DAÑO COLATERAL. EL NUEVO REVALÚO TÉCNICO Y EL POBRE

DAÑO COLATERAL. EL NUEVO REVALÚO TÉCNICO Y EL POBRE
ESTADO
DE
RESULTADO.
SU
APLICACIÓN
EN
LOS
ENTES
COOPERATIVOS.
Área Temática: I. Cuestiones contables de las entidades sin fines de lucro y
Cooperativas
XIV JORNADAS DE PROFESIONALES EN CIENCIAS ECONOMICAS
“Importancia de las entidades sin fines de lucro y las cooperativas en la economía
regional”
Seudónimo: Sultán
INDICE
I. Resumen
II. Desarrollo
1. Introducción al Revalúo.
2. Situación actual.
3. El modelo de revaluación de la RT 31.
4. Metodología aplicada en los trabajos realizados como revaluadores.
5. Principales aportes de los revalúos.
6. Resultados de las observaciones relevadas en las experiencias realizadas.
7. Efectos colaterales del revalúo producto de la metodología de registración de la
nueva norma.
8. Solución propuesta para mantener el espíritu del Revalúo.
III. Conclusiones.
IV. Bibliografía
I.
RESUMEN
Después de muchos años las normas contables argentinas, a través de la
Resolución Técnica N° 31 que aprobó nuestra Federación en el año 2011 buscando la
armonización con las normas internacionales, específicamente la NIC 16, admiten
valuar los bienes de uso alternativamente con base al modelo de revaluación para los
ejercicios iniciados a partir del 1° de enero de 2012 con opción de su aplicación
anticipada para las entidades que lo deseen.
La aplicación de esta norma en la actualidad ha hecho surgir ciertos problemas
en cuanto a la metodología que ella adopta, principalmente con consecuencias no
deseadas en el resultado del ejercicio del ente que lleva a cabo un revalúo, provocando
un daño colateral en la utilidad que brindan los estados contables como fuente de
información para la toma de decisiones.
La experiencia que hemos obtenido a través de los trabajos de revalúo que
desarrollamos con un equipo interdisciplinario de profesionales desde el año 2010 a la
fecha, primero aplicando la NIC 16 y ahora utilizando nuestra RT 31, nos ha permitido
tomar conocimiento de algunas cuestiones que provoca la aplicación de la norma y que
deberían tenerse en cuenta a la hora de usar la información brindada por los estados
contables para la toma de decisiones y permitiendo a su vez que se cumpla con los fines
de la información que estipulan nuestras normas contables.
Con el desarrollo de este trabajo no sólo se pretende mostrar a través de algunos
ejemplos los inconvenientes detectados sino, y principalmente, brindar una propuesta
“simplificada” de solución a los mismos.
II.
DESARROLLO
1. Introducción al Revalúo
Desde el punto de vista contable, revalorizar o revaluar un bien es volver a
asignar valor a un bien de uso cuyo valor contable (neto de amortizaciones) es inferior
al valor técnico. Un revalúo brinda un valor del presente del bien de uso en cuestión.
Las revaluaciones técnicas son una técnica contable realizada por un profesional
independiente o personal del ente que a través del modelo de Revaluación introducido
por la Resolución Técnica Nro. 31 (RT31) de la Federación Argentina de Consejos
Profesionales de Ciencias Económicas (FACPCE), es utilizada para obtener el valor
Razonable de los bienes de la entidad, entendiéndose por estos al importe por el cual un
activo puede ser intercambiado entre partes interesadas y debidamente informadas, en
una transacción de contado, realizadas en condición de independencia mutua.
2. Situación actual
Después de muchos años las normas contables permiten valuar los bienes de uso
a su valor Razonable, actual o de mercado.
Desde la vigencia de la RT 16, aprobada en el año 2000, que derogó la RT 10 la
cual permitía la revaluación de los bienes de uso, éstos se han mantenido a su costo de
adquisición, neto de amortizaciones, pero actualmente, la FACPCE, a través de la
sanción de la RT 31, admite valuar los bienes de uso en forma alternativa con base al
modelo de revaluación para los ejercicios iniciados a partir del 1 de Enero de 2012 o su
aplicación anticipada a opción de las entidades.
Las normas contables internacionales (NIIF / IFRS o, en castellano, NIC –
normas internacionales de contabilidad) admiten la aplicación de esta técnica a través
de lo que denominan “calculo del deterioro de valor” (NIC 16: Inmovilizado Material).
