Cap. 16 AUDITORIA UN ENFOQUE INTEGRAL

CAPÍTULOS 14–17
PARTE 3
APLICACIÓN DEL PROCESO
DE AUDITORÍA AL CICLO DE
VENTAS Y COBRANZA
Para entender cómo funciona en la práctica la auditoría, es importante entender cómo se adaptan los conceptos a determinadas
áreas de la auditoría. El ciclo de ventas y cobranzas es la primera área en la que veremos a detalle la aplicación de estos conceptos, dado que este ciclo es parte importante de cada auditoría
y porque es razonablemente sencillo. En estos cuatro capítulos
aplicaremos los conceptos estudiados en la Parte 2 referentes a
la auditoría de ventas, entradas de efectivo y el estado de resultados relacionado y las cuentas de balance general en el ciclo.
El objetivo del capítulo 14 es ayudarle a comprender
la metodología del diseño de pruebas de controles y
pruebas sustantivas de procedimientos de operaciones de auditoría de ventas, ingresos de efectivo y otras clases de
operaciones del ciclo de ventas y cobranza. En el capítulo 15 analizaremos los 2 métodos, el método de muestreo estadístico y el
método no estadístico para pruebas de controles y pruebas
sustantivas de operaciones. En el capítulo 16 se presenta la metodología del diseño de los procedimientos de auditoría para la
auditoría de cuentas de saldos en el ciclo de ventas y cobranza.
En el capítulo 17 se analizará el muestreo de auditoría, específicamente el muestreo de pruebas a detalles de saldos.
MUESTREIO DE AUDITORIA PARA PRUEBAS
SUSTANTIVAS DE
DE CONTROLES Y PRUEBAS
OPERACION
ES
16
TERMINACIÓN DE LAS PRUEBAS EN EL CICLO DE VENTAS Y COBRANZA:
CUENTAS POR COBRAR
CUANDO MÁS NO ES LO MEJOR
En la primera asignación de auditoría de Susan Jackson, se le pidió que manejara la confirmación de
las cuentas por cobrar. Estaba emocionada porque era una de las áreas en su clase de auditoría en la
que se sentía más segura de sus conocimientos. El cliente de auditoría era un comerciante con un gran
número de cuentas de clientes. En años anteriores, la firma de Susan confirmó estas cuentas mediante
confirmaciones negativas. El año anterior, se enviaron 200 confirmaciones negativas. Las confirmaciones se enviaron 1 mes antes del término del año. Las que se regresaron sólo mostraron diferencias de
tiempos; ninguna representó un error en los libros del cliente.
El plan de auditoría tentativo para el año en curso es hacer prácticamente lo mismo que el año anterior.
Antes de la fecha de confirmación planeada del presente año, Susan obtuvo un entendimiento de los
controles internos sobre las operaciones de recibos de ventas y efectivo. Ella descubrió que se aplicó un
nuevo sistema para las operaciones de ventas que incluía las ventas basadas en Internet, pero el cliente tuvo problemas considerables para hacer que el sistema trabajara de forma adecuada. Había una
gran cantidad de errores en las ventas registradas durante los meses pasados. Las pruebas de control
y pruebas sustantivas de operaciones de ventas de Susan también identificaron errores similares.
Cuando Susan mostró sus hallazgos a su supervisor y le preguntó qué había que hacer, él respondió,
“No hay problema, Susan. Sólo envía 300 peticiones de confirmación en lugar de las 200 usuales. Y asegúrate de conseguir una buena muestra aleatoria para que podamos tener una buena proyección de los
resultados”. A Susan le molestó mucho esta instrucción. Ella recordaba de sus clases de auditoría que
las peticiones de confirmaciones negativas no se consideran como una buena evidencia cuando hay
controles débiles. Debido a que a los clientes sólo se les pide responder cuando existen diferencias, el
auditor no puede confiar en el valor correcto para cada error en la muestra. Si es así, entonces los resultados del uso de confirmaciones negativas será malinterpretado incluso si se envía una petición a
cada cuenta. Susan llegó a la conclusión de que expandir el tamaño de la muestra era la solución equivocada. Cuando Susan habló con su supervisor acerca de su punto de vista, esta vez él respondió, “Tienes toda la razón. Hablé demasiado rápido. Necesitamos sentarnos y pensar una mejor estrategia para
descubrir si las cuentas por cobrar se declararon de forma errónea”.
OBJETIVOS DE APRENDIZAJE
Luego de estudiar el presente
capítulo, usted podrá:
16-1
Describir la metodología
para el diseño de las
pruebas a los detalles de
los saldos mediante el
modelo de riesgo de
auditoría.
16-2
Diseñar y realizar
procedimientos analíticos
para las cuentas en el
ciclo de ventas y
cobranza.
16-3
Diseñar y realizar las
pruebas de los detalles de
los saldos para las
cuentas por cobrar para
cada objetivo de auditoría
relacionado con el saldo.
16-4
Obtener y evaluar las
confirmaciones de
las cuentas por cobrar.
16-5
Diseñar los procedimientos
de auditoría para la
auditoría de las cuentas
por cobrar, mediante una
hoja de trabajo de
planeación
de la evidencia como
guía.
n los últimos dos capítulos, revisamos las pruebas de control y las pruebas sustantivas de las operaciones para el ciclo de ventas y cobranza. Ambos tipos de pruebas son parte de la fase II del
proceso de auditoría. Ahora pasamos a la fase III y ponemos nuestra atención en los procedimientos
analíticos y pruebas de los detalles de los saldos para el ciclo de ventas y cobranza.
Como se muestra en la viñeta al inicio de este capítulo, es esencial para el auditor seleccionar la
evidencia adecuada, dadas las conclusiones a las que se llegan en la evaluación de los controles iniciales y realización de las pruebas de los controles y pruebas sustantivas de las operaciones. Debido a
que la evidencia confiable está disponible, los auditores realizan procedimientos analíticos y pruebas
a los detalles de los saldos en casi todas las auditorías para reducir el riesgo de detección para los saldos a un nivel razonable. Con el fin de obtener una seguridad razonable de que los saldos se declararon de manera imparcial a un costo moderado, el auditor debe diseñar con cuidado los procedimientos analíticos rentables más adecuados y las pruebas a los detalles de los saldos para las cuentas por
cobrar.
E
METODOLOGÍA PARA EL DISEÑO DE LAS PRUEBAS A LOS DETALLES DE LOS SALDOS
OBJETIVO 16-1
Describir la metodología para el
diseño de las pruebas de los
detalles de los saldos mediante
el modelo de riesgo de auditoría.
La figura 16-1 muestra la metodología que los auditores siguen en el diseño de las pruebas adecuadas
de los detalles de los saldos para las cuentas por cobrar. Observe que del segundo al último paso se incluye el diseño y realización de los procedimientos analíticos. La metodología se presentó en el capítulo 13 y ahora se aplica a la auditoría de las cuentas por cobrar. La metodología que se muestra en la
figura 16-1 se relaciona directamente con la hoja de trabajo de la planeación de la evidencia que se
presentó primero en el capítulo 9. La hoja de trabajo se completó de manera parcial en el capítulo 9
para las consideraciones de importancia y riesgo (parte de la fase I) y se completó posteriormente como parte del estudio de las pruebas de control y pruebas sustantivas de las operaciones en el último
capítulo (fase II). Continuaremos la terminación de la hoja de trabajo conforme prosigamos a través
de la fase III en este capítulo.
La decisión de la evidencia adecuada de las pruebas a los detalles de los saldos es complicada
porque se debe decidir sobre una base objetivo por objetivo, y existen varias interacciones que afectan la decisión de la evidencia. Por ejemplo, el auditor debe evaluar el potencial de fraude y considerar el riesgo inherente, el cual puede variar por objetivo, al igual que los resultados de las pruebas sustantivas de los recibos de ventas y efectivo, los cuales también pueden variar por objetivo. El auditor
también debe considerar los resultados de las pruebas de control y la evaluación del riesgo de control
relacionado.
En el diseño de las pruebas de los detalles de los saldos para las cuentas por cobrar, es esencial
cumplir con cada uno de los objetivos de auditoría relacionados con el saldo en el capítulo 6. En ese
capítulo se mostró que estos nueve objetivos generales son los mismos para todas las cuentas. Específicamente aplicados a las cuentas por cobrar, se les llama objetivos de auditoría relacionados con
el saldo de las cuentas por cobrar y se muestran a continuación:1
1. Las cuentas por cobrar en la balanza de comprobación vencida están de acuerdo con las
cantidades relacionadas del archivo maestro, y el total se suma de forma correcta y está de
acuerdo con el libro mayor general. (Relación detallada.)
2. Las cuentas por cobrar registradas existen. (Existencia.)
3. Las cuentas por cobrar existentes están incluidas. (Integridad.)
4. Las cuentas por cobrar son precisas. (Precisión.)
5. Las cuentas por cobrar se clasifican de forma adecuada. (Clasificación.)
6. El cierre de las cuentas por cobrar es correcto. (Cierre).
7. Las cuentas por cobrar se declaran en un valor realizable. (Valor realizable.)
8. El cliente tiene derecho a las cuentas por cobrar. (Derechos.)
9. La presentación y revelación de las cuentas por cobrar es adecuada. (Presentación y manifestación.)
Las columnas en la hoja de trabajo de la planeación de la evidencia en la figura 16-7 (página 502)
incluyen los objetivos de auditoría relacionados con el saldo. El auditor utiliza los factores en las
columnas para ayudar en la evaluación del riesgo de detección planeado para las cuentas por cobrar,
por objetivo. Estos factores se estudiaron en capítulos anteriores.
1 La
relación detallada se incluye aquí como el primer objetivo, comparada con el objetivo 6 en el capítulo 6, porque las pruebas para la relación detallada normalmente se realizan primero.
484
PARTE TRES / APLICACIÓN DEL PROCESO DE AUDITORÍA AL CICLO DE VENTAS Y COBRANZA
FIGURA 16-1
Metodología para el diseño de las pruebas a los detalles de los saldos
para cuentas por cobrar
Identificar los riesgos de
negocio del cliente que
afectan las cuentas por
cobrar
Fase I
Determinar el error
tolerable y evaluar
el riesgo inherente
para las cuentas
por cobrar
Fase I
Evaluar el riesgo
de control para el
ciclo de ventas
y cobranza
Fase I
Diseñar y realizar
pruebas de control
y pruebas sustantivas
de las operaciones para
el ciclo de ventas
y cobranza
Fase II
Diseñar y realizar
procedimientos
analíticos
para el saldo de las
cuentas por cobrar
Fase III
Diseñar y realizar pruebas Procedimientos de la auditoría
a los detalles del saldo
de las cuentas por cobrar Tamaño de la muestra Partidas Fase III
para satisfacer los
a seleccionar
objetivos de auditoría
Tiempo
oportuno
relacionados con el saldo
Es importante para los estudiantes de auditoría entender toda la metodología del diseño de las
pruebas a los detalles de los saldos para cuentas por cobrar y todas las demás cuentas. El siguiente
análisis explica la metodología. Partes de esta exposición son una revisión de la información estudiada en capítulos anteriores, pero tienen el objetivo de ayudar en el entendimiento de la relación de cada
parte de la figura 16-1 para el diseño de las pruebas de los detalles de los saldos.
Las pruebas de las cuentas por cobrar están basadas en la comprensión del auditor del negocio e industria del cliente, como se analizó en el capítulo 8. Como parte de este entendimiento, el auditor estudia la industria del cliente y el ambiente externo y evalúa los objetivos de la administración y procesos de negocio para identificar los riesgos de negocio importantes del cliente que pueden afectar
los estados financieros, incluyendo las cuentas por cobrar. Como parte de este entendimiento, el auditor también realiza los procedimientos analíticos que pueden indicar el aumento del riesgo de
errores en las cuentas por cobrar.
Los riesgos de negocio del cliente que afectan a las cuentas por cobrar se consideran en la evaluación del auditor del riesgo inherente y la evidencia planeada para las cuentas por cobrar. Por
ejemplo, como resultado de los cambios adversos en el ambiente económico de la industria, el auditor puede aumentar el riesgo inherente del valor neto de realización de las cuentas por cobrar.
Identificar los riesgos de
negocio del cliente que
afectan a las cuentas por
cobrar (fase I)
CAPÍTULO 16 / TERMINACIÓN DE LAS PRUEBAS EN EL CICLO DE VENTAS Y COBRANZA: CUENTAS POR COBRAR
485
Determinar el error tolerable
y evaluar el riesgo inherente
(fase I)
Evaluar el riesgo de control
para el ciclo de ventas
y cobranza (fase I)
Como se estudió en el capítulo 9, el auditor primero decide el criterio preliminar acerca de la importancia para todos los estados financieros. Después, el auditor pone la cantidad de criterio preliminar
en cada cuenta importante del balance general, incluyendo las cuentas por cobrar. A esta asignación
se le denomina determinación del error tolerable. Las cuentas por cobrar típicamente son una de las
cuentas más importantes en los estados financieros para las compañías que venden a crédito. Incluso
si el saldo de las cuentas por cobrar no es cuantioso, es casi seguro que las operaciones en el ciclo de
ventas y cobranza que afectan el saldo en las cuentas por cobrar sean de gran importancia.
Para cada objetivo de una cuenta se evalúa el riesgo inherente como las cuentas por cobrar, considerando el riesgo de negocio del cliente y la naturaleza del cliente y la industria. La SAS 99 indica
que, por lo general, los auditores deben identificar un riesgo de fraude específico relacionado con el
reconocimiento del ingreso. Probablemente esto afecte la evaluación del auditor del riesgo inherente
para los objetivos de existencia y corte de ventas y corte devoluciones y descuentos sobre ventas. En
particular, es común para los clientes declarar de forma errónea el cierre de manera intencional o sin
intención. El riesgo inherente para el objetivo del valor de realización a menudo también se determina a un nivel más alto. Es difícil, debido a los criterios implicados, para los clientes evaluar el valor
realizable y ajustar de forma correcta la estimación para las cuentas incobrables. Es relativamente fácil para los clientes tener errores intencionales en la cuenta de la estimación debido a la dificultad de
los criterios.
Los controles internos sobre los recibos de ventas y efectivo y las cuentas por cobrar relacionadas son al
menos razonablemente efectivos para la mayoría de las compañías debido a que la administración está
interesada en mantener registros precisos como un medio para tener buenas relaciones con los clientes.
Los auditores a menudo se preocupan en especial por tres aspectos de los controles internos: los controles que impiden o detectan los desfalcos, los controles sobre el cierre y los controles relacionados con la
estimación de cuentas incobrables, como la aprobación de las ventas a crédito antes del embarque.
Ya hemos estudiado los objetivos de auditoría relacionados con las operaciones en el ciclo de
ventas y cobranza (véase capítulo 14). El auditor debe relacionar el riesgo de control para los objetivos de auditoría relacionados con las operaciones con los objetivos de auditoría relacionados con el
saldo al decidir el riesgo planeado de detección y la evidencia planeada para las pruebas a los detalles
de los saldos. En su mayoría, la relación es directa. La figura 16-2 muestra la relación para las dos
principales clases de operaciones en el ciclo de ventas y cobranza. Por ejemplo, suponga que el auditor concluyó que el riesgo de control para las operaciones de recibos de ventas y efectivo es bajo para
el objetivo de auditoría relacionado con las operaciones. Entonces, el auditor puede concluir que los
controles para el objetivo de auditoría relacionado con el saldo para las cuentas por cobrar son efectivos porque las únicas operaciones que afectan las cuentas por cobrar son los recibos de ventas y
efectivo. Por supuesto, si las devoluciones y descuentos sobre ventas y la anulación en los libros de las
cuentas incobrables son importantes, el riesgo de control evaluado también se debe considerar en estas dos clases de operaciones.
Dos aspectos de las relaciones en la figura 16-2 merecen una mención especial:
1. Para las ventas, el objetivo de existencia de la auditoría relacionado con las operaciones afecta el objetivo de existencia de la auditoría relacionado con el saldo, pero para los recibos de efectivo,
el objetivo de existencia de la auditoría relacionado con las operaciones afecta la integridad del objetivo de auditoría relacionado con el saldo. La razón de esta conclusión un cuanto sorprendente es que
un aumento de las ventas aumenta las cuentas por cobrar, pero un aumento de los recibos de efectivo
disminuye las cuantas por cobrar. Por ejemplo, el registro de una venta que no ocurrió viola el objetivo de existencia de auditoría relacionado con las operaciones y el objetivo de existencia de auditoría relacionado con el saldo (ambos sobreestimaciones). El registro de un recibo de efectivo que no
ocurrió viola el objetivo de existencia de la auditoría relacionado con las operaciones, pero viola la
integridad del objetivo de auditoría relacionado con el saldo para las cuentas por cobrar debido a que
una cuenta por cobrar aún pendiente ya no está incluida en los registros.
2. Tres objetivos de auditoría relacionados con el saldo de cuentas por cobrar no se ven afectados
por el riesgo de control evaluado para las clases de operaciones. Éstos son el valor de realización,
los derechos y la presentación y revelación. Cuando el auditor quiere reducir el riesgo de control evaluado por debajo del máximo para estos tres objetivos, se identifican y se hacen pruebas de los controles
por separado.
La figura 16-7 en la página 502 incluye tres filas del riesgo de control para el riesgo de control evaluado: una para las ventas, una para los recibos de efectivo y otra para los controles adicionales relacionados con el saldo de las cuentas por cobrar. El origen de cada riesgo de control para los recibos de
486
PARTE TRES / APLICACIÓN DEL PROCESO DE AUDITORÍA AL CICLO DE VENTAS Y COBRANZA
FIGURA 16-2
Relación entre los objetivos de auditoría relacionados con las operaciones para el ciclo de ventas y cobranza
y los objetivos de auditoría relacionados con el saldo para las cuentas por cobrar
Presentación
y manifestación
X
Clasificación
X
Tiempo propicio
X
X
Existencia
X
Integridad
X
Precisión
X
Clasificación
X
Tiempo propicio
Asentamiento
y resumen
Derechos
X
Precisión
Recepción
de efectivo
Valor realizable
X
Integridad
Asentamiento
y resumen
Cierre
Clasificación
Precisión
Existencia
Integridad
Ventas
Existencia
CLASE DE
OPERACIONES
OBJETIVOS DE
AUDITORÍA
RELACIONADOS
CON LAS
OPERACIONES
Relación
detallada
OBJETIVOS DE AUDITORÍA RELACIONADOS CON EL SALDO
DE LAS CUENTAS POR COBRAR
X
X
ventas y efectivo es la matriz de riesgo de control, asumiendo que los resultados de las pruebas de
control soportaban la evaluación original. El auditor hace una evaluación del riesgo de control para
los objetivo relacionados sólo con el saldo de las cuentas por cobrar.
