Marzo 2008.Base Imponible Fotovoltaícas.

Carlos Víctor Barquero Fernández, Licenciado en Derecho y Jefe del
Servicio de Asesoría Jurídica y Secretaría del OAR, en el supuesto que seguidamente
se planteará como objeto de Dictamen Jurídico, emite el siguiente:
OBJETO DE DICTAMEN
Se contrae a determinar si en el supuesto de que se construya e instale una planta
de producción de energía solar, las placas fotovoltaicas instaladas deben considerarse
coste del presupuesto de ejecución material y si así se determinara por el Derecho
Positivo vigente, los efectos que tendría este coste en cuanto a la Base Imponible del
ICIO, determinación del importe del canon urbanístico, Tasa por Licencia de Obra y
efectos en la valoración del bien al objeto del IBI de Urbana.
PRIMERA CUESTIÓN DE PRONUNCIAMIENTO
Se pudiera cuestionar que, siendo las placas fotovoltaicas elementos ajenos a la
obra a ejecutar, por cuanto no se fabrican en la misma, sino que su fabricación es ajena
al proyecto, es decir, fabricadas o construidas por un tercero, que no es el titular y
ejecutante del proyecto de la planta, que sólo las instala o pone, en realidad dicho coste
(importe de la compra de las placas fotovoltaicas) no debe imputarse como coste de
ejecución material del proyecto.
Por ello, antes de contemplar esta cuestión en el Derecho Fiscal, conviene
dilucidar, con reglas de Derecho Común (Civil en este caso), qué es cosa o res (en
terminología tradicional) principal y cuál es res accesoria en una planta de estas
características y con el propósito de producir energía solar.
Al respecto deben considerarse, aunque no estemos, en sentido estricto, en un
supuesto de accesión o de adjunción, las reglas civiles para tales casos.
En principio se ha de pensar que una de las notas o características del dominio,
es su naturaleza elástica y expansiva, por cuya virtud extiende su poderío a todas
aquellas cosas (muebles e inmuebles) que se van incorporando a la cosa principal. Y
que, la palabra “accesión”, formada por los vocablos latinos ad (hacia) y cedo
(aproximarse) supone la idea de “adherencia”, “incorporación”.
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Si se considera que el suelo (por inmueble) es la cosa principal y lo instalado
deviene accesorio, por las reglas contenidas en los artículos 353 y siguientes del Código
Civil, “lo instalado” en aquél, bien sea por el propio dueño o por quien no es dueño,
quedaría incorporado a la cosa principal, aunque, como ya se ha advertido, no estamos
en un supuesto estricto de accesión, pues no estamos dilucidando derechos de este tipo.
Amplio sensu por reglas civiles las tan repetidas placas fotovoltaicas, quedarían
incorporadas por “accesión industrial”efectuada por el propietario del terreno donde las
ha instalado.
No obstante lo cual, a efectos de cosa principal y accesoria, si contempláramos
la “cosa” en su conjunto, es decir una planta para producción de energía solar, por la
funcionalidad, las placas fotovoltaicas (elemento principal e indispensable para cumplir
el fin de producción) se difuminaría la regla anterior (inmueble cosa principal) y
(mueble cosa accesoria), precisamente por el concepto de funcionalidad y utilidad antes
apuntado.
La conclusión a establecer conforme a las normas civiles que comentamos, es
que, de contrario, no podría alegarse que lo principal es terreno y obra y lo accesorio los
bienes muebles (placas), pues integrado el dominio como un todo, en una planta de las
características y funcionalidad determinada, no es posible hacer separación o división
entre cosas, según intereses de fiscalidad o de otro tipo y que como se aclarará en este
dictamen, además de por normas civiles, también en normas tributarias y fiscales la
contemplación es del conjunto integrado y no de sólo una parte.
SEGUNDA CUESTIÓN DE PRONUNCIAMIENTO
También conviene, antes de entrar en el fondo del asunto, ya que se cuestiona
que “lo instalado” (placas) no debe computarse como coste de ejecución material del
proyecto, definir y acotar el término “instalación”, que no es otra cosa que la acción o
efecto de instalar.
Instalar del latín “installare”, es un término o palabra formada por el “in” latino
que significa “en” y el vocablo germánico “stall” que significa “mansión” o “estancia”
primigeniamente. El significado castellano más utilizado deviene en “poner o colocar en
su lugar debido a alguien o a algo”. Por ello, aplicado a un cargo u oficio sería,
mediante actos formales como la toma de posesión, situar a alguien en el cargo u oficio.
