Regulaciones Requeridas para la Correcta Aplicación del Costo de
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10 de enero del 2005 Núm. 9 Vicepresidencia de Desarrollo y Capacitación Profesional Comisión Fiscal “REGULACIONES REQUERIDAS PARA LA CORRECTA APLICACIÓN DEL COSTO DE VENTAS” Directorio C.P.C. Manuel C. Gutiérrez García Presidente C.P.C. José Besil Bardawil Vicepresidente de Desarrollo y Capacitación Profesional C.P. Juan Francisco Fernández Andrea Director Ejecutivo Comisión Fiscal C.P.C. Francisco Javier Moguel Gloria Presidente C.P.C. Agustín Durán Escamilla Vicepresidente Lic. Gabriela Pellón Martínez Secretaria Integrantes: C.P.C. Filio Alcaraz Mendoza C.P. Raúl Alonso de la Torre C.P. Roberto Álvarez López C.P.C. Fernando Becerril López C.P.C. Pedro Carreón Sierra C.P. Jesús Chan Chi C.P.C. Leopoldo Escobar Latapí C.P.C. Juan Manuel Franco Gallardo C.P.C. Eladio Antonio García Prada C.P.C. Guillermo Gómez-Aguado Suárez L.C.C. Arturo Halgraves Cerda C.P.C. Noé Hernández Ortiz C.P.C. Joel Hernández Salazar C.P.C. Leticia Miriam Islas Benítez Lic. Juan de la Cruz Higuera Arias C.P.C. Francisco Javier Hoyos Hernández C.P. José Antonio Lara del Olmo C.P.C. Luis Liñero Colorado C.P.C. Pablo Octavio Mendoza García C.P. Jesús Navarro Martínez C.P.C. Jorge Javier Ordoñez Rengel C.P.C. Joel Ortega Jonguitud Lic. Arturo Pérez Robles C.P.C. Gerardo Plascencia Chavarín Lic. Pablo Puga Vertiz Lic. Enrique Ramírez Figueroa C.P.C. Feliciano Ramírez Mijangos C.P. José Manuel Ramírez Ontiveros C.P.C. José Carlos Silva Sánchez Gavito C.P.C. Pedro Solís Cámara Jiménez Canet C.P.C. Alfredo Solloa García C.P.C. Ignacio Sosa López C.P.C. Manuel Toledo Espinosa C.P.C. Guillermo Leopoldo Uribe Garay C.P. Agustín Vargas Meneses COLEGIO DE CONTADORES PÚBLICOS DE MÉXICO. Presidente: CPC Manuel C. Gutiérrez García. El Material aquí reproducido es propiedad del CCPM, queda estrictamente prohibida su reproducción total o parcial sin previa autorización por escrito. © DERECHOS RESERVADOS Prohibida su reproducción total o parcial. 2 Objetivo El objeto del presente Boletín es mencionar las regulaciones que se requieren para la correcta aplicación del costo de ventas. Para tal efecto, se señalara lo dispuesto por el texto que entrará en vigor el próximo 1º de enero de 2005 y posteriormente se efectuará el comentario correspondiente. 1.- La Ley del Impuesto sobre la Renta en vigor a partir del 1° de enero de 2005 establece que se deberá utilizar el sistema de costeo absorbente sobre bases históricas o predeterminadas, o bien, el sistema de costeo directo sobre bases históricas. Se establece que en caso de que el sistema de costos que se desee llevar sea el sistema de costeo absorbente, éste podrá llevarse sobre la base de costos históricos o predeterminados. Sin embargo, en el caso de que se decida llevar el sistema costeo directo, éste solamente se podrá llevar sobre la base de costos históricos. Adicionalmente, en el caso de que se elija el sistema de costeo directo se considerará para determinarlo, la materia prima consumida, la mano de obra y los gastos de fabricación que varíen en relación con los volúmenes producidos, siempre que se cumpla con lo dispuesto por el Reglamento de la Ley del Impuesto sobre la Renta. Comentario: Debe regularse a la brevedad los lineamientos para poder llevar el costeo directo, puesto los contribuyentes que deseen llevar este sistema, necesitan implementar a la brevedad todos los controles y sistemas de cómputo desde el mes de enero de 2005. Publicar un reglamente a finales de 205 repercutirá en forma negativa a las empresas, puesto que el calcular todos los efectos fiscales ya iniciado el año será muy complejo. Por otra parte, no se justifica el que el costeo directo se pueda llevar sobre costos predeterminados. 2.- Para determinar los elementos que integran el costo de ventas, se establecen reglas específicas en la Ley del Impuesto sobre la Renta. Los contribuyentes que realicen actividades comerciales que consistan en la adquisición y enajenación de mercancías considerarán únicamente dentro del costo: i) el importe de las adquisiciones de mercancías, disminuidas con el monto de las devoluciones, descuentos y bonificaciones sobre las mismas, efectuadas en el ejercicio. ii) los gastos incurridos para adquirir y dejar las mercancías en condiciones de ser enajenadas. Comentario: Para tener la certeza jurídica de que los contribuyentes incorporarán correctamente los gastos incurridos para adquirir y dejar las mercancías en condiciones de ser enajenadas, debe establecerse que lo anterior estará correcto si cumple con los Principios de Contabilidad Generalmente Aceptados, ya que al ser un tema subjetivo, dependiendo de la autoridad fiscalizadora, puede pretender que el contribuyente incorpore elementos adicionales que no tengan relación directa con los gastos incurridos para adquirir y dejar las mercancías en condiciones de ser enajenadas. 