PONTIFICIA UNIVERSIDAD CATÓLICA DEL PERÚ ESCUELA DE POSGRADO MAESTRIA EN DERECHO TRIBUTARIO TRABAJO DE INVESTIGACIÓN DEL CURSO IMPOSICION AL CONSUMO: Cuando la cesión de posición contractual no califica como supuesto gravado con el IGV RTF: 21854-1-2011 INTEGRANTES: ROSA MARÍA GUEVARA FLOR VÉLIZ RAÚL VALENCIA PROFESOR: WALKER VILLANUEVA LIMA – PERÚ 2019 Caso: Cuando la cesión de posición contractual no califica como supuesto gravado con el IGV RTF: 21854-1-2011 Hechos El contribuyente cede a Mediterraneam Shiping Co. Perú S.A.C. su posición contractual en el contrato de arrendamiento financiero celebrado con el Banco Santander Central Hispano respecto de la oficina 501 del inmueble ubicado en avenida Álvarez Calderón N°185 - San Isidro y los estacionamientos N°45 a 49, ubicados en el N°171 de la misma avenida. SUNAT efectúa reparo al contribuyente por la cesión de la posición contractual referida a un contrato de arrendamiento financiero, considerada por la Administración como venta de bien mueble. Mediante Requerimiento N* 00159275 (fojas 2068 y 2069 del Expediente N” 13604-2006), la Administración señala que el contrato de cesión de posición contractual, mediante el cual el contribuyente le cede a Mediterranean Shiping Co. Perú S.A.C. su posición contractual en el contrato de arrendamiento financiero celebrado con el Banco Santander Central Hispano constituye una venta de bien mueble que se encuentra dentro del ámbito de aplicación del inciso a) del artículo 1 de la Ley del Impuesto General a las Ventas, por lo tanto gravada con el Impuesto. Problema Jurídico En la resolución del Tribunal Fiscal bajo análisis, la controversia se centra en determinar si la cesión de posición contractual referida a un contrato de arrendamiento financiero celebrado respecto de un inmueble se encuentran gravados con el impuesto general a las ventas (IGV). Posicion de las Partes Posicion del Contribuyente El contribuyente señala que la operación de cesión de posición contractual realizada se refiere a un contrato de arrendamiento financiero, en el que el bien que subyace es un inmueble, por lo que no corresponde que sera gravada con el IGV. Y añade que no se debe confundir la cesión del derecho sobre el contrato de arrendamiento financiero, con el bien intangible que por definición de la ley tributaria se encuentra gravado con dicho impuesto. Uno de los argumentos que la empresa recurrente sustenta refiere que lo único que constituye gravado con el IGV es la venta de bien mueble regulado en el inciso a) del artículo 1° del TUO de la Ley del Impuesto General a las Ventas, además en el inciso b) del artículo 3° de la misma norma se considera como bienes muebles a los corporales que pueden llevarse de un lugar a otro y los derechos referentes a estos. En el caso en concreto se está cediendo un derecho, pero referente a un bien inmueble no mueble. Posicion de SUNAT La Administración señala que el contrato de cesión de posición contractual, Mediante el cual le cede a la empresa y su posición contractual en el contrato de arrendamiento financiero celebrado con el Banco, respecto del inmueble ubicado en San Isidro, constituye una venta de bien mueble que se encuentra dentro del ámbito de aplicación del inciso a) del artículo 1° de la Ley del IGV, por lo tanto, dicha operación estaría gravada con el impuesto. Asimismo, la Administración afirma que la Ley del IGV incluye dentro de sus definiciones de bien mueble a los bienes incorporales o intangibles, por lo tanto la cesión de posición contractual se encuentra dentro de la definición de bien mueble, y en consecuencia gravada con el IGV. Posición del Tribunal Final El Tribunal Fiscal hace referencia al Código Civil, por la cual mediante un solo acto jurídico toda la relación obligacional creada por un contrato pasa de un sujeto a otro sin que la relación se altere, es más continúa siendo la misma. Esto se logra cabalmente mediante la cesión del contrato, en la que lo que se transfiere es la titularidad de la relación obligacional, por lo cual cabe afirmar que su naturaleza jurídica radica en que, por permitirlo la ley, ocurre una sucesión a título particular entre vivos de la citada relación. Asimismo, precisa que mediante las resoluciones Nos 2424-5-2002, 7449-22003 y 2983-2-2004, la Ley del IGV grava los demás bienes considerados como bienes muebles según la legislación común, corporales e incorporales (intangibles), precisando que los intangibles que se consideran bienes muebles son los derechos referentes a los bienes muebles corporales, así como los signos distintivos, invenciones, derechos de autor, derechos de llave y los similares a estos, debiendo considerarse dentro del término de similares solo los que mantienen la naturaleza de bien mueble de acuerdo a la legislación común, pues si la intención del legislador hubiera sido extender el carácter de bienes muebles a otros inmuebles tendría que haber sido señalado expresamente, resaltando que efectuar una interpretación distinta estaría en contradicción con lo previsto por la Norma VIII del Título Preliminar del Código Tributario Por ende, la cesión de posición contractual en el presente caso no constituye un derecho referente a un bien mueble, por lo que su transferencia no constituye una operación gravada según lo establecido en el literal a) del artículo 1° de la Ley del IGV. Fallo El inciso a) del artículo 1° de la LIGV establece como operación gravada la venta en el país de bienes muebles. Por su parte el numeral 1 del inciso a) del artículo 3° de la LIGV define como venta a todo acto por el que se transfieren bienes a título oneroso, independientemente de la designación que se dé a los contratos o negociaciones que originen esa transferencia