MI Sergio Peréz Ortega

UNIVERSIDAD VERACRUZANA
Facultad de Contaduría y Administración
Impacto Fiscal y Financiero del IETU
MONOGRAFÍA
para obtener el Título de:
Licenciado en Contaduría
Presenta:
Emma Anai García Carmona
Asesor:
M.I. Sergio Peréz Ortega
Xalapa-Enríquez, Veracruz
Marzo 2009
DEDICATORIAS Y AGRADECIMIENTOS
A DIOS.
Por que siempre esta a mi lado, por permitirme cumplir uno de mis sueños, por
darme el bebe más lindo, por que es el mejor amigo que tengo, porque sé que
nunca me dejará sola.
A mis padres.
A mi madre por acompañarme en todo a momento, porque siempre me da fuerzas
para seguir adelante.
A mi papá por darme siempre su comprensión y cariño en todo momento.
A mi esposo.
Por todos los momentos que hemos vivido juntos y por todas las cosas que llevo en
el corazón, por su actitud que día a día me impulsa para no detenerme y seguir
adelante a pesar de que las cosas sean difíciles.
A mis hermanas y hermanos.
Por que siempre aprendo algo nuevo junto a ellos, por sus buenos consejos, por no
dejarme sola cuando estoy triste.
A mis amigos.
Por todo lo que hemos pasado juntos, por las experiencias que pasamos y que nos
dejaron grandes enseñan
ÍNDICE
RESUMEN....................................................................................................................... 1
INTRODUCCIÓN ............................................................................................................. 2
CAPÍTULO I. ANTECEDENTES.................................................................................... 7
1.1. Antecedentes .................................................................................................... 8
1.2. Marco Teórico................................................................................................. 10
CAPITULO II. ANÁLISIS DE LA LEY DEL IETU ........................................................... 25
2.3. Acreditamiento contra el IETU del ejercicio ..................................................... 40
2.4. Pagos provisionales del Impuesto Empresarial a Tasa Única 2008 ................ 42
2.5. Acreditamiento del IETU contra ISR para integrantes de personas morales con
fines no lucrativos ................................................................................................... 49
2.6. Pequeños contribuyentes ................................................................................ 51
2.7. Derogación de la LIA y entrada en vigor de la LIETU...................................... 54
CAPÍTULO III. Beneficios fiscales, créditos fiscales y deducción adicional ................... 60
3.1. Crédito fiscal por pérdidas en el IETU (Deducciones superiores a los ingresos)
............................................................................................................................... 66
3.2. Crédito fiscal por el pago de salarios, ingresos asimilados a estos y
aportaciones de seguridad social. .......................................................................... 69
3.3. Deducción adicional de inventarios efectuada en el tercer cuatrimestre de 2007
............................................................................................................................... 73
3.4. Crédito fiscal por inversiones adquiridas desde 1998 hasta 2007 ................... 76
3.5. Crédito Fiscal por inventarios que se tenían al 31 de diciembre de 2007 ....... 79
3.6. Crédito Fiscal por perdidas fiscales generadas de 2005 a 2007, pendientes de
disminuir a partir del ejercicio de 2008 ................................................................... 82
3.7. Crédito Fiscal para contribuyentes del régimen simplificado ........................... 89
3.8. Crédito Fiscal por cobros derivados de enajenaciones a plazo efectuadas antes
del ejercicio de 2008............................................................................................... 92
3.9. Estímulo Fiscal a la Industria Maquiladora ...................................................... 95
CAPÍTULO IV. TRANSICIÓN DEL IETU ..................................................................... 102
4.1. Principales Costos del IETU Respecto del ISR Y sus Reglas. ...................... 103
Actividades que puede implementar una empresa para mejorar sus resultados. 104
4.2. Análisis del Amparo contra la Ley del IETU .................................................. 107
Conclusiones ............................................................................................................... 127
INDICE DE TABLAS .................................................................................................... 131
FUENTES DE INFORMACIÓN ................................................................................... 133
I
RESUMEN
La ley del Impuesto Empresarial a Tasa Única se publicó en el Diario Oficial de la
Federación el 1 de octubre de 2007, teniendo como entrada en vigor el día 1 de enero
de 2008.
Desde hace más de 10 años, varios países de Europa del este lo han venido
implementando con mucho éxito. En México este impuesto fue propuesto el 20 de junio
de 2007 como Contribución Empresarial a Tasa Única (CETU) pero entró en vigor como
Impuesto Empresarial a Tasa Única. Las actividades que este impuesto grava son:
enajenación de bienes, prestación de servicios profesionales independientes y el
otorgamiento del uso o goce temporal de bienes.
Este nuevo impuesto otorga dos deducciones adicionales a parte de las deducciones
autorizadas, ocho créditos fiscales y dos acreditamiento, logrando con lo anterior que la
carga impositiva no sea demasiada para los contribuyentes.
1
INTRODUCCIÓN
La presente monografía aborda el impacto financiero y fiscal de la Ley del
Impuesto Empresarial a Tasa Única en la empresa, desde una perspectiva de
ayudar a quienes no tienen o tienen conocimientos sobre esta Ley, de igual forma
ayuda a quienes ya tienen conocimientos al respecto, ya que recopila temas que
son importantes relativos a dicha Ley, lo anterior se logra empezando con un
panorama general de lo que es el IETU para finalmente aterrizar en los rubros que
son más impactados por este nuevo impuesto, para lograr lo anterior dicho trabajo
esta dividido en tres capítulos.
No hay duda que la creación del Impuesto Empresarial a Tasa Única que entró en
vigor el 1° de enero de 2008, es una de las reformas fiscales más importantes en
los últimos años. Se sabe que el IETU nació como un impuesto para controlar al
ISR, esto debido a que el IETU es el mínimo a pagar con respecto al ISR propio,
es decir que se pagará IETU siempre que este exceda al ISR y cuando este último
no se cause.
El IETU grava a las personas físicas y a las morales residentes en territorio
nacional, así como a los residentes en el extranjero con establecimiento
permanente en al país y que además realicen actividades de enajenación de
bienes, prestación de servicios independientes y otorgamiento uso o goce
temporal de bienes.
El nuevo impuesto se basa en flujo de efectivo, es decir, los ingresos gravados se
obtendrán hasta que se cobre efectivamente el precio o la contraprestación
pactada y las deducciones autorizadas se efectuarán hasta que se eroguen
efectivamente.
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Dicho impuesto tiene una base mucho más amplia que el ISR, ya que no permite
deducción de algunas partidas que para ISR si son deducibles. Para 2010 la tasa
del IETU será del 17.5 (16.5 fue para el ejercicio 2008 y 17% para el ejercicio
2009).
Este documento tiene como finalidad principal el presentar que la deducción
adicional y los créditos fiscales otorgados a los contribuyentes es en donde más
impacta este nuevo impuesto.
Cabe mencionar que existe una gran diferencia entre deducciones adicionales y
créditos fiscales, el primero de ellos disminuye directamente a los ingresos,
logrando con esto que el impuesto causado sea menor; en cambio los créditos
disminuyen el impuesto causado. Aun así podrían reflejar el mismo impacto, pagar
menos impuesto no son lo mismo, ya que éstos últimos sólo serían utilizados si
existiera impuesto a cargo por la diferencia.
Como ya se mencionó anteriormente el presente trabajo recepcional está dividido
en tres capítulos, el primero de ellos presenta los antecedentes de dicho impuesto,
el cual fue propuesto en Estonia en 1997 por Mart Laar y su recaudación fue tan
considerable que se anexaron más naciones a su implementación teniendo los
mismos resultados.
Además se fundamenta dicho impuesto en las leyes, es aquí donde se presenta
de manera general el porque de los impuestos y la forma en como se constituyen
éstos, es desde este capítulo donde se presentan las primeras características del
IETU y algunas de sus ventajas.
Por otro lado el segundo capítulo detalla las características del IETU, sujetos
afectos, ingresos acumulables, deducciones, forma y tiempo de presentación de
los pagos tanto sobre la renta, por tal motivo se dice que el Impuesto Empresarial
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a Tasa Única es en una base gravable mayor a diferencia del impuesto sobre la
renta.
Lo más interesante de dicho impuesto es que la tasa impositiva varia en los
primeros tres años de aplicación del gravamen, ya que en 2008 se aplicó 16.5%,
en 2009 se aplica 17% y para el 2010 en adelante el 17.5%.
En el tercer capítulo se explica como debe desarrollarse los cálculos tanto de las
deducciones adicionales y los créditos fiscales permitidos en pagos provisionales
como para el impuesto del ejercicio, ya que cada deducción o crédito se determina
de modo diferente.
Las deducciones adicionales son las siguientes: deducción adicional de
inversiones adquiridas en el último cuatrimestre del año 2007 y deducción
adicional de cuentas por pagar, la última solamente es aplicable para personas
morales.
Los créditos fiscales otorgados por la ley son para: Salarios gravados y
aportaciones de seguridad social gravables, por deducciones mayores a los
ingresos, por inversiones adquiridas desde el año 1998 hasta 2007, por
inventarios, por pérdidas fiscales generadas en la aplicación de deducción
inmediata, enajenaciones a plazo del ejercicio 2007 cobradas con posterioridad al
mismo, pérdidas fiscales del régimen simplificado el cual estuvo vigente hasta el
ejercicio 2001 y por operaciones de maquila.
La ley del IETU, prevé un régimen de transición para recuperar el impuesto al
activo (IA) pagado en los 10 ejercicios inmediatos anteriores, limitado en varios
aspectos, ya que se otorgará un crédito fiscal aplicable contra el IETU de los
próximos 10 ejercicios, hasta por el 50% del valor fiscal de las inversiones (saldo
pendiente por deducir que se tenga al 31 de diciembre de 2007). De igual forma,
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se otorgó la opción de deducir en el IETU las inversiones que se adquirieron y
pagaron de septiembre a diciembre de 2007.
Con el objeto de presentar los rubros más impactados por el IETU a largo plaza se
incluyen los principales créditos fiscales, beneficios fiscales y la deducción
adicional, lo anterior con el fin de presentar la forma en como se manejan dichos
créditos fiscales en ley.
Por último se incluyen casos prácticos, mediante los cuales se ejemplifican las
diversas variantes que se pueden presentar en la práctica.
En el capítulo cuarto se presenta de manera sencilla una pequeña evaluación de
los puntos que tuvieron mayor impacto, es decir cual es de manera significativa la
transición que tendrá en el transcurso del tiempo el IETU y que deben hacer las
empresas para no salir tan afectados con dicho impuesto.
Para finalizar en este mismo capítulo se presenta de manera profunda un análisis
de lo que es el juicio de amparo con lo que respecta al Impuesto Empresarial a
Tasa Única, aquí se da una reseña del procedimiento que se lleva a cabo cuando
una empresa tiene la necesidad de utilizar este recurso, además se presentan los
requisitos indispensables y necesarios para poder presentarlo.
Cabe mencionar que desde la presentación de su iniciativa hasta su aprobación la
Ley del Impuesto Empresarial a Tasa Única provocó una gran resistencia por parte
de los contribuyentes, dando lugar a la presentación de recursos y medios de
defensa, en general, de numerosas demandas de amparo al considerar que se
violan los principios constitucionales al que deben sujetarse las contribuciones en
general.
Además en esta monografía se da un punto de vista diferente acerca del
entendimiento y análisis que se tenga de la antes mencionada Ley, es decir se
presenta la información y de acuerdo a los conocimientos y criterio de cada quien
se forma una opinión.
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CAPÍTULO I. ANTECEDENTES
1.1. Antecedentes
La Ley del Impuesto Empresarial a Tasa Única fue aprobada por el Congreso de la
Unión el 1° de Junio de 2007, como parte del paquete de Reforma Fiscal
propuesto por el Ejecutivo encabezado por el Presidente Felipe de Jesús Calderón
Hinojosa. Dicha Ley entró en vigor el 1 de Enero del 2008.
El impuesto Empresarial a Tasa Única (IETU) tiene su origen en 1981 en el
llamado “flat tax” que parte en principio de las teorías del catedrático de la
Universidad de Stanford, Alvín Rabushka, las cuales fueron utilizadas en la
práctica por los países ex
sovieticos.
Se sabe que desde hace más de diez años, varios, países de Europa lo han
venido implementando con éxito. El primero de ellos fue Estonia el cuál desfilo por
crecimientos negativos del producto interno bruto a un crecimiento del 10% anual,
inflaciones de menos del 45 (en 1992 fue del 1,000%)
Los primeros países que adoptaron tal corriente fueron Estonia, Letonia y Lituania
en 1997 con tasas del 23%, 25%, 33%, respectivamente; les siguió Rusia en 2001
con una tasa del 13%, Serbia en 2003 con 14%, Ucrania en 2004 con 13%,
Georgia en 2005 con 12%, entre otros países que han adoptado tales sistemas, y
que ahora en 2008 otro país de Europa del este (Bulgaria) ha implantado tal
sistema con una tasa también fija del 10%.
Este avance económico se dio gracias a Mart Laar, primer ministro de Estonia de
1992 a 1995 y de 1999 al 2002, cuando llegó al poder encontró una inflación de
1,000% anual, la economía se retraía a una tasa de 30% anual, la tasa de
desempeño superaba el 30% y 95% de la economía era estatal.
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En 1994 el ministro, aun contra las indicaciones de muchos economistas de la
nación, introdujo a dicho país el impuesto a tasa plana.
Los resultados fueron casi inmediatos y han perdurado hasta la fecha. Un ejemplo
de ello es que para 2005 la producción crecía a tasas de 6% a 7% anual, la
inflación era de 2.5 anual, el déficit fiscal era mínimo y lo mejor que había un alto
nivel de inversión empresarial. Además hoy en día el producto per cápita supera
en un 60% al de México.
Por lo anterior nadie pone en duda la necesidad apremiante de reformas al
esquema fiscal mexicano; conforme a las cifras citadas en la iniciativa de la
reforma fiscal para 2008, en los últimos 18 años la recaudación promedio en
México ha sido apenas de 9.5% del PIB, mientras que otros países
latinoamericanos han alcanzado cifras superiores: Venezuela 21.4%, Chile 20.4%,
Uruguay 18.4%, Brasil 17.5%, Argentina 15.5%, Colombia 13.5%, Bolivia 13.8%,
Honduras 13.7% y Costa Rica 12.3%.
La baja recaudación fiscal en nuestro país ha generado una dependencia extrema
de los ingresos petroleros, los cuales representaron durante el período de 2000 a
2005 aproximadamente el 33.2% del total de los ingresos del sector público, con
los efectos colaterales económicos y políticos que todos bien conocemos.
Estas condiciones macroeconómicas, la falta de consenso entre los partidos
políticos, aunadas a ciertas características de nuestro sistema tributario tales
como la base reducida de contribuyentes, excesivas cargas administrativas y el
elevado nivel de evasión fiscal, dieron lugar a una propuesta de reforma fiscal que
ha puesto en lugar protagónico al Impuesto Empresarial de Tasa Única (IETU) del
17.5% (16.5% para 2008 y 17% para 2009).
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En efecto dos problemas del Estado Mexicano es el bajo porcentaje recaudatorio
con que cuenta y la demanda de mayores recursos, específicamente para atender
las necesidades sociales e invertir en infraestructura.
Uno de los factores que merma la recaudación son los denominados regímenes
especiales, sobre todo la consolidación, que si bien es un sistema de diferimiento
del impuesto, la autoridad hacendaría ha considerado que en realidad se utiliza
como planeación y desatiende el espíritu por el cual fue creado.
En respuesta a lo anterior el ejecutivo Federal presentó una iniciativa que creaba
una nueva contribución (IETU) que permitiría obtener ingresos públicos, pese a
que los contribuyentes utilizaran prácticas para eludir el pago del impuesto sobre
la renta (ISR), e inclusive permitiera que la mayor parte de los contribuyentes
exentos de ISR pagarán, haciendo más equitativo el orden tributario.
De la vigencia de la Ley del IETU
La ley del Impuesto Empresarial a Tasa Única se publicó en el Diario Oficial de la
Federación el 1 de octubre de 2007, teniendo como entrada en vigor el día 1 de
enero de 2008.
Cabe mencionar al respecto que las disposiciones fiscales que establecen cargas
a los particulares son de aplicación estricta, y la Ley del IETU es una de ellas, así
mismo es importante mencionar que constitucionalmente los mexicanos están
obligados a contribuir para los gastos públicos de manera proporcional y equitativa
que dispongan las leyes(Artículo 31, Fracción IV Constitucional), por lo que
legalmente no sería válido el argumentar desconocimiento o ignorancia con la
finalidad de no contribuir con el pago de los impuestos.