3.- Para los contribuyentes que realicen actividades distintas de las comerciales se establece específicamente que considerarán únicamente dentro del costo: i) el importe de las adquisiciones de materias primas, productos semiterminados o productos terminados, disminuidas con el monto de las devoluciones, descuentos y bonificaciones sobre las mismas, efectuadas en el ejercicio. 3 ii) las remuneraciones por la prestación de servicios personales subordinados relacionados directamente con la producción o la prestación de servicios. iii) los gastos netos de descuentos, bonificaciones o devoluciones directamente relacionados con la producción o la prestación de servicios. iv) la deducción de las inversiones directamente relacionadas con la producción de mercancías o con la prestación de servicios, siempre que las mismas no se hubieran deducido conforme a la mecánica de deducción inmediata. Asimismo, se establece que cuando los conceptos anteriores guarden una relación indirecta con la producción, los mismos formarán parte del costo en proporción a la importancia que tengan en dicha producción. Comentario: Cada contribuyente evalúa y determina la importancia que tiene cada uno de los gastos indirectos de fabricación en el proceso de productivo, conforme a criterios basados en técnicas de costos y en experiencias de bienes previamente elaborados, los cuales debieran respetarse para efectos de la determinación del impuesto sobre la renta. Lo anterior, puesto que el concepto de “relación indirecta” paraciera que pudiera involucrar ciertos gastos que nada tienen que ver con la producción, pero que a juicio de la autoridad, debieran incorporarse, lo que provoca inseguridad jurídica al contribuyente y falta de lineamientos claros y precisos para su aplicación. 4.- Se especifica que para determinar el costo del ejercicio se excluirá el correspondiente a la mercancía no enajenada en el mismo, así como el de la producción en proceso al cierre del ejercicio de que se trate. Se establece que en ningún caso se dará efectos fiscales a la revaluación de los inventarios o del costo de lo vendido. Cabe señalar que para determinar el costo de lo vendido de la mercancía, se deberá aplicar el mismo procedimiento en cada ejercicio durante un periodo mínimo de cinco ejercicios y sólo podrá variarse cumpliendo con los requisitos que se establezcan en el Reglamento de la Ley del Impuesto sobre la Renta. Comentario: Desde luego que si se trata de un régimen de costo de ventas, no se explica el texto que establece que se debe excluir la mercancía no enajenada ni la producción en proceso, puesto que esto no se ha vendido. Sin embargo, si existe un problema de simetría fiscal en lo que se comenta, puesto que por una parte, los anticipos de producción en proceso no son deducibles conforme a las nuevas disposiciones y por otra parte, quien recibe el anticipo si tiene un ingreso acumulable. Para tal efecto, debe establecerse que los anticipos recibidos o no son un ingreso sino hasta que la mercancía haya sido finalizada o bien, que se permita estimar una parte del costo de los anticipos recibidos. Por otra parte, se entiende que el “procedimiento” debe ser la asignación de los elementos que integran el costo, por lo que resulta recomendable que esto se aclare en el Reglamento, ya que existe otra disposición que posteriormente se comentará que los “métodos de valuación” también deben llevarse por un período mínimo de cinco años. • 5.