TRIBUNAL ADMINISTRATIVO DE CUNDINAMARCA SECCIÓN CUARTA SUBSECCIÓN "B"

TRIBUNAL ADMINISTRATIVO DE CUNDINAMARCA
SECCIÓN CUARTA
SUBSECCIÓN "B"
Bogotá, D. C, veintiocho (28) de febrero de dos mil doce (2012)
REFERENCIA: EXPEDIENTE No. 2010-00157-01
DEMANDANTE: CONJUNTO HACIENDA SANTA BARBARA PROPIEDAD HORIZONTAL
DEMANDADO: U.A.E. DIAN ASUNTO: APELACIÓN- SENTENCIA
Magistrada Ponente: Dra. NELLY YOLANDA VILLAMIZAR DE PEÑARANDA
SENTENCIA
Decide la Sala el recurso de apelación interpuesto por la señora apoderada del CONJUNTO HACIENDA
SANTA BARBARA PROPIEDAD HORIZONTAL contra la sentencia de 12 de septiembre de 2011,
proferida por el JUZGADO CUARENTA Y CUATRO ADMINISTRATIVO DEL CIRCUITO JUDICIAL DE
BOGOTÁ -SECCIÓN CUARTA- por medio de la cual se concedieron las pretensiones de la demanda.
I. ANTECEDENTES:
1.1. Hechos
Los narra el libelista en la demanda y pueden resumirse así (fls. 1 a 3 Cl del expediente):
1.1.1. El 20 de diciembre de 2007, la División de fiscalización emitió el Auto de Apertura por medio del cual
ordenó iniciar la investigación respecto del impuesto sobre las ventas contra el CONJUNTO HACIENDA
SANTA BARBARA -PROPIEDAD HORIZONTAL- por el bimestre 6 del año 2005.
1.1.2. El 5 de abril de 2008, la División de Fiscalización profirió el Emplazamiento para Declarar No.
300632008000634, el cual fue contestado por el contribuyente negándose a presentar la declaración.
1.1.3. El 6 de julio de 2009, la División de Liquidación Tributaria de la Administración Especial de Impuestos
de Bogotá profirió la Resolución Sanción No. 322412009000293 contra el CONJUNTO HACIENDA SANTA
BARBARA -PROPIEDAD HORIZONTAL-.
1.1.4. El contribuyente en oportunidad interpuso recurso de reconsideración contra el anterior acto, el cual
fue resuelto mediante la Resolución No. 322362010000002 de 25 de mayo de 2010.
1.2. Pretensiones
Con fundamento en las razones de hecho y de derecho que expone (fl. 256 Cl del expediente) solicita:
"ÚNICA Declarar la nulidad de la Resolución Sanción por no declarar No. 3222412009000293 de 6 de julio
de 2009 expedida por la División de Gestión Jurídica, ambas de la Dirección Seccional de Impuestos de
Bogotá; y en su lugar, a titulo de restablecimiento del derecho, declarar que el CONJUNTO CENTRO
COMERCIAL SANTA BARBARA no está obligado a presentar declaración del Impuesto sobre las Ventas
por el sexto (6o) bimestre del año 2005, por lo que la sanción por no declarar impuesta es improcedente."
II. DEMANDA
2.1. Normas violadas
La señora apoderada de la parte demandante invoca como violadas las siguientes disposiciones:
•
Artículos 13, 29, 83 y 84 de la Constitución Nacional
•
Artículos 4, 558, 643 y 717 del Estatuto Tributario.
•
Artículo 264 de la Ley 223 de 1995.
•
Artículo 38 de la Ley 388 de 1997.
•
Artículos 19, 22, 32, 33, 34, 70 y 72 de la Ley 675 de 2001.
•
Artículo 1 del Decreto 1060 de 2009.
2.2. Concepto de violación
La señora apoderada de la parte demandante estima el concepto de violación en los siguientes términos:
2.2.1. VIOLACIÓN DEL INCISO 2o DEL ARTÍCULO 638 DEL ESTATUTO TRIBUTARIO. PRESCRIPCIÓN
DE LA FACULTAD SANCIONATORIA.Arguye que el Título IV “Determinación del Impuesto e Imposición de Sanciones", Capítulo II "Liquidaciones
Oficiales", del Estatuto Tributario, regula lo concerniente a los actos mediante los cuales la DIAN puede
determinar el impuesto a cargo de los contribuyentes por ella administrados.
Señala que los artículos 715 y siguientes, fijan los parámetros a los que la Administración de Impuestos
debe sujetarse para expedir la liquidación oficial de aforo. Específica que el artículo 717 ibídem consagra el
procedimiento que debe surtirse previo a la expedición de la liquidación de aforo. Transcribe los artículos
643, 715 y 716 del E. T.
Manifiesta que de acuerdo con las disposiciones trascritas, para la expedición de la liquidación oficial de
aforo se requiere como primera medida que se expida un emplazamiento para declarar con el que se le
otorga al contribuyente el término de un (1) mes para que presente la declaración omitida, vencido el cual
procede a la imposición de la sanción por no declarar, y una vez agotado este trámite, la DIAN válidamente
puede expedir la liquidación oficial de aforo, siempre que se encuentre dentro de los cinco (5) años
siguientes al vencimiento del plazo para declarar.
Indica que el Título III "Sanciones" del Estatuto Tributario, en los artículos 637 a 640-2 señala las normas
generales en materia de sanciones, y en los artículos 641 a 652-2 contempla las sanciones a imponer en el
evento en que el hecho sancionado tenga que ver con declaraciones tributarias, incluyendo la sanción por
no declarar.
Por último manifiesta que el procedimiento especial únicamente tiene que ver con las etapas que deben
agotarse, pero nada dice frente a los términos de prescripción, entonces, en este campo debe aplicarse la
regla general de prescripción sancionatoria que es el inciso 2o del artículo 638 del Estatuto Tributario; por lo
que el término con el que cuenta el fisco para imponer la sanción por no declarar mediante resolución
independiente es de seis (6) meses, que es el mismo instituido para las demás sanciones. Como en la
sanción por no declarar, el emplazamiento hace las veces del pliego de cargos, el plazo inicia desde el
vencimiento del término de un mes (1) que con el emplazamiento se concede al contribuyente para la
presentación de la declaración omitida.
Argumenta que en el asunto bajo estudio, la División de Fiscalización Tributaria notificó al CONJUNTO
CENTRO EMPRESARIAL SANTA BÁRBARA P. H. el Emplazamiento para Declarar No.
300632008000634 de 5 de abril de 2008, lo que indica que el término para acatar el emplazamiento vencía
el 5 de junio del mismo año. Partiendo de esta fecha, los seis (6) meses con que contaba la División de
Gestión de Liquidación para proferir y notificar la resolución sanción por no declarar vencían el 5 de
diciembre de 2008, sin embargo, la Resolución Sanción por No Declarar No. 322412009000293 fue
expedida el 6 de julio de 2009, momento para el que la facultad sancionatoria ya había prescrito.
2.2.2. VIOLACIÓN DE LOS ARTÍCULOS 32 Y 33 DE LA LEY 675 DE 2001, Y 1 DEL DECRETO
REGLAMENTARIO 1060 DE 2009.
Señala que el artículo 32 de la Ley 675 de 2001 estableció de forma enunciativa y no limitativa, el objeto
social que debe perseguir toda persona jurídica originada en una propiedad horizontal.
De este modo, desde el punto de vista doctrinal, el objeto social se divide en principal y complementario. El
principal es el para qué se constituyó la entidad, mientras que el complementario se compone de las
actividades que facilitan o coadyuvan al logro del objeto principal.
Señala que el objeto social del CONJUNTO CENTRO EMPRESARIAL SANTA BÁRBARA coincide con
aquél señalado en el artículo 32 de la Ley 675 de 2001, lo que nos indica que la Propiedad Horizontal se
constituyó para "administrar correcta y eficazmente los bienes y servicios comunes, manejar los asuntos de
interés común de los propietarios de bienes privados y cumplir y hacer cumplir la ley y el reglamento de
propiedad horizontal" y que esta es la función que debe cumplir. Las actividades que realiza de acuerdo con
las funciones que le fueron asignadas, tales como prestar el servicio de parqueadero y cobrar por ello un
monto que le permita financiar las expensas comunes, se considera que hacen parte de su objeto social
complementario.
Manifiesta que de la lectura y el análisis del artículo 33 de la Ley 675 de 2001 se extraen los requisitos
exigidos por el legislador para que las Propiedades Horizontales tengan el carácter de no contribuyentes de
impuestos nacionales:
(i) Únicamente procede para personas jurídicas, no para otro tipo de figuras o ficciones jurídicas;
(ii) Las propiedades horizontales deben ser de naturaleza civil (no comercial) y sin ánimo de lucro, por
expresa disposición legal. Esta caracterización no excluye la posibilidad de que puedan llevar a cabo actos
de naturaleza comercial;
(iii) El beneficio establecido es de carácter personal y consiste en la no sujeción a los Impuestos Nacionales
administrados por la DIAN y al Impuesto de Industria y Comercio, por adquirir la calidad de no
contribuyentes frente al IVA, entre otros tributos;
(iv) Este beneficio aplica exclusivamente para las actividades propias del objeto social de la persona
jurídica constituida como Propiedad Horizontal según la Ley 675 de 2001.
2.2.3. EL SERVICIO DE PARQUEADERO PRESTADO AL PUBLICO VISITANTE HACE PARTE DE LAS
ACTIVIDADES PROPIAS DEL OBJETO SOCIAL DEL CONJUNTO CENTRO EMPRESARIAL SANTA
BÁRBARA.
Manifiesta que la Asamblea General de Propietarios no desarrolló con amplitud el contenido del objeto
social establecido de forma general por el artículo 32 de la Ley 675 de 2001, sino que estableció un
contenido que corresponde exactamente a los parámetros generales del artículo 32 en comento. No
obstante lo anterior, se resalta el hecho de que se haya exigido una administración eficaz de los bienes y
servicios comunes, que conduce necesariamente o procura el mantenimiento de una situación financiera
estable a partir del uso o explotación de los bienes comunes o bienes de su cargo.
Cita el artículo 19 de la Ley 675 de 2001 y manifiesta que el conjunto Centro Empresarial Santa Bárbara
autorizó la explotación de su bienes comunes como se puede observar en el artículo 8 del Reglamento.
Por lo anterior, la prestación del servicio de parqueadero que viene desarrollando el CONJUNTO CENTRO
EMPRESARIAL SANTA BÁRBARA corresponde exclusivamente al objeto social de la Copropiedad, que se
recuerda, no atiende a intereses retributivos particulares en favor de sus copropietarios, sino a la
financiación parcial de unas expensas comunes, hecho que se demuestra con el certificado suscrito por el
Revisor Fiscal de la Propiedad Horizontal que se aporta como prueba, lo que implica un beneficio común
para la copropiedad. Así, se cumple con los parámetros establecidos por el régimen de propiedad
horizontal para la procedencia del beneficio de la exclusión de la calidad de contribuyente en materia del
IVA.
2.2.4. EL SERVICIO DE PARQUEADERO ES UNA ACTIVIDAD QUE HACE PARTE DEL OBJETO
SOCIAL DE LA PROPIEDAD HORIZONTAL, CONFORME AL DECRETO REGLAMENTARIO 1060 DE 31
DE MARZO DE 2009.
Trae a colación el Decreto 1060 del 31 de marzo de 2009, reglamentario de la Ley 675 de 2001.
Señala al respecto que el precepto anterior contiene el verdadero alcance del artículo 32 de la Ley 675 de
2001, de manera que los actos o negocios jurídicos sobre los bienes comunes, orientados a obtener
ingresos para el pago de las expensas necesarias de la copropiedad (estabilidad financiera, conservación,
seguridad, uso, etc.), hacen parte del objeto social de la misma.
Conforme a lo expuesto, se debe entender que los ingresos que percibe la accionante por el arrendamiento
de parqueaderos ubicados en zonas comunes, al estar orientados única y exclusivamente al pago de
expensas necesarias de la copropiedad, no se encuentran sujetos al impuesto sobre las ventas.
Indica que dado que los ingresos percibidos por la prestación del servicio de parqueadero se destinan a la
financiación de las expensas comunes de la Propiedad Horizontal y que dicha actividad no persigue un fin
retributivo a favor de sus copropietarios, los ingresos no se encuentran gravados con el impuesto sobre las
ventas.
2.2.5. VIOLACIÓN DE LOS ARTÍCULOS 3 Y 4 DEL ESTATUTO TRIBUTARIO EN CONCORDANCIA CON
EL ARTÍCULO 33 DE LA LEY 675 DE 2001, Y DEL ARTÍCULO 264 DE LA LEY 223 DE 1995.
Arguye que las Propiedades Horizontales no son responsables frente al impuesto sobre las ventas debido a
que no son contribuyentes de impuestos nacionales. Trae al respecto los artículos 2 y 3 del Estatuto
Tributario y manifiesta que dicha norma que hace parte del Título Preliminar del Estatuto Tributario es de
aplicación general, por consiguiente, pese a que en su contenido se hace expresa referencia al impuesto de
timbre, trae consigo la noción básica del término responsable, aplicable genéricamente para los demás
tributos.
Manifiesta que acorde con el artículo 3 ibídem, es indispensable que la imposición de este tipo de
obligaciones formales a cargo del responsable tributario esté expresamente consagrada en una norma
legal, o en otros términos, la atribución de la calidad de responsable se sujeta estrictamente al Principio de
Reserva de Ley en materia tributaria.
Así mismo trae a colación el artículo 4 ibídem el cual dispone que "Para fines del impuesto sobre las ventas
se consideran sinónimos los términos contribuyente y responsable". Esta norma establece una excepción
especial para efectos del IVA, frente a la regla general que distingue las calidades de sujeto pasivo
económico y sujeto pasivo jurídico, entendiendo por sinónimo "los vocablos y expresiones que tienen una
misma o muy parecida significación".
Concluye que los términos "contribuyente" y "responsable" tienen una misma o muy parecida significación,
lo que nos lleva a concluir válidamente que el artículo 4 ibídem les otorga la misma connotación jurídica a
las nociones de los artículos 2 y 3 para efectos exclusivos del IVA.
2.2.6. VIOLACIÓN DEL ARTÍCULO 643 DEL ESTATUTO TRIBUTARIO. IMPROCEDENCIA DE LA
SANCIÓN POR NO DECLARAR. Manifiesta que el proceso administrativo adelantado en contra del CONJUNTO CENTRO EMPRESARIAL
SANTA BÁRBARA, quebranta el artículo 643 del Estatuto Tributario, pues la sanción impuesta carece de
fundamento jurídico sólido que la respalde, toda vez que a lo largo de la demanda se han aportado
argumentos fácticos y jurídicos suficientes y contundentes, con los cuales se debate y desvirtúa los
argumentos propuestos por la Administración Tributaria.
III. CONTESTACIÓN DE LA DEMANDA
La UNIDAD ADMINISTRATIVA ESPECIAL DE LA DIRECCIÓN DE IMPUESTOS Y ADUANAS
NACIONALES -DIAN-, contestó la demanda en tiempo por conducto de apoderado judicial que para el
proceso constituyó (fls. 55 a 75 Cl del exp.), y respecto de los cargos formulados se pronuncia de la
siguiente manera:
Comienza por señalar que el artículo 715 del Estatuto Tributario, prevé que la Administración debe realizar
un emplazamiento previo al contribuyente que estando obligado a declarar, no lo hiciera, el artículo 716
prescribe que, una vez vencido el término otorgado para que el contribuyente presente su declaración sin
que lo hiciere, se procederá a aplicar la sanción por no declarar, preceptuada en el artículo 643 del
ordenamiento tributario.
