UNIVERSIDAD ANDINA DEL CUSCO FACULTAD DE CIENCIAS ADMINISTRATIVAS, ECONÓMICAS Y CONTABLES ESCUELA PROFESIONAL DE CONTABILIDAD FUNDAMENTOS DE LA AUDITORIA 1. ETIMOLOGIA DE LA AUDITORIA La palabra auditoria proviene del vocablo latino “audire” que significa “oír” o “escuchar” de esta forma auditor podría ser etimológicamente “oidor”, “oyente” o “alguien que escucha”; en el pasado los auditores no realizaban registros de libros o estados sino que más bien juzgaban la verdad o la falsedad de los casos que se les presentaba oyéndolos. 2. ANTECEDENTES De acuerdo con Saldoval Morales (2012) El origen de la auditoría surge con el advenimiento de la actividad comercial y por la incapacidad de intervenir en los procesos tanto productivos como comerciales de una empresa. Por estas razones surge la necesidad de buscar personas capacitadas, de preferencia externas (imparciales), para que se desarrollen mecanismos de supervisión, vigilancia y control de los empleados que integran y desempeñan las funciones relativas a la actividad operacional de la empresa. Con el transcurso del tiempo, las relaciones comerciales y operaciones de negocios empezaron a crecer rápidamente, sobre todo a partir de la Revolución Industrial, en ese momento el comerciante tuvo la necesidad de crear un nuevo sistema de supervisión mediante el cual el dueño, o en su caso, el administrador extendiera su control y vigilancia. Este tipo de servicios era provisto por una o más personas de la misma organización a quienes se les otorgaba la facultad de revisión en relación a los procedimientos establecidos, el enfoque que se le daba a este tipo de auditorías en su inicio era de carácter contable, debido a que se basaba principalmente en el resguardo de los activos, la finalidad era verificar que los ingresos se administraban correctamente por los responsables en cuestión. Las primeras auditorías se enfocaban básicamente en la verificación de registros contables, protección de activos y, por tanto, en el descubrimiento y prevención de fraudes. El auditor era considerado como un “Revisor de Cuentas”. FUNDAMENTOS DE AUDITORIA MGT.ESTELA QUISPE RAMOS A principios del siglo XV (1,400 d.C.), los parlamentos de algunos países europeos comenzaron a crear el denominado Tribunal Mayor de Cuentas, cuya función específica era la de revisar las cuentas que presentaban los reyes o monarquías gobernantes. Con el paso del tiempo se extendió esta revisión a aspectos tales como: revisión de la eficiencia de los empleados, procedimientos administrativos, y actualización de políticas, (este es el origen de la auditoria interna). Dicho esto, a continuación, se presenta un breve recorrido en la historia de la Auditoría. 3. HISTORIA DE LA AUDITORIA En su origen más antiguo la auditoría es una actividad que se creó como una aplicación de los principios de contabilidad, basada en la verificación de los registros patrimoniales de las haciendas, para observar su exactitud. Su importancia fue reconocida desde los tiempos más remotos. Por ejemplo, su existencia radica desde la época de la civilización Sumeria y el pueblo Azteca. La auditoría, en su forma más primitiva y simple, surge cuando un pueblo o núcleo social, sojuzga o domina a otro, por medio de la política, religión, economía, ciencias, o como antiguamente era la manera más común, por la fuerza. Así, el pueblo o la comunidad social eran obligadas a pagar un tributo a quien lo domina. Este tributo hoy se conoce como contribución, el gobernante requiere que los tributos que impuso sean pagados correctamente en el tiempo requerido para estar seguros de que dicho pago se realizará, se designaban revisores, quienes realizaban una actividad de fiscalización, No obstante la Auditoría se remonta hacia los años 3,300 a.C., en la grandiosa civilización del pueblo Sumerio, en la antigua Mesopotámica, el Estado actual de Irak; lugar donde se construyeron grandes templos, los cuales los utilizaban como lugares recolectores de tributos (Impuestos) y centros para la administración de sus riquezas, las que por su gran volumen requería de un adecuado y ordenado control de registro de expedientes, así como el registro para que fueran en su exactitud por los expertos de la época, ejemplo de ello, es que en el lugar conocido como Lagas, se