Atribucion de ingresos

Convenio Multilateral
Atribución de Ingresos y
Gastos
Régimen General
Expone:
Dr. (CP) Martín R. Caranta
Régimen General
Atribución de ingresos
¿Qué ingresos son los que hay que considerar para
la determinación del coeficiente de ingresos?
Los ingresos alcanzados por el impuesto.
Se deberán considerar los ingresos gravados y los
exentos.
No se deberán considerar los ingresos no
alcanzados por el gravamen ni los que se
atribuyen por regímenes especiales.
Dr. (CP) Martín R. Caranta
Atribución de ingresos
b) El cincuenta por ciento (50%) restante en
proporción a los ingresos brutos provenientes de
cada jurisdicción, en los casos de operaciones
realizadas por intermedio de sucursales, agencia u
otros establecimientos permanentes similares,
corredores, comisionistas, mandatarios, viajantes o
consignatarios, etcétera, con o sin relación de
dependencia…
Dr. (CP) Martín R. Caranta
Atribución de ingresos
Criterios para la atribución de ingresos
1. Ventas de mercaderías
2. Prestaciones y/o locaciones de servicios
Dr. (CP) Martín R. Caranta
Ventas de mercaderías
1. Operaciones entre presentes
Los ingresos deben atribuirse a la jurisdicción de la cual provienen.
En realidad no dice expresamente entre presentes, sino que lo da a
entender con las ejemplificaciones que realiza: “…en los casos de
operaciones realizadas por intermedio de sucursales, agencias u otros
establecimientos permanentes similares, corredores, comisionistas,
mandatarios, viajantes o consignatarios, etcétera, con o sin relación de
dependencia”.
Cuando se habla de ingreso se refiere al mismo en términos
económicos: un resultado que se genera como consecuencia de una
actividad que se ha desarrollado.
La clave radica en la aplicación del criterio del devengado, y dónde
se ha producido el devengamiento del ingreso.
Dr. (CP) Martín R. Caranta
Ventas de mercaderías
Situaciones posibles a presentarse:
a. Ventas en mostrador
b. Ventas con entregas de mercadería en distintas jurisdicciones a
aquella en donde el contribuyente tiene establecimientos
c.
Ventas a través de intermediarios
Dr. (CP) Martín R. Caranta
Venta de mercaderías
2.
Operaciones entre ausentes
a. Tratamiento general
Cuando las operaciones sean realizadas entre ausentes (p.e. por
correspondencia, telégrafo, teletipo, etcétera) los ingresos deberán ser
atribuidos a la jurisdicción correspondiente al domicilio del adquiriente
de los bienes obras o servicios.
b. Operaciones con medios electrónicos
Se entenderá que el vendedor efectuó gastos en la jurisdicción del
adquiriente cuando éste último realice el pedido a través del medio
electrónico
Dr. (CP) Martín R. Caranta
Venta de mercaderías
¿Operaciones entre
presentes?
¿O entre ausentes?
No importa!!!
Dr. (CP) Martín R. Caranta
Res. (CA) 22/2006 – Ambest S.A. c/ Prov. Buenos Aires
“…el Convenio no alude de manera expresa a los contratos entre
ausentes, aunque algunos de los medios utilizados para concertar las
operaciones puedan serlo (…). Esta circunstancia permite llegar a una
primera conclusión y es que el citado párrafo del artículo 1º se refiere
sólo a los medios que se puedan utilizar para la concreción de las
operaciones, pudiendo serlo entre ausentes o entre presentes, y como
atribuir los ingresos provenientes de ellas. Esta afirmación autoriza a
sostener que el intérprete debe limitarse a analizar, en cada caso
particular, si se trató de una operación por correspondencia, telégrafo,
teletipo, teléfono, o eventualmente encuadra en el inelegante “etc.”, y
no si es entre ausentes o presentes”.
Dr. (CP) Martín R. Caranta
Res. (CA) 30/2011 – ACCINSA S.A. c/ Prov. Santa Fe
“…la finalidad (…) es incorporar en el ámbito del Convenio Multilateral a
las operaciones en las cuales no se requiere el traslado necesario del
adquirente a la jurisdicción vendedora para concretar la operación”.