1.2. Marco Teórico
El Estado Mexicano para satisfacer las necesidades de la sociedad, requiere de
financiamiento, el cual obtiene por medio de la captación de recursos procedentes
del cobro de prestación de servicios, enajenación de bienes, empréstitos y sobre
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todo contribuciones que son el medio de captación de recursos idóneos, mismas
que tienen su fundamento en el artículo 31 fracción IV de la Constitución Política
de los Estados Unidos mexicanos y la ley de ingresos de la federación que cada
año emite el Congreso de la Unión, integrado por la cámara de Diputados y la
cámara de Senadores.
De las contribuciones del Estado, sabemos que las contribuciones más
importantes son aquellas que representan una obligación para todos los
mexicanos de donde resulta importante destacar el destino que se le da a éstas y
los principios que estas deben cumplir para no transgredir las garantías que como
contribuyentes nos otorga la constitución.
El artículo 2° de Código Fiscal de la Federación en la fracción I que define
“Impuestos son las contribuciones establecidas en la ley que deben de pagar las
personas físicas y morales que se encuentran en la situación jurídica o de hecho
prevista por la misma y que sean distintas a las señaladas en las fracciones II, III,
y IV de éste artículo”.
Otro de los aspectos de los impuestos es la situación jurídica o de hecho que
necesariamente tiene que estar prevista en la ley o norma jurídica, formal y
materialmente para que pueda surgir la obligación o crédito fiscal, ya que si no
esta particular y expresamente señalada el Estado no podrá percibir su
contribución y por consiguiente, el gobernado o contribuyente nunca estará
obligado a su pago puesto que su conducta no encuadra con la obligación, así, la
Ley del Impuesto Empresarial a Tasa Única señala en su primer artículo lo
siguiente:
“Están obligadas al pago del Impuesto Empresarial a Tasa Única, las personas
físicas y las morales residentes en territorio nacional, así como los residentes en el
extranjero con establecimiento permanente en el país, por los ingresos que
obtengan, independientemente del lugar en donde se generen, por la realización
de las siguientes actividades:
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I.
Enajenación de bienes.
II.
Prestación de servicios independientes
III.
Otorgamiento del uso o goce temporal de bienes
El artículo 5° del Código Fiscal de la Federación señala: “Las disposiciones
fiscales que establezcan cargas a los particulares y las que señalan excepciones a
las mismas, así como las que fijan las infracciones y sanciones, son de aplicación
estricta. Se considera que establecen cargas a los particulares las normas que se
refieren al sujeto, objeto, base, tasa, tarifa…”, garantizando con esto la validez y
legalidad y los principios tributarios que toda contribución debe tener como es el
caso de los impuestos, teniéndose que cumplir con los elementos de señalar el
sujeto, su objeto, su base y su tasa para que en respecto al principio de legalidad
sea constitucionalmente viable.
Sujetos
Son todas aquellas personas físicas o morales a quienes la Ley obliga a otorgar
una contribución a favor del Estado, además de que en toda relación jurídica
tributaría el sujeto activo del impuesto es el Estado, que en el caso de nuestro
sistema jurídico es la federación, los estados y los municipios y en el caso del
sujeto pasivo van a ser particulares, personas físicas o morales, no
considerándose sujeto activo aquel
particular que pague indebidamente un
impuesto o que solicite devolución.
Objeto
Elemento material, real, visible y económico que justifica la existencia de un
impuesto, de tal suerte que podamos identificar qué objeto es lo que se grava,
como en el caso del Impuesto Empresarial a Tasa Única que grava las actividades
de enajenación de bienes, prestación de servicios independientes y el
otorgamiento o uso o goce temporal de bienes con sus excepciones.
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Base
Cantidad sobre la que se va a pagar un impuesto, es decir, es una porción de lo
gravado por el impuesto, que tendrá que determinar el obligado para saber el
monto de su contribución o crédito fiscal a su cargo, que en el caso del IETU
resulta compleja su determinación.
Tasa o Tarifa
Es el monto que se va aplicar a la base del impuesto que en el caso del IETU, es
por el monto del 17.5% de acuerdo al artículo 1° de su Ley y que el artículo 4°
transitorio de la misma Ley del Impuesto Empresarial a Tasa Única señala que la
tasa para el ejercicio fiscal 2008 será del 16.55 y para el ejercicio fiscal 2009 la del
17%, y posteriormente se aplicará la tasa del 17.5%, siendo los sujetos pasivos las
personas físicas o morales que sean residentes en el territorio nacional o
residentes en el extranjero con establecimiento permanente en el país por los
ingresos que obtengan independientemente del lugar en donde se generen por la
enajenación de bienes, prestación de servicios independientes y otorgamiento del
uso o goce temporal de bienes.
La época de pago que debe prever todo impuesto, en el caso de la Ley del
Impuesto Empresarial a Tasa Única se señala en su artículo 7: “se calculará por
ejercicios y se pagará mediante declaración que se presentará ante las oficinas
autorizadas en el mismo plazo establecido para la presentación de la declaración
anual del Impuesto sobre la Renta”, así también en su artículo 9º señala: “los
contribuyentes, efectuaran pagos provisionales a cuenta del IETU del ejercicio
mediante declaración que presentarán ante las oficinas autorizadas en el mismo
plazo establecido para presentación de la declaración de los pagos provisionales
del Impuesto sobre la Renta”.
Toda contribución en el sistema jurídico mexicano tiene que respetar los principios
previstos en la Carta Magna, en su artículo 31 fracción IV los cuales son los
siguientes:
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a)
Principio de legalidad.
b)
Principio de proporcionalidad.
c)
Principio de equidad.
d)
Principio de capacidad contributivo.
e)
Principio de uso y destino.
En el principio de legalidad se refiere a la precisión de los elementos de toda
contribución, a su exposición clara y perfectamente determinada por ley, al no
darse esa situación, el contribuyente puede invocar violaciones a la garantía de
legalidad que toda contribución debe establecer.
En el principio de proporcionalidad el Maestro Adolfo Arrioja dice que éste principio
de proporcionalidad establece que los contribuyentes o sujetos pasivos deben de
aportar sus contribuciones de una forma justa de acuerdo a su capacidad, parte de
los ingresos que perciban por sus utilidades para financiar los gastos del Estado,
previendo que los contribuyentes que tengan percepciones mayores aporten más
recursos para los gastos del Estado que aquellos contribuyentes que tengan
percepciones menores, mismos que contribuirán en menor proporción y esto debe
realizarse a través de tarifas progresivas en las que se establezcan contribuciones
de acuerdo al nivel de ingreso de los sujetos pasivos, para actos en dado caso, de
acuerdo a los ingresos, la contribución a pagar sea distinta.
En la iniciativa en comento, al referirse a las retribuciones de los factores de la
producción, a las remuneraciones totales por sueldos y salarios, así como las
utilidades no distribuidas y los pagos netos de dividendos, intereses y regalías
entre otras señala que se grave no únicamente la utilidad de la empresa, sino la
generación de flujos económicos destinada a la distribución total de los factores de
la producción.
La contribución Empresarial a Tasa Única que se proponía en la iniciativa y que
quedó con la denominación del Impuesto Empresarial a Tasa Única, el sujeto
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activo del crédito fiscal es el Estado Mexicano a través de la Administración
Pública cuyas funciones se ejercen a través de la Secretaría de Hacienda y
Crédito Público y del Sistema de Administración Tributaria.
El Impuesto Empresarial a Tasa Única se aplicará sobre la percepción afectiva de
los ingresos totales de las personas físicas y morales residentes en México por la
enajenación de bienes, la prestación de servicios independientes y el otorgamiento
del uso o goce temporal de bienes, con independencia de que dichas actividades
se realicen o no en el territorio nacional, quedando obligados también al pago los
residentes en el extranjero que tengan establecimiento permanente en el país por
los ingresos que sean atribuibles a dicho establecimiento que provengan de las
actividades mencionadas.
En cuanto a la base del impuesto del IETU se encuentra regulada en los artículos
1°, 2° y 3° de la Ley del Impuesto Empresarial a Tasa Única, publicada en el Diario
Oficial de la Federación del 1° de octubre de 2007, señalándose al respecto en su
artículo 1° que el Impuesto Empresarial a Tasa Única se calcula aplicando la tasa
del 17.5% a la cantidad que resulte de disminuir de la totalidad de los ingresos
percibidos por las actividades que se refiere este artículo, las deducciones
autorizadas por la ley, situación que para el ejercicio fiscal del 2008 será del
16.5% y para el ejercicio fiscal de 2009 del 17% y luego de este año la que se
señaló del 17.5%, como lo prevé el artículo cuarto transitorio de la propia ley.
Para las deducciones del IETU es necesario que las erogaciones que se hagan,
sean estrictamente indispensables para las actividades gravadas por el artículo 1°
de la Ley del Impuesto Empresarial a Tasa Única, así como, que hayan sido
efectivamente pagadas al momento de su deducción, e incluso si se trata de
pagos parciales, cheques suscritos por terceros o con títulos de crédito suscritos
por terceras personas.
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Las exenciones que contempla el IETU son objetivas y subjetivas, permanentes,
absolutas, en algunos casos constitucionales cuando se refieren a cooperativas,
económicas, distributivas y con fines sociales y atípicas cuando se refrieren a
Fideicomisos que se dediquen para la construcción de bienes dedicados al
arrendamiento, de acuerdo a las características del tipo de exención descritas.
Dentro de estas mismas deducciones pueden considerarse los estímulos fiscales,
que en relación al IETU el Ejecutivo Federal con fecha de 1° de Noviembre de
2007, publicado en el Diario Oficial de la Federación del 5 de Noviembre del
mismo año, emitió el Decreto por el que se Otorgan Diversos beneficios Fiscales
en materia de impuesto sobre la Renta y Empresarial a Tasa Única, esto con
fundamento en lo preceptuado por los artículos 89 Fracción I de la Constitución
Política de los Estados Unidos Mexicanos que le confiere al Presidente de la
República las facultades de promulgar y ejecutar leyes que expida el Congreso de
la Unión proveyendo en la esfera administrativa a su exacta observancia.
Sobre los pagos del Impuesto Empresarial a Tasa Única existen mecánicas
descritas en la ley tanto para realizar el pago provisional del sujeto pasivo obligado
a efectuar dicho pago como para efectuar el pago anual, la ley además describe
de manera particular el cálculo del pago del IETU, el cual contempla
acreditamientos propios de la ley.
Sobre las obligaciones de los sujetos pasivos del IETU, éstas se encuentran
enmarcadas en el artículo 18, Capitulo IV de la Ley de Impuesto Empresarial a
Tasa Única que señala que los contribuyentes obligados al pago del IETU,
además de las obligaciones establecidas en el cuerpo de la misma, tendrán la
obligación de llevar la contabilidad correspondiente de acuerdo a las disposiciones
de Código Fiscal de la Federación y su Reglamento con sus registros
permanentes, así como expedir comprobantes por las actividades que realicen y
conservar una copia de los mismos a disposición de las autoridades fiscales como
lo señala el artículo 86, Fracción II de la Ley de ISR.
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Por lo anterior, los sujetos obligados al pago de las contribuciones, impuestas
coactivamente por el Estado, son personas físicas o morales que incurren en la
situación jurídica o de hecho prevista por la norma nace la obligación tributaria a
pagar, esto es la obligación que todo ciudadano mexicano tiene de contribuir para
los gastos del Estado satisfaga las necesidades y servicios públicos que requiere
la sociedad, es decir, que como obligación los mexicanos tenemos que contribuir
para los gastos de la Federación, Distrito Federal o del Estado y Municipio en que
más esta contribución tendrá que ser proporcional y equitativa siempre que lo
dispongan las leyes.
De lo anterior resulta necesario el análisis exhaustivo, legal, contable y financiero
a fin de determinar si éste IETU contraviene o no los principios establecidos en
nuestra Constitución Política de los Estados Unidos Mexicanos encontrándose en
la actualidad varios Juicios de Amparo tramitándose en los Juzgados de Distrito
del país por lo que la presente investigación se propone el análisis teórico de el
impacto financiero y fiscal que el Impuesto Empresarial a Tasa Única trajo para las
empresas a fin de conocer si éste impuesto logrará los propósitos para los que fue
creado en primera instancia.
1.3. Diseño del IETU
Es el primer impuesto híbrido de la historia. Este impuesto fue concebido como La
Contribución Empresarial a Tasa Única (CETU) y nació como El Impuesto
Empresarial a Tasa Única (IETU).
Según la Exposición de Motivos Presidencial, El Impuesto Empresarial a Tasa
Única (IETU) es un impuesto directo a la retribución a los factores de la producción
de la empresa entendiéndose como factores de producción el trabajo y capital.
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De esta manera, el IETU no grava sólo la utilidad de la empresa, sino “la
generación de flujos económicos destinados a la retribución total de los factores
de la producción”
Como quedó establecido lo grava en la fuente y no en el destinatario. Para
algunos autores como Juan Carlos Alonso y Enrique Gómez, El Impuesto
Empresarial a Tasa Única (IETU) es un impuesto que debe de ser ubicado en una
revolucionaria concepción de un impuesto directo al consumo, entendiendo
consumo como la diferencia entre el ingreso y la inversión – donde el ingreso que
no sea invertido será consumo y por ende gravado –
El diseño del IETU está basado en un impuesto que existe en otros países
llamado “FLAT TAX”, aunque el Flat Tax es un impuesto muy sencillo y el IETU no
resultó así. El IETU se parece más al Impuesto Mínimo Alternativo que existe en
los Estados Unidos.
Al entrar en vigor el IETU se abrogó el IMPAC que también era un Impuesto
Mínimo respecto del ISR, con la diferencia de que el IETU es un impuesto sobre
ingresos y con un mínimo de exenciones y el IMPAC era un gravamen sobre
activos y con exenciones. Debido a su nombre parecería que el IETU sólo grava a
empresas y empresarios, pero no es así, también grava a Prestadores de
Servicios y Arrendadores de muebles e inmuebles.
El IETU tiene un carácter extrafiscal, es decir no está destinado a cubrir el Gasto
Público está diseñado simplemente para recaudar MÁS.
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1.4. Características principales del IETU
El Consejo Mexicano para la Investigación y Desarrollo de Normas de Información
Financiera, A.C. (CINIF) considera que el IETU es un impuesto a la utilidad debido
a que se determina sobre el remanente de una amplia gama tanto de ingresos
como de deducciones de la entidad.
Aunado a lo anterior, el IETU ha sido calificado como un impuesto directo que
grava el flujo neto de la entidad que es utilizado para retribuir a los factores de la
producción, deduciendo las erogaciones para la formación bruta de capital.
Como consecuencia de lo anterior, la entidad debe utilizar la NIF D-4, Impuestos a
la utilidad, para reconocer en los estados financieros los efectos del IETU causado
y diferido, considerando lo establecido en el párrafo 12 de esta INIF para el
reconocimiento del IETU.
Como se comentó anteriormente, el IETU es un impuesto directo ya que afecta el
patrimonio de las empresas, sin embargo también tiene otras características que
se enlistan a continuación:
Características del IETU
• Es un impuesto de aplicación general.
• Elimina regímenes preferenciales y desalienta la planeación fiscal en ISR
• Se amplía la base al limitar las deducciones autorizadas, disminuyendo la
tasa
• Simplifica el cálculo ya que:
o La base se determina a flujo de efectivo, no hay cálculo de ajuste
anual por inflación
o Se deducen compras por lo que no se determina costo de lo vendido
19
o Se deducen las inversiones, por lo que no se calculan depreciaciones
y amortizaciones ni históricas ni reexpresadas.
• Tiene un mínimo de exenciones.
• Incide directamente en quien paga la retribución a los factores de la
producción.
o Por factores de producción se deben de entender los siguientes:
o Los economistas clásicos utilizan 3 factores de producción definidos
por Adam Smith, cada uno de los cuales participan en el resultado de
la producción mediante una recompensa fijada por el mercado:
o Tierra. Recompensada por la renta.
o Trabajo. Recompensado por el salario.
o Capital. Recompensada por el interés. Aquí quedan englobadas las
inversiones de activos fijos de los cuales se espera generen una
utilidad.
• Alienta la inversión ya que:
o Grava los ingresos hasta que son cobrados
o La acumulación de inventarios es deducible
o Las inversiones se deducen al 100% cuando se pagan
• Es complementario al ISR; se paga el que resulte mayor de los dos
• Elimina al IMPAC.
• No se vincula con CUFIN
• Se causa a flujo de efectivo
• Se pretende que en el futuro se elimine el ISR.
20
• Grava los actos que se realicen o no en el territorio nacional.
