considera como gasto.
• Compra de maquinaria al crédito
1-20
Descomposición
del saldo
Capital
Intereses
Total
Letra por pagar
de Ene. 06 US$
2.000,00
200,00
2.200,00
INSTITUTO PACÍFICO
Cuenta 46 Cuentas por pagar diversas
Saldo en libros Tipo de cambio Saldo actualiz.
contables S/.
supuesto
al 31.12.05 S/.
6.690,00
669,00
7.359,00
3,439 Venta
3,439 Venta
6.878,00
687,80
7.565,80
Diferencia de
cambio en S/.
188,00
18,80
206,80
Tratamiento
contable
Tratamiento
tributario
GASTO
COSTO
AREA TRIBUTARIA
Contablemente, el importe de S/. 188.00
se considera como gasto del período,
mientras que para efectos tributarios al
tratarse de la actualización de deudas
relacionadas con la adquisición de activos fijos, el literal f) del artículo 61° del
TUO de la LIR establece que deberán
afectar el costo del activo existentes o
en tránsito. En este caso, incrementará
el costo del vehículo.
Asimismo, producto de ambos tratamientos (contable y tributario) se ge(3) Sobre este tema se ha desarrollado en la edición de la 1ra
quincena de setiembre de 2005, páginas I-11 al I-15.
nera una diferencia temporal deducible y debe contabilizarse el «Activo Tributario Diferido», en aplicación de la
NIC 12 Impuesto a la Renta.
Contabilización
—————— x ——————
DEBE HABER
38 CARGAS DIFERIDAS
2.944,70
381 Intereses por deveng.
381.1 Préstamo bancar. 754,85
381.2 Por leasing
1.266,35
381.3 Por compra
al crédito
18,80
389 IGV por aplicar
904,7
—————— x ——————
I
DEBE HABER
67 CARGAS FINANCIERAS
6.241,64
676 Pérdidas por
diferencia de cambio
46 CUENTAS POR PAGAR
DIVERSAS
9.186,33
461 Préstamos de terc. 3.313,25
469 Otras cuentas por
pagar diversas
469.1 Cuotas leasing
5.666,28
469.2 Letra por pagar
206,80
31/12 Por la actualización de los saldos
en moneda extranjera de la cuenta 46
Cuentas por pagar diversas
P
R
E
G
U
N
T
A
S
Y
R
E
S
P
U
E
S
T
A
S
1-21