- Métodos de valuación Se establece que los contribuyentes podrán optar por cualquiera de los métodos para la valuación de inventarios que a continuación se señalan: i) PEPS, ii) UEPS, iii) Costo identificado, 4 iv) Costo promedio, y v) Detallista Cuando se opte por utilizar el método PEPS o UEPS, se deberá llevar por cada tipo de mercancías de manera individual, sin que se pueda llevar en forma monetaria. Se establece que en el Reglamento se podrán establecer facilidades para no identificar los porcentajes de deducción del costo respecto de las compras por cada tipo de mercancías de manera individual. Comentario: No es clara la disposición puesto que se establece específicamente que en el Reglamento se podrán establecer facilidades para no identificar “porcentajes de deducción del costo respecto de las compras”, cuando en ninguna disposición que regula UEPS o PEPS establecen la obligación de identificar un “porcentaje de deducción del costo respecto de compras”. Por otra parte, es necesario que se publique a la brevedad el Reglamento y no hasta finales del año, por lo comentado en materia de controles administrativos. 6. No obstante que uno de los métodos por el cual se puede optar, es el método de costo identificado, se establece la obligación de manera específica que los contribuyentes que enajenen mercancías que se puedan identificar por número de serie y su costo exceda de $50,000, únicamente deberán emplear dicho método de costo identificado. Comentario: Se debe entender que si un contribuyente, como por ejemplo, los distribuidores de automóviles, por la parte de los automóviles que superen este monto deben llevar costo identificado, pero por la parte de refacciones que no superan este monto, pueden llevar el método que mejor les convenga. 7. Los contribuyentes que opten por emplear el método detallista estarán obligados a valuar sus inventarios al precio de venta disminuido con el margen de utilidad bruta que tengan en el ejercicio conforme al procedimiento que se establezca en el Reglamento de la Ley del Impuesto sobre la Renta. Comentario: Urge que a la brevedad se publiquen estas reglas, ya que las tiendas de autoservicio, requieren implementar los controles necesarios para determinar su costo de ventas para efectos fiscales. Lo que sería recomendable es que se establezca en el Reglamento que dicho costo lo determinen conforme a Principios de Contabilidad Generalmente Aceptados y sólo si existe alguna salvedad de opinión por parte de su auditor, se revele, cuantifique y se paguen las diferencias correspondientes para efectos del impuesto sobre la renta. 8. Una vez elegido el método de valuación de inventarios, el mismo deberá utilizarse durante un periodo mínimo de cinco ejercicios. Cuando con motivo de un cambio en el método de valuación de inventarios se genere una deducción, ésta se deberá disminuir de manera proporcional en los próximos cinco ejercicios siguientes. Se establece que cuando algún contribuyente utilice para efectos contables algún método distinto a los antes mencionados, podrán seguir utilizándolo para efectos contables, siempre que lleven un registro de la diferencia del costo de las mercancías conforme a la utilización de ambos métodos, precisándose que dicha diferencia no será acumulable o deducible. 9- Costo de mercancías superior a valor de mercado o de reposición Se establece que cuando el costo de las mercancías sea superior al precio de mercado o de reposición, los contribuyentes tendrán la posibilidad de considerar como costo de la mercancía, el valor intermedio entre el valor de reposición, el valor de realización y el valor neto de realización. Cabe señalar que el ajuste que se debe efectuar al costo de las mercancías cuando éste es superior al precio de mercado o de reposición, es consistente con las reglas contables y que forma parte del costo de ventas del ejercicio. 5 Los contribuyentes obligados a presentar dictamen de estados financieros para efectos fiscales, o que hubieran optado por hacerlo, deberán informar en el mismo el costo que consideraron cuando se ejerza la opción comentada anteriormente. Asimismo, se establece que los contribuyentes que no presenten estados financieros dictaminados, deberán informarlo en la declaración del ejercicio. 10.- Operaciones con partes relacionadas A partir de este ejercicio se establece que cuando los contribuyentes enajenen mercancías a una entidad que califique como parte relacionada en los términos de la propia Ley del Impuesto sobre la Renta, se deberá utilizar cualquiera de los siguientes métodos para determinar los precios de las mismas: i) método de precio comparable ii) método de precio de reventa iii) método de costo adicionado 11.- Enajenación de bienes conjuntamente con prestación de servicios Cuando los contribuyentes, con motivo de la prestación de servicios, proporcionen bienes que normalmente se entreguen o se conceda su uso o goce con el servicio de que se trate, dicho bienes sólo se podrán deducir en el ejercicio en el que se acumule el ingreso por la prestación de servicios, valuados conforme a cualquiera de los métodos establecidos en la propia ley. 12.