elaboraban sus informes y reportes en tablas de arcilla. Cabe mencionar que la Auditoría utilizada en los sumerios se limitaba únicamente a verificar la exactitud de los registros y reflejar el alcance y la aplicación de la contabilidad de dicha época. Durante el reinado de Eduardo I, FUNDAMENTOS DE AUDITORIA MGT.ESTELA QUISPE RAMOS a fines del siglo XV (año 1,400 d.C.), surgió en Inglaterra el título de Auditor para las personas que dominaban esa técnica, iniciándose de esa forma las asociaciones de estos profesionales; como, por ejemplo: el Colegio de Contadores de Venecia, los Consejos Londinenses y el Tribunal de Cuentas de París. En México, un claro ejemplo es el pueblo Azteca, el cual se caracterizó por dominar a otros por la fuerza, expandiendo de tal manera su dominio hasta Centroamérica, cuando se daba un incumplimiento al pago de dichas contribuciones el calpixque lo reportaba. La función de esta figura era como de recaudador y como Auditor. De hecho, la parcialidad de los calpixques ocasionó un gobierno tirano, imparcial y fue la causa de que muchos pueblos indígenas se aliaran con Hernán Cortes para lograr la conquista de México. Durante la época de la Colonia, esta función la ejerció la autoridad religiosa, la cual se impuso a la fuerza. En esta época, los hacendados y los grupos económicos favorecidos, tenían que pagar su diezmo al virrey-iglesia, y para su control estaban los auditores, quienes eran los encargados de emitir los reportes, y los que no cumplían con el pago al diezmo, eran enviados ante el Tribunal del Santo Oficio o Santa Inquisición; este Tribunal empleaba procedimientos, para obligar a pagar el diezmo y que no se volviera a incurrir en una evasión, dicha riqueza le otorgó un dominio absoluto al clero acompañado de una impresionante acumulación de riqueza, dominio que concluyó con la promulgación de Leyes de Reforma de Benito Juárez. Las Auditorías han existido aproximadamente desde el siglo XV (año 1,500 d.C.) El origen exacto de las Auditorias de informes financieros es objeto de controversia, pero se sabe que hacia el siglo XV, algunas familias pudientes establecidas en Inglaterra, recurrían a los servicios de Auditores para asegurarse de que no existieran fraudes en las cuentas que eran manejadas por los administradores de sus bienes. Aunque el origen de la función de Auditoría es remoto, su verdadero desarrollo corresponde al presente el siglo. La Auditoría alcanzó relevancia con el impacto de la Revolución Industrial, que fue a mediados del siglo XVII, lo cual conllevó a que varias empresas comenzaran a verificar sus Balances anualmente, por medio de los Auditores. En Inglaterra, en aquel entonces como ahora, las corporaciones públicas se constituían bajo una FUNDAMENTOS DE AUDITORIA MGT.ESTELA QUISPE RAMOS Ley Nacional conocida como la Ley de Empresas, a la cual debían de someterse todas las empresas públicas. Cuando la Auditoría fue exportada a los Estados Unidos de América, los contadores de este país adoptaron el modelo británico de información, lo mismo que sus Procedimientos de Análisis. Por otra parte, mientras que, a las empresas públicas de Inglaterra, se les exigía la ejecución de Auditoría a las empresas norteamericanas, no se les imponía dicho requisito. Aún en la actualidad, las leyes estatales bajo las cuales se constituyen las corporaciones en los Estados Unidos, generalmente no exigen Auditoría. Antes bien, los requerimientos de Auditoría comúnmente se derivan de los mismos requisitos exigidos por la Bolsa de Valores, de las disposiciones de la Comisión de Valores y Bolsa del reconocimiento generalizado de un Auditor independiente en los Estados Financieros. La ausencia de requerimientos estatutarios para que los accionistas dispusieran de auditoría, condujo en el siglo XIX (1,900) a la existencia de una gran diversidad de Auditoría que comprendía desde Auditorías de Balance General hasta los más amplios y detallados análisis de todas las cuentas de una corporación. Los Auditores, generalmente eran contratados por la Gerencia o por la Junta Directiva de una corporación y su informe estaba destinado a estos funcionarios más que a los accionistas. Los informes a los accionistas sobre los manejos administrativos eran pocos frecuentes, en cambio, a los