•
Están obligados al pago de este impuesto los residentes en el extranjero
que tengan establecimiento permanente en el país.
• Tiene un gravamen mínimo respecto del ISR.
• Inhibe la toma de riesgos excesivos a través de un fuerte apalancamiento
de las empresas.
• Elimina regímenes preferenciales.
• Es un impuesto de control.
• No considera deducibles ni acumulables las regalías entre partes
relacionadas.
• Tiene la necesidad de ir sustituyendo los ingresos petroleros.
• Es considerado un Flat Tax.
1.5. Características de los Flat Tax
• Tiene una tasa única
o Bajo un impuesto plano, la renta se grava con una tasa baja, lo que
promoverá un crecimiento más rápido reduciendo al mínimo la carga
del impuesto contra el trabajo, los riesgos tomados y el espíritu
emprendedor.
• Ningún gravamen contra el ahorro y la inversión
o Un impuesto plano elimina cargas contra la formación de capital,
asegurándose de que no se grava ninguna renta más de una vez.
• Simplificación
21
o El impuesto plano elimina tratos preferenciales del impuesto o cargas
fiscales a ciertos comportamientos y actividades, bajando los costos
del papeleo y de cumplimiento.
• Deducción total de las inversiones cada ejercicio fiscal.
• Ningún impuesto mínimo alternativo
• Ningún impuesto sobre las herencias ni a los donativos.
• Ningún gravamen doble sobre los dividendos.
• No son comunes en economías avanzada
1.6. Principales afectados por el IETU
Empresas con pérdidas fiscales
Empresas con crédito al salario u otros estímulos fiscales
Empresas con altos inventarios
Empresas muy apalancadas
Empresas que tienen planes de previsión social agresivos
Empresas con esquemas de planeación fiscal para ISR
Escuelas particulares (no donatarias)
Clubes deportivos
Agricultores, ganaderos, pescadores y silvicultores
Transportistas
Arrendadores personas físicas
Sociedades cooperativas, en nombre colectivo o en comandita simple
22
Inmobiliarias que pagan intereses
1.7. Los beneficios del IETU
Empresas ganadoras que crecen
Empresas con posición financiera larga (mas activo financiero que pasivo)
Empresas que acumulan inventario del 31-dic-04
1.8. Ventajas y desventajas del IETU
Ventajas:
o La tasa es baja
o Es complementario al ISR
o No tiene tratamientos diferenciados lo que lo hace mas equitativo
o Manejado individualmente es más sencillo que el ISR
o Promueve la inversión
o Grava a flujo de efectivo
Desventajas:
o La base gravable no es un indicador de capacidad económica
o No aplica criterios de progresividad
o El régimen de transición perjudica a algunos sectores de empresas
o Castiga el tener deducciones mayores a ingresos en algún ejercicio
o Su pago no genera retiros de dividendos libres de impuesto
23
Así las cosas se puede observar que el
IETU tiene graves problemas de
proporcionalidad, ya que al permitir la deducibilidad de prácticamente cualquier
gasto en activos, como la inversión, o los inventarios, que se adquieran, serán las
grandes empresas y los grandes grupos empresariales los que seguirán eludiendo
una importante cantidad de impuestos.
Lo anterior provocará que sean en todo caso, las pequeñas y medianas empresas
y las personas físicas con ingresos diferentes a salarios, las que aportarán la
mayor parte de la recaudación, continuando así con la inequidad del sistema
tributario mexicano, por lo que también estas últimas podrán recurrir al amparo.
24
CAPITULO II. ANÁLISIS DE LA LEY DEL IETU
2.1. Definición de Conceptos (Artículo 3° Ley del IETU).
I. Por enajenación de bienes, prestación de servicios independientes y
otorgamiento del uso o goce temporal de bienes, las actividades consideradas
como tales en la Ley del IVA.
II.
Los
ingresos
se
obtienen
cuando
se
cobren
efectivamente
las
contraprestaciones correspondientes a las actividades previstas en el artículo 1 de
esta Ley, de conformidad con las reglas que para tal efecto se establecen en la
Ley del IVA.
Sujetos
Están obligadas al pago del impuesto empresarial a tasa única, las personas
físicas y las morales residentes en territorio nacional, así como los residentes en el
extranjero con establecimiento permanente en el país, por los ingresos que
obtengan, independientemente del lugar en donde se generen, por la realización
de las siguientes actividades:
Enajenación de bienes.
Prestación de servicios independientes.
Otorgamiento del uso o goce temporal de bienes y servicios
Por la expedición de recibos de honorarios.
Por el arrendamiento financiero
Liquidación de cuentas incobrables
26
El IETU rige o aplica a las siguientes personas morales:
1. Personas morales del Régimen General de LISR
2. Personas morales del Régimen Simplificado
3. Personas morales del Régimen de Consolidación fiscal
4. Instituciones del sistema financiero
5. Personas morales con fines no lucrativos
También aplica a las siguientes personas físicas:
1. Personas físicas del Régimen General con actividad empresarial
2. Personas físicas del Régimen Intermedio con actividad empresarial
3. Personas físicas del Régimen de Pequeños Contribuyentes
4. Personas físicas con actividad profesional o servicios independientes
5. Personas físicas que otorguen el uso o goce temporal de bienes.
Tasa
La tasa del IETU es del 17.5%, pero en los transitorios de la ley, estipula que para
el ejercicio del 2008 la tasa es del 16.5%, para el 2009 del 17% y para el 2010 y
ejercicios subsecuentes esta será del 17.5%.
27
En resumen, lo que se pagara será la cantidad que de los ingresos obtenidos
(ganancia por venta de bien o servicio), menos las deducciones debidamente
requisitadas, y que son conforme a derecho, dando un resultado que se
multiplicara por 0.165. Dando así el impuesto a proporcionar al gobierno
mexicano.
Base
El Impuesto Empresarial a Tasa Única se calcula aplicando la tasa del impuesto a
la cantidad que resulte de disminuir de la totalidad de los ingresos percibidos por
las actividades gravadas descritas anteriormente, las deducciones autorizadas que
establece esta Ley.
Ingresos percibidos
Para efectos de esta Ley, se consideran ingresos percibidos aquellos que fueron
EFECTIVAMENTE cobrados durante el ejercicio, en los términos de la Ley del
Impuesto al Valor Agregado.
Ingresos Gravados
Se considera ingreso gravado según la L.I.E.T.U.:
_ El precio o la contraprestación a favor de quien enajena el bien, presta el
servicio independiente u otorga el uso o goce temporal de bienes.
_ Las cantidades que se carguen o cobren al adquirente por impuestos, derechos,
intereses normales o moratorios, penas convencionales o cualquier otro concepto,
incluyendo anticipos o depósitos.
_ Los anticipos o depósitos que se restituyan al contribuyente.
28
_ Bonificaciones o descuentos que reciba, siempre que por las operaciones que
les dieron origen se haya efectuado la deducción correspondiente.
_ Por enajenación de bienes, las cantidades que perciban de las instituciones de
seguros la personas realicen las actividades a que se refiere el artículo 1° de esta
ley.
Ingresos Exentos
Los obtenidos por la Federación, las Entidades Federativas, los Municipios, los
órganos constitucionales autónomos y las entidades de la administración pública
paraestatal.
Partidos, asociaciones, coaliciones y frentes políticos legalmente reconocidos.
Sindicatos obreros.
Asociaciones o sociedades civiles organizadas con fines científicos, políticos,
religiosos y culturales.
Cámaras de comercio e industria, agrupaciones agrícolas, ganaderas, pesqueras
o silvícolas, colegios de profesionales, asociaciones patronales, y los organismos
que conforme a la ley agrupen a las sociedades cooperativas, ya sea de
productores o de consumidores.
Las instituciones o sociedades civiles administradoras de fondos o cajas de
ahorro, las sociedades cooperativas de consumo, las sociedades cooperativas de
ahorro y préstamo autorizadas para operar como entidades de ahorro y crédito
popular.
Asociaciones de padres de familia y las sociedades de gestión colectiva.
29
Los obtenidos por personas morales con fines no lucrativos o fideicomisos,
autorizados para recibir donativos deducibles en los términos de la Ley del
Impuesto sobre la Renta.
Los que perciban las personas físicas y morales, provenientes de actividades
agrícolas, ganaderas, silvícolas o pesqueras, que se encuentren exentos del pago
del impuesto sobre la renta.
Los que se encuentren exentos del pago del impuesto sobre la renta.
La enajenación de partes sociales, documentos pendientes de cobro y títulos de
crédito, con excepción de certificados de depósito de bienes y de certificados de
participación inmobiliaria no amortizables,
La enajenación de moneda nacional y moneda extranjera, excepto cuando la
enajenación la realicen personas que exclusivamente se dediquen a la
compraventa de divisas (más del 90% de sus ingresos).
Las personas físicas cuando en forma accidental realicen alguna de las
actividades gravadas.
Deducciones Autorizadas para efectos del IETU
Los contribuyentes que se encuentren obligados al pago del impuesto empresarial
a tasa única, podrán disminuir de sus ingresos obtenidos, las siguientes
deducciones:
Erogaciones por la adquisición de bienes, de servicios independientes o por uso o
goce temporal de bienes, o para la administración, producción, comercialización y
distribución de bienes y servicios.
Las contribuciones a cargo del contribuyente pagadas en México (erogaciones no
deducibles).
30
El impuesto al valor agregado o el impuesto especial sobre producción y servicios
cuando el contribuyente no tenga derecho a acreditarlos.
Las contribuciones a cargo de terceros pagadas en México cuando formen parte
de la contraprestación excepto el ISR retenido o de las aportaciones de seguridad
social.
Erogaciones por aprovechamientos, explotación de bienes de dominio público, por
la prestación de un servicio público sujeto a una concesión o permiso, siempre que
sean deducibles para ISR.
Las inversiones nuevas que sean deducibles para el IETU adquiridas en el periodo
del 1 de septiembre al 31 de diciembre del 2007, hasta por el monto de la
contraprestación efectivamente pagada por estas inversiones en el citado periodo.
El monto se deducirá en una tercera parte en cada ejercicio fiscal a partir de 2008,
hasta agotarlo.
Las devoluciones de bienes que se reciban, de los descuentos o bonificaciones
que se hagan, así como de los depósitos o anticipos que se devuelvan siempre
que los ingresos de las operaciones que les dieron origen hayan estado afectos al
IETU.
Indemnizaciones por daños y perjuicios y penas convencionales
La creación o incremento de las reservas matemáticas vinculadas con los seguros
de vida o seguros de pensiones.
Las cantidades que paguen las instituciones de seguros a los asegurados o a sus
beneficiarios cuando ocurra el riesgo amparado y las cantidades que paguen las
instituciones de fianzas.
31
Los premios que paguen en efectivo las personas que organicen loterías, rifas,
sorteos o juegos con apuestas y concursos de toda clase, autorizados conforme a
las leyes respectivas.
Los donativos no onerosos ni remunerativos. (Pero solo a un 7.5 porciento de las
utilidades anuales de la persona que dona, es decir no todo el donativo será afecto
a deducción de impuestos.)
Las pérdidas por créditos incobrables por:
Los servicios por los que devenguen intereses a su favor.
Las quitas, condonaciones, bonificaciones y descuentos sobre la cartera de
créditos que representen servicios por los que devenguen intereses a su favor.
Las pérdidas originadas por la venta de su cartera y por aquellas pérdidas que
sufran en las daciones en pago.
Las pérdidas por créditos incobrables y caso fortuito o fuerza mayor, deducibles en
los términos de la Ley del Impuesto sobre la Renta, correspondientes a ingresos
afectos al IETU, hasta por el monto del ingreso afecto al IETU.
Requisitos de las deducciones
•
Que los pagos se realicen a contribuyentes del IETU, o a los sujetos
exentos en términos de las fracciones I, II, III, IV o VII del artículo 4 de la
LIETU. Cuando las erogaciones se realicen en el extranjero o se paguen a
residentes en el extranjero sin establecimiento permanente en el país, las
mismas deberán corresponder a erogaciones que de haberse realizado en
el país serían deducibles
•
Ser estrictamente indispensables para la realización de las actividades por
las que se deba pagar el IETU
•
Que hayan sido efectivamente pagadas
32
•
Que las erogaciones cumplan con los requisitos de deducibilidad
establecidos en la LISR. No aplica deducción ciega, autofactura ni
facilidades administrativas
•
Tratándose de bienes de importación, se compruebe que se cumplieron los
requisitos para su legal estancia en el país
Acreditamientos que se pueden realizar contra el IETU:
1. Acreditamiento del Crédito Fiscal (diferencia entre ingresos y
deducciones, cuando éstas últimas son mayores).
2. Acreditamiento del 16.50% (2008) de Sueldos y Salarios Gravados, así
como el 16.50% de las Cuotas de Seguridad Social Patronales.
3. 5% del crédito fiscal correspondiente a saldos pendientes de deducir de
inversiones de 1998–2007.
4. Acreditamiento de una cantidad equivalente al I.S.R. propio del ejercicio.
5. Acreditamiento de Pagos Provisionales de I.E.T.U. efectuados con
anterioridad.
2.2. Presentación de la declaración
El IETU se calculará por ejercicios y se pagará mediante declaración que se
presentará ante las oficinas autorizadas en el mismo plazo establecido para la
presentación de la declaración anual del ISR. Además se realizarán pagos
provisionales mensuales.
Los contribuyentes del régimen simplificado, calcularán y pagarán por cuenta de
cada uno de sus integrantes el IETU, salvo que el integrante hubiera optado por
cumplir con sus obligaciones fiscales en forma individual.
33
COMO SE DETERMINA EL I.E.T.U. Y SU PAGO CORRESPONDIENTE
A Ingresos Acumulables Cobrados:
(+) Ingresos por enajenación de bienes.
(+) Ingresos por Prestación de Servicios Independientes.
(+) Ingresos por el otorgamiento del uso o goce temporal de bienes.
B Deducciones Autorizadas
(+) Erogaciones que correspondan a adquisición de bienes, servicios
independientes o al uso o goce temporal de bienes.
(+) Contribuciones a cargo del contribuyente (exc. I.S.R., I.V.A., I.M.S.S.,
depósitos en efectivo).
(+) Importe de las devoluciones que se reciban.
(+) Importe descuentos o bonificaciones que se otorguen.
(+) Indemnizaciones por daños, perjuicios y penas, siempre que lo obligue la
Ley.
(+) Creación o incremento de reservas matemáticas (seguros de vida, de
pensiones).
(+) Cantidades que paguen los seguros a los asegurados o beneficiarios.
(+) Los premios que paguen en efectivo (loterías, rifas, sorteos, juegos de
apuesta).
(+) Donativos no onerosos ni remunerativos.
(+) Pérdidas por créditos incobrables.
(+) Inversiones en Activos Fijos adquiridos a partir del 1º Enero de 2008.
(+) 1/3 Inversiones adquiridas de 1º sep al 31 dic 2007 (durante tres
ejercicios).
A-B BASE I.E.T.U.
(X) TASA I.E.T.U.
(=) Impuesto Empresarial a Tasa Única (I.E.T.U.)
** Acreditamientos L.I.E.T.U.:
(-) Crédito Fiscal Establecido en el Artículo 11 L.I.E.T.U.
(-) Sueldos y salarios gravados, y cuotas patronales I.M.S.S. x factor 0.1650
34
(2008);0.1750 (2009).
(-) Crédito Fiscal 5% Saldo pendiente de deducir Inversiones 1998-2007.
(-) I.S.R. Propio.
(-) Pagos Provisiones IETU Efectuados con anterioridad.
(-) IETU a favor de ejercicios anteriores.
(-) Inversiones entre 1998 y 2007 * Tasa IETU 5% anual por 10 años.
(-) Inventario al 31 DIC 2007 * Tasa IETU 6% anual por 10 años.
(-) Pérdidas al 31 DIC 2007 * Tasa IETU 5% anual por 10 años.
(-) Impuesto por depósitos en efectivo.
(=) Monto del IETU Anual
TABLA 2.1. Presentación de la Declaración del IETU
Principales obligaciones
•
Llevar contabilidad,
•
Expedir comprobantes por las actividades que realicen y conservar una
copia de los mismos, y
•
de realizar operaciones con partes relacionadas determinarán sus ingresos
y deducciones considerando valores de mercado
Determinación de la probabilidad de causación de IETU
Para determinar la probabilidad de causación o recuperación del IETU, es
necesario que, a partir de la fecha de publicación de la Ley del IETU y por los
próximos tres años, la entidad lleve a cabo una estimación de cual será la base
(ISR o IETU) sobre la que se revertirán en el futuro, las diferencias temporales que
en su caso, existan; además, se recomienda que en los primeros años de vigencia
de la Ley, no sólo se hagan estimaciones hacia el futuro, sino también cálculos
retrospectivos, por lo menos de los 3 periodos anteriores; estos resultados
ayudarán a identificar la tendencia esperada del comportamiento del IETU
causado.(González Cantú 2008 pág. 87)
35
Mientras el IETU coexista con el ISR, un aspecto fundamental a considerar en la
determinación de los niveles de probabilidad de pago de IETU es el
comportamiento del ISR causado y la relación entre ambos impuestos.