Es una tendencia mundial la aplicación cada vez más frecuente de estas normas,
ya que los mercados financieros globales están demandando consistencia internacional
en normas contables y de auditoría, y precisamente es a este cuerpo normativo al que se
está encaminando la armonización internacional en materia de normas.
La exigencia de los inversores por la adopción de las NIIF, como lenguaje
común de alta calidad que promueva la comparabilidad y transparencia de la
información financiera, es cada vez mayor, y representa una desventaja comparativa
para aquel que no lo haya adoptado.
La resolución técnica Nro. 26 ha adoptado en forma obligatoria para
determinados entes bajo el control de la Comisión Nacional de Valores (CNV) las NIIF
emitidas por el consejo de Normas Internacionales de Contabilidad (IASB). Esta norma
permite también la aplicación de las NIIF en forma opcional para el resto de las
entidades.
A su vez, FACPCE, a pedido de los Consejos miembros, ha elaborado
aprobado la
y
RT 31, con el fin de armonizar las normas nacionales con las
internacionales y considerando que en determinadas circunstancias el modelo de
revaluación puede permitir proveer mejor información sobre el patrimonio del ente
emisor a una fecha y su evolución económica en el periodo, para facilitar la toma de
decisiones económicas.
El 25 de noviembre de 2011, la Junta de Gobierno de la FACPCE aprobó esta
nueva RT y recomendó a los distintos Consejos Profesionales adoptar en cada
jurisdicción la misma, los cuales lo vienen realizando paulatinamente desde esa fecha.
En nuestra provincia el Consejo Directivo del Consejo Profesional de Ciencias
Económicas a través de la Resolución Directiva N° 900 del 24 de mayo de 2012 aprobó
esta norma, con la misma vigencia prevista en las disposiciones de la misma.
3. El Modelo de Revaluación de la RT 31.
Se detallan a continuación los principales aportes y características del modelo
de revaluación de la RT31:
• Con posterioridad a su reconocimiento como activos, los bienes de uso
(excepto activos biológicos) se podrán medir por su valor revaluado. El valor revaluado
es el valor razonable al momento de la revaluación. Se define como valor razonable al
importe por el cual un activo podría ser intercambiado entre partes interesadas y
debidamente informadas, en una transacción de contado, realizada en condiciones de
independencia mutua.
• Los importes revaluados de bienes de uso podrán obtenerse por el trabajo
realizado por personal propio o mediante servicios de un tasador o especialista en
valuaciones que reúna condiciones de idoneidad y de independencia respecto de la
entidad. Esta información deberá estar documentada.
• La determinación de los importes revaluados de bienes de uso (excepto activos
biológicos), debe hacerse en función de las siguientes bases, en orden jerárquico.
a. Bienes para los que existe un mercado activo en su condición actual: en base al valor
de mercado al contado por la venta en dicho mercado de los bienes motivo de la
revaluación.
b. Bienes para los que no existe un mercado activo en su condición actual, pero existe
dicho mercado activo para bienes nuevos (sin uso) equivalentes en capacidad de
servicio a los que son motivo de la revaluación: en base al valor de mercado por la
venta de contado en dicho mercado de los bienes nuevos equivalentes en capacidad de
servicio, neto de las depreciaciones acumuladas que corresponda calcular para convertir
el valor de los bienes nuevos a un valor equivalente al de los bienes usados motivo de
la revaluación, a la fecha en que dicha revaluación se practique.
c. Bienes de características particulares o que normalmente podrían ser vendidos como
parte de una unidad de negocios en funcionamiento y no en forma individual -por
ejemplo, una línea de producción- u otro tipo de bienes para los que no existe un
mercado activo:
(i) al valor estimado a partir de la utilización de técnicas de valuación (por ejemplo
flujos netos de efectivo o ingresos menos gastos ajustados para asimilarlos a flujos de
fondos); o
(ii) al importe estimado a partir de un costo de reposición, pero computando las
depreciaciones que correspondan según la vida útil ya consumida de los bienes.
• Las revaluaciones se harán con una regularidad que permita asegurar que el
importe contable no difiera significativamente del valor razonable a la fecha de cierre
del período o ejercicio. En consecuencia, la frecuencia de las revaluaciones dependerá
de los cambios que experimenten los valores razonables de los elementos de bienes
revaluados. Cuando el valor razonable del activo revaluado difiera significativamente
de su importe contable, será necesaria una nueva revaluación. Para aquellos elementos
que no experimenten variaciones significativas en su valor razonable, puede ser
suficiente practicar revaluaciones cada tres a cinco años.
