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Autor: Sebastián P. Espeche
El solve et repete y las multas tributarias en la
jurisprudencia de la Corte de Justicia de Salta
1.- Introducción.-
El precedente dictado por la Corte de Justicia de Salta, en los
autos “AEROLÍNEAS ARGENTINAS S.A. (A.R.S.A.) VS. PROVINCIA DE SALTA
(DIRECCIÓN GENERAL DE RENTAS) – RECURSO DE APELACIÓN” (C.J.S.,
Registro: Tomo 140: 575/622, sentencia de fecha 22 de Diciembre de 2009),
ratifica la doctrina de la causa “WESTERN GECO S.A. VS. PROVINCIA DE
SALTA (DIRECCIÓN GENERAL DE RENTAS) – RECURSO DE APELACIÓN”
(C.J.S., Registro: Tomo 139: 751/796, sentencia de fecha 30 de Noviembre de
2009), en la cual considera aplicable el solve et repete a las multas de
naturaleza tributaria regidas por el Código Fiscal.
De los hechos de la causa, surge que AEROLÍNEAS
ARGENTINAS S.A. promovió una demanda contenciosa administrativa para que
se revoque la sanción de multa (art. 42 inc. 2 del Código Fiscal) aplicada por la
Dirección General de Rentas, ratificada también por el Ministerio de Finanzas y
Obras Públicas, requiriendo la habilitación de la instancia sin el previo pago de la
multa y solicitando una medida cautelar para que esta no se ejecute hasta tanto
recayese sentencia definitiva, lo que fue rechazado por el Juzgado Contencioso
Administrativo.
Contra este auto interlocutorio, que desestimó la medida
cautelar peticionada e intimó a la actora para que proceda hacer efectivo el pago
de la multa impuesta por la Dirección General de Rentas bajo apercibimiento de
declarar la inadmisibilidad formal de la demanda, se interpuso recurso de
apelación ante la Corte de Justicia de Salta, conforme lo dispone el art. 3 de la
Ley Nº 6.569, el que fue rechazado por el Máximo Tribunal de la provincia.
Adelantamos
nuestra
opinión
en
el
sentido,
que
no
compartimos el voto de la mayoría y si los de la minoría, ya que el solve et
repete, en modo alguno puede resultar de aplicación a las multas tributarias,
pues este requisito de admisibilidad de la demanda, no surge del texto del art. 71
del Código Fiscal y además resulta contrario a normas constitucionales,
debiendo “Los poderes públicos y los habitantes estar obligados a conformarse a
ella, no obstante cualquier disposición en contrario que contengan las leyes o los
reglamentos” (conf. Art. 31 de la Constitución Nacional y art. 86 de la
Constitución de Salta).
2.- El solve et repete
Como nos explica Billardi, en un excelente trabajo sobre el tema en cuestión, en
general la doctrina caracteriza a la figura como el principio en virtud del cual no
es admisible controvertir la pretensión tributaria (o un crédito del Estado, en su
acepción más amplia) en sede judicial sin el previo pago de ella. La aplicación de
dicha regla determina una inversión del proceso de conocimiento, “por el cual se
impone el pago del tributo antes que se decida si éste es pertinente, invirtiendo
así las habituales normas del proceso que hacen preceder el juicio de
ejecución”.1
El principio "solve et repete" resulta posible definirlo, como aquel principio en
virtud del cual no es posible controvertir judicialmente los tributos o multas sin
previo pago de los mismos. Ello importa supeditar la acción ante instancias
superiores o, en particular, ante la justicia, contra el acto administrativo de
determinación del impuesto, a la previa satisfacción del monto del gravamen.2
El origen de este instituto se remonta al derecho romano, en tiempos de la
República, donde el edicto del pretor invirtió el orden normal del procedimiento,
convirtiendo a los contribuyentes en actores para llegar a la declaración de
ilegitimidad de la pignoris causa otorgada a los publicanos. Más adelante en el
tiempo, reaparece en el art. 6° de la ley italiana de 1865, sobre contencioso
administrativo, y a partir de allí, se hace presente en la legislación de algunas
otras naciones3, entre ellas la República Argentina y la República Oriental del
1
2
Cristan J. Billardi, “Solve et Repete”, Ed. Ad – Hoc, pág. 104.