De esta forma, afirma que la Liquidación Oficial de Aforo se producirá una vez agotado el procedimiento
previsto en los artículos 643, 715 y 716 del Estatuto Tributario, determinando la obligación del
contribuyente, responsable, agente retenedor o declarante que no hubiese cumplido con su obligación.
Agrega que la sanción por no declarar y la determinación oficial del impuesto tienen finalidades distintas, la
primera sanciona la omisión del deber de declarar del contribuyente y la segunda determina la obligación
tributaria del incumplido, es por ello que en la liquidación oficial de aforo no se liquida la sanción, pues se
divide la obligación del contribuyente en dos actos administrativos.
Expresa que los valores determinados en la resolución sanción establecida en el artículo 643 del Estatuto,
no tienen incidencia en los valores determinados en la liquidación de aforo, ya que son instituciones
diferentes.
Manifiesta que cuando el artículo 717 del Estatuto Tributario, establece como uno de los requisitos para
proferir la liquidación de aforo, haber agotado el trámite señalado en el artículo 643 ibídem, se refiere a que
se hubiere proferido la sanción, tal como ocurrió en este caso, se respetó el procedimiento señalado por la
ley toda vez que, previamente a proferir la liquidación de aforo, se expidió la resolución sanción.
De otro lado, afirma que la exclusión a que hace referencia el artículo 33 de la Ley 675 de 2001, no es de
carácter total, sino que se limita a una parte de las actividades que desarrollan las personas jurídicas
constituidas en propiedad horizontal, en tanto existen actividades de la esencia y de la naturaleza, así como
actividades accidentales que no se encuentra ligadas a la razón de la existencia de dichas asociaciones,
entre las que se encuentra el recaudo del servicio de parqueadero.
Sostiene que la condición para aplicar la exclusión de no contribuyente de impuestos nacionales por las
actividades de la propiedad horizontal, es que las mismas se realicen en desarrollo de su objeto social, por
tanto, todo lo que desborde dicha actividad, no se puede amparar bajo la exclusión del recaudo y pago del
impuesto.
Señala que el reglamento de la propiedad horizontal es un elementos de la esencia de este tipo de
asociaciones, entendido como el estatuto que regula los derechos y obligaciones de los copropietarios de
un edificio o conjunto sometido al régimen de propiedad horizontal, ya que sin tal regulación no puede
existir o se convertiría en otro tipo de asociación.
A reglón seguido, aduce como elementos accidentales del objeto de la propiedad horizontal, todas aquellas
actividades encaminadas a la explotación económica de bienes comunes no esenciales para el beneficio
común de la copropiedad y con el fin de destinarlos bien sea al pago de expensas necesarias o a gastos de
inversión.
Afirma que la explotación de bienes comunes no esenciales, como sería el caso de los parqueaderos de los
centros comerciales no son de la esencia de la propiedad horizontal y no hace parte de la administración
correcta y eficaz de la misma, esto es, de su objeto social, por lo cual, anota, resulta claro que no encuadra
dentro de la excepción tributaria consagrada en el artículo 33 de la Ley 675 de 2001.
Manifiesta que "la intención del legislador en relación con las personas jurídicas constituidas en
propiedades horizontales es considerarlas como no contribuyentes de impuestos nacionales en relación
con el cumplimiento de su objeto social, el cual no incluye la explotación económica que realicen de los
bienes comunes no esenciales”.
En ese orden, la demandada aduce que desde la expedición de la Ley 6 de 1992, el Impuesto a las Ventas
se estableció con un alcance general sobre los servicios, ya que antes de dicha norma eran gravados de
forma selectiva y taxativamente por la ley, de manera que en la actualidad la generalidad del gravamen es
la regla general, valga la redundancia, mientras que las excepciones deben estar expresamente
establecidas en la misma.
A ese respecto, aduce que en relación con el Impuesto a las Ventas de conformidad con los artículos 2, 4 y
482 del Estatuto Tributario no existe exención alguna para las propiedades horizontales.
Concluye afirmando que si bien es cierto la propiedad horizontal como persona jurídica de derecho privado,
tiene la facultad de desarrollar actividades que reporten provecho económico, las cuales deben estar
reguladas dentro de sus estatutos, el resultado de las mismas debe destinarse al mantenimiento,
seguridad, facilidad de uso y goce de los bienes privados. Sin embargo, señala que las actividades materia
del IVA objeto de los actos demandados se encuentran fuera de su objeto social, sin que por esta razón se
desfigure la naturaleza de dicha persona jurídica y sin que dicha atribución implique el desconocimiento de
sus obligaciones tributarias.
IV. SENTENCIA APELADA:
El JUZGADO CUARENTA Y CUATRO ADMINISTRATIVO DEL CIRCUITO DE BOGOTÁ, SECCIÓN
CUARTA, mediante sentencia de fecha 12 de septiembre de 2011, declara la procedencia de los cargos
formulados para lo cual realiza las siguientes consideraciones:
4.1. Estima improcedente la argumentación de la Administración cuando manifiesta que la explotación de
las áreas comunes como los parqueaderos constituyen actividades paralelas al objeto social de la
copropiedad porque, a su juicio, las personas jurídicas sólo pueden realizar las actividades propias de su
objeto social. Así, agrega, una actividad paralela implica el ejercicio de una actividad no autorizada o
ilegítima que no podría desarrollarse sin vulnerar el marco de sus "competencias" y daría lugar a sanciones
por parte del organismo de control respectivo.
En efecto, complementa, ante la falta de definición de la ley sobre los alcances del objeto social de las
copropiedades, el Gobierno Nacional expidió el Decreto 1060 de 2009 en cuyo artículo primero se incluye la
explotación económica de bienes comunes. No obstante, aclara, no puede entenderse que sólo con la
expedición del Decreto se autorizó la explotación económica de los parqueaderos como actividad propia
del objeto social porque, resalta, la norma reglamentaria se limitó a definir de manera más precisa ante la
indefinición de la ley, cuáles son las actividades que integran el objeto social propio de las personas
jurídicas constituidas en el régimen de propiedad horizontal.
Finalmente, concluye el a quo que la persona jurídica CONJUNTO CENTRO COMERCIAL SANTA
BARBARA PH sin ánimo de lucro no tiene la condición de contribuyente de impuestos nacionales y no está
obligado a declarar en relación con la actividad consistente en la explotación económica de bienes
comunes, como son los parqueaderos, toda vez que esta actividad forma parte del objeto social de la
misma y, en consecuencia, no es sujeto pasivo el impuesto a las ventas.
V. RECURSO DE APELACIÓN
La apoderada judicial de la DIAN- interpone recurso de apelación contra la sentencia de primera instancia,
para que se revoque insistiendo en los argumentos esbozados en el escrito de contestación de la demanda
(fls. 149 al 59 Cl del exp.).
VI. ALEGATOS DE CONCLUSIÓN:
Corrido el traslado de que trata el artículo 59 de la Ley 446 de 1998, tanto el CONJUNTO HACIENDA
SANTA BARBARA -PROPIEDAD HORIZONTAL- (fls. 173 a 189 Cl del expediente) y La NACIÓN- UNIDAD
ADMINISTRATIVA ESPECIAL, DIRECCIÓN DE IMPUESTOS Y ADUANAS NACIONALES -DIAN- (fls. 170
a 172 Cl del expediente), por conducto de sus apoderados judiciales, allegaron sus escritos de alegatos de
conclusión, en los cuales reiteran las razones consignadas en la demanda, en la contestación y en el
recurso de apelación.
De otro lado, el MINISTERIO PÚBLICO presentó escrito de alegatos (fls. 183 a 189 Cl del expediente) en el
que señala que los actos sobre los cuales recae el beneficio de la exención tributaria son limitados, y siendo
el servicio de parqueadero uno de los que no hace parte del objeto social de la propiedad horizontal, es
claro que es susceptible de causar el IVA, con la responsabilidad que de ello se derive, por lo tanto,
asegura, no puede dar lugar a la aplicación de una exclusión de carácter sustancial como lo prevé la actora.
VII. CONSIDERACIONES:
Corresponde en esta instancia resolver el recurso de apelación interpuesto mediante apoderado judicial por
la parte demandante, contra la sentencia de 12 de septiembre de 2011, proferida por el JUZGADO
CUARENTA Y CUATRO ADMINISTRATIVO DEL CIRCUITO DE BOGOTÁ mediante la cual se desestiman
las pretensiones de la demanda.
7.1. Para decidir se hace necesario partir de los siguientes problemas jurídicos: 1) ¿Está excluida del IVA
cualquier actividad comercial que realicen las personas jurídicas originadas en la constitución de propiedad
horizontal por el sólo hecho de tratarse de ésta? y, 2) ¿La explotación comercial de los bienes comunes
hace parte del objeto social propio de las copropiedades?
7.1.1. ALCANCE DE LA EXCLUSIÓN DE LA SUJECIÓN AL IVA PARA LAS PERSONAS JURÍDICAS
ORIGINADAS EN LA CONSTITUCIÓN DE UNA PROPIEDAD HORIZONTAL.
Comienza la Sala por establecer que la ley tributaria que regula la relación jurídica existente entre el Estado
y los contribuyentes, para hacer efectiva la satisfacción de los tributos, establece como elementos
esenciales constitutivos del tributo, los siguientes:1 El sujeto activo, que es la entidad pública titular del
crédito fiscal; el hecho generador, que es el acontecimiento de cuya realización depende el
nacimiento de la obligación tributaria; la base gravable, que es un factor variable que determina en
cada caso la cuantía que servirá de base en la determinación del impuesto; la tarifa, la cual es un factor
constante que se aplica a la base gravable para liquidar el tributo; el sujeto pasivo, que es la persona
natural o jurídica conminada al pago del impuesto, que adquiere esta condición al realizar el hecho
generador o imponible del tributo.
Cabe resaltar, que el sujeto pasivo2 de la obligación tributaria es el ente o persona jurídica o estatal al cual
se le atribuye la verificación del hecho generador o imponible, en la medida que dicho ente es beneficiario,
poseedor, consumidor o vendedor de determinada forma de materia económica configurativa de capacidad
contributiva.
Según las previsiones de los artículos 2o y 792 del Estatuto Tributario4, tiene la calidad de contribuyente o
1
Alcaldía Mayor de Bogotá- Secretaría de Hacienda-, Impuesto de Industria y Comercio, Compendio
Doctrinal.
2
Derecho Tributario, Autor. Dr. A. Ramírez Cardona, Cuarta Edición, Editorial Temis
4
Artículo 2° CONTRIBUYENTES. Son contribuyentes o responsables directos del pago del tributo los
sujetos respecto de quienes se realiza el hecho generador de la obligación sustancial.
Artículo 4o SINÓNIMOS. Para fines del impuesto sobre las ventas se consideran sinónimos los términos
contribuyente y responsable.
Artículo 792. SUJETOS PASIVOS. Son contribuyentes o responsables directos del pago del tributo
responsable directo y la capacidad para que pueda exigírsele el pago del tributo, la persona que realiza el
hecho generador de la obligación tributaria. El artículo 4o ibídem considera sinónimos los términos
contribuyente y responsable para los efectos del impuesto sobre las ventas. Así mismo el libro III del
Estatuto Tributario, que trata del impuesto sobre las ventas, en su título III en materia de "responsables del
impuesto" en el artículo 437, determina que "los comerciantes y quienes realicen actos similares a ellos
y los importadores son sujetos pasivos”.4 A renglón seguido, enumera cuatro clases de responsables del
impuesto. La legislación tributaria califica como contribuyentes o sujetos pasivos jurídicos a aquellas
personas a quienes el sujeto activo, el Estado, puede exigirles la satisfacción de la obligación tributaria.
En el Impuesto sobre las Ventas dicho sujeto pasivo de la relación jurídica recibe la denominación de
"responsable", independientemente de la distinción entre el sujeto pasivo jurídico y el sujeto pasivo
económico, o persona en quien finalmente pueda recaer el impuesto. Anota la Sala que si bien el impuesto
sobre las ventas es un tributo de carácter indirecto en el que no coinciden en términos económicos el
contribuyente y el responsable, pues en últimas quien soporta la carga fiscal es el comprador del bien o
servicio gravado, ya que a éste se traslada por ley para facilitar el recaudo del impuesto determinando a los
responsables directos de su pago, mediante el establecimiento de la relación jurídicotributaria con los
denominados sujetos pasivos jurídicos o contribuyentes de "jure" y desligada del sujeto incidido con el
gravamen. De manera que el "responsable" es la persona que responde directamente ante el Estado no
sólo por la obligación sustancial del pago, sino también por otras obligaciones instrumentales y formales.
Desde el punto de vista jurídico, la ley prevé entonces la existencia de responsables directos del pago, bien
sea porque ella los ha señalado así en forma expresa, al trabar la relación jurídica tributaria entre el
vendedor y el fisco, o porque respecto de ellos se realiza el hecho que según la ley genera la obligación
tributaria.
En ese sentido, el artículo 420 del Estatuto Tributario, indica los hechos generadores del impuesto a las
ventas, así: a) Las ventas de bienes corporales muebles que no hayan sido excluidas expresamente,
b) La prestación de los servicios en el territorio nacional, y c) La importación de bienes corporales
muebles que no hayan sido excluidos expresamente.
De lo anterior se destaca, que el Impuesto al valor agregado es un gravamen que recae sobre
determinados bienes y servicios, con la característica fundamental de su naturaleza indirecta en tanto no se
puede identificar al consumidor como contribuyente real, lo cual implica que la responsabilidad en su
recaudo y posterior pago al ente fiscal queda radicado en quien negocia el bien o presta el servicio.
En ese orden de ideas, obsérvase que en materia del impuesto a la Ventas como en los demás impuestos
nacionales, en desarrollo de los principios de equidad, progresividad y eficiencia del sistema tributario
opera la regla de la generalidad de la causación del gravamen, por lo cual las exenciones y exclusiones
impositivas están expresamente consagradas en la Ley. Para el caso del impuesto a la ventas dichas
exclusiones se encuentran contenidas en el artículo 476 del Estatuto Tributario 5, de tal forma que las
los sujetos respecto de quienes se realiza el hecho generador de la obligación tributaria
sustancial.
4
Artículo 437. LOS COMERCIANTES Y QUIENES REALICEN ACTOS SIMILARES A LOS DE ELLOS Y
LOS IMPORTADORES SON SUJETOS PASIVOS. Son responsables del impuesto:
En las ventas, los comerciantes, cualquiera que sea la fase de los ciclos de producción y distribución en la
que actúen y quienes sin poseer tal carácter, ejecuten habitualmente actos similares a los de
aquéllos;
En las ventas de aerodinos, tanto los comerciantes como los vendedores ocasionales de éstos;
Quienes presten los servicios gravados;
Los importadores.
La responsabilidad se extiende también a la venta de bienes corporales muebles aunque no se enajenen
dentro del giro ordinario del negocio, pero respecto de cuya adquisición o importación se hubiere
generado derecho al descuento.
5
ARTÍCULO 476. SERVICIOS EXCLUIDOS DEL IMPUESTO SOBRE LAS VENTAS. Se exceptúan del
impuesto los siguientes servicios:
actividades gravadas desarrolladas por personas que no se encuentren dentro de la relación formulada por
dicha norma o en normas emanadas sólo del legislativo y de carácter especial indefectiblemente causarán
el gravamen y darán lugar al cumplimiento de las obligaciones sustancial y formales.