“…el hecho de que la entrega se produce en el depósito de la firma
recurrente al retirar el cliente la mercadería solicitada, no significa
necesariamente que la operación no haya tenido su origen en alguno
de los medios enunciados en el artículo 1º, último párrafo, del Convenio
Multilateral”.
Dr. (CP) Martín R. Caranta
Res. (CA) 51/2011 – Deutz Agco Motores c/ PBA
Domicilio legal en CABA
Sede administrativa y planta industrial en Haedo, PBA. En esa planta se
fabrica motores y repuestos para maquinaria agrícola o grupos
electrógenos, disponiendo de una red de concesionarios en esa y otras
jurisdicciones.
Opinión contribuyente: las ventas se realizan mediante las llamadas
operaciones entre ausentes, ya que los interesados, que son los
concesionarios, fabricantes de vehículos o maquinarias, solicitan los
bienes a la empresa por teléfono, fax, e-mail, correspondencia y los
retiran de la Planta de Haedo mediante transporte propios o de
terceros.
Dr. (CP) Martín R. Caranta
Res. (CA) 51/2011 – Deutz Agco Motores c/ PBA
Prov. de Buenos Aires: atribuyó los ingresos al lugar de entrega de los
bienes, ya que la apoderada de la firma había informado que las
entregas de los bienes vendidos por Deutz Agco Motores S.A. se
realizan en el depósito ubicado en Haedo.
Sostiene el fisco bonaerense que el contribuyente se equivoca cuando
considera que se está en presencia de operaciones entre ausentes, ya
que toda la operatoria desplegada es una consecuencia directa de la
ejecución del contrato de concesión destacándose que, en modo
alguno, prueba lo que afirma.
Si como medio de comunicación más eficaz y rápido se utiliza el
teléfono, fax o e-mail para la remisión de las notas de pedido por los
concesionarios y sus autorizaciones por parte de la concedente, no
prueban nada más que eso: es un modo de ejecución de los derechos y
obligaciones emergentes de los contratos de concesión comercial
concretados entre presentes y con anterioridad a las operaciones.
Dr. (CP) Martín R. Caranta
Res. (CA) 51/2011 – Deutz Agco Motores c/ PBA
COMISIÓN ARBITRAL
No es relevante tipificar si las operaciones son entre presentes o
entre ausentes, sino establecer de dónde provienen sus ingresos.
Los concesionarios de DEUTZ están vinculados con un contrato de
colaboración, lo que le permite saber quién es el comprador, donde se
domicilia y por ende, de qué jurisdicción provienen los ingresos. Lo
mismo se puede decir con los compradores de los motores, grupos
electrógenos y repuestos, que no son concesionarios de DEUTZ, en la
medida que surja de la documentación pertinente y existente en las
actuaciones administrativas, el lugar de destino final de los bienes.
Tampoco es relevante tener si la mercadería viaja por cuenta y
riesgo del comprador, o a cargo de quien está el flete. Lo que
importa es que conste en las actuaciones que las mercaderías son
enviadas por el vendedor al domicilio del comprador. Es a la
jurisdicción de ese domicilio a la que corresponde asignar los ingresos.
Dr. (CP) Martín R. Caranta
Res. (CA) 54/2011 – Honda Argentina c/ Prov. de Santa Fe
Ventas de motocicletas y productos de fuerza: HONDA efectuará la
entrega en su domicilio, siendo el concesionario responsable del costo
del flete y riesgos de los productos a partir de que los mismos sean
retirados de dicho depósito.
HONDA: no corresponde asignar ventas de motos a la jurisdicción de
Santa Fe, por cuanto estando frente a una operación entre presentes
ha de tenerse en cuenta en la asignación del ingreso el lugar en que
tendrá efectos la concertación final del negocio, que termina con la
entrega del bien en la jurisdicción del vendedor, jurisdicción donde se
genera el negocio y por ende, jurisdicción que recepta el “ingreso” como
consecuencia de ese negocio.
Prov. de Santa Fe: el contribuyente reconoce gastos en Santa Fe. Si
bien la compraventa se puede llegar a perfeccionar con la entrega que
se produce en el depósito de la firma, no significa necesariamente que
la operación no haya tenido su origen en alguno de los medios
enunciados en el artículo 1º último párrafo del Convenio Multilateral.
