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¿Puede el trabajador solicitar la devolución por
retenciones en exceso de rentas de quinta categoría,
directamente ante a la SUNAT?
Ficha Técnica
Autor
: Dr. Víctor Laguna Tolentino*
Título
: ¿Puede el trabajador solicitar la devolución
por retenciones en exceso de rentas de
quinta categoría, directamente ante a la
SUNAT?
Fuente : Actualidad Empresarial, Nº 248 - Primera
Quincena de Febrero 2012
1. Introducción
El Tribunal Fiscal mediante Resolución Nº
1586-2-2010, de fecha 11 de febrero de
2010, resolvió la apelación presentada
por un contribuyente donde solicita la devolución de las retenciones en exceso del
Impuesto a la Renta de quinta categoría.
Dicha controversia, se centró en determinar si la recurrente (contribuyente) podía
aplicar como crédito contra el Impuesto
a la Renta, de los ejercicios 2002 y 2003,
los saldos a favor provenientes de las retenciones en exceso por rentas de quinta
categoría efectuadas durante los ejercicios
2000 y 2001, y solicitarlos directamente
a la Administración Tributaria.
El Tribunal Fiscal resuelve la apelación,
determinando que procede que el trabajador (contribuyente de quinta categoría)
solicite la devolución de retenciones en
exceso dentro del plazo de prescripción
y no únicamente el empleador (agente
de retención).
A continuación analizaremos los argumentos del apelante, de la Administración
Tributaria y del Tribunal Fiscal.
2. Argumentos de la recurrente
Según la Resolución del Tribunal Fiscal en
comentario, el contribuyente sostiene que
la Resolución de Intendencia Nº 024-0180033657/SUNAT declaró improcedente
su solicitud de devolución sin señalar los
documentos que sustentan su decisión.
3. Argumentos de la SUNAT
Por su parte, la Administración Tributaria
señala que de acuerdo con lo dispuesto
por el artículo 42º del Reglamento de la
Ley del Impuesto a la Renta y el inciso
b) del artículo 4º de la Resolución de
Superintendencia Nº 036-98-SUNAT, la
solicitud de devolución por retenciones
en exceso por rentas de quinta categoría
debe ser presentada ante el agente de
retención para quien laboró.
* Cursante de la Maestría de Derecho Tributario de la PUCP.
N° 248
Primera Quincena - Febrero 2012
Además, añade que no correspondía
que el recurrente, aplicara como crédito
contra el Impuesto a la Renta de los
ejercicios 2002 y 2003, los saldos a favor
provenientes de las retenciones en exceso
por rentas de quinta categoría efectuadas
durante los ejercicios 2000 y 2001, sino
que debió solicitar la devolución a su
empleador.
4. Posición del Tribunal Fiscal
El Tribunal Fiscal, resuelve la apelación
del contribuyente, amparándose en el
artículo 42º del Reglamento de la Ley del
Impuesto a la Renta y en la Resolución
de Superintendencia Nº 036-98/SUNAT,
normas que establecen los mecanismos
para que los contribuyentes perceptores
de renta de quinta categoría solicitaran
ante el agente de retención la devolución
del exceso retenido dentro del plazo
previsto para el pago de regularización
del Impuesto a la Renta del ejercicio
correspondiente.
El Tribunal Fiscal determina que, de las
normas antes glosadas, se tiene que es voluntad del trabajador solicitar la devolución de los pagos en exceso del Impuesto
a la Renta de quinta categoría o aplicarlos
contra las siguientes retenciones hasta
agotarlos, y que si bien dicha solicitud
de devolución debía ser presentada por
el trabajador ante su empleador aun en
aquellos casos en que el exceso resultase
de la liquidación correspondiente al mes
en que hubiese operado la determinación
del contrato o cese del vínculo laboral,
antes del cierre del ejercicio, no se ha
previsto en dichas normas casos como el
de autos, esto es, solicitud de devolución
presentada por extrabajadores con posterioridad al plazo establecido para el pago
de regularización, criterio establecido
en la Resolución del Tribunal Fiscal Nº
00494-3-2004.
Asimismo, el Tribunal Fiscal establece que,
conforme con el criterio adoptado por
este Tribunal en las Resoluciones Nº 10935-96 y Nº 776-1-2000, todo contribuyente que haya abonado al fisco una suma
que por ley no le correspondía, tiene
derecho a solicitar su devolución dentro
del plazo de prescripción, aunque quien
hubiera realizado efectivamente el pago
haya sido el agente de retención, por
cuanto aquel es el titular del derecho
de crédito derivado del pago indebido
y si bien el artículo 42 del Reglamento de
la Ley del Impuesto a la Renta establece
un mecanismo para que en ciertas situaciones el agente de retención reemplace
al contribuyente en sus gestiones ante la
Administración Tributaria, autorizándole
incluso a realizar compensaciones, ello no
enerva lo antes indicado.
Finalmente, el Tribunal Fiscal determina
que, corresponde que la Administración
Tributaria verifique la retención efectuada
en exceso por concepto de Impuesto a la
Renta por rentas de quinta categoría de
los ejercicios 2000 y 2001 que el recurrente alega, y proceda a su devolución,
de ser el caso.