- Enajenaciones a plazo y arrendamiento financiero Los contribuyentes que realicen enajenaciones a plazo o contratos de arrendamiento financiero y opten por acumular como ingreso del ejercicio los pagos efectivamente cobrados o la parte del precio exigible durante el mismo, respectivamente, deberán deducir el costo de lo vendido en la proporción que represente el ingreso percibido en dicho ejercicio respecto del total del precio pactado o de los pagos pactados en el plazo inicial forzoso, según se trate, en lugar de deducir el monto total del costo de lo vendido al momento en que se enajenen las mercancías. Mediante disposición transitoria se señala que las enajenaciones a plazo realizadas hasta el 31 de diciembre de 2004 por las que se hubiera optado por considerar como ingreso, la parte del precio cobrado durante el ejercicio conforme a la ley vigente hasta el 31 de diciembre de 2004, no considerarán deducible el costo de ventas de dichas mercancías. Tratándose de deducción de bienes otorgados a través arrendamiento financiero, mediante disposición transitoria se establece que estos contribuyentes no podrán deducir la parte proporcional del bien otorgado en arrendamiento financiero que ya hubiesen deducido anteriormente conforme a lo dispuesto en la ley vigente hasta el 31 de diciembre de 2004. Por lo que se refiere a la parte proporcional pendiente de deducir, la deducirán de conformidad con lo dispuesto en el régimen de deducción de costo de lo vendido sin perjuicio de que apliquen lo dispuesto en el régimen de transición que se comentará con posterioridad. 13.- Establecimientos permanentes de residentes en el extranjero Los residentes en el extranjero con establecimiento permanente en el país, determinarán el costo de las mercancías conforme a lo señalado anteriormente. Asimismo, se precisa que tratándose del costo de las mercancías que reciban de la oficina central o de otro establecimiento del contribuyente ubicado en el extranjero, se deberán de cumplir los requisitos aplicables a personas morales que pretendan deducir mercancías de importación. 14. Régimen de transición al costo de lo vendido 6 Como regla general se establece que para determinar el costo de lo vendido, los contribuyentes no podrán deducir las existencias en inventarios que tengan al 31 de diciembre de 2004. A partir del 1º de enero del presente año, se considerará que lo primero que se enajena es lo primero que se había adquirido con anterioridad al 1° de enero de 2005, hasta agotar sus existencias. No obstante, se establece un régimen opcional que consiste en que los contribuyentes acumulen los inventarios antes mencionados, conforme a lo establecido mediante el procedimiento que a continuación se menciona, en cuyo caso podrán deducir el costo de lo vendido conforme se enajenen las mercancías y en función al sistema que elija el contribuyente a partir del 1º de enero de 2005. 14.1 El inventario acumulable se obtiene a partir de un inventario base. Se considera como inventario base, el valor de los inventarios que tenga cada contribuyente al 31 de diciembre de 2004, valuados utilizando el método de PEPS. Comentario. El hecho de que se obligue a valuar los inventarios conforme a sistema PEPS implicará una carga administrativa para los contribuyentes que no utilicen dicho método. Resulta criticable que a quienes ejerzan esta opción se les obligue a valuar sus inventarios utilizando el método PEPS y no se les permita valuarlos conforme al método que tengan implementado. Inclusive, ciertos contribuyentes, por su giro, estarán imposibilitados a valuar sus inventarios conforme al método PEPS, como podrían ser las empresas constructoras, las de autoservicio, etc.. Por tal motivo, se sugiere que mediante reglas generales se permita que los contribuyentes valúen su inventario conforme al método que tengan implementado siempre que cumplan con los Principios de Contabilidad Generalmente Aceptados y en caso de que existiera salvedad de opinión o abstención por parte del auditor, sí se les obligue a valuarlo a PEPS. 14.2 Para obtener el inventario acumulable, del inventario base se disminuye las siguientes cantidades: a) El saldo pendiente por deducir de los denominados “inventarios congelados” correspondientes al ejercicio de 1986 ó 1988, según se trate, que en su caso tengan los contribuyentes al 1 de enero de 2005, de conformidad con el