Con todo y a manera de anotación, la Sala considera menester establecer la diferencia entre los conceptos
de exclusión de exención (casos ambos en los cuales se sustrae a un sujeto del cumplimiento de las
obligaciones tributarias) con el propósito de definir la litis, esto teniendo en cuenta que uno de los
razonamientos de la demandada se basa en el artículo 482 del Estatuto Tributario 6 que dispone que las
personas declaradas por la Ley exentas de pagar impuestos nacionales o territoriales no están exentas del
IVA. Advierte la Sala que la diferencia radica en que mientras en el primer evento la ley establece que una
actividad o una determinada persona no causa el gravamen, el segundo a pesar de la realización del hecho
generador el legislador exime al sujeto de la carga impositiva.
Así las cosas, es claro que en el sub júdice se discute la sujeción frente al Impuesto las Ventas consignada
por ley especial del régimen de propiedad horizontal. Observa la Sala que el artículo 32 de la Ley 675 de
agosto 3 de 20017, por medio de la cual se expidió el Régimen de Propiedad Horizontal, disponen:
"La propiedad horizontal, una vez constituida legalmente, da origen a una persona jurídica
conformada por los propietarios de los bienes de dominio particular. Su objeto será administrar
correcta y eficazmente los bienes y servicios comunes, manejar los asuntos de interés común de
los propietarios de bienes privados y cumplir y hacer cumplir la ley y el reglamento de propiedad
horizontal".
Esta persona jurídica sin ánimo de lucro tiene la calidad de no contribuyente de impuestos nacionales como
lo señala el artículo 33 del mismo ordenamiento:
"ARTÍCULO 33. NATURALEZA Y CARACTERÍSTICAS. La persona jurídica originada en la constitución de
la propiedad horizontal es de naturaleza civil, sin ánimo de lucro. Su denominación corresponderá a la del
edificio o conjunto y su domicilio será el municipio o distrito donde este se localiza y tendrá la calidad de no
contribuyente de impuestos nacionales, así como del impuesto de industria y comercio, en relación con las
actividades propias de su objeto social, de conformidad con lo establecido en el artículo 195 del Decreto
1333 de 1986.
PARÁGRAFO. La destinación de algunos bienes que produzcan renta para sufragar expensas comunes,
no desvirtúa la calidad de persona jurídica sin ánimo de lucro"
Los servicios médicos, odontológicos, hospitalarios, clínicos y de laboratorio, para la salud humana.
El servicio de transporte público, terrestre, fluvial y marítimo de personas en el territorio nacional, y el de
transporte público o privado nacional e internacional de carga marítimo, fluvial, terrestre y aéreo.
Igualmente, se exceptúan el transporte de gas e hidrocarburos.
El nuevo texto es el siguiente:> Los intereses y rendimientos financieros por operaciones de crédito,
siempre que no formen parte de la base gravable señalada en el artículo 447, las comisiones percibidas
por las sociedades fiduciarias por la administración de los fondos comunes, las comisiones recibidas por
los comisionistas de bolsa por la administración de fondos de valores, las comisiones recibidas por las
sociedades administradoras de inversión, el arrendamiento financiero (leasing), los servicios de
administración de fondos del Estado y los servicios vinculados con la seguridad social de acuerdo con lo
previsto en la Ley 100 de 1993. Así mismo están exceptuadas las comisiones pagadas por colocación
de seguros de vida y las de títulos de capitalización.
6
ARTÍCULO 482. LAS PERSONAS EXENTAS POR LEY DE OTROS IMPUESTOS NO LO ESTÁN DEL
IMPUESTO SOBRE LAS VENTAS. Las personas declaradas por ley exentas de pagar impuestos
nacionales, departamentales o municipales, no están exentas del impuesto sobre las ventas.
7
ARTÍCULO lo. OBJETO. La presente ley regula la forma especial de dominio, denominada propiedad
horizontal, en la que concurren derechos de propiedad exclusiva sobre bienes privados y derechos de
copropiedad sobre el terreno y los demás bienes comunes, con el fin de garantizar la seguridad y la
convivencia pacífica en los inmuebles sometidos a ella, así como la función social de la propiedad.
En primer lugar, recuerda la Sala que en el artículo 23 del Estatuto Tributario8, ya se había otorgado la
calidad de no contribuyentes del Impuesto sobre la Renta y complementarios a las juntas de copropietarios
administradoras de edificios organizados en propiedad horizontal o de copropietarios de conjuntos
residenciales. Por ello, considérase que con la norma citada se ratifica esta connotación, habida cuenta de
que esas juntas siempre se han considerado como personas jurídicas. En su condición de no
contribuyentes, no están obligadas a presentar declaración de renta ni de ingresos y patrimonio, como lo
dispone el artículo 598 del mismo estatuto. Tampoco están sujetas a retención en la fuente, como lo ordena
el literal b) del numeral 1 del artículo 369 ibídem pero sí son agentes de retención de acuerdo con el artículo
368.
Visto lo anterior, podría pensarse que la Ley 675 de 2001 amplía la calidad de no contribuyentes a las
personas jurídicas constituidas por efectos de la propiedad horizontal con respecto a otros impuestos del
orden nacional, incluido el IVA, y que sólo condiciona dicha exclusión con respecto a los impuestos
territoriales cuando se trata del de Industria y Comercio.
En procura de dilucidar este aspecto, sea lo primero revisar la norma en comento desde el punto de vista de
su texto literal y de su estructura gramatical.
Tras la lectura de la norma, la Sala recaba que la inclusión de comas en el inicio y final de la expresión "así
como del Impuesto de Industria y Comercio ", encerrando la misma entre ellas, la realizó el legislador con el
fin de interrumpir la oración principal para intercalar en ella una frase que en este caso amplía lo que se está
diciendo. Es decir, que hizo uso del recurso gramatical que se conoce como inciso9 y que corresponde a
una aclaración que se realiza al texto sin que pierda su sentido. Es así que con la inclusión de esa frase de
ampliación se suspende momentáneamente el relato principal de tal suerte que sin la expresión encerrada
entre comas la oración no perdería su sentido original y quedaría de la siguiente manera la norma en
comento: (...). Su denominación corresponderá a la del edificio o conjunto y su domicilio será el municipio o
distrito donde este se localiza y tendrá la calidad de no contribuyente de impuestos nacionales, en relación
con las actividades propias de su objeto social, para luego proseguir con la norma correspondiente al
impuesto de Industria y Comercio.
En consecuencia, la expresión así como lo que hace es extender los efectos señalados de la calidad de no
contribuyente en los impuestos nacionales a un impuesto de carácter territorial, ICA, regulado en el aludido
decreto por lo cual, advierte la Sala que la expresión "de conformidad con lo establecido en el artículo 195
del Decreto 1333 de 1986", no califica o condiciona la frase anterior en relación con las actividades del
objeto social, que no se predica exclusivamente del Impuesto de Industria y Comercio.
Concluye la Sala que es este el sentido unívoco en que debe interpretarse la norma, postura que además
compagina con el análisis que con ocasión del estudio de exequibilidad del artículo 33 de la Ley 675 de
2001 realizara la H. Corte Constitucional en la sentencia C-812 de 200910, zanjando así cualquier duda
sobre el alcance de la exclusión del IVA para las copropiedades.
8
9
10
ARTÍCULO 23. OTRAS ENTIDADES QUE NO SON CONTRIBUYENTES. No son contribuyentes del
impuesto sobre la renta, los sindicatos, las asociaciones de padres de familia, (...) las juntas de
copropietarios administradoras de edificios organizados en propiedad horizontal o de copropietarios de
conjuntos residenciales, las asociaciones de exalumnos, (...)
Penas Ibáñez, María Azucena. Cambio Semántico y competencia Gramatical, Ed. Vervuert, pág. 185. :
"Aclaración se llama inciso a un texto que se intercala en otro para explicar algo relacionado con el
primero y con cierta autonomía gramatical. Los incisos se marcan con tres signos, comas, paréntesis y
guiones".
(...) Esta calidad de no contribuyente sólo se predica en relación con las actividades propias de su objeto
social. Así lo dice expresamente el artículo 33 de la ley 675 de 2001. De realizar actividades ajenas a
su objeto social, la persona jurídica originada en la constitución de la propiedad horizontal
pierde su calidad de no contribuyente de impuestos nacionales, y del impuesto de industria y
comercio. Esto es cierto, aún si no se ha surtido el proceso de desafectación regulado en los artículos
20 y 21 de la Ley 675 de 2001.
De acuerdo con lo anterior, se deduce sin hesitación alguna que las personas jurídicas originadas en la
constitución de la propiedad horizontal, de acuerdo con la Ley 675 de 2001, no son contribuyentes del
impuesto sobre las ventas, en el sentido de que no son responsables del mismo pero en relación con las
actividades propias de su objeto social, es decir, no es responsable del IVA en el desarrollo de actividades
que están directamente relacionadas con su objeto social propio, pero, contrario sensu sí está
obligada a pagarlo cuando realice actividades (adquiera bienes o servicios gravados) que desborden el
marco exceptivo trazado por dicho objeto social determinado por el artículo 32 ibídem. 7.1.2. OBJETO
SOCIAL LIMITADO DE LAS PERSONAS JURÍDICAS GENERADAS EN LA CREACIÓN DE UNA
PROPIEDAD HORIZONTAL.
La Sala procede a realizar un análisis sistémico sobre las actividades de explotación de las áreas comunes
como lo son los parqueaderos para establecer si subsumen dentro del objeto social propio de las personas
jurídicas originadas en la constitución de una propiedad horizontal con el fin de determinar si hay lugar al
cumplimiento de las obligaciones fiscales por parte del CONJUNTO HACIENDA SANTA BARBARA
-PROPIEDAD HORIZONTAL- en cuanto los ingresos obtenidos por la explotación de las áreas comunes de
parqueaderos.
La Ley 675 de 2001 tiene por tema o materia general el régimen de propiedad horizontal, y su objeto es
regular esa forma especial de dominio por una comunidad, denominada propiedad horizontal. Comienza
por abordar la regulación específica de la persona jurídica que se origina en la constitución de una
propiedad horizontal, precisando en su artículo 32, que "la propiedad horizontal, una vez constituida
legalmente, da origen a una persona jurídica conformada por los propietarios de los bienes de dominio
particular", siendo objeto de esa persona jurídica "administrar correcta y eficazmente los bienes y servicios
comunes, manejar los asuntos de interés común de los propietarios de bienes privados y cumplir y hacer
cumplir la ley y el reglamento de propiedad horizontal".
En 87 artículos, sistemáticamente ordenados y agrupados, la Ley 675 de 2001, se ocupa de fijar unos
principios orientadores y hacer unas definiciones conceptuales básicas; de establecer el procedimiento
para la constitución del régimen de propiedad horizontal en un edificio o conjunto; de definir las causales y
el procedimiento para la extinción de la propiedad horizontal; de las relaciones jurídicas entre los bienes
privados o de dominio particular y la propiedad horizontal; de las reglas sobre los bienes comunes, y su
eventual desafectación; del sistema de contribución a las expensas comunes de la misma; de la
naturaleza jurídica de la persona jurídica que se deriva de la constitución de una propiedad
horizontal; de regular en detalle aspectos del gobierno corporativo de dicha persona jurídica como el
funcionamiento de la Asamblea General, la designación y funciones del administrador, la operación del
Consejo de Administración, etc., y, finalmente, contiene un capítulo especial para una categoría
denominada unidades inmobiliarias cerradas.
8.1.2.1. De manera preliminar, la Sala comienza por establecer que de acuerdo con la citada ley, se
entiende por régimen de propiedad horizontal el sistema jurídico que regula el sometimiento a propiedad
horizontal de un edificio o conjunto, construido o por construirse. 11 Lógicamente, por propiedad horizontal
se entiende entonces una forma de dominio sobre unos inmuebles, en virtud de la cual una persona es
titular del derecho de propiedad individual sobre un bien y, además, comparte con otros la titularidad de
dominio sobre ciertos denominados comunes, necesarios para el ejercicio del derecho que se tiene sobre el
primero12 (una persona jurídica que resulta de someter unos bienes al régimen de propiedad horizontal).13
Vale la pena precisar, que existen diversas categorías de la propiedad horizontal, de acuerdo con el artículo
3 de la Ley 675 de 2001, el cual prescribe:
"(...) Edificio o conjunto de uso residencial: Inmuebles cuyos bienes de dominio particular se
11
12
13
Artículo 3 de la Ley 675 de 2001. Definiciones.
Corte Constitucional. Sentencia T-035 de 1997. M.P. Dr. Hernando Herrera Vergara.
Ley 775 de 2001. Artículo 4° Constitución. Un edificio o conjunto se somete al régimen de propiedad
horizontal mediante escritura pública registrada en la oficina de registro de instrumentos públicos.
Realizada esta inscripción, surge la persona jurídica a que se refiere esta ley.
encuentran destinados a la vivienda de personas, de acuerdo con la normatividad urbanística
vigente.
Edificio o conjunto de uso comercial: Inmuebles cuyos bienes de dominio particular se encuentran
destinados al desarrollo de actividades mercantiles, de conformidad con la normatividad
urbanística vigente.
Edificio o conjunto de uso mixto: Inmuebles cuyos bienes de dominio particular tienen diversas
destinaciones, tales como vivienda, comercio, industria u oficinas, de conformidad con la
normatividad urbanística vigente.
Por lo tanto, la destinación de los bienes privados y las obligaciones de una y otra forma de propiedad
horizontal deben estar en consonancia con su naturaleza. Se trae la norma a colación para establecer que
en el caso de autos el CONJUNTO HACIENDA SANTA BARBARA -PROPIEDAD HORIZONTAL- se trata
de un edificio de uso comercial.
7.1.2.2. Por otra parte, las características de la persona jurídica constituida a partir de la propiedad
horizontal pueden sintetizarse en que se trata de una persona moral o ficticia de creación legal, conformada
por los propietarios de los bienes particulares, cuyo fin en principio no es de lucro, sino lograr la convivencia
entre sus integrantes y su representación ante los demás sujetos de derecho, que tiene un órgano directivo
denominado asamblea de propietarios, con un representante legal que es el administrador y cuyas
funciones, atribuciones y objeto social, a diferencia de las personas jurídicas de estirpe comercial, e incluso
de las asociaciones y sociedades civiles es especial, particularmente diseñado y determinado por la Ley
675 de 2001.
En este sentido, el objeto social es la expresión de la actividad a la cual se va a dedicar una persona
jurídica mediante la cual se define el qué y para qué se constituye la misma, esto es, que establece el
radio de actividades para las cuales fue creada la sociedad.
7.1.2.3. La Sala se remite entonces al artículo 32 de la Ley 675 de 2001 que establece la naturaleza y los
alcances particulares de este tipo de sociedad sui generis originada en la constitución de propiedades
horizontales.
"ARTÍCULO 32. OBJETO DE LA PERSONA JURÍDICA. La propiedad horizontal, una vez constituida
legalmente, da origen a una persona jurídica conformada por los propietarios de los bienes de dominio
particular. Su objeto será administrar correcta y eficazmente los bienes y servicios comunes, manejar los
asuntos de interés común de los propietarios de bienes privados y cumplir y hacer cumplir la ley y el
reglamento de propiedad horizontal.