Con base en las estimaciones mencionadas y con la aplicación del juicio
profesional al que hace mención el Marco Conceptual de las NIF, las entidades
deben identificarse con alguna de las siguientes situaciones:
a) las que normalmente sólo causan ISR;
b) las que normalmente causan IETU; y
c) las que en algunos periodos causan sólo ISR y en otros causan IETU.
Entidades que normalmente sólo causan ISR
Las entidades que normalmente sólo causan ISR deben reconocer únicamente
ISR diferido; es decir, no deben reconocer IETU diferido debido a que en este
caso, no se considera probable su realización.
Si bien estas entidades normalmente causan ISR, puede darse el caso de que en
algún periodo causen IETU. Si este evento se califica como circunstancial o
momentáneo, la entidad debe seguir reconociendo únicamente efectos del ISR
diferido, aunque en el periodo reconozca IETU causado.
Si por el contrario, la causación de IETU, con base en las estimaciones de la
entidad, se califica como una situación que será permanente, al momento en que
esto se determina, la entidad debe ajustar sus saldos por impuestos diferidos de
ISR a los importes que correspondan con base en el IETU. Este evento debe
considerarse un cambio de circunstancias y sus efectos deben reconocerse como
un cambio en estimación, con base en la NIF B-1, Cambios contables y
correcciones de errores, mediante aplicación prospectiva; es decir, a partir del
periodo del cambio.
Entidades que normalmente causan IETU
Las entidades que normalmente causan IETU deben reconocer únicamente IETU
diferido; es decir, no deben reconocer ISR diferido debido a que el impuesto que
prevalece es el IETU. Esto se debe a que, aunque se realicen los activos y
36
pasivos por ISR diferido, esta entrada o salida de beneficios económicos
finalmente se modifica por la realización de los pasivos o activos diferidos de
IETU. Por ejemplo, si la entidad reconociera un activo por ISR diferido derivado de
pérdidas fiscales, al momento en que éstas se amortizan, se provoca una baja en
el ISR causado (realización del activo por ISR diferido); sin embargo, una baja en
el ISR causado, aumenta el importe de IETU causado; por esta razón, no debe
reconocerse tal ISR diferido.
Aun cuando estas entidades normalmente causan IETU, puede darse el caso de
que en algún periodo no lo causen. Si este evento se califica como circunstancial o
momentáneo, la entidad debe seguir reconociendo únicamente efectos del IETU
diferido, aunque en el periodo reconozca ISR causado.
Si por el contrario, la no causación de IETU, con base en las estimaciones de la
entidad, se califica como una situación que será permanente, al momento en que
esto se determina, la entidad debe ajustar sus saldos por impuestos diferidos de
IETU a los importes que correspondan con base en el ISR. Este evento debe
considerarse un cambio de circunstancias y sus efectos deben reconocerse como
un cambio en estimación, con base en la NIF B-1, Cambios contables y
correcciones de errores, mediante aplicación prospectiva; es decir, a partir del
periodo del cambio.
Entidades que en algunos periodos causan sólo ISR y en otros
causan IETU
Las entidades que en algunos periodos causan ISR y en otros causan IETU, a la
fecha de cierre de cada periodo contable deben determinar tanto el IETU como el
ISR diferidos, pero sólo deben reconocer el que representa el pasivo más grande
o, en su caso, el activo más pequeño.
Se
recomienda
que
estas
entidades
evalúen
en
forma
constante
el
comportamiento del pago de impuestos; cuando exista una tendencia definida en
37
la que predomine el pago en el futuro de alguno de los impuestos, en el momento
en que esto se determina, si la entidad se identifica con aquéllas que:
a) normalmente causan ISR, debe atender a lo establecido en los párrafos 28 a 30
de la INIF 8.
b) normalmente causan IETU, debe atender a lo establecido en los párrafos 31 a
33 de la INIF 8.
Impuesto al Activo causado hasta 2007
Si con base en la nueva legislación, una entidad determina que del IMPAC
causado hasta el año 2007 puede recuperarse una parte o su totalidad, ésta debe
reconocerse, con base en el párrafo 22 de la NIF D-4, como un activo por
impuesto diferido, siempre y cuando la entidad tenga la intención de compensarlo
con los impuestos a la utilidad de periodos futuros. De no existir la intención de
hacer tal compensación, sino de pedir la devolución de dicho impuesto, la entidad
debe reconocer el IMPAC por recuperar como una cuenta de impuestos por
cobrar. Cualquier importe de impuesto al activo considerado como irrecuperable
debe darse de baja como activo en el periodo en que esto se determine, y
reconocerse como un gasto en el estado de resultados dentro del rubro de
impuestos a la utilidad.
Siempre y cuando la entidad haya determinado que existe probabilidad de pago de
IETU, debe reconocer los efectos del IETU diferido en sus estados financieros
cuya fecha sea la misma o posterior a la fecha de publicación de la Ley del IETU.
Dicho impuesto diferido debe corresponder al de las diferencias temporales
existentes en 2007, cuyo pago o recuperación de IETU esté prevista a partir del
año 2008 en adelante.
Lo anterior se fundamenta en lo mencionado en el párrafo 12 de la INIF 8 de
2008, así como en el párrafo 83a) del Boletín C-9, Pasivo, provisiones, activos y
pasivos contingentes y compromisos, que dice:
38
“Para que un evento se considere que origina una obligación, es necesario que la
entidad no tenga, como consecuencia del mismo, otra alternativa más realista que
atender al pago de la obligación creada por tal suceso. Este será el caso sólo si:
a) El pago de la obligación puede ser exigido por ley.
b) En el caso…”
Debido a la complejidad del tema relacionado con los impuestos a la utilidad, el
Boletín C-9 contiene en su alcance su tratamiento contable; además, ese boletín
establece las bases generales para el reconocimiento de provisiones. Por lo tanto,
el CINIF considera válido utilizar esa norma, para dar explicación del por qué se
obliga a reconocer IETU diferido dentro de 2007.
Por lo tanto, si en el periodo del 1º de octubre al 31 de diciembre de 2007, la
entidad identifica una obligación (en dado caso el beneficio) que será exigida por
la Ley a partir del periodo 2008, debe reconocerla desde 2007. Esto quiere decir
que, a pesar de que la Ley del IETU tiene vigencia a partir de enero de 2008, por
sustancia económica, la entidad tendría que reconocer una obligación o una
recuperación, de beneficios económicos, en el 2007, aunque se prevea su
realización a partir de 2008. La emisión de la propia Ley se considera el evento
que genera en el devengamiento de un pasivo o de un activo por IETU diferido.
Por lo tanto, las entidades que hayan determinado que es probable el pago o la
recuperación de IETU en el futuro deben determinar el IETU diferido a la fecha de
los estados financieros correspondientes; consecuentemente, deben reconocer el
saldo del pasivo o activo por IETU diferido, ajustando el pasivo o activo por ISR
diferido reconocido a la fecha. Dicho ajuste corresponde a un gasto o ingreso, que
debe presentarse en el rubro de impuestos a la utilidad, en el estado de resultados
del periodo 2007.
Este reconocimiento requiere las revelaciones establecidas en el Boletín D-4, las
cuales deben completarse mencionando:
39
a) la existencia del nuevo impuesto; y
b) un comentario sobre la razón por la cual la entidad considera que
esencialmente habrá de pagar IETU.
Las entidades que consideran que normalmente sólo causarán ISR, además de
las revelaciones requeridas por el Boletín D-4, en este caso aplicables a ISR,
deben mencionar en sus notas:
a) la existencia del nuevo impuesto; y
b) un comentario sobre la razón por la cual la entidad considera que
esencialmente habrá de pagar sólo ISR.
2.3. Acreditamiento contra el IETU del ejercicio
Los contribuyentes podrán acreditar contra el IETU:
1. Un importe equivalente a la tasa del IETU que se determine aplicando a dicha
tasa el exceso de las deducciones autorizadas sobre los ingresos percibidos en
el ejercicio en que se genere dicho exceso o bien en los 10 ejercicios
anteriores.
2. Un importe equivalente a la tasa del IETU, que se determine
aplicando dicha
tasa a la suma de los salarios gravados efectivamente pagados para efectos
del ISR y de las aportaciones de seguridad social a cargo del patrón.
3. El ISR propio del contribuyente del ejercicio de que se trate, incluyendo para
estos efectos el originado por el pago de dividendos no provenientes de la
Cuenta de Utilidad Fiscal Neta, siempre que este último se pague en el
ejercicio al que corresponde el pago del IETU. Se considera como ISR propio
el efectivamente pagado, por lo que no se considerará como efectivamente
pagado el ISR que se hubiera cubierto con acreditamientos o reducciones
realizadas en los términos de las disposiciones fiscales, con excepción del
acreditamiento del Impuesto a los Depósitos en Efectivo o cuando el pago se
40
hubiera efectuado mediante compensación de saldos a favor en los términos
del Código Fiscal de la Federación (CFF).( Pérez Chávez & Fol Olguín 2007
pág. 61)
Los contribuyentes del IETU tendrán la obligación de efectuar pagos provisionales
mensuales, mismos que se determinarán disminuyendo a los ingresos percibidos del
periodo de que se trate, las deducciones autorizadas correspondiente a dicho
periodo efectivamente pagadas, y a la diferencia se le aplicará la tasa, contra la cual
se deberán acreditar los pagos efectuados con anterioridad correspondientes a
dicho impuesto y al ISR, entre otros.
Los pagos provisionales se podrán acreditar contra el IETU del ejercicio de que se
trate.
Aquellos contribuyentes que hubieren pagado Impuesto al Activo (IMPAC) en los 10
ejercicios anteriores antes de la entrada en vigor del IETU, y que aún tengan saldo
pendiente de recuperar, dicho impuesto lo podrán recuperar por medio de
devolución una vez que paguen ISR, sin que en ningún caso el IMPAC que se
recupere sea mayor que el ISR pagado en le ejercicio de que se trate.
Contra el IETU del ejercicio de 2008 no se podrá acreditar el crédito fiscal por
deducciones autorizadas mayores a los ingresos gravados del ejercicio; ello, debido
a lo siguiente:
•
Dicho crédito fiscal se calcula por ejercicios.
•
El ejercicio de 2008 será el primer año de aplicación del IETU.
•
El crédito fiscal en cita se podrá acreditar por el contribuyente contra el IETU del
ejercicio, así como contra los pagos provisionales de dicho impuesto, en los 10
ejercicios siguientes hasta agotarlo
En caso de que en el ejercicio de 2008 se obtenga dicho crédito, el mismo se
podrá acreditar a partir de 2009, inclusive en los pagos provisionales del IETU de
este último ejercicio.
41
Caso práctico:
Una persona moral que tributa en el régimen general de la LISR, pagó dividendos
en el ejercicio de 2007, los cuales no provienen de la Cufin ni de la Cunfinre por
$100,000; el ISR que pagó por tal distribución no lo acreditará contra el ISR del
ejercicio de 2007; desea determinar el ISR acreditable contra el IETU del ejercicio
de 2008.
Dividendos pagados que no provienen
de la Cufin ni de la Cufinre
(X) Factor para determinar la cantidad
gravada
(=) Cantidad gravada
(X) Tasa de ISR
(=) ISR pagado en el 2007 por la
distribución de dividendos que no
provienen de la Cufin ni de la Cufinre,
que se podrá acreditar contra el IETU
del ejercicio de 2008 (se podrá
considerar como ISR propio del
ejercicio)
$100,000
1.3889
138,000
28%
$38,889
2.4. Pagos provisionales del Impuesto Empresarial a Tasa
Única 2008
Conforme a lo establecido en el artículo 9 de la Ley del IETU, los contribuyentes
efectuarán pagos provisionales mensuales a cuenta del impuesto empresarial a
tasa única del ejercicio, mediante declaración que presentarán ante las oficinas
autorizadas en el mismo plazo establecido para la presentación de la declaración
de los pagos provisionales del impuesto sobre la renta, es decir, a más tardar el
día 17 del mes inmediato posterior a aquel al que corresponda el pago.
De acuerdo con la regla 17.10 de la RMF para 2007-2008, los contribuyentes del
régimen simplificado que realicen actividades agrícolas, ganaderas, pesqueras o
silvícolas que hubieran optado por realizar pagos provisionales semestrales de
ISR, podrán optar por efectuar pagos provisionales del IETU en forma semestrales
42
de IETU. Asimismo, las instituciones fiduciarias a que se refiere el segundo párrafo
del artículo 144 de la LISR, podrán optar por efectuar pagos provisionales del
IETU en forma cuatrimestral. En ambos casos, se deberán presentar dichas
declaraciones a más tardar en la misma fecha que para tales efectos se establece
en las disposiciones aplicables en materia de ISR.
Los contribuyentes que tributen en el régimen simplificado calcularán y , en su
caso, enterarán por cuenta de cada uno de sus integrantes los pagos
provisionales del IETU que le corresponda a cada uno de éstos, aplicando lo
dispuesto en la LIETU, salvo en los casos que de conformidad con la LISR el
integrante hubiera optado por cumplir con sus obligaciones fiscales en forma
individual, en cuyo caso dicho integrante deberá calcular y enterar individualmente
sus pagos provisionales en los términos de la LIETU.
El pago provisional del IETU se determinará conforme a la operación siguiente:
Totalidad de los ingresos percibidos a que se refiere la LIETU en el periodo
comprendido desde el inicio del ejercicio y hasta el último día del mes al que
corresponde el pago
(-) Deducciones autorizadas del mismo periodo
(=) Base gravable del pago provisional del IETU (cuando el resultado sea positivo)
(X) Tasa del 17.5% (16.5 para 2008 y 17% para 2009)
(=) Pago provisional del IETU
TABLA 2.2. Pagos provisionales del IETU
En relación con las deducciones autorizadas que se considerarán para determinar
los pagos provisionales del IETU, la regla 17.11 de la RMF para 2007-2008 indica
que los contribuyentes podrán efectuar la deducción a que se refiere la fracción
VIII del artículo 5º de la LIETU (donativos no onerosos ni remunerativos en los
43
mismos términos y límites establecidos para los efectos de la LISR), que
corresponda al periodo por el que se determina el pago provisional.
Los fideicomisos a que se refiere el artículo 223 de la LISR (fideicomisos para la
adquisición o construcción de inmuebles) no tendrán la obligación de efectuar los
pagos provisionales de la LIETU.
Los contribuyentes que únicamente obtengan ingresos por arrendamiento de
bienes inmuebles, cuyo monto mensual no exceda de 10 SMG vigentes en el DF
elevados al mes, podrán no efectuar pagos provisionales del IETU. Esto, según la
regla 17.10 de la RMF para 2007-2008.
Los contribuyentes podrán acreditar contra el pago provisional del IETU, lo
siguiente:
1. El crédito fiscal por deducciones autorizadas mayores a los ingresos
gravados del ejercicio.
2. Contra la diferencia que se obtenga en los términos del número anterior se
podrá acreditar, hasta por el monto de dicha diferencia, lo siguiente:
a) El crédito fiscal por el pago de salarios, ingresos asimilados a éstos y
aportaciones de seguridad social.
b) El pago provisional del ISR propio, correspondiente al mismo periodo del
pago provisional del IETU. El resultado obtenido será el pago provisional
del IETU a cargo del contribuyente.
Según la regla 17.8 de la RMF para 2007-2008, se considerará como
efectivamente pagado el pago provisional del ISR por acreditar, que se entere
simultáneamente con el pago provisional del IETU.
Por otro lado, la regla 17.13 de dicha resolución señala que los contribuyentes que
perciban ingresos provenientes de fuente de riqueza ubicada en el extranjero
gravados por el IETU, también podrán considerar como ISR propio, para los
44
efectos de la determinación de los pagos provisionales del IETU , el ISR que
hayan pagado en el extranjero respecto de dichos ingresos en el periodo al que
corresponde dicho pago provisional. El ISR que se haya pagado en el extranjero
no podrá ser superior al monto de ISR acreditable en los términos del artículo 6º
de la LISR que corresponda al periodo por el que se efectúa el pago provisional
sin que, en ningún caso, exceda del monto que resulte de aplicar al resultado a
que se refiere el último párrafo del artículo 1º de la LIETU (base gravable del
IETU) que corresponda a las operaciones realizadas en el extranjero.