procedimiento establecido en las disposiciones fiscales aplicables. Comentario. Si es mayor el inventario congelado al valor de los inventarios, debe precisarse que el excedente es un concepto deducible en el ejercicio fiscal de 2005, puesto que ya no tiene justificación alguna seguir llevando este saldo en una deducción del 3.33% b) Las pérdidas fiscales pendientes de disminuir al 31 de diciembre de 2004. c) La diferencia que resulte de comparar la suma del costo promedio mensual de los inventarios de los bienes directamente importados en los últimos cuatro meses del ejercicio fiscal de 2004, contra la suma del costo promedio mensual de dichos inventarios de bienes de importación que tuvieron en los últimos cuatro meses del ejercicio fiscal de 2003, siempre que la suma correspondiente al ejercicio fiscal de 2004 sea mayor a la suma del ejercicio fiscal de 2003. Comentario: Es importante que a la brevedad se emita una regla que los contribuyentes no deben incorporar los inventarios de importación que no hayan deducido al 31 de diciembre de 2005, como es el caso de inventarios PITEX, que no son deducibles hasta el retorno, por lo que si se obliga a incorporarlos a esta fórmula de acumulación, se estaría distorsionando la acumulación de ingresos de un concepto que no se hizo deducible al 31 de diciembre de 2004. Por otra parte, es necesario que se precise la forma de determinar el promedio aritmético. El resultado que se obtenga de restar al inventario base, las cantidades mencionadas en los incisos a), b) y c) antes mencionados, será el inventario acumulable. En relación con las pérdidas a que se hace referencia en el inciso b) anterior, aquéllas que se disminuyan en estos términos ya no se podrán disminuir de la utilidad fiscal del contribuyente en los términos de la ley. 7 De igual forma, en caso de que el monto de las pérdidas fiscales exceda del inventario base y del saldo de inventarios congelados, la diferencia continuará siendo pérdidas fiscales pendientes de amortizar, las cuales se amortizarán conforme se fueron generando en los términos del artículo 61 de la Ley del Impuesto sobre la Renta. Por otra parte, se señala específicamente que en caso de que resulte una diferencia en los términos del inciso c) anterior, que se disminuya del inventario base, el monto de dicha diferencia se acumulará en el ejercicio de 2005. Comentario: No tiene justificación alguna que el excedente del promedio de inventario de importación de los últimos cuatro meses de 2004 con respecto a los últimos cuatro meses de 2003 no pueda incorporarse al régimen de transición y que todo este excedente de inventario se acumule en un solo ejercicio, por lo que para guardar una equidad tributaria, debiera permitirse que el excedente de inventario de importación no deba acumularse en un solo ejercicio sino conforme a la tabla de rotación correspondiente. Una vez determinado el inventario acumulable en los términos antes mencionados, se deberá acumular en varios ejercicios, conforme al procedimiento que a continuación se señala. Al haber optado por este régimen, el inventario base será el inventario inicial para efectos de la determinación del costo de ventas en el impuesto sobre la renta. Ahora bien, una vez que se tiene el monto del inventario acumulable, se deberá determinar el monto que se deberá acumular en cada ejercicio. Para tal efecto, el inventario acumulable se determinará multiplicando el valor del inventario acumulable total, por el por ciento de acumulación que corresponda, el cual varían en función del índice promedio de rotación de inventarios de cada contribuyente. 14.3 El referido índice promedio de rotación de inventarios se deberá calcular por el periodo correspondiente a los años de 2002 a 2004. Cuando el contribuyente hubiere iniciado actividades con posterioridad al ejercicio de 2002, se considerará el índice promedio de rotación de inventarios que corresponda al periodo de que se trate. La acumulación de inventarios es en un periodo que varía de 4 a 12 ejercicios, en función del referido índice promedio de rotación de inventarios. - Indice promedio de rotación de inventarios i) Por cada uno de los años de que se trate se restarán de las adquisiciones de mercancías, así como de las materias primas, productos semiterminados o terminados que utilicen para prestar servicios, para fabricar bienes o para enajenarlos, las devoluciones, descuentos y bonificaciones sobre los mismos. Estos conceptos deben valuarse conforme