Directores de las corporaciones les interesaba obtener de los Auditores la seguridad de que no había existido fraude, ni errores de registro. Hacia 1900, la Revolución Industrial tenía casi cincuenta años y las empresas industriales habían alcanzado en crecimiento notable. Había un mayor número de accionistas distantes, mucho de los cuales empezaron a recibir informes de los Auditores, la mayoría de los nuevos accionistas, no comprendían el significado de la labor de los Auditores. Las concepciones erróneas acerca de la función de la Auditoría estaban muy arraigadas incluso generalizada de que el dictamen del Auditor era una garantía de razonabilidad de los Estados Financieros. La Auditoría se desarrolló rápidamente en América, después de la Primera Guerra Mundial. Las concepciones erróneas acerca de los Auditores Independientes estaban tan extendidas, que en 1917, el tribunal Federal de Reserva publicó un Boletín Federal de Reserva, un documento preparado por el FUNDAMENTOS DE AUDITORIA MGT.ESTELA QUISPE RAMOS Instituto Americano de Contadores (que se convirtió en el Instituto Americano de Contadores Públicos, AICPA en 1917), estableciendo una contaduría uniforme; este pronunciamiento técnico, en los Estados Unidos fue el primero de los que serían emitidos por la colectividad profesional americana en el presente siglo. Existe la evidencia de que alguna especie de Auditoría se practicó en tiempos remotos. El hecho de que los soberanos exigieran el mantenimiento de las cuentas de su residencia por dos escribanos independientes; pone de manifiesto, que fueron tomadas algunas medidas para evitar desfalcos en dichas cuentas. A medida que se desarrolló el comercio, surgió la necesidad de las revisiones independientes para asegurarse de la adecuación y finalidad de los registros mantenidos en varias empresas comerciales. La Auditoría como profesión, reconocida por primera vez bajo la Ley Británica de Sociedades Anónimas de 1862 y el reconocimiento general, tuvo lugar durante el período de mandato de la Ley "un sistema metódico y normalizado de contabilidad era deseable para una adecuada información y para la prevención del fraude" Desde 1862 hasta 1905, la profesión de la Auditoría creció y floreció como antes citamos en Inglaterra. El objetivo primordial de la Auditoría, es la detención del fraude, más adelante la Auditoría gubernamental fue oficialmente reconocida en 1921; cuando el Congreso de los Estados Unidos estableció la Oficina General de Contabilidad. 4. EVOLUCION DE LA AUDITORIA A través de la historia se han realizado distintos tipos de Auditoría, tanto al comercio como a las finanzas de los gobiernos. El significado del Auditor fue “persona que oye”, y fue apropiado en la época durante la cual los registros de contabilidad gubernamental eran aprobados solamente después de la lectura pública, en la cual las cuentas eran leídas en voz alta. Desde tiempos medievales, y durante la Revolución Industrial, se realizaban Auditorías para determinar si las personas en posiciones de responsabilidad oficial en el gobierno y en el comercio estaban actuando y presentando información de forma honesta. Durante La Revolución Industrial, a medida que el tamaño de las empresas aumentaba, sus propietarios empezaron a utilizar servicios de gerentes contratados, con la separación de propiedad y gerencia, los ausentes propietarios acudieron a los principales usuarios externos de los informes FUNDAMENTOS DE AUDITORIA MGT.ESTELA QUISPE RAMOS financieros. Antes del año 1900 la Auditoría tenía como objetivo principal detectar errores y fraudes, con frecuencia incluían el estudio de todas o casi todas las transacciones registradas. A mediados del siglo XX, el enfoque del trabajo de Auditoría tendió a alejarse de la detección de fraude y se dirigió hacia la determinación de que si los Estados Financieros presentaban razonablemente la posición financiera y los resultados de las operaciones. A medida que las entidades corporativas se expandían, los auditores comenzaron a trabajar sobre la base de muestras de transacciones seleccionadas y en adición tomaron conciencia de la efectividad del control interno. La profesión reconoció que las Auditorías para descubrir fraudes serían muy costosas, por esto el control interno fue reconocido