3. Contra el pago provisional del IETU a cargo del contribuyente, se podrán
acreditar los pagos provisionales de dicho impuesto del mismo ejercicio,
efectivamente pagado con anterioridad. El impuesto que resulta después de
efectuar los acreditamiento a que se refiere el párrafo anterior, será el pago
provisional de IETU a pagar conforme a la LIETU.
La regla 17.12 de la RMF para 2007-2008, establece que los contribuyentes que
obtengan ingresos por el arrendamiento de bienes inmuebles, podrán acreditar un
monto equivalente a la suma de los pagos provisionales del ISR propio que
efectivamente se hubiera pagado, correspondientes al periodo comprendido desde
el inicio del ejercicio y hasta el último mes por el que efectúen el pago provisional
del IETU.
Mecánica para determinar el pago provisional del IETU por enterar:
Pago provisional del IETU
(=) Crédito fiscal por deducciones autorizadas mayores a los ingresos gravados
del ejercicio (este acreditamiento sólo se podrá efectuar a partir del ejercicio
2009)
(=) Diferencia a cargo (cuando el resultado sea positivo)
(-) Crédito fiscal por el pago de salarios e ingresos asimilados a éstos,
45
correspondiente al mismo periodo del pago provisional
(-) Crédito fiscal por el pago de aportaciones de seguridad social, correspondiente
al mismo periodo del pago provisional
(-) Crédito fiscal por inversiones adquiridas de 1998 a 2007
(-) Pago provisional de ISR propio, correspondiente al mismo periodo del pago
provisional del IETU
(=) Pago provisional del IETU a cargo del contribuyente (cuando el resultado sea
positivo)
(-) Pagos provisionales del IETU del mismo ejercicio efectivamente pagados con
anterioridad
(=) Pago provisional del IETU por enterar
TABLA 2.3. Pago provisional del IETU por enterar.
Según la regla 2.14.7 de la RMF para 2007-2008, los contribuyentes efectuarán
los
pagos
provisionales
del
IETU,
incluso
mediante
declaraciones
complementarias, extemporáneas y de corrección fiscal, conforme al esquema
anterior de pagos electrónicos utilizando el procedimiento establecido en la regla
2.16.4 de dicha resolución, debiendo reflejar el pago en el concepto “IMPUESTO
AL ACTIVO/IMPUESTO EMPRESARIAL A TASA ÚNICA”. Los contribuyentes que
tributen en el régimen simplificado, lo reflejarán en el concepto “IMPUESTO
EMPRESARIAL A TASA ÚNICA. IMPUESTO DE LOS INTEGRANTES DE
PERSONAS MORALES DEL RÉGIMEN SIMPLIFICADO”.
Los contribuyentes enviarán la información a que se refiere el listado de conceptos
que se contiene en la página de Internet del SAT y que sirvió de base para
determinar el impuesto. La información será enviada mediante archivo electrónico
a través de la página de Internet del SAT, señalándose además el número de
46
operación proporcionado por la institución bancaria en donde se efectuó el pago y
la fecha de presentación.
Asimismo se precisa que del listado de conceptos, únicamente se proporcionará la
información de aquéllos utilizados para el cálculo del pago provisional.
En los casos en los que los contribuyentes no hayan determinado impuesto a
cargo, se considerará cumplida su obligación cuando hayan enviado la
información del listado de conceptos que se contiene en la página de Internet del
SAT.
Asimismo, se considera que los contribuyentes han cumplido con la obligación de
presentar los pagos provisionales del IETU en los términos de las disposiciones
legales, cuando hubiesen realizado el pago del IETU a cargo y enviado la
información del listado de conceptos.
La información de la determinación del IETU a que se refiere esta regla, se
presentará conforme a la siguiente tabla:
Información correspondiente al mes de:
Se presentará a más tardar el:
Enero de 2008
10 de marzo de 2008
Febrero de 2008
10 de abril de 2008
Marzo de 2008
10 de mayo de 2008
Abril de 2008
10 de junio de 2008
Mayo de 2008
10 de julio de 2008
TABLA 2.4. Información requerida para la determinación del IETU.
Caso práctico:
Determinación del pago provisional del IETU de enero de 2008, de una persona
física que obtiene ingresos por honorarios y tributa en el régimen de las
actividades empresariales y profesionales:
47
Determinación del pago provisional del IETU de enero de 2008
Totalidad de los ingresos efectivamente
percibidos desde el inicio del ejercicio y
hasta el último día del mes al que
$100,000
corresponda el pago
(-) Deducciones autorizadas del mismo
periodo
(=) Base gravable del pago provisional
del IETU
(X) Tasa del IETU para el ejercicio de
2008
(=) Pago provisional del IETU de enero
de 2008
(-)
Crédito
fiscal
por
60,000
40,000
16.5%
6,600
deducciones
autorizadas mayores a los ingresos
0
gravados del ejercicio
(=) Diferencia del cargo
6,600
(-) Crédito fiscal por el pago de salarios
e
ingresos
asimilados
a
éstos,
1,600
correspondiente a enero de 2008
(-) Crédito fiscal por el
aportaciones
de
pago de
seguridad
social,
0
correspondientes a enero de 2008
(-)
Crédito
fiscal
por
inversiones
adquiridas de 1998 a 2007
(-) Pago provisional de ISR propio,
correspondiente a enero de 2008
(=) Pago provisional del IETU a cargo
del contribuyente
(-) Pagos provisionales del IETU de
2008
efectivamente
pagados
con
2,000
1,000
2,000
0
48
anterioridad
(=) Pago provisional del IETU de enero
de 2008
2,000
En los artículos 1º, 9º, 10 º y cuarto transitorio, LIETU se establece que este
mismo procedimiento lo aplicarán personas físicas que tributan en el régimen
intermedio a las actividades empresariales y las que otorguen el uso o goce
temporal de bienes inmuebles, así como las personas morales obligadas al pago
del IETU.
2.5. Acreditamiento del IETU contra ISR para integrantes
de personas morales con fines no lucrativos
Los integrantes de personas morales con fines no lucrativos pueden acreditar
contra el impuesto sobre la renta que determinen en su declaración anual, el IETU
efectivamente pagado por las personas morales que les hayan entregado
remanente distribuible, en la misma proporción que les corresponda, siempre que
dichos integrantes:
• Consideren como ingreso acumulable para efectos del impuesto sobre la
renta la parte proporcional que les corresponda del remanente distribuible.
• Consideren ingreso acumulable el monto del IETU que les corresponda del
efectivamente pagado por la persona moral.
• Cuenten con la constancia del remanente distribuible que les corresponda.
Las personas morales con fines no lucrativos que cuenten con integrantes
residentes en el extranjero sin establecimiento permanente en el país, podrán
acreditar contra el ISR que enteren por cuenta del residente en el extranjero, en
los términos del artículo 194 de la LISR, el IETU efectivamente pagado por la
persona moral que haya entregado el remanente distribuible en los términos del
49
artículo 93 de dicha ley, siempre que tal remanente distribuible se le adicione el
monto del IETU efectivamente pagado por la persona moral que corresponda.
El acreditamiento anterior no podrá exceder del monto del ISR que le corresponda
en los términos del penúltimo párrafo del artículo 95 de la LISR, se asimilan a
remanente distribuible. Dichos conceptos son los que a continuación se enlistan:
1. Las omisiones de ingresos.
2. Las compras no realizadas e indebidamente registradas.
3. Las erogaciones efectuadas no deducibles en los términos del título IV de la
LISR, salvo cuando dicha circunstancia se deba a que éstas no reúnen los
requisitos de la fracción IV del artículo 172 de dicha ley, a saber:
a) Estar amparadas con documentación que reúna los requisitos que
señalan las disposiciones fiscales.
b) Efectuar los pagos cuyo monto exceda de $2,000, mediante cheque
nominativo del contribuyente, tarjeta de crédito, débito o de servicios, o a
través de los monederos electrónicos que al efecto autorice el SAT,
excepto cuando dichos pagos se hagan por la prestación de un servicio
personal subordinado.
4. Los préstamos efectuados a socios e integrantes, o a los cónyuges,
ascendientes en línea recta de dichos socios o integrantes salvo en el caso de
préstamo a los socios o integrantes de las sociedades cooperativas de ahorro y
préstamo a que se refiere la fracción XIII del artículo 95 de la LISR (Artículo 15,
LIETU)
50
2.6. Pequeños contribuyentes
La Secretaría de Hacienda y Crédito Público decidió incluir el Impuesto
Empresarial a Tasa Única (IETU), en el pago de cuota fija integrada para el pago
de impuestos de los pequeños contribuyentes.
Las personas que hayan optado por pagar ISR conforme al régimen de pequeños
contribuyentes mediante estimativa de las autoridades fiscales, pagarán el IETU
mediante estimativa del impuesto que practiquen las mismas autoridades. Dichas
autoridades obtendrán el ingreso y las deducciones estimadas del ejercicio,
correspondientes a las actividades por las actividades por las que el contribuyente
esté obligado al pago del IETU.
El estimado mensual anterior se obtendrá conforme a lo siguiente:
Ingresos estimados mensuales
(-) Deducciones estimadas anuales
(=) Utilidad estimada anual (cuando el resultado sea positivo)
(X) Tasa del 17.5% (16.5% para 2008 y 17% para 2009)
(=) IETU estimado anual
(/) Doce
(=) IETU estimado mensual
TABLA 2.5. Estimación mensual del IETU
Contra el IETU estimado mensual, las autoridades acreditarán un monto
equivalente al ISR propio del contribuyente estimado en los términos de la LISR y
de los créditos que, en su caso, les corresponda aplicar en los términos de la
LIETU, relativos al mes al que corresponda el pago estimado del IETU. Cuando el
monto que se acredite sea menor que el IETU estimado, la diferencia que resulte
será el IETU estimado a cargo del contribuyente.
51
Para estimar los ingresos y las deducciones anuales correspondientes a las
actividades del contribuyente, las autoridades fiscales tomarán en consideración
los siguientes elementos:
1. El inventario de las mercancías.
2. La maquinaria y equipo.
3. El monto de la renta del establecimiento.
4. Las cantidades cubiertas por concepto de energía eléctrica, teléfonos y de
más servicios.
5. El uso o goce temporal de bienes utilizados para la realización de
actividades por las que se deba pagar el IETU.
6. La información que proporcionen terceros que tengan relación de negocios
con el contribuyente.
Contra el IETU estimado mensual se acreditará un monto equivalente al ISR
propio del contribuyente estimado en los términos de la Ley de la materia y de los
créditos que, en su caso, les corresponda aplicar en los términos de la LIETU, del
mes al que corresponda el pago estimado del IETU.
Para los efectos del IETU, los pequeños contribuyentes deberán cumplir la
obligación de llevar un registro de sus ingresos diarios, en lugar de llevar la
contabilidad a que se refiere la fracción I del artículo 18 de la LIETU. Además,
deberán contar con comprobantes que reúnan requisitos fiscales por las compras
de bienes nuevos de activo fijo que usen en un negocio, cuando el precio sea
superior a $2,000.
Se estableció que las entidades federativas determinarán las cuotas fijas
integradas y establecerán la parte que corresponde a cada impuesto. De esta
forma las entidades que tengan convenio con la SHCP para la administración del
ISR a cargo de las personas físicas que tributen conforme al Régimen de
Pequeños Contribuyentes deberán, en una sola cuota, recaudar también el IETU.
52
En el Diario Oficial también se indicó que se deroga el artículo por el que se
otorgan beneficios fiscales a los contribuyentes de las regiones afectadas de
Oaxaca y a quienes se les haya autorizado la aplicación del estímulo fiscal a los
Gastos e Inversiones en Investigación y Desarrollo de Tecnología, así como para
el rescate de zonas de monumentos históricos en los estados de Oaxaca y
Puebla.
Así, cuando los contribuyentes tengan establecimientos, sucursales o agencias en
dos o más estados se determinará una cuota fija integrada en cada una de ellas
considerando, en su caso, el IVA, el ISR y el IETU que resulten por los ingresos
obtenidos en la misma.
Este decreto indicó que los contribuyentes que paguen dichos impuestos mediante
cuota fija quedarán relevados durante 2008 de la obligación de llevar el registro de
sus ingresos diarios, de la obligación de presentar la declaración informativa de
ingresos de este año y de entregar a sus clientes copia de las notas de venta y
conservar originales de las mismas por operaciones de hasta 100 pesos.
Hacienda destacó que se otorga un estímulo fiscal a los contribuyentes que
tributen conforme el Título II de la Ley del ISR, obligados al pago del IETU y que
cuando menos 80 por ciento de sus operaciones del ejercicio fiscal de 2007 las
hayan efectuado con el público en general.
Dicho estímulo consiste en deducir de los ingresos gravados por el IETU el monto
de las cuentas y documentos por pagar originados por la compra de productos
terminados durante el período comprendido del 1 de noviembre al 31 de diciembre
de 2007. Esto, sólo cuando los bienes destinados a su enajenación no sean
inversiones ni formen parte de sus inventarios al 31 de diciembre de 2007, hasta
por el monto de la contraprestación efectivamente pagada por dichas cuentas y
documentos por pagar en el ejercicio fiscal de 2008.
53
Se indicó que para los efectos del IETU, los contribuyentes que sufran pérdidas
por créditos incobrables podrán deducir dichas pérdidas, aunque aclaró que
cuando recuperen dichas cantidades deberán considerarlas como ingreso gravado
para los efectos de este impuesto.
Asimismo, otorga estímulos fiscales a los fideicomitentes que aporten bienes
inmuebles a los fideicomisos a que se refiere el artículo 223 de la Ley del
Impuesto sobre la Renta, así como los accionistas que aporten dichos bienes a las
sociedades mercantiles previstas en el artículo 224-A de la citada Ley para efectos
del IETU.
Por último, cabe mencionar que hasta en tanto las autoridades estimen la cuota
del IETU, los pequeños contribuyentes considerarán que el IETU forma parte de la
determinación estimativa para los efectos de ISR.
2.7. Derogación de la LIA y entrada en vigor de la LIETU
La LIETU entrará en vigor el 1º de enero de 2008 y sustituirá a la LIA, la cual
quedará abrogada a partir de esa fecha.
Quedan sin efecto el ordenamiento, las resoluciones y disposiciones siguientes, en
materia del IA establecido en la Ley que se abrogará:
1. El RIA
2. Las resoluciones y disposiciones administrativas de carácter general.
3. Las resoluciones a consultas, interpretaciones, autorizaciones o permisos
otorgados a título particular.
Además, las obligaciones derivadas de la LIA que se abrogará, que hubieran
nacido por la realización durante su vigencia, de las situaciones jurídicas o de
hecho previstas en dicha ley, deberán ser cumplidas en los montos, formas y
54
plazos establecidos en el citado ordenamiento y conforme a las disposiciones,
resoluciones a consultas, interpretaciones, autorizaciones o permisos indicados en
el párrafo anterior.
(Artículos primero y segundo transitorios, LIETU)
Los contribuyentes que hubieran estado obligados al pago del IA, que en el
ejercicio de que se trate efectivamente paguen el ISR, podrán solicitar la
devolución de las cantidades actualizadas que hubieran efectivamente pagado en
el IA, en los 10 ejercicios inmediatos anteriores a aquel en el que efectivamente se
pague el ISR, siempre que dichas cantidades no se hubieran devuelto con
anterioridad o se haya perdido el derecho a solicitar su devolución conforme a al
LIA que se abrogará.
La regla 17.20 de la RMF para 2007-2008, señala que para los efectos del
cómputo de los 10 ejercicios inmediatos anteriores por los cuales se pueda
solicitar la devolución del IA pagado a que se refiere el párrafo anterior, se tomará
como ejercicio base para efectuar el citado cómputo, el primer ejercicio a partir de
2008 en el que efectivamente se pague el ISR. Como consecuencia, el IA por el
que se puede solicitar la devolución en los términos indicados será el que
corresponda a los 10 ejercicios inmediatos anteriores al ejercicio base que se haya
tomado para el cómputo referido. El último ejercicio que se podrá considerar para
los efectos mencionados será el correspondiente al del ejercicio de 2017, en cuyo
caso, la devolución del IA sólo procederá respecto del IA pagado en el ejercicio de
2007.