Diseño de procedimientos de auditoría para las pruebas de control y pruebas sustantivas de las operaciones, decisión del tamaño de la muestra y la evaluación de los resultados de aquellas pruebas se
cubrieron en los últimos dos capítulos. Los resultados de las pruebas de control determinan si el riesgo de control evaluado para los recibos de ventas y efectivo necesita una revisión. Los resultados de
las pruebas sustantivas de las operaciones se utilizan para determinar el grado al cual el riesgo planeado de detección se cumple para cada objetivo de auditoría relacionado con el saldo de las cuentas
por cobrar. La hoja de trabajo de la planeación de la evidencia en la figura 16-7 muestra tres filas de
riesgo de control, dos para las pruebas sustantivas de las operaciones, una para las ventas y otra para
los recibos de efectivo.
Como se analizó en el capítulo 8, los procedimientos analíticos se realizan con frecuencia durante las
tres fases de la auditoría: durante la planeación, cuando se realizan las pruebas detalladas y como
parte de la terminación de la auditoría. Este capítulo cubre los que se realizan durante la planeación
y cuando se realizan las pruebas detalladas a las cuentas en el ciclo de ventas y cobranza.
Los procedimientos analíticos realizados durante la fase de pruebas detalladas se realizan después de la fecha del balance general pero antes de las pruebas a los detalles de los saldos. Tiene poco
sentido realizar procedimientos analíticos extensos antes de que el cliente haya registrado todas las
operaciones para el año y finalizado los estados financieros.
Los procedimientos analíticos se realizan para todo el ciclo de ventas y cobranza, no sólo para las
cuentas por cobrar. Esto se debe a la relación cercana entre el estado de resultados y las cuentas del
Diseñar y realizar pruebas de
control y pruebas sustantivas
de las operaciones (fase I)
Diseñar y realizar
procedimientos analíticos
(fase III)
OBJETIVO 16-2
Diseñar y realizar procedimientos
analíticos para las cuentas en el
ciclo de ventas y cobranza.
CAPÍTULO 16 / TERMINACIÓN DE LAS PRUEBAS EN EL CICLO DE VENTAS Y COBRANZA: CUENTAS POR COBRAR
487
TABLA 16-1
Procedimientos analíticos para el ciclo de ventas y cobranza
Procedimiento analítico
Error posible
Comparar el porcentaje del margen bruto con el de los
años anteriores (por línea de producto)
Sobreestimación o subestimación de las ventas
y cuentas por cobrar
Comparar las ventas por mes (por línea de producto)
con el paso del tiempo
Sobreestimación o subestimación de las ventas
y cuentas por cobrar
Comparar las devoluciones y bonificaciones sobre
ventas como un porcentaje de las ventas brutas con
las de años anteriores (por línea de producto)
Sobreestimación o subestimación de las devoluciones
y bonificaciones sobre las ventas y cuentas por
cobrar
Comparar los saldos individuales del cliente sobre
una cantidad declarada con los de años anteriores
Errores en las cuentas por cobrar y cuentas de los
estados de ingresos relacionados
Comparar el gasto de la deuda incobrable como un
porcentaje de ventas brutas con el de años
anteriores
Cuentas por cobrar incobrables que no han sido
cubiertas
Comparar el número de días en que las cuentas por
cobrar están sin pagar con el de los años anteriores
y la rotación relacionada de las cuentas por pagar
Sobreestimación o subestimación del cálculo para
cuentas incobrables y el gasto por deudas
incobrables; también puede indicar cuentas por
cobrar ficticias
Comparar las categorías vencidas como un porcentaje
de las cuentas por cobrar con las de años anteriores
Sobreestimación o subestimación de la estimación
para cuentas incobrables y el gasto por deudas
incobrables
Comparar la estimación para cuentas incobrables
como un porcentaje de las cuentas por cobrar con
la de años anteriores
Sobreestimación o subestimación de la estimación
para las cuentas incobrables y el gasto por deudas
incobrables
Comparar el adeudo de las cuentas por cobrar como
un porcentaje de las cuentas por cobrar totales con
el de años anteriores
Sobreestimación o subestimación del cálculo para
cuentas incobrables y el gasto por deudas
incobrables
balance general. Si el auditor determina posibles errores en las ventas o las devoluciones de ventas y
estimaciones mediante los procedimientos analíticos, las cuentas por cobrar probablemente serán el
error de compensación.
La tabla 16-1 presenta ejemplos de los tipos de razones y comparaciones principales para el ciclo de ventas y cobranza y errores potenciales que pueden indicarse mediante los procedimientos
analíticos. Aunque la tabla 16-1 se enfoca en la comparación de los resultados del año actual con los
de años pasados, el auditor también considera los resultados del año actual comparados con los presupuestos y tendencias de la industria. Es importante observar en la columna de “posible error” que
se afectan las cuentas del balance general y el estado de resultados. Por ejemplo, cuando el auditor
realiza los procedimientos analíticos para las ventas, se obtiene la evidencia para las ventas y las cuentas por cobrar.
Además de los procedimientos analíticos en la tabla 16-1, también deben revisarse las cuentas
por cobrar para las cantidades grandes e inusuales. Las cuentas por cobrar individuales que merecen
una atención especial son los saldos grandes, cuentas que hayan estado pendientes por un largo tiempo, cuentas por cobrar de compañías afiliadas, funcionarios, directores y otras partes relacionadas, y
saldos de crédito. El auditor debe revisar la lista de cuentas (balanza de comprobación vencida) a la
fecha del balance general para determinar qué cuentas se deben investigar más.
La información sobre el ciclo de ventas y cobranza en Hillsburg Hardware Co. se proporciona
para ejemplificar el uso de los procedimientos analíticos durante la fase de pruebas detalladas. La tabla 16-2 incluye información comparativa de la balanza de comprobación para el ciclo de ventas y
cobranza de Hillsburg. Una parte de esa información se utiliza para ilustrar varios procedimientos
analíticos en la tabla 16-3. Ninguno de los procedimientos analíticos indicaba errores potenciales excepto por la razón de la estimación de cuentas incobrables para las cuentas por cobrar. La explicación
al final de la tabla 16-3 describe el error potencial.
La conclusión del auditor sobre los procedimientos analíticos para el ciclo de ventas y cobranza
se incorpora en la tercera fila de la parte inferior en la hoja de trabajo de planeación de evidencia en
la figura 16-7. Los procedimientos analíticos son pruebas sustantivas y, por lo tanto, reducen el grado
488
PARTE TRES / APLICACIÓN DEL PROCESO DE AUDITORÍA AL CICLO DE VENTAS Y COBRANZA
TABLA 16-2
Información comparativa para Hillsburg Hardware Co.—ciclo de ventas y cobranza
Cantidad
Ventas
12-31-04
(en miles)
Cambio de porcentaje
2003–2004
12-31-03
(en miles)
$144,328
9.0%
$132,421
Devoluciones y descuentos sobre ventas
Cambio de porcentaje
2002–2003
7.0%
12-31-02
(en miles)
$123,737
1,242
3.9
1,195
13.6
1,052
Margen bruto
39,845
9.6
36,350
7.0
33,961
Cuentas por cobrar
20,197
15.3
17,521
3.3
16,961
Estimación para las cuentas incobrables
1,240
(5.4)
1,311
21.5
1,079
Gasto por deudas incobrables
3,323
(2.1)
3,394
7.3
3,162
Activos reales totales
51,027
2.3
49,895
1.5
49,157
Activos totales
61,367
.9
60,791
1.8
59,696
5,681
21.9
4,659
39.0
3,351
258
16.7
221
5.7
209
37
15.6
32
6.7
30
Ganancias netas antes de los impuestos
Número de cuentas por cobrar
Número de cuentas por cobrar con
saldos alrededor de $100,000
al cual el auditor necesita probar los detalles de los saldos, si los resultados de los procedimientos
analíticos son favorables.
Cuando los procedimientos analíticos en el ciclo de ventas y cobranza descubren fluctuaciones
inusuales, el auditor debe hacer consultas adicionales a la administración. Las respuestas de la administración se deben evaluar de manera crítica para determinar si explican de forma adecuada las fluctuaciones inusuales y si tienen el respaldo de otra evidencia corroborativa.
Las pruebas adecuadas a los detalles de los saldos dependen de los factores incorporados en la hoja de
trabajo de planeación de la evidencia en la figura 16-7. La segunda fila de la parte inferior muestra el
riesgo planeado de detección para cada objetivo de auditoría relacionado con el saldo de las cuentas
por cobrar. El riesgo planeado de detección para cada objetivo es decisión del auditor, se determina
al combinar de manera subjetiva las conclusiones alcanzadas sobre cada uno de los factores enunciados arriba de esa fila.
TABLA 16-3
Diseñar y realizar las
pruebas a los detalles
del saldo de las cuentas
por cobrar (fase III)
Procedimientos analíticos para Hillsburg Hardware Co.—ciclo de ventas y
cobranza
12-31-04
12-31-03
12-31-02
27.85%
27.70%
27.68%
.9%
.9%
.9%
Gasto por deudas incobrables/ventas netas
2.3%
2.6%
2.6%
Estimación para cuentas incobrables/
cuentas por cobrar
6.1%
7.5%
6.4%
Número de días en que las cuentas por cobrar han
estado pendientes*
48.09
47.96
49.32
Cuentas por cobrar netas/
activos reales totales
37.2%
32.5%
32.3%
Margen bruto/ventas netas
Devoluciones y descuentos sobre
ventas/ventas brutas
*Basado sólo en cuentas por cobrar del término del año.
Comentario: La estimación como un porcentaje de las cuentas por cobrar ha disminuido de 6.4% a 6.1%. El número de días en
que las cuentas por cobrar han estado pendientes y las condiciones económicas no justifican este cambio. El error potencial es
de aproximadamente $60,000 ($20,197,000 × .064 − .061).
CAPÍTULO 16 / TERMINACIÓN DE LAS PRUEBAS EN EL CICLO DE VENTAS Y COBRANZA: CUENTAS POR COBRAR
489
La combinación de los factores que determinan el riesgo planeado de detección es compleja debido a que la medición de cada factor es imprecisa y el peso adecuado que se va a proporcionar a cada factor es muy crítico. De manera inversa, la relación entre cada factor y riesgo de detección planeado está bien establecida. Por ejemplo, el auditor sabe que un riesgo inherente o riesgo de control
alto disminuye el riesgo planeado de detección y aumenta las pruebas sustantivas planeadas, mientras que los buenos resultados de las pruebas sustantivas de las operaciones aumentan el riesgo de
detección planeado y disminuyen otras pruebas sustantivas planeadas.
La fila del final en la figura 16-7 muestra la evidencia de auditoría planeada para las pruebas de
los detalles de los saldos para las cuentas por cobrar, por objetivo. Como se analizó en capítulos anteriores, la evidencia planeada de auditoría es el complemento del riesgo planeado de detección.
La conclusión de que la evidencia planeada de auditoría para un objetivo dado es alta, mediana
o baja. La aplica el auditor al decidir los procedimientos de auditoría adecuados, tamaño de la muestra, partidas a seleccionar y oportunidad. En lo que resta de este capítulo se analiza la decisión de los procedimientos de auditoría específicos y tiempo preciso de las decisiones para la auditoría de las cuentas
por cobrar. El capítulo 17 trata con el tamaño de la muestra y la selección de partidas de la población
para las pruebas.
DISEÑO DE LAS PRUEBAS DE LOS DETALLES DE LOS SALDOS
Las pruebas de los detalles de los saldos para todos los ciclos están dirigidas a las cuentas del balance
general, aunque no se ignoran las cuentas de los estados de resultados porque se verifican como un
APLICACIÓN PRÁCTICA
DE LOS PROCEDIMIENTOS
ANALÍTICOS PARA EL MARGEN
El contador público, Ron Stopps, es el auditor para
Great Western Lumber Company, una compañía de
aserrado de madera de venta al por mayor. Ron
calcula el margen bruto mediante tres líneas de producto y obtiene información de la industria de datos
publicados en la tabla que se muestra abajo.
Al analizar los resultados, el contralor declara que
Great Western siempre ha tenido un margen bruto
más alto sobre los productos de madera dura que el
de la industria debido a que éstos se enfocan en los
mercados donde son capaces de vender a precios
más altos en lugar de enfatizar el volumen. Lo opuesto aplica para, las láminas, para las cuales tienen un
número razonablemente pequeño de clientes, cada
uno de los cuales solicita precios más bajos debido
al alto volumen. El contralor declara que las fuerzas
competitivas han provocado reducciones en el margen bruto de las láminas para la industria y Great
Western en 2004 y 2005. De manera tradicional
Great Western ha tenido un margen bruto un poco
más bajo para la madera suave que el de la industria
hasta 2005, cuando el margen bruto ascendió de
manera importante debido a las ventas activas.
Stopps observó que la mayoría de lo que el contralor dijo era razonable en vista de los hechos. El
margen bruto para la madera dura para la industria
fue estable y aproximadamente de 3.5 a 4% más bajo que el de cada año de Great Western. El margen
Porcentaje del margen
bruto de 2005
Madera dura
Madera suave
Láminas
490
bruto de la industria para las láminas ha disminuido
anualmente pero es alrededor de 10% más alto que
el de Great Western. El margen bruto de la industria
para la madera suave ha sido estable durante tres
años, pero el de Great Western ha aumentado por
una cantidad bastante importante.
El cambio en el margen bruto de madera suave
de Great Western del 20.3 al 23.9% es una preocupación para Stopps, así que él va a utilizar un procedimiento de tres pasos:
1. Calcular el error potencial y evaluar la importancia de esa cantidad. Él calcula el 23.9 − 20.3%
multiplicado por las ventas de madera suave y
concluye que la cantidad es potencialmente importante.
2. Identificar las causas potenciales del cambio.
◆ Sobreestimación de las ventas.
◆ Sobreestimación del inventario (subestimación del costo de los productos vendidos).
◆ Subestimación de las compras (subestimación del costo de los productos vendidos).
◆ Buenos resultados de las ventas activas.
3. Indicar en los archivos de auditoría una preocupación por la sobreestimación potencial de las
ventas e inventario y subestimación de las compras de madera suave. Esto podría requerir una
expansión de otras pruebas sustantivas de la auditoría.
Porcentaje del margen
bruto de 2004
Porcentaje del margen
bruto de 2003
Great Western
La industria
Great Western
La industria
Great Western
La industria
36.3
23.9
40.3
32.4
22.0
50.1
36.4
20.3
44.2
32.5
22.1
54.3
36.0
20.5
45.4
32.3
22.3
55.6
PARTE TRES / APLICACIÓN DEL PROCESO DE AUDITORÍA AL CICLO DE VENTAS Y COBRANZA
derivado de las pruebas al balance general. Por ejemplo, si el auditor confirma los saldos de las cuentas por cobrar y descubre valuaciones sobreestimadas debido a errores en la facturación a los clientes,
existirán sobreestimación de valuaciones tanto de las cuentas por cobrar como de las ventas.
La confirmación de las cuentas por cobrar es la prueba más importante a los detalles de las
cuentas por cobrar. La confirmación se analiza brevemente en el estudio de las pruebas apropiadas
para cada uno de los objetivos de auditoría relacionados con los saldos, y después de manera separada y con mayor detalle más adelante en este capítulo.
El análisis que a continuación se muestra sobre las pruebas de los detalles de los saldos para las
cuentas por cobrar asume que el auditor ha terminado una hoja de trabajo de planeación de la evidencia similar a la de la figura 16-7 y ha decidido el riesgo planeado de detección para las pruebas de
los detalles de cada objetivo de auditoría relacionado con el saldo. Los procedimientos de la auditoría seleccionados y el tamaño de la muestra dependerán en su mayoría de si la evidencia planeada
para un objetivo dado es baja, mediana o alta. El análisis se enfoca en los objetivos de auditoría relacionados con el saldo de las cuentas por cobrar.
La mayoría de las pruebas de las cuentas por cobrar y la estimación de cuentas incobrables están basadas en la balanza de comprobación vencida. Una balanza de comprobación vencida es una lista de
los saldos en el archivo maestro de las cuentas por cobrar a la fecha del balance general. Incluye los
saldos individuales pendientes del cliente y un desglose de cada saldo para el tiempo transcurrido entre la fecha de la venta y la fecha del balance general. Un ejemplo típico de una balanza de comprobación vencida se proporciona en la figura 16-3 para Hillsburg Hardware. Observe que el total es el
mismo que las cuentas por cobrar en la balanza de comprobación del libro mayor general en la página 141.
Las pruebas de la información sobre la balanza de comprobación vencida para la relación detallada son un procedimiento de auditoría necesario. Usualmente se realizan antes de cualquier otra
prueba para asegurar al auditor que la población que se está probando está de acuerdo con el libro
mayor general y el archivo maestro de las cuentas por cobrar. La columna total y las columnas que
muestran el vencimiento se deben probar y totalizar y el total de la balanza de comprobación se debe
comparar con el libro mayor general. Además, se debe rastrear una muestra de los saldos individuales para los documentos de soporte de respaldo, como los duplicados de las facturas de venta para
verificar el nombre del cliente, el saldo y el vencimiento adecuado. El grado de las pruebas para la relación detallada depende del número de cuentas implicadas, el grado al cual el archivo maestro se ha
probado como parte de las pruebas de control y pruebas sustantivas de las operaciones, y el grado al
FIGURA 16-3
OBJETIVO 16-3
Diseñar y realizar las pruebas de
los detalles de los saldos para las
cuentas por cobrar para cada
objetivo de auditoría relacionado
con el saldo.
Las cuentas por cobrar se
suman de forma correcta y
concuerdan con el archivo
maestro y el libro mayor
general
Balanza de comprobación vencida para Hillsburg Hardware Co.
Hillsburg Hardware Co.