• Cuando se revalúe un elemento integrante de los bienes de uso la depreciación
acumulada a la fecha de la revaluación puede ser tratada de cualquiera de las siguientes
maneras:
a. recalcularse proporcionalmente a la revaluación que se practique sobre el importe
contable de origen del bien, de manera que el importe residual contable de dicho bien,
después de la revaluación, sea igual a su importe revaluado, o
b. eliminarse contra el valor de origen del activo, de manera que lo que se revalúa sea el
importe contable neto resultante, hasta alcanzar el importe revaluado del activo.
• Si se aplica el modelo de revaluación a un elemento integrante de los bienes de
uso debe aplicarse el mismo modelo también a todos los elementos que pertenezcan a la
misma clase de activos, dentro de cada rubro.
• Cuando se incremente el importe contable de un elemento integrante de una
clase de bienes de uso como consecuencia de una revaluación, en la primera
oportunidad en que se adopte tal criterio, tal aumento se acreditará directamente a una
cuenta que se denominará “Saldo por revaluación”, integrante del patrimonio neto, que
se expondrá bajo Resultados acumulados, en el rubro Resultados diferidos.
• Cuando se reduzca el importe contable de un activo como consecuencia de una
revaluación, en la primera oportunidad en que se adopte tal criterio, tal disminución se
reconocerá en el resultado del ejercicio.
• Las comparaciones entre importe revaluado e importe contable anterior a la
revaluación deben efectuarse bien por bien, a los efectos de la contabilización de la
contrapartida (saldo por revaluación o resultados) tanto en la primera oportunidad en
que se aplica el modelo como en las posteriores.
• El saldo por revaluación de un elemento de bienes revaluados, incluido en el
patrimonio neto, podrá ser transferido directamente a resultados no asignados, cuando
se produzca la baja de ese elemento, o en un momento posterior. Sin embargo, una
parte del saldo por revaluación podrá transferirse a resultados no asignados, a medida
que el activo sea consumido por la entidad. Las transferencias desde el saldo por
revaluación a los resultados no asignados en ningún caso pasarán por el resultado del
ejercicio.
• El saldo por revaluación no es distribuible ni capitalizable mientras
permanezca como tal. Es decir, aun cuando la totalidad o una parte del saldo por
revaluación se relacione con activos que se consumieron o fueron dados de baja, la
posibilidad de su distribución o capitalización sólo podrá darse a partir del momento en
que la entidad decide su desafectación mediante su transferencia a resultados no
asignados.
• El saldo por revaluación deberá representar, como mínimo, el valor residual de
la revaluación practicada a cada elemento de la clase de activos integrante de bienes
revaluados para los que se optó por el modelo de revaluación, neto del efecto de imputar
al referido saldo por revaluación el débito por la constitución del pasivo por impuesto
diferido.
• Para la contabilización de revaluaciones de bienes de uso, deberá contarse con
la aprobación del respectivo órgano de administración, según el tipo de entidad.
• La aprobación por el respectivo órgano de administración según el tipo de
entidad, de estados contables que incluyan bienes revaluados a su valor razonable en
base a las normas contenidas en esta sección, implicará la existencia de:
a. Apropiada documentación de respaldo de dicha medición.
b. Una política contable escrita y aprobada por el mismo órgano de administración,
que describa el método o la técnica de valuación adoptada.
c. Mecanismos de monitoreo y confirmación de que dicha política contable haya
sido aplicada en la preparación de los estados contables.
4. Metodología aplicada en los trabajos realizados como revaluadores
Desde el año 2010 a la fecha, junto a un equipo interdisciplinario de Contadores,
Administradores de Empresas, Arquitectos e Ingenieros hemos realizado Revalúos
Técnicos a cooperativas del rubro Agropecuario de las Provincias de Entre Ríos, Santa
Fe, Córdoba y Buenos Aires.
En un primer momento se llevó a cabo aplicando la NIC 16 que contemplaba
este tipo de procedimientos, y recientemente se comenzó a trabajar con lo establecido en
nuestra RT 31.
Se describe a continuación la metodología de trabajo empleada para la
realización de los Revalúos.
En primer lugar, se realizan relevamientos a campo de todas las Instalaciones de
los entes, se cotejan los inventarios y balances de los mismos y se solicita
la
documentación necesaria para elaborar el trabajo.
Luego, en reunión con los directivos del ente, se establece la clase de activos que
se requieren revaluar y la fecha de corte del trabajo.