Y, más específicamente, para el caso que nos ocupa, “poner” o “colocar” en un lugar o
edificio los enseres o servicios que en él se hayan de utilizar, como en una fábrica los
conductos de agua, “aparatos”, etc que se necesitan para producir.
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TERCERA CUESTIÓN DE PRONUNCIAMIENTO
Derecho aplicable al supuesto:
-Real Decreto Legislativo 2/2004, de 5 de marzo, por el que se aprueba el Texto
Refundido de la Ley Reguladora de las Haciendas Locales.
-Real Decreto Legislativo 1/2004, de 5 de marzo, por el que se aprueba el Texto
Refundido de la Ley del Catastro Inmobiliario.
-Real Decreto 1098/2001, Reglamento General de la Ley de Contratos de las
Administraciones Públicas.
-Real Decreto 1560/92, de 18 de diciembre, por el que se aprueba la
clasificación de Actividades Económicas (CNAE-93).
-Ley 38/99, de 5 de noviembre, de Ordenación de la Edificación (LOE).
-Ley 16/2007, de 4 de julio, de Reforma y Adaptación de la legislación mercantil
en materia contable para su armonización internacional con base en la normativa de la
Unión Europea, cuya Disposición Adicional Séptima modifica el artículo 8 LCI,
incorporando un nuevo apartado (el 3) a los efectos que se dirán.
-Ley 15/2001, de 14 de diciembre, del Suelo y Ordenación Territorial de
Extremadura
CONSIDERACIONES JURÍDICAS EN APLICACIÓN DEL DERECHO
APLICABLE
Los artículos 100 a 103 de la Ley Reguladora de las Haciendas Locales regulan
el ICIO, definiéndose el hecho imponible “por la realización, dentro del término
municipal, de cualquier construcción, instalación u obra para la que se exija obtención
de la correspondiente licencia de obras o urbanística, se haya obtenido o no dicha
licencia, siempre que su expedición corresponda al Ayuntamiento de la imposición”.
El artículo 102.1 del Texto Refundido de la Ley Reguladora de las
Haciendas Locales regula la base imponible del Impuesto, que transcrito literalmente
dice: “La base imponible del impuesto está constituida por el coste real y efectivo de la
construcción, instalación u obra, y se entiende por tal, a estos efectos, el coste de
ejecución material de aquélla. No forman parte de la base imponible el Impuesto del
Valor Añadido y demás impuestos análogos propios de regímenes especiales, las tasas,
precios públicos y demás prestaciones patrimoniales de carácter público local
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relacionadas, en su caso, con la construcción, instalación u obra, ni tampoco los
honorarios de profesionales, el beneficio empresarial del contratista ni cualquier otro
concepto que no integre, estrictamente, el coste de ejecución material.”
DOCTRINA INTERPRETATIVA DE LA BASE IMPONIBLE
El concepto de coste real y efectivo de la obra y los costes que deben incluirse o
excluirse de la base imponible de este Impuesto, han sido en numerosas ocasiones
objeto de pronunciamiento del Tribunal Supremo español, transcribiéndose
seguidamente y en lo que interesa las sentencias más significativas que al efecto se han
producido:
1.-La sentencia de 17 de noviembre de 2005 que, en su fundamento quinto,
señala que “el concepto tributario de coste real y efectivo de la obra, en el ICIO, es un
concepto estricto del que no forman parte, conforme a reiterada jurisprudencia de la
que se hacía eco la sentencia recurrida, los gastos generales, el beneficio industrial y el
IVA. Pero, además, entre las partidas que determinan el coste de ejecución material de
la obra no se incluyen tampoco el coste de la maquinaria e instalaciones mecánicas (sí
el coste de su instalación o colocación); tampoco se incluye el coste de las
instalaciones sobre la obra civil… En consecuencia, debe estimarse parcialmente la
demanda, anulando el acuerdo dictado en reposición por el Ayuntamiento de Vinaroz y,
consiguientemente, la controvertida liquidación, exclusivamente en cuanto a la
exclusión de la base imponible del ICIO del coste de la maquinaria e instalaciones
mecánicas –salvo su instalación- que por sí mismas no necesiten licencia urbanística,
aunque precisen alguna otra autorización administrativa…”
2.-La sentencia de 5 de octubre de 2004 que, en su fundamento cuarto, indica
que: “es evidente que, para la inclusión del importe de los aparatos elevadores o
ascensores en la base imponible del ICIO, basta que, además de lo declarado con una
clara precisión técnico jurídica en la sentencia aquí recurrida, lo esencial es que tales
instalaciones, aparte de inseparables de la obra (de las viviendas en este caso), figuren
en el mismo proyecto de ejecución que sirvió de base para obtener la licencia de obras
(como en este supuesto de hecho acontece), pues no puede reducirse la obra sometida
al ICIO a la que integran las partidas de albañilería (cimentación, estructura, muros
perimetrales, forjados, cubiertas, tabiquería, etc.) sino que alcanza también a aquellas
instalaciones, como las de electricidad, fontanería, saneamiento, calefacción, aire
acondicionado centralizado, ascensores y cuantas normalmente discurren por
conducciones empotradas, y sirven, además, para proveer a la construcción de
servicios esenciales para su habitabilidad o utilización”.