PARÁGRAFO. Para efectos de facturación de los servicios públicos domiciliarios a zonas comunes, la
persona jurídica que surge como efecto de la constitución al régimen de propiedad horizontal podrá ser
considerada como usuaria única frente a las empresas prestadoras de los mismos, si así lo solicita, caso en
el cual el cobro del servicio se hará únicamente con fundamento en la lectura del medidor individual que
exista para las zonas comunes; en caso de no existir dicho medidor, se cobrará de acuerdo con la
diferencia del consumo que registra el medidor general y la suma de los medidores individuales.
Las propiedades horizontales que a la fecha de entrada en vigencia de la presente ley, no posean medidor
individual para las unidades privadas que la integran, podrán instalarlos si lo aprueba la asamblea general
con el voto favorable de un número plural de propietarios de bienes privados que representen el setenta por
ciento (70%) de los coeficientes del respectivo edificio o conjunto" (Resaltas de la Sala)
7.1.2.3.1. De la norma trascrita se extrae que el objeto de la propiedad horizontal consiste
fundamentalmente en la administración correcta y eficaz de los bienes y servicios comunes, manejar
los asuntos de interés común de los propietarios de bienes privados y cumplir y hacer cumplir la ley y el
reglamento de propiedad horizontal.
7.2.2.3.2. Para comprender la naturaleza y el alcance del objeto y determinar cuáles actividades ejerce el
centro comercial como propias del mismo y cuáles se ejercen paralelamente a dicho objeto, lo que es
posible de conformidad con lo analizado páginas atrás, la Sala comienza por recordar que se entiende por
administración el proceso de planificar, organizar, dirigir y controlar el uso de los recursos y las actividades
con el propósito de lograr los objetivos o metas que persigue la propiedad horizontal para que sea eficiente
y eficaz.
7.1.2.4. Nótese que la norma contrae el objeto social a la administración de ciertos bienes y servicios
denominados comunes, a su turno definidos por el artículo 3 ejusdem:
"ART. 3o—DEFINICIONES. Para los efectos de la presente ley se establecen las siguientes definiciones:
Bienes comunes: Partes del edificio o conjunto sometido al régimen de propiedad horizontal
pertenecientes en proindiviso a todos los propietarios de bienes privados, que por su naturaleza o
destinación permiten o facilitan la existencia, estabilidad, funcionamiento, conservación,
seguridad, uso, goce o explotación de los bienes de dominio particular, (resaltas de la Sala)
7.1.2.4.1. Seguidamente, la misma norma clasificó la categoría de bienes comunes, distinguiendo entre
los esenciales y no esenciales, en los siguientes términos:
Bienes comunes esenciales: Bienes indispensables para la existencia, estabilidad, conservación y
seguridad del edificio o conjunto, así como los imprescindibles para el uso y disfrute de los bienes
de dominio particular. Los demás tendrán el carácter de bienes comunes no esenciales. Se reputan
bienes comunes esenciales, el terreno sobre o bajo el cual existan construcciones o instalaciones
de servicios públicos básicos, los cimientos, la estructura, las circulaciones indispensables para
aprovechamiento de bienes privados, las instalaciones generales de servicios públicos, las
fachadas y los techos o losas que sirven de cubiertas a cualquier nivel. (Negrillas fuera de texto)
7.1.2.4.2. Adicionalmente, conforme con el artículo 22 ibídem, los bienes comunes también se dividen
como de uso exclusivo (no necesarios) y comunes de no uso exclusivo:
"ART. 22. —BIENES COMUNES DE USO EXCLUSIVO. Los bienes comunes no necesarios para el
disfrute y goce de los bienes de dominio particular, y en general, aquellos cuyo uso comunal
limitaría el libre goce y disfrute de un bien privado, tales como terrazas, cubiertas, patios interiores y
retiros, podrán ser asignados de manera exclusiva a los propietarios de los bienes privados que por
su localización puedan disfrutarlos.
Los parqueaderos de visitantes, accesos y circulaciones y todas las zonas comunes que por su
naturaleza o destino son de uso y goce general, como salones comunales y áreas de recreación y
deporte, entre otros, no podrán ser objeto de uso exclusivo.
Los parqueaderos destinados a los vehículos de los propietarios del edificio o conjunto podrán ser
objeto de asignación al uso exclusivo de cada uno de los propietarios de bienes privados de
manera equitativa, siempre y cuando dicha asignación no contraríe las normas municipales y
distritales en materia de urbanización y construcción." (Resaltas de la Sala)
7.1.2.4.3. Finalmente, sobre los servicios comunes se dispone:
"EXPENSAS COMUNES NECESARIAS: Erogaciones necesarias causadas por la administración y la
prestación de los servicios comunes esenciales requeridos para la existencia, seguridad y
conservación de los bienes comunes del edificio o conjunto. Para estos efectos se entenderán
esenciales los servicios necesarios, para el mantenimiento, reparación, reposición, reconstrucción
y vigilancia de los bienes comunes, así como los servicios públicos esenciales relacionados con
estos.
En los edificios o conjuntos de uso comercial, los costos de mercadeo tendrán el carácter de expensa
común necesaria, sin perjuicio de las excepciones y restricciones que el reglamento de propiedad
horizontal respectivo establezca.
Las expensas comunes diferentes de las necesarias, tendrán carácter obligatorio cuando sean aprobadas
por la mayoría calificada exigida para el efecto en la presente ley".
7.1.2.5. Regulado lo anterior, y como una simple anotación, toda vez que la calidad de esencial o no
esencial del bien común no constituye el factor clave para determinar si la explotación del mismo deviene
gravable con el Impuesto a las Ventas de conformidad con la normatividad aplicable, la Sala observa que la
concesión o arrendamiento de parqueaderos entraña una actividad económica de tipo mercantil o
comercial sobre un bien común no esencial y de uso no exclusivo.
7.1.2.6. Así las cosas, una vez definidos los elementos que conforman el concepto de objeto social del
artículo 32 de la Ley 675 de 2001, la Sala recaba que la hermenéutica reclama imperativamente que la
correcta interpretación debe hacerse teniendo en cuenta la naturaleza de la persona jurídica consagrada en
el artículo 33 ibídem trascrito ut supra14 , como quiera que, lógicamente, sólo a partir de los límites
impuestos por dicha naturaleza es que puede estructurarse o desarrollarse el objeto de las sociedades de
conformidad con las norma del Código de Comercio.15 En consecuencia, debe resaltarse que la citada
norma de manera expresa caracteriza a la persona jurídica especial como de NATURALEZA CIVIL y sin
ánimo de lucro.
7.1.2.6.1. Tiénese entonces que es característica esencial de toda sociedad, la unión de esfuerzos y
capitales con el fin de realizar una empresa social que produzca utilidades. La sociedad sea civil o
mercantil, se forma para emprender una o varias actividades económicas organizadas que se enuncian
clara y específicamente en el objeto social, siempre con el ánimo de obtener utilidades líquidas de cada
ejercicio social.
Así lo confirma el artículo 98 del Código de Comercio, norma aplicable tanto a las personas jurídicas
comerciales como a las sociedades civiles, definidas en el artículo Io de la Ley 222 de 1995, el que al
respecto dispone: "Por el contrato de sociedad dos o más personas se obligan a hacer un aporte en dinero,
en trabajo o en otros bienes apreciables en dinero, con el fin de repartirse entre sí las utilidades obtenidas
en la empresa o actividad social. La sociedad una vez constituida legalmente, forma una Persona jurídica
distinta de los socios individualmente considerados"
El criterio que tradicionalmente ha imperado en Colombia para distinguirlas, está vigente desde el Código
14
Véase página 21 de esta providencia
ARTÍCULO 98. <CONTRATO DE SOCIEDAD - CONCEPTO - PERSONA JURÍDICA DISTINTA>. Por el
contrato de sociedad dos o más personas se obligan a hacer un aporte en dinero, en trabajo o en otros
bienes apreciables en dinero, con el fin de repartirse entre sí las utilidades obtenidas en la empresa o
actividad social.
La sociedad, una vez constituida legalmente, forma una persona jurídica distinta de los socios
individualmente considerados.
ARTÍCULO 99. <CAPACIDAD DE LA SOCIEDAD>. La capacidad de la sociedad se circunscribirá al
desarrollo de la empresa o actividad prevista en su objeto. Se entenderán incluidos en el objeto social
los actos directamente relacionados con el mismo y los que tengan como finalidad ejercer los derechos
o cumplir las obligaciones, legal o convencionalmente derivados de la existencia y actividad de la
sociedad.
ARTÍCULO 100. <ASIMILACIÓN A SOCIEDADES COMERCIALES – LEGISLACIÓN MERCANTIL>.
<Artículo subrogado por el artículo 1 de la Ley 222 de 1995. El nuevo texto es el siguiente:> Se tendrán
como comerciales, para todos los efectos legales las sociedades que se formen para la ejecución de
actos o empresas mercantiles. Si la empresa social comprende actos mercantiles y actos que no tengan
esa calidad, la sociedad será comercial. Las sociedades que no contemplen en su objeto social actos
mercantiles, serán civiles.
Sin embargo, cualquiera que sea su objeto, las sociedades comerciales y civiles estarán sujetas, para
todos los efectos, a la legislación mercantil
15
Civil, ordenamiento legal que contemplaba en el artículo 2085, derogado por el artículo 242 de la Ley 222
de 1995, el mismo criterio adoptado por la legislación mercantil, contenido en el artículo 100 del
mencionado Código, modificado por el artículo Io, de la Ley 222 de 1995, que al respecto, dispone lo
siguiente: "Se tendrán como comerciales, para todos los efectos legales, las sociedades que se formen
para la ejecución de actos o empresas mercantiles. Si la empresa social comprende actos mercantiles y
actos que no tengan esa calidad, la sociedad será comercial. Las sociedades que no contemplen en su
objeto actos mercantiles, serán civiles (...) Sin embargo, cualquiera que sea su objeto, las sociedades
comerciales y civiles estarán sujetas, para todos los efectos, a la legislación mercantil".
De las normas transcritas se desprende que en el derecho colombiano sigue vigente16 el criterio objetivo del
acto de comercio para determinar el carácter de la sociedad y la coexistencia de estos dos tipos societarios,
siendo consideradas como comerciales las que se dediquen a la realización de actos o empresas
mercantiles, o las que contemplen actividades mixtas, mientras que las demás, por exclusión, se
considerarán civiles, criterio confirmado por la jurisprudencia constitucional y ordinaria y contenciosa
administrativa.
Efectuadas las precisiones que anteceden, debe tenerse en cuenta que el Código de Comercio en su
artículo 20 en forma meramente ilustrativa señala algunos actos considerados como mercantiles y el
artículo 23 de la misma codificación, enumera los que por vía de ejemplo considera son de carácter civil.
Ahora bien, la lectura detenida de los supuestos contenidos en el mentado artículo 20, permiten a modo de
ejemplo, como lo confirma el precepto contenido en el artículo 24 del mismo cuerpo normativo, conocer
algunos de los actos y las empresas que considera el legislador de carácter estrictamente mercantil,
precepto este último del que, a su vez, se infiere la existencia de otros actos y otras empresas distintas de
las enumeradas en el artículo 23 ibídem, cuya naturaleza es civil. Así, los referidos preceptos constituyen el
punto de partida y el único parámetro legal existente para identificar según su naturaleza una sociedad civil
o comercial.
7.1.2.7. El panorama normativo descrito permite a la Sala establecer que la Ley 675 de 2001 confiere una
característica especial a este tipo de personas jurídicas, estableciendo claramente un objeto social
limitado o rígido al señalar que se trata de una persona sin ánimo de lucro y de naturaleza civil, lo
que indefectiblemente supone que no permite el reparto de utilidades entre los copropietarios y que no
tiene, en principio, la vocación de ejercer actividades de tipo comercial o mercantil para desempeñar la
administración correcta y eficaz de los bienes y servicios comunes, manejar los asuntos de interés común
de los copropietarios de bienes privados y cumplir y hacer cumplir la ley y el reglamento (art. 32), todo lo
cual, se reitera, debe realizarse actuando como una persona jurídica de naturaleza civil, que no comercial,
donde se verifique además la ausencia de animus lucrandi, puesto que desde la misma perspectiva puede
deducirse que la finalidad prevista por la ley que promueve esta forma de dominio es la tenencia, guarda y
conservación de esos bienes comunes que haga posible la subsistencia, garantice la convivencia entre sus
integrantes y permita el cumplimiento de sus obligaciones ante los demás sujetos de derecho, y no
propiamente la prestación de servicios como el de concesión o arrendamiento de parqueaderos,
como tampoco que se reserve a las personas que visiten el edificio o urbanización constituida en propiedad
horizontal sino a terceros con el ánimo de lucro de manera habitual, actividad de la que claramente se
manifiestan actos de comercio, cuyas utilidades que aunque se destinen al pago de expensas
comunes no pueden considerarse como de aquellas que se califican como necesarias y se definen
en el artículo 22 de la Ley 675 trascrito ut supra.
7.1.2.7.1. De esa manera, la Sala enfatiza, que el objeto social de estas personas se limita a la simple
administración de los bienes comunes y no a su explotación económica con el fin de obtener recursos que
16
Así se ha ratificado en sentencias de la H Corte Constitucional como la C-435 de 1996 en la cual se
acusó la inconstitucionalidad del inciso 2° del artículo 100 del Código de Comercio y que resolvió la
corporación indicando que dicha norma no se opone o desdibuja la dicotomía entre las sociedades
comerciales y civiles.
También se observa en la sentencia del H. Consejo de Estado, Sección cuarta, de 24 de octubre de 2007,
expediente 15730 en la cual también se reconoció la dualidad en la naturaleza de las sociedades.
se destinen para el pago de las expensas comunes, y es que predicar que dicha administración eficaz de
los bienes comunes implica per se la explotación de los mismos y/o la realización de actividades de tipo
comercial de prestación de servicios, a todas luces desborda los alcances de ley, máxime si se tiene en
cuenta que el legislador previo específicamente como formas de financiamiento particular para tales fines el
pago de las cuotas, ordinarias, e incluso de extraordinarias, cuando las primeras resulten insuficientes para
sufragar las expensas comunes.
El anterior razonamiento cobra mayor fuerza para el caso concreto, si como se vio, por definición, los
parqueaderos son bienes comunes no esenciales, es decir, que no son indispensables de manera que sin
ellos se haga imposible la existencia, estabilidad, conservación o seguridad del edificio, o sean
imprescindibles para el uso o disfrute de los bienes de dominio particular, para el ejercicio de la actividad
comercial privada de los copropietarios, o en general para el desarrollo de la propiedad horizontal de tipo
comercial.
7.1.2.7.2. De igual forma, la Sala observa que lo analizado guarda plena consonancia con lo prescrito en el
artículo 7 del Decreto 1372 de 1992 cuando dispone que para efectos del impuesto sobre las ventas, se
entiende como aportes de capital, no sometidos al impuesto sobre las ventas, las cuotas de administración
fijadas por las juntas de copropietarios administradoras de edificios organizados en propiedad horizontal o
de condominios.
7.1.2.7.3. Adicionalmente, la Sala advierte que la explotación de los parqueaderos implica la prestación de
un servicio remunerado que no puede encuadrase tampoco como un servicio común como quiera que
dentro éstos sólo se circunscriben aquellos que nacen del vínculo jurídico entre la persona jurídica
originada en la constitución de la propiedad horizontal y los copropietarios respecto de las actividades que
desarrollen su objeto social causando expensas comunes necesarias 17, y no los que nacen del vínculo
jurídico entre la persona moral y un tercero que no tienen la calidad de copropietario pues frente a
éstos nace una relación comercial diferente que se asemeja al contrato de depósito, en razón,
precisamente, a que los visitantes no ostentan la calidad de copropietarios de los bienes comunes de la
propiedad horizontal o comuneros.
