I El impuesto temporal a los activos netos

I
Actualidad y Aplicación Práctica
El impuesto temporal a los activos netos
Ficha Técnica
Autor : Dra. Lourdes Gutiérrez Quintana
Título : El impuesto temporal a los activos netos
Fuente : Actualidad Empresarial Nº 276 - Primera
Quincena de Abril 2013
Considerando el vencimiento para la declaración y pago del Impuesto Temporal
a los Activos Netos, en adelante ITAN,
desarrollaremos algunos aspecto generales sobre la determinación, declaración
y pago de este. Asimismo, analizaremos
algunos casos prácticos que nos permitirán aplicar las disposiciones normativas
sobre la materia.
1. El impuesto temporal a los
activos netos
Mediante la Ley Nº 28424, en adelante
Ley del ITAN, se crea el Impuesto Temporal a los Activos Netos – ITAN, impuesto
al patrimonio, que grava los activos
netos como manifestación de capacidad
contributiva. Según lo expresado en la
Sentencia del Tribunal Constitucional,
en el proceso seguido en el Exp. Nº
06477-2008-PA/TC, este impuesto no
está directamente relacionado con la
renta, ni constituye un pago a cuenta o
anticipo del IR.
2. Sujetos del impuesto
Son sujetos del impuesto, en calidad de
contribuyentes, los generadores de renta
de tercera categoría sujetos al régimen
general del IR, incluyendo las sucursales, agencias y demás establecimientos
permanentes en el país de empresas
unipersonales, sociedades y entidades
de cualquier naturaleza constituidas en
el exterior.
3. ¿Quienes están exonerados
del impuesto?
Conforme dispone el artículo 3° de la Ley
y el Reglamento del ITAN se exoneran
del Impuesto:
3.1. Las personas naturales, que perciben
renta de tercera categoría generadas
por los patrimonios fideicometidos
de sociedades titulizadoras, los
fideicomisos bancarios y los fondos
de inversión empresarial, cuando
provengan del desarrollo o ejecución
de un negocio o empresa.
3.2. Los sujetos que no hayan iniciado
sus operaciones productivas1 o que
1 Se entiende que una empresa ha iniciado sus operaciones productivas
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las hubieran iniciado a partir del 1
de enero del ejercicio 2013. En este
último caso, la obligación surgirá
en el ejercicio siguiente al de dicho
inicio.
Cabe señalar que no opera la exclusión en los casos de reorganización2
de sociedades o empresas cuando
cualquiera de las empresas intervinientes o la empresa que se escinda
inició sus operaciones con anterioridad al 1 de enero del año gravable
en curso. No se aplica en los casos
de reorganización simple.
3.3. Las empresas que presten el servicio
público de agua potable y alcantarillado.
3.4. Las empresas que se encuentren en
proceso de liquidación o las declaradas en insolvencia por el Indecopi
al 1 de enero de cada ejercicio. Se
entiende que la empresa ha iniciado
su liquidación a partir de la declaración o convenio de liquidación.
3.5. Cofide en su calidad de banco de
fomento y desarrollo de segundo
piso.
3.6. Las instituciones educativas particulares, excluidas las academias de
preparación a que se refiere la Cuarta
Disposición Transitoria del Decreto
Legislativo Nº 882 - Ley de Promoción de la Inversión en la Educación.
3.7. Las entidades inafectas o exoneradas
del IR a que se refieren los artículos
18° y 19° de la Ley del Impuesto
a la Renta, así como las personas
generadoras de rentas de tercera
categoría, exoneradas o inafectas del
IR de manera expresa.
3.8. Las empresas públicas que prestan
servicios de administración de obras
e infraestructura construidas con
recursos públicos y que son propietarias de dichos bienes, siempre que
estén destinados a la infraestructura
eléctrica de zonas rurales y de localidades aisladas y de frontera del país,
a que se refiere la Ley Nº 27744.