Posteriormente se procede a verificar los datos catastrales, localización y
dimensiones según información suministrada por el comitente, realizando con
posterioridad una visita a campo de los inmuebles, entrevistando a los distintos
encargados y analizando las distintas instalaciones, como son: sus capacidades de
almacenaje, su estado general, sus capacidades de transporte, su nivel tecnológico, sus
equipos auxiliares y su mantenimiento entre otros . Obtenidos estos datos, los mismos
son volcados en un inventario para su ulterior medición.
Los profesionales intervinientes en la labor sustentados en las vistas oculares,
refrendado con los documentos proveídos (tasaciones, índices, referencias, cotizaciones
y tablas especializadas) arriban a un resultado que es volcado en
los informes
realizados por los profesionales independientes contratados para tal fin (Licenciados,
Contadores, Arquitectos e Ingenieros), quienes procedieron a valuar los Bienes según
las incumbencias inherentes a su profesión, determinando el valor Razonable de estas
clases de activos a una fecha determinada, corregido de acuerdo a los distintos
elementos complementarios que posean y al ajuste por estado operativo de la misma.
5. Principales Aportes de los revaluós
La realización de una revaluación contable a los bienes de una entidad produce
ciertos beneficios, entre los que podemos destacar los siguientes:
 Brindar a los usuarios de la información un valor razonable y actualizado del
Patrimonio del ente.
 Mejoramiento de ratios e índices patrimoniales.
 Posibilidad de acceso a nuevo y mejor financiamiento.
 Atribuir una mejor valorización de los bienes de uso para que los estados
contables pueden ser útiles a sus usuarios, suministrando tal como prevé
nuestra Resolución Técnica Nro. 16,
información: pertinente, confiable,
aproximada a la realidad, neutra, íntegra, verificable, sistematizada y clara,
para mejorar la toma de decisiones y reflejar la realidad económica del ente de
una manera más adecuada a la realidad.
6. Resultados de las observaciones relevadas en las experiencias realizadas
De los trabajos de revaluación realizados han surgido ciertos datos relevantes
que exponemos a continuación:
En primer lugar se destaca que el resultado de los revalúos muestra, en
promedio, un aumento superior a cuatro veces el valor en libros del rubro bienes de uso.
El mayor valor que denotan estos bienes está conformado por:
Una a mala asignación de la vida útil de los bines y su valor de rezago.
Resultado por tenencia producto del notorio recupero de la Economía Argentina
y Regional en la última década.
Y una porción importante de Resultado por exposición a la inflación, dados los
índices inflacionarios de nuestra economía
En muchos casos se encontró relevantes bienes de uso que en la contabilidad se
encontraban totalmente amortizados o a valores residuales muy diferente a los de
mercado, como es el caso de algunos Rodados e Instalaciones que se amortizaron según
el máximo de años de vida útil permitidos para el Impuesto a las Ganancias.
Sin poner en Juicio la política de amortización adoptada por el ente, los usos y
costumbres
hacen que
en la práctica se amortice
con los máximos permitidos
impositivamente, por año de alta completo y en línea recta, con lo que es normal que se
presenten las situaciones descriptas en el párrafo anterior.
Otra cuestión que también despertó nuestra curiosidad ver que el valor de origen
de los vehículos comprados a partir del año 2006, tiende a permanecer a lo largo de los
años, sin tener éste una disminución en moneda homogénea, por lo que resulta que su
valor revaluado y/o actualizado en muy similar al de adquisición.
En lo que respecta a las Instalaciones, sus valores revaluados tienden a ser
mayores al valor de adquisición, según hemos notado con las plantas de silos o
instalaciones de Inmuebles sobre las que hemos tenido la oportunidad de revaluar.
Por último, los Inmuebles parecerían ser los que en mejor medida han
acompañado el efecto inflacionario, por lo que difieren en un mayor valor al de
adquisición, construcción o mejora.
Por su significatividad económica en los patrimonios de las cooperativas, esta
clase de activo es la que ha contribuido en mayor medida a conformar un significativo
saldo de revalúo
.