Por consiguiente, la Sala estima que el servicio de estacionamiento a sujetos jurídicos considerados como
terceros de la propiedad horizontal no se encuentra en su objeto social propio, no es un servicio común,
mientras que si se ajusta a la descripción de servicios consagrada por el artículo 1 del Decreto 1372 de
199218, razón por la cual, la Sala estima que con el ejercicio de dicha actividad se adquiere la calidad de
contribuyente, o responsable del IVA de un servicio que es gravado.
7.1.2.8. No obstante lo anterior, la Sala anticipa que contra el razonamiento expuesto es posible que la
actora acuda a lo preceptuado por el parágrafo 2 del artículo 19, al parágrafo único del artículo 33, al
artículo 34 y al 72 de la Ley 675 de 2001, de cuyo tenor literal se lee:
"ARTÍCULO 19: ALCANCE Y NATURALEZA. PARÁGRAFO 2o. Sin perjuicio de la disposición según la
cual los bienes comunes son inajenables en forma separada de los bienes de propiedad privada o
particular, los reglamentos de propiedad horizontal de los edificios o conjuntos podrán autorizar la
explotación económica de bienes comunes, siempre y cuando esta autorización no se extienda a la
realización de negocios jurídicos que den lugar a la transferencia del derecho de dominio de los mismos. La
explotación autorizada se ubicará de tal forma que no impida la circulación por las zonas comunes, no
17
18
Según el artículo 3 de la 675 de 2001 para estos efectos se entenderán esenciales los servicios
necesarios, para el mantenimiento, reparación, reposición, reconstrucción y vigilancia de los bienes
comunes, así como los servicios públicos esenciales relacionados con estos.
ARTÍCULO lo. DEFINICIÓN DE SERVICIO PARA EFECTOS DEL IVA. Para efectos del impuesto sobre
las ventas se considera servicio toda actividad, labor o trabajo prestado por una persona natural o
jurídica, o por una sociedad de hecho, sin relación laboral con quien contrata la ejecución, que se
concreta en una obligación de hacer, sin importar que en la misma predomine el factor material o
intelectual, y que genera una contraprestación en dinero o en especie, independientemente de su
denominación o forma de remuneración."
afecte la estructura de la edificación, ni contravenga disposiciones urbanísticas ni ambientales. Las
contraprestaciones económicas así obtenidas serán para el beneficio común de la copropiedad y se
destinarán al pago de expensas comunes del edificio o conjunto, o a los gastos de inversión, según lo
decida la asamblea general.
ARTÍCULO. 72. —Aprovechamiento económico de las áreas comunes. Las actividades que puedan
desarrollarse en las áreas comunes de las cuales se derive un aprovechamiento económico podrán ser
reglamentadas por la asamblea de copropietarios o por la junta administradora de las unidades
inmobiliarias cerradas y podrá imponérseles el pago de un canon, en condiciones de justicia y equidad.
PAR. —Los dineros recibidos por concepto de la explotación de las áreas comunes sólo podrán beneficiar
a la persona jurídica y serán destinados al pago de los gastos y expensas comunes de la unidad
inmobiliaria, (negrillas fuera de texto)
ARTÍCULO 33. NATURALEZA Y CARACTERÍSTICAS.
PARÁGRAFO. La destinación de algunos bienes que produzcan renta para sufragar expensas comunes,
no desvirtúa la calidad de persona jurídica sin ánimo de lucro.
ARTÍCULO 34. RECURSOS PATRIMONIALES. Los recursos patrimoniales de la persona jurídica estarán
conformados por los ingresos provenientes de las expensas comunes ordinarias y extraordinarias, multas,
intereses, fondo de imprevistos, y demás bienes e ingresos que adquiera o reciba a cualquier título para el
cumplimiento de su objeto
Sin embargo, revisadas dichas disposiciones que permiten concluir en apariencia que la explotación de
bienes comunes cuyos ingresos se destinen a sufragar expensas comunes, hace parte del objeto social
propio de las personas jurídicas originadas en la constitución de la propiedad horizontal, la Sala establece:
• La verdadera intención del legislador de ninguna manera es incluir dentro del objeto social limitado propio
de su carácter civil la explotación de bienes comunes con carácter ilimitado. Lo que quiso transmitir es que
incluso al permitirle realizar actividades de explotación, la persona jurídica conserva su naturaleza de
persona civil, es decir, que dicha persona civil puede realizar actos de comercio sin perder su rasgo
esencial determinante de su objeto social propio.
• Ratifica lo anterior el importantísimo hecho de que dichas actividades no pueden realizarse de manera
libre o indistinta, sino que están condicionadas a una habilitación legal previa y separada (artículos 19 y
72) y también, de conformidad con el Reglamento de Propiedad Horizontal del CENTRO COMERCIAL
HACIENDA SANTA BARBARA PH obrante en el acervo del plenario, está limitada por la necesaria
autorización del Consejo de Administración para poder ejercer válidamente tales actividades.
El objeto social propio de las aludidas personas jurídicas es rígido habida cuenta que se estableció que la
explotación fuera puntual y no generalizada (art. 72.), lo que confirma que las propiedades horizontales no
fueron diseñadas con un fin o función original de realizar actos que se reputen mercantiles.
No resulta lógico predicar que la intención del legislador haya sido la de permitir la explotación regular de
las zonas comunes cuando se observa que no la incluyó expresamente al lado de "la administración " en la
determinación del objeto social prevista en el artículo 32, sino que, en forma disgregada, en razón a la
naturaleza civil del ente, hizo una habilitación legal que lo facultar para realizar las actividades vedadas
para éste, en principio.
Ahora diáfana la conclusión de que legislador se limitó a excluir del impuesto a una persona jurídica de
naturaleza civil, sin ánimo de lucro, con un objeto social acorde a su naturaleza, en relación con las
actividades de su objeto social propio, las cuales difieren esencialmente de las de índole comercial o
de servicios aunque tengan el cometido de obtener recursos adicionales para sufragar gastos comunes de
la propiedad horizontal y se apliquen realmente a ello.
El hecho de que se prescriba en la ley que los ingresos obtenidos por la explotación de las áreas comunes
deben destinarse al pago de expensas comunes, no implica nada diferente que un simple
condicionamiento para el ejercicio de esas actividades paralelas al objeto social propio, permitidas
por la ley, pero que también deben ser autorizadas por los órganos internos de dirección. Siendo claro,
como lo define el artículo 22, que tales expensas sólo son las que misma ley definió como
necesarias.
En consecuencia, lo dispuesto por las normas citadas en concordancia con la previsión del parágrafo del
artículo 33 de la Ley 675 de 2001 en relación con el Impuesto a las Ventas, debe entenderse en el sentido
de que la persona jurídica originada en lo copropiedad no es responsable del IVA en el desarrollo de su
objeto Social propio (determinado párrafos atrás), pero SÍ está obligado a pagarlo cuando adquiere
bienes (en calidad sujeto pasivo económico) o presta servicios gravados y enajena bienes gravados
(en calidad de sujeto pasivo jurídico).
7.1.2.9. En este mismo sentido de interpretación normativa se pronunció la H. Corte Constitucional en el
fallo C-812 de 2009 con ponencia del magistrado Mauricio González Cuervo al decidir sobre la
exequibilidad del artículo 33 de la Ley 675 de 2001. En dicho pronunciamiento, si bien es cierto la Corte,
guardiana y voz de la Constitución, no accedió a proferir una sentencia interpretativa como lo reclamaba el
demandante de manera subsidiaria, también lo es que las consideraciones allí expuestas sin lugar a dudas
constituyen ratio decidendi con efectos erga omnes y de cosa juzgada constitucional, en tanto representan
el sustrato de la decisión de la alta corporación:
"2.3. Solicitud de exequibilidad condicionada.
En caso de no hallarse inconstitucional la norma, solicita el actor que se declare exequible, en el entendido
de que la explotación comercial de las áreas desafectadas por una propiedad horizontal "está por fuera del
atributo de no contribuyente de impuestos nacionales y de industria y comercio".
La solicitud se justifica en la medida en que existen dos posibles interpretaciones de la norma: la que
asegura que la calidad de no contribuyente de impuestos nacionales y de industria y comercio es
absoluta, y la que afirma que aquello ocurre mientras no haya bienes comunes desafectados y destinados
a la actividad comercial. Debe acoger la Corte esta segunda interpretación. Entonces, sí la propiedad se
mantiene dentro de los límites restringidos de su objeto social -entidad sin ánimo de lucro, que afecta sus
áreas comunes para uso de los copropietarios-, en gracia de discusión, preserva el atributo de no
contribuyente de impuestos nacionales y de industria y comercio; mas si la propiedad horizontal desafecta
una parte de las áreas comunes y las destina a explotación comercial, el tratamiento tributario preferencial
debe desaparecer." (...)
II. CONSIDERACIONES
(...)
2.2.3. La Corte examinará la solicitud de exequibilidad condicionada realizada por el actor, entendiendo que
equivale a una petición de declaración tácita y parcial de inconstitucionalidad, ya que pretende excluir del
ordenamiento jurídico una posible opción de interpretación de la norma que se juzga contraria a la
Constitución. (...)
En efecto, el objeto de esta persona jurídica, según el artículo 32 de la ley citada, es "administrar correcta y
eficazmente los bienes y servicios comunes, manejar los asuntos de interés común de los propietarios de
bienes privados y cumplir y hacer cumplir la ley y el reglamento de propiedad horizontal"; y la persona
jurídica, es, además, según el artículo 33 de la misma ley, "de naturaleza civil, sin ánimo de lucro”.
4.3.3. Tal objeto social y la naturaleza civil y sin ánimo de lucro referidos, excluyen a la persona jurídica
originada en una propiedad horizontal de la definición general del hecho gravadle del impuesto de industria
y comercio, establecido en los artículos 195 y subsiguientes del Decreto 1333 de 1986: "Artículo 195: El
impuesto de industria y comercio recaerá, en cuanto a materia imponible, sobre todas las actividades
comerciales, industriales y de servicio que se ejerzan o realicen en las respectivas jurisdicciones
municipales, directa o indirectamente, por personas naturales, jurídicas o por sociedades de hecho, ya sea
que se cumplan en forma permanente u ocasional, en inmuebles determinados, con establecimientos de
comercio o sin ellos". Y la persona jurídica originada en la constitución de una propiedad horizontal,
como lo indica su objeto social, no realiza actividades ni industriales, ni comerciales, ni de servicio
La propiedad horizontal, una vez constituida legalmente, da origen a una persona jurídica, de naturaleza
civil, sin ánimo de lucro, cuyo objeto es "administrar correcta y eficazmente los bienes y servicios comunes,
manejar los asuntos de interés común de los propietarios de bienes privados y cumplir y hacer cumplir la ley
y el reglamento de propiedad horizontal". La naturaleza y el objeto social definidos, excluyen a la persona
jurídica originada en una propiedad horizontal de la definición general del hecho gravable del impuesto de
industria y comercio, establecido en los artículos 195 y subsiguientes del Decreto 1333 de 1986, por cuanto
dicha persona jurídica no realiza actividades ni industriales, ni comerciales, ni de servicio.
En el análisis que nos ocupa, el Legislador no está excluyendo a una persona jurídica que, por su
naturaleza y objeto social, deba ser sujeto pasivo del impuesto de industria y comercio, sino a un ente de
derecho de naturaleza civil y sin ánimo de lucro, "en relación con las actividades propias de su objeto
social", las cuales, difieren esencialmente de las actividades de índole industrial, comercial o de servicios
(…)
5. Solicitud de constitucionalidad condicionada.
5.2. La Corte considera que no es necesario ni procedente proferir un fallo de constitucionalidad
condicionada, por cuanto la interpretación que propone el actor es la única posible. Un fallo de
constitucionalidad condicionada es procedente cuando, de varias interpretaciones plausibles de una norma
legal, sólo una o algunas de ellas son constitucionalmente admisibles, y por tanto, se hace necesario, en la
parte resolutiva de la sentencia, precisar cuáles de ellas lo son. Pero en este caso, la norma no admite
una interpretación distinta a la que propone el demandante en su solicitud subsidiaria, y por lo
tanto, no es necesario escoger entre varias alternativas. La interpretación "alternativa" que el actor
explica pero no comparte, en el sentido de que los bienes desafectos, por seguir siendo de
propiedad de la persona jurídica originada en la propiedad horizontal, no pueden ser objeto de
ningún impuesto nacional ni del impuesto de industria y comercio, no es una interpretación
plausible de la norma. Veamos.
El propio artículo 33 de la Ley 675 de 2001 precisa que la persona jurídica originada en la constitución de la
propiedad horizontal "tendrá la calidad de no contribuyente de impuestos nacionales, así como del
impuesto de industria y comercio, en relación con las actividades propias de su objeto social, de
conformidad con lo establecido en el artículo 195 del Decreto 1333 de 1986".
Por lo tanto, aún sin cumplir el proceso de desafectación regulado en la misma ley, si esa persona jurídica
realiza actividades ajenas a su objeto social ("administrar correcta y eficazmente los bienes y servicios
comunes, manejar los asuntos de interés común de los propietarios de bienes privados y cumplir y hacer
cumplir la ley y el reglamento de propiedad horizontal"), pierde, por ese sólo hecho, tal calidad. Será
competencia de las autoridades tributarias nacionales y municipales, en relación con los tributos
nacionales en el primer caso, y con el de industria y comercio, en el segundo, determinar, en cada caso
concreto, si una persona jurídica originada en la constitución de una propiedad horizontal, realiza
actividades ajenas a su objeto social, las que serían materia de gravamen. De no ser así, las propiedades
horizontales contarían con una ventaja tributaria injustificada en relación con otras personas jurídicas que
se dedican al mismo tipo de actividad lucrativa, comercial, industrial o de servicios, o explotan de la misma
manera privada bienes semejantes; y quienes trabaren relaciones comerciales con ellas gozarían también
de una ventaja injustificada en comparación con el universo de quienes establecen cotidianamente
relaciones comerciales con otras categorías de personas jurídicas.
5.3. En conclusión, no es necesario formular un fallo condicionado de exequibilidad sobre el fragmento
demandado del artículo 33 de la Ley 675 de 2001, por cuanto la única interpretación que cabe respecto de
dicha disposición, en lo que atañe a la inquietud del actor, es la siguiente:
(i) La persona jurídica que se origina en la constitución de una propiedad horizontal puede tener la calidad
de no contribuyente de impuestos nacionales, así como del impuesto de industria y comercio, estándole
permitido, incluso, destinar algunos bienes a la producción de renta, pero sólo para sufragar expensas
comunes, por así disponerlo el parágrafo del artículo 33 de la Ley 675 de 2001.
(ii) Esta calidad de no contribuyente sólo se predica en relación con las actividades propias de su objeto
social. Así lo dice expresamente el artículo 33 de la ley 675 de 2001. De realizar actividades ajenas a su
objeto social, la persona jurídica originada en la constitución de la propiedad horizontal pierde su
calidad de no contribuyente de impuestos nacionales, y del impuesto de industria y comercio. Esto
es cierto, aún si no se ha surtido el proceso de desafectación regulado en los artículos 20 y 21 de la
Ley 675 de 2001.