como mejor técnica. A partir de la década de los 60's en Estados Unidos la detención de fraudes asumió un papel más importante en el proceso de Auditoría. Este desplazamiento en la detección de fraude fue el resultado de un incremento del Congreso, para asumir una mayor responsabilidad por los fraudes en gran escala, una diversidad de procesos judiciales exitosos que reclamaban que los informes financieros fraudulentos habían quedado inapropiadamente sin detección por parte de los Auditores independientes y la convicción por parte de los Contadores Públicos de que debería esperarse de las Auditorías, la detección de fraude material. En 1996, la Junta de Normas de Auditoría, emitió una guía para los auditores requiriendo una evaluación explícita del riesgo de errores en los Estados Financieros en todas las Auditorías, debido al fraude. El uso de sistemas de computación, no ha alterado la responsabilidad del auditor en la detección de errores y fraude. El Congreso y los reguladores estaban convencidos de que la clave para evitar problemas, era la reglamentación de leyes efectivas y las exigencias por parte de los auditores, en el cumplimiento de las provisiones de esas leyes y regulaciones. FUNDAMENTOS DE AUDITORIA MGT.ESTELA QUISPE RAMOS 5. CONCEPTO DE AUDITORIA Inicialmente, la auditoria se limitó a las verificaciones de los registros contables, dedicándose a observar si los mismos eran exactos. Por lo tanto, esta era la forma primaria: Confrontar lo escrito con las pruebas de lo acontecido y las respectivas referencias de los registros. Con el tiempo, el campo de acción de la auditoria ha continuado extendiéndose; no obstante, son muchos los que todavía la juzgan como portadora exclusiva de aquel objeto remoto, o sea, observar la veracidad y exactitud de los registros. En forma sencilla y clara, escribe Holmes: “... la auditoria es el examen de las demostraciones y registros administrativos. El auditor observa la exactitud, integridad y autenticidad de tales demostraciones, registros y documentos.” Por otra parte, tenemos la conceptuación sintética de un profesor de la universidad de Harvard el cual expresa lo siguiente: “... el examen de todas las anotaciones contables a fin de comprobar su exactitud, así como la veracidad de los estados o situaciones que dichas anotaciones producen.” Tomando en cuenta los criterios anteriores podemos decir que la auditoria es la actividad por la cual se verifica la corrección contable de las cifras de los estados financieros; Es la revisión misma de los registros y fuentes de contabilidad para determinar la racionabilidad de las cifras que muestran los estados financieros emanados de ellos. Se define también como un proceso sistemático que consiste en obtener y evaluar objetivamente evidencias sobre las afirmaciones relativas a los actos y eventos de carácter económico; con el fin de determinar el grado de correspondencia entre esas afirmaciones y los criterios establecidos, para luego comunicar los resultados a las personas interesadas. FUNDAMENTOS DE AUDITORIA MGT.ESTELA QUISPE RAMOS 6. CLASIFICACION DE LA AUDITORIA La clasificación de la auditoria se enfoca desde dos puntos de vista: 1. Según la naturaleza de las operaciones que examina: - Auditoría Financiera - Auditoria Operativa o Administrativa - Auditoria Tributaria - Auditoria Gubernamental - Auditoria de Sistemas - Auditoría Integral - Auditoria de Medio Ambiente 2. Según la competencia de quien lo realiza - Auditoría Interna - Auditoría Externa 6.1. SEGÚN LA NATURALEZA DE LAS OPERACIONES QUE EXAMINA a. AUDITORIA FINANCIERA Examen de información por un tercero, independiente, distinto al que lo preparo, con la intención de establecer su razonabilidad, presentando los resultados del examen a través de su opinión. Para un mejor examen de la información (generalmente estados financieros básicos), esta se descompone en partes manejables llamadas componentes. Estos componentes, también denominados circuitos o transaccionales, están referidas a ciclos operativos, tales como: Compras, Cuentas por Pagar, Pagos, activo fijo, depreciaciones; Costos y pasivos laborales, existencias, costos de producción y costo de ventas. b. AUDITORIA TRIBUTARIA FUNDAMENTOS DE AUDITORIA MGT.ESTELA QUISPE RAMOS Determinar los resultados