7. Efectos colaterales del revalúo producto de la metodología de registración
de la nueva norma
Vista la experiencia relevada en materia de revalúos y la RT 31, se procede a
detallar los efectos colaterales que surgen de la metodología de registración de la nueva
norma:
Una vez revaluado un bien, en cumplimento con la citada norma, este nuevo
valor debe amortizarse en la vida útil restante del bien. Como consecuencia se envía a
resultados del Ejercicio la porción de valor incorporada por el revalúo. Si bien
textualmente la norma no lo indica, dado el tratamiento que se le da al saldo por
revalúo, no existe otra alternativa para quedar encuadrado dentro de la misma que pasar
por el resultado del ejercicio dichos valores. Esto se corrobora en los ejemplos
contenidos en el Informe N° 2 del Consejo Emisor de Normas de Contabilidad y
Auditoría (CENCyA) y por consultas elevadas a Secretaría Técnica de FACPCE.
Con la finalidad de ampliar lo expuesto se transcribe a continuación los párrafos
de referencia de la RT 31 y un ejemplo práctico.
La norma dice en su punto 5.11.1.1.2.7 “Tratamiento del saldo por
revaluaciones: El saldo por revaluación de un elemento de bienes revaluados incluidos
en el patrimonio neto, podrán ser transferido directamente a resultados no asignados,
cuando se produzca la baja de ese elemento, o en un momento posterior. Esto podría
implicar la transferencia total del saldo por revalúo recién cuando el activo sea
retirado, o cuando la entidad disponga de el por su venta u otra razón, o en un
momento posterior. Sin embargo, una parte del saldo por revalúo podrá transferirse a
resultado no asignado, a medida que el activo sea consumido por la entidad. En ese
caso, el importe a transferir del saldo por revaluación será igual a la diferencia entre
la depreciación calculada según el valor revaluado del activo y la depreciación que se
hubiera computado sobre la base de su costo original. Las transferencias desde el
saldo por revaluación a los resultados no asignados, en ningún caso pasaran por el
resultado del ejercicio.”
A continuación, y para el mejor entendimiento del caso, se procede a realizar un
ejemplo siguiendo la metodología prevista en los ejemplos N° 1 y 2 de Informe N° 2 del
Consejo emisor de Normas de Contabilidad y Auditoría (CENCyA), la cual ilustra lo
descripto en el punto precedente. Se aclara que no se considera la registración del
Impuesto a las Ganancias por el Método del Diferido para simplificar el caso y dado
que no hay nada por objetar al mismo.
Ejemplo:
En el año X1 una entidad adquiere una Camión por un valor de $100.000, con
una vida útil estimada de 5 años, con un valor residual al término de su vida útil de cero.
Se deprecia por el método de línea recta. Este es el único rodado con el que cuenta la
entidad.
Al 31 de Diciembre de de X4 el valor residual de la Camión era de $20.000.
Se adopta el modelo de revaluación para el rodado y al 31 de Diciembre de X4
este camión tenía un valor razonable de $90.000.
Siguiendo los ejemplos de la CENCYA la registración sería la siguiente:
Cuenta
Debe
Depreciación acumulada Rodado
80000
a Rodado
Haber
80000
Eliminación de la depreciación acumulada de la maquinaria al
momento de la revaluación
Rodado
70000
a Saldo por Revaluación
70000
Revaluación del Rodado al adoptar el modelo de revaluación
Luego al 31 de Diciembre de X5 amortizo según la vida útil restante que es un
año:
Cuenta
Debe
Depreciación Rodado
90000
a Depreciación acumulada Rodado
Haber
90000
Depreciación del Rodado por el ejercicio X2
Opcionalmente la empresa puede desafectar una parte del saldo por revaluación:
“la diferencia entre la depreciación calculada según el valor revaluado del activo y la
depreciación que se hubiera computado sobre la base de su costo original” (en este
caso el total de la reserva porque está en su quinto y ultimo año). Por lo tanto tenemos:
Cuenta
Debe
Saldo por Revaluación
70000
Resultado no Asignado
Haber
70000
Desafectación parcial del saldo por revaluación en función del
consumo del Rodado
Visto el supuesto práctico es oportuno recordar que, como expresan Viegas,
Juan Carlos; Fronti de García, Luisa; Chaves, Osvaldo; Pahlen Acuña, Ricardo J. M.,
(1996), la depreciación se define como “la disminución del valor de los bienes como
consecuencias de determinadas causas”, dentro de las que se incluyen el desgaste que se
produce por su uso normal, su deterioro físico, su obsolecencia económica o el
agotamiento de su contenido (este último sólo para determinadas actividades como lo
son las extractivas -minas, canteras, etc.-)
Como apreciación al ejemplo planteado, no resulta del todo claro cómo es
posible mandar a gasto algo que nunca fue considerado un ingreso o represento una
erogación para el ente; si no lo gané o no lo pagué, cómo puedo perderlo?