Dr. (CP) Martín R. Caranta
Res. (CA) 54/2011 – Honda Argentina c/ Prov. de Santa Fe
No se puede concebir que en el lugar de la entrega se concerten
las operaciones, dado que sería poco razonable que los
concesionarios envíen medios de transporte sin tener la certeza de
que el proveedor dispondrá de las mercaderías que quiere
comprar y que la misma esté preparada y lista para transportar.
Entiende que, previo al despacho, la operación estaba aceptada por la
vendedora ante las órdenes de compra remitidas por sus clientes por
alguno de los medios indicados en el último párrafo del artículo 1º del
Convenio Multilateral (teléfono, fax u otros).
Dr. (CP) Martín R. Caranta
Res. (CA) 54/2011 – Honda Argentina c/ Prov. de Santa Fe
COMISIÓN ARBITRAL
Tal como surge de las disposiciones de aplicación, no se consigna que
las operaciones en ellas incluidas son aquellas realizadas “entre
ausentes”.
Simplemente se enumeran los medios a través de los cuales se
conciertan las operaciones.
A su vez, el inciso b), última parte, del artículo 2º del Convenio
Multilateral especifica cómo deben ser atribuidos los ingresos
generados por las operaciones realizadas en las condiciones previstas
en las normas previamente citadas, sin requerir ningún otro requisito.
Dado que la firma había realizado gastos en la Prov. de Santa Fe, los
ingresos por la venta de motocicles y máquinas de fuerza deben
atribuirse a dicha jurisdicción.
Dr. (CP) Martín R. Caranta
Prestaciones y/o locaciones de servicios
Los ingresos deben atribuirse al lugar donde se realiza la
prestación. Res. (CA) 20/2000.
La imputación debe realizarse a la jurisdicción en que se
realizan las prestaciones, independientemente de la manera en
que éstas se efectúen, o de las características de la retribución
que se percibe.
En una actividad de prestación de servicios la generación de
ingresos se encuentra ligada al lugar donde efectivamente se
realizó la misma. Full Medicine Res. (CA) 10/2001 y (CP)
2/2002.
Dr. (CP) Martín R. Caranta
Res. (CA) 13/2011 – Iturán Argentina c/ Prov. de Buenos Aires
El objeto de la firma es la localización y rastreo de vehículos, que se
realiza a través de un sistema que tiene tres elementos: a) un
transmisor móvil o alarma que se coloca en el vehículo, b) estaciones
de base que contienen antenas, equipos de transmisión y receptor
codificado y c) un centro de control que calcula la ubicación del
transmisor -el sistema de control no se realiza vía satélite-.
Ha seguido un único criterio de asignación de los ingresos, que es el
del lugar de la concertación, por entender que es el procedente.
COMISIÓN ARBITRAL: Debe entenderse que los ingresos provienen de
la jurisdicción donde los servicios son prestados, que debe asimilarse al
del domicilio de los usuarios que se benefician con los servicios que
brinda Iturán.
Dr. (CP) Martín R. Caranta
RG (CA) 3/2011 – Compañías de Tarjetas de Crédito
Los referidos ingresos deberán atribuirse a la jurisdicción donde los
servicios son efectivamente prestados, entendiéndose que:
1. Los ingresos obtenidos por servicios prestados a los titulares y/o
usuarios del sistema, deberán asignarse al domicilio del titular de la
tarjeta.
2. Los ingresos obtenidos de los proveedores o comercios adheridos al
sistema, deberán asignarse al lugar donde se encuentra ubicada la
terminal de captura de la operación.
3. Los ingresos obtenidos de las entidades emisoras o pagadoras,
deberán asignarse a la jurisdicción donde se encuentran radicadas las
sucursales de la entidad emisora o pagadora.
Dr. (CP) Martín R. Caranta
RG (CA) 1/2004 – Terminal Quequén c./ Prov. de Buenos Aires
Todos los contratos para carga de buques para exportación en el
elevador Terminal Quequén se celebran por teléfono en su oficina de la
Ciudad de Buenos Aires.
En dicha oficina, la GG desarrolla la gestión comercial efectuando un
periódico contacto telefónico con las empresas exportadoras.
