Estructura tributaria del Uruguay Asesoría Económica – DGI Junio

Estructura tributaria del Uruguay
Un enfoque descriptivo
Hugo R. Vallarino
Asesoría Económica – DGI
Junio 2004
Reseña del contenido
Trabajo presentado como material de apoyo para los postulantes al
concurso de oposición para la provisión de cargos técnicos en la
DGI. La descripción de la estructura tributaria uruguaya allí
contenida, es de utilidad para el lector que desee introducirse en el
tema.
Nota: las opiniones vertidas en este documento son responsabilidad
exclusiva de sus autores y no reflejan necesariamente la posición de la
institución.
BREVE RESEÑA DE LA ESTRUCTURA DEL SISTEMA TRIBUTARIO URUGUAYO
Un enfoque descriptivo
1 – Introducción
El objetivo de este artículo es exponer como es la estructura del sistema tributario uruguayo,
desde un enfoque de tipo descriptivo. Intentaremos ofrecer, dentro de las limitaciones personales, un texto
esencialmente didáctico, desprovisto, en lo posible, de aspectos exageradamente técnicos.
Hemos elegido para explicar algunos aspectos esenciales de una categoría económica como los
tributos, su estructura a través de la exposición del sistema tributario. Por definición la estructura es el
sustento –esqueleto- de un sistema y por lo tanto hacia allí preferimos apuntar.
2 - ¿ Qué es el sistema tributario ?
El sistema tributario es la base de sustento de una parte sustancial de la actividad del Estado. Es
también un componente importante de algo más general: el conjunto de los recursos públicos. Tiene
además una especial relevancia desde el punto de vista presupuestal.
Podemos comprender entonces, que el Estado, que es un agente económico, como tal tiene
actividad financiera, por lo tanto percibe ingresos (recursos públicos) que luego gasta (gasto público)
3 – Los recursos tributarios
En los ámbitos donde se discuten y plantean estos temas he percibido una natural predisposición
a confundir los recursos tributarios con los impuestos. Un tributo es una transferencia en dinero del sector
privado al sector público por imperio del poder del Estado. Por lo tanto es una forma genérica de definir
una obligación.
En efecto, los tributos se distinguen en impuestos, tasas y contribuciones. Según nos enfrentemos
a cada una de estas formas tributarias, la percepción del público (sector privado de la economía), de este
imperio que ejerce el Estado será diferente. El Estado quita parte del ingreso privado (el término técnico
es “exacción fiscal”).
Así, el público, que puede estar representado en un ciudadano que consume, o por un empresario
que produce y también consume, puede sentir o no que esta siendo objeto de una presión financiera
(tributaria en este caso) que disminuye su ingreso. También puede percibir o no hacia donde se dirige y
para qué se utiliza esa disminución de su ingreso.
Cuando no puede identificar hacia donde el Estado dirige esa parte de su ingreso que
obligatoriamente le extraen, está siendo presionado por un IMPUESTO. Si en cambio en contrapartida, a
pesar de la obligación, recibe un servicio que puede identificar y percibir su beneficio, está presionado
por una TASA. Cuando paga un tributo, considerando que esa obligación luego le será recompensada,
esta presionado por una CONTRIBUCION. En estos últimos dos casos el “percutido” percibe lo que se
denomina una “contrapartida” o “quid pro quo”
Cada una de estas formas tributarias presentan distintas clasificaciones. Las contribuciones se
suelen clasificar en especiales (vinculadas a los aportes al sistema de seguridad social) o de mejoras
(vinculadas a obras concretas como pavimentos u obras de saneamiento).
Los impuestos se distinguen, entre otras clasificaciones posibles, por ser directos o indirectos.
Un impuesto es directo cuando se confunden el sujeto que tiene la obligación de pagar y el sujeto que
efectúa el pago. El sujeto percibe directamente la disminución de su ingreso. Los impuestos sobre la renta
y sobre el patrimonio son ejemplos de este tipo de tributación. Un impuesto es indirecto cuando no hay
confusión entre quien debe hacer el pago del impuesto (el contribuyente) y quien realmente es presionado
por el referido tributo. Cuando compramos un bien, en su precio pagamos un impuesto, que pasa a manos
del vendedor, que debe hacer el pago al Estado. El impuesto llega en forma indirecta desde el sujeto
pasivo real al agente recaudador. Normalmente, el comprador no percibe la presencia de la presión
1
impositiva, porque el impuesto forma parte del precio. El Impuesto al Valor Agregado (IVA), los
impuestos sobre los combustibles, los cigarrillos, los automotores, son ejemplos de este tipo de impuesto.