En base a esta metodología y dependiendo de la conformación de los activos del
ente, la aplicación de un revaluó técnico puede traer como corolario, una significativa
distorsión en el resultado del ejercicio, producto de los años que no se aplicaron los
mismos y el resultado por exposición a la inflación que tienen implícitos dichos bienes.
En segundo lugar, pero no menos importante, es de destacar que la norma no
aclara qué hacer con los bienes amortizados totalmente. Parte de la doctrina considera
que estos no podrían revaluarse, implicando esto un notorio alejamiento del valor actual
que los mismos tienen en el mercado.
Como se vio en el ejemplo, al no poder modificar la vida útil del bien sin realizar
un ajuste de resultados de ejercicios anteriores (AREA), al amortizar el nuevo valor en
los años restante de vida del activo, causa un significativo impacto en el Resultado del
ejercicio cuando el bien se encuentra en los últimos años de vida útil, tal como se veo
en el ejemplo.
Ahora bien, este efecto en el cuadro de resultados puede ser multiplicador. Para
explicar este supuesto comenzaremos por hacer una referencia a la fuente: la norma dice
en su punto 5.11.1.1.2.3 “Frecuencia de revaluaciones. Las revaluaciones se harán con
una regularidad que permitan asegurar que los importes contables no difieran
significativamente del valor razonable a la fecha de cierre de los periodos o
ejercicios”.
Dado el efecto inflacionario que sufre nuestra economía y lo expuesto en la
experiencia relevada, si amortizamos el nuevo valor revaluado en los años restantes, al
otro año debiéramos volver a revaluarlo para “que los importes contables no difieran
significativamente del valor razonable”. Luego al otro año amortizamos y volvemos a
enviar a resultado una pérdida producto de una revaluación no reconocida en los
resultados y sucesivamente vamos multiplicando este daño colateral en la información
del ente.
Esta metodología de “adopción de la normas” y no adaptación de la misma, con
el fin de armonizar las normas nacionales con las internacionales (en este caso la NIC
16), tal vez en nuestro país no es lo más adecuado dado que las coyunturas económicas
son muy diferentes. Seguramente esta forma de registrar este hecho es muy útil para una
economía donde no exista un índice de inflación por año de más de dos dígitos ni una
aplicación de los revalúos postergada por más de diez años.
Queda a la vista que la aplicación de la RT 31, por un lado nos permite hacer
una adecuada exposición patrimonial de los bienes de Uso de un ente al momento de
aplicar un revalúo. Pero como consecuencia, genera un daño colateral en el Estado de
Resultado, que nada tuvo que ver con una variación de carácter cualitativa del
Patrimonio Neto, producto del revalúo y una acelerada pérdida del valor del rubro
actualizado.
De la experiencia propia como revaluadores, pudimos apreciar que los entes
relevados poseen un gran patrimonio en inmuebles e instalaciones de acopio y un
escueto margen sobre los productos y servicios vendidos. Por lo expuesto, y visto el
relevante valor de estos bienes, podrían producirse significativas distorsiones en el
resultado del ejercicio, pudiendo en algunos casos hasta tornar negativo el mismo dado
el efecto que causa volcarle la depreciación producida por la revaluación, situación que
se vería empeorada si tenemos que realizarlo en pocos ejercicios por la escaza vida útil
restante de los bienes, siendo esta situación ajena a la realidad del ente y consecuencia
de una técnica perjudicial que debe aplicarse para dar cumplimiento a la norma.
Otra situación que desconocemos es el tratamiento de los bienes totalmente
amortizados que, como ya se mencionó, en muchas situaciones puede tener
significatividad en los revalúos y no son ajenos al ente. ¿El tratamiento sería, como
proponen algunos autores, no revaluarlos? Este criterio, ¿no es incoherente con la
realidad económica y los principios rectores de la RT 16?
También vemos que, consecuentemente, esta metodología produce una rápida
desactualización de los valores revaluados, lo que llevaría a realizar otro revalúo y
consecuentemente volver a enviarlo a resultado y así sucesivamente para los años
venideros.
8. Solución propuesta para mantener el espíritu del Revalúo.
Dada la situación descripta, y con la finalidad de reflejar en forma razonable los
resultados de la empresa y el patrimonio de la misma, podría ser de utilidad volver a
realizar el cálculo del valor amortizable del bien y considerar la porción de valor
incorporada por el revalúo como nuevo valor de Rezago o Recupero, de esta
manera no cambia la vida útil del bien y no se requeriría un AREA.