(iii) De surtirse un proceso de desafectación, los actos o negocios jurídicos que recaigan sobre los bienes
privados que surjan del mismo, se someten al régimen tributario general, nacional o territorial, y por
mandato expreso de la ley, serán objeto de todos los beneficios, cargas e impuestos inherentes a la
propiedad inmobiliaria.
5.4. Así, no se hace necesario expedir una constitucionalidad condicionada, pues no existe un espectro de
interpretaciones plausibles que obliguen a precisar cuál de ellas se ajusta a la Constitución. "(Negrillas y
subrayas fuera de texto)
De la jurisprudencia transcrita, la Sala dilucida con meridiana claridad que la interpretación unívoca
declarada por la Corte Constitucional respecto de la norma contentiva del objeto social propio de las
personas jurídicas originadas en la constitución de la propiedad horizontal, como es el caso del
CONJUNTO HACIENDA SANTA BARBARA -PROPIEDAD HORIZONTAL-, no abarca la explotación de las
áreas comunes, desafectadas o no, mediante la realización de actividades de tipo comercial o de
prestación de servicios, verbigracia en el sub lite, el servicio de parqueadero público remunerado
respectivamente porque la explotación lucrativa de las áreas comunes ajenas a su objeto social propio,
constituyen una ventaja tributaria frente a otros contribuyentes que ejercitan la misma actividad comercial,
industrial o de servicios.
Ahora bien, debe resaltarse que si bien en la sentencia se hace dicha especificación en aparte referido al
estudio del cargo concerniente a las implicaciones de la norma en el Impuesto de Industria y Comercio, tal
circunstancia no es óbice para la aplicación frente al Impuesto a la Ventas como quiera que lo que define
es el alcance del objeto social propio del ente especial, el cual, recalca la Sala, es único, luego no
difiere en consideración de un tributo o de otro.
En todo caso, reitérase cómo la Corte es clara en señalar que si la persona jurídica que surge de la
propiedad horizontal realiza actividades ajenas a su objeto social, pierde su calidad de no contribuyente de
impuestos nacionales y del impuesto de industria y comercio.
Adicionalmente, nótase que el fallo realiza un estudio sobre las implicaciones de la interpretación contraria
frente al sistema tributario general y los principios que lo orientan, concluyendo que en efecto no tendría
asidero a luz de los mismos.
7.1.2.10. La exclusión del IVA frente a los principios constitucionales. Enfatiza la Sala sobre la imperiosa
necesidad por que las normas en materia fiscal se interpreten de manera sistemática de forma tal que se
adecúen materialmente a los principios superiores de equidad, progresividad y eficiencia que inspiran el
sistema tributario para darle así cumplimiento a su finalidad cual es la contribución justa de la ciudadanía al
financiamiento de las cargas públicas (numeral 9 del artículo 95 Constitución Nacional).
El principio que inspira el sistema tributario consagrado en el artículo 363 del Estatuto Tributario, en últimas
expresión de igualdad sustancial (artículo 13 ibídem), no se concilia con la relevante servidumbre de la
forma jurídica privada puramente artificiosa y con un móvil predominantemente fiscal, pues ella puede
conducir a otorgar a una misma transacción un trato fiscal diferente. De otra parte, el abuso de una forma
jurídica patente en la utilización de definiciones y categorías con miras principalmente a evadir
obligaciones fiscales que representen, como en el caso de autos, una ventaja económica frente a
otras personas, le sustrae su legitimidad y obliga al Estado a desestimar sus efectos, la intenctio
juris debe ser reemplazada por la intectio fact, máxime cuando se advierte que con tal infracción al
principio de equidad se introducen alteraciones económicas (artículo 333 de la Constitución
Nacional) y un desequilibrio injustificado del sistema tributario en su conjunto.
En ese orden de ideas, la Sala considera relevante referirse al sujeto pasivo de los impuestos con el fin de
evaluar si con la interpretación propuesta por la actora se enervan los principios fundamentales sobre los
que se erige el sistema tributario colombiano.
De acuerdo con la doctrina y la jurisprudencia, se puede hacer desde dos puntos de vista, así: "La definición
de sujeto pasivo, puede hacerse desde dos enfoques: el económico o financiero que podemos definirlo
como aquellas personas que finalmente son las que soportan la carga tributaria, como consecuencia del
conocido fenómeno de la traslación, y quienes en definitiva aportan los recursos destinados a financiar los
gastos y servicios públicos del Estado, o, el jurídico que en principio, es aquella persona o ente que dentro
de la estructura de la obligación tributaria, asume el papel de deudor, sin que, como lo anota el autor
mencionado, sea importante el hecho de que posteriormente trasladen a otras personas lo que ellas han
satisfecho, recuperando así el monto de la carga tributaria”.19
En relación con el Impuesto Sobre las Ventas, en sentido estricto, el contribuyente es quien definitivamente
paga el tributo, o sea, el consumidor del bien o del servicio.
Sin embargo, aquí debe tomarse el sujeto pasivo en su sentido jurídico, siguiendo la filosofía del Decreto
Ley 3541 de 1983, el cual en su artículo 83, que corresponde al 3o del Estatuto Tributario, expresa que para
fines del impuesto sobre las ventas se consideran sinónimos los términos contribuyente y responsable. De
la misma manera, el artículo 437 del Estatuto Tributario, dispone que los comerciantes y quienes realicen
actos similares a los de ellos, los importadores y quienes prestan servicios son sujetos pasivos y enumera
enseguida a los responsables del impuesto sobre las ventas.
Razonado de esa manera, si las personas jurídicas como la actora, no son las encargadas de asumir el
gravamen, sino de recaudar, declarar y trasladar el impuesto al valor agregado que debe pagar la
ciudadanía al adquirir servicios gravados, actividades que, resalta la Sala, son obligaciones formales
similares a las que debe ejecutar como agente retenedor de conformidad con el artículo 368 del Estatuto
Tributario (así lo reafirma el Concepto 11984 de 2 de febrero de 2010 del Ministerio de Ambiente, Vivienda
y Desarrollo Territorial20), por tanto, la Sala no encuentra que se presente una diferencia entre éstos
deberes y la obligación frente al IVA que implique un mayor esfuerzo, sacrificio económico o carga
desproporcionada para la propiedades horizontales que justifiquen la no sujeción en cuanto a la actividad
de explotación de parqueaderos. Por el contrario, la Sala observa que con la interpretación normativa
propuesta por la demandante, carente de sustento fundado en razonamientos económicos, se impediría el
cumplimiento de la obligación sustancial de la ciudadanía con capacidad contributiva frente al IVA,
desconociéndose, de contera, los principios constitucionales de equidad frente a los demás particulares
que actúan como agentes mercantiles y de eficiencia frente al sistema del impuesto al consumo y el
sistema tributario en general.
En efecto, la Sala estima que es inaceptable la premisa consistente en que las personas jurídicas
19
Derecho Tributario, Instituto de Derecho Tributario, 2a edición actualizada.
La propiedad horizontal no es sujeto de retención, porque al no ser contribuyente del impuesto sobre la
renta y del de industria y comercio, no se le efectúa retención en la fuente por los pagos que haga. De
otro lado, la propiedad horizontal es agente retenedor, teniendo como obligación efectuar la
retención por los pagos o abonos en cuenta que causen la retención en la fuente, y presentar la
declaración de retención en la fuente.
La declaración de retención en la fuente se debe presentar cada mes y se debe presentar aun en los casos
en que no se haya practicado retenciones en ese mes, por lo que será necesario presentarlas en ceros
de ser el caso. Con la Ley 1111 de 2006, solo las Juntas
20
originadas en la constitución de una propiedad horizontal cuando optan por realizar operaciones
mercantiles no son responsables del impuesto sobre las ventas, mientras que otras que se dediquen a las
mismas actividades sí deben cumplir con esos deberes, lo cual implica para éstos agregar a la tarifa de los
servicios prestados el porcentaje correspondiente al impuesto. Es evidente que de esa forma, el Centro
Comercial obtiene un beneficio económico particular al colocarse en una posición aventajada frente a la
competencia puesto que ofrece sus servicios a los consumidores sin cobrarles el IVA que deben sufragar,
lo cual naturalmente incita al mercado de potenciales usuarios a preferirlo.
Ahora bien, la alternativa incluso resulta más reprochable porque implicaría que efectivamente la propiedad
horizontal recauda el valor del impuesto, pero decide omitir su deber constitucional y legal de transferirlo al
Estado (sujeto activo del gravamen), apropiándose injustificadamente de rubros públicos en beneficio
patrimonial de los propietarios de los bienes privados que disminuyen el valor de las expensas comunes,
las cuales, recuerda la Sala, deben cancelar en virtud del Reglamento de Propiedad Horizontal. Y es que,
so pretexto y al amparo de las exclusiones que la ley establece en materia de impuestos nacionales
y el territorial de ICA únicamente respecto de las actividades propias de su objeto social, no puede
extenderse la exclusión cuando la propiedad horizontal ejecuta de manera habitual actos de
comercio por el sólo hecho de que la realice dentro de la edificación o de la copropiedad.
Por lo demás, aunque técnicamente no sería viable predicar que se estructura un ánimo de lucro porque no
se da una distribución de utilidades entre los socios, la Sala establece que partiendo de una noción de
ánimo de lucro que la caracterice como la intención positiva de un sujeto de obtener un beneficio
patrimonial a través de un acto jurídico, se puede deducir un ánimo de lucro subyacente pues, con la
disminución de las cuotas de administración de los miembros de la copropiedad derivada de la prestación
del servicio de parqueadero, se materializa un beneficio económico en la proporción de su coeficiente de
propiedad, es decir, que se hace una distribución equitativa por este medio de los dineros recaudados en la
explotación de sus bienes comunes, dentro del cual se encuentra el rubro correspondiente al impuesto a la
ventas causado.
Coherentemente, la Sala concluye que no son de recibo los argumentos del libelista toda vez que tal
postura propicia una fehaciente distorsión en la competencia y la economía que no se compadece con los
fines del legislador como lo reconoce la H. Corte Constitucional.
7.1.3. DECRETO 1060 DE 2009.
7.1.3.1. El 31 de Marzo de 2009, el Ministerio de Ambiente, Vivienda y Desarrollo Territorial expidió el
Decreto 1060 por medio del cual se reglamentaron los artículos 3, 19 y 32 de la Ley 675 de 2001. El aludido
decreto sólo tiene un artículo el cual establece:
"ARTÍCULO PRIMERO: OBJETO SOCIAL DE LA PERSONA JURÍDICA ORIGINADA EN LA
CONSTITUCIÓN DE LA PROPIEDAD HORIZONTAL. Para los efectos de la Ley 675 de 2001, entiéndese
que forman parte del objeto social de la propiedad horizontal, los actos y negocios jurídicos que se realicen
sobre los bienes comunes por su representante legal, relacionados con la explotación económica de los
mismos que permitan su correcta y eficaz administración, con el propósito de obtener contraprestaciones
económicas que se destinen al pago de expensas comunes del edificio o conjunto y que además facilitan la
existencia de la propiedad horizontal, su estabilidad, funcionamiento, conservación, seguridad, uso, goce o
explotación de los bienes de dominio particular.
La reglamentación que el ejecutivo intentó con este nuevo Decreto deja ver entonces que el objeto social de
las Copropiedades ya no abarcaría la simple administración de los bienes comunes (como lo estableció
expresamente el Artículo 32 de la Ley 675 de 2001), sino también su explotación económica con el fin de
obtener recursos que se destinen para el pago de las expensas comunes, de manera que ya no tendrían
que responder por el IVA al efectuar operaciones o negociaciones con sus bienes comunes.
De acuerdo con lo anterior, se entendería, por ejemplo, que el alquiler de espacios para eventos, o el
servicio de parqueaderos ya pueden considerarse como parte del desarrollo del objeto social de la
copropiedad, y eso significaría entonces que esos servicios serían otros ingresos más que, como los de las
cuotas de administración, no generarían el Impuesto sobre las Ventas.
7.1.3.2. Excepción de ilegalidad
7.1.3.2.1. El ordenamiento jurídico colombiano supone una jerarquía normativa que emana de la propia
Constitución. Si bien ella no contiene disposición expresa que determine dicho orden, de su articulado
puede deducirse su existencia, así no siempre resulte sencilla esta tarea. En efecto, diversas disposiciones
superiores se refieren a la sujeción de cierto rango de normas frente a otras. Así, para empezar el artículo 4
de la Carta a la letra expresa: "La Constitución es norma de normas. En todo caso de incompatibilidad entre
la Constitución y la ley u otra norma jurídica, se aplicarán las disposiciones constitucionales." Esta norma se
ve reforzada por aquellas que establecen otros mecanismos de garantía de la supremacía constitucional,
cuales son, principalmente, el artículo 241 superior que confía a la Corte Constitucional la guarda de la
integridad y supremacía de la Carta y el numeral 3 o del artículo 237, referente a la competencia del
Consejo de Estado para conocer de las acciones de nulidad por inconstitucionalidad de los decretos
dictados por el Gobierno Nacional, cuyo conocimiento no corresponda a la Corte Constitucional. Así las
cosas, la supremacía de las normas constitucionales es indiscutible.
Pero más allá de la supremacía constitucional, de la propia Carta también se desprende que las leyes
expedidas por el Congreso dentro de la órbita de competencias que le asigna la Constitución ocupan, en
principio, una posición prevalente en la escala normativa frente al resto del ordenamiento jurídico. Así
también, el legislador concibió dicha primacía, dentro de ese cuerpo normativo debe considerarse la Ley 57
de 1887 que, aunque anterior, por su conformidad con la Constitución de 1991, tienen aplicación.
Esta conclusión se extrae de diversas disposiciones, entre otras aquellas referentes a los deberes y
facultades que, según el artículo 189 de la Constitución le corresponden al presidente frente a ley. En
efecto, esta disposición le impone "promulgar las leyes, obedecerlas y velar por su estricto cumplimiento"
(numeral 10°), y "ejercer la potestad reglamentaria, mediante la expedición de decretos, resoluciones y
órdenes necesarios para la cumplida ejecución de las leyes" (numeral 11).
Así las cosas, tiénese que los actos administrativos de contenido normativo deben tener por objeto el
obedecimiento y cumplimiento de la ley, de donde se deduce su sujeción a aquella. Igualmente, las normas
superiores que organizan la jurisdicción contencioso-administrativa y señalan sus atribuciones (artículo 237
superior) encuentran su finalidad en la voluntad del constituyente de someter la acción administrativa al
imperio de la ley.
Desde esa perspectiva normativa, se deduce, de manera general, que la normatividad jurídica emanada de
autoridades administrativas debe acatar las disposiciones de la ley, tanto en su sentido material como
formal.
Dentro de la amplia gama de actos administrativos de contenido normativo, que incluye las varias
categorías decretos, resoluciones, reglamentos, órdenes, etc., la Constitución no prevé explícitamente una
relación de supremacía, aunque ella podría deducirse, de conformidad con un criterio orgánico, por la
jerarquía de la autoridades que las profieren, ésta sí señalada por la Constitución; o de conformidad con un
criterio material, atendiendo a su contenido, para indicar que aquellas normas que desarrollan o
implementan otras, o las refieren a situaciones particulares, se someten a las que pretenden desarrollar.