Balanza de comprobación
vencida de cuentas por cobrar
12/31/04
Programa
preparado
por el cliente
Aprobado por
Fecha
1/5/05
Vencimiento, basado en la fecha de la factura
Número
de cuenta
Cliente
Saldo
12/31/04
146,589
30,842
210,389
83,526
60,000
15,789
0–30 días
90,220
30,842
210,389
73,526
31–60 días 61–90 días 91–120 días más de 120
56,369
01011
01044
01100
01191
01270
01301
Adams Supply
Argonaut, Inc.
Atwater Brothers
Beekman Bearings
Brown and Phillips
Christopher Plumbing
09733
09742
09810
09907
59,576
59,576
Travelers Equipment
179,263
Underhill Parts and Maintenance 179,263
34,911
34,700
32,600
UJW Co.
102,211
186,000
100,300
Zephyr Plastics
286,300
$20,196,800 $14,217,156 $2,869,366 $1,408,642 $1,038,926
10,000
60,000
15,789
$662,710
CAPÍTULO 16 / TERMINACIÓN DE LAS PRUEBAS EN EL CICLO DE VENTAS Y COBRANZA: CUENTAS POR COBRAR
491
cual se ha verificado el programa por parte de un auditor interno u otra persona independiente antes de que se proporcione al auditor. El software de auditoría se puede utilizar para realizar una totalización y suma cruzada de la balanza de comprobación, al igual que para recalcular el vencimiento.
Cuentas por cobrar
registradas existentes
La prueba más importante de los detalles a los saldos para determinar la existencia de las cuentas por
cobrar registradas es la confirmación de los saldos del cliente. Las confirmaciones se definieron
y analizaron a detalle en el capítulo 7. Cuando los clientes no responden a las confirmaciones, los
auditores también revisan los documentos de respaldo para verificar el embarque de productos y la
evidencia de recibos de efectivo posteriores para determinar si las cuentas se cobraron. Normalmente, los auditores no revisan los documentos de embarque o la evidencia de los recibos de efectivo posteriores para ninguna cuenta en la muestra que está confirmada, pero estos documentos tienen un
gran uso como evidencia alternativa para la falta de respuestas.
Las cuentas por cobrar
existentes están incluidas
Es difícil hacer pruebas para los saldos de cuentas omitidos en la balanza de comprobación vencida
excepto cuando se confía en la naturaleza del autobalanceadora del archivo maestro de las cuentas por
cobrar. Por ejemplo, si el cliente por accidente excluyó una cuenta por cobrar de la balanza de comprobación, la única forma posible en que se descubriría esto sería al totalizar la balanza de comprobación
de las cuentas por cobrar y conciliar el saldo con la cuenta de control en el libro mayor general.
Si todas las ventas a un cliente se omiten en el diario de ventas, la subestimación de las cuentas
por cobrar sería casi imposible de descubrir mediante las pruebas de los detalles de los saldos. Por
ejemplo, los auditores rara vez envían confirmaciones de las cuentas por cobrar a los clientes con
saldos en cero, esto se debe en parte a que la investigación muestra que es poco probable que los
clientes respondan a preguntas que indiquen que sus saldos están subestimados. Además, las ventas
no registradas para un cliente nuevo son difíciles de identificar para la confirmación, debido a que el
cliente no está incluido en el archivo maestro de las cuentas por cobrar. La subestimación de las ventas y las cuentas por cobrar se descubre mejor mediante las pruebas sustantivas de las operaciones
para los embarques realizados pero no registrados (objetivo de integridad para las pruebas de las
operaciones de ventas) y mediante procedimientos analíticos.
Cuentas por cobrar precisas
Cuentas por cobrar
clasificadas de forma
adecuada
El cierre de las cuentas
por cobrar es correcto
492
La confirmación de las cuentas seleccionadas de la balanza de comprobación es la prueba más común a los detalles de los saldos para la precisión de las cuentas por cobrar. Cuando los clientes no
responden a las peticiones de confirmación, los auditores revisan los documentos de respaldo, en la
misma forma en que se describe para el objetivo de existencia. Las pruebas de los débitos y créditos a
los saldos de clientes individuales se realizan al revisar la documentación de respaldo para los embarques y los recibos de efectivo.
Por lo general, es relativamente fácil evaluar la clasificación de las cuentas por cobrar al revisar la balanza de comprobación vencida para las cuentas por cobrar importantes de afiliados, funcionarios,
directores u otras partes relacionadas. Si los documentos de las cuentas por cobrar o cuentas que no
se deben clasificar como un activo real se incluyen con las cuentas regulares, éstas también se deben
separar. Finalmente, si los saldos de crédito en las cuentas por cobrar son importantes, es adecuado
reclasificarlas como cuentas por pagar.
Hay una relación cercana entre el objetivo de clasificación como se analizó aquí y el objetivo de
presentación y revelación. La clasificación concierne a la determinación de si el cliente ha separado
de forma correcta las diferentes clasificaciones de las cuentas por cobrar. La presentación y revelación
concierne a la seguridad de que las clasificaciones se presentaron de forma adecuada. Por ejemplo,
según el objetivo de clasificación, el auditor determina si las cuentas por cobrar de las partes relacionadas se han separado en la balanza de comprobación vencida. Conforme el objetivo de presentación
y revelación, el auditor determina si las operaciones de la parte relacionada se muestran de forma correcta en los estados financieros.
Los errores de cierre se presentan cuando las operaciones del periodo actual se registran en el periodo posterior o las operaciones del periodo posterior se registran en el periodo actual. El objetivo de
las pruebas de cierre, sin importar el tipo de operación, es verificar si las operaciones cerca del término del periodo de contabilidad se registran en el periodo adecuado. El objetivo de cierre es uno de los
más importantes en el ciclo, debido a que los errores en el cierre pueden afectar de manera importante el ingreso del periodo actual. Por ejemplo, la inclusión intencional o no intencionada de varias
ventas cuantiosas del periodo posterior en el periodo actual o la exclusión de varias devoluciones y
descuentos de ventas del periodo actual pueden sobreestimar de forma importante los ingresos netos.
PARTE TRES / APLICACIÓN DEL PROCESO DE AUDITORÍA AL CICLO DE VENTAS Y COBRANZA
EL RECONOCIMIENTO TEMPRANO
DE INGRESOS IMPULSA
LAS GANANCIAS
La SEC acusó a Xerox, quien se estaba enfrentando a
una disminución en sus ventas de sus líneas de producto tradicionales, de que reconoció prematuramente los ingresos, para cumplir con las expectativas
del mercado. De acuerdo con la SEC, la prisa por reconocer el ingreso de los equipos aumentó los ingresos por aproximadamente $3 mil millones y los ingresos antes de impuestos por aproximadamente
$1.5 mil millones para el periodo de 1997 hasta
2000. El reconocimiento anticipado de ingresos y
otras acciones para aumentar los ingresos fueron importantes. Por ejemplo, estos representaban el 37%
de los ingresos antes de impuestos informados para
el cuarto trimestre de 1997 y 1998. Según la SEC,
sin estas acciones para aumentar los ingresos, Xerox
se hubiera quedado corto en las expectativas de ingresos de mercado para casi cada uno de los periodos de declaraciones de 1997 a 1999.
Una cuestión fundamental fue cómo justificó Xerox los ingresos por arrendamiento. El ingreso proveniente de los acuerdos de arrendamiento de Xerox
estaba integrado por tres componentes: el valor del
equipo, la recaudación de pagos durante la existencia del arrendamiento y el financiamiento. El ingreso
proveniente del equipo se registró al inicio del arrendamiento, pero los ingresos por concepto de pagos
por el arrendamiento y financiamiento se reconocieron durante el contrato de arrendamiento. De acuerdo con la queja de la SEC, Xerox llevó a cabo una serie de acciones para convertir el ingreso por concepto
de pagos por arrendamiento y financiamiento, en el
valor del equipo, así, una mayor parte del ingreso pudo ser reconocida de inmediato.
La SEC alegó que estas acciones fueron determinadas por los altos niveles corporativos y ordenó que
seis ejecutivos importantes pagaran alrededor de
$22 millones en multas y la devolución de las ganancias resultado de sus acciones. Sin admitir o negar las acusaciones aducidas en la demanda de la
SEC, Xerox accedió pagar una multa de $10 millones, en ese momento la cantidad más grande para
una compañía pública.
Fuentes: 1. Securities and Exchange Commission
Accounting and Auditing Enforcement Release No. 1542
(11 de abril de 2002). 2. Securities and Exchange
Commission Press Release 2003-70 (5 de junio de
2003).
En la determinación de la racionabilidad del cierre, es necesario un método triple: 1) decidir sobre el criterio para cierre adecuado, 2) evaluar si el cliente ha establecido procedimientos adecuados para
asegurar un cierre razonable y 3) hacer pruebas de si se obtuvo un cierre razonable. Los errores de cierre pueden ocurrir para las ventas, devoluciones y descuentos de ventas, y recibos de ventas.
Cierre de ventas El criterio que se utiliza para la mayoría de los clientes de mercadotecnia y fabricación para determinar cuándo se lleva a cabo una venta es el embarque de productos, pero algunas
compañías registran las facturas al momento en que se transfiere la propiedad, esto puede ocurrir
antes del embarque (como en el caso de productos fabricados a la medida de las necesidades), al momento del embarque o después del embarque. Para la medición correcta del ingreso del periodo en
curso, el método debe estar de acuerdo con las normas de información financiera aplicables (GAAP,
por sus siglas en inglés) y aplicados de forma congruente.
La parte más importante de la evaluación del método del cliente para obtener un cierre confiable es la determinación de los procedimientos en uso. Cuando un cliente emite documentos de embarque prenumerados de manera secuencial, con frecuencia sólo es cuestión de evaluar y probar el
cierre. Además, la separación de tareas entre la función de embarque y de facturación también mejora la probabilidad de registrar operaciones en el periodo adecuado. Si embargo, si los embarques los
realiza un camión de la compañía, los registros no están numerados y el personal del departamento
de embarque y facturación no es independiente de los demás, puede ser difícil, si no imposible, tener
la seguridad de la precisión del cierre.
Cuando los controles internos del cliente son adecuados, el cierre, por lo general, se puede verificar al obtener el número del documento de embarque del último realizado al final del periodo y al
comparar este número con las ventas registradas del periodo actual o siguiente. Por ejemplo, suponga que el número del documento de embarque para el último embarque en el periodo en curso es
1489. Todas las ventas registradas antes del final del periodo deben tener un número de documento
de embarque anterior al número 1490. De la misma forma, no debe haber ventas registradas en el periodo siguiente para un embarque con un manifiesto de carga con el número 1489 o menor. Esto se
puede probar fácilmente al comparar las ventas registradas con los documentos de embarque relacionados para los últimos días del periodo en curso y los primeros días del siguiente periodo.
Devoluciones de ventas y cierre de estimaciones Las normas de información financiera aplicables
requieren que las devoluciones y descuentos de ventas se empaten con las ventas relacionadas en caso
de que las cantidades sean importantes. Por ejemplo, si los embarques del periodo actual se regresan
en el periodo posterior, el tratamiento adecuado sería incluir las devoluciones de ventas en el perioCAPÍTULO 16 / TERMINACIÓN DE LAS PRUEBAS EN EL CICLO DE VENTAS Y COBRANZA: CUENTAS POR COBRAR
493
do actual. (Los productos que se devolvieron se tratarían como inventario del periodo actual.) Sin
embargo, para la mayoría de las compañías las devoluciones y descuentos de ventas se registran en el
periodo contable en el cual ocurren, con la presunción de la existencia de cantidades compensatorias
aproximadamente iguales al inicio y al final de cada periodo contable. Esto es aceptable siempre y
cuando las cantidades no sean importantes.
Cuando el auditor confía en que el cliente registra con rapidez todas las devoluciones y descuentos de ventas, las pruebas de cierre son simples y directas. El auditor puede revisar la documentación
de soporte como una muestra de las devoluciones y descuentos de ventas durante varias semanas
posteriores a la fecha de cierre a fin de determinar la fecha original de la venta. Si las cantidades registradas en el periodo posterior son muy diferentes de las devoluciones y descuentos no registrados al
inicio del periodo en auditoría, se debe considerar un ajuste. Si los controles internos para el registro
de devoluciones y descuentos de ventas se evalúan como ineficientes, se necesitará una muestra más
grande para verificar el cierre.
Las compañías pueden tener una cantidad mayor de devoluciones por las ventas en internet.
Debido a que no es posible que los clientes que compran en línea vean los productos reales antes de
la compra, la devolución de productos que recibieron e inspeccionaron es mayor. Como resultado,
los auditores de las compañías que tienen aplicaciones de ventas por comercio electrónico pueden
necesitar evaluar por separado las devoluciones de ventas basadas en el comercio electrónico de las
devoluciones de ventas generadas a través del sistema de ventas tradicional.
Cierre de recibos de efectivo Para la mayoría de las auditorías, un cierre adecuado de recibos de
efectivo es menos importante que o las ventas o las devoluciones y descuentos de ventas, ya que el cierre inadecuado de efectivo afecta sólo al efectivo y a los saldos de las cuentas por cobrar, no a los ingresos. Sin embargo, si el error es importante, puede afectar la presentación imparcial de estas cuentas, en especial cuando el efectivo es un saldo pequeño o negativo.
Es fácil hacer pruebas para descubrir un error en el cierre de los recibos de efectivo (llamadas
con frecuencia mantenimiento del libro de recibos de efectivo abierto) cuando se rastrean los recibos de
efectivo registrados para depósitos bancarios del periodo posterior en el estado bancario. Si hay un
retraso de varios días, puede indicar un error en el cierre.
También se puede depender hasta cierto grado de la confirmación de las cuentas por cobrar para descubrir errores en el cierre de las ventas, devoluciones y descuentos de ventas, y recibos de efectivo, en especial cuando hay un largo intervalo entre la fecha en la que se llevó a cabo la operación y
la fecha de registro. Sin embargo, cuando el intervalo es sólo de unos cuantos días, los retrasos en las
entregas por correo pueden hacer que se confunda un error de cierre con una diferencia de tiempos.
Por ejemplo, si un cliente envía por correo y registra el 30 de diciembre el giro de un cheque a un
cliente como pago de una cuenta adeudada y el cliente recibe y registra la cantidad el 2 de enero, los
registros de ambas organizaciones serán diferentes al 31 de diciembre. Esto no es un error de cierre,
sino una diferencia de tiempos debida al tiempo de entrega. Puede ser difícil para el auditor evaluar
si ocurrió un error de cierre o una diferencia en el cálculo de tiempo cuando la fuente de información es una respuesta de confirmación. Este tipo de situación requiere una investigación adicional,
como la inspección de los documentos causantes.
Las cuentas por cobrar están
declaradas a valor de
realización
494
Las pruebas para el objetivo de valor de realización de las cuentas por cobrar se realizan con el propósito de evaluar la estimación para las cuentas incobrables de la cuenta. Las normas de información
financiera aplicables requieren que las cuentas por cobrar se declaren en la cantidad que finalmente
se cobrará, que son las cuentas por cobrar brutas menos la estimación. El cálculo del cliente de la
cantidad total de incobrables se representa mediante la estimación de cantidades incobrables. Aunque no es posible predecir el futuro con precisión, es necesario que el auditor evalúe si la estimación
es razonable, considerando todos los hechos a su alcance. Como ayuda en esta evaluación, muchas
veces el auditor prepara un programa de auditoría que analiza la estimación para cuentas incobrables. En la figura 16-4 se muestra una ilustración de este programa para Hillsburg Hardware. En el
ejemplo, el análisis indica que la estimación se subvalúa. Esto puede ser resultado de fallas del cliente
para ajustar la estimación o los factores económicos. Observe que los procedimientos analíticos de la
tabla 16-3 (página 489) indican el subvalúo potencial de la reserva.
El punto de inicio para la evaluación de la estimación para las cuentas incobrables es revisar los
resultados de las pruebas de control que tienen que ver con las políticas de crédito del cliente. Si la
política del cliente ha permanecido sin cambios y los resultados de las pruebas de la política crediticia y de aprobación de crédito son congruentes con los del año anterior, el cambio en el saldo en la
estimación para cuentas incobrables sólo debe reflejar cambios en las condiciones económicas y vo-
PARTE TRES / APLICACIÓN DEL PROCESO DE AUDITORÍA AL CICLO DE VENTAS Y COBRANZA
FIGURA 16-4
Análisis de la estimación para las cuentas incobrables de Hillsburg
Hardware Co.
Hillsburg Hardware Co.
Análisis de la estimación de cuentas incobrables
12/31/04
A/R
Categoría
A/R Saldo
12/31/04
0–30 días
31–60 días
61–90 días
91–120 días
Más de 120
$14,217,156
2,869,366
1,408,642
1,038,926
662,710
Total
$ 20,196,800
✓
✓
✓
✓
✓
B-4
Programa
Preparado por TW
Aprobado por SB
Porcentaje
estimado de
estimación
Estimación
requerida
calculada
3%
6%
15%
25%
40%
$ 426,515
172,162
211,296
259,732
265,084
×
×
×
×
×
Fecha
1/8/05
1/10/05
$1,334,789
Estimación registrada
$1,240,000
Diferencia
$
TB
94,789
✓ — Rastreado para la balanza de comprobación vencida de las cuentas por cobrar
× — Los porcentajes de estimación son congruentes con los del año anterior, y parecen razonables
con base en los porcentajes históricos de pérdidas documentados en el archivo permanente
TB — De acuerdo con la balanza de comprobación
Conclusión: La estimación registrada aparece subvaluada con base en el análisis vencido. La cantidad
aproximada de $95,000 no es considerada como importante. Incluida en el programa de Resumen
de posibles errores en A-3. (Véase figura 24-6 en la página 725.)
lumen de ventas. Sin embargo, si la política crediticia del cliente o el grado en que funciona de forma
correcta ha cambiado de manera importante, se debe tener gran cuidado al considerar también los
efectos de estos cambios.
Una forma común de evaluar la suficiencia de la estimación es revisar detenidamente las cuentas
no actuales en la balanza de comprobación vencida para determinar cuáles no se han pagado después
de la fecha del balance general. Entonces, el tamaño y edad de los saldos sin pagar se puede comparar
con la información similar de años anteriores para evaluar si la cantidad de cuentas por cobrar actuales está aumentando o disminuyendo a través del tiempo. La revisión de los archivos de crédito,
pláticas con el gerente de crédito y la revisión del archivo de correspondencia del cliente también
pueden proporcionar información de la cobranza de las cuentas. Estos procedimientos son especialmente importantes si unos cuantos saldos cuantiosos no son actuales y no se están pagando con regularidad.