Análisis Jurisprudencial
Área Tributaria
5. Comentario
Según el artículo 42º del Reglamento de
la Ley del Impuesto a la Renta, se establece lo siguiente:
a) Tratándose de retenciones en exceso
que resulten de la liquidación correspondiente al mes en que opere la
terminación del contrato de trabajo
o cese del vínculo laboral, antes del
cierre del ejercicio, se aplicarán las
siguientes normas:
- En el mes en que opere la terminación del contrato de trabajo o
cese del vínculo laboral, el empleador devolverá al trabajador
el exceso retenido.
- El empleador compensará la devolución efectuada al trabajador con
el monto de las retenciones que
por el referido mes haya practicado a otros trabajadores. Cuando el
empleador no pueda compensar
con otras retenciones la devolución
efectuada, podrá optar por aplicar
la parte no compensada:
• A la retención que por los meses siguientes deba efectuar a
otros trabajadores;
• Solicitar su devolución a la
SUNAT.
b) Cuando con posterioridad al cierre del
ejercicio se determinen retenciones en
exceso por rentas de quinta categoría
efectuadas a contribuyentes que no
se encuentren obligados a presentar
declaración, serán de aplicación las
disposiciones que la SUNAT establezca para tal efecto.
Para estos efectos, la SUNAT regula
dicho supuesto mediante la Resolución de Superintendencia Nº 036-98/
SUNAT1, que en su artículo 2º inciso
b) establece que, con posterioridad al
1 Resolución publicada el 21 de marzo de 1998 que, establecen procedimientos, para que contribuyentes de rentas de quinta categoría
efectúen pago del impuesto no retenido o soliciten devolución
del exceso.
Actualidad Empresarial
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I
Análisis Jurisprudencial
cierre del ejercicio se hubiera determinado que los montos retenidos por
el agente de retención resultan superiores al impuesto que en definitiva le
corresponda pagar al contribuyente.
Por otro lado, en el artículo 3° de la
mencionada Resolución, indica que el
contribuyente, que dentro del plazo establecido para el pago de regularización
del Impuesto a la Renta del ejercicio
correspondiente, se encuentra percibiendo rentas de quinta categoría, deberá
observar lo siguiente:
1) El contribuyente presentará al agente
de retención para el que labora, el
formato en el que determinará el
impuesto a su cargo y el monto retenido en exceso. Asimismo indicará si
solicita su devolución o su aplicación
contra las siguientes retenciones por
pagos a cuenta hasta agotar el exceso.
La devolución a que se refiere el párrafo
anterior será efectuada directamente
por el agente de retención al contribuyente. En los casos en que habiendo
solicitado la compensación, el contribuyente dejase de laborar para el agente
de retención, este deberá devolver al
contribuyente la parte no compensada.
El contribuyente que hubiera dejado
de laborar para la persona o entidad
que le efectuó las retenciones deberá
presentar el formato, ante el agente
de retención para el que labora dentro
del plazo del pago de regularización
del Impuesto a la Renta.
2) El contribuyente que perciba rentas de
quinta categoría de más de una persona o entidad, presentará el formato
al agente de retención que le abone la
mayor renta durante el mes en que se
efectúe la presentación del mismo.
En todos los casos, el agente de retención
compensará los montos devueltos con las
retenciones de quinta categoría que deba
efectuar a dicho contribuyente o a otros,
en dicho mes y en los siguientes.
Establecidas las normas que regulan
los mecanismos de devolución, ahora
veamos algunos criterios utilizados por
la Superintendencia Nacional de Administración Tributaria (SUNAT), cómo es
que viene aplicando dicha normativa,
para ello revisaremos algunos informes
emitidos por la Administración2.
En el INFORME N° 197-2008-SUNAT/
2B0000 de fecha 21 de octubre de 2008,
la Administración se pronuncia respecto de
la devolución de las retenciones en exceso
por rentas de quinta categoría, donde se le
consulta lo siguiente:
1. ¿Quién debe efectuar la devolución del
exceso?
2 Revisar entre otros, los siguientes informes: INFORME N° 0672011-SUNAT/2B0000 de fecha 6 de junio de 2011, INFORME
N° 304-2002-SUNAT/KF0000 de fecha 31 de octubre de
2002, INFORME N°335-2002-SUNAT/K00000 de fecha 21 de
noviembre de 2002, INFORME N°0067-2001-SUNAT/K00000
de fecha 17 de abril de 2001.
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2. ¿Cuál es el procedimiento que debe
seguir el contribuyente para solicitar la
devolución?
Frente a la consulta realizada, la Administración da respuesta de la siguiente manera:
1. Una vez cerrado el ejercicio gravable,
el contribuyente que percibe exclusivamente rentas de quinta categoría debe
solicitar la devolución del exceso retenido presentando el formato aprobado
por la Resolución de Superintendencia
N° 036-98/SUNAT.