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3.-La sentencia de 31 de mayo de 2003 que, en su fundamento tercero, indica
que: “el coste real y efectivo de la construcción no está constituido, como la simple
expresión gramatical del precitado artículo 103.1 de la Ley de Haciendas Locales
pudiera inducir a suponer, por todos los desembolsos efectuados por los dueños de la
obra y que la reconozcan como causa de su realización, sino sólo por los que se
integran en el presupuesto presentado por los interesados para su visado en el Colegio
Oficial correspondiente, pues a dicho proyecto se refiere claramente el artículo 104 de
la propia norma –la Ley de Haciendas Locales, se entiende-, tanto si fue presentado
para su visado como si no lo fue, y ese proyecto se compone de las partidas que
determinan el coste de ejecución material de la obra, en el que no se incluyen los gastos
generales contemplados en el artículo 68.a) del Reglamento General de la
Contratación del Estado, aprobado por Decreto 3410/1975, de 25 de noviembre,
compuestos por una heterogénea serie de elementos que sólo de un modo indirecto lo
incrementan, ni tampoco el porcentaje calculado como beneficio industrial del
contratista, cuyo gravamen significaría sujetar a tributación tanto la riqueza
representada por la obra como el volumen de negocio del constructor, ni los
honorarios profesionales, ni el IVA repercutido al propietario por el constructor. A
estas exclusiones, y por obedecer a la misma causa, ha de adicionarse la de los
importes correspondientes a equipos, maquinaria e instalaciones construidos por
terceros fuera de la obra e incorporados a ella, en el sentido de no computar el valor
de lo instalado aunque sí el coste de su instalación…”
4.-La sentencia de 21 de junio de 1999 señala que “en el coste real y efectivo
de la obra que se pretende realizar, deben comprenderse, para definir la base
imponible del ICIO y, en su caso, también (con las modulaciones correspondientes) de
la Tasa por Licencia de Obras, las partidas correspondientes a los equipos, maquinaria
e instalaciones que se construyen, coloquen o efectúan –como elementos técnicos
inseparables de la propia obra e integrantes del mismo proyecto que sirvió para
solicitar y obtener la correspondiente licencia- en el conjunto constructivo de lo que,
según el caso de autos, va a constituir o constituye, a modo de un solo todo, la Estación
Transformadora proyectada”.
5.-La sentencia de 28 de junio de 1996 considera que “tratándose de
instalaciones, aun cuando el artículo 103.1 de la Ley de Haciendas Locales (LHL)
parezca considerar como base imponible del ICIO, el coste de las mismas, el concepto
ha de depurarse en atención a la definición del hecho imponible, puesto que la base
imponible no puede comprender la valoración de una manifestación de capacidad
contributiva no incluida en la determinación de aquél, y lo que el artículo 101 LHL
sujeta al ICIO es la realización de instalaciones siempre que para ello se exija la
correspondiente licencia de obras o urbanística…el objeto del ICIO no está constituido
por el valor de lo instalado sino por el coste de su instalación”.