Existen dos peligros al evaluar la estimación mediante la revisión de los saldos individuales no
actuales en la balanza de comprobación vencida. Primero, las cuentas presentes se ignoran al establecer
la idoneidad de la estimación, a pesar de que sin lugar a dudas algunas de estas cantidades se volverán
incobrables. Segundo, es difícil comparar los resultados del año en curso con los de años anteriores
sobre una base tan desestructurada. Si las cuentas se están volviendo progresivamente incobrables
con el paso de varios años, este hecho se pudo haber pasado por alto. Una forma de evitar estas dificultades es establecer la historia de las anulaciones en libros de las cuentas incobrables durante un
periodo como marco de referencia para evaluar la estimación del año actual. Como ejemplo, si históricamente un cierto porcentaje del total de cada categoría vencida se vuelve incobrable, es relativamente fácil calcular si la estimación se declaró de forma adecuada. Si 2% de las cuentas presente, 10%
de las cuentas a 30-90 días, y 35% de todos los saldos alrededor de 90 días finalmente se vuelven incobrables, estos porcentajes se pueden aplicar con facilidad a los totales de la balanza de comprobación
vencida del año actual, y el resultado se puede comparar con el saldo en la cuenta de estimación. Por
supuesto, el auditor tiene que ser cuidadoso al modificar los cálculos para las condiciones cambiadas.
Gasto por deuda incobrable Después de que el auditor está satisfecho con la estimación para las
cuentas incobrables, es fácil verificar el gasto por deuda incobrable. Asuma que 1) el saldo de inicio
en la cuenta de estimación se verificó como parte de la auditoría previa, 2) el adeudo de las cuentas
CAPÍTULO 16 / TERMINACIÓN DE LAS PRUEBAS EN EL CICLO DE VENTAS Y COBRANZA: CUENTAS POR COBRAR
495
¿EL LADO MÁS
SUAVE DE SEARS?
Sears, Roebuck & Co. estaba disfrutando de un repunte sobresaliente en sus ingresos en 1996. Sin
embargo, gran parte del aumento en las ganancias
se atribuía a los intereses en los saldos de la tarjeta
de crédito de Sears. A principios de 1990, Sears había agregado más de 17 millones de nuevos clientes
de tarjetas de crédito. Sin embargo, varios de estos
nuevos clientes no fueron buenos riesgos de crédito,
y tendían a llevar saldos altos. Como resultado, en
1997, Sears tuvo que incrementar su estimación para
las cuentas por pagar vencidas de tarjetas de crédito
a $393 millones, un aumento de 44 por ciento.
Por desgracia, las cuentas por pagar vencidas
fueron sólo parte del problema. Varios de estos clientes deudores también se declararon en quiebra. De
hecho, para 1997 Sears era acreedor en más de un
tercio de todas las quiebras declaradas en Estados
Unidos. Sears buscó de manera activa convenios de
reafirmación con estos clientes, en los cuales éstos
prometían continuar con los pagos a sus cuentas.
Sin embargo, varios de estos convenios no se
presentaron en los casos de quiebra, lo cual significaba que la compañía estaba cobrando con convenios no ejecutables para deudas que ya no existían
legalmente. Como resultado de una investigación federal, Sears fue obligado a pagar una multa de $60
millones y apartar $475 millones en reservas para
cubrir las demandas por su práctica de cobranza
de deudas. Después de continuos conflictos por
causa de las deudas incobrables, Sears vendió
su negocio de tarjetas de crédito a Citigroup en
2003.
Fuentes: Adaptado de 1. De’Ann Weimer, “Put the
Comeback on my Card”, Business Week (10 de noviembre de 1997), pp. 118-119. 2. John McCormick,
“The Sorry Side of Sears”, Newsweek (2 de febrero de
1999), pp. 36-39. 3. Robert Berner, “The Struggle in
Store for Sears”, BusinessWeek (24 de julio de
2003).
incobrables se verificó como parte de las pruebas sustantivas de las operaciones y 3) el saldo final en
la cuenta de estimación se ha verificado de varias formas.
Entonces el gasto por deudas incobrables es simplemente un saldo residual que se puede verificar mediante un redesempeño de la prueba.
El cliente tiene derechos a
las cuentas por cobrar
Por lo general, los derechos del cliente a las cuentas por cobrar no causan problemas de auditoría, ya
que las cuentas por cobrar con frecuencia pertenecen al cliente, pero en algunos casos, una porción
de las cuentas por cobrar pudo haber sido dada en garantía como aval, asignada a alguien más, factorizada, o vendidas en descuento. Por lo general, los clientes comerciales del cliente no están conscientes de la existencia de tales cuestiones; por lo que la confirmación de las cuentas por cobrar no las sacarán a la luz. Una revisión de minutas, pláticas con el cliente, confirmación con los bancos, revisión
de los contratos de deudas para la evidencia de las cuentas por cobrar dadas en prenda como avales,
y la revisión de los archivos correspondientes casi siempre son suficientes para descubrir casos en los
cuales el cliente tiene derechos limitados a las cuentas por cobrar.
La presentación y revelación
de las cuentas por cobrar son
adecuadas
Además de las pruebas a la declaración adecuada de la cantidad de dólares en el libro mayor general,
el auditor también debe determinar que la información relativa al saldo contable que resulta del ciclo
de ventas y cobranza se presenta y se manifiesta de forma apropiada en los estados financieros. El auditor debe decidir si el cliente ha combinado las cantidades adecuadamente y revelado la información de la parte relacionada en los estados. Para evaluar la idoneidad de la presentación y revelación,
el auditor debe tener una comprensión integral de las normas de información financiera aplicables y
los requisitos de presentación y revelación.
Una parte importante de la evaluación comprende la decisión de si las cantidades de importancia que requieren una revelación por separado en realidad se han separado en los estados. Por ejemplo, las cuentas por cobrar de funcionarios y compañías afiliadas se deben separar de las cuentas por
cobrar de los clientes si las cantidades son importantes. De manera similar, de acuerdo con los requisitos de la SEC, es necesario revelar por separado las ventas y activos de diferentes segmentos de negocios. La agregación adecuada de los saldos del libro mayor general en los estados financieros también requiere la combinación de saldos de la cuenta que no son relevantes para los usuarios externos
de los estados. Si todas las cuentas incluidas en el libro mayor general se revelaran por separado en los
estados, la mayoría de los usuarios de los estados estarían más confundidos que ilustrados.
Como parte de una presentación y revelación adecuada, también se requiere que el auditor evalúe la idoneidad de las notas al pie de página. Una de las demandas legales más importantes en la historia de la profesión, el caso de Continental Vending (United States vs Simon), giraba principalmente
alrededor de la idoneidad de la revelación de la nota a pie de página de una cuenta por cobrar primordial de una compañía afiliada. Este caso se analizó en el capítulo 5 en el estudio de la responsabilidad legal. La revelación de la nota a pie de página que se requiere para las cuentas por cobrar incluye información concerniente a la garantía, descuento, factoraje, asignación de las cuentas por cobrar
496
PARTE TRES / APLICACIÓN DEL PROCESO DE AUDITORÍA AL CICLO DE VENTAS Y COBRANZA
y los adeudos vencidos de las partes relacionadas. Por supuesto, para evaluar la suficiencia de estas
manifestaciones, es necesario primero saber de su existencia y tener la información completa sobre
su naturaleza. Como se analizó en la sección anterior, por lo general, esto se obtiene en otras partes
de la auditoría.
CONFIRMACIÓN DE LAS CUENTAS POR COBRAR
En el análisis anterior acerca del diseño de las pruebas a los detalles de los saldos, se debió de haber
observado la recurrencia de las cuestiones de confirmación. La confirmación es en extremo importante porque, como se analizó en el capítulo 7, representa evidencia altamente confiable. El propósito principal de la confirmación de las cuentas por cobrar es cumplir con los objetivos de existencia,
precisión y cierre.
Las normas de auditoría requieren la confirmación de las cuentas por cobrar en circunstancias normales, pero la SAS 67 (AU 330) permite un informe sin salvedades incluso cuando las cuentas por cobrar no están confirmadas en ninguna de las tres circunstancias:
OBJETIVO 16-4
Obtener y evaluar las
confirmaciones de las cuentas
por cobrar.
Requisitos del AICPA
1. Las cuentas por cobrar no son importantes. Esto es común para ciertas compañías como tiendas de descuento principalmente con ventas en efectivo o con tarjeta de crédito.
2. El auditor considera las confirmaciones como evidencia inefectiva porque es probable que las tasas de respuesta sean inadecuadas o poco confiables. En ciertas industrias, como los hospitales, las tasas
de respuesta para las confirmaciones son muy bajas.
3. El nivel combinado de riesgo inherente y riesgo de control es bajo y se pueden acumular otras evidencias sustantivas para proporcionar las evidencias suficientes. Si un cliente tiene controles internos
efectivos y riesgo inherente para el ciclo de ventas y cobranza, a menudo el auditor debe ser capaz de
cumplir con los requisitos de la evidencia mediante las pruebas de control, pruebas sustantivas de las
operaciones y procedimientos analíticos.
Si el auditor decide no confirmar las cuentas por cobrar, la justificación para hacerlo se debe documentar en los archivos de la auditoría.
Aunque las secciones restantes en este capítulo se refieren en especial a la confirmación de las
cuentas por cobrar de los clientes, los conceptos se aplican de igual forma a las demás cuentas por cobrar, como documentos por cobrar, cantidades adeudadas de los funcionarios y anticipos a los empleados. Las normas de auditoría no requieren confirmaciones para cualquier otra cuenta.
Al realizar los procedimientos de confirmación, el auditor debe decidir el tipo de confirmación a utilizar,
la oportunidad de los procedimientos, tamaño de la muestra y las partidas individuales a seleccionar.
Decisiones referentes
a las confirmaciones
Tipo de confirmación Se utilizan dos tipos comunes de confirmaciones para confirmar las cuentas
por cobrar: positivas y negativas. Una confirmación positiva es una comunicación dirigida al deudor solicitando al destinatario que confirme directamente si el saldo declarado en la solicitud de confirmación es correcto o incorrecto. La figura 16-5 (página 498) ilustra una confirmación positiva en
la auditoría de Hillsburg Hardware Co. Observe que esta confirmación es para una de las cuentas
más grandes en la balanza de comprobación vencida en la figura 16-3 (página 491). Un segundo tipo
de confirmación positiva, con frecuencia llamado formato de confirmación en blanco, no indica la
cantidad en la confirmación pero solicita al destinatario llenar el saldo o proporcionar otra información.
Debido a que las formas en blanco requieren que el destinatario determine la información solicitada, se
les considera más confiables que las confirmaciones que incluyen información del saldo. Las formas en
blanco rara vez se utilizan en la práctica porque a menudo ocasionan tasas de respuesta más bajas.
Una confirmación de factura es otro tipo de confirmación positiva en la cual una factura individual es confirmada, en lugar de todo el saldo de cuentas por cobrar del cliente. Varios clientes utilizan
sistemas de recibos que les permiten confirmar las facturas individuales pero no la información del
saldo. Como resultado, las confirmaciones de las facturas pueden mejorar las tasas de respuesta a las
confirmaciones. Las confirmaciones de las facturas también dan como resultado menos diferencias de
tiempo propicio y otras partidas de conciliación que las confirmaciones del saldo. Sin embargo, las
confirmaciones de las facturas tienen la desventaja de no confirmar directamente los saldos finales.
Una confirmación negativa también va dirigida al deudor pero solicita una respuesta sólo
cuando el deudor no está de acuerdo con la cantidad declarada. La figura 16-6 (página 499) ilustra
una confirmación negativa en la auditoría de Hillsburg Hardware Co. que se ha adjuntado a un estado mensual del cliente con una etiqueta engomada.
CAPÍTULO 16 / TERMINACIÓN DE LAS PRUEBAS EN EL CICLO DE VENTAS Y COBRANZA: CUENTAS POR COBRAR
497
FIGURA 16-5
Confirmación positiva
HILLSBURG HARDWARE CO.
Gary, Indiana
5 de enero de 2005
Atwater Brothers
19 South Main Street
Middleton, Ohio 36947
A quien corresponda:
En relación con una auditoría de nuestros estados financieros, favor de confirmar
directamente a nuestros auditores
BERGER & ANTHONY, CPAs
Gary, Indiana
la exactitud del saldo de su cuenta con nosotros a partir del 31 de diciembre de 2004,
como se muestra a continuación.
Esto no es una solicitud de pago; favor de no enviar su giro a nuestros auditores. Se
agradecerá su pronta atención a esta solicitud. Se adjunta un sobre para su respuesta.
Erma Swanson, Contralor
BERGER & ANTHONY, CPAs
Gary, Indiana
El saldo de las cuentas por cobrar por nuestra parte de $210,389 a partir del 31 de
diciembre de 2004, es correcto excepto por lo que se anota a continuación:
Fecha
Por
Una confirmación positiva es una evidencia más confiable porque el auditor puede realizar procedimientos de seguimiento si no se recibe una respuesta del deudor. Con una confirmación negativa, la falla de respuesta se debe considerar como una respuesta correcta, a pesar de que el deudor
pueda haber ignorado la petición de confirmación.
Para compensar la desventaja de la confiabilidad, el envío de las confirmaciones negativas es menos costoso que el de las confirmaciones positivas y, por lo tanto, se pueden distribuir más por el mismo costo total. Las confirmaciones negativas cuestan menos porque no hay segundas peticiones y no
hay seguimiento de las no respuestas.
La determinación de qué tipo de confirmación utilizar es decisión del auditor, y se debe basar en
los hechos en la auditoría. La SAS 67 indica que es aceptable utilizar las confirmaciones negativas sólo cuando están presentes todas las siguientes circunstancias:
• Las cuentas por cobrar están conformadas por un gran número de cuentas pequeñas.
• El riesgo de control evaluado combinado y el riesgo inherente es bajo. Es poco probable que el riesgo
combinado sea bajo si cualquiera de los controles internos son inefectivos o hay una alta expectativa de errores. Por ejemplo, si las auditorías de años anteriores indican que existían con frecuencia
cuentas por cobrar sin verificar o imprecisas, las confirmaciones negativas serían inadecuadas.
• No hay razón para creer que es poco probable que los destinatarios de las confirmaciones den
consideraciones. Por ejemplo, si la tasa de respuesta a confirmaciones positivas en años anterio-
498
PARTE TRES / APLICACIÓN DEL PROCESO DE AUDITORÍA AL CICLO DE VENTAS Y COBRANZA
FIGURA 16-6
Confirmación negativa
CONFIRMACIÓN DE CUENTA DEL AUDITOR
Favor de revisar esta declaración con cuidado. Si NO está de acuerdo con sus registros, favor de informar cualquier excepción directamente a nuestros auditores,
BERGER & ANTHONY, CPCs
Gary, Indiana
quienes están dirigiendo una auditoría de nuestros estados financieros a partir del 31 de diciembre
de 2004. Se adjunta un sobre con la dirección para la conveniencia en su respuesta.
No envíe su giro a nuestros auditores.
res fue extremadamente alta o si hubo una alta tasa de respuesta sobre las auditorías de clientes
similares, es probable que los destinatarios proporcionarán una consideración razonable de las
confirmaciones.
En general, cuando se utilizan confirmaciones negativas, el auditor pone un énfasis considerable en
la efectividad de los controles internos, las pruebas sustantivas de las operaciones, y los procedimientos analíticos como evidencia de la imparcialidad de las cuentas por cobrar y asume que la gran
mayoría de los destinatarios proporcionarán una lectura consciente y respuesta a la petición de la
confirmación. Las confirmaciones negativas a menudo se utilizan para las auditorías de hospitales,
tiendas de venta al detalle, bancos y otras industrias en las que el público general adeuda las cuentas
por cobrar.
También es común utilizar una combinación de confirmaciones negativas y positivas mediante
el envío de las últimas a las cuentas con saldos grandes y las primeras a cuentas con saldos pequeños.
El análisis de confirmaciones hasta este punto muestra que hay una secuencia para el tipo de decisión de confirmación, que inicia con el uso de ninguna confirmación en algunas circunstancias, a
sólo utilizar las negativas, a utilizar las negativas y positivas y a utilizar sólo las positivas. Los factores
principales que afectan la decisión son la materialidad de las cuentas por cobrar totales, el número y
tamaño de las cuentas individuales, el riesgo de control, riesgo inherente, la efectividad de las confirmaciones como evidencia de la auditoría y la disponibilidad de otra evidencia de auditoría.
Tiempo propicio La evidencia más confiable de las confirmaciones se obtiene cuando se envían lo
más cerca que sea posible de la fecha del balance general, opuesto a la confirmación de las cuentas
de varios meses antes del término del año. Esto permite al auditor realizar pruebas directas del saldo de
las cuentas por cobrar en los estados financieros sin hacer ninguna inferencia sobre las operaciones
que se llevan a cabo entre la fecha de confirmación y la fecha del balance general. Sin embargo, como
un medio para terminar la auditoría con oportunidad, a menudo es necesario confirmar las cuentas
en una fecha provisional. Esto está permitido si los controles internos son adecuados y se puede proporcionar una seguridad razonable de que las ventas, recibos de efectivo y otros créditos se registraron de forma adecuada entre la fecha de la confirmación y el final del periodo de contabilidad. Otros
factores que es probable que considere el auditor al tomar la decisión son la importancia de las cuentas por cobrar y la exposición del auditor al riesgo de demandas debido a la posibilidad de quiebra
del cliente y cuestiones similares.
Si se toma la decisión para confirmar las cuentas por cobrar antes del término del año, tal vez sea
necesario realizar pruebas a las operaciones que ocurren entre la fecha de confirmación y la fecha del
balance general al revisar los recibos de efectivo, además de realizar los procedimientos analíticos
del periodo intermedio.
Tamaño de la muestra Los principales factores que afectan el tamaño de la muestra para la confirmación de cuentas por cobrar caen dentro de varias categorías e incluyen lo siguiente:
• Error tolerable.