Dino Jarach, "Constitucionalidad del principio solve et repete", L. I. t. XXXIX, p. 169.
GIULIANI FONROUGE, Carlos M., Derecho Financiero, novena edición, Buenos Aires, La Ley
2004, pág. 841.
3
Uruguay, pero cabe señalar que no se encuentra receptado por los
ordenamientos de la gran mayoría de los países.4
En nuestro país la regla solve et repete comienza a aplicarse a partir del fallo de
la Corte Suprema de Justicia, hacia fines del siglo XIX, in re "Procurador Fiscal
de la Provincia de San Juan c. Sucursal del Banco Nacional" , (Fallos: 17-207),
en el que, refiriéndose a impuestos provinciales, dijo: "No hay otro medio de
llegar a la justicia nacional cuando se alega que el impuesto es inconstitucional,
que apelar en última instancia por ante la Corte Suprema, o poner demanda
contra la provincia, después de pagar el impuesto, con las reservas
convenientes”.
También han contribuido a dicha formulación pretoriana los decisorios que
expresaron:
"Los
contribuyentes
no
pueden
sustraerse
de
la
acción
administrativa ni de la jurisdicción de los jueces locales encargados de hacer
efectivo dicho impuesto, y sólo pagando éste con la correspondiente protesta,
pueden ocurrir a los jueces de su fuero para pedir la devolución de lo
indebidamente pagado". (Fallos: 31-103; 79-17).
La legislación tributaria argentina, receptando la doctrina de la Corte, incorporó la
regla a la Ley Nº 11.683, que mantuvo plena vigencia hasta la creación del
Tribunal Fiscal de la Nación, por la ley 15.265 que estableció en el art. 21 la
suspensión de la intimación de pago respectiva, cuando se recurría ante sus
estrados, "salvo por la parte que el contribuyente consintiera expresamente en
su escrito, la que deberá cumplirse en la forma establecida en la ley".
El sove et repete, fue incorporado con posterioridad a nivel provincial, en la
mayoría de los Códigos Fiscales provinciales, estando receptado en el Código
Fiscal de Salta (TEXTO ORDENADO POR DECRETO N° 2.039/05) en su actual
art. 71.
4
RODRIGUEZ USE, Guillermo F., "Personas jurídicas y tributación", en CASAS, José Osvaldo
(coord.), Derechos Humanos y Tributación, Revista Jurídica de Buenos Aires, Buenos Aires,
Abeledo-Perrot, 2001, pág. 528.
3.- La constitucionalidad del solve et repete
En nuestra opinión, el solve et repete se contrapone a
las garantías
resguardadas en la Constitución Nacional y Constitución Provincial de igualdad
y defensa en juicio.
La violación al principio de igualdad, surge porque la regla solve et repete,
discrimina entre las personas que pueden pagar el impuesto que pretenden
discutir y quienes no pueden hacerlo, por no disponer de los medios suficientes
para efectuar el pago, ni puede obtenerlos con facilidad. En este sentido se ha
pronunciado la Corte Constitucional Italiana en la ya famosa sentencia del 24 de
marzo de 1961, que declara la inconstitucionalidad de la regla solve et repete por
la clara violación que importa a la igualdad de hecho y de derecho de todos los
ciudadanos, en lo concerniente a exigir y obtener tutela jurisdiccional.5
En cuanto a la defensa en juicio, tiene establecido nuestra Constitución Nacional
en su art. 18 que: “…Es inviolable la defensa en juicio de la persona y de los
derechos…” y en el mismo articulado de la Constitución Provincial se especifica
que: “… Es inviolable la defensa de la persona y sus derechos en sede judicial,
administrativa y en el seno de las entidades de derecho privado.”
En efecto, no puede considerarse inviolable la defensa en juicio, si para
garantizarse el acceso al poder judicial, independiente e imparcial a diferencia
del administrativo, con el fin de discutir o revisar los actos emanados de la
administración tributaria, se debe pagar previamente los conceptos reclamados
por el fisco.