3.9. No se encuentra dentro del ámbito
de aplicación del impuesto el patrimonio de los fondos señalados
en el artículo 78° del Texto Único
Ordenado de la Ley del Sistema Privado de Administración de Fondos
cuando realiza la primera transferencia de bienes o prestación de
servicios.
2 En estos supuestos la determinación y pago del impuesto se realizará
por cada una de las empresas que se extingan y será de cargo,
según el caso, de la empresa absorbente, la empresa constituida
o las empresas que surjan de la escisión. En este último caso, la
determinación y pago del Impuesto se efectuará en proporción a
los activos que se hayan transferido a las empresas.
de Pensiones, aprobado mediante
Decreto Supremo Nº 054-97-EF.
4. Base imponible
La base imponible del impuesto está
constituida por el valor de los activos
netos consignados en el balance general
ajustado según el Decreto Legislativo
Nº 797, cuando corresponda efectuar
dicho ajuste, cerrado al 31 de diciembre
del ejercicio anterior al que corresponda
el pago, deducidas las depreciaciones y
amortizaciones admitidas por la Ley del
Impuesto a la Renta.
Al respecto la administración se ha pronunciado en el informe Nº 232-2009-SUNAT /2B0000, en el siguiente sentido: “…
puede afirmarse que la base imponible del
ITAN equivale al valor de los activos netos
consignados en el balance general más el
valor de las depreciaciones y amortizaciones
–ambos calculados de acuerdo a las normas
y principios contables – menos el valor de las
depreciaciones y amortizaciones calculado
según la legislación del Impuesto a la Renta”.
5. Tasa del ITAN
De conformidad con el artículo único del
Decreto Legislativo Nº 976, publicado el
15 marzo 2007, disposición que entró
en vigencia a partir del 1 de enero de
2008, se establece la alícuota del ITAN en
0.4 %, conforme lo graficamos en el
siguiente cronograma.
Periodo
Tasa
A partir del 1
de enero de
2009
0%
0.4 %
Activos netos
Hasta S/.1000000
Por el exceso de
S/.1000000
6. Deducciones de la base imponible
A efectos de la determinación de la base
imponible del impuesto no se considerará
los siguientes:
6.1. Las acciones, participaciones o derechos de capital de otras empresas
sujetas al impuesto, excepto las que
se encontraran exoneradas de este.
La excepción no se aplica a empresas
que presten el servicio público de
electricidad, de agua potable y de
alcantarillado.
6.2. El valor de las maquinarias y
equipos que no tengan una antigüedad superior a los tres (3) años.
Al respecto, cabe señalar que si bien
la norma del ITAN hace referencia a
maquinaria y equipo, la deducción
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Área Tributaria
solo debe limitarse a aquella maquinaria y equipo contabilizada en la
subdivisionaria 33.3; descartándose
la inclusión en otras subdivisionarias.
6.3. Las empresas de operaciones múltiples a que se refiere el literal a) del
artículo 16° de la Ley Nº 26702, Ley
General del Sistema Financiero y del
Sistema de Seguros y Orgánica de la
Superintendencia de Banca y Seguros, deducirán el encaje exigible
y las provisiones específicas por
riesgo crediticio que la citada Superintendencia establezca, según los
porcentajes que corresponda a cada
categoría de riesgo, hasta el límite
del cien por ciento (100 %).Para el
cálculo del encaje exigible, estas empresas considerarán lo determinado
en las circulares del Banco Central
de Reserva sobre los saldos de las
obligaciones sujetas a encaje al 31
de diciembre del ejercicio anterior
al que corresponda el pago.
Las provisiones específicas por riesgo
crediticio deberán cumplir con los
requisitos establecidos en el inciso
h) del artículo 37 de la Ley del Impuesto a la Renta.
6.4. Las cuentas de existencias y las
cuentas por cobrar producto de
operaciones de exportación, en el
caso de las empresas exportadoras.
A tal efecto, se aplicará a la Cuenta
de existencias el coeficiente que se
obtenga de dividir el valor de las
exportaciones entre el valor de las
ventas totales del ejercicio anterior
al que corresponda el pago, inclusive
las exportaciones.