• Riesgo inherente (tamaño relativo del total de las cuentas por cobrar, número de cuentas, resultados del año anterior y errores esperados).
• Riesgo de control.
• Riesgo de detección alcanzado a partir de otras pruebas sustantivas (grado y resultados de las
pruebas sustantivas de las operaciones, procedimientos analíticos y otras pruebas a los detalles).
• Tipo de confirmación (las negativas, por lo general, requieren un tamaño de muestra más grande).
CAPÍTULO 16 / TERMINACIÓN DE LAS PRUEBAS EN EL CICLO DE VENTAS Y COBRANZA: CUENTAS POR COBRAR
499
Selección de las partidas para las pruebas Es deseable cierto tipo de estratificación en la mayoría de
las confirmaciones. Un método típico para la estratificación es considerar tanto el tamaño en dólares
de cuentas individuales como la duración del tiempo en que una cuenta ha estado sin pagar como
una base para seleccionar los saldos para la confirmación. En la mayoría de las auditorías el énfasis
debe estar en la confirmación de saldos más grandes y antiguos porque es probable que éstos incluyan un error material. Aunque también es importante examinar algunas partidas de cada segmento
material de la población. En varios casos, el auditor selecciona todas las cuentas por encima de cierta
cantidad de dólares y selecciona una muestra aleatoria de las restantes.
Cuando se selecciona una muestra de las cuentas por cobrar para la confirmación, el auditor debe tener cuidado para evitar que el cliente lo influya. Si un cliente intenta desalentar al auditor de enviar confirmaciones a ciertos clientes, el auditor debe considerar la posibilidad de que el cliente esté
intentando ocultar errores ficticios o conocidos de las cuentas por cobrar.
Mantenimiento del control
Seguimiento de la falta
de respuestas
Después de que las partidas para la confirmación se han seleccionado, el auditor debe mantener el
control de las confirmaciones hasta que sean devueltas por el cliente. Cuando el cliente ayuda a preparar las confirmaciones, adjuntándolas en los sobres, o colocando timbres en ellos, se requiere una
supervisión cercana por parte del auditor. Se debe incluir una dirección remitente en todos los sobres
para asegurarse de que el correo sin enviar lo reciba la firma de contadores públicos. De manera similar, los sobres de regreso autodomiciliados que acompañan a las confirmaciones se deben dirigir
para envío a la oficina de la firma de contadores públicos. Incluso es importante enviar por correo las
confirmaciones fuera de la oficina del cliente. Todos estos pasos son necesarios para asegurar la comunicación independiente entre el auditor y el cliente.
No es adecuado considerar las confirmaciones enviadas pero que los clientes no regresaron como
evidencia importante de la auditoría. Por ejemplo, la falta de respuestas de las confirmaciones positivas no proporciona evidencia de auditoría. De manera similar, para las confirmaciones negativas, el
auditor no debe concluir que el destinatario recibió la petición de confirmación y verificó la información solicitada. Sin embargo, las confirmaciones negativas proporcionan un poco de evidencia de
la afirmación de existencia.
Cuando se utilizan confirmaciones positivas, la SAS 67 requiere procedimientos de seguimiento
para las confirmaciones que no regresó el cliente. Es común enviar segundas o, a veces, terceras peticiones de confirmaciones. Incluso a pesar de estos esfuerzos, algunos clientes no regresan la confirmación, así que es necesario darles seguimiento con procedimientos alternativos. El objetivo de los
procedimientos alternativos es determinar por otro medio diferente la confirmación acerca de si la
cuenta no confirmada existe y si se declaró de forma adecuada en la fecha de confirmación. Para
cualquier confirmación positiva que no se regresó, se puede revisar la siguiente documentación
para verificar la existencia y precisión de las operaciones de ventas individuales que conforman el saldo en las cuentas por cobrar.
Recibos posteriores de efectivo La evidencia de recepción de efectivo posterior a la fecha de confirmación incluye la revisión de notificaciones de envío, entradas en los registros de recibos de efectivo,
o quizá incluso créditos posteriores en el archivo maestro de las cuentas por cobrar. Por otro lado, la
revisión de la evidencia de los recibos posteriores de efectivo es un procedimiento alternativo muy
útil, debido a que es razonable asumir que un cliente no realizará un pago a menos que haya una
cuenta por cobrar existente. Por otro lado, el hecho del pago no establece si había una obligación en
la fecha de confirmación. Además, se debe tener cuidado en comparar cada operación de ventas pendientes de pago con la evidencia de su pago posterior como una prueba para las disputas o desacuerdos sobre las facturas individuales pendientes.
Duplicado de facturas de venta Esto es útil al verificar la emisión real de una factura de venta y la fecha real de la facturación.
Documentos de embarque Éstos son importantes en la determinación de si se realizó el embarque y
como una prueba de cierre.
Correspondencia con el cliente Por lo general, el auditor no necesita revisar la correspondencia
como parte de los procedimientos alternativos, pero la correspondencia se puede utilizar para revelar cuentas por cobrar disputadas y cuestionables que no se hayan descubierto mediante otros
medios.
500
PARTE TRES / APLICACIÓN DEL PROCESO DE AUDITORÍA AL CICLO DE VENTAS Y COBRANZA
El grado y naturaleza de los procedimientos alternativos depende principalmente de la importancia de la falta de respuestas, tipos de errores descubiertos en las respuestas confirmadas, los recibos posteriores de efectivo de la falta de respuestas, y las conclusiones del auditor sobre el control
interno. Por lo general, es deseable contabilizar todos los saldos sin confirmar con procedimientos alternativos incluso si las cantidades son pequeñas, como un medio de generalización adecuada de la
muestra para la población. Otro método aceptable es asumir que las no respuestas son 100% cantidades sobreestimadas.
Cuando el cliente regresa las solicitudes de confirmación, es necesario determinar la razón de cualquier diferencia reportada. En varios casos, son el resultado de diferencias los tiempos de los registros
del cliente y el cliente comercial. Es importante distinguir entre éstas y las excepciones, las cuales representan errores del saldo de cuentas por cobrar. Los tipos de diferencias reportados más comunes
en las confirmaciones se presentan a continuación.
Análisis de las diferencias
El pago ya se realizó Las diferencias reportadas, por lo general, surgen cuando el cliente ha realizado un pago antes de la fecha de confirmación, pero el cliente no ha recibido el pago a tiempo para su
registro antes de la fecha de reconfirmación. Tales ejemplos se deben investigar cuidadosamente para determinar la posibilidad de errores de cierre de recibos de efectivo, traslapo o robo de efectivo.
No se han recibido los productos Estas diferencias típicamente ocurren debido a que el cliente registra la venta a la fecha del embarque y el cliente comercial registra la adquisición cuando los productos se reciben. Con frecuencia, el tiempo que los productos están en tránsito es la causa de las diferencias informadas en las confirmaciones. Esto se debe investigar para determinar la posibilidad de que
el cliente comercial no haya recibido los productos en lo absoluto o la existencia de un error de cierre
en los registros del cliente.
Se han devuelto los productos La falla del cliente para registrar un memorando de crédito puede
dar como resultado el desfase de tiempos o el registro inadecuado de las devoluciones y descuentos
de ventas. Como otras diferencias, esto se debe investigar.
Errores de oficina y cantidades en disputa Los tipos más probables de diferencias informadas en los
registros del cliente se presentan cuando el cliente indica que existe un error en el precio cobrado por
los productos, los productos están dañados, la cantidad adecuada de productos no se recibió, etcétera. Estas diferencias se deben investigar para determinar si el cliente está en un error y cuál el grado
de error.
En la mayoría de los casos, el auditor le pedirá al cliente que concilie la diferencia y, si es necesario, lo comunicará al cliente para resolver cualquier desacuerdo. Por supuesto, el auditor debe verificar detenidamente las conclusiones del cliente en cada diferencia importante.
Cuando todas las diferencias se hayan resuelto, incluyendo aquéllas descubiertas al realizar los procedimientos alternativos, es importante reevaluar el control interno. Cada error del cliente se debe analizar para determinar si era congruente o incongruente con el nivel original evaluado del riesgo de
control. Si ocurre un número importante de errores que son incongruentes con la evaluación del
riesgo de control, será necesario revisar la evaluación y considerar el efecto de la revisión sobre la auditoría. Los auditores de compañías públicas también deben considerar las implicaciones para la
auditoría del control interno sobre los informes financieros.
También es necesario generalizar de la muestra para toda la población de cuentas por cobrar.
A pesar de que la suma de los errores en la muestra pueda no afectar de manera importante los estados
financieros, el auditor debe considerar si la población puede haberse declarado de forma errónea. Se
puede llegar a esta conclusión al utilizar técnicas de muestreo estadísticas o sobre una base no estadística. La proyección de errores se analizó en el capítulo 9 y se explica posteriormente en el capítulo 17.
El auditor siempre debe evaluar la naturaleza cualitativa de los errores encontrados en la muestra, sin importar la cantidad de dólares del error proyectado. Incluso si el error proyectado es menor
que el error tolerable para las cuentas por cobrar, el error descubierto en una muestra puede ser síntoma de un problema más serio.
La decisión final sobre las cuentas por cobrar y las ventas es ya sea una evidencia suficiente que
se ha obtenido mediante pruebas de control y pruebas sustantivas de las operaciones, procedimientos analíticos, procedimientos de cierre, confirmación y otras pruebas sustantivas para justificar el
diseño de las conclusiones sobre la exactitud del saldo declarado.
Diseño de conclusiones
CAPÍTULO 16 / TERMINACIÓN DE LAS PRUEBAS EN EL CICLO DE VENTAS Y COBRANZA: CUENTAS POR COBRAR
501
DESARROLLO DE PRUEBAS DE LOS DETALLES DEL PROGRAMA DE AUDITORÍA
Se utiliza a Hillsburg Hardware Co. para ilustrar el desarrollo de los procedimientos del programa de
auditoría para las pruebas a los detalles en el ciclo de ventas y cobranza. La determinación de estos
procedimientos está basada en las pruebas de control y pruebas sustantivas de las operaciones ilustradas en los capítulos 14 y 15 y los procedimientos analíticos descritos en este capítulo.
Fran Moore preparó la hoja de trabajo de planeación de evidencia en la figura 16-7 como un
apoyo para ayudarse a decidir el grado de las pruebas planeadas de los detalles de los saldos. La fuente de cada fila se presenta a continuación:
OBJETIVO 16-5
Diseñar los procedimientos de
auditoría para la auditoría de las
cuentas por cobrar, mediante una
hoja de trabajo de planeación de
la evidencia como guía.
• Error tolerable. El criterio preliminar de la importancia se determinó en $737,000 (aproximadamente el 10% de las entradas de operaciones de $7,370,000). Ella colocó $442,000 a la auditoría
de las cuentas por cobrar (véase pág. 237).
• Riesgo aceptable de auditoría. Fran evaluó el riesgo de auditoría aceptable como alto debido a la
condición financiera de la compañía, su estabilidad financiera y los relativos pocos usuarios de
los estados financieros.
Existencia
Integridad
Precisión
Clasificación
Cierre
Valor realizable
Derechos
Presentación
y revelación
Hoja de trabajo de planeación de evidencia para decidir las pruebas de los detalles de los saldos para
Hillsburg Hardware Co.—cuentas por cobrar
Relación detallada
FIGURA 16-7
Riesgo de auditoría
aceptable
Alto
Alto
Alto
Alto
Alto
Alto
Alto
Alto
Alto
Riesgo inherente
Bajo
Mediano
Bajo
Bajo
Bajo
Mediano
Mediano
Bajo
Bajo
Riesgo de control
—Ventas
Bajo
Mediano
Bajo
Alto
Bajo
Mediano
Alto
No
aplicable
No
aplicable
Riesgo de control
—Recibos de efectivo
Bajo
Mediano
Bajo
Bajo
Bajo
Bajo
No
aplicable
No
aplicable
No
aplicable
Ninguno
Ninguno
Ninguno
Ninguno
Ninguno
Ninguno
Ninguno
Bajo
Bajo
Pruebas sustantivas
de las operaciones
—Ventas
Buenos
resultados
Buenos
resultados
Buenos
resultados
Malos
resultados
Buenos
Resultados
resultados inaceptables
No
aplicable
No
aplicable
No
aplicable
Pruebas sustantivas
de las operaciones
—Recibos de efectivo
Buenos
resultados
Buenos
resultados
Buenos
resultados
Buenos
resultados
Buenos
resultados
Buenos
resultados
No
aplicable
No
aplicable
No
aplicable
Procedimientos
analíticos
Buenos
resultados
Buenos
resultados
Buenos
resultados
Buenos
resultados
Buenos
resultados
Buenos
resultados
Resultados
inaceptables
No
aplicable
No
aplicable
Riesgo planeado de
detección para las
pruebas de los detalles
de los saldos
Alto
Medium
Alto
Mediano
Alto
Bajo
Bajo
Alto
Alto
Evidencia planeada
de la auditoría para
las pruebas de los
detalles de los saldos
Bajo
Medium
Bajo
Mediano
Bajo
Alto
Alto
Bajo
Bajo
Riesgo de control
—Controles adicionales
Error tolerable
502
$442,000
PARTE TRES / APLICACIÓN DEL PROCESO DE AUDITORÍA AL CICLO DE VENTAS Y COBRANZA
• Riesgo inherente. Fran evaluó el riesgo inherente como mediano para la existencia y cierre debido a su preocupación por el reconocimiento del ingreso identificado en la SAS 99. Fran también
evaluó el riesgo inherente como medio para el valor de realización. En años anteriores, se habían
llevado a cabo ajustes de auditoría para la estimación de las cuentas incobrables porque se descubrió que estaba sobrevaluada. El riesgo inherente se evaluó como bajo para todos los demás
objetivos.
TABLA 16-4
Objetivos de auditoría relacionados con el saldo y programa de auditoría para Hillsburg Hardware Co.—ciclo
de ventas y cobranza (diseño de formato)
Objetivo de auditoría relacionado con el saldo
Procedimiento de auditoría
Las cuentas por cobrar en la balanza de comprobación
vencida están de acuerdo con las cantidades del
archivo maestro y el total se sumó de forma correcta
y está de acuerdo con el libro mayor general
(relación detallada)
Rastrear 10 cuentas de la balanza de comprobación a las cuentas en el archivo maestro (6)
Totalizar dos páginas de la balanza de comprobación y sumar todas las páginas (7)
Rastrear el saldo en el libro mayor general (8)
Las cuentas por cobrar en la balanza de comprobación
vencida existen (existencia)
Confirmar las cuentas por cobrar, utilizando las confirmaciones positivas. Confirmar todas las
cantidades de alrededor de $100,000 y una muestra no estadística del restante (10)
Realizar procedimientos alternativos de todas las confirmaciones no devueltas en la primera o
segunda petición (11)
Revisar la balanza de comprobación de las cuentas por cobrar en busca de cuentas por cobrar
grandes o inusuales (1)
Las cuentas por cobrar existentes se incluyen en la
balanza de comprobación vencida (integridad)
Rastrear cinco cuentas del archivo maestro de cuentas por cobrar para la balanza de comprobación vencida (9)
Las cuentas por cobrar en la balanza de comprobación
son precisas (precisión)
Confirmar las cuentas por cobrar, mediante confirmaciones positivas. Confirmar todas las cantidades alrededor de $100,000 y una muestra no estadística del restante (10)
Realizar procedimientos alternativos para todas las confirmaciones que no se regresaron en la
primera o segunda petición (11)
Revisar la balanza de comprobación de las cuentas por cobrar para cuentas por cobrar grandes
o inusuales (1)
Las cuentas por cobrar en la balanza de comprobación
vencida se clasificaron de forma adecuada
(clasificación)
Revisar las cuentas por cobrar listadas en la balanza de comprobación vencida para los documentos y cuentas por cobrar de las partes relacionadas (3)
Consultar a la administración si existen documentos de cualquier parte relacionada o cuentas
por cobrar a largo plazo incluidos en la balanza de comprobación (4)
Las operaciones en el ciclo de ventas y cobranza se
registran en el periodo adecuado (cierre)
Seleccionar las últimas 20 operaciones de ventas del diario de ventas del año actual y las primeras 20 de los años posteriores y rastrear cada una en los documentos de embarque relacionados, revisando la fecha real del embarque y el registro correcto (14)
Revisar las devoluciones y estimaciones importantes de ventas, antes y después de la fecha del
balance general para determinar si se registraron en el periodo correcto (15)
Las cuentas por cobrar se declaran al valor realizable
(valor de realización)
Rastrear 10 cuentas de la clasificación por antigüedad para el archivo maestro de cuentas por
cobrar para probar la antigüedad correcta en la balanza de comprobación (6)
Totalizar las columnas de vencimiento en la balanza de comprobación y hacer la suma total de
las páginas (7)
Analizar con el gerente de crédito la probabilidad de la cobranza de las cuentas más antiguas.
Revisar los recibos de efectivo posteriores y el archivo de crédito en todas las cuentas alrededor de 90 días y evaluar si las cuentas por pagar son cobrables (12)
Evaluar si la estimación es adecuada después de realizar otros procedimientos de auditoría para
la cobranza de las cuentas por cobrar (13)
El cliente tiene derechos a las cuentas por cobrar en la
balanza de comprobación (derechos)
Revisar las minutas de las reuniones de la junta directiva en busca cualquier indicación de cuentas por pagar prendadas o en factoraje (5)
Consultar de la administración si cualquier cuenta por pagar está prendada o en factoraje (5)
Las cuentas en el ciclo de ventas y cobranza y la
información relacionada se presentan y manifiestan
de forma adecuada (presentación y manifestación)
Revisar las minutas de las reuniones de la junta directiva para cualquier indicación de cuentas
por pagar prendadas o de factoraje (5)
Consultar a la administración si cualquier cuenta por pagar está prendada o en factoraje (5)
Nota: Los procedimientos se resumen en un formato de desempeño en la tabla 16-5 en la página 504. Los números en paréntesis después de los procedimientos se refieren a la tabla 16-5.