Como señala Spisso6 "El principio de ejecutoriedad del acto administrativo, sin
ningún contrapeso, es inconstitucional por conculcar el principio de la tutela
judicial efectiva. En un estado de derecho, en que las personas no son súbditos,
deviene inadmisible la obligación de pago de una deuda fiscal determinada por
la administración, sin que exista la posibilidad de que un tribunal de justicia
evalúe siquiera la procedencia de la suspensión de la intimación formulada por el
organismo fiscal". Seguidamente agrega que "El solve et repete, al excluir la
5
Citado por CASAS, José Osvaldo, "El Tribunal Fiscal de la Nación y el principio de solve et
repete", en Tribunal Fiscal de la Nación. 40 Años, Buenos Aires, Asociación Argentina de
Estudios Fiscales, 2000, pág. 368 y sig.
6
SPISSO, Rodolfo R., Derecho constitucional tributario, segunda edición, Buenos Aires, Editorial
Depalma, 2000, pág. 536.
posibilidad de ese contralor judicial efectivo, erigiéndose en un presupuesto
necesario para tener habilitada la instancia judicial, resulta inconstitucional".
No existe ninguna justificación legal o recaudatoria que sostenga en la
actualidad el principio del solve et repete, este requisito previo de acceso a la
justicia debe ser dejado sin efecto en los ordenamientos fiscales, pues con el
mismo se deniega el acceso a la justicia y se afecta el derecho de defensa en
juicio que son los baluartes y pilares de nuestra organización institucional.
Por otro lado, el solve et repete es utilizado, en algunos casos por el fisco, no
para preservar la renta pública, sino para coaccionar a los contribuyentes al pago
de tributos que se apartan del principio de reserva de ley en materia tributaria.
En estas situaciones, y cuando resulte prima facie acreditada la ilegalidad de la
determinación de oficio llevada a cabo por el organismo fiscal, la justicia debe
dejar sin efecto este rigorismo formal y habilitar la instancia judicial.
4.- El Pacto de San josé de Costa Rica y el solve et repete
La "Convención Americana sobre Derechos Humanos" o llamado Pacto de San
josé de Costa Rica , fue promulgado por la Ley Nº 23.054, y a partir de la
reforma constitucional del año 1994 alcanza, junto a otros tratados, rango
constitucional, mediante su inclusión en el art. 75, inc. 22, de la Constitución
Nacional. El art. 8, párrafo primero, señala que: "Toda persona tiene derecho a
ser oída, con las debidas garantías y dentro de un plazo razonable, por un juez o
tribunal competente, independiente e imparcial, establecido con anterioridad por
la ley, en la sustanciación de cualquier acusación penal formulada contra ella, o
para la determinación de sus derechos y obligaciones de orden civil, laboral,
fiscal o de cualquier otro carácter".
Es explicita y clara la intención de los estados al suscribir este tratado en cuanto
a que la garantía del derecho a la defensa debe ser concedido sin condiciones ni
obstáculos de ninguna especie, no pudiéndose admitir, sin contradecir el Pacto,
que para acceder a la justicia resulte de aplicación el solve et repete, y
condicionar la discusión de las deudas reclamadas por el fisco en la justicia a su
previo cumplimiento.