Recordemos que, como expresa Newton (1994), el importe total a depreciar de
un bien debería ser la diferencia entre el importe original (costo de adquisición del bien
más el revalúo que se le hubiera efectuado) y e valor de recupero del mismo, que es el
que se espera que tendrá el bien para la empresa una vez finalizada su utilización y que
se calcula como la diferencia entre el precio de venta estimado y los gastos necesarios
para enajenarlo, que incluirían, en su caso, los costos de desintalación y
desmantelamiento.
Esta postura permitirá reflejar un resultado y un patrimonio acorde a la realidad
económica de la empresa.
El incremento de precios de forma sostenida en los últimos años y la coyuntura
actual del país hace pensar que seguiremos en épocas inflacionarias y como
consecuencia de esto se deriva que los Bienes mantienen su valor o lo aumentan con el
paso de los años.
En lo que respecta a la depreciación del saldo del valor del bien antes del
revalúo, se sostiene que el mismo debe seguir siendo amortizado de igual manera a
como se venía realizando, sin cambiar el método de amortización y sirviendo ésta como
atenuante a que dichos bienes queden sobrevaluados.
De existir una sobrevaluación del bien como consecuencia de considerar a la
diferencia de valor producto del revalúo como nuevo valor de rezago, el mismo
repercutirá en el resultado del ejercicio recién al momento de la venta y no en la
amortización anual, sin causar un efecto no deseado en el resultado del ejercicio y sin
desactualizar el valor del bien como consecuencia de su mayor amortización producto
del revalúo.
Siguiendo el ejemplo práctico, la registración seria la siguiente:
Cuenta
Debe
Depreciación acumulada Rodado
80000
a Rodado
Haber
80000
Eliminación de la depreciación acumulada de la maquinaria al
momento de la revaluación
Rodado
70000
a Saldo por Revaluación
70000
Revaluación de Rodado al adoptar el modelo de revaluación
Al considerar la porción de valor incorporada por el revalúo como nuevo valor
de Rezago, al 31 de Diciembre de X5 amortizo según la vida útil restante que es un
año:
Cuenta
Debe
Depreciación Rodado
20000
a Depreciación acumulada Rodado
Haber
20000
Depreciación del Rodado por el ejercicio X5
Esta postura también solucionaría la problemática de los bienes totalmente
amortizado y que al momento del revalúo tienen un valor significativo. Revaluado un
bien sin valor en el patrimonio, este nuevo valor se considera como valor de rezago,
manteniéndose el bien con un valor residual igual al de recupero, pero sin agregarle
amortizaciones que ya fueron calculadas y registradas.
Por lo tanto, esta sería una propuesta “simplificada” para no tener que cambiar
las vidas útiles de los bienes, no ajustar los resultados de ejercicios anteriores, ni realizar
ajustes impositivos por los diferentes importes de amortización, por considerar
diferentes años de utilización económica de los bienes que los que se autorizan
impositivamente y/o que se aplican simplemente por los usos y costumbres que rigen
nuestra materia.
Esta propuesta, se elevó al secretario Técnico de FACPCE en una nota
explicando la problemática y se realizaron las preguntas que se exponen a continuación
con las respuestas obtenidas:
1. ¿Hay alguna forma de registración que evite enviar a resultados el valor
incorporada por el revalúo?
2. De ser negativa la respuesta a la pregunta anterior, ¿qué opinión le merece la
propuesta de considerar la porción de valor incorporada por el revalúo como
nuevo valor de Rezago o Recupero?
3. Adoptada esta propuesta por una empresa, ¿qué precauciones o
consideraciones debe hacer el
auditor externo de dicho ente
en la
formulación de su informe?
Respuestas:
A la pregunta una se me respondió que no existe una opción que permita evitar
este Impacto en resultados.
A la segunda se me respondió que el valor de rezago o recupero es un concepto
que deberá ser considerado a la hora de determinar la amortización del bien, ya sea que
el mismo se encuentre valuado al costo histórico residual o al valor revaluado. Y que el
valor de rezago es totalmente independiente del importe que haya resultado como
consecuencia de la revaluación.