Se realizan también tareas referidas a solicitudes y disponibilidades de
espacio y se concertan telefónicamente las operaciones.
Teniendo en cuenta esta forma de contratación, siendo que las
operaciones se formalizan por contratos entre ausentes, la firma
consideró que los ingresos provienen de la jurisdicción del domicilio del
adquirente.
Dr. (CP) Martín R. Caranta
RG (CA) 1/2004 – Terminal Quequén c./ Prov. de Buenos Aires
PROV. DE BUENOS AIRES
Es imposible que la operatoria pueda concretarse sin la participación
activa y presencial de las partes. Las operaciones nacen y finalizan en
la Provincia de Buenos Aires, por lo que no resulta lógico atribuírselas a
otra jurisdicción.
El Convenio no distingue entre contratos “entre ausentes” y “entre
presentes”. Dicha clasificación sólo hace a la forma en que se
materializa o exterioriza un contrato y ésta no puede modificar la
relación negocial sustancial, ya que debiera ser la naturaleza de la
operación –no la forma extrínseca- la que se tenga en cuenta a fin de
determinar el criterio a utilizar para distribuir los ingresos.
No resultaría lógico (…) de lo contrario, fácilmente podría eludirse
una norma eligiendo la forma de instrumentar una operatoria (por
ejemplo para beneficiarse indebidamente con diferencias de
alícuotas, etc.).
Dr. (CP) Martín R. Caranta
RG (CA) 1/2004 – Terminal Quequén c./ Prov. de Buenos Aires
COMISIÓN ARBITRAL
Teniendo en cuenta las características especiales de la operatoria
realizada, en donde varios de sus clientes son a la vez, accionistas de
la empresa, y donde prácticamente todo el desarrollo de la actividad se
realiza en la sede que la empresa posee en la terminal situada en
Quequén, se entiende que las operaciones realizadas no lo son entre
ausentes, debiendo atribuirse los ingresos al lugar de prestación de los
servicios.
Ratificado por Res. CP 5/2009
Dr. (CP) Martín R. Caranta
RG (CA) 33/2008 – Hotel Internacional Iguazú c./ GCBA
“Que esta posición está en línea con los casos semejantes al presente
en los que le ha tocado intervenir a la Comisión Arbitral (Resoluciones
C.A. Nos. 20/2000, 22/2006 y 13/2007, entre otras), en los cuales se ha
sustentado el criterio de considerar “domicilio del adquirente” al lugar
real en el cual se cumple el objeto de la obligación, que es la prestación
del servicio, que en este caso, se sabe, es en Misiones, y no a la
jurisdicción donde se encuentra o se domicilia el sujeto que efectúa la
comunicación o aquél desde donde se promueve alguna negociación”.
Dr. (CP) Martín R. Caranta
Operaciones con bienes intangibles y cesiones de
derechos
Cuando se transfieren llaves de negocio, marcas o patentes lo
importante será el lugar en donde se utilizarán y no el lugar en
el que se firme el contrato que habilita su uso. Res. (CP)
12/2002 Tele Red Imagen S.A. c./ GCBA.
Dr. (CP) Martín R. Caranta
Financiación de la operación principal
RG (CA) 39/201 – Aut. Juan Manuel Fangio c./ Prov. de Buenos Aires
La firma asignó los ingresos de financiación, el criterio de la inspección
consiste en asignar los ingresos en cuestión en función al lugar de
entrega de las unidades financiadas, en razón de que: a) no todas las
ventas son financiadas y; y b) porque el interés accesorio del capital
debe seguir la suerte del principal y, en ese caso, tanto ARBA como la
Comisión Arbitral tienen dicho que en el caso de venta de automotores
los ingresos deben asignarse al lugar de entrega del vehículo.
La inspección los asignó en función del porcentual de ventas del
período que se trate.
La firma no pudo probar la atribución efectuada, por lo que la Comisión
Arbitral convalidó el ajuste fiscal.
Dr. (CP) Martín R. Caranta
Convenio Multilateral
Régimen General
Atribución de gastos
Dr. (CP) Martín R. Caranta
Atribución de gastos
¿Qué gastos son los que hay que considerar para la
determinación del coeficiente de gastos?
Los gastos vinculados con las actividades que se
atribuyen por el régimen del artículo 2º.