Valdés Costa considera que el principio "solve et repete" es incompatible con la
Convención, en razón de que el libre acceso a la justicia con las debidas
garantías, que consagra el art. 8, no puede ser ejercido en igualdad de
condiciones si para ello es necesario disponer de los recaudos para pagar
previamente los importes que reclama la administración. Esa discriminación
agrega el autor citado- viola el art. 14 del Pacto, que establece que todas las
personas son iguales ante la ley, lo que les da derecho sin distingo alguno a
igual protección de la ley7. En virtud de la incorporación del Pacto en la
constitución nacional, otorgándole jerarquía constitucional,
este deroga el
principio de "solve el repete", por lo que cualquier norma que lo ampare es
inconstitucional, en igual sentido, Villegas dice que: "Cuando el Tratado señala
que las personas tienen derecho a ser oídas por un juez o tribunal competente,
independiente e imparcial, para la determinación de sus derechos y obligaciones
de carácter fiscal, está indicando que ese derecho garantizado a la defensa debe
ser concedido sin condiciones ni obstáculos de ninguna especie. El derecho
debe ser el de juzgamiento dentro de un plazo razonable, por un juez o tribunal
perteneciente al Poder Judicial. Esto último se desprende del título mencionado
art. 8º, que se refiere, inequívocamente, a garantías judiciales".8
Sin embargo, ha expresado la Corte Suprema de Justicia de la Nación en los
autos “MICROOMNIBUS BARRANCAS DE BELGRANO S.A.”, sentencia
de
fecha 21 de diciembre de 1989 (Fallos: 312:490) que:“Del texto del artículo 8º,
inciso 1), de la Convención Americana de Derechos Humanos (Pacto de San
José de Costa Rica), aprobado por la ley 23054, aparece claramente que dicha
norma no requiere de una reglamentación interna ulterior para ser aplicada a las
controversias judiciales. No obstante, ello no autoriza a concluir que las leyes
impugnadas en autos resulten violatorias del artículo 8º, inciso 1), de la citada
convención, toda vez que el apelante ni siquiera ha alegado que le fuera
imposible, debido al excesivo monto del depósito, interponer el recurso de
apelación previsto en la legislación cuestionada, de tal forma de impedir real y
efectivamente el ejercicio de su derecho.”
7
Ramón Valdés Costa, Protección de los derechos del contribuyente a nivel internacional, en DF,
XLIV pág. 411/412.
8
Héctor B. Villegas, "Curso de Finanzas, Derecho Financiero y Tributario", 5º ed., Depalma,
1994, pág. 463.
En cuanto a las personas jurídicas, explica Corti9, su inclusión al ámbito de
protección de la Convención Americana sobre Derechos Humanos: "Si bien en
su literalidad las cláusulas internacionales aluden a las personas físicas, es de
ponderar que las mismas no admiten una interpretación aislada sino sistemática
con el resto del ordenamiento, en armonía con las "Normas de interpretación"
adoptadas por el art. 29 de la Convención Americana sobre Derechos Humanos,
al prescribir que: ninguna disposición de la presente Convención puede ser
interpretada en el sentido de... b) limitar el goce y el ejercicio de cualquier
derecho o libertad que pueda estar reconocido de acuerdo con las leyes de
cualquiera de los Estados Partes o de acuerdo con otra convención en que sea
parte uno de dichos Estados".
Continúa el citado autor: "en tales condiciones, la extensión a las personas
jurídicas o colectivas de la garantía judicial en trato resulta de rigor en la
República Argentina, habida cuenta que la Corte Suprema de la Nación,
intérprete final de la Constitución Nacional, reconoce derechos humanos en
cabeza de las personas jurídicas".
Dentro de la jurisprudencia, el reconocimiento de la aplicación del Pacto a las
personas jurídicas, en un pronunciamiento posterior a su constitucionalización,
es en la causa “Expreso Sudoeste S.A.. c/ Provincia de Buenos Aires", sentencia
del 27/12/97 (Fallos 319:3415): "3°) Que, según resulta de la doctrina
establecida por esta Corte en el caso "Microómnibus Barrancas de Belgrano"
(Fallos: 312-2490), los alcances que cabe otorgar a lo dispuesto por el art. 8°,
inc. 1° de la Convención Americana sobre Derechos Humanos -a la que el inc.
22 del art. 75 de la Constitución Nacional otorga jerarquía constitucional- son
equivalentes, en relación con el principio solve et repete , a los fijados por la
jurisprudencia del Tribunal, elaborada con mucha antelación a dicho tratado, con
fundamento en el derecho de defensa garantizado por el art. 18 de la
Constitución nacional.