La devolución del IA pagado en los 10 ejercicios inmediatos anteriores, en ningún
caso, deberá ser mayor a la diferencia que resulte de efectuar la operación
siguiente:
55
ISR efectivamente pagado en el ejercicio de que se trate (a partir del ejercicio de
2008)
(-) IA pagado, sin considerar las reducciones del artículo 23 del RIA, que haya
resultado menor en los ejercicios de 2005, 2006 o 2007
(=) Diferencia entre el ISR y el IA (cuando el resultado sea positivo)
TABLA 2.6. Diferencia entre el ISR y el IA
El IA que corresponda para determinar dicha diferencia será el mismo que se
utilizará en los ejercicios subsecuentes, este mismo IA se considerará para
determinar la diferencia de ejercicios posteriores a 2008.
En relación con el IA pagado, que haya resultado menor en los ejercicios de 2005,
2006, 2007, la regla de la RMF para 2007-2008, señala que los contribuyentes que
no hayan pagado IA en tales ejercicios, para determinar la citada diferencia,
podrán tomar el IA pagado que haya resultado menor en cualquiera de los 10
ejercicios inmediatos anteriores a aquel en el que efectivamente se pague ISR, sin
considerar las reducciones del artículo 23 de RIA. El IA que se tome en los
términos de dicha regla será el mismo que se utilizará en los ejercicios
subsecuentes, para determinar la mencionada diferencia.
La devolución en ningún caso excederá del resultado que se obtenga de realizar la
operación siguiente:
IA pagado en los diez ejercicios inmediatos anteriores por el que se pueda
solicitar la devolución, actualizado.
(X) Por ciento límite anual (10%)
(=) Límite anual de IA pagado en los diez ejercicios inmediatos anteriores que se
podrá solicitar la devolución
TABLA 2.7. Límite anual de IA pagado en los diez ejercicios inmediatos.
56
En la regla 17.20 de la RMF para 2007-2008, el 10% del IA efectivamente pagado
en los 10 ejercicios inmediatos anteriores al de 2008 (de 1998 a 2007), se
calcularán tomando en cuenta el monto total del IA por recuperar que se considere
para el primer ejercicio base que se haya tomado para efectuar el cómputo de los
10 ejercicios inmediatos anteriores.
El IA efectivamente pagado en los 10 ejercicios inmediatos anteriores aquel en el
que efectivamente se pague el ISR, así como el IA que se tome en consideración
para determinar la diferencia mencionada, se actualizará con el factor de
actualización que resulte de efectuar la operación siguiente:
INPC del sexto mes del ejercicio en el que resulte ISR a cargo del contribuyente
que dé lugar a la devolución del IA
(/) INPC del sexto mes del ejercicio al que corresponda el IA
(=) Factor de actualización
TABLA 2.8. Factor de actualización del IA
Para los efectos de la LIETU, se entiende como factor de actualización el que se
obtenga de realizar la siguiente operación:
INPC del mes más reciente del periodo
(/) INPC del mes más antiguo del periodo
(=) Factor de actualización
TABLA 2.9. Factor de actualización del IETU
No se considera como IA efectivamente pagado el que se haya cubierto con el
acreditamiento del ISR pagado en exceso que se convierte en IA (fracción I del
artículo 9º de la LIA que se abrogó).
Los contribuyentes sólo podrán solicitar la devolución en cita, cuando el ISR
efectivamente pagado en el ejercicio de que se trate sea mayor al IA que se haya
tomado para determinar la citada diferencia.
57
Caso práctico:
Se paga ISR en el ejercicio de 2008; se pagó IA en alguno de los ejercicios de
1998 a 2007 y se optó por compensar contra el IETU el IA que se tiene derecho a
solicitar en devolución:
ISR del ejercicio de 2008 efectivamente
pagado, inclusive mediante compensación
$1,000,000
IA pagado, sin considerar las reducciones
del artículo 23 del RIA, que haya resultado
menor en los ejercicios de 1998 a 2007
$200,000
(resultó menor el ejercicio de 2001)
Cantidad máxima del IA pagado en los 10
ejercicios inmediatos anteriores (de 1998 a
2007)
que
se
podría
solicitar
en
$800,000
devolución ($1000,000-$2000,000)
Importe actualizado del IA pagado en los
10 ejercicios inmediatos anteriores al de
$5800,000
2008
10% del importe actualizado del IA pagado
en los 10 ejercicios inmediatos anteriores
$580,000
al de 2008 ($5, 800,000 x 10%)
Importe
que
se
podrá
solicitar
en
devolución del IA pagado en los 10
$580,000
ejercicios inmediatos anteriores
IETU del ejercicio 2008
Diferencia
entre
el
$1600,000
IETU
y
el
ISR
efectivamente pagado, ambos del ejercicio
$600,000
de 2008 ($1,600,000-$1,000,000)
IA pagado en los 10 ejercicios inmediatos
anteriores, con derecho a solicitar su
$580,000
devolución, que se podrá compensar
58
contra la diferencia entre el IETU y el ISR
efectivamente pagado, ambos del ejercicio
de 2008
IETU del ejercicio de 2008 por pagar
(6,000,000-$$580,000)
$20,000
59
CAPÍTULO III. Beneficios fiscales, créditos fiscales
y deducción adicional
Estos conceptos tienen como finalidad la de disminuir la carga contributiva de los
contribuyentes sean personas físicas o personas morales, es decir que paguen
menos impuesto con diversas finalidades una de ellas es con el objeto de atraer
inversiones extranjeras directas como es el caso de los beneficios que tiene el
sector de maquiladoras o para no desestabilizar la economía de un país. La ley del
IETU, las disposiciones transitorias de la dicha ley así como el decreto del 5 de
noviembre de 2007 establecen este tipo de beneficios de los cuales se
enumerarán la mayor parte de ellos. (González Cantú César 2008 pág. 87)
61
Crédito Fiscal (Acreditamiento o
Deducción Adicional
Deducción adicional
Por inversiones adquiridas del 1 de
septiembre al 31 de diciembre de 2007.
Ejemplo: activos Fijos
Crédito fiscal
Por Egresos mayores a ingresos.
Base negativa del IETU de ejercicios
anteriores por tasa del IETU del ejercicio
del cálculo.
Fundamento
Observaciones
1. Se deducirán en 3 partes iguales en 3
ejercicios.
2. Se refiere al monto de la inversión que
Artículo 5º
éste efectivamente pagado al 31 de
transitorio
diciembre de 2007.
de la Ley del 3. El remanente no pagado se deducirá
conforme se vaya pagando del ejercicio
IETU
de 2008 y en adelante.
4. Por ser un monto a deducir en el
tiempo se puede actualizar.
1. Se podrá acreditar en los diez ejercicios
posteriores siguientes hasta agotarlo.
2. Se podrá acreditar contra el ISR
causado en el ejercicio en el que se
Artículo 11
generó el crédito.
3.
También es sujeto de actualización.
de la Ley del
4. Cuando el contribuyente no acredite en
IETU.
un ejercicio el crédito fiscal pudiéndolo
haber hecho, perderá el derecho a
aplicarlo en los ejercicios posteriores
hasta por la cantidad en la que pudo
haberlo acreditado.
62
Crédito Fiscal (Acreditamiento
o Deducción Adicional
Fundamento
Observaciones
1. Es importante recalcar que el acreditamiento relativo
a sueldos y salarios es el relativo exclusivamente a
erogaciones gravadas y efectivamente pagadas.
Acreditamiento
2. En lo referente a las aportaciones de seguridad social
Acreditamiento por erogaciones
el acreditamiento es sólo sobre lo correspondiente al
gravadas comprendidas en el
Patrón.
Capítulo I del Título IV de la
3. El acreditamiento aplicará siempre y cuando se hagan
LISR (Sueldos y Salarios) y Penúltimo
Aportaciones
de
párrafo las retenciones de ISPT y se enteren a la SHCP, así
Seguridad del Artículo 8º de la mismo
se
entregue
el
subsidio
al
empleo
Social a su cargo (Patronales), Ley del IETU.
correspondiente de conformidad con el artículo 113 de la
del
LISR.
ejercicio.
Suma
de
los
montos correspondientes a cada
concepto por tasa del IETU del
ejercicio del Cálculo.
4.
Este
crédito
posteriores,
si
no
no
se
acumula
se
aplica
para
en
el
ejercicios
ejercicio
correspondiente se pierde.
5. Los ingresos exentos por sueldos y salarios no
generan impuesto acreditable para el IETU por lo que al
no acreditarlo se convierten en costo para el IETU.
63
Crédito Fiscal (Acreditamiento
Fundamento
Observaciones
o Deducción Adicional
1. Cuando el contribuyente no acredite el crédito
fiscal a que se refiere este artículo, en el ejercicio
Crédito fiscal
que corresponda no podrá hacerlo en ejercicios
Acreditamiento por inversiones
posteriores.
efectuadas de 1998 al 31 de
2. No serán deducibles en los términos de esta Ley
diciembre de 2007. El saldo por
las erogaciones por las inversiones a que se refiere
depreciar al 31 de diciembre de
2007
de
dichas
inversiones
multiplicado por 5% y por la tasa
del
IETU
del
ejercicio
del
Artículo
6º
transitorio de la Ley
del IETU
este artículo, pagadas con posterioridad al 31 de
diciembre de 2007.
3. Si se enajena el bien antes del 2018 se pierde el
crédito fiscal por acreditar.
cálculo, año con año durante 10
4. Este acreditamiento se deberá de efectuar antes
ejercicios hasta llegar al 50%, el
de aplicar el impuesto sobre la renta propio a que
50% restante no se acredita, se
se refiere el segundo párrafo del artículo 8º de la
pierde.
Ley del IETU.
5. Por ser un crédito aplicable a través del tiempo
es sujeto de actualizaciones.
64
Crédito Fiscal (Acreditamiento o
Deducción Adicional
Fundamento
Observaciones
1. Este acreditamiento se deberá efectuar
Decreto
Crédito fiscal
publicado
Acreditamiento del decreto que otorga 5
antes de aplicar el impuesto sobre la renta
el
de
propio a que se refiere el segundo párrafo
del artículo 8º de la Ley del IETU.
diversos beneficios fiscales publicado en noviembre de 2. Por ser un crédito aplicable a través del
el Diario Oficial de la Federación el 5 de 2007.
noviembre de 2007.
tiempo, es sujeto de actualización.
Artículo 1º y 3. Si no se acredita en el ejercicio que
7º.
corresponda, no podrá hacerlo en ejercicios
posteriores.
1. tiene que ser el ISR del mismo ejercicio del
Acreditamiento
Artículo 8º
cálculo del IETU.
2. El impuesto sobre la renta propio por
acreditar a que se refiere este artículo, será
Acreditamiento del Impuesto Sobre la
el efectivamente pagado en los términos de
párrafo de la
Renta del ejercicio efectivamente pagado.
la Ley del ISR. No se considerará
Ley del IETU.
efectivamente pagado el impuesto sobre la
renta que se hubiera cubierto con
acreditamientos o reducciones.
segundo
65
3.1. Crédito fiscal por pérdidas en el IETU (Deducciones
superiores a los ingresos)
Cuando, sus deducciones autorizadas (incluyendo la deducción adicional), sean
superiores a sus ingresos, tendrá derecho a descontar un crédito fiscal contra el
IETU que le resulte y que se determinará de la siguiente manera:
A las deducciones autorizadas reste los ingresos anuales a la diferencia
multiplíquela por la tasa del IETU de 16.5% el resultado es el importe del crédito
fiscal que tiene derecho a restar de su impuesto.
Deducciones autorizadas por la LIETU
(-) Ingresos gravados por la LIETU percibidos en el ejercicio
(=) Base del Crédito fiscal (cuando el resultado sea positivo)
(X) Tasa del 17.5 (16.5% para 2008 y 17% para 2009)
(=) Crédito fiscal por deducciones autorizadas mayores a los ingresos
gravados del ejercicio
TABLA 3.1. Crédito fiscal por deducciones autorizadas mayores a los ingresos
El crédito fiscal se podrá aplicar contra el IETU del ejercicio y de los pagos
provisionales, en los diez ejercicios siguientes a aquél en que se originó, hasta
agotarlo. Tratándose de contribuyentes que cuenten con concesión para la
explotación de bienes del dominio público o la prestación de un servicio público, el
plazo será igual al de la concesión otorgada.
66
El crédito fiscal se actualizará por inflación desde el último mes de la primera
mitad del ejercicio en el que se determinó (junio) y el último mes del mismo
ejercicio (diciembre).
INPC del último mes del ejercicio en el que se determino el crédito fiscal
(/) INPC del último mes de la primera mitad del ejercicio en el que se determinó el
crédito fiscal
(=) Factor de actualización
TABLA 3.2. Factor de actualización del crédito fiscal por deducciones autorizadas mayores a los ingresos
La parte del crédito fiscal de ejercicios anteriores ya actualizados pendiente de
acreditar se actualizará multiplicándolo por el factor de actualización que resulte
de efectuar la operación siguiente:
INPC del último mes de la primera mitad del ejercicio en el que se acreditará el
crédito fiscal
(/) INPC del mes en el que se actualizó por última vez el crédito fiscal
(=) Factor de actualización
TABLA 3.3. Factor de actualización del crédito fiscal por deducciones autorizadas mayores a los ingresos
pendiente de acreditar.
Los contribuyentes tienen la opción de acreditar el crédito fiscal contra el ISR del
ejercicio en que se generó, en cuyo caso, ya no podrá acreditarse contra el IETU
del ejercicio:
67
Caso práctico:
Ejemplo para calcular el crédito fiscal actualizado
Concepto
Cantidades
Ingresos obtenidos en 2008
$
1,000.00
( - ) Deducciones realizadas en 2008
$
1,800.00
( = ) Crédito Fiscal
$
800.00
( x ) Tasa
16.5%
( = ) Crédito Fiscal Acreditable
$
( x ) Factor de Actualización [1] (estimado)
1.3342
( = ) Crédito Fiscal Acreditable Actualizado
$ 176.11
132.00
Cálculo del factor de actualización
INPC *del mes de diciembre del ejercicio en que ocurra (diciembre 2008)
( / ) INPC del mes de junio del mismo ejercicio (junio 2008)
( = ) Factor de actualización [1]
Nota: Este crédito únicamente se podrá determinar al concluir el ejercicio fiscal
2008, ya que se trata de un nuevo impuesto que entra en vigor a partir del 1 de
enero del citado año. Por lo tanto este crédito lo podrá aplicar a partir de sus
pagos provisionales de 2009.
* El INPC es un indicador económico que mide la inflación de cada mes y lo
publica el Banco de México en el Diario Oficial de la Federación el día 10 de cada
mes.
68
3.2. Crédito fiscal por el pago de salarios, ingresos
asimilados a estos y aportaciones de seguridad social.
En el artículo 5º, fracción I, segundo párrafo, y fracción II, primer párrafo, de la
LIETU, señala que no serán deducibles las erogaciones que efectúen los
contribuyentes por salarios y conceptos asimilados a éstos, ni las aportaciones de
seguridad social a cargo del contribuyente.
Sin embargo, según los artículos 8º y 10º de la LIETU, los contribuyentes tendrán
derecho a un crédito fiscal contra el IETU del ejercicio y de los pagos provisionales
de dicho impuesto, derivado de las erogaciones efectivamente pagadas por
salarios y conceptos asimilados a éstos y por las aportaciones de seguridad social
a su cargo pagadas en México.
La base para determinar el crédito fiscal de referencia serán las erogaciones
efectivamente pagadas por los contribuyentes por salarios e ingresos asimilados a
éstos, así como por las aportaciones de seguridad social a su cargo pagadas en
México.
Los contribuyentes acreditarán la cantidad que resulte de multiplicar el monto de
las aportaciones de seguridad social a su cargo pagadas en el ejercicio de que se
trate y los ingresos gravados que sirvan de base para calcular el ISR de cada
persona a la que paguen salarios e ingresos asimilados a éstos en el mismo
ejercicio, por el factor de 0.175 (0.165 para 2008 y 0.17 para 2009).
La regla 17.9 de la RMF para 2007-2008 señala que para los efectos de calcular el
crédito fiscal por el pago de salarios e ingresos asimilados a éstos, los
contribuyentes considerarán el monto del SMG que efectivamente paguen a sus
trabajadores, en el ejercicio o periodo, según se trate.
69
Además, los ingresos por salarios y, en general, por la prestación de un servicio
personal subordinado por los que no se tenga que pagar ISR en los términos del
artículo 109 de la LISR (ingresos por salarios exentos), no se incluirán, hasta por
el monto exento, en el cálculo de dicho crédito fiscal.