No se deberán considerar los gastos
vinculados con actividades no alcanzadas por
el gravamen ni los que se vinculen con
ingresos que se atribuyen por regímenes
especiales.
Dr. (CP) Martín R. Caranta
Atribución de gastos
Gastos computables
Los gastos que se deberán computar son los gastos se originan
por el ejercicio de la actividad alcanzada, aquellos que sirven
para indicar que la actividad del sujeto se ha desarrollado en
alguna jurisdicción.
Dr. (CP) Martín R. Caranta
Atribución de gastos
Algunos ejemplos que da la norma son:
• Sueldos, jornales y toda otra remuneración
• Combustibles y fuerza motriz
• Reparaciones y conservación
• Alquileres
• Primas de seguros
• Las amortizaciones ordinarias admitidas por la Ley del Impuesto
a las Ganancias
• Criterio general: todo gasto de compra, administración,
producción, comercialización, etc.
Dr. (CP) Martín R. Caranta
Atribución de gastos
No se computarán como gastos:
a) Actividades industriales: El costo de la materia prima adquirida a
terceros para ser incorporados al proceso productivo.
Actividades comerciales: El costo de las mercaderías adquiridas
para su venta.
Concepto de materia prima: todo bien de cualquier
naturaleza que se incorpore físicamente o se agregue al
producto terminado.
b) El costo de las obras o servicios que se contraten para su
comercialización.
c) Los gastos de propaganda y publicidad
Dr. (CP) Martín R. Caranta
Atribución de gastos
No se computarán como gastos (cont.):
d) Los tributos nacionales, provinciales y municipales (impuestos,
tasas, contribuciones, recargos cambiarios, derechos, etc.).
e) Los intereses
f)
Los honorarios y sueldos a directores, síndicos y socios de
sociedades, en los importes que excedan el uno por ciento
(1%) de la utilidad del balance comercial.
No es una enumeración taxativa, sino que se trata de
conceptos que no evidencian actividad del sujeto, sino de
terceros.
Dr. (CP) Martín R. Caranta
Atribución de gastos
Cuestiones sobre ciertos gastos puntuales:
1. Diferencias de cambio
2. Gastos por exportaciones
3. Gastos por importaciones
4. Gastos de transporte: los gastos de transporte se atribuirán por
partes iguales a las jurisdicciones entre las que se realice el
hecho imponible.
5. Gastos financieros
Dr. (CP) Martín R. Caranta
Atribución de gastos
Cuestiones sobre ciertos gastos puntuales (cont.):
6. Previsiones
7. Provisiones
8. Sueldos incluidos en el CMV
9. Gastos de façón: Angel Dionisio opina que las retribuciones
pagadas a estos terceros podían constituir un “gasto” o un
“costo de la mercadería” según su labor integre o no el proceso
industrial de quien los contrata
Dr. (CP) Martín R. Caranta
Atribución de gastos
Criterio de atribución
Los gastos se atribuirán a la jurisdicción que soporta el gasto.
Se entenderá que un gasto es soportado en una jurisdicción
cuando tenga una relación directa con la actividad que en la
misma se realice, aún cuando la erogación que él representa se
efectúe en otra.
Ejemplo: los sueldos, jornales y otras remuneraciones se
consideran soportados en la jurisdicción en que se prestan los
servicios a que dichos gastos se refieren.
Dr. (CP) Martín R. Caranta
Atribución de gastos
Gastos que no puedan ser atribuidos con certeza
• Si son de escasa significación: se distribuirán en la misma
proporción que los demás, neutralizándose.
La CA definió en la RG 22/1984 como gastos de escasa
significación a aquellos que en su conjunto no superen el 10%
de gastos computables del período y cada uno individualmente
no represente más del 20% del referido 10%. Cada uno
individualmente no deberá superar el 2% del total.
• Si no son de escasa significación: el contribuyente deberá
distribuirlos mediante estimación razonablemente fundada.
Criterio receptado en la RG (CA) 42/2007
Dr. (CP) Martín R. Caranta
Atribución de gastos
Amortización de bienes de uso
• El art. 3° se refiere a las “amortizaciones ordinarias admitidas
por la ley del impuesto a las ganancias”.