fueron adquiridas y deducidas en los términos de la Ley del Impuesto sobre la Renta. ii) Se determinará el inventario promedio anual de cada uno de los años de que se trate, dividiendo entre dos, la suma del inventario inicial y final de las mercancías, materias primas, productos semiterminados o terminados, que el contribuyente haya utilizado en su actividad empresarial, valuados conforme al método que tenga implantado. iii) El índice de rotación de inventarios por cada año será el cociente que resulte de dividir el monto que se obtenga conforme al inciso i), entre el monto calculado de acuerdo al inciso ii). iv) El índice promedio de rotación de inventarios del periodo de que se trate se determinará sumando el índice de rotación de inventarios para cada uno de los años del periodo citado, entre el número de años que corresponda a dicho periodo. 8 Ahora bien, no obstante que el contribuyente determine el índice de rotación de inventarios y el monto de acumulación anual, éstos datos pueden variar en función de la variación futura que tengan sus inventarios en ejercicios posteriores. • 14.3 -Disminución de inventarios en ejercicios posteriores Cuando los contribuyentes posteriormente disminuyan el valor de sus inventarios al 31 de diciembre del año de que se trate con respecto al inventario base, deberán realizar un ajuste a la cantidad que deben de acumular tanto en el ejercicio en el que se tenga un inventario reducido respecto del inventario base, como en los ejercicios posteriores. Cabe señalar que se establece un procedimiento específico para cuando es el primer ejercicio en que disminuyen los inventarios respecto al inventario base, o bien para cuando es un ejercicio posterior pero el nuevo inventario reducido es inferior al inventario que se consideró para el último ajuste realizado. Por su parte, se establece otro procedimiento específico para aquellos ejercicios en que el inventario de que se trate es inferior al inventario base pero superior al inventario del ejercicio en que se efectuó el último ajuste. Más adelante se detallan cada uno de los dos procedimientos señalados. El procedimiento establecido en las disposiciones fiscales tiene por objeto el que los contribuyentes que disminuyan el valor de sus inventarios en un ejercicio respecto al inventario base, acumulen en dicho ejercicio una cantidad adicional a aquella que en principio correspondía conforme al por ciento aplicable de acuerdo con el índice promedio de rotación de inventarios, la cual estará en función de qué tanto hubiesen disminuido sus inventarios respecto al inventario base. El monto acumulable en los ejercicios posteriores a aquél en que se reduzca el inventario, se deberá calcular conforme a lo siguiente: 1. Se calculará la proporción que represente el valor del inventario del ejercicio de que se trate respecto al inventario base. 2. El por ciento obtenido conforme al numeral 1 anterior, se multiplicará por el inventario acumulable. 3. Al monto que resulte conforme al numeral 2, se le aplicará el por ciento que le corresponda de acuerdo con el índice promedio de rotación de inventarios, multiplicado dicho por ciento por los años pendientes de acumular. Uno de los elementos que se deberá utilizar para determinar el monto de acumulación de ejercicios posteriores es el por ciento que corresponda conforme al índice promedio de rotación de inventarios. Sin embargo, en virtud de que en algunos casos los citados porcentajes varían de un año a otro, no se guarda la proporción para la acumulación del inventario acumulable en los ejercicios restantes. Para determinar la cantidad que se debe acumular en el año en el que se reduzca el inventario, los contribuyentes disminuirán del inventario acumulable total: i) el monto pendiente de acumulación en ejercicios posteriores determinado conforme a lo anterior, y ii) las cantidades acumuladas en años anteriores a dicha reducción, en su caso. - Reducciones posteriores de inventario Los contribuyentes que reduzcan su inventario en ejercicios posteriores a aquel en el que se reduzca por primera vez el mismo, deberán determinar el monto que se deberá acumular conforme al procedimiento antes descrito. 