En resumen, las distintas formas tributarias tienen distintas clasificaciones, y tienen en común
que son obligaciones y se distinguen por no tener una contraprestación (los impuestos) o diferentes
formas de contraprestación (las tasas y las contribuciones)
4) La estructura del sistema tributario
Esperando haber aclarado el alcance del término tributo y la posibilidad de hacer determinadas
clasificaciones a partir de este concepto genérico, podemos plantear que hay diferentes formas de mostrar
la estructura del sistema tributario.
En términos cuantitativos una estructura se estila medirla en porcentajes y referida a un año
determinado. Podemos considerar que en los últimos tres años no han habido variaciones importantes en
las distintas formas tributarias, por lo tanto las magnitudes se refieren al año 2002.
Estructura Institucional: En este caso, exhibimos en el Cuadro 1 y su respectivo gráfico, la composición
en base a aquellos organismos del Estado (Sector Público) que tienen la capacidad de obligar al pago de
los tributos.
Cuadro 1
PRESION TRIBUTARIA
Participación de los Organismos Recaudadores
2002
TOTAL
100.0%
DIRECCION GENERAL IMPOSITIVA
ADUANA - BROU
BANCO DE PREVISION SOCIAL
OTROS ORGANISMOS DE SEG. SOCIAL
GOBIERNOS LOCALES
OTROS
48.5%
1.7%
24.2%
6.8%
9.2%
9.7%
Fuentes: DGI - BCU - BPS - INE
ESTRUCTURA DE LA RECAUDACION POR ORGANISMO
AÑO 2002
GOBIERNOS
LOCALES
9.2%
OTROS
9.7%
DIRECCION
GENERAL
IMPOSITIVA
48.5%
OTROS
ORGANISMOS
DE SEG. SOCIAL
6.8%
BANCO DE
PREVISION
SOCIAL
24.2%
ADUANA BROU
1.7%
2
Esta forma de presentar al sistema tributario nos permite identificar la importancia de los
organismos que se encargan de ejercer la presión de los tributos sobre el ingreso del sector privado.
También permite referir a las distintas formas tributarias involucradas con cada institución.
Las Intendencias Municipales basan sus recaudaciones en tasas y contribuciones, los
Organismos de la Seguridad Social tienen como tributo principal a las contribuciones especiales y la
Dirección General Impositiva es el reflejo institucional de la forma tributaria impuesto.
Estructura por tipo de tributo: Como se expresó más arriba, la presión que ejerce el Sector Público sobre
el Sector Privado cuando extrae recursos a través de los tributos, se puede exponer también en función de
estas categorías.
En el Cuadro 2 y su respectivo gráfico, se exhibe esta información considerando además la clasificación
de la forma tributaria impuestos en directos e indirectos
Cuadro 2
PRESION TRIBUTARIA
Estructura por tipo de tributo
2002
TOTAL
100.00%
IMPUESTOS DIRECTOS
IMPUESTOS INDIRECTOS
TASAS
CONTRIBUCIONES
27.7%
38.0%
3.3%
31.0%
Fuente: DGI - BPS - BCU - INE
ESTRUCTURA DE LA RECAUDACION POR TIPO DE
IMPUESTO
AÑO 2002
IMPUESTOS
DIRECTOS
27.7%
CONTRIBUCIONES
31.0%
TASAS
3.3%
IMPUESTOS
INDIRECTOS
38.0%
Estructura por base de tributación: Otra manera de analizar los tributos es a través de la base sobre la
recaen. Para que se materialice un tributo deben determinarse los distintos componentes de la llamada
“ecuación tributaria”, que es simplemente la expresión que explicita que la base de imposición
3
multiplicada por la alicuota, que es el porcentaje por el que se multiplica la base para obtener el tributo
(comúnmente llamada tasa), determina el valor a pagar.
En el Cuadro 3 y su respectivo gráfico se puede observar como es la estructura del sistema considerando
la base sobre la que presiona el sistema.