4°) Que, en tal sentido, y como lo ha fijado la aludida jurisprudencia -aplicable
tanto a las personas físicas como a las de existencia ideal- las excepciones
admitidas respecto de la validez constitucional de las normas que requieren el
9
Cfr. CORTI, Arístides H. M., "Acerca de la incidencia de los tratados internacionales en materia
fiscal y penal fiscal a partir de la reforma constitucional Santa Fe-Paraná 1994", Doctrina
Tributaria Errepar, t. XV, pp. 373-374.
pago previo de las obligaciones fiscales como requisito para la intervención
judicial, contemplan, fundamentalmente, situaciones patrimoniales concretas de
los particulares, a fin de evitar que ese previo pago se traduzca -a causa de la
falta comprobada e inculpable de medios pertinentes para enfrentar la
erogación- en un real menoscabo de la defensa en juicio (conf. doctrina de
Fallos: 285-302, entre otros)".
5.- La doctrina de la Corte de Justicia de Salta
En el fallo en comentario, el voto mayoritario de los Dres. María Rosa I. Ayala,
Gustavo Adolfo Ferraris, María Cristina Garros Martínez Guillermo Alberto
Posadas y Guillermo Alberto Catalano, explican la jurisprudencia de la Corte de
Justicia de Salta, la que siempre se manifiesta en consonancia con la de la Corte
Suprema de Justicia de la Nación (Tomo 107:253; 109:623; 117:609 y 124
:1005), considerando constitucional el solve et repete.
Por su parte el Dr. Sergio Fabián Vittar, trata la inconstitucionalidad del solve et
repete en base a las explicaciones brindadas por la doctrina, principalmente la
de
Rodolfo
Spisso,
dejando
entreveer
que
se
pronuncia
por
su
inconstitucionalidad.
Es categórico el Dr. Abel Cornejo en su opinión sobre la inconstitucionalidad:
“Empero, el ‘solve et repete’ indudablemente es incompatible con Convención
Americana sobre Derechos Humanos, en razón de que su aplicación sin
cortapisas, restringe o acaso impide el libre acceso a la justicia con las debidas
garantías que consagra el art. 8º; vulnera el principio de igualdad ante la ley,
porque coloca al Fisco en posición exorbitante respecto del contribuyente, a lo
que se suma que sin éste no tiene recursos económicos, la posibilidad de
recurrir le quedaría vedada, tal como acertadamente lo señala Spisso (En la
Convención Americana sobre Derechos Humanos y su incidencia en materia
tributaria, en la ley, 1988,C - 4).
Conculca, asimismo, la razonabilidad de la ley, al no existir adecuación ni
proporción entre el medio empleado y el fin que se persigue, pues como antes se
dijo la acción de ejecución queda expedita, sin perjuicio de que el contribuyente
pueda entablar su reclamo por un imperativo de justicia que así lo exige dentro
del Estado de Derecho. Si la acción ejecutiva queda expedita, no se afecta
tampoco la normal percepción de la renta pública”
6.- La atenuación del del solve et repete
Si bien es cierto que el art. 28 del C.P.C.A., en concordancia con el art. 71 del
Código Fiscal aplicable específicamente a la materia tributaria, establecen el
llamado principio del “solve et repete” como condición procesal de admisibilidad
de la acción contenciosa administrativa, no lo es menos que nuestra Corte de
Justicia de Salta, siguiendo el criterio sentado por la Corte Suprema de Justicia
de la Nación, ha admitido su desplazamiento en determinados supuestos. En
esa inteligencia, y morigerando un exceso de formalismo, ha sentado un
principio directriz en la materia al expresar que las causas de inadmisibilidad
deben interpretarse “razonablemente en favor de la habilitación de la instancia”
(t.65:967/982).
En la jurisprudencia de la Corte Suprema de Justicia se reitera que la atenuación
del solve et repete, en eventuales supuestos de excepción que involucren
situaciones patrimoniales concretas de los obligados.