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6.-La sentencia de 3 de abril de 1996 indica que: “…por lo que se refiere a la
maquinaria instalada en un establecimiento industrial, insistiendo en la línea ya
marcada por nuestra S. 15 de marzo de 1995, ha de señalarse que el objeto del tributo
no está constituido por el valor de lo instalado sino por el coste de su instalación,
puesto que son las transformaciones del terreno necesarias para la implantación de la
industria las que precisan de una licencia previa de obras o urbanística, aunque luego
el ejercicio de la actividad requiera de otras autorizaciones posteriores, por lo que es
acertada la decisión de la sentencia de instancia, de incluir en la base imponible el
coste del montaje del equipo industrial que había de colocarse en la planta proyectada
y excluir, en cambio, las partidas correspondientes al precio de adquisición de ese
equipo…”
INTERPRETACIÓN DE LA ANTERIOR DOCTRINA
El problema objeto del dictamen se contrae en la inclusión o exclusión en la base
imponible del ICIO del coste de elementos como la maquinaria, construidos por terceros
fuera de la obra, pero que son instalados en aquélla.
Pues bien, las sentencias citadas anteriormente del Tribunal Supremo, excluyen
de la base imponible del ICIO el coste de la maquinaria e instalaciones mecánicas –
salvo el coste de su instalación- construidos por terceros fuera de la obra e
incorporados a la misma y que por sí mismas no necesiten licencia urbanística.
Pero también el Tribunal Supremo matiza lo anterior señalando que sí deben
incluirse en la base imponible del ICIO las instalaciones que sirven para proveer a
la construcción de los servicios esenciales para su habitabilidad o utilización (como
las de fontanería, electricidad, calefacción, saneamiento, aire acondicionado
centralizado y ascensores en la construcción de un edificio de viviendas), y por lo tanto
deben incluirse el coste de los equipos, maquinarias o instalaciones que se colocan o
efectúan como elementos técnicos inseparables de la propia obra e integrantes del
mismo proyecto que sirvió para solicitar y obtener la correspondiente licencia. Y la
conclusión que cabe deducir es que han de incluirse en la base imponible aquellos
elementos inseparables de la obra que figuren en el proyecto y carezcan de singularidad
o identidad propia respecto de la construcción realizada, incorporándose a ella en su
aspecto estático o estructural, formando parte consustancial no sólo del presupuesto de
la obra, sino también de las propias condiciones precisas para el cumplimiento de la
finalidad a que la misma obra se dirige.
Por ello, en mi opinión, para determinar y analizar qué maquinaria o instalaciones
son incluibles en la base imponible del ICIO o no son incluibles, debe exigirse que
cumplan las dos condiciones siguientes:
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a) que integrados en una unidad de obra son necesarios o imprescindibles para su
ejecución
b) que sirvan para proveer a la construcción, instalación u obra de servicios
esenciales para su habitabilidad o utilización.
Por ello, la instalación que supone la incorporación de elementos estables y
configuradores de una instalación permanente, y que no suponen un montaje sustituible,
sino que se instalan con vocación de permanencia dando lugar a una estructura
determinada y que además de precisar las correspondientes autorizaciones que exige la
legislación específica, necesitan además el otorgamiento de una licencia de obras o
urbanística, no pueden ser ajenos al coste de la instalación como base imponible del
ICIO y por tanto deben computarse en la misma.
En atención al presupuesto de exigencia de licencia de obras o urbanística se ha de
considerar que esta circunstancia emerge como elemento fundamental para que se
produzca el hecho imponible y el concepto de instalación como uno de los hechos
imponibles del impuesto, junto con las obras y las construcciones, ha de entenderse
como instalación gravable, aquélla que necesariamente sometida a licencia de obras o
urbanística, suponga una estructura con sustancia y entidad suficiente y autónoma, y
que se instale con vocación de permanencia, sin que pueda considerarse un elemento
auxiliar, de ese principal que por sí constituye la propia instalación y mucho menos
debe excluirse el coste de la instalación, cuando lo instalado es elemento principal para
la funcionalidad de lo que se quiere producir o dicho de otra manera por ser elemento
funcional de lo proyectado.
Concretando más en el caso que nos ocupa, las placas solares, son materiales que
quedan integrados en la respectiva planta energética y resultan esenciales para la
existencia y funcionamiento de la misma, pues sin dichas placas no puede existir ni
funcionar la planta, ni podría alcanzarse el objetivo a cuyo fin se construye, es decir, la
obtención de energía. Por ello las placas fotovoltaicas se colocan como elementos
inseparables de la obra y son integrantes del proyecto que sirvió para solicitar y obtener
la licencia, integrándose en el conjunto constructivo como un todo.