• RG (CA) 8/2008: A los efectos de determinar el coeficiente de
gastos (…) la distribución de la amortización de bienes de uso
deberá efectuarse en proporción a los ingresos que se atribuyan
exclusivamente a cada una de las jurisdicciones donde ellos son
utilizados, en el ejercicio comercial que sirve de base para el
cálculo del coeficiente respectivo.
Dr. (CP) Martín R. Caranta
Atribución de gastos
Cargas sociales – RG (CA) 4/2010
La división entre gastos computables y gastos no computables de
acuerdo a la esencia del Convenio Multilateral, se basa en que los
primeros son indicativos o representativos del grado de actividad que
desarrolla un contribuyente en las distintas jurisdicciones donde
desarrolla la actividad gravada.
Los sueldos -sobre los que se calculan las cargas sociales- son
expresamente considerados computables y constituyen un parámetro
razonable de medición del desarrollo de actividad económica.
Por ello, las cargas sociales también constituyen un parámetro válido
para la medición de la actividad desarrollada en cada jurisdicción, por lo
que debe interpretarse con alcance general que las mismas resultan ser
un gasto computable
Dr. (CP) Martín R. Caranta
Convenio Multilateral
Protocolo
Adicional
I - Resolución General (CA) 15/1983
Requisitos para su aplicación:
1. Fiscalización por alguna Provincia.
2. Interpretación controvertida del Convenio Multilateral en una situación
concreta.
3. Inspección finalizada, dictado de resolución determinativa y que ésta
esté firme .
4. Dentro de los 15 DHA el Fisco que desarrolló la inspección debe poner
en conocimiento a las restantes jurisdicciones del resultado obtenido.
5. Los Fiscos notificados deberán contestar dentro de los 30 días, bajo
apercibimiento de consentir el criterio utilizado en la inspección.
6. En caso de disentir con el criterio de la provincia actuante, se debe
someter el caso a la CA, dentro de los 15 días.
Dr. (CP) Martín R. Caranta
I - Resolución General (CA) 15/1983
Requisitos para su aplicación:
7. La CA deberá resolver en el término de 60 días, pudiéndose apelar
dicha resolución ante la CP.
Si la resolución es contraria a las aspiraciones de quién fiscalizó, la
cuestión queda zanjada sin que el PACM se aplique, en tanto se
confirma que el sujeto requerido aplicó correctamente las normas
del Convenio Multilateral.
Si se confirma la determinación de oficio el trámite debe continuar.
8. La resolución de la CA o CP debe notificarse al contribuyente, éste
tiene 10 días para acudir al órgano que no efectuó la inspección para
que extienda un documento de crédito a su favor, a la orden de la
jurisdicción fiscalizador.
9. Con ese documento la obligación tributaria queda cancelada.
Dr. (CP) Martín R. Caranta
II - Resolución General (CA) 2/2010 (arts. 32 a 39)
Requisitos para su aplicación:
1.
Con la vista –o etapa similar– el contribuyente debe solicitar su la
aplicación del PACM y notificar a los fiscos involucrados.
2. Debe demostrar al interponer la apelación del artículo 24 inc. b) del CM
que fue inducido a error por las jurisdicciones implicadas.
3. No debe haber omisión de base imponible, ni suscripciones a
regímenes de regularización de deuda o moratorias.
4. Finalizado el proceso determinativo, el contribuyente debe notificar a la
CA cuando quede firme la DO.
5. El proceso de recupero o compensación es idéntico a los puntos 8 y 9
del la RG (CA) 15/1983.
Dr. (CP) Martín R. Caranta
Convenio Multilateral
Implicancias Penales
Ley 24.769, art. 1°
“Será reprimido con prisión de dos (2) a seis (6) años el
obligado que mediante declaraciones engañosas,
ocultaciones maliciosas o cualquier otro ardid o engaño,
sea por acción o por omisión, evadiere total o
parcialmente el pago de tributos al fisco nacional, al fisco
provincial o a la Ciudad Autónoma de Buenos Aires,
siempre que el monto evadido excediere la suma de
cuatrocientos mil pesos ($400.000) por cada tributo y por
cada ejercicio anual, aun cuando se tratare de un tributo
instantáneo o de período fiscal inferior a un (1) año”.
Dr. (CP) Martín R. Caranta