Así, se ha dicho que: "Si bien es cierto que se ha admitido reiteradamente que la
exigencia de depósitos previstos como requisito de viabilidad de los recursos de
apelación no es contrario a los derechos de igualdad y defensa en juicio,
también lo es que esta Corte ha aceptado la posibilidad de atenuar el rigorismo
del principio solve et repete en eventuales supuestos de excepción que
involucren situaciones patrimoniales concretas de los obligados, a fin de evitar
que ese pago previo se traduzca en un real menoscabo de derechos" (C.S.J., in
re "López, Iván Alberto c. A.N.Se.S. s/Impugnación de deuda (D.N.R.P.)",
10/10/2000, Impuestos, 2001-A, pág. 489; "Asociación Israelita de Beneficencia
y Socorros Mutos Ezrha c. D.G.I. s/Impugnación de Deuda (D.N.R.P.),
09/03/1999.)
En la causa “Centro Diagnóstico de Virus S.R.L. c/ Administración Federal de
Ingresos Públicos – DGI” (C.S.J.N. 2/8/2005): “… 4°) Que si bien se ha aceptado
reiteradamente que la exigencia de depósitos previstos como requisito de
viabilidad de los recursos de apelación no es contraria a los derechos de
igualdad y defensa en juicio (Fallos: 155:96; 261:101; 278:188; 307:1753),
también lo es que -con no menor reiteración- se ha admitido la posibilidad de
atenuar el rigorismo del principio solve et repete en eventuales supuestos de
excepción que involucren situaciones patrimoniales concretas de los obligados, a
fin de evitar que el pago previo se traduzca en un real menoscabo de garantías
que cuentan con protección constitucional (Fallos: 285:302 y 322:337). 5°) Que
en este orden de ideas, y en razón de que el monto del depósito asciende a $
522.981,87 y que resulta exorbitante con relación al capital social de la empresa
-$ 10.000-, surge prima facie acreditada la imposibilidad de hacer frente a dicha
suma, por lo que no cabe condicionar la procedencia del estudio de la apelación
al aludido requisito, pues ello importaría afectar el derecho de defensa en juicio
con vulneración de lo dispuesto por el Artículo 18 de la Constitución Nacional.”
En este sentido, se ha expedido la Corte de Justicia de Salta en la causa
“WESTERN GECO” y “AEROLINEAS” en el voto de la mayoría.
En tales condiciones, si bien es cierto que el art. 28 del C.P.C.A., en
concordancia con el art. 71 del Código Fiscal, establecen el llamado principio del
“solve et repete”
como condición procesal de admisibilidad de la acción
intentada, no lo es menos que debe admitirse su morigeración y desplazamiento
en situaciones concretaras patrimoniales de los contribuyentes, de forma tal que
no se traduzca en un menoscabo del derecho de defensa en juicio (art. 18 de la
Constitución Nacional).
Por ello, si bien en nuestra opinión el solve et repete resulta inconstitucional, los
tribunales de justicia no deben atenerse al rigorismo formal de este precepto
como lo ha hecho en reiteradas oportunidades la Corte Suprema de Justicia de
la Nación y, en el caso concreto, pueden habilitar la instancia judicial cuando el
mismo constituya una restricción inadmisible para el acceso a la justicia.
7.- Las multas y el solve et repete
En las causas “WESTERN GECO” y “AEROLINEAS” el voto de la mayoría,
considera aplicable el solve et repete a las multas tributarias regidas por el
Código Fiscal (art. 37, 38, 39, 42 inc. 2), lo que consideramos desacertado.
Si bien es cierto como bien lo referencia en su voto el Dr. Guillermo Alberto
Catalano, que la Corte Suprema de Justicia de la Nación, ha hecho “extensiva
su aplicación a los importes reclamados en concepto de multas (Fallos,
316:2206; 328:2938, entre otros)”, debe tenerse en cuento que esta extensión la
ha realizado con sustento en lo dispuesto por los art. 15 de la Ley Nº 18.820
(modif. por art. 15 de la Ley Nº 23.473) y art. 12 de la Ley Nº 21.864 (modif. por
art. 34 Ley Nº 23.659)y art. 39 bis, inc. B, del Decreto Ley Nº 1285/58 (modif. por
art. 26 de la Ley Nº 24.463.