CAPÍTULO 16 / TERMINACIÓN DE LAS PRUEBAS EN EL CICLO DE VENTAS Y COBRANZA: CUENTAS POR COBRAR
503
TABLA 16-5
Programa de las pruebas a los detalles de los saldos para Hillsburg
Hardware Co.—ciclo de ventas y cobranza (formato de desempeño)
1. Revisar la balanza de comprobación de las cuentas por cobrar para cuentas por cobrar grandes o inusuales.
2. Calcular los procedimientos analíticos indicados al llevar a cabo programas de auditoría (no incluido) y dar
seguimiento a cualquier cambio importante de años anteriores.
3. Revisar las cuentas por cobrar listadas en la balanza de comprobación vencida para pagarés y cuentas por
cobrar de partes relacionadas.
4. Consultar a la administración si existe cualquier parte relacionada, o cuentas por cobrar a largo plazo incluidas en la balanza de comprobación.
5. Revisar las minutas de las reuniones de la junta directiva y consultar a la administración para determinar si
cualquier cuenta por cobrar está en prenda o en factoraje.
6. Rastrear 10 cuentas de la balanza de comprobación para el archivo maestro de las cuentas por cobrar para
el vencimiento y el saldo.
7. Totalizar dos páginas de la balanza de comprobación para las columnas y saldos vencidos y hacer el total
de todas las páginas y totalizar el vencimiento.
8. Rastrear el saldo en el libro mayor general.
9. Rastrear cinco cuentas del archivo maestro de las cuentas por cobrar para la balanza de comprobación
vencida.
10. Confirmar las cuentas por cobrar, utilizando confirmaciones positivas. Confirmar todas las cantidades de alrededor de $100,000 y una muestra no estadística del remanente.
11. Realizar procedimientos alternativos para todas las confirmaciones que no se regresaron en la primera o segunda petición.
12. Analizar con el gerente de crédito la probabilidad de cobrar las cuentas más antiguas. Revisar los recibos de
efectivo posteriores y el archivo de crédito en todas las cantidades más grandes de alrededor de 90 días y
evaluar si las cuentas por cobrar se pueden cobrar.
13. Evaluar si la bonificación es adecuada después de realizar otros procedimientos de auditoría para la cobranza de las cuentas por cobrar.
14. Seleccionar las últimas 20 operaciones del diario de ventas del año en curso y las primeras 20 de los años
siguientes y rastrear cada una en los documentos de embarque relacionados, al revisar la fecha real de embarque y el registro correcto.
15. Revisar devoluciones y descuentos de ventas grandes antes y después de la fecha del balance general para
determinar si se registraron en el periodo correcto.
• Riesgo de control. Las evaluaciones del riesgo de control para cada uno de los objetivos son las
mismas que para aquéllos de la figura 15-6 en la página 464. Recuerde que los resultados de
las pruebas de control y pruebas sustantivas para las operaciones en el capítulo 15 eran congruentes con las evaluaciones del riesgo de control inicial del auditor, excepto por los objetivos
de precisión y valor de realización para las ventas.
• Resultados de las pruebas sustantivas de las operaciones. Estos resultados también se tomaron de
la figura 15-6. Recuerde del capítulo 15 que todos los resultados eran aceptables excepto por los
objetivos de precisión y cierre de ventas.
• Procedimientos analíticos. Véase tablas 16-2 y 16-3 (página 489).
• Riesgo planeado de detección y evidencia planeada de auditoría. Estas dos filas se decidieron para
cada objetivo con base en las conclusiones en las otras filas.
La tabla 16-4 (página 503) muestra las pruebas de los detalles del programa de auditoría para las
cuentas por cobrar, por objetivo, y para la estimación de las cuentas incobrables. El programa de auditoría refleja las conclusiones para la evidencia planeada de auditoría en la hoja de trabajo de planeación de evidencia en la figura 16-7. La tabla 16-5 muestra el programa de auditoría en un formato
de desempeño. Los procedimientos de auditoría son idénticos a aquéllos en la tabla 16-4 excepto por
el procedimiento 2, el cual es un procedimiento analítico. Los números en los paréntesis son una referencia cruzada entre las dos tablas.
504
PARTE TRES / APLICACIÓN DEL PROCESO DE AUDITORÍA AL CICLO DE VENTAS Y COBRANZA
TÉRMINOS FUNDAMENTALES
Balanza de comprobación vencida: un listado
desglosado de los saldos en el archivo maestro de
las cuentas por cobrar en la fecha del balance general de acuerdo con la cantidad de tiempo que
pasó entre la fecha de venta y la fecha del balance
general.
Confirmación de factura: un tipo de confirmación positiva en la que una factura individual es
confirmada, en lugar del saldo de las cuentas por
cobrar completo del cliente.
Confirmación negativa: una carta, dirigida al
deudor, en la que se solicita una respuesta sólo si
el destinatario no está de acuerdo con la cantidad que se está declarando en el saldo contable.
Confirmación positiva: una carta, dirigida al
deudor, solicitando que el destinatario indique
directamente en la carta si el saldo contable declarado es correcto o incorrecto y, si es incorrecto, por qué cantidad.
Diferencia de tiempos: una diferencia reportada
en una confirmación por parte del deudor que
está determinada a ser una diferencia de tiempos
entre los registros del cliente y el deudor y, por lo
tanto, no es una aseveración errónea.
Errores de cierre: errores que ocurren como resultado del registro de operaciones del periodo en
curso en un periodo posterior, u operaciones del
periodo posterior, registradas en el periodo actual.
Formato de confirmación en blanco: una carta,
dirigida al deudor, solicitando al destinatario que
ingrese la cantidad del saldo de cuentas por cobrar; se considera una confirmación positiva.
Objetivos de auditoría relacionados con el saldo
de las cuentas por cobrar: los nueve objetivos específicos de la auditoría utilizados por el auditor
para decidir la evidencia adecuada de la auditoría para las cuentas por cobrar.
Procedimientos alternativos: el seguimiento de
una confirmación positiva no devuelta por el
deudor, con el uso de evidencia documental para
determinar si las cuentas por cobrar registradas
existen y son cobrables.
Valor de realización de las cuentas por cobrar: la
cantidad de los saldos pendientes en las cuentas
por cobrar que finalmente se van a cobrar .
CUESTIONARIO DE REPASO
16-1 (Objetivo 16-1) Distinguir entre las pruebas de los detalles de los saldos, pruebas de control y pruebas sustantivas de las operaciones para el ciclo de ventas y cobranza. Explicar cómo las pruebas de control
y pruebas sustantivas de las operaciones afectan las pruebas a los detalles de los saldos.
16-2 (Objetivo 16-1) Cynthia Roberts, contadora pública certificada, expresa su siguiente punto de vista:
“No creo en realizar las pruebas de control y pruebas sustantivas de las operaciones para el ciclo de ventas
y cobranza. Como una alternativa, envío varias confirmaciones negativas en cada auditoría en una fecha
provisional. Si encuentro varios errores, los analizo para determinar su causa. Si los controles internos son
inadecuados, envío las confirmaciones positivas al término del año para evaluar la cantidad de errores. Si
las confirmaciones negativas dan como resultado errores mínimos, lo cual sucede con frecuencia, he descubierto que los controles internos son efectivos, sin molestarme en realizar las pruebas de control y las
pruebas sustantivas de las operaciones, y al mismo tiempo el requisito de confirmación del AICPA se ha
cumplido. En mi opinión, la mejor prueba de los controles internos es ir directo con los terceros”. Evalúe
su punto de vista.
16-3 (Objetivo 16-2) Listar cinco procedimientos analíticos para el ciclo de ventas y cobranza. Para cada
prueba, describir un error que se pueda identificar.
16-4 (Objetivo 16-3) Identificar los nueve objetivos de auditoría relacionados con el saldo de las cuentas
por cobrar. Para cada objetivo, enunciar un procedimiento de auditoría.
16-5 (Objetivo 16-3) ¿Cuál de los objetivos de auditoría relacionados con el saldo de las cuentas por cobrar
se puede completar de forma parcial mediante confirmaciones con los clientes?
16-6 (Objetivo 16-3) Indicar el propósito de la suma de la columna de total en la balanza de comprobación
del cliente, rastrear los nombres individuales del cliente y cantidades en el archivo maestro de las cuentas
por cobrar, y rastrear el total en el libro mayor general. ¿Es necesario rastrear cada cantidad en el archivo
maestro? ¿Por qué?
16-7 (Objetivo 16-3) Distinguir entre las pruebas de precisión de las cuentas por cobrar brutas y las pruebas del valor de realización de las cuentas por cobrar.
16-8 (Objetivo 16-3) Explicar por qué está de acuerdo o no lo está con la siguiente declaración: “En la mayoría de las auditorías, es más importante hacer pruebas con cuidado para las ventas que para los recibos
de efectivo.” Describir cómo realizaría cada tipo de prueba, asumiendo la existencia de documentos prenumerados.
16-9 (Objetivo 16-4) Evaluar la siguiente declaración: “En varias auditorías en las que las cuentas por cobrar son de importancia, el requisito de confirmación de los saldos del cliente es una pérdida de tiempo y
no lo realizarán auditores competentes si no lo requiere el ACIPA. Cuando los controles internos son excelentes y hay grandes números de cuentas por cobrar pequeñas de los clientes que no reconocen la función
CAPÍTULO 16 / TERMINACIÓN DE LAS PRUEBAS EN EL CICLO DE VENTAS Y COBRANZA: CUENTAS POR COBRAR
505
de la confirmación, es un procedimiento sin sentido. Ejemplos incluyen utilidades y tiendas departamentales bien dirigidas. En estas situaciones, las pruebas de control y pruebas sustantivas de las operaciones no
son tan efectivas como las confirmaciones”.
16-10 (Objetivo 16-4) Distinguir entre una confirmación positiva y una negativa e indicar las circunstancias en las cuales se deben utilizar. ¿Por qué las firmas de contadores públicos a menudo utilizan una combinación de confirmaciones positivas y negativas en la misma auditoría?
16-11 (Objetivo 16-4) ¿En qué circunstancias es aceptable confirmar las cuentas por cobrar antes de la fecha del balance general?
16-12 (Objetivo 16-4) Indicar los factores más importantes que afectan el tamaño de la muestra en las
confirmaciones de las cuentas por cobrar.
16-13 (Objetivo 16-4) En el capítulo 15, uno de los puntos que se mencionó fue la necesidad de obtener
una muestra representativa de la población. ¿Cómo se puede conciliar este concepto con la declaración en
este capítulo de que el énfasis debe estar en la confirmación de saldos más grandes y antiguos, ya que es
más probable que estos tengan errores?
16-14 (Objetivo 16-4) Definir a qué se refiere el término procedimientos alternativos en la confirmación
de las cuentas por cobrar y explicar su propósito. ¿Qué procedimientos alternativos son los más confiables?
¿Por qué?
16-15 (Objetivo 16-4) Explicar por qué el análisis de las diferencias es importante en la confirmación de
las cuentas por cobrar, incluso si los errores en la muestra no son de importancia.
16-16 (Objetivo 16-4) Indicar tres tipos de diferencias que se pueden observar en la confirmación de las
cuentas por cobrar que no constituyen errores. Para cada uno, indicar un procedimiento de auditoría que
verificaría la diferencia.
16-17 (Objetivo 16-1) ¿Cuál es la relación de cada uno de los siguientes ciclos de ventas y cobranza: diagramas de flujo, evaluación del riesgo de control, pruebas de control y pruebas de los detalles de los saldos?
16-18 (Objetivo 16-3) Describir los requisitos de las normas de información financiera aplicables para el
registro adecuado de las devoluciones y estimaciones de ventas.
16-19 (Objetivo 16-3) Los clientes que compran los productos a través del sitio Web de internet de la compañía, por lo general, pagan por esos productos al proporcionar información de su tarjeta de crédito personal. Describir cómo la venta de una compañía de productos a través de su sitio Web afecta las pruebas
del auditor a las cuentas por cobrar en la auditoría de los estados financieros.
PREGUNTAS DE OPCIÓN MÚLTIPLE DE LOS EXÁMENES PARA CPC
16-20 (Objetivo 16-2) Las siguientes preguntas conciernen a los procedimientos analíticos en el ciclo de
ventas y cobranza. Elija la mejor respuesta.
a. Como resultado de los procedimientos analíticos, el auditor independiente determina que el porcentaje de ganancia bruta ha bajado de 30% en el año anterior a 20% en el año en curso. El auditor debe:
(1) Expresar una opinión con salvedades debido a la incapacidad de la compañía del cliente para
continuar como un negocio en marcha.
(2) Evaluar el desempeño de la administración como causa de esta disminución.
(3) Requerir la manifestación de una nota a pie de página.
(4) Considerar la posibilidad de un error en los estados financieros.
b. Una vez que un contador público ha determinado que las cuentas por cobrar han aumentado como
resultado de una cobranza lenta en un ambiente de “dinero difícil”, es probable que el contador público:
(1) Aumente el saldo en la estimación para la cuenta de deuda incobrable.
(2) Revise las ramificaciones de la empresa en funcionamiento.
(3) Revise la política de crédito y cobranza.
(4) Extienda las pruebas de cobranza.
c. En relación con su revisión de las razones clave, el contador público observa que Pyzi tiene cuentas
por cobrar iguales a ventas de 30 días al 31 de diciembre de 2004, y a ventas de 45 días al 31 de diciembre de 2005. Asumiendo que no ha habido cambios en las condiciones económicas, clientela, o
mezcla de ventas, es muy probable que este cambio indique:
(1) Un aumento estable en las ventas en el 2005.
(2) Una reducción de las políticas de crédito en el 2005.
(3) Una disminución en las cuentas por cobrar relativas a las ventas en el 2005
(4) Una disminución estable en las ventas en el 2005.
16-21 (Objetivo 16-4) Las siguientes preguntas están relacionadas con la confirmación de las cuentas por
cobrar. Elija la mejor respuesta.
506
PARTE TRES / APLICACIÓN DEL PROCESO DE AUDITORÍA AL CICLO DE VENTAS Y COBRANZA
a. En relación con la auditoría de Beke Supply Company para el año que terminó el 31 de agosto de
2005, Derek Lowe, contador público, ha enviado por correo confirmaciones de cuentas por cobrar a
tres grupos como sigue:
Número de grupo
1
2
3
Tipo de cliente
Ventas al por mayor
Ventas en curso
Ventas vencidas
Tipo de confirmación
Positiva
Negativa
Positiva
Las respuestas de confirmación de cada grupo varían de 10 a 90%. Los porcentajes de respuesta más
probables son:
(1) Grupo 1 – 90% , grupo 2 – 50% , grupo 3 – 10%.
(2) Grupo 1 – 90% , grupo 2 – 10% , grupo 3 – 50%.
(3) Grupo 1 – 50% , grupo 2 – 90% , grupo 3 – 10%.
(4) Grupo 1 – 10% , grupo 2 – 50% , grupo 3 – 90%.
b. La forma negativa de petición de confirmación de cuentas por cobrar es útil excepto cuando:
(1) El control interno que rodea las cuentas por cobrar se considera efectivo.
(2) Un gran número de saldos pequeños está implicado.
(3) El auditor tiene razón para creer que es probable que las personas que reciben las peticiones den
su consideración.
(4) Los saldos individuales son relativamente grandes.
c. La devolución de una confirmación positiva de las cuentas por cobrar sin una excepción autentifica la:
(1) Cobranza del saldo de las cuentas por cobrar.
(2) Precisión del saldo de las cuentas por cobrar.
(3) Precisión del vencimiento de las cuentas por cobrar.
(4) Precisión de la estimación de cuentas incobrables.
d. Al confirmar las cuentas por cobrar del cliente en años anteriores, un auditor descubrió que había
varias diferencias entre los saldos registrados y las respuestas de confirmación. Estas diferencias, que
no eran errores, requieren un tiempo considerable para resolverse. Al definir la unidad de muestreo
para la auditoría del año actual, es más probable que el auditor elija:
(1) Los saldos vencidos individuales.
(2) Las facturas individuales.
(3) Los saldos pequeños.
(4) Los saldos grandes.
16-22 (Objetivo 16-3) Las siguientes preguntas conciernen a los objetivos de auditoría y afirmaciones de la
administración para las cuentas por cobrar. Elegir la mejor respuesta.
a. Cuando se evalúa la idoneidad de la estimación para las cuentas incobrables, un auditor revisa el
vencimiento de las cuentas por cobrar de la entidad para respaldar la afirmación financiera de la administración de:
(1) Existencia u ocurrencia.
(2) Valuación o asignación.
(3) Integridad.
(4) Derechos y obligaciones.
b. ¿Cuál de los procedimientos de auditoría descubriría mejor una subestimación de ventas y cuentas
por cobrar?
(1) Realizar pruebas de una muestra de las operaciones de ventas, seleccionando la muestra de documentos prenumerados de embarque.
(2) Efectuar pruebas de las operaciones de ventas, seleccionando la muestra de las facturas de ventas
registradas en el diario de ventas.
(3) Confirmar las cuentas por cobrar.
(4) Revisar la balanza de comprobación vencida de las cuentas por cobrar.
PUNTOS DE DEBATE Y PROBLEMAS
16-23 (Objetivo 16-3) A continuación se presentan pruebas comunes de los detalles de los saldos para la
auditoría de las cuentas por cobrar:
1. Obtener una lista de las cuentas por cobrar vencidas, totalizar la lista y rastrear el total en el libro mayor general.
2. Rastrear 35 cuentas en el archivo maestro de las cuentas por cobrar el nombre, cantidad y tiempo de
las categorías.
3. Revisar y documentar los recibos de efectivo en las cuentas por cobrar de 20 días después de la fecha
del contrato.
CAPÍTULO 16 / TERMINACIÓN DE LAS PRUEBAS EN EL CICLO DE VENTAS Y COBRANZA: CUENTAS POR COBRAR
507
Requerido
Requerido
Requerido
508
4. Solicitar 25 confirmaciones positivas y 64 confirmaciones negativas de las cuentas por cobrar.
5. Realizar procedimientos alternativos en las cuentas que no respondan a las segundas peticiones al revisar documentación de los recibos de efectivo posteriores e informes de embarques o facturas de
ventas.
6. Probar el cierre de las ventas al rastrear las entradas en el diario de ventas por 15 días antes y después
de la fecha del balance general en los documentos de embarque, si están disponibles, y/o las facturas
de ventas.