El valor de las exportaciones de la
cuenta, Cuentas por cobrar producto
de operaciones de exportación es
la parte del saldo de esta cuenta
que corresponda al total de ventas
efectuadas al exterior pendientes de
cobro, al 31 de diciembre del ejercicio
anterior al que corresponda el pago.
6.5. Las acciones de propiedad del
estado en la Corporación Andina
de Fomento (CAF), así como los
derechos que se deriven de esa
participación y los reajustes del valor
de dichas acciones, que reciban en
calidad de aporte de capital las entidades financieras del Estado que se
dediquen a actividades de fomento
y desarrollo.
6.6. Los activos que respaldan las reservas matemáticas sobre seguros
de vida, en el caso de las empresas
de seguros a que se refiere la Ley Nº
26702.
6.7. Los inmuebles, museos y colecciones privadas de objetos culturales calificados como patrimonio
cultural por el Instituto Nacional de
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Cultura y regulados por la Ley Nº
28296 - Ley General del Patrimonio
Cultural de la Nación.
6.8. Los bienes entregados en concesión por el estado de acuerdo al
texto único ordenado de las normas
con rango de ley que regulan la entrega en concesión al sector privado
de las obras públicas de infraestructura y de servicios públicos, aprobado por el Decreto Supremo Nº
059-96-PCM y modificatorias que
establecen las normas para la promoción de las inversiones privadas en la
infraestructura de servicios públicos,
que se encuentran afectados a la
prestación de servicios públicos, así
como las construcciones efectuadas
por los concesionarios sobre los
mismos.
6.9. Las acciones, participaciones o
derechos de capital de empresas
con Convenio que hubieran estabilizados, dentro del régimen tributario
del IR, las normas del impuesto
mínimo a la renta con anterioridad
a la vigencia de la Ley, con excepción
de las empresas exoneradas de este
último.
6.10. La diferencia entre el mayor
valor pactado y el costo computable determinado de acuerdo con el
Decreto Legislativo Nº 797 y normas
reglamentarias, tratándose de activos
revaluados voluntariamente por las
sociedades o empresas con motivo
de reorganizaciones efectuadas hasta
el 31 de diciembre del año anterior
al que corresponda el pago, bajo el
régimen establecido en el inciso 2 del
artículo 104° de la Ley del Impuesto
a la Renta.
7. Declaración y pago
Los contribuyentes del impuesto estarán
obligados a presentar la declaración jurada del impuesto dentro de los doce (12)
primeros días hábiles del mes de abril
del ejercicio al que corresponde el pago.
El impuesto podrá cancelarse:
Forma
de pago
Fecha de
pago
Una sola
cuota
(contado)
Se debe realizar
conjuntamente
con la declaración.
De efectuarse el
pago con posterioridad debe
realizarse a través del Formulario Nº 1662.
Código: 3038
Nueve
cuotas
(financiado)
El pago de las 8
cuotas restantes
se debe realizar
al vencimiento
de los periodos
de abril a noviembre con el
formulario Nº
1662.
Código: 3038
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8. ¿Aplicación el ITAN como
crédito?
El monto efectivamente pagado, sea total
o parcial, por concepto del impuesto
podrá utilizarse como crédito:
• Contra los pagos a cuenta del régimen general del IR de los periodos
tributarios de marzo a diciembre del
ejercicio gravable por el cual se pagó el
impuesto, y siempre que se acredite el
impuesto hasta la fecha de vencimiento de cada uno de los pagos a cuenta.
• Contra el pago de regularización
del IR del ejercicio gravable al que
corresponda. Cabe señalar, que el
monto no incluye los intereses por
pago extemporáneo previstos en el
Código Tributario.
Solo se podrá utilizar como crédito, de
acuerdo a lo indicado en el párrafo anterior, el impuesto pagado total o parcial
durante el ejercicio al que corresponde el
pago. El monto que se utilice como crédito
contra el impuesto no incluirá los intereses
moratorios previstos en el Código Tributario por pago extemporáneo.