En efecto, mas allá de la discusión sobre su constitucionalidad, la aplicación del
solve et repete a las multas debe surgir de una expresa disposición legal.
Consideramos
desafortunado
que
el
voto
de
la
mayoría
analice
la
constitucionalidad del solve et repete a las multas, sin previamente analizar si
este requisito de admisibilidad de la demanda contenciosa se manifiesta
expresamente del art. 28 del C.P.C.A. y 71 del Código Fiscal.
El art. 71 del Código Fiscal, norma especial y posterior al art. 28 C.P.C.A., dice
que: “Las Resoluciones del Ministro de Hacienda y Obras Públicas y las
decisiones emanadas del Gobernador de la Provincia serán definitivas,
quedando a salvo el derecho de los recurrentes para entablar acción judicial por
repetición, previo cumplimiento de las obligaciones fiscales establecidas
incluyendo sus accesorios, y determinadas en la instancia administrativa.” – el
destacado me pertenece-.
Por “accesorios” se entienden los intereses resarcitorios (art. 36 del Código
Fiscal) pero no así las multas (arts. 37, 38, 39, 42 inc. 2 y 85 inc. 3 del Código
Fiscal) que tienen naturaleza penal y, como consecuencia de ello, responden al
principio de inocencia (art. 18 de la C.N.), el que se afecta de aplicarse una
sanción penal sin que exista sentencia firme en la que se condene al
contribuyente o responsable.
Debe quedar en claro, que las multas tributarias no son accesorias de la deuda
por impuestos, pues no hace a la existencia de la otra, esta nace y se extingue
con independencia de la “deuda” tributaria propiamente dicha, de ahí que la
multa, a diferencia de los intereses, bajo ningún punto de vista pueda ser
considerada un “accesorio” del principal, por lo que el legislador la excluyó
expresamente del solve et repete.
En tal sentido, recomendamos la atenta lectura del voto del Dr. Sergio Fabián
Vittar, en las causas “WESTERN GECO” y “AEROLINEAS”, quién analiza estas
cuestiones con profundidad, examinando sistemáticamente las normas del
Código Fiscal actualmente vigentes y las que fueran derogadas, como así
también en consonancia con la jurisprudencia anterior de la Corte de Justicia de
Salta.
También el voto del Dr. Abel Cornejo quién con suma claridad intelectual enseña
que “en el caso de autos, de formularse una distinción respecto de la
operatividad del principio en cuestión. Conforme la mejor doctrina, parecería que
cuando se trata de incumplimiento, mora en el pago del tributo o deficiencias en
su percepción, cabe duda que debe pagarse para deducir la acción judicial, pero
requerir ese mismo pago ante la imposición de una sanción administrativa,
importaría, sin más, vulnerar la posibilidad de acceso a la justicia o lo que es aún
peor tarifar dicho acceso conforme a un requisito patrimonial, que como tal de
ningún modo está previsto ni en la Constitución Nacional, ni en la Ley
Fundamental de la Provincia. (…)Quiere decir, entonces que la imposición de
una multa que, por lo demás, es una sanción administrativa de naturaleza penal,
la cual no integra el hecho imponible y como tal la obligación tributaria, de ningún
modo puede resultar un impedimento para que su pago previo se erija en un
requisito de admisibilidad de la demanda, que por lo demás el ordenamiento
ritual no prevé, sino una jurisprudencia vetusta y anacrónica que conculca
severamente las garantía más elemental de un Estado de Derecho como lo es el
libre acceso a la jurisdicción.”
En conclusión, entendemos que debe revisarse en fallos posteriores la doctrina
sentada por la Corte de Justicia de Salta respecto a la aplicación del principio del
solve et repete a las multas, pues este no surge explícitamente de la voluntad
legislativa plasmada en el art. 71 del Código Fiscal, debiéndose tener
especialmente en cuenta que estamos en presencia de una sanción de
naturaleza penal, condenándose al contribuyente previamente, sin que haya
tenido un juicio con las debidas garantías exigidas por la Constitución Nacional,
Tratados Internacionales de Derechos Humanos y Constitución de la Provincia
de Salta.