Cuadro 3
PRESION TRIBUTARIA
Estructura por base de tributación
2002
TOTAL
100.00%
Gasto Interno o Consumo
Salarios
Otras Rentas
Capital - Tenencia y Transferencia
Comercio Exterior
Otros
40.1%
37.5%
6.3%
12.3%
1.6%
2.2%
Fuente: DGI - BPS - BCU - INE
ESTRUCTURA DE LA RECAUDACION POR
BASE DE TRIBUTACION
AÑO 2002
Capital - Tenencia
y Transferencia
12.3%
Comercio
Exterior
1.6%
Gasto Interno o
Consumo
40.1%
Otros
2.2%
Otras Rentas
6.3%
Salarios
37.5%
Si retornamos a la clasificación más aceptada para analizar los tributos, podemos decir que los
impuestos sobre el gasto interno o consumo y los impuestos sobre el comercio exterior son indirectos.
Los salarios, otras formas de rentas y el capital son base de impuestos directos.
5) Un análisis resumido de la presión tributaria.
A los efectos de comprender con mayor precisión los efectos que la política tributaria tiene sobre los
agentes económicos se suele analizar la recaudación de estos recursos públicos a través de su relación con
el Producto Bruto Interno.
Este tipo de relación permite, por ejemplo analizar históricamente como ha evolucionado la estructura
tributaria de un país y además hacer comparaciones con otros sistemas tributarios, elemento importante si
se considera que los países se interrelacionan cada vez más, ya sea bilateralmente como
multilateralmente.
4
En los Cuadros 4 y 5 se exponen dos formas de analizar la presión tributaria para el período comprendido
entre 1996 - 2003. Para el año 2003 se consideran definitivas la recaudaciones de la DGI y el BPS. El
resto de los ingresos tributarios se estimaron en función de la tendencia de los últimos 4 años.
Cuadro 4
PRESION TRIBUTARIA
En porcentaje de PBI
Por organismo recaudador
1996
1997
1998
1999
2000
2001
2002
2003
30.36%
30.89%
31.13%
31.47%
30.88%
31.15%
30.25%
30.49%
DIRECCION GENERAL IMPOSITIVA
13.92%
ADUANA - BROU
0.96%
BANCO DE PREVISION SOCIAL
8.21%
OTROS ORGANISMOS DE SEG. SOCIAL
1.92%
GOBIERNOS LOCALES
2.82%
OTROS
2.54%
Notas: Año 2002 - Cifras sujetas a revisión
Año 2003 - Cifras estimadas excepto DGI
14.58%
1.05%
7.96%
2.06%
2.89%
2.35%
15.02%
1.10%
7.84%
1.96%
3.03%
2.17%
14.58%
0.95%
8.36%
2.21%
2.90%
2.48%
14.42%
0.81%
8.07%
2.10%
2.82%
2.66%
14.65%
0.98%
7.82%
2.08%
2.97%
2.65%
14.35%
1.04%
7.19%
2.01%
2.65%
3.01%
15.04%
1.21%
6.28%
2.21%
2.92%
2.82%
TOTAL
Cuadro 5
PRESION TRIBUTARIA
En porcentaje de PIB
Por tipo de tributo
1996
1997
1998
1999
2000
2001
2002
2003
30.40%
30.94%
31.18%
31.51%
30.91%
31.32%
30.25%
30.49%
IMPUESTOS DIRECTOS
7.45%
7.55%
IMPUESTOS INDIRECTOS
11.81% 12.33%
TASAS
1.01%
1.04%
CONTRIBUCIONES
10.13% 10.02%
Notas: Año 2002 - Cifras sujetas a revisión
Año 2003 - Cifras estimadas excepto DGI
7.78%
12.37%
1.23%
9.80%
7.89%
11.98%
1.08%
10.57%
7.83%
11.87%
1.04%
10.17%
7.80%
12.54%
1.08%
9.90%
8.24%
11.82%
1.00%
9.19%
8.09%
12.81%
1.10%
8.49%
TOTAL
6) – Estructura y presión impositiva:
Esperamos que se haya percibido por parte del lector la intención de ir presentando esta
descripción desde una óptica general para luego presentar aspectos más particulares.