9 Por otra parte, se establece que cuando el monto del inventario reducido del ejercicio de que se trate sea superior al monto del inventario reducido por el cual se aplicó por última vez el procedimiento antes señalado, los contribuyentes deberán seguir el siguiente procedimiento: i) Se dividirá el inventario reducido por el cual se aplicó por última vez el procedimiento descrito anteriormente, entre el inventario base. ii) El resultado obtenido conforme al inciso anterior se deberá multiplicar por el inventario acumulable. A esta cantidad se le aplicará el por ciento que corresponda de acuerdo con el índice promedio de rotación de inventarios, por el número de años pendientes de acumular, incluyendo el año por el que se efectúa el cálculo. iii) Para determinar la cantidad que se deberá acumular en el ejercicio en que se reduzca el inventario y en cada uno de los ejercicios posteriores, se dividirá el monto obtenido conforme a la fracción anterior entre el número de años pendientes de acumular, incluyendo el año por el que se efectúa el cálculo. Comentario: Se sugiere revisar la fórmula cuando el inventario se reduce, ya que la tabla no se ajusta proporcionalmente a la reducción del inventario, sino que se presenta una acumulación mayor del inventario con respecto a la proporción del inventario reducido. 14.4 Fusión de sociedades Se establece que la sociedad que subsista o la que surja con motivo de la fusión deberá continuar acumulando los inventarios correspondientes a las sociedades que se fusionan, en los términos y plazos en los que los venían acumulando las sociedades fusionadas y, en su caso, la sociedad fusionante. Sin embargo, se establece que cuando la sociedad fusionante tenga pérdidas fiscales pendientes por amortizar al 31 de diciembre de 2004, las sociedades fusionadas deberán acumular en el ejercicio en que ocurra la fusión, el monto de los inventarios acumulables que a dicha fecha tengan pendientes de acumular. Comentario: Debiera ser que sólo si la empresa tiene pérdidas fiscales al momento de la fusión, ya que la fusión puede ocurrir muchos años después de 2004 y la empresa fusionante ya no tenga pérdidas fiscales por amortizar en ese momento. 14.5 Escisión de sociedades Tratándose de escisión de sociedades, se establece que las sociedades escindente y escindidas deberán acumular el inventario pendiente que aún no hubiese sido considerado como ingreso acumulable, en la proporción en la que se divida la suma del valor de los inventarios entre ellas y conforme a los por cientos que correspondan a la escindente en los términos de la tabla de acumulación. 14.6 Pagos provisionales En materia de pagos provisionales, los contribuyentes deberán acumular a la utilidad fiscal la doceava parte del inventario acumulable multiplicada por el número de meses comprendidos desde el inicio del ejercicio y hasta el mes a que se refiere el pago. Asimismo, para el ejercicio de 2005 se establece que adicionalmente se deberá acumular mensualmente la doceava parte de la diferencia que resulte de comparar la suma del costo promedio mensual de los inventarios de los bienes directamente importados en los últimos cuatro meses del ejercicio fiscal de 2004, contra la suma del costo promedio mensual de dichos inventarios de bienes de importación que tuvieron en los últimos cuatro meses del ejercicio fiscal de 2003, siempre que la suma correspondiente al ejercicio fiscal de 2004 sea mayor a la suma del ejercicio fiscal de 2003. 10 Comentario: Con esta fórmula se altera la mecánica de pagos provisionales, ya que estos se deben determinar multiplicando los ingresos por el coeficiente de utilidad y con esta fórmula en lugar de sumarlo como un ingreso y multiplicarlo por el coeficiente, se suma como un concepto adicional después del coeficiente de utilidad, lo cual podrá no guardar simetría alguna con el impuesto que se causará al finalizar el ejercicio. 15. Anticipos Se establece que los anticipos no serán deducibles y no formarán parte del costo de ventas y por otra parte, los anticipos recibidos sí son un ingreso acumulable. Comentario. La exposición de motivos establece que este cambio obedece a la necesidad de empatar ingresos con deducciones, por lo que es necesario que el anticipo recibido no sea ingreso sino hasta que se presenten los momentos de deducción de la mercancía para el adquirente o bien, que se permita estimar una parte del costo de ventas de dicho anticipo, inclusive desde los pagos provisionales. COLEGIO DE CONTADORES PÚBLICOS DE MÉXICO. Presidente: CPC Manuel C. Gutiérrez García. El Material aquí reproducido es propiedad del CCPM, queda estrictamente prohibida su reproducción total o parcial sin previa autorización por escrito. © DERECHOS RESERVADOS Prohibida su reproducción total o parcial. 11