Además de las anteriores consideraciones, si observamos la definición que de las
instalaciones fotovoltaicas se hace en el artículo 2.1 del Decreto 1663/2000, de 29 de
septiembre, sobre conexión de instalaciones fotovoltaicas a la red de baja tensión, éstas
son, según la norma citada, “aquéllas que disponen de módulos fotovoltaicos para la
conversión directa de la radiación solar en energía eléctrica, sin ningún tipo de paso
intermedio”.
Con esta definición, es indiscutible que los módulos fotovoltaicos son el elemento
esencial y la obra en sí es el elemento secundario de las plantas o parques de este tipo.
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A mayor abundamiento y a los efectos de inclusión de los costes de estas
instalaciones en la base imponible del ICIO, se ha de citar el artículo 8 del Texto
Refundido de la Ley del Catastro Inmobiliario, que al regular los bienes inmuebles
de características especiales establece lo siguiente:
“1. Los bienes inmuebles de características especiales constituyen un conjunto
complejo de uso especializado integrado por suelo, edificios, instalaciones y obras de
urbanización y mejora que, por su carácter unitario y por estar ligado de forma
definitiva para su funcionamiento, se configura a efectos catastrales como un único
bien inmueble.
2. Se consideran bienes inmuebles de características especiales los comprendidos,
conforme al apartado anterior, en los siguientes grupos:
a) Los destinados a la producción de energía eléctrica y gas y al refino de
petróleo, y las centrales nucleares.
b) Las presas, saltos de agua y embalses, incluido su lecho o vaso, excepto las
destinadas exclusivamente al riego.
c) Las autopistas, carreteras y túneles de peaje.
d) Los aeropuertos y puertos comerciales.”
La Ley 16/2007, de 4 de julio, de reforma y adaptación de la legislación
mercantil en materia contable para su armonización internacional con base en la
normativa de la Unión Europea, en su disposición adicional séptima modifica, con
efectos desde el 1 de enero de 2008, el artículo 8 del Texto Refundido de la Ley del
Catastro Inmobiliario incorporando un nuevo apartado 3 con la siguiente redacción: “3.
A efectos de la inscripción de estos inmuebles en el Catastro y de su valoración no se
excluirá la maquinaria integrada en las instalaciones, ni aquélla que forme parte
físicamente de las mismas o que esté vinculada funcionalmente a ellas”.
Por lo tanto, a efectos del Impuesto sobre Bienes Inmuebles, la base imponible, que
está constituida por el valor catastral del inmueble, en el caso de los bienes inmuebles
de características especiales (como es una central de energía eléctrica) incluye la
maquinaria integrada en las instalaciones y que forme parte físicamente de las mismas o
que esté vinculada funcionalmente a ellas.
Teniendo en cuenta lo anterior, se concluye que en la base imponible del ICIO se
incluye el coste de aquellos elementos inseparables de la obra que figuren en el proyecto
para el que se solicitó la licencia de obras o urbanística y carezcan de singularidad o
identidad propia respecto de la construcción realizada, incorporándose a ella en su
aspecto estático o estructural, formando parte consustancial no sólo del presupuesto de
la obra, sino también, fundamentalmente, de las propias condiciones precisas para el
cumplimiento de la finalidad a que la misma se dirige.
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Los equipos necesarios para la captación de la energía solar y su transformación en
energía eléctrica (módulos fotovoltaicos, seguidores e inversores) son indispensables
para el funcionamiento del parque solar, ya que sin ellos el parque no podría alcanzar su
objetivo que es la producción de energía. Estos equipos forman parte del proyecto para
el que se solicitó y obtuvo, en su caso, la licencia de obras o urbanística. La persona o
entidad que pretende construir un parque de energía solar debe solicitar al
Ayuntamiento competente la licencia para la construcción e instalación concreta de un
parque de energía solar y no cualquier otra construcción, instalación u obra. Los equipos
se incorporan a la instalación del parque con vocación de permanencia, se enclavan en
el suelo previamente cimentado.
En consecuencia, forma parte de la base imponible del ICIO el coste de los equipos
necesarios para la captación de la energía solar que cumplan los requisitos indicados
anteriormente, como parte integrante del coste real y efectivo de la construcción,
instalación u obra.