Si nos referimos a la estructura institucional, podemos percibir el grado de materialidad que
tiene la DGI como organismo recaudador. En un ámbito más específico, pero más conocido, como el del
presupuesto nacional que abarca la necesidad de financiamiento de los poderes del Estado, la Enseñanza
Pública y la Seguridad Social (más concretamente el BPS) en el gráfico se observa la importancia
institucional de la DGI con 64.4% de los recursos financieros del presupuesto.
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Gobierno Central
Fuentes de Financimiento
Año 2002
b.p.s.
31.1%
com.ext.
4.5%
d.g.i
64.4%
En el Cuadro 6 se aprecia la presión fiscal (en % del PBI) de la Dirección General Impositiva
Cuadro 6
DGI - Principales Impuestos. 1999-2003
En % del P.B.I.
CONCEPTO
1999
2000
2001
2002
2003
DIRECCION GENERAL IMPOSITIVA
Recaudacion Total Neta (1-2)
14.6
14.4
14.7
14.4
15.3
1. Recaudacion Total Bruta
15.5
15.4
15.9
15.6
16.4
I.V.A.
CO.FI.S
IM.ES.I
I.R.I.C.
I.R.A. - IM.E.B.A.
Patrimonio
IM.A.BA.
I.VE.M.E./I.CO.M.E.
Otros Impuestos
Intereses, Recargos y Multas
8.5
0.0
2.9
2.3
0.1
0.8
0.5
0.1
0.3
0.1
8.2
0.0
3.1
2.2
0.1
0.7
0.4
0.1
0.4
0.1
8.3
0.4
3.2
2.1
0.1
0.6
0.5
0.1
0.5
0.1
8.0
0.7
2.7
1.9
0.1
0.8
0.7
0.1
0.6
0.1
8.5
0.8
2.5
1.3
0.2
1.1
0.7
0.1
1.1
0.1
2. Devolucion de Impuestos
0.9
1.0
Fuente: Elaborado en base a datos de la Dirección General Impositiva
1.1
1.2
1.1
6
El Cuadro 7 y los gráficos siguientes son indicativos de la estructura de la recaudación de la
DGI, analizada en los últimos cinco años y la estructura del año 2003 para apreciar mejor la composición
de la recaudación.
Cuadro 7
DGI - Principales Impuestos. 1999-2003
Porcentajes respecto de la Recaudación Total Bruta
CONCEPTO
1999
RECAUDACION TOTAL BRUTA
I.V.A.
CO.FI.S
IM.ES.I
I.R.I.C.
IM.AGRO,I.R.A.,IM.E.B.A.
Patrimonio
IM.A.BA.
I.VE.M.E./I.CO.M.E.
Otros Impuestos 1/
Intereses, Recargos y Multas
2000
2001
2002
100.0
100.0
100.0
100.0
100.0
54.7
0.0
18.8
14.5
0.8
4.9
3.0
0.6
2.0
0.6
53.2
0.0
20.3
14.4
0.6
4.7
2.9
0.7
2.6
0.5
52.4
2.4
20.1
13.0
0.5
3.9
3.3
0.7
3.1
0.5
50.6
4.2
17.1
11.8
0.7
5.3
4.5
0.7
4.6
0.6
51.9
4.7
15.0
8.0
1.1
6.6
4.3
0.7
6.9
0.7
(7.1)
(7.7)
(7.0)
2. Devolucion de Impuestos
(6.1)
(6.3)
Fuente: Elaborado en base a datos de la Dirección General Impositiva
Estructura de la Recaudación
1999-2003
100%
90%
80%
70%
60%
50%
40%
30%
20%
10%
0%
1999
IVA
COFIS
2000
IMESI
2001
IRIC
7
2003
IMEBA-IRA
2002
PAT
2003
IMABA
Otros
DGI - Estructura de la recaudación
Año 2003
Patrimonio
6.6%
IM.A.BA.
4.3%
Otros
8.4%
IMEBA - IRA
1.1%
I.V.A.
51.9%
I.R.I.C.
8.0%
IM.ES.I
15.0%
CO.FI.S
4.7%
En estos gráficos se puede apreciar la relevancia de los impuestos indirectos, que son el 72 % de
la recaudación y que el 92% de la recaudación se obtiene de siete impuestos.
Se han dejado muchos aspectos por tratar, pero el objetivo fue contribuir, a través de una técnica
descriptiva, a la comprensión inicial de una herramienta de política fiscal, como lo es la política tributaria
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