Debemos señalar también que el articulo
55°del Reglamento de la Ley del Impuesto a la Renta, establece un orden de
prelación: para aplicar los créditos tributarios contra los pagos a cuenta de tercera
categoría. Esta señala que en primer lugar
se compensará el anticipo adicional, en
segundo término los saldos a favor y por
último cualquier otro crédito. Al respecto,
la administración se ha pronunciado en
el Informe Nº 235-2005-SUNAT/2B0000
de la siguiente manera:
1. “(…)Para el caso de los pagos a cuenta
del Impuesto a la Renta, la compensación del crédito derivado del ITAN
debe hacerse después de haberse
compensado los saldos a favor que
pudiera registrar el contribuyente.
2. Tratándose de la regularización del Impuesto a la Renta, la compensación del
crédito derivado del ITAN debe efectuarse luego de haberse compensado
los demás créditos del contribuyente.
3. Teniendo en cuenta que para los
pagos a cuenta del Impuesto a la
Renta, el crédito por el ITAN debe
ser compensado luego de aplicar los
saldos a favor que pudiera registrar
el contribuyente, y considerando que
su aplicación constituye una facultad
del último y no una obligación, la no
utilización del crédito por el ITAN en
algún pago a cuenta del Impuesto a la
Renta constituye una opción admitida
por las normas tributarias.
4. Asimismo, en el supuesto que el contribuyente pese a tener saldos a favor
para ser compensados no los consignara en su declaración mensual por concepto del pago a cuenta del Impuesto a
la Renta, pero sí compensara el crédito
derivado del ITAN, deberá seguirse la
Actualidad Empresarial
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Actualidad y Aplicación Práctica
tiene la posibilidad, de oficio, de utilizar la facultad contenida en el artículo
61° del TUO del Código Tributario, y
en consecuencia, podrá modificar la
declaración respectiva, emitiendo la
Resolución de Determinación u Orden
de pago, según corresponda.(…)”
regla que establece el numeral 2 del
artículo 55° del Reglamento de la Ley
del Impuesto a la Renta.
En tal caso, siendo de observancia
obligatoria la regla contenida en el
aludido numeral, la Administración
9. Créditos contra los pagos a cuenta del régimen general del IR
PAGO DEL
IMPUESTO
HASTA EL VENCIMIENTO DEL
PERIODO
FORMA DE
PAGO
EN UNA SOLA
CUOTA
E N C U O TA S
FRACCIONADAS
Pagó el impuesto, y se acredita
hasta la fecha de vencimiento
de marzo.
Abril
Marzo (que vence en abril) a
diciembre
Se paga y se acredita el impuesto
después de vencimiento de marzo.
Vencido marzo
Se aplica el pago extemporáneo
a los pagos a cuenta que se
produzcan a partir de la fecha
de pago.
Primera
cuota
Si la primera cuota del impuesto se
acredita hasta la fecha de vencimiento
de marzo
Abril
Marzo a diciembre
Si se acredita después del vencimiento de marzo
Vencido marzo
Se aplica el pago extemporáneo
a los pagos a cuenta que se
produzcan a partir de la fecha
de pago.
Pagó el impuesto, y
se acredita hasta la
fecha de vencimiento de:
Abril 2013
Marzo-diciembre 2013
Mayo 2013
Abril-diciembre 2013
Junio 2013
Mayo-diciembre 2013
Julio 2013
Junio-diciembre 2013
Agosto 2013
Julio-diciembre 2013
Septiembre 2013
Agosto-diciembre 2013
Octubre 2013
Septiembre-diciembre 2013
Noviembre 2013
Octubre-diciembre 2013
Diciembre 2013
Noviembre-diciembre 2013
Vencido el periodo
que corresponda.
Se aplica el pago extemporáneo
a los pagos a cuenta que se
produzcan a partir de la fecha
de pago
Ocho cuotas restantes
Se paga y se acredita el impuesto
después de vencimiento.