Y a la tercer pregunta se me respondió: En el eventual caso que una empresa
haya seguido el camino determinado por el consultante en la pregunta 2, el auditor
deberá evaluar si existe un soporte suficiente para sostener la asunción que ha hecho la
gerencia del ente de que el valor de rezago coincide con la reserva generada por la
revaluación del bien
Como muestra la respuesta, la FACPCE diciente con lo planteado, pero como se
sostiene en el presente trabajo, esta decisión de adoptar o no este método simplificado, y
de decidir una revisión del valor de rezago de un bien, ya sea haciéndolo coincidir o no
con el valor del saldo por revalúo, está a cargo del órgano de gobierno del ente y
ajena a los cuadros técnicos como equipos de auditoria o de Revalúo. En caso de
que se opte por aplicarlo, el auditor está en condiciones de hacer un informe favorable si
considera que existe soporte suficiente.
Quien mejor que el órgano de gobierno basado en los informes técnicos producto
del revalúo para tomar la decisión de aplicar este método o correr con las generales de la
RT 31. Ellos son los responsables de la información a suministrar a los asociados y
usuarios de la información de los estados contables. Que como sostiene nuestra
norma rectora la Resolución Técnica Nro. 16, la información debe ser: pertinente,
confiable, aproximada a la realidad, verificable, sistematizada y clara, para
mejorar la toma de decisiones y reflejar la realidad económica del ente de una
manera más adecuada a la realidad.
III.
CONCLUSIONES
Los estados contables tienen la finalidad de ser de utilidad a los usuarios de la
información. La coyuntura inflacionaria que ha sufrido nuestra economía desde la salida
de la devaluación ha producido una desactualización de los valores de los activos no
monetarios por lo que dichos informes en muchos casos han dejado de cumplir los fines
de información que persiguen.
De la experiencia en la materia hemos notado una severa desactualización de los
bienes de uso que en su mayoría se debe al efecto inflacionario.
La revaluación técnica es una herramienta que permite devolverle el espíritu a
los estados contables, actualizarlos, hacerlos más próximos a la realidad del ente.
Es muy auspiciosa la aprobación de la nueva RT.31 que permite la valuación de
los bienes de uso a su valor revaluado.
Un ente que opta por valuar sus bienes de uso a su valor revaluado, debe dar
cumplimiento a la metodología descripta por la resolución, lo que implica que el nuevo
valor debe amortizarse en la vida útil restante del bien y como consecuencia se envía a
resultados del Ejercicio la porción de valor incorporada por el revalúo.
Como ya se mostró en los ejemplos esta metodología, produce un efecto no
deseado provocando un daño colateral a la información del ente al desvirtuar el
resultado del ejercicio.
También mencionamos la inquietud del tratamiento a los bienes amortizados
totalmente. Parte de la doctrina considera que estos no podrían revaluarse, lo cual
parece muy prematuro antes de ver la realidad de cada ente en particular, donde podría
darse que el total de los bienes de uso este totalmente amortizado.
Por lo expuesto y en el caso de que se opte por realizar un Revalúo Técnico, se
proporciona al órgano de gobierno de un ente, un método simplificado “considerar la
porción de valor incorporada por el revalúo como nuevo valor de Rezago o
Recupero”, para que con su uso total o parcial y a su buen juicio como gestores y
participes de la vida del ente, puedan suministrar a los asociados y usuarios de de los
Estados Contables, información, valores y resultados acordes a
la realidad, no
desvirtuar el espíritu del revalúo, no causarle un daño al resultado del ejercicio, y
mantener el valor de los bienes, sin tener que cambiar la vida útil del bien ni realizar un
AREA para el sostenimiento de dichos fines.
Como ya expusimos, esta postura también solucionaría la problemática de los
bienes totalmente amortizado y que al momento del revalúo tienen un valor
significativo.
De quedar sobrevaluados los bienes como consecuencia de lo propuesto, el
impacto al resultado se produciría recién al momento de la venta y no en la
amortización anual como consecuencia del revalúo.
Resumiendo, se plantea esta propuesta simplificada para no causar un daño
colateral a la información de los estados contables de los entes, sin ser necesaria una
propuesta de modificación a la norma, proporcionando una alternativa de registración al
momento de optar por un revalúo, en una coyuntura económica que no condice con la
de los países de origen donde se dictó la norma adoptada.
También somos conscientes de que los futuros ciclos de la economía pueden
originar que la aplicación de la RT.31 no produzca los efectos no deseados descriptos en
el presente trabajo y que los directivos de los entes no deban poner a consideración la
propuesta descripta para garantizar la razonabilidad de la información del ente, pero
mientras tanto, se les brinda una alternativa para atenuarlos.
IV.
BIBLIOGRAFIA
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Respuesta por nota elevada a FACPCE de fecha de recepcion 06/05/2013.
Páginas de Internet:
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www.facpce.org.ar