7. Determinar y revelar las cuentas en prenda, descontadas, vendidas, asignadas o garantizadas por otros.
8. Evaluar la importancia de los saldos en la balanza de comprobación vencida.
Para cada procedimiento de auditoría, identificar el objetivo de auditoría relacionado con el saldo u objetivos que cumple de manera parcial o total.
16-24 (Objetivo 16-3) A veces se encuentran los siguientes errores en los saldos del ciclo de ventas y cobranza:
1. El efectivo recibido de la cobranza de cuentas por cobrar en el periodo posterior se registra como recibos del periodo actual.
2. La estimación de cantidades incobrables es inadecuada debido que el cliente no reflejó las malas condiciones económicas en la estimación.
3. Varias cuentas por cobrar están en disputa como resultado de reclamaciones por mercancía defectuosa.
4. Las cuentas por cobrar como garantía al banco por un préstamo no se manifiestan en los estados financieros.
5. Los productos embarcados e incluidos en las ventas del periodo en curso se devolvieron en el periodo posterior.
6. Varias cuentas por cobrar en el archivo maestro de las cuentas por cobrar no se incluyeron en la balanza de comprobación vencida.
7. Una cuenta por cobrar en el archivo maestro de las cuentas por cobrar se incluye en la balanza de
comprobación vencida dos veces.
8. Las letras o pagarés por cobrar que tienen intereses a largo plazo de compañías afiliadas se incluyen
en las cuentas por cobrar.
9. La balanza de comprobación total no iguala la cantidad en el libro mayor general.
a. Para cada error, identificar el objetivo de auditoría relacionado con el saldo al que pertenece.
b. Para cada error, listar un control interno que lo impida.
c. Para cada error, listar un procedimiento de auditoría de las pruebas de los detalles de los saldos que
el auditor puede utilizar para detectarlo.
16-25 (Objetivo 16-3) A continuación se presentan procedimientos de auditoría en el ciclo de ventas y cobranza:
1. Revisar una muestra de los documentos de embarque para determinar si cada uno tiene un número
de factura de venta incluido.
2. Analizar con el gerente de ventas si se ha otorgado alguna bonificación o descuento de ventas después de la fecha del balance general que se pueda aplicar al periodo actual.
3. Sumar las columnas en la balanza de comprobación vencida y comparar el total con el libro mayor
general.
4. Observar si el contralor hace una comparación independiente del total en el libro mayor general con
la balanza de comprobación de las cuentas por cobrar.
5. Comparar la fecha en una muestra de los documentos de embarque a lo largo del año con los duplicados de las facturas de venta relacionados y el archivo maestro de las cuentas por cobrar.
6. Revisar una muestra de las órdenes del cliente y ver si cada una tiene autorización de crédito.
7. Comparar la fecha en una muestra de los documentos de embarque unos cuantos días antes y después de la fecha del balance general con las operaciones relacionadas del boletín de ventas.
8. Calcular la razón de estimación para las cuentas incobrables dividida entre las cuentas por cobrar y
compararla con la de años anteriores.
9. Revisar una muestra de créditos de no efectivo en el archivo maestro de las cuentas por cobrar para
determinar si el auditor interno ha puesto su rúbrica en cada uno, indicando la verificación interna.
a. Para cada procedimiento, identificar el tipo de evidencia de auditoría aplicable.
b. Para cada procedimiento, identificar cuál de lo siguiente es:
(1) Una prueba de control.
(2) Una prueba sustantiva de operaciones.
(3) Un procedimiento analítico.
(4) Una prueba de los detalles de los saldos.
c. Para los procedimientos que identificó como una prueba de control o prueba sustantiva de operaciones, ¿Qué objetivo u objetivos de auditoría relacionados con las operaciones se están cumpliendo?
PARTE TRES / APLICACIÓN DEL PROCESO DE AUDITORÍA AL CICLO DE VENTAS Y COBRANZA
d. Para los procedimientos que identificó como una prueba de los detalles de los saldos, ¿Qué objetivo
u objetivos de auditoría relacionados con el saldo se están cumpliendo?
16-26 (Objetivo 16-3) A continuación se presentan los nueve objetivos de auditoría relacionados con el
saldo, siete pruebas de los detalles de los saldos para las cuentas por cobrar, y siete pruebas de control o
pruebas sustantivas de las operaciones para el ciclo de ventas y cobranza:
Objetivo de auditoría relacionado con el saldo
Relación detallada
Existencia
Integridad
Precisión
Clasificación
Cierre
Valor realizable
Derechos
Presentación y revelación
Pruebas a los detalles de los saldos, pruebas de control, o procedimiento de auditoría de
las pruebas sustantivas de las operaciones
1. Confirmar las cuentas por cobrar.
2. Revisar las devoluciones de ventas después de la fecha del balance general para determinar si cualquiera es aplicable al año en curso.
3. Comparar las fechas en los documentos de embarque y el diario de ventas a lo largo del año.
4. Realizar procedimientos alternativos para la falta de respuestas de confirmación.
5. Revisar las operaciones de ventas para las partes relacionadas o ventas de empleados registradas como ventas regulares.
6. Revisar los duplicados de las facturas de venta para las ventas de consignación y otros embarques para los cuales no se ha transferido la propiedad.
7. Rastrear una muestra de las cuentas del archivo maestro de las cuentas por cobrar a la balanza de
comprobación vencida.
8. Rastrear las operaciones de ventas de los documentos de embarque para determinar la existencia de un
documento.
9. Revisar los estados financieros para determinar si todas las partes relacionadas, documentos y cuentas por cobrar en garantía se presentaron de forma adecuada.
10. Revisar los duplicados de las facturas de venta en busca de las rúbricas que indiquen la verificación
interna de las extensiones y totalizaciones.
11. Rastrear una muestra de los documentos de embarque de las entradas de las facturas de venta relacionadas en el diario de ventas.
12. Comparar las cantidades y fechas en la balanza de comprobación y el archivo maestro de las cuentas
por cobrar.
13. Rastrear del diario de ventas hasta el archivo maestro de cuentas por cobrar para asegurarse de que
la información es la misma.
14. Consultar a la administración si existen documentos de partes relacionadas incluidos con las cuentas por cobrar de comercio.
a. Identificar cuáles procedimientos son pruebas a los detalles de los saldos, cuáles son pruebas de control y cuáles son pruebas sustantivas de las operaciones.
b. Identificar una prueba de detalles y una prueba de control o prueba sustantiva de las operaciones
que cumple de manera parcial cada objetivo de auditoría relacionado con el saldo. (Las pruebas de
control y pruebas sustantivas de las operaciones no se utilizan para la presentación y manifestación.)
Cada procedimiento se debe utilizar al menos una vez.
16-27 (Objetivo 16-3) Niosoki Auto Parts vende partes nuevas para automóviles extranjeros a comerciantes de automóviles. La política de la compañía requiere que un documento de embarque prenumerado se
emita por cada venta. Al momento de la carga o embarque, el empleado de embarque escribe la fecha en el
documento de embarque. El último embarque realizado en el año fiscal que terminó el 31 de agosto de
2005, se registró en el documento 2167. Los embarques se facturan en el orden en que el empleado de facturación recibe los documentos de embarque.
Para finales de agosto y principios de septiembre, los documentos de embarque se facturan en facturas
de venta como sigue:
Número de documento de embarque
2163
2164
2165
Requerido
Número de factura
4332
4326
4327
(continúa)
CAPÍTULO 16 / TERMINACIÓN DE LAS PRUEBAS EN EL CICLO DE VENTAS Y COBRANZA: CUENTAS POR COBRAR
509
Número de documento de embarque
2166
2167
2168
2169
2170
2171
2172
Número de factura
(continuación)
4330
4331
4328
4329
4333
4335
4334
Los diarios de ventas de agosto y septiembre incluyen la siguiente información:
DIARIO DE VENTAS – AGOSTO 2005
Día del mes
30
30
31
31
31
Número de factura
Cantidad de la venta
4326
4329
4327
4328
4330
$ 726.11
1,914.30
419.83
620.22
47.74
DIARIO DE VENTAS – SEPTIEMBRE 2005
Día del mes
1
1
1
2
2
Requerido
Requerido
Número de factura
4332
4331
4333
4335
4334
Cantidad de la venta
$4,641.31
106.39
852.06
1,250.50
646.58
a. ¿Cuáles son los requisitos de las normas de información financiera aplicables para un cierre correcto
de ventas?
b. ¿Cuáles facturas de venta, si las hay, se registran en el periodo de contabilidad equivocado? Preparar
una entrada de ajuste para corregir el estado financiero para el año que termina el 31 de agosto de
2005. Asuma que la compañía utiliza un sistema de inventario periódico (no es necesario ajustar el
inventario y costo de ventas).
c. Asumir que el empleado de embarque escribió accidentalmente 31 de agosto en los documentos de
embarque 2168 al 2172. Explicar cómo afecta esto la exactitud de los estados financieros. Como auditor, ¿cómo descubriría ese error?
d. Describir, en términos generales, los procedimientos de auditoría que usted seguiría para asegurarse
de que el cierre a la fecha del balance general para las ventas es preciso.
e. Identificar los controles internos que reducirían la probabilidad de errores de cierre. ¿Cómo probaría cada control?
16-28 (Objetivo 16-4) Dodge, contador público certificado, está auditando los estados financieros de una
compañía de fabricación con una cantidad importante de cuentas por cobrar de comercio. Dodge está satisfecho porque las cuentas se totalizaron y se clasificaron de forma correcta y las asignaciones, reclasificaciones y valuaciones se realizaron de acuerdo con las normas de información financiera aplicables. Dodge
está planeando utilizar las peticiones de confirmación de las cuentas por pagar para cumplir con la tercera
norma del trabajo de campo en lo que respecta a las cuentas por cobrar de comercio.
a. Identificar y describir las dos formas de peticiones de confirmación de las cuentas por cobrar e indicar qué factores Dodge considerará en la determinación de cuándo utilizar cada una.
b. Asumir que Dodge ha recibido una respuesta satisfactoria a las peticiones de confirmación. Describir cómo Dodge puede evaluar la cobranza de las cuentas por cobrar de comercio.
c. ¿Cuáles son las implicaciones para un contador público si durante una auditoría de las cuentas por
cobrar algunos de los clientes comerciales del cliente no responden a una petición de una confirmación positiva de sus cuentas?
d. ¿Qué pasos de auditoría debe realizar un contador público si no hay respuesta a una segunda petición de una confirmación positiva?*
16-29 (Objetivo 16-2) Johnson Clock Company vende relojes de pared y de mano especiales y otros dispositivos para marcar el tiempo. Desde su inicio, la compañía ha vendido partidas mediante su tienda en la
*Adaptado del AICPA.
510
PARTE TRES / APLICACIÓN DEL PROCESO DE AUDITORÍA AL CICLO DE VENTAS Y COBRANZA
oficina central y en eventos comerciales de recaudadores y de la industria alrededor del país. Para cumplir
con la demanda de los recaudadores alrededor del mundo, la compañía comenzó a vender las partidas por
medio de su sito Web en Internet. La información financiera reciente sobre las ventas de Johnson se totaliza en la siguiente tabla.
Ventas:
Oficina central
Evento comercial
Basadas en Internet
Devoluciones de ventas:
Oficina central
Evento comercial
Basadas en Internet
Costo de productos vendidos:
Oficina central
Evento comercial
Basadas en Internet
Término del año
12/31/05
Término del año
12/31/04
$1,279,480
773,265
147,772
$1,218,552
739,259
122,462
$1,163,851
704,391
52,884
$
$
$
25,589
13,946
13,254
23,152
13,676
11,022
Término del año
12/31/03
25,605
12,679
4,760
$ 831,662
491,023
81,275
$ 816,429
480,518
66,129
$ 768,142
454,332
28,822
Cuentas por cobrar relacionadas con las ventas de:
Oficina central
$ 126,195
Evento comercial
74,149
Basadas en Internet
3,239
$ 123,524
68,862
3,020
$ 127,545
67,544
1,159
El error tolerable para las ventas y las cuentas por cobrar es de $12,000.
Utilizar la información dada para diseñar y realizar los procedimientos analíticos para el ciclo de ventas y
cobranza de Johnson Clock Company. Con base en los resultados de sus procedimientos analíticos, describir cómo los resultados relacionados con las ventas basadas en Internet difieren de las de la oficina central
y las ventas del evento comercial.
16-30 (Objetivo 16-4) Se le ha asignado la confirmación de las cuentas por cobrar vencidas para la auditoría
de Blank Paper Company. Usted ha realizado las pruebas de la balanza de comprobación vencida y seleccionó
las cuentas para la confirmación. Antes de que se envíen por correo las peticiones de confirmación, el contralor
le pide que revise las cuentas que usted intenta confirmar para determinar si le permitirá enviarlas.
Él revisa la lista e informa que no desea que usted confirme seis de las cuentas en su lista. Dos de éstas
son saldos de crédito, una es un saldo cero, dos de las otras tres tienen un saldo bastante pequeño, y el saldo restante es muy importante. La razón que da es que él siente que las confirmaciones molestarán a estos
clientes porque “son difíciles de tratar”. No quiere que se confirmen los saldos de crédito porque puede
animar al cliente a pedir un reembolso.
Además, el contralor le pide que envíe 20 confirmaciones adicionales a clientes que ha listado para usted. Hace esto como un medio de cobranza de crédito para “aquellos estúpidos que no sabrían la diferencia entre un contador público y una oficina de cobranza de crédito”.
a. ¿Es aceptable para el contralor revisar la lista de las cuentas que usted intenta confirmar? Analizar.
b. Analizar si es apropiado enviar 20 confirmaciones adicionales a los clientes.
c. Asumir que el auditor cumple con todas las peticiones del contralor, ¿Cuál es el efecto sobre la opinión del auditor?
16-31 (Objetivo 16-4) Se le ha asignado a la primera auditoría de la Chicago Company para el año que termina el 31 de marzo de 2005. Las cuentas por cobrar se confirmaron el 31 de diciembre de 2004, y en esa
fecha las cuentas por cobrar consistían en aproximadamente 200 cuentas con saldos que hacían un total de
$956,750. Setenta y cinco de estas cuentas con saldos de un total de $650,725 se seleccionaron para confirmación. Han devuelto casi todas las peticiones de confirmación, excepto por 20; 30 se firmaron sin comentarios, 14 tenían diferencias menores que se habían aclarado de forma satisfactoria y 11 confirmaciones tenían los siguientes comentarios:
1. Lo sentimos, pero no podemos contestar su petición de confirmación de nuestra cuenta, ya que
PDQ Company utiliza un sistema de comprobantes de cuentas por pagar.
2. El saldo de $1,050 se pagó el 23 de diciembre de 2004.
3. El saldo de $7,750 se pagó el 5 de enero de 2005.
4. El saldo anotado arriba se ha pagado.
5. No le debemos nada al 31 de diciembre de 2004, ya que los productos, descritos en su factura con fecha de 30 de diciembre de 2004, número 25050, por la cantidad de $11,550, se recibieron el 5 de enero de 2005, en términos de destino LAB (libre a bordo).
Requerido
Requerido
CAPÍTULO 16 / TERMINACIÓN DE LAS PRUEBAS EN EL CICLO DE VENTAS Y COBRANZA: CUENTAS POR COBRAR
511
Requerido
Requerido
6. Un pago por adelantado de $2,500 que nosotros realizamos en noviembre de 2004 debe cubrir las
dos facturas de un total de $1,350 que se muestra en el estado adjunto.
7. Nunca recibimos estos productos.
8. Estamos rebatiendo la propiedad de este cargo de $12,525. Creemos que el cargo es excesivo.
9. La cantidad está bien. Ya que los productos se han embarcado a nosotros en consignación, enviaremos el pago a la venta de los productos.
10. Los $10,000, que representan un depósito en arrendamiento, se aplicarán a la renta pendiente que se
nos debe durante 2006, el último año del arrendamiento.
11. Su memorando de crédito fechado el 5 de diciembre de 2004, por la cantidad de $440 cancela el saldo de arriba.
¿Qué pasos tomaría para aclarar de manera satisfactoria cada uno de los 11 comentarios anteriores?*
16-32 (Objetivos 16-2, 16-3, 16-4, 16-5) Usted ha auditado los estados financieros de Heft Company por
varios años. Los controles internos para las cuentas por cobrar son satisfactorios. Heft Company se basa en
años naturales. Una auditoría provisional, la cual incluía la confirmación de las cuentas por cobrar, se realizó el 31 de agosto e indicó que las cuentas para el efectivo, ventas, devoluciones y estimaciones de ventas
y cuentas por cobrar eran confiables.
Las ventas de la compañía principalmente son provenientes de negocios de fabricación. Existen alrededor de 1,500 cuentas por cobrar de comercio activas de las cuales aproximadamente 35% representa 65%
de la cantidad total de dólares. Las cuentas por cobrar se llevan de forma alfabética en el archivo maestro de
las cuentas por cobrar.
Los datos de los documentos de embarque se ingresan en un sistema computarizado que produce
de manera simultánea una factura de venta, diario de ventas y archivo maestro de las cuentas por cobrar.
Todos los recibos de efectivo se encuentran en forma de cheques del cliente. El operador de la computadora compara las notificaciones de envío con la lista de cheques que preparó otra persona cuando se recibió el correo. En cuanto a las ventas, se prepara de manera simultánea un diario de recibos de efectivo y
archivo maestro de las cuentas por cobrar actualizado después de que se ingresa la información de los recibos de efectivo.
El departamento de operaciones de cómputo genera cada mes los totales del resumen para actualizar
las cuentas del archivo maestro del libro mayor general como el efectivo, ventas y cuentas por cobrar. Se
prepara una balanza de comprobación cada mes.
Preparar los procedimientos de auditoría adicionales necesarios para las pruebas de los saldos en el ciclo
de ventas y cobranza. (Ignorar las deudas incobrables y la estimación para cuentas incobrables.)*
16-33 (Objetivo 16-4) En la confirmación de las cuentas por cobrar para Reliable Service Company, 85
confirmaciones positivas y ninguna negativa se enviaron a los clientes. Esto representa 35% del saldo del
dólar del total de las cuentas por cobrar. Las segundas peticiones se enviaron para todos los casos sin respuesta, pero aún había 10 clientes que no respondían. Se tomó la decisión de realizar procedimientos alternativos en las 10 solicitudes de confirmación sin respuesta. Se le pidió a un asistente que realizará los procedimientos alternativos e informara al auditor principal después de que terminara sus pruebas en dos
cuentas. Él preparó la siguiente información para los archivos de la auditoría:
1. Petición de confirmación núm. 9
Nombre del cliente—Jolene Milling Co.