Caso práctico:
Ejemplo para calcular el crédito fiscal por el pago de salarios, ingresos asimilados
a estos y aportaciones de seguridad social:
Una persona moral del régimen general de la LISR, desea determinar el crédito
fiscal por el pago de salarios e ingresos asimilados a éstos y por aportaciones de
seguridad social, que se acreditará contra el pago provisional del IETU de enero
de 2008:
a) Nómina de enero de 2008:
Concepto
Salarios
Gravado
Exento
Total
(incluye
pagos
trabajadores
a
que
$700,000
$700,000
120,000
120,000
70,000
70,000
perciben el SMG)
Compensaciones
e incentivos
Comisiones
a
empleados
Horas extras
Prima vacacional
Prestación
12,000
de
previsión social
Total
$902,000
15,000
15,000
7,800
19,800
15,000
15,000
$37, 800
$939,800
70
b) Pagos asimilados a salarios:
Concepto
Total
Honorarios a consejeros
$400,000
Honorarios asimilados opcionalmente a
salarios
Total
100,000
$500,000
c) Aportaciones de seguridad social a cargo del patrón:
Concepto
Total
Cuotas patronales al IMSS causadas
en enero de 2008, pagadas en enero
$0
de 2008
5% de aportaciones al Infonavit y 2%
de retiro, del 1er. Bimestre de 2008,
0
pagado en enero de 2008
Total
$0
Solución
1. Determinación del crédito fiscal acreditable contra el pago provisional del IETU
de enero de 2008, por el pago de salarios e ingresos asimilados a éstos.
Salarios
gravados
y
pagados
que
sirvieron de base para calcular el ISR
de cada trabajador en enero de 2008,
$1,402,000
incluyendo pagos asimilados a salarios
($902,000-$500,000)
(X) Factor aplicable en el ejercicio de
2008
(=) Crédito fiscal por el pago de salarios
e ingresos asimilados a éstos.
0.165
$231,330
71
2. Determinación del crédito fiscal acreditable contra el pago provisional del IETU
de enero de 2008, por el pago de aportaciones de seguridad social.
Aportaciones de seguridad social a
cargo del patrón, causadas en enero de
$0
2008
(X) Factor aplicable en el ejercicio de
0.165
2008
(=) Crédito fiscal por el pago de
$0
aportaciones de seguridad social
3. Determinación del crédito fiscal total acreditable contra el pago provisional del
IETU de enero de 2008, por el pago de salarios e ingresos asimilados a éstos y
aportaciones de seguridad social:
Crédito fiscal por el pago de salarios
$231,330
Más el crédito fiscal por el pago de 0
aportaciones de seguridad social
(=) Crédito fiscal total acreditable contra $231,330
el pago provisional del IETU de enero
de 2008, por el pago de salarios e
ingresos
asimilados
a
éstos
y
aportaciones de seguridad social
No se podrán deducir las erogaciones que efectúen los contribuyentes por salarios
y conceptos asimilados a éstos, ni las aportaciones de seguridad social a cargo
del contribuyente.
72
3.3. Deducción adicional de inventarios efectuada en el
tercer cuatrimestre de 2007
Los contribuyentes podrán efectuar una deducción adicional, tanto para la
determinación del IETU del ejercicio y de los pagos provisionales de dicho
impuesto y del mismo ejercicio, por las erogaciones que efectúen en inversiones
nuevas, que en los términos de la LIETU sean deducibles, adquiridas en el periodo
comprendido del 1º. De septiembre al 31 de diciembre de 2007, hasta por el
momento de la contraprestación efectivamente pagada por dichas inversiones en
el citado periodo.
El monto de la erogación que indica el párrafo anterior se deducirá en una tercera
parte en cada ejercicio a partir del 2008, hasta agotarlo. Tratándose de los pagos
provisionales del IETU, se deducirá la doceava parte de la cantidad que señala
este párrafo, multiplicada por el número de meses comprendidos desde el inicio
del ejercicio y hasta el mes al que corresponda el pago.
La deducción que se determine conforme a lo anterior, se actualizará con el factor
de actualización que resulte de efectuar la operación siguiente:
INPC del ejercicio del ejercicio en el que se
deduzca el monto correspondiente
(/) INPC de diciembre de 2007
(=) Factor de actualización
TABLA 3.4. Factor de actualización de la deducción adicional de inventarios.
Tratándose de los pagos provisionales del IETU, dicha deducción se actualizará
con el factor de actualización que se obtenga de realizar la actualización siguiente:
73
TABLA 3.5. Factor de actualización de los pagos provisionales del IETU en deducción adicional de inventarios
INPC del último mes al que corresponda el
pago provisional del IETU del que se trate
(/) INPC de diciembre de 2007
(=) Factor de actualización
La parte de las erogaciones por las inversiones nuevas, efectivamente pagada con
posterioridad al tercer cuatrimestre del ejercicio de 2007, será deducible en los
términos de la LIETU.
Para los efectos de esta deducción adicional, se entiende por inversiones las
consideradas como tales para los efectos de las LISR (activos fijos, gastos y
cargos diferidos y erogaciones realizadas en periodos preoperativos, según el
articulo 38 de la LISR) y por nuevas las que se utilizan por primera vez en México.
Los contribuyentes del IETU podrán considerar que los aprovechamientos por la
explotación de bienes de dominio público o la prestación de un servicio público
concesionado que efectivamente paguen en el tercer cuatrimestre de 2007,
quedan comprendidos en este capitulo.
Cuando la inversión nueva, deducible para efectos de la Ley del IETU, se pagó de
contado en el tercer cuatrimestre del ejercicio de 2007, la misma se deducirá en
una tercera parte (33.33%) a partir del ejercicio de 2008.
Caso práctico:
Cálculo de la deducción en el IETU del ejercicio de 2008 de un automóvil nuevo
adquirido en diciembre de 2007; el automóvil se pagó de contado en la misma
fecha de adquisición:
74
Importe pagado por el automóvil sin
considerar el IVA
Monto
máximo
$ 350, 000
deducible
para
automóviles en el ISR
Monto
máximo
$ 175, 000
deducible
para
automóviles en el IETU
$ 175, 000
Deducción histórica correspondiente al
ejercicio de 2008 ($175,000/3)
$ 58, 333
INPC de diciembre de 2007
125. 564
INPC de diciembre de 2008 (supuesto)
128. 840
Factor
de
actualización
(INPC
de
diciembre de 2008/INPC de diciembre
de 2007; 128.840 / 125.564)
1. 0260
Deducción actualizada correspondiente
al ejercicio de 2008 ($58,333 x 1.0260)
$59, 850
75
3.4. Crédito fiscal por inversiones adquiridas desde 1998
hasta 2007
Podrán aplicar un crédito fiscal contra el IETU del ejercicio y de los pagos
provisionales por las inversiones que se hayan adquirido desde el 1 de enero de
1998 y hasta el 31 de diciembre de 2007 el cual se calculará de la siguiente
manera:
1. Determinar el saldo pendiente de deducir de cada una de las inversiones, que
se tengan al 1 de enero de 2008.
Para efectos de este crédito fiscal, se entiende por inversiones las consideradas
como tales para los efectos de la LISR (activos fijos, gastos y cargos diferidos y
erogaciones realizadas en periodos preoperativos, según el artículo 38 de la
LISR).
Se debe actualizar el saldo pendiente de deducir desde el mes en el que se
adquirió el bien y hasta el mes de diciembre de 2007.
INPC de diciembre de 2007
(/) INPC del mes en que se adquirió el bien
(=) Factor de actualización
TABLA 3.6. Factor de actualización del saldo pendiente de deducir del crédito fiscal por inversiones.
2. El monto que se obtenga conforme al número anterior se multiplicará por el
factor de 0.175 (0.165 para el ejercicio de 2008 y 0.17 para el ejercicio de 2009) el
resultado obtenido se acreditará en un 5% en cada ejercicio durante 10 ejercicios
a partir del ejercicio de 2008, en contra del IETU del ejercicio de que se trate.
76
Tratándose de los pagos provisionales dicho crédito se actualizará desde el mes
de diciembre de 2007 y hasta el último mes del ejercicio fiscal inmediato anterior al
que se aplique.
En los pagos provisionales, los contribuyentes podrán acreditar la doceava parte
del crédito fiscal actualizado del ejercicio, multiplicado por el número de meses
comprendidos desde el inicio del ejercicio y hasta el mes al que corresponde el
pago
Cuando los contribuyentes no acrediten el crédito fiscal sobre inversiones en el
ejercicio que corresponda, no podrán hacerlo en ejercicios posteriores.
Caso práctico
Ejemplo para calcular el crédito fiscal por inversiones adquiridas desde 1998 y
hasta 2007, acreditable en el pago provisional mensual (junio 2008)
CONCEPTO
Crédito que se podrá acreditar por cada ejercicio
( x ) Factor de actualización
CANTIDADES
$ 5,248.00
1
( = ) Crédito actualizado
$ 5,248.00
( / ) 12 (doceava parte)
12
( = ) Crédito Fiscal por Inversiones mensual
$ 437.00
( x ) Número de meses comprendidos desde el inicio del
ejercicio y hasta el mes al que corresponda el pago (enero-
6
junio)
( = ) Crédito fiscal por inversiones acumulado al mes de pago
$ 2,622.00
77
Ejemplo para calcular el crédito fiscal por inversiones adquiridas desde 1998 y
hasta 2007 acreditable en el ejercicio:
CONCEPTO
Saldo pendiente de deducir de las inversiones al 1 de enero de
2008
CANTIDADES
$ 520,000.00
( x ) Factor de actualización
1.2235
( = ) Saldo pendiente de deducir actualizado
$
( x ) Factor de acreditamiento para 2008
0.165
( = ) Crédito Fiscal por Inversiones
$
( x ) porcentaje de acreditamiento del ejercicio
5%
( = ) Crédito que se podrá acreditar por cada ejercicio
$ 5,248.81
( x ) Factor de actualización* (estimado)
1.0922
636,220.00
104,976.30
( = ) Crédito fiscal por inversiones aplicable en el ejercicio de 2008 $ 5,732.75
Determinación del factor de actualización
CONCEPTO
INPC del mes de junio de 2008
( / ) INPC del mes de diciembre 2007
( = ) Factor de Actualización *
Ejemplo de acreditamiento del crédito fiscal por inversiones adquiridas de 1998 a
2007 contra el IETU del ejercicio de 2008:
78
IETU del ejercicio 2009
(-)
Crédito
fiscal
autorizadas
$1,200,000
por
mayores
deducciones
a
ingresos
gravados del ejercicio correspondiente
800,000
al ejercicio de 2008
(=) Diferencia a cargo
400,000
(-) Crédito fiscal por el pago de salarios
e ingresos asimilados a éstos
(-)
Crédito
fiscal
por
pago
de
aportaciones de seguridad social
(-)
Crédito
fiscal
por
inversiones
adquiridas de 1998 a 2007
(-) ISR propio del mismo ejercicio
contribuyente
Pagos
provisionales
efectivamente
del
20,000
40,000
200,000
(=) IETU del ejercicio a cargo del
(-)
80,000
60,000
IETU
pagados
60,000
correspondientes al mismo ejercicio
(=) IETU del ejercicio
0
Se ilustró el orden en que se acredita contra el IETU del ejercicio el crédito fiscal
por inversiones adquiridas de 1998 a 2007.
(Artículos 5° a 7° transitorios, LIETU)
3.5. Crédito Fiscal por inventarios que se tenían al 31 de
diciembre de 2007
Los contribuyentes que tributen conforme al Título II de la LISR, obligados al pago
del IETU, podrán aplicar un crédito fiscal contra el IETU de los ejercicios de 2008 a
2017 y de los pagos provisionales de los mismos ejercicios, por los inventarios de
79
materias primas, productos semiterminados, productos terminados o mercancías
que tengan al 31 de diciembre de 2007, cuyo costo de lo vendido sea deducible
para los efectos de dicha ley.
Para los pagos provisionales del IETU del ejercicio de que se trate, los
contribuyentes podrán acreditar la doceava parte del monto del crédito acreditable
que corresponda al ejercicio, multiplicada por el número de meses comprendidos
desde el inicio del ejercicio de que se trate y hasta el mes al que corresponda el
pago.
Dicho crédito será aplicable en aquellos inventarios por los que hasta el 31 de
diciembre de 2007 no se haya deducido en su totalidad el costo de lo vendido,
para los efectos de ISR.
Las construcciones y los terrenos serán considerados como mercancías siempre
que se encuentren destinados a su enajenación en el curso normal de las
operaciones efectuados por el contribuyente y que no se haya aplicado respecto
de los terrenos lo previsto por el artículo 225 de la LISR.
Cuando se trate de liquidación de una sociedad, en el ejercicio en el que se liquide
se podrá aplicar el crédito fiscal pendiente del inventario.
El crédito fiscal por inventarios que tengan las personas morales al 31 de
diciembre de 2007, se determinará conforme a lo siguiente:
Valor del inventario que se tenga al 31 de diciembre de 2007, según los métodos
de valuación de inventarios que se hayan utilizado para los efectos de ISR
(X) Factor aplicable 0.175 (0.165 para 2008 y 0.17 para el 2009)
(=)Base para determinar el crédito fiscal de inventarios
(X) Por ciento acreditable contra el IETU del ejercicio de 2008 (6%)
(=) Crédito fiscal histórico por los inventarios que se tengan al 31 de diciembre de
2007
TABLA 3.7. Crédito fiscal por inventarios de personas morales al 31 de diciembre de 2007
80
El crédito fiscal determinado en el ejercicio se actualizará con el factor de
actualización que se obtenga con la operación siguiente:
TABLA 3.8. Actualización del crédito fiscal por inventarios de personas morales al 31 de diciembre de 2007
INPC del sexto mes del ejercicio en el que se aplique la parte del crédito que
corresponda
(/) INPC de diciembre de 2007
(=) Factor de actualización
Tratándose de los pagos provisionales la actualización se realizará de la forma
siguiente:
INPC del último mes del ejercicio inmediato anterior a aquel en el que se aplique
el crédito
(/) INPC de diciembre de 2007
(=) Factor de actualización
TABLA 3.9. Actualización de los pagos provisionales del crédito fiscal por inventarios de personas morales al
31 de diciembre de 2007
El acreditamiento del crédito fiscal por inventarios que se tengan al 31 de
diciembre de 2007 deberá efectuarse antes de aplicar el ISR propio a que se
refiere el segundo párrafo del artículo 8° de la LIETU o el monto del pago
provisional de ISR a que se refiere el tercer párrafo del artículo 10° de la misma
ley, según corresponda, y hasta por el monto del IETU del ejercicio o del pago
provisional, según se trate.
Caso práctico
Ejemplo del cálculo del crédito fiscal que se podrá aplicar contra el pago
provisional del IETU de enero de 2008, por inventarios que se tengan al 31 de
diciembre de 2007:
81
Crédito
fiscal
histórico
por
los $4,690
inventarios que se tengan al 31 de
diciembre de 2007
Crédito fiscal histórico que se podrá $391
aplicar contra el pago provisional del
IETU de enero de 2008 ($4, 690/12x1)
INPC de diciembre de 2007
Factor
de
actualización
125.564
(INPC
de 1.000
diciembre de 2007/INPC de diciembre
de 2007; 125.564/125.564)
Crédito fiscal actualizado que se podrá $391
aplicar contra el pago provisional del
IETU de enero de 2008 ($391 x 1.000
3.6. Crédito Fiscal por perdidas fiscales generadas de
2005 a 2007, pendientes de disminuir a partir del ejercicio
de 2008
Para los contribuyentes obligados al pago del IETU, podrán aplicar un crédito
fiscal contra el IETU de los ejercicios de 2008 a 2017, y por los pagos
provisionales del IETU de los mismos ejercicios, por las pérdidas fiscales que
tengan pendientes de disminuir a partir del ejercicio de 2008 para los efectos del
ISR, generadas de 2005 a 2007, que deriven de:
° La aplicación de la deducción inmediata de la inversión de bienes nuevos de
activo fijo (artículo 220 de la LISR o Decreto del 20-VI-2003).
82
° La deducción total de inversiones efectivamente erogadas, en el ejercicio,
efectuadas por las personas físicas que tributan en el régimen intermedio a las
actividades empresariales (artículo 136 de la LISR).
° La deducción de terrenos efectuada en el ejercicio de su adquisición (artículo
225 de la LISR).
En los pagos provisionales del IETU del ejercicio de que se trate, los
contribuyentes podrán acreditar la doceava parte del monto acreditable que
corresponda al ejercicio, multiplicada por el número de meses comprendidos
desde el inicio del ejercicio de que se trate y hasta el mes al que corresponda el
pago.