2. El formato debe ser presentado al agente
de retención para el que labora el contribuyente o al agente de retención del
cual obtiene la mayor renta de quinta
categoría, en caso labore para más de
una persona o entidad.
De no encontrarse percibiendo rentas
de quinta categoría, el contribuyente
deberá presentar el formato ante el último agente de retención del que percibió
dichas rentas.
3. En todos los casos, el agente de retención
ante el cual se ha presentado el formato
deberá proceder a la devolución del
monto retenido en exceso.
Del informe antes mencionado, podemos
constatar que la Administración Tributaria no admite la devolución solicitada
por el trabajador directamente ante la
Administración Tributaria, así como
también se observa en la Resolución en
comentario, argumentado que la devolución corresponde al empleador como
agente de retención, y para sostener lo
contrario, tal como viene resolviendo el
Tribunal Fiscal, recurrimos a los criterios
establecidos por la misma, establecidos
en distintas resoluciones, así como en la
resolución en comentario3, con un criterio
más amplio y razonable.
En la RTF Nº 494-3-2004 de fecha 29
de enero de 2004, se establece, (…) que
del inciso a) del artículo 42º del Reglamento
de la Ley del Impuesto a la Renta aprobado
por el Decreto Supremo Nº 122-94-EF,
y la Resolución de Superintendencia Nº
036-98-SUNAT, se puede advertir que si
bien la solicitud de devolución de pagos en
exceso del Impuesto a la Renta de quinta
categoría debía ser presentada por el trabajador ante su empleador aun en aquellos casos
en que el exceso resultase de la liquidación
correspondiente al mes en que haya operado la terminación del contrato de trabajo o
cese del vínculo laboral, antes del cierre del
ejercicio, no se ha previsto en dichas normas
casos como el de autos, esto es, solicitudes de
devolución presentadas por extrabajadores
con posterioridad al plazo de las mismas.
Asimismo indica que, según el criterio recogido por este Tribunal en las resoluciones
3 Revisar, entre otros, las siguientes Resoluciones del Tribunal Fiscal:
RTF Nº 8637-2-2001 de fecha 24 de octubre de 2001, RTF Nº
776-1-2000 de fecha 28 de setiembre de 2000, RTF Nº 6664-2000 de fecha 2 de agosto de 2000, RTF Nº 210-5-2000 de
fecha 24 de marzo de 2000, RTF Nº 1093-5-1996 de fecha 18
de setiembre de 1996.
Nº 1093-5-96 y Nº 666-4-2000, todo contribuyente que haya abonado al fisco una
suma que por ley no le correspondía, tiene
derecho a solicitar su devolución dentro del
plazo de prescripción, aunque quien haya
realizado efectivamente el pago haya sido
el agente de retención, por cuanto aquel es
el titular del derecho de crédito derivado del
pago indebido.
Que si bien el artículo 42º del Reglamento de
la Ley del Impuesto a la Renta establece un
mecanismo para que en ciertas situaciones el
agente de retención reemplace al contribuyente en sus gestiones ante la administración,
autorizándole incluso a realizar compensaciones, ello no enerva lo antes indicado.
Como podemos observar, el Tribunal
Fiscal, con un criterio más razonable,
lógico y uniforme en sus resoluciones,
viene resolviendo las devoluciones de
rentas de quinta categoría por la retención en exceso realizadas por el agente
de retención, siendo considerado jurisprudencia tributaria. De modo tal que la
Administración Tributaria tiene que actuar
de conformidad a lo determinado por el
Tribunal Fiscal.
Ahora, a efectos de solicitar la devolución,
existen plazos de prescripción donde, según
el Código Tributario en su artículo 43º, indica que la acción para solicitar o efectuar
la compensación, así como para solicitar la
devolución prescribe a los cuatro (4) años.
Asimismo, el numeral 5 del artículo 44º
indica que, el término prescriptorio se computará desde el uno (1) de enero siguiente a
la fecha en que se efectuó el pago indebido
o en exceso o en que devino en tal. Y el
numeral 4 inciso a) del artículo 45º dispone
que, el plazo de prescripción de la acción
para solicitar o efectuar la compensación,
así como para solicitar la devolución se
interrumpe con la presentación de la solicitud de devolución o de compensación y el
nuevo término prescriptorio se computará
desde el día siguiente al acaecimiento del
acto interruptorio.
Asimismo, es oportuno indicar que, la
solicitud de devolución ante el empleador –agente de retención– se realiza con
la presentación del formato de declaración jurada del Impuesto a la Renta de
quinta categoría no retenido o retenido
en exceso, pero si el trabajador solicita la
devolución no al agente retenedor si directamente ante la Administración Tributaria podrá realizar vía regularización con
la presentación de la declaración jurada
anual del Impuesto a la Renta o mediante
la presentación del Formulario Nº 4949.
Finalmente, consideramos correcto que el
TRIBUNAL FISCAL haya establecido dicho
criterio, que el contribuyente –trabajador– pueda solicitar directamente ante la
Administración Tributaria las retenciones
en exceso por rentas de quinta categoría,
estableciendo así mayor fluidez en los
tramites administrativos.
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