y de las condiciones pactadas por las partes. Finalmente, en el inciso b) del citado artículo 3º de la LIGV, para efectos de este impuesto, se define como bienes muebles los corporales que pueden llevarse de un lugar a otro, los derechos referentes a los mismos, los signos distintivos, invenciones, derechos de autor, derechos de llave y similares, las naves y aeronaves, así como los documentos y títulos cuya transferencia implique la de cualquiera de los mencionados bienes. Como se puede apreciar, el aspecto material de la hipótesis de incidencia de la venta del bien se encuentra regulado por la LIGV sin remitir a otra norma. Es por eso que el Tribunal Fiscal concluye que, salvo lo expresamente dispuesto para las naves y aeronaves, la Ley del IGV grava los demás bienes considerados como bienes muebles según la legislación común, corporales e incorporales, precisando que los intangibles que se consideran bienes muebles son los derechos referentes a los bienes muebles corporales, así como los signos distintivos, invenciones, derechos de autor, etc. Debiendo considerarse dentro del término de similares solo los que mantienen la naturaleza de bien mueble de acuerdo a la legislación común, pues si la intención del legislador hubiera sido extender el carácter de bienes muebles a otros inmuebles distintos a las naves y aeronaves tendría que haber sido señalado expresamente, resaltando que efectuar una interpretación distinta estaría en contradicción con los previsto por la Norma VIII del Título Preliminar del Código Tributario. Opinión Según prescribe el inciso b) del artículo 3 de la Ley del Impuesto General a las Ventas, se entiende por bienes muebles: “Los corporales que pueden llevarse de un lugar a otro, los derechos referentes a los mismos, los signos distintivos, invenciones, derechos de autor, derechos de llave y similares, las naves y aeronaves, así como los documentos y títulos cuya transferencia implique la de cualquiera de los mencionados bienes.” De la redacción de la norma, es preciso cuestionarse si se incluye dentro de la calificación de bienes muebles únicamente determinados intangibles, los enumerados en la norma, o a todos los bienes intangibles, inclusive los no enumerados en la norma. Para ello debe considerarse dentro del término de “similares” sólo los que mantienen la naturaleza de bien mueble de acuerdo a la legislación común. Al respecto el Código Civil, en el artículo 886° numeral 6 prescribe que son bienes muebles intangibles los derechos patrimoniales de autor, de inventor, de patentes, nombres, marcas y otros similares. Tal como señala la RTF bajo comentario, citando a Manuel de la Puente y Lavalle “...el efecto directo del contrato de cesión de posición contractual es un cambio de la titularidad de una de las partes en la relación obligacional creada por el contrato básico, con todas las consecuencias jurídicas que ello importa. Así también citando a Max Arias Schreiber indica que, en efecto, se trata de una forma de transmitir la titularidad de los contratos y funciona de un modo tal que los derechos y obligaciones pasan a otras manos de una manera unitaria, en la que concurren las declaraciones de tres sujetos distintos, el cedente, el cesionario y el cedido. Ahora bien, como señala el profesor Walker Villanueva, la norma civil se refiere solo a derechos y no a “derechos y obligaciones”. Teniendo en cuenta que la cesión de la posición contractual transmite un conjunto de derechos y obligaciones, estos no pueden ser separados para gravar únicamente los derechos, ni tampoco se pueden gravar los derechos y las obligaciones pues se incurriría en una violación de la Norma VIII del Código Tributario, que prohíbe que en vía de interpretación se extiendan las disposiciones tributarias a supuestos distintos de los señalados en la Ley. Por otro lado, cabe anotar que por la cesión de la posición contractual de un contrato de arrendamiento financiero sobre bien inmueble no se transfiere la propiedad del bien inmueble, sino su solo su disfrute y la opción futura de compra. Por tanto, teniendo en cuenta que el inciso a) del artículo 1 de la Ley del Impuesto General a las Ventas dispone que se encuentra gravada con el IGV la venta (por la cual se transfiere la propiedad) de bienes muebles, es preciso señalar que en el presente caso la cesión de la posición contractual no constituye una transferencia de propiedad (venta) ni se trata de bienes muebles, ya que la Ley del IGV no prevé que los derechos sobre un bien inmueble sean considerados como bienes muebles. En conclusión, la cesión de posición contractual, mediante la cual el recurrente cede su posición de arrendatario a favor de MSC Perú S.A.C., en el contrato de arrendamiento financiero celebrado con el Banco Santander respecto de la oficina y estacionamientos ubicados en San Isidro (Lima-Perú), no califica como una operación gravada con el IGV por venta en el país de bienes muebles. Por lo siguientes argumentos: (i) el artículo 886 del Código Civil y el inciso b) del artículo 3 de la Ley del IGV, no contienen dentro de sus definiciones de bien mueble al contrato de arrendamiento financiero; (ii) reiterada jurisprudencia del Tribunal Fiscal establece que los intangibles que son considerados muebles son los derechos referentes a los bienes muebles corporales, así como los signos distintivos, invenciones, derechos de autor, derechos de llave y los similares a éstos, debiendo considerarse dentro del término similares sólo los que mantienen la naturaleza de bien mueble de acuerdo con el Código Civil; por lo que, en el presente caso la cesión de posición contractual no constituye un derecho referente a un bien mueble, y por ello no está gravada con el IGV.