10. Limitaciones en la aplicación
de los créditos contra el impuesto
El monto del impuesto pagado por los
contribuyentes que ejerzan la opción
no podrá ser acreditado contra el IR, ni
será materia de devolución pudiendo ser
deducido como gasto.
El monto de los pagos a cuenta del IR que
se utilice como crédito contra las cuotas
del Impuesto podrá ser usado únicamente
como crédito sin derecho a devolución
contra el IR del ejercicio. En caso que dicho
monto sea mayor que el IR del ejercicio,
la diferencia hasta el monto del Impuesto
será deducida como gasto para efecto del
IR del ejercicio.
El monto de los pagos a cuenta del IR que
no se acrediten contra las cuotas del Impuesto, mantienen su carácter de crédito
con derecho a devolución.
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MES EN QUE SE APLICA
CONTRA EL PAGO A CUENTA
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Caso práctico
En el caso que una empresa adquirió
un auto en el 2012, y según los dispositivos del ITAN existe la posibilidad
de deducir las maquinas y equipos que
no tengan una antigüedad a tres años.
En consecuencia nos preguntamos: ¿a
qué clase de maquinarias y equipos se
refiere la norma?, ¿a toda lo contabilizado en la cuenta 33 del Plan Contable
General Revisado o si solo se limita a
una subdivisionaria en particular?
La deducción se debe limitar a aquellas
maquinarias y equipos contabilizados en
la subdivisionaria 33.3, vale decir, que a
efectos de la aludida deducción se tomará
en cuenta únicamente el valor de aquella
maquinaria y equipo que no tengan una
antigüedad superior a los tres (3) años, y
contabilizada en la subdivisionaria (33.3).
Por consiguiente, en el caso del vehiculo
no se aplica la deducción en tanto la
referida a “unidades de transporte” se
encuentra en la subdivisionaria 33.4.
Una empresa presenta provisiones que
no son reconocidas por la legislación
tributaria. En consecuencia, nos preguntamos ¿si es obligatorio o no adicionar a los activos netos presentados
en los estado financieros?
Para determinar la base imponible del
ITAN, no deberá adicionarse el monto
de los activos netos consignados en el
balance general al cierre del ejercicio
el valor de las provisiones que no son
admitidas por la legislación del IR. Art.
4 de la Ley del ITAN, Párrafo 39, literal
a) del párrafo 49 del Marco conceptual
e Informe Nº 232-2009-SUNAT/2B0000.
Los créditos generados por el ITAN
podrían compensarse mediante el
procedimiento de compensación a
solicitud de parte presentado a través
del formulario virtual 1648 mediante
Sunat operaciones en línea?
En este caso, no cabría la posibilidad
de compensar los créditos generados
por pagos en exceso o indebidos del
ITAN contra otra deuda del tesoro que
no sea Impuesto a la Renta, el cual de
aplica como crédito en el PDT 621 o
en su defecto en la Declaración Jurada
Anual. Art 8° y 9° del Reglamento de
la Ley del ITAN.
La empresa Solidaria S.A.C., adquirió
una maquinaria. Para ello celebró un
contrato de arrendamiento financiero
en el 2010 con el banco EL COBRADOR, y empezó usar el bien el 2011 y
ejercerá la opción de compra en el año
2012, momento en el cual el banco le
entregará la factura de adquisición de
dicha maquinaria. En consecuencia,
nos consulta, ¿cuál es la fecha sobre
la cual se realizara el computo para
establecer la antigüedad de 3 años?
La antigüedad de la maquinaria y equipos se computará desde la fecha del
comprobante de pago que acredite la
transferencia hecha por su fabricante o de
la Declaración Única de Aduanas, según
sea el caso. A tal efecto, los contribuyentes deberán acreditar ante la Sunat la
antigüedad de las maquinarias y equipos
que excluyan de la base imponible del
impuesto que les corresponda pagar. En
consecuencia, la empresa tendrá que
solicitar a la entidad bancaria cuando
realizo la compra de dicha maquinaria al
fabricante. Base Legal: art. 4° del Decreto
Supremo Nº 025-2005-EF.
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