de la empresa en forma periódica y descubrir errores técnicos cometidos voluntariamente o en forma involuntaria. La Auditoría Tributaria, es un control crítico y sistemático, que usa un conjunto de técnicas y procedimientos destinados a verificar el cumplimiento de las obligaciones formales y sustanciales de los contribuyentes. Se efectúa teniendo en cuenta las normas tributarias vigentes en el periodo a fiscalizar y los principios de contabilidad generalmente aceptados, para establecer una conciliación entre los aspectos legales y contables y así determinar la base imponible y los tributos que afectan al contribuyente auditado. Los CPC Pedro A. Yarasca Ramos y CPC Emma R, Álvarez Guadalupe en su libro AUDITORIA, Fundamentos con un enfoque moderno, indican lo siguiente: La Auditoria Tributaria es el examen fiscalizador que realiza un auditor fiscal o independiente para determinar la veracidad de los resultados de operaciones y situación financiera declarados por la empresa (contribuyente),a través de su información financiera u otros medios. Pascual Chavez Ackermann, en su libro AUDITORIA TRIBUTARIA -Tomo I, precisa: La Auditoria Tributaria es un conjunto de principios y procedimientos destinados a establecer si han sido aplicados razonablemente las normas contables, si se han interpretado y aplicado correctamente las leyes tributarias que afectan a la empresa y si consecuentemente se han confeccionado correctamente las declaraciones de impuestos (tributos). En nuestra opinión la Auditoría Tributaría es un examen realizado por un profesional Auditor Independiente o Auditor Tributario (SUNAT) con la finalidad de verificar el cumplimiento en forma correcta de las obligaciones tributarias formales y sustanciales de todo contribuyente, así como también determinar los derechos tributarios a su favor. Es por ello que al efectuar el examen se deben aplicar las respectivas técnicas y procedimientos de auditoría. Al efectuar la Auditoría Tributaria, se verifican los Estados Financieros, libros y registros contables, y toda documentación sustentatoria de las operaciones FUNDAMENTOS DE AUDITORIA MGT.ESTELA QUISPE RAMOS económicas y financieras de una empresa (Contribuyente], con la finalidad de determinar su situación tributaria a una fecha determinada. c. AUDITORIA GUBERNAMENTAL Es el examen objetivo y sistemático de las operaciones que realizan las entidades conformantes del sector público que realizan con sujeción a la normatividad contenida en las ramas de auditoría gubernamental abarca el campo de la auditoria operativa y financiera. d. AUDITORIA DE SISTEMAS Auditoría de Sistemas es: • La verificación de controles en el procesamiento de la información, desarrollo de sistemas e instalación con el objetivo de evaluar su efectividad y presentar recomendaciones a la Gerencia. • La actividad dirigida a verificar y juzgar información. • El examen y evaluación de los procesos del Área de Procesamiento automático de Datos (PAD) y de la utilización de los recursos que en ellos intervienen, para llegar a establecer el grado de eficiencia, efectividad y economía de los sistemas computarizados en una empresa y presentar conclusiones y recomendaciones encaminadas a corregir las deficiencias existentes y mejorarlas. 6.2. SEGÚN LA COMPETENCIA DE QUIEN LO EXAMINA a. AUDITORIA INTERNA La auditoría Interna es el examen crítico, sistemático y detallado de un sistema de información de una unidad económica, realizado por un profesional con vínculos laborales con la misma, utilizando técnicas determinadas y con el objeto de emitir informes y formular sugerencias para el mejoramiento de la misma. Estos informes son de circulación interna y no tienen trascendencia a los terceros pues no se producen bajo la figura de la Fe Pública. FUNDAMENTOS DE AUDITORIA MGT.ESTELA QUISPE RAMOS Las auditorías internas son hechas por personal de la empresa. Un auditor interno tiene a su cargo la evaluación permanente del control de las transacciones y operaciones y se preocupa en sugerir el mejoramiento de los métodos y procedimientos de control interno que redunden en una operación más eficiente y eficaz. Cuando la auditoría está dirigida por Contadores Públicos profesionales independientes, la opinión de un experto desinteresado e imparcial constituye