Con todo, el orden jerárquico que emana de la Constitución, a pesar de no impedir la penetración de los
principios constitucionales en todas las dimensiones del quehacer judicial, da soporte a la existencia de la
excepción de ilegalidad y a que su consagración por el legislador resulte acorde con la Carta. Sin
embargo, su aplicación o invocación no pueden ser generales, ni la obligatoriedad de los actos
administrativos normativos ha sido dejada por el constituyente al libre examen de las autoridades y los
particulares. Tal facultad de inaplicar actos administrativos contrarios a las normas superiores se reserva a
la Jurisdicción Contencioso Administrativa en los términos del artículo 12 de la Ley 153 de 1887.21
21
ARTÍCULO 12. Las órdenes y demás actos ejecutivos del gobierno expedidos en ejercicio de la
potestad reglamentaria, tienen fuerza obligatoria, y serán aplicados mientras no sean contrarios á la
De todo lo anterior, se concluye que la llamada excepción de ilegalidad se circunscribe entre nosotros a la
"posibilidad que tiene un juez administrativo de inaplicar, dentro del trámite de una acción sometida a su
conocimiento, un acto administrativo que resulta lesivo del orden jurídico superior. Dicha inaplicación puede
llevarse a cabo en respuesta a una solicitud de nulidad o de suspensión provisional formulada en la
demanda, a una excepción de ilegalidad propiamente tal aducida por el demandado, o aun puede ser
pronunciada de oficio. Pero, en virtud de lo dispuesto por la norma sub examine tal y como ha sido
interpretado en la presente decisión, tal inaplicación no puede ser decidida por autoridades administrativas,
las cuales, en caso de asumir tal conducta, podrían ser demandadas a través de la acción de cumplimiento,
que busca, justamente, hacer efectivo el principio de obligatoriedad y de presunción de legalidad de los
actos administrativos".22
7.1.3.2.1. Retomando lo ya establecido en esta providencia, la Sala recuerda, en primer lugar que la
facultad reglamentaria de las autoridades administrativas en ningún caso puede contravenir el marco
normativo que origina su actividad, pero tampoco puede exceder las disposiciones y los límites en ella
fijados, ni extender los alcances de la misma a áreas no reguladas, ni ampliar los efectos de una norma
desconociendo la intención original del legislador ni mucho menos utilizar la facultad reglamentaria para
fines no acordes con la finalidad original de la ley o el espíritu de la misma.
En segundo lugar, la Sala estima pertinente resaltar, que la facultad para determinar las exenciones y no
sujeciones en materia fiscal reside privativamente en el legislador, asunto decantado recurrentemente tanto
por la doctrinal como por la jurisprudencia de la jurisdicción contencioso administrativa.
Descendiendo al caso concreto, la Sala advierte que el legislador en ejercicio de sus potestades determinó
expresamente en la Ley 675 de 2001 (Por medio de la cual se expide el régimen de Propiedad horizontal)
Cuál es el objeto social propio de las personas jurídicas originadas en la constitución de la propiedad
horizontal restringido a administrar correcta y eficazmente los bienes y servicios comunes, manejar los
asuntos de interés común de los propietarios de bienes privados y cumplir y hacer cumplir la ley y el
reglamento de propiedad horizontal
Así mismo, con fundamento taxativo en el concepto de objeto social limitado y especial establecido para
esos entes sui generis, introdujo seguidamente en el artículo 33 una no sujeción frente al Impuesto a las
Ventas en cuanto a las actividades realizadas en ejercicio de ese objeto social propio {tendrá la calidad de
no contribuyente de impuestos nacionales, así como del impuesto de industria y comercio, en relación con
las actividades propias de su objeto social...).
Visto este escenario, la Sala, tras practicar el obligatorio cotejo entre lo decretado en el reglamento (art. Io
decreto 1060) y el texto de la ley, acompasado con las consideraciones y conclusiones arribadas en el
trascurso de esta providencia sobre el problema jurídico y, principalmente la ratio decidendi de la sentencia
C-812 de 2009, encuentra que en el sub júdice se impone hacer uso de la excepción de ilegalidad como
quiera que salta de bulto que el ejecutivo excedió la potestad reglamentaria al extender el objeto social
fijado por la ley, -cuya interpretación unívoca de su alcance fue establecida por el máximo tribunal de lo
Constitucional en la sentencia citada en el sentido de excluir las actividades de tipo comercial o de
prestación de servicios- a las actividades de explotación de los bienes de uso común.
En efecto, estima la Sala que la expedición del Decreto 1060 de 2009 sin lugar a dudas constituye una
invasión en la esfera funcional del Congreso de la República, al arrogarse el ejecutivo las potestades
propias del legislativo como intérprete auténtico de la norma, amén que a través del mentado decreto
establece el contenido de un beneficio tributario al ampliar la exclusión o la no sujeción frente al Impuesto
sobre las ventas para eventos no contemplados por el legislador, como la explotación comercial de las
áreas comunes de las copropiedades.
De hecho, reitera la Sala, halla inaplicable el decreto reglamentario expedido por el Ministerio de Ambiente,
22
Constitución, á las leyes ni a la doctrina legal más probable
H. Corte Constitucional C-037 de 27 de enero de 2000, M.P. Vladimiro Naranjo Mesa.
Vivienda y Desarrollo Territorial pues concita la contradicción con el espíritu o la finalidad fiscal del texto
legal, máxime si se tiene en cuenta que la sentencia C-812 de 2009, se insiste, con efectos generales y
alcance de cosa juzgada constitucional, esclarece cuál es la interpretación que debe dársele al artículo 33
de la Ley 675 de 2001, en razón a la expresa determinación del objeto social propio de la propiedad
horizontal consagrado en el artículo 32 ibídem, dentro del cual, confirmó la alta corporación, no se incluye la
prestación de servicios sobre bienes de la copropiedad como es el caso de los parqueaderos.
Ahora bien, sobre la contundencia y el carácter vinculante del aludido fallo constitucional, la Sala se remite
a distinto pronunciamiento de la Corte Constitucional a cuyo texto se remite: 23
"Lo anterior deja a salvo la fuerza vinculante de la parte resolutiva de los fallos de constitucionalidad y de las
motivaciones que guardan conexión inescindible con ella, como reiteradamente lo ha afirmado esta
Corporación, así como el alcance de la doctrina constitucional integradora, asuntos sobre los cuales ha
sentado jurisprudencia que resulta pertinente recordar en el presente pronunciamiento:
"Respecto del segundo punto, esto es, de los efectos de los fallos y de la doctrina constitucional, la
jurisprudencia tanto de la Corte Suprema de Justicia como de la Corte Constitucional se ha ocupado de
estos temas. Esta Corporación ha explicado: En el artículo 243 de la Carta se consagra la denominada
"cosa juzgada constitucional”, en virtud de la cual las sentencias de constitucionalidad de la Corte
Constitucional presentan las siguientes características:
Tienen efecto erga omnes y no simplemente inter partes.
Por regla general obligan para todos los casos futuros y no sólo para el caso concreto.
Como todas las sentencias que hacen tránsito a cosa juzgada, no se puede juzgar nuevamente por los
mismos motivos sino que el fallo tiene certeza y seguridad jurídica. Sin embargo, a diferencia del resto de
los fallos, la cosa juzgada constitucional tiene expreso y directo fundamento constitucional -art. 243 C.P.-.
Las sentencias de la Corte sobre temas de fondo o materiales, tanto de exequibilidad como de
inexequibilidad, tienen una característica especial: no pueden ser nuevamente objeto de controversia. Ello
porque la Corte debe confrontar de oficio la norma acusada con toda la Constitución, de conformidad con el
artículo 241 superior, el cual le asigna la función de velar por la guarda de la integridad y supremacía de la
Carta. Mientras que los fallos por ejemplo del contencioso administrativo que no anulen una norma la dejan
vigente pero ella puede ser objeto de futuras nuevas acciones por otros motivos, porque el juez
administrativo sólo examina la norma acusada a la luz de los textos invocados en la demanda, sin que le
esté dado examinar de oficio otras posibles violaciones, de conformidad con el artículo 175 del código
contencioso administrativo (cosa juzgada con la causa petendi).
Todos los operadores jurídicos de la República quedan obligados por el efecto de la cosa juzgada material
de las sentencias de la Corte Constitucional".
En cuanto a la pregunta acerca de qué parte de las sentencias de la Corte hacen tránsito a cosa juzgada, la
misma jurisprudencia señala:
2. ¿Hace tránsito a la cosa juzgada toda la sentencia de la Corte Constitucional o solamente una parte de
ella?
La Corte responde este nuevo interrogante en el sentido de afirmar que únicamente una parte de sus
sentencias posee el carácter de cosa juzgada.
3. ¿Qué parte de las sentencias de constitucionalidad tiene la fuerza de la cosa juzgada?
La respuesta es doble: poseen tal carácter algunos apartes de las sentencias en forma explícita y otros en
23
H. Corte Constitucional C-037 de 27 de enero de 2000, M.P. Vladimiro Naranjo Mesa.
forma implícita.
Primero, goza de cosa juzgada explícita la parte resolutiva de las sentencias, por expresa disposición del
artículo 243 de la Constitución.
Segundo, goza de cosa juzgada implícita los conceptos de la parte motiva que guarden una unidad de
sentido con el dispositivo de la sentencia, de tal forma que no se pueda entender éste sin la alusión a
aquéllos.
En efecto, la parte motiva de una sentencia de constitucionalidad tiene en principio el valor que la
Constitución le asigna a la doctrina en el inciso segundo del artículo 230:
criterio auxiliar -no obligatorio-, esto es, ella se considera obiter dicta.
Distinta suerte corren los fundamentos contenidos en las sentencias de la Corte Constitucional que
guarden relación directa con la parte resolutiva, así como los que la Corporación misma indique,
pues tales argumentos, en la medida en que tensan un nexo causal con la parte resolutiva, son también
obligatorios y, en esas condiciones, deben ser observados por las autoridades y corneen la jurisprudencia.
En atención a todo lo expuesto, la Sala niega los cargos primero y segundo.
7.1.4. VIOLACIÓN AL ARTÍCULO 264 DE LA LEY 223 DE 1995
Por último, el demandante alega haber actuado de buena fe y amparado en el principio de confianza
legítima consignado en el artículo 264 de la Ley 223 de 199524 por cuanto, invoca, sus actuaciones se
ajustaron a los Conceptos Oficiales No. 001 de 2003, 40457 de 2005, 20192 de 2005 emitidos por la DIAN,
vigentes para el bimestre 3 de 2003, en los cuales, a su juicio, la Administración preceptuó que las
personas jurídicas de que trata la Ley 675 de 20021 no son contribuyentes ni responsables del impuesto
sobre las ventas y, por ende, no están obligados a declarar.
En orden a resolver este cargo, procede la Sala a reproducir algunos apartes de los mencionados
Conceptos, cuyo texto completo se encuentra en el acervo probatorio del proceso (fls. 74 a 98 c.a. del
expediente).
• Concepto 001 de Junio 19 de 2003
"DESCRIPTORES: RESPONSABLES DEL IMPUESTO SOBRE LAS VENTAS
2.5.4. PERSONAS JURÍDICAS ORIGINADAS EN LA CONSTITUCIÓN DE LA PROPIEDAD HORIZONTAL
El artículo 32 de la Ley 675 de agosto 3 de 2001, por medio de la cual se expidió el Régimen de Propiedad
Horizontal, dispuso: (...)
Sin embargo, el artículo 3o del Estatuto Tributario, expresa que para fines del impuesto sobre las ventas se
consideran sinónimos los términos contribuyente y responsable. De la misma manera, el artículo 437 del
Estatuto Tributario dispone que los comerciantes y quienes realicen actos similares a los de ellos, los
importadores y quienes prestan servicios son sujetos pasivos y enumera en seguida a los responsables del
impuesto sobre las ventas.
24
ARTÍCULO 264. Los contribuyentes que actúen con base en conceptos escritos de la Subdirección
Jurídica de la Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales podrán sustentar sus actuaciones en la vía
gubernativa y en la jurisdiccional con base en los mismos. Durante el tiempo en que tales conceptos se
encuentren vigentes, las actuaciones tributarias realizadas a su amparo no podrán ser objetadas por las
autoridades tributarias. Cuando la Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales cambie la posición
asumida en un concepto previamente emitido por ella deberá publicarlo.
De lo anterior se deduce que las personas jurídicas originadas en la constitución de la propiedad
horizontal de acuerdo con la Ley 675 de 2001 no son contribuyentes del impuesto sobre las ventas,
en el sentido de que no son responsables del mismo en relación con las actividades propias de su
objeto social. Para este propósito, debe recordarse que el artículo 7o del Decreto 1372 de 1992 dispone
que para efectos del impuesto sobre las ventas, se entiende como aportes de capital, no sometidos al
impuesto sobre las ventas, las cuotas de administración fijadas por las juntas de copropietarios
administradoras de edificios organizados en propiedad horizontal o de condominios.
En consecuencia, la previsión del artículo 33 de la Ley 675 de 2001, en relación con el impuesto
sobre las ventas, debe entenderse en el sentido de que la persona jurídica originada en la
propiedad horizontal, no es responsable del IVA en el desarrollo de su objeto social propio, pero sí
está obligada a pagarlo cuando adquiera bienes o servicios gravados. (Negrillas fuera de texto)
• Oficio N° 040457 de 2005 "(...)
TEMA: IVA DESCRIPTORES Personas Jurídicas originadas en la Constitución de la Propiedad
Horizontal. FUENTES FORMALES Ley 675 de 2001, Art. 33, Art. 437 E.T.
Primero. ¿Una persona jurídica originada en la constitución de una propiedad horizontal, es o no
responsable del Impuesto sobre las Ventas?
Las personas jurídicas originadas en la constitución de propiedades horizontales conforme lo dispone el
Decreto 675 de 2001, no son contribuyentes del Impuesto sobre las Ventas en el sentido, de que no son
responsables del mismo, en relación con las actividades propias de su objeto social, en consecuencia
no pertenecen a ninguno de los regímenes aplicables a los responsables del Impuesto sobre las Ventas.
Este despacho se ha pronunciado con anterioridad sobre el tema, es así como el Concepto Unificado del
Impuesto Sobre las Ventas 0001 de 2003, numeral 2.5.4 página 295, claramente determina luego de varias
consideraciones que las propiedades horizontales no son responsables del Impuesto Sobre las Ventas,
respecto de las actividades efectuadas en desarrollo de su objeto social, pero si son sujetos pasivos
económicos del tributo cuando adquieran bienes o servicios que no se encuentren expresamente excluidos
por la ley.
Para mayor información dicho documento puede ser consultado en la página Web de la entidad
www.@,.dian.gov.co. (Negrillas fuera de texto)
• Oficio N° 020192 de 2005 DIAN:
(...)
En relación con las juntas de copropietarios administradoras de edificios organizados en propiedad
horizontal o de copropietarios de conjuntos residenciales, la Ley 675 de 2002 en el artículo 32 señala:
"Objeto de la persona jurídica. La propiedad horizontal, una vez constituida legalmente, da origen a una
persona jurídica conformada por los propietarios de los bienes de dominio particular. Su objeto será
administrar correcta y eficazmente los bienes y servicios comunes, manejar los asuntos de interés común
de los propietarios de bienes privados y cumplir y hacer cumplir la ley y el reglamento de propiedad
horizontal."