Es importante, en relación con este Impuesto (ICIO), ya que la construcción e
instalación de una planta para producir energía solar, en cualquier término municipal,
implica una importante inversión y de por sí es de evidente interés municipal, el juego
de BONIFICACIONES que pone a disposición la legislación en manos o bajo la
competencia municipal y que, de alguna forma, moderan el impacto de la carga
contributiva en el contribuyente que instala este tipo de plantas. Al efecto se transcribe
el artículo 103 del Real Decreto Legislativo 2/2004, de 5 de marzo:
“1.Cuando se conceda la licencia preceptiva o cuando, no habiéndose solicitado,
concedido o denegado aún dicha licencia preceptiva, se inicie la construcción,
instalación u obra, se practicará una liquidación provisional a cuenta, determinándose
la base imponible:
a) En función del presupuesto presentado por los interesados, siempre que hubiera
sido visado por el colegio oficial correspondiente cuando ello constituya un
requisito preceptivo.
b) Cuando la ordenanza fiscal así lo prevea, en función de los índices o módulos
que ésta establezca al efecto.
Una vez finalizada la construcción, instalación u obra, y teniendo en cuenta su
coste real y efectivo, el ayuntamiento, mediante la oportuna comprobación
administrativa, modificará, en su caso, la base imponible a que se refiere el apartado
anterior practicando la correspondiente liquidación definitiva, y exigiendo del sujeto
pasivo o reintegrándole, en su caso, la cantidad que corresponda.
2. Las ordenanzas fiscales podrán regular las siguientes bonificaciones sobre la cuota
del impuesto:
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a) Una bonificación de hasta el 95 por ciento a favor de las construcciones,
instalaciones u obras que sean declaradas de especial interés o utilidad
municipal por concurrir circunstancias sociales, culturales, histórico artísticas
o de fomento del empleo que justifiquen tal declaración. Corresponderá dicha
declaración al Pleno de la Corporación y se acordará, previa solicitud del
sujeto pasivo, por voto favorable de la mayoría simple de sus miembros.
b) Una bonificación de hasta el 95 por ciento a favor de las construcciones,
instalaciones u obras en las que se incorporen sistemas para el
aprovechamiento térmico o eléctrico de la energía solar. La aplicación de esta
bonificación estará condicionada a que las instalaciones para producción de
calor incluyan colectores que dispongan de la correspondiente homologación
de la Administración competente.
La bonificación prevista en este párrafo se aplicará a la cuota resultante de aplicar,
en su caso, la bonificación a que se refiere el apartado a) anterior.
c) Una bonificación de hasta el 50 por ciento a favor de las construcciones,
instalaciones u obras vinculadas a los planes de fomento de las inversiones
privadas en infraestructuras.
La bonificación prevista en este párrafo se aplicará a la cuota resultante de aplicar,
en su caso, las bonificaciones a que se refieren los párrafos a) y b) anteriores.
d) Una bonificación de hasta el 50 por ciento a favor de las construcciones,
instalaciones u obras referentes a las viviendas de protección oficial.
La bonificación prevista en este párrafo se aplicará a la cuota resultante de aplicar,
en su caso, las bonificaciones a que se refieren los párrafos anteriores.
e) Una bonificación de hasta el 90 por ciento a favor de las construcciones,
instalaciones u obras que favorezcan las condiciones de acceso y habitabilidad
de los discapacitados.
La bonificación prevista en este párrafo se aplicará a la cuota resultante de aplicar,
en su caso, las bonificaciones a que se refieren los párrafos anteriores.
La regulación de los restantes aspectos sustantivos y formales de las bonificaciones
a que se refiere este apartado se establecerá en la ordenanza fiscal. Entre otras
materias, la ordenanza fiscal determinará si todas o algunas de las citadas
bonificaciones son o no aplicables simultáneamente.
3. Las ordenanzas fiscales podrán regular como deducción de la cuota íntegra o
bonificada del impuesto, el importe satisfecho o que deba satisfacer el sujeto pasivo
en concepto de tasa por el otorgamiento de la licencia urbanística correspondiente a
la construcción, instalación u obra de que se trate.
La regulación de los restantes aspectos sustantivos y formales de la deducción a
que se refiere el párrafo anterior se establecerá en la ordenanza fiscal.
4. Los ayuntamientos podrán exigir este impuesto en régimen de autoliquidación.
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5. Los ayuntamientos podrán establecer en sus ordenanzas fiscales sistemas de
gestión conjunta y coordinada de este impuesto y de la tasa correspondiente al
otorgamiento de la licencia.”