Saldo—$3,621 al 31 de diciembre de 2005
Recibos de efectivo posteriores de acuerdo con el archivo
maestro de las cuentas por cobrar:
Requerido
15 de enero de 2006—$1,837
29 de enero de 2006—$1,263
6 de febrero de 2006—$1,429
2. Petición de confirmación núm. 26
Nombre del cliente—Rosenthal Repair Service
Saldo—$2,500 al 31 de diciembre de 2005
Recibos de efectivo posteriores de acuerdo con el archivo
maestro de las cuentas por cobrar
9 de febrero de 2006—$500
Facturas de venta de acuerdo con el archivo maestro de las
cuentas por cobrar (Revisé los duplicados de las facturas)
1 de septiembre de 2005—$4,200
a. Si se le pidiera evaluar la idoneidad del tamaño de la muestra, el tipo de confirmación utilizado y el
porcentaje de cuentas confirmadas, ¿Qué información adicional necesitaría?
b. Analizar la necesidad de enviar una segunda solicitud y realizar los procedimientos alternativos para
la falta de respuestas.
c. Evaluar la idoneidad de los procedimientos alternativos utilizados para verificar las dos confirmaciones sin respuesta.
*Adaptado de la AICPA.
512
PARTE TRES / APLICACIÓN DEL PROCESO DE AUDITORÍA AL CICLO DE VENTAS Y COBRANZA
CASO
16-34 (Objetivos 16-1, 16-3, 16-4, 16-5) Usted está auditando el ciclo de ventas y cobranza para Smalltown
Regional Hospital, un hospital pequeño sin fines de lucro. El hospital tiene una reputación de servicios
médicos excelentes y un registro deficiente en libros. Los médicos tienen una tradición de realizar todos los
aspectos de su trabajo de forma correcta, pero debido al recorte de personal contable, no hay tiempo para
una verificación interna o realización cuidadosa. En años anteriores, su firma de contadores públicos descubrió bastantes errores en la facturación, recibos de efectivo y cuentas por cobrar. Como en todos los hospitales, los dos activos más grandes son las cuentas por cobrar y la propiedad, planta y equipo.
El hospital tiene varios préstamos importantes pagaderos a bancos locales, y los dos bancos le han dicho a la administración que se niegan a extender más el crédito, en especial si se toma en cuenta el hospital moderno que se está construyendo en una ciudad cercana. En el pasado, los impuestos del país habían
compensado el déficit, pero en el año anterior, el país también había incurrido en un déficit debido al alto
índice de desempleo.
En años anteriores, su respuesta de pacientes a las peticiones de confirmación ha sido frustrante. La tasa de respuesta ha sido en extremo baja y aquéllos que sí respondieron no sabían el propósito de las confirmaciones o el saldo pendiente correcto. Usted ha tenido la misma experiencia al confirmar las cuentas por
cobrar en otros hospitales.
Usted concluye que el control sobre el efectivo es excelente y que la probabilidad de fraude es extremadamente baja. No confía tanto en los errores no intencionados en la facturación, registro de ventas, recibos
de efectivo, cuentas por cobrar y deudas incobrables.
a. Identificar los principales factores que afectan el riesgo de negocios del cliente y el riesgo aceptable
de auditoría para esta auditoría.
b. ¿Qué riesgos inherentes le preocupan?
c. En esta auditoría del ciclo de ventas y cobranza, ¿Qué tipos de pruebas es probable que usted enfatice?
d. Para cada uno de lo siguiente, explicar si usted planea enfatizar las pruebas y justifique sus respuestas:
(1) Pruebas de control.
(2) Pruebas sustantivas de las operaciones.
(3) Procedimientos analíticos.
(4) Pruebas de los detalles de los saldos.
Requerido
APLICACIÓN DEL CASO INTEGRADO—PINNACLE MANUFACTURING:
PARTE VI
16-35 (Objetivos 16-2, 16-3, 16-4) Las partes III, IV y V de este estudio de caso se refieren a la obtención
de un entendimiento del control interno y evaluación del riesgo de control para las operaciones que afectan las cuentas por pagar de Pinnacle Manufacturing. En la parte VI, usted designará los procedimientos
analíticos y realizará las pruebas de los detalles de los saldos para las cuentas por pagar.
Suponga que su entendimiento de los controles internos sobre las adquisiciones y desembolsos de efectivo y las pruebas relacionadas de control y pruebas sustantivas de las operaciones respaldan una evaluación de un riesgo de control bajo. El listado de las 519 cuentas que conforman el saldo de las cuentas por
pagar de $11,277,989 al 31 de diciembre de 2004 se incluye en el vínculo de Pinnacle en el sitio Web del libro de texto.
a. Enunciar las relaciones, razones y tendencias que usted cree proporcionarán información útil sobre
la racionabilidad general de las cuentas por pagar. Usted debe considerar las cuentas de estados de
ingresos que afectan las cuentas por pagar al seleccionar los procedimientos analíticos.
b. Estudiar la tabla 19-5 (página 596) que contiene los objetivos de auditoría relacionados con el saldo
y las pruebas de los detalles de los saldos para las cuentas por pagar a fin de asegurarse de que entiende cada procedimiento y su propósito. Preparar un programa de auditoría para las cuentas por pagar
en un formato de desempeño, mediante los procedimientos de auditoría en la tabla 19-5. El formato
del programa de auditoría debe ser similar al de la tabla 16-5 (página 504). Asegurarse de incluir un
tamaño de la muestra para cada procedimiento.
c. Asumir para el requisito b que (1) el riesgo de control evaluado ha sido alto en lugar de bajo para cada objetivo de auditoría relacionado con las operaciones, (2) el riesgo inherente fue alto para cada
objetivo de auditoría relacionado con el saldo y (3) los procedimientos analíticos indicaron un alto
potencial de error. ¿Cuál sería el efecto en los procedimientos de auditoría y tamaños de la muestra
para el requisito b?
d. Se enviaron peticiones de confirmación para una muestra estratificada de 51 proveedores listados en
la figura 16-8 (página 515). Se regresaron las respuestas de confirmación de 45 proveedores las cuales indicaban que no había diferencia entre los registros del proveedor y la compañía. La figura 16-9
Requerido
CAPÍTULO 16 / TERMINACIÓN DE LAS PRUEBAS EN EL CICLO DE VENTAS Y COBRANZA: CUENTAS POR COBRAR
513
(páginas 516-517) presenta las seis respuestas que indican una diferencia entre el saldo del proveedor
y los registros de la compañía. Los descubrimientos de seguimiento del auditor se indican en cada
respuesta. Preparar un programa de auditoría similar al que se ilustra en la figura 16-10 (página 518)
para determinar los errores, si los hay, para cada diferencia. El formato de programa de auditoría
mostrado en la figura 16-10 se puede descargar utilizando el vínculo de Pinnacle en el sitio Web del
libro de texto. La excepción para Fiberchen se analiza como una ilustración. Asuma que Pinnacle
Manufacturing tomó un inventario físico completo al 31 de diciembre de 2004 y el auditor concluyó
que el inventario registrado refleja todo el inventario al alcance a la fecha del balance general. Incluir
los saldos confirmados sin excepción como una cantidad en el programa para cada estrato, y hacer el
total de las columnas del programa.
e. Estimar el error total en el estado de resultados, no sólo los errores en la muestra, basados en los
errores del estado de resultados que usted identificó en el requisito b. El error total debe incluir
un error proyectado y uno estimado para el error de muestreo. Indicación: véase página 239 para una
guía sobre el cálculo de la estimación del punto. Observe que los errores se deben proyectar por separado para cada estrato. Necesitará determinar el tamaño de cada estrato mediante la lista de las
cuentas por pagar. Utilice su criterio para calcular el error de muestreo, considerando el tamaño de
la población y las cantidades puestas a prueba.
f. Estimar el error total en las cuentas por pagar de la misma forma en que lo hizo para los estados de
ingresos en el requisito e. Indicación: un error provocado por la falla al registrar una compra de origen LAB es una subestimación de las cuentas por pagar e inventario y no tiene efecto sobre el ingreso.
g. ¿Cuál es su conclusión sobre la imparcialidad del saldo registrado en las cuentas por pagar de Pinnacle Manufacturing conforme afecta el estado de resultados y el balance general? ¿Cómo afecta esto su
evaluación del riesgo de control, al ser bajo para todos los objetivos de auditoría relacionados con las
operaciones? Asuma que usted decidió que el error tolerable para las cuentas por pagar conforme
afecta el estado de resultados es de $230,000.
PROBLEMA DE INTERNET 16-1: RECONOCIMIENTO DEL INGRESO
Referencia al sitio CW. En años recientes, varios incidentes destacados en cuanto al reconocimiento de ingresos inadecuados atrajo la atención de los medios de negocios. La SEC también ha expresado su preocupación por el número de situaciones de reconocimiento de ingresos inadecuados que el personal de la SEC
identificó. En respuesta a las preocupaciones sobre las cuestiones de auditoría asociadas con el reconocimiento del ingreso, el AICPA organizó un “equipo instrumental” que resume la guía de la auditoría en esta área. Este problema requiere que los estudiantes utilicen Internet para (1) identificar disuasivos para el
reconocimiento de ingresos inadecuados, (2) definir una venta de “facturar y retener”, y (3) evaluar las
operaciones de facturar y retener.
514
PARTE TRES / APLICACIÓN DEL PROCESO DE AUDITORÍA AL CICLO DE VENTAS Y COBRANZA
FIGURA 16-8
Muestra de cuentas por pagar seleccionadas para la confirmación de
Pinnacle Manufacturing—31 de diciembre de 2004
Partidas de alto volumen ( >$200,000)
1. American Press
2. Clean-O-Rama, Co.
3. Fiberchem
4. Rufus Austin Antiques
5. Todd Machinery
6. Welburn Manufacturing
$ 296,319.95
276,233.59
689,608.60
347,866.16
461,803.42
338,118.32
Partidas de saldo grande ($50,001–$200,000)
$
1. A & M Sandler Inc.
2. American Baby/USTC
3. Beach & Hoover Refining
4. Bearing Drives Co.
5. Burton Martin
6. Cable Sys./Ind. Traf. Cons.
7. Eddie Ventura, Inc.
8. Fiberoptics
9. Finish Metals Inc.
10. Freeman Furniture–Attn A/P
11. GP Chambers Co.
12. Godwin Drug Co.
13. Holy Family Hospital
14. Las Flores Designs Inc.
15. Lean Corp.
16. MacDonald Svc. Corporation
17. McCoys Inc.
18. Metadyne Corp.
19. Micron Power Systems
20. Mobil Oil
21. National Elevator & Mach. Co.
22. Norris Industries
23. R & B Products
24. Remington Supply
25. Safety Envelope Co.
26. Scandec USA Inc.
27. The Dutton Company
28. The Haberdashery Co.
29. University of California
30. ZZZZ Bank Adjustments
Partidas de $50,000 y menos
1. Advent Sign Mfg. Co.
2. B&K Mfg. Co. Inc.
3. Bellco
4. Boston Shoecase Co.
5. Dynamic Metal Products
6. Everhart Co.
7. Fuller Travel
8. Good House Home Video Inc.
9. Harrah’s Metals, Inc.
10. J C Licht Co.— Glendale Hts.
11. Liberty Lighting
12. Long Beach Lawn Service
13. Premier Whirlpool Bath
14. Quaker Transanalysis
15. Tower International
TOTAL PROBADO
$
70,737.86
65,593.68
66,442.43
63,493.25
68,419.60
61,990.39
52,396.13
52,263.29
52,843.23
113,472.62
55,761.25
73,331.35
102,536.37
77,082.54
59,117.59
128,646.91
59,075.06
74,289.14
118,322.93
81,052.59
66,888.17
76,795.34
69,645.62
107,314.12
194,739.43
57,341.69
55,549.58
62,494.92
70,108.65
56,062.36
45,000.00
37,103.04
37,139.77
45,369.13
31,779.17
41,320.99
28,234.88
40,411.02
44,591.17
46,285.63
40,698.07
42,164.31
5,695.94
43,794.51
32,434.41
$2,409,950.04
$2,313,808.09
$ 562,022.04
$5,285,780.17
CAPÍTULO 16 / TERMINACIÓN DE LAS PRUEBAS EN EL CICLO DE VENTAS Y COBRANZA: CUENTAS POR COBRAR
515
FIGURA 16-9
Respuestas a las peticiones de información
ESTADO DE FIBERCHEM
Pinnacle Manufacturing
Detroit, MI
Cantidades pendientes a partir del 31 de diciembre de 2004:
Número de factura
8312
8469
8819
9002
Fecha
11-22-04
12-02-04
12-18-04
12-30-04
Cantidad
$300,000.00
178,000.00
211,608.60
27,500.00(2)
Saldo pendiente
$300,000.00
478,000.00
689,608.60(1)
717,108.60
Notas del auditor:
(1) Está de acuerdo con las listas de las cuentas por pagar.
(2) Los productos embarcados LAB de la planta de Fiberchem el 31 de diciembre de 2004,
llegaron a Pinnacle Manufacturing el 4 de enero de 2005.
ESTADO DE MOBIL OIL
Pinnacle Manufacturing
Detroit, MI
Cantidades pendientes al 31 de diciembre de 2004:
Número de factura
DX14777
DX16908
Fecha
12-23-04
12-30-04
Cantidad
$81,052.59
26,543.00(2)
Saldo pendiente
$ 81,052.59(1)
107,595.59
Notas del auditor:
(1) Está de acuerdo con las listas de las cuentas por pagar.
(2) Los productos embarcados LAB de Mobil Oil el 30 de diciembre de 2004, llegaron el 4 de
enero de 2005.
ESTADO DE NORRIS INDUSTRIES
Pinnacle Manufacturing
Detroit, MI
Cantidades pendientes a partir del 31 de diciembre de 2004:
Número de factura
14896
15111
Fecha
12-27-04
12-27-04
Cantidad
$ 76,795.34
127,432.00(2)
Saldo pendiente
$ 76,795.34(1)
204,227.34
Notas del auditor:
(1) Está de acuerdo con las listas de las cuentas por pagar.
(2) Los productos se recibieron el 30 de diciembre del 2004; registrados el 2 de enero de
2005.
516
PARTE TRES / APLICACIÓN DEL PROCESO DE AUDITORÍA AL CICLO DE VENTAS Y COBRANZA
FIGURA 16-9
(Continuación)
ESTADO DE REMINGTON SUPPLY
Pinnacle Manufacturing
Detroit, MI
Cantidades pendientes a partir del 31 de diciembre de 2004:
Número de factura
141702
142619
142811
143600
144927
Fecha
11-11-04
11-19-04
12-04-04
12-21-04
12-29-04(3)
Cantidad
$23,067.00(2)
12,000.00(1)
7,100.00(2)
27,715.12(2)
49,432.00(2)
Saldo pendiente
$ 23,067.00
35,067.00
42,167.00
69,882.12
119,314.12
Notas del auditor:
(1) Pagado por Pinnacle Manufacturing el 29 de diciembre de 2004. Pago en tránsito al
término del año.
(2) El total de estas partidas de $107,314.12 está de acuerdo con la lista de las cuentas
por pagar.
(3) Los productos embarcados LAB de Pinnacle Manufacturing el 29 de diciembre de 2004,
llegaron a Pinnacle Manufacturing el 4 de enero de 2005.
ESTADO DE ADVENT SIGN MFG. CO.
Pinnacle Manufacturing
Detroit, MI
Cantidades pendientes a partir del 31 de diciembre de 2004:
Primera facturación en progreso de acuerdo con el contrato
Segunda facturación en progreso de acuerdo con el contrato
Total pendiente
$45,000.00(1)
5,500.00(2)
$50,500.00
Notas del auditor:
(1) Está de acuerdo con las listas de las cuentas por pagar.
(2) El pago en progreso pendiente a partir del 31 de diciembre de 2004, de acuerdo con el
contrato para la construcción de una nueva señal eléctrica personalizada. Instalación de la
señal terminada el 15 de enero de 2005.
ESTADO DE FULLER TRAVEL
Pinnacle Manufacturing
Detroit, MI
Cantidades pendientes a partir del 31 de diciembre de 2004:
Número de factura
84360110
84360181
84360222
84360291
Fecha
12-04-04
12-12-04
12-21-04
12-26-04
Cantidad
$9,411.63(2)
9,411.63(2)
7,100.00(1)
9,411.62(2)
Saldo pendiente
$ 9,411.63
18,823.26
25,923.26
35,334.88
Notas del auditor:
(1) Se canceló el viaje para varios ejecutivos. Crédito dado en el estado de enero de 2005.
(2) El total de estas partidas de $28,234.88 está de acuerdo con la lista de cuentas por pagar.
CAPÍTULO 16 / TERMINACIÓN DE LAS PRUEBAS EN EL CICLO DE VENTAS Y COBRANZA: CUENTAS POR COBRAR
517
FIGURA 16-10
Análisis de las cuentas comerciales por pagar de Pinnacle Manufacturing—31 de diciembre de 2004
Diferencia en tiempos:
sin error
Cantidad Libros sobre
Saldos de confirmada (debajo) la
Error en
acuerdo con
por el
las cuentas
cantidad
Proveedor los libros proveedor confirmada relacionadas
Error en
las cuentas
por pagar
o/s (u/s)*
Otro error
del balance
general
o/s (u/s)*
Error en
el estado de
resultados
o/s (u/s)*
Explicación
breve
Cuentas clave ( >$200,000)
Fiberchem $689,608.60 $717,108.60 $(27,500.00)
$(27,500.00)
$(27,500.00)
Cuentas en estrato de $50,001– $200,000
Cuentas en estrato menor o igual que $50,000
* o/s = sobreestimación u/s = subestimación
CAPITULO
518
PARTE TRES / APLICACIÓN DEL PROCESO DE AUDITORÍA AL CICLO DE VENTAS Y COBRANZA
F.O.B. Origin
error
Dr. Inv.
Cr. A/P
CAPÍTULO 17 / MUESTREO DE AUDITORÍA PARA PRUEBAS DE DETALLES DE SALDOS
519