A su vez el artículo 33 de la mencionada ley establece:
"La persona jurídica originada en la constitución de la propiedad horizontal es de naturaleza civil, sin ánimo
de lucro. Su denominación corresponderá a la del edificio o conjunto y su domicilio será el municipio o
distrito donde éste se localiza y tendrá la calidad de no contribuyente de impuestos nacionales, así como
del impuesto de industria y comercio, en relación con las actividades propias de su objeto social, de
conformidad con lo establecido en el artículo 195 del Decreta..1333 de 1986. ...". (Subraya el Despacho)
El Estatuto Tributario en los artículos 2 y 4 prescribe que son contribuyentes o responsables directos del
pago del tributo los sujetos respecto de quienes se realiza el hecho generador de la obligación sustancial.
Son sinónimos para efecto del impuesto sobre las ventas los términos contribuyentes o responsables.
En consecuencia, las propiedades horizontales no son responsables del impuesto sobre las ventas
pero si son sujetos pasivos económicos del tributo cuando adquieran bienes o servicios que no se
encuentren expresamente excluidos por la Ley.
Lo anterior en concordancia con el artículo 482 del Estatuto Tributario que señala:
“Las personas exentas por ley de otros impuestos no lo están del impuesto sobre las ventas. Las personas
declaradas por ley. exentas de pagar impuestos nacionales, departamentales o municipales, no están
exentas del impuesto sobre las ventas." (Negrillas fuera de texto)
• Concepto No. 22474 de 2005
"En los anterior términos, es claro que la persona jurídica originada en la propiedad horizontal, en
materia de impuesto sobre las ventas, no es responsable en relación con las actividades propias de
su objeto social, a contrario sensu, respecto de aquellas actividades gravadas y que no
corresponden a su objeto social es responsable, y por lo mismo debe de causar, liquidar y pagar el
gravamen correspondiente, presentando al efecto la declaración bimestral de ventas.
Téngase presente que, en los bimestres en que no se realicen operaciones el responsable debe presentar
las declaraciones bimestrales en ceros lo que ocurrirá hasta tanto se realicen nuevas transacciones o se
opte por cancelar su registro como responsable del impuesto a las ventas por ausencia legal definitiva de
operaciones que así lo ameriten."
Tras la revisión de la doctrina oficial, la Sala observa que respecto al tema que nos atañe, la Administración
desde su primer pronunciamiento fue reiterativa al acoger la postura según la cual la no sujeción del
impuesto a las ventas para la personas jurídicas originadas en la constitución de una propiedad horizontal
se suscita exclusivamente en cuanto a las actividades propias de su objeto social, lo cual a la fecha
resulta completamente ajustado al ordenamiento jurídico. Asimismo, la Sala recaba que en ninguna parte
de dichos conceptos se lee expresamente o se sugiere en forma que sea posible siquiera colegir que las
actividades de explotación de las áreas comunes formen parte del objeto social de la propiedad horizontal o
que se exima o se excluya a dichas personas de las obligaciones generadas por la causación del impuesto
a las ventas, porque los conceptos reiterativamente reafirman que la exclusión únicamente refiere a las
actividades propias del objeto social. Por el contrario, dejan entrever que en aquellas que no tienen relación
con el objeto social hay lugar al IVA, por ejemplo cuando se adquieren, enajenan o prestan servicios
gravados.
Puntualiza la Sala, que todos esos conceptos, contrario a lo que alega la censura, no contradicen la
interpretación clara y manifiesta que se expresa en el artículo 33 de la Ley 675 de 2001, cuando se advierte,
aún cuando con posterioridad a los períodos fiscales que se discuten, las razones que en ellos expresa la
Administración, se acompasan con las que, finalmente, expone la Corte Constitucional en la sentencia
C-812 de 2009.
En consecuencia, no son de recibo los cargos de nulidad por la supuesta vulneración del artículo 264 de la
Ley 223 de 1995.
7.1.5. PROCEDENCIA DE LA SANCIÓN
Ha sido postura reiterada de la doctrina especializada, de la Corte Constitucional así como del H. Consejo
de Estado que en materia sancionatoria nuestro ordenamiento jurídico en general, es decir, tanto el
derecho disciplinario, penal, etc., ha abandonado el criterio de responsabilidad objetiva para acercarse a
uno de responsabilidad subjetiva que observa no sólo la ocurrencia de un resultado, sino que tienen en
cuenta y evalúa y la necesidad en la imposición de una determinada sanción dependiendo de diferentes
circunstancias dentro de las cuales cobra mayor relevancia el aspecto volitivo del sujeto.
Ahora bien, la lectura del capítulo correspondiente al régimen sancionatorio prescrito en el Estatuto
Tributario Nacional denota que en materia fiscal el legislador también ha acogido dicha tendencia.
De hecho, esta corporación considera que la imposición por la Administración de sanciones por el
incumplimiento de deberes tributarios es una actividad típicamente administrativa y no jurisdiccional. Ello
obedece a que el legislador en ejercicio de la potestad constitucional de imponer la colaboración de los
coasociados con la administración tributaria, se encuentra indiscutiblemente autorizado para regular
deberes tributarios materiales y formales que constriñen la esfera jurídica de los derechos individuales, de
tal forma que resulta legítimo que tiene la competencia para regular la manera como debe cumplirse una
determinada obligación tributaria. Corresponde así al legislador determinar las condiciones para el
cumplimiento por los ciudadanos del deber de contribuir al financiamiento del Estado. Puede también
consagrar las sanciones para quienes incumplan esos deberes tributarios, que tienen claro sustento
constitucional (art. 95 ordinal 9 de la Carta Política), pues es lógico que el ordenamiento dote a las
autoridades de instrumentos que permitan hacer exigible a los particulares esa obligación constitucional, de
cuyo cumplimiento depende la eficacia misma del Estado Social de Derecho.
De esta manera, en materia tributaria la actividad sancionatoria de la Administración persigue lograr unos
fines constitucionales específicos: a la Administración Pública compete recaudar los tributos destinados a
la financiación de los gastos públicos con los cuales se logra en gran medida cumplir los fines del Estado,
cometido en el cual debe observar no sólo los principios generales que gobiernan el recto ejercicio de la
función pública, es decir los de igualdad, moralidad, eficacia, economía, celeridad, imparcialidad y
publicidad a que se refiere el artículo 209 de la Carta, sino también y especialmente los de equidad,
eficiencia y progresividad del sistema tributario que menciona el canon 363 constitucional. De todos
estos principios, los de celeridad y efectividad de la función pública y el de eficiencia del sistema tributario
obligan al legislador a diseñar mecanismos adecuados de recaudación de los tributos, de tal manera que
las cargas tributarias se impongan verdaderamente a los contribuyentes con el peso de la potestad
soberana. Establecido por el legislador el deber de tributar y radicada la función recaudadora en manos de
la Administración, la posibilidad de sancionar de manera directa a los renuentes es el instrumento
adecuado para lograr la efectividad y eficiencia del sistema tributario.
En efecto, con el fin de dar garantía y material aplicación a dichos principios se observa que en materia
sancionatoria (Libro quinto, título tercero del Estatuto Tributario) el legislador, en principio prescribe, que
para la imposición de las distintas sanciones tributarias es necesario que se reúnan dos requisitos, los
cuales se ven reflejados en artículos como el 640-125 y 647.26
25
ARTÍCULO 640-1. OTRAS SANCIONES.
El agente retenedor o el responsable del impuesto sobre las ventas que mediante fraude.
disminuya el saldo a pagar por concepto de retenciones o impuestos o aumente el saldo a favor
de sus declaraciones tributarias en cuantía igual o superior a 4.100 UVT. incurrirá en inhabilidad
para ejercer el comercio, profesión u oficio por un término de uno a cinco años y como pena accesoria
en multa de 410 a 2.000 UVT.
En igual sanción incurrirá quien estando obligado a presentar declaración por impuesto sobre las
ventas o retención en la fuente, no lo hiciere valiéndose de los mismos medios, siempre que el
impuesto determinado por la Administración sea igual o superior a la cuantía antes señalada.
Si la utilización de documentos falsos o el empleo de maniobras fraudulentas o engañosas constituyen
delito por sí solas, o se realizan en concurso con otros hechos punibles, se aplicará la pena prevista en
el Código Penal y la que se prevé en el inciso primero de este artículo siempre y cuando no implique lo
anterior la imposición doble de una misma pena Cumplido el término de la sanción, el infractor quedará
rehabilitado inmediatamente
26 ARTÍCULO 647. SANCIÓN POR INEXACTITUD. Constituye inexactitud sancionable en las
declaraciones tributarias, la omisión de ingresos, de impuestos generados por las operaciones
gravadas, de bienes o actuaciones susceptibles de gravamen, así como la inclusión de costos,
deducciones, descuentos, exenciones, pasivos, impuestos descontables, retenciones o anticipos,
inexistentes, y, en general, la utilización en las declaraciones tributarias, o en los informes suministrados
1) Que se ostente la calidad de contribuyente, sujeto pasivo o responsable de una obligación fiscal.
2) Que la omisión de la obligación se dé con la intención positiva de incumplir con el deber constitucional de
contribuir o con la finalidad de defraudar, es decir, que la infracción sea cometida por el sujeto con el seguro
conocimiento que brinda la claridad de las normas de que le asiste un deber formal o sustancial.
Contrario sensu, independientemente que el incumplimiento del deber declarar tenga su origen en otras
razones diferentes, esto es, que obedezca a convicciones subjetivas del contribuyente o responsable,
como los del caso de autos, el legislador en el artículo 64327 del Estatuto Tributario sin determinar o definir
a las Oficinas de Impuestos, de datos o factores falsos, equivocados, incompletos o desfigurados, de los
cuales se derive un menor impuesto o saldo a pagar, o un mayor saldo a favor para el contribuyente o
responsable. Igualmente, constituye inexactitud, el hecho de solicitar compensación o devolución, sobre
sumas a favor que hubieren sido objeto de compensación o devolución anterior.
La sanción por inexactitud será equivalente al ciento sesenta por ciento (160%) de la diferencia entre el
saldo a pagar o saldo a favor, según el caso, determinado en la liquidación oficial, y el declarado por el
contribuyente o responsable. Esta sanción no se aplicará sobre el mayor valor del anticipo que se
genere al modificar el impuesto declarado por el contribuyente.
Sin perjuicio de las sanciones de tipo penal vigentes, por no consignar los valores retenidos, constituye
inexactitud de la declaración de retenciones en la fuente, el hecho de no incluir en la declaración la
totalidad de retenciones que han debido efectuarse, o el efectuarlas y no declararlas, o el declararlas por
un valor inferior. En estos casos la sanción por inexactitud será equivalente al ciento sesenta por ciento
(160%) del valor de la retención no efectuada o no declarada.
En el caso de las declaraciones de ingresos y patrimonio, la sanción por inexactitud será del veinte por
ciento (20%), de los valores inexactos por las causales enunciadas en el inciso primero del presente
artículo, aunque en dichos casos no exista impuesto a pagar.
La sanción por inexactitud a que se refiere este artículo, se reducirá cuando se cumplan los supuestos y
condiciones de los artículos 709 y 713.
No se configura inexactitud, cuando el menor valor a pagar que resulte en las declaraciones
tributarias, se derive de errores de apreciación o de diferencias de criterio entre las Oficinas de
impuestos y el declarante, relativos a la interpretación del derecho aplicable, siempre que los
hechos y cifras denunciados sean completos y verdaderos.
27 ARTÍCULO 643. SANCIÓN POR NO DECLARAR. LA sanción por no declarar será equivalente:
1. En el caso de que la omisión se refiera a la declaración del impuesto sobre la renta y complementarios, al
veinte por ciento (20%) del valor de las consignaciones bancarias o ingresos brutos de quien persiste en
su incumplimiento, que determine la Administración por el período al cual corresponda la declaración no
presentada, o al veinte por ciento (20%) de los ingresos brutos que figuren en la última declaración de
renta presentada, el que fuere superior.
2. En el caso de que la omisión se refiera a la declaración del impuesto sobre las ventas, al diez por
ciento (10%) de las consignaciones bancarias o ingresos brutos de quien persiste en su
incumplimiento, que determine la Administración por el período al cual corresponda la
declaración no presentada, o al diez por ciento (10%) de los ingresos brutos que figuren en la
última declaración de ventas presentada, el que fuere superior.
3. En el caso de que la omisión se refiera a la declaración de retenciones, al diez por ciento (10%) de los
cheques girados o costos y gastos de quien persiste en su incumplimiento, que determine la
Administración por el período al cual corresponda la declaración no presentada, o al ciento por ciento
(100%) de las retenciones que figuren en la última declaración de retenciones presentada, el que fuere
superior.
4. En el caso de que la omisión se refiera a la declaración del impuesto de timbre, la sanción por no declarar
será equivalente a cinco (5) veces el valor del impuesto que ha debido pagarse. PARÁGRAFO lo.
Cuando la Administración de Impuestos disponga solamente de una de las bases para practicar las
sanciones a que se refieren los numerales de este artículo, podrá aplicarla sobre dicha base sin
necesidad de calcular las otras.
PARÁGRAFO 2o. Si dentro del término para interponer el recurso contra la resolución que impone la
sanción por no declarar, el contribuyente, responsable o agente retenedor, presenta la declaración, la
tales supuestos gradúa la sanción por no declarar de una manera objetiva o sin que la diferencia de criterios
del artículo 647 ibídem (que refiere a la sanción por inexactitud) se haya tenido en cuenta al consagrar que
la falta de declaración obedezca a una diferencia de criterios entre el fisco y el contribuyente.
Se advierte que en el presente caso la parte demandante dice haber actuado con la convicción de que no
estaba en la obligación jurídica de declarar el impuesto a las ventas por no ser contribuyente de impuestos
nacionales en razón a su calidad de personas jurídica constituida en régimen de propiedad horizontal al
amparo de la Ley 675 de 2001.
A ese respecto, de conformidad con lo disertado en esta providencia, la Sala considera que la sociedad
demandante sí estaba obligada a presentar la declaración, siendo claro que so pretexto de realizar
actividades dentro de su objeto social en procura de cubrir los gastos de las expensas comunes se excedió
en el mismo en desmedro del fisco sustrayéndose de las obligaciones tributarias tanto formal como
sustancial.
En razón y mérito de lo expuesto, el TRIBUNAL ADMINISTRATIVO DE CUNDINAMARCA, SECCIÓN
CUARTA, SUBSECCIÓN "B", administrando justicia en nombre de la República de Colombia y por
autoridad de la Ley.
FALLA
PRIMERO: REVÓCASE la sentencia de 12 de septiembre de 2011, proferida por el JUZGADO
CUARENTA Y CUATRO ADMINISTRATIVO DEL CIRCUITO JUDICIAL DE BOGOTÁ D.C. SECCIÓN
CUARTA de conformidad con la parte motiva de esta providencia.
SEGUNDO: NIEGANSE las pretensiones de la demanda conforme a la parte motiva de esta proveído.
TERCERO: DEVUÉLVASE el expediente al Juzgado de origen
NOTIFÍQUESE, COMUNÍQUESE Y CÚMPLASE
Discutida y aprobada en sesión de la fecha. Acta No.
(Fdo.) NELLY YOLANDA VILLAMIZAR DE PEÑARANDA, Magistrada Ponente; JOSÉ ANTONIO MOLINA
TORRES, Magistrado y BEATRIZ MARTÍNEZ QUINTERO, Magistrada.
sanción por no declarar se reducirá al diez por ciento (10%) del valor de la sanción inicialmente impuesta
por la Administración, en cuyo caso, el contribuyente, responsable o agente retenedor, deberá liquidarla
y pagarla al presentar la declaración tributaria. En todo caso, esta sanción no podrá ser inferior al valor
de la sanción por extemporaneidad, liquidada de conformidad con lo previsto en el artículo 642.