Por último y a pesar de dicho lo anterior, y una vez que en el primer
pronunciamiento de este Dictamen hemos establecido el significado que en relación con
esta clase de plantas tiene el concepto de cosa principal y accesoria, así como que en el
segundo pronunciamiento hemos acotado y matizado el significado y concepto de
instalación, también conviene tipificar de acuerdo con los conceptos anteriores la
verdadera naturaleza de estas plantas.
Las de energía solar son instalaciones con paneles fotovoltaicos instalados sobre
estructura giratoria o fija (seguidores) que a su vez se anclan en el suelo generalmente
sobre dados de hormigón como cimiento y la energía captada por dichas placas o
módulos se almacena en baterías mediante una red de cableado y se convierte en
corriente alterna mediante convectores o inversores para poderla enviar a la red de
distribución.
Por ello este tipo de plantas no puede integrarse ni asimilarse al concepto técnico
arquitectónico de edificio, pues ni tiene obra de nueva planta en concepto estricto y
mucho menos actos de materialización de aprovechamientos urbanísticos, pudiéndose
más definir como instalación que como edificación.
Al respecto el artículo 180.1 LSOTEX, claramente alude a este tipo de
instalaciones sometiéndolas a licencias urbanísticas.
Establecida la relación de las placas fotovoltaicas como elemento computable en la
base imponible del ICIO y establecido igualmente que son computables para la
valoración del IBI de características especiales por la alusión expresa que hace el
párrafo 3 del artículo 8 de la Ley del Catastro Inmobiliario, modificado en la forma que
se ha expuesto por la disposición transitoria 7ª de la Ley 16/2007, de 4 de julio, sólo
queda dilucidar en este dictamen la problemática que plantea el canon urbanístico y su
cuantía según el Derecho positivo aplicable.
La LSOTEX en el artículo 18.2 literalmente se expresa de esta manera: “Siempre
que la ordenación territorial y urbanística no prohíba el uso en edificación no
vinculado a la explotación agrícola, pecuaria o forestal y previa calificación
urbanística que atribuya el correspondiente aprovechamiento, además de los actos
enumerados en el apartado 1.2, podrán realizarse en suelo no urbanizable los actos
precisos para la materialización de dicho aprovechamiento, en las condiciones
determinadas por aquella ordenación, previo cumplimiento de los específicos deberes y
el levantamiento de las cargas que ésta determine y, en todo caso, el pago de un canon
urbanístico, cuya fijación corresponderá a los Municipios, por cuantía mínima del dos
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por ciento del importe total de la inversión a realizar para la ejecución de las obras,
construcciones e instalaciones e implantación de las actividades y los usos
correspondientes, que podrá ser satisfecho en especie mediante cesión de suelo por
valor equivalente. El uso en edificación que otorgue la calificación urbanística podrá
tener una duración limitada, aunque renovable, que no será inferior en ningún caso al
tiempo que sea indispensable para la amortización de toda la inversión que requiera su
materialización.”
Una interpretación lógica de la norma nos llevaría a la conclusión de que el canon a
satisfacer, bien sea en metálico o en especie, puede alcanzar cuantías superiores al dos
por ciento, pero nunca menores del dos por ciento ya que expresamente la norma
impone este límite.
Para ver con claridad que los ayuntamientos afectados no tienen margen de
maniobra para reducir ese valor del dos por ciento ni competencia para ello, se ha
examinado el contenido y mandato legislativo de otras normas autonómicas como la
vigente en la Comunidad Valenciana, Castilla-la Mancha y Andalucía que determinan lo
siguiente:
Comunidad Valenciana: Ley 10/2004 del suelo no urbanizable de Valencia
“…la Consellería competente en materia de ordenación del territorio y urbanismo,
a propuesta motivada del ayuntamiento afectado, establecerá un determinado canon de
uso y aprovechamiento, por cuantía correspondiente al coste económico que se
derivaría de la transformación de un suelo urbanizable para la obtención de una
parcela de superficie, uso y aprovechamiento equivalente a la vinculada por la
declaración de interés comunitario atribuido. El canon, sin perjuicio de las prórrogas
que en su caso pudieran otorgarse, se devengará de una sola vez pudiendo el
interesado solicitar el pago fraccionado del mismo en cinco anualidades sucesivas, a
partir del otorgamiento de la licencia urbanística municipal. 3. El ayuntamiento podrá
proponer la exención del pago del canon de uso y aprovechamiento atribuido, para
aquellas actividades benéfico-asistenciales y sin ánimo de lucro, suficientemente
acreditadas”.