una ventaja definida para la empresa y una garantía de protección para los intereses de los accionistas, los acreedores y el Público. La imparcialidad e independencia absolutas no son posibles en el caso del auditor interno, puesto que no puede divorciarse completamente de la influencia de la alta administración, y aunque mantenga una actitud independiente como debe ser, esta puede ser cuestionada ante los ojos de los terceros. Por esto se puede afirmar que el Auditor no solamente debe ser independiente, sino parecerlo para así obtener la confianza del Público. La auditoría interna es un servicio que reporta al más alto nivel de la dirección de la organización y tiene características de función asesora de control, por tanto no puede ni debe tener autoridad de línea sobre ningún funcionario de la empresa, a excepción de los que forman parte de la planta de la oficina de auditoría interna, ni debe en modo alguno involucrarse o comprometerse con las operaciones de los sistemas de la empresa, pues su función es evaluar y opinar sobre los mismos, para que la alta dirección toma las medidas necesarias para su mejor funcionamiento. La auditoría interna solo interviene en las operaciones y decisiones propias de su oficina, pero nunca en las operaciones y decisiones de la organización a la cual presta sus servicios, pues como se dijo es una función asesora. b. AUDITORIA EXTERNA Aplicando el concepto general, se puede decir que la auditoría Externa es el examen crítico, sistemático y detallado de un sistema de información de una unidad económica, realizado por un Contador Público sin vínculos laborales con la misma, utilizando técnicas determinadas y con el objeto de emitir una opinión independiente sobre la forma como opera el sistema, el control interno del mismo y formular sugerencias para su mejoramiento. El dictamen u opinión FUNDAMENTOS DE AUDITORIA MGT.ESTELA QUISPE RAMOS independiente tiene trascendencia a los terceros, pues da plena validez a la información generada por el sistema ya que se produce bajo la figura de la Fe Pública, que obliga a los mismos a tener plena credibilidad en la información examinada. La Auditoría Externa examina y evalúa cualquiera de los sistemas de información de una organización y emite una opinión independiente sobre los mismos, pero las empresas generalmente requieren de la evaluación de su sistema de información financiero en forma independiente para otorgarle validez ante los usuarios del producto de este, por lo cual tradicionalmente se ha asociado el término Auditoría Externa a Auditoría de Estados Financieros, lo cual como se observa no es totalmente equivalente, pues puede existir Auditoría Externa del Sistema de Información Tributario, Auditoría Externa del Sistema de Información Administrativo, Auditoría Externa del Sistema de Información Automático etc. La Auditoría Externa o Independiente tiene por objeto averiguar la razonabilidad, integridad y autenticidad de los estados, expedientes y documentos y toda aquella información producida por los sistemas de la organización. Una Auditoría Externa se lleva a cabo cuando se tiene la intención de publicar el producto del sistema de información examinado con el fin de acompañar al mismo una opinión independiente que le dé autenticidad y permita a los usuarios de dicha información tomar decisiones confiando en las declaraciones del Auditor. Una auditoría debe hacerla una persona o firma independiente de capacidad profesional reconocidas. Esta persona o firma debe ser capaz de ofrecer una opinión imparcial y profesionalmente experta a cerca de los resultados de auditoría, basándose en el hecho de que su opinión ha de acompañar el informe presentado al término del examen y concediendo que pueda expresarse una opinión basada en la veracidad de los documentos y de los estados financieros y en que no se imponga restricciones al auditor en su trabajo de investigación. Bajo cualquier circunstancia, un Contador profesional acertado se distingue por una combinación de un conocimiento completo de los principios y FUNDAMENTOS DE AUDITORIA MGT.ESTELA QUISPE RAMOS procedimientos contables, juicio certero, estudios profesionales adecuados y una receptividad mental imparcial y razonable. FUNDAMENTOS DE AUDITORIA MGT.ESTELA QUISPE RAMOS