Castilla-la Mancha: Decreto Legislativo 1/2004, de 28 de diciembre de 2004,
por el que se aprueba el Texto Refundido de la Ley de Ordenación del Territorio y
de la Actividad Urbanística
“…La cuantía del canon será del dos por ciento del importe total de la inversión en
obras, construcciones e instalaciones a realizar. Se devengará de una sola vez y con
ocasión del otorgamiento de la licencia urbanística. En los casos y con los requisitos
que reglamentariamente se determinen podrán establecerse exenciones o reducciones
de este canon.”
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Andalucía: Ley 7/2002, de 17 de diciembre, de Ordenación Urbanística.
“…La prestación compensatoria en suelo no urbanizable tiene por objeto gravar
los actos de edificación, construcción, obras o instalaciones no vinculados a la
explotación agrícola, pecuaria, forestal o análoga, en suelos que tengan el régimen del
no urbanizable. Estarán obligados al pago de esta prestación las personas físicas o
jurídicas que promuevan los actos enumerados en el párrafo anterior. Se devengará
con ocasión del otorgamiento de la licencia con una cuantía de hasta el diez por ciento
del importe total de la inversión a realizar para su implantación efectiva, excluida la
correspondiente a maquinaria y equipos. Los municipios podrán establecer mediante la
correspondiente ordenanza cuantías inferiores según el tipo de actividad y condiciones
de implantación.”
La norma de la Comunidad Valenciana permite al Ayuntamiento formular una
propuesta motivada para la determinación del canon, por cuantía correspondiente al
coste económico de la transformación de un suelo urbanizable, para la obtención de una
parcela de superficie, uso y aprovechamiento equivalente a la vinculada por la
declaración de interés comunitario atribuido. A tenor de su interpretación el canon no
está determinado ni en mínimo ni en máximo, sino que es determinable en la
propuesta motivada del Ayuntamiento. Incluso la norma de la Comunidad Valenciana
concede al ayuntamiento competencia para proponer exenciones de dicho canon para
actividades benéfico-asistenciales y sin ánimo de lucro.
La norma vigente en Castilla-la Mancha fija el canon en un 2%, pero en los casos y
con los requisitos que reglamentariamente se determinen, se podrán establecer
exenciones o reducciones a este canon, luego establece un máximo con posibilidad de
reducción o exoneración.
Y por último la Ley de Andalucía establece que el canon podrá alcanzar la cuantía
del 10% del importe total de la inversión, excluida la correspondiente a maquinaria y
equipos y además faculta a los ayuntamientos para regular en ordenanzas cuantías
inferiores.
El resultado de comparar la ley extremeña con las de las comunidades citadas, es
que la nuestra no da margen de maniobra alguna para reducir el mínimo del dos por
ciento de la inversión.
Establecido todo lo anterior, se formulan las siguientes CONCLUSIONES:
1ª) Teniendo en consideración las características de estas plantas a efectos del ICIO
y canon urbanístico, se han de clasificar más bajo el concepto de instalaciones que de
edificaciones y en la base imponible de estos dos impuestos, las placas fotovoltaicas y
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su coste han de computarse como coste de ejecución material del proyecto, pudiéndose
bonificar la cuota líquida hasta un 95%, siendo no reducible el 2% mínimo del coste de
la inversión con respecto al canon urbanístico de la LSOTEX por la fundamentación y
derechos que se citan en este dictamen.
2ª) Con respecto a su consideración en el IBI, se han de considerar bienes de
características especiales y en su valoración se computarán las instalaciones y
maquinarias que se implanten en esta clase de plantas.
3ª) Si se considerasen obras y no instalaciones, por la voluntad de instalación
permanente e inexcusablemente exigible para la funcionalidad de dichas plantas, pues
las placas fotovoltaicas se integran como un todo en el conjunto y están sometidas a
licencia en el proyecto, igualmente a efectos del ICIO y canon su coste es computable
en la base imponible.
Badajoz, 10 de marzo de 2008
Fdo. Carlos-Víctor Barquero Fernández
Vº Bº EL GERENTE----------Fdo.: Manuel Cordero Castillo
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