El crédito fiscal por pérdidas fiscales generadas de 2005 a 2007, se determina
conforme a lo siguiente:
1. Determinación de la deducción inmediata ajustada de las inversiones en bienes
nuevos de activo fijo, por cada uno de los ejercicios de 2005 a 2007:
Deducción inmediata que se haya tomado en el ejercicio de que se trate, para
efectos de ISR
(-) Deducción que le hubiera correspondido en el mismo ejercicio de haber
aplicado los por cientos máximos de deducción autorizados en los términos de los
artículos 40 o 41 de la LISR
(=) Deducción inmediata ajustada de las inversiones en bienes nuevos de activo
fijo, del ejercicio de que se trate
TABLA 3.10. Deducción inmediata ajustada de las inversiones en bienes nuevos de activo fijo.
2. Determinación de la deducción a justada de las inversiones efectivamente
erogadas en el ejercicio, efectuada por las personas físicas que tributan en el
régimen intermedio a las actividades empresariales, por cada uno de los
ejercicios de 2005 a 2007:
83
Deducción de las inversiones efectivamente erogadas que se haya tomado en el
ejercicio de que se trata, para efectos de ISR
(-) Deducción que le hubiera aplicado los por cientos máximos de deducción
autorizados en los términos de los artículos 40 o 41 de la LISR
(=) Deducción ajustada de las inversiones efectivamente erogadas en el ejercicio,
efectuadas por las personas físicas que tributan en el régimen intermedio a las
actividades empresariales, del ejercicio de que se trate
TABLA 3.11. Deducción de las inversiones erogadas.
3. Determinación de la deducción de terrenos efectuada en el ejercicio de su
adquisición, por cada uno de los ejercicios de 2005 a 2007:
Costo de adquisición de los terrenos en el ejercicio de que se trate
Deducción de terrenos efectuada en el ejercicio de que se trate
4. Determinación de la suma de la deducción inmediata ajustada de las
inversiones, la deducción ajustada de las inversiones y la deducción de los
terrenos, del ejercicio de que se trate.
Deducción inmediata ajustada de las inversiones en bienes nuevos de activo fijo,
del ejercicio de que se trate
(+) Deducción ajustada de las inversiones efectivamente erogadas en el ejercicio,
efectuada por las personas físicas que tributan en el régimen intermedio a las
actividades empresariales, del ejercicio de que se trate
(+) Deducción de terrenos, del ejercicio que se trate
(=) Suma de la deducción inmediata ajustada de las inversiones, la deducción
ajustada de las inversiones y la deducción de los terrenos, del ejercicio de que
trate
TABLA 3.12. Suma de la deducción inmediata ajustada de las inversiones y de terrenos.
84
La suma se efectuará por cada uno de los ejercicios de 2005 a 2007 y el resultado
se comparará contra el monto de las pérdidas fiscales generadas en cada uno de
los mismos ejercicios.
Por cada uno de los ejercicios de 2005 a 2007, los contribuyentes considerarán el
monto que resulte menor de comparar los conceptos indicados anteriormente.
5. Actualización del monto que resulte menor conforme al número 4:
TABLA 3.13.
Monto actualizado que resultó menor en el ejercicio de que se trate.
Monto que resultó menor en el ejercicio de que se trate
(x) Factor de actualización (INPC de diciembre de 2007/INPC del primer mes de
la segunda mitad del ejercicio en el que se obtuvo la pérdida fiscal)
(=) Monto actualizado que resultó menor en el ejercicio de que se trate
6. Determinación de los montos ajustados de las pérdidas fiscales aplicadas en
los ejercicios de 2006 a 2007.
a) Por la pérdida fiscal del ejercicio de 2005, aplicada en los ejercicios de
2006 y 2007:
Pérdida fiscal efectivamente disminuida, correspondiente al ejercicio de 2005,
aplicada en los ejercicios de 2006 y 2007
(x) Factor de actualización (INPC de diciembre de 2007/INPC del último mes de la
primera mitad del ejercicio en el que se aplicó la disminución de la pérdida fiscal)
(=) Monto ajustado de la pérdida fiscal del ejercicio de 2005, aplicada en los
ejercicios de 2006 y 2007
TABLA 3.14. Monto ajustado de la pérdida del ejercicio de 2005
b) Por la pérdida fiscal del ejercicio de 2006, aplicada en el ejercicio de
2007:
85
Pérdida fiscal efectivamente disminuida, correspondiente al ejercicio de 2006,
aplicada en el ejercicio de 2007
(x) Factor de actualización (INPC de diciembre de 2007/INPC del último mes de la
primera mitad del ejercicio en el que se aplicó la disminución de la pérdida fiscal)
(=) Monto ajustado de la pérdida fiscal del ejercicio de 2006, aplicada en el
ejercicio de 2007
TABLA 3.15. Monto ajustado de la pérdida del ejercicio de 2006
c) Determinación de los montos ajustados de las pérdidas fiscales
aplicadas en los ejercicios de 2006 y 2007:
Pérdida fiscal efectivamente disminuida, correspondiente al ejercicio de 2005,
aplicada en los ejercicios de 2006 y 2007
(+) Monto ajustado de la pérdida fiscal del ejercicio de 2006, aplicada en el
ejercicio de 2007
(=) Monto ajustado de las pérdidas fiscales aplicadas en los ejercicios de 2006 y
2007
TABLA 3.16. Monto ajustado de las pérdidas aplicadas en 2006 y 2007
7. Determinación del monto actualizado que corresponde a cada uno de los
ejercicios de 2005 a 2007.
Suma de los montos menores actualizados que hayan resultado de los ejercicios
de 2005 a 2007
(-) Montos ajustados de las pérdidas fiscales aplicadas en los ejercicios de 2006 y
2007
(=) Monto actualizado que corresponde a cada uno de los ejercicios de 2005 a
2007
TABLA 3.17. Monto actualizado que corresponde a cada uno de los ejercicios de 2005 a 2009
86
8. Determinación del crédito fiscal histórico por pérdidas fiscales generadas de
2005 a 2007, pendientes de disminuir a partir de 2008.
Monto actualizado que corresponde a cada uno de los ejercicios de 2005 a 2007
(x) Factor aplicable 0.175 (0.165 para el ejercicio de 2008 y 0.17 para el ejercicio
de 2009)
(=) Base para determinar el crédito fiscal por pérdidas
(x) Por ciento acreditable contra el IETU del ejercicio de 2008 (5%)
(=) Crédito fiscal histórico por pérdidas fiscales generadas de 2005 a 2007,
pendientes de disminuir a partir del ejercicio de 2008.
TABLA 3.18. Crédito fiscal por pérdidas fiscales generadas de 2005 a 2007
El crédito fiscal determinado en el ejercicio se actualiza con la siguiente formula:
INPC del sexto mes del ejercicio en el que se aplica la parte del crédito que
corresponda
(/) INPC de diciembre de 2007
(=) Factor de actualización
TABLA 3.19. Factor de actualización del crédito fiscal por pérdidas fiscales generadas de 2005 a 2007
Tratándose de los pagos provisionales del IETU, dicho crédito se actualizará de la
forma siguiente:
INPC del último mes del ejercicio inmediato anterior a aquel en el que se aplique
el crédito
(/) INPC de diciembre de 2007
(=) Factor de actualización
TABLA 3.20. Factor de actualización del crédito fiscal por pérdidas fiscales genera para pago provisional
87
Para el acreditamiento del crédito fiscal por pérdidas fiscales generadas de 2005 a
2007, pendientes de disminuir a partir del ejercicio de 2008, deberá efectuarse
antes de aplicar el ISR propio a que se refiere el segundo párrafo del artículo 8° de
la LIETU o el monto del pago provisional del ISR propio a que se refiere el tercer
párrafo del artículo 10 de la misma ley.
El crédito fiscal sólo será aplicable cuando las inversiones o terrenos de que se
trate se hubieran deducido en el ejercicio en el que se obtuvo la pérdida y ser
cuando antes del ejercicio de 2018, el contribuyente enajene las inversiones antes
mencionadas o cuando éstas dejen de ser útiles para obtener los ingresos, a partir
del ejercicio en que ello ocurra, el contribuyente no podrá aplicar el crédito fiscal
pendiente de acreditar correspondiente al bien de que se trate. Esto no aplica
tratándose de los terrenos por los que se haya efectuado la deducción en los
términos del artículo 225 de la LISR.
(Arts. Segundo y séptimo, del Decreto por el que se otorgan diversos beneficios
fiscales en materia de los impuestos sobre la renta y empresarial a tasa única,
publicado en el DOF del 5/XI/2007)
Caso práctico:
Ejemplo:
Cálculo del crédito fiscal que se podrá aplicar contra el pago provisional del IETU
de enero de 2008, por las pérdidas fiscales generadas de 2005 a 2007, pendientes
de disminuir a partir del ejercicio de 2008:
Crédito fiscal histórico por la pérdida
fiscal generada en el ejercicio de 2006,
pendiente de disminuir a partir del
$120
ejercicio de 2008
88
Crédito fiscal histórico que se podrá
aplicar contra el pago provisional del
10
IETU de enero de 2008 ($120/12x10)
INPC de diciembre de 2007
Factor
de
actualización
125.564
(INPC
de
diciembre de 2007/INPC de diciembre
1.0000
de 2007; 125.564/125.564)
Crédito fiscal actualizado que se podrá
aplicar contra el pago provisional del
$10
IETU de enero de 2008 (10 x 1.0000)
3.7. Crédito Fiscal para contribuyentes del régimen
simplificado
Los contribuyentes del régimen simplificado obligados al pago del IETU, podrán
aplicar un crédito fiscal contra el IETU de los ejercicios de 2008 y 2017, y de los
pagos provisionales de los mismos ejercicios, por la pérdida fiscal generada en
dicho régimen fiscal, vigente hasta el ejercicio de 2001, pendiente de disminuir al
1° de enero de 2008.
Los pagos provisionales del IETU del ejercicio de que se trate, los contribuyentes
podrán acreditar la doceava parte del monto acreditable que corresponda al
ejercicio, multiplicada por el número de meses comprendidos desde el inicio del
ejercicio de que se trate y hasta el mes al que corresponda el pago.
La pérdida se determina de la siguiente manera:
a) Determinación del saldo ajustado de la cuenta de capital de aportación.
89
Saldo actualizado de la cuenta de capital de aportación al 31 de diciembre de
2001
(+) Saldo de los pasivos que no sean reservas al 31 de diciembre de 2001
(+) Saldo actualizado de la cuenta de utilidad fiscal neta al 31 de diciembre de
2001
(=) Saldo ajustado de la cuenta de capital de aportación
TABLA 3.21. Saldo ajustado de la cuenta de capital de aportación.
b) Cálculo de la pérdida fiscal generada en el régimen simplificado vigente
hasta el ejercicio de 2001.
Saldo ajustado de la cuenta de capital de aportación
(-) Saldo de activos financieros al 31 de diciembre de 2001
(=) Pérdida fiscal generada en el régimen simplificado vigente hasta el ejercicio
de 2001
TABLA 3.22. Pérdida fiscal generada en el régimen simplificado vigente hasta el ejercicio de 2001
El crédito fiscal para contribuyentes del régimen simplificado, por la pérdida fiscal
generada en dicho régimen, vigente hasta 2001, pendiente de disminuir al 1° de
enero de 2008, se determinará conforme a lo siguiente:
Pérdida fiscal generada en el régimen simplificado vigente hasta el ejercicio de
2001, pendiente de disminuir al 1° de enero de 2008
(x) Factor aplicable 0.175 (0.165 para el ejercicio de 2008 y 0.17 para 2009)
(=) Base para determinar el crédito fiscal por pérdidas, para contribuyentes del
régimen simplificado
(x) Por ciento acreditable contra el IETU del ejercicio de 2008 (5%)
(=) Crédito fiscal histórico para contribuyentes del régimen simplificado, por la
pérdida fiscal generada en dicho régimen, vigente hasta 2001, pendiente de
90
disminuir al 1°de enero de 2008
TABLA 3.23. Pérdida fiscal generada en el régimen simplificado vigente hasta el ejercicio de 2001 pendiente
de disminuir.
Además el crédito fiscal se determinará con el siguiente factor de actualización:
INPC del sexto mes del ejercicio en el que se aplique la parte del crédito que
corresponda
(/) INPC de diciembre de 2007
(=) Factor de actualización
Los pagos provisionales se actualizaran con la siguiente formula:
INPC del último mes del ejercicio inmediato anterior a aquel en el que se aplique
el crédito
(/) INPC de diciembre de 2007
(=) Factor de actualización
El crédito anterior deberá efectuarse antes de aplicar el ISR propio a que se refiere
el segundo párrafo del artículo 8° de la LIETU o el monto del pago provisional del
ISR propio a que se refiere el tercer párrafo del artículo 10 de la misma ley.
(Artículos tercero y séptimo, del Decreto por el que se otorgan diversos beneficios
fiscales en materia de los impuestos sobre la renta y empresarial a tasa, publicado
en el DOF del 5/XI/2007)
Caso práctico
Ejercicio:
Cálculo del crédito fiscal que se podrá aplicar contra el pago provisional del IETU
de enero de 2008, por la pérdida fiscal generada en el régimen simplificado,
vigente hasta el ejercicio de 2001, pendiente de disminuir al 1° de enero de 2008.
91
Crédito
fiscal
histórico
para $240
contribuyentes del régimen simplificado,
por la pérdida fiscal generada en dicho
régimen, vigente hasta 2001, pendiente
de disminuir al 1° de enero de 2008
Crédito fiscal histórico que se podrá 20
acreditar contra el pago provisional del
IETU de enero de 2008 ($240/12x1)
INPC de diciembre de 2007/
Factor
de
actualización
125.564
(INPC
de 1.0000
diciembre de 2007/INPC de diciembre
de 2007; 125.564/125.564)
Crédito fiscal actualizado que se podrá $20
aplicar contra el pago provisional del
IETU de enero de 2008 ($20 x 1.0000)
3.8. Crédito Fiscal por cobros derivados de enajenaciones
a plazo efectuadas antes del ejercicio de 2008
Los contribuyentes que por las enajenaciones a plazo y que para los efectos de
ISR hubieran optado por acumular únicamente la parte del precio cobrado en el
ejercicio, podrán aplicar un crédito fiscal contra el IETU del ejercicio de que se
trate y de los pagos provisionales del mismo ejercicio, por las enajenaciones a
plazo
efectuadas
antes
del
1°
de
enero
de
2008,
aun
cuando
las
contraprestaciones relativas a las mismas se perciban en esa fecha o con
posterioridad a ella.
El crédito fiscal por cobros derivados de enajenaciones a plazo efectuadas antes
del 1° de enero de 2008, se determina de la manera siguiente:
92
Contraprestaciones que efectivamente se cobren en el ejercicio de que se trate
por las enajenaciones a plazo efectuadas antes del 1° de enero de 2008
(x) Factor de 0.175 (0.165 para el ejercicio de 2008 y 0.17 para el ejercicio de
2009)
(=) Crédito fiscal por cobros derivados de enajenaciones a plazo efectuadas antes
del ejercicio de 2008
TABLA 3.24. Crédito fiscal por cobros derivados de enajenaciones a plazo.
Para los pagos provisionales del IETU el crédito se determina de la forma
siguiente:
Contraprestaciones que efectivamente se cobren en el periodo al que
corresponda el pago provisional por enajenaciones a plazo efectuadas antes del
1° de enero de 2008
(x) Factor de 0.175 (0.165 para el ejercicio de 2008 y 0.17 para el ejercicio de
2009)
(=) Crédito fiscal acreditable contra el pago provisional del IETU del mes de que
se trate
TABLA 3.25. Crédito fiscal acreditable contra el pago provisional del IETU del mes de que se trate
Los créditos fiscales anteriores serán aplicables siempre que los contribuyentes
acrediten el ISR propio a que se refieren los artículos 8°, quinto párrafo y 10,
quinto párrafo, de la LIETU, en la proporción que resulte de efectuar la operación
siguiente:
TABLA 3.26. Proporción del crédito fiscal aplicable contra el pago del IETU del mes de que se trate
Total de ingresos obtenidos en el ejercicio o en el periodo a que corresponda el
pago provisional, según se trate, sin considerar los obtenidos por las
enajenaciones a plazo efectuadas antes del 1° de enero de 2008 ni los intereses
93
correspondientes a dichas enajenaciones
(/) Total de ingresos obtenidos en el mismo ejercicio o en el periodo al que
corresponda el pago provisional
(=) Proporción
El acreditamiento de referencia deberá efectuarse antes de aplicar el ISR propio a
que se refieren los artículos 8° y 10°de la LIETU.
Caso práctico:
Ejercicio:
Cálculo del crédito fiscal que se podrá aplicar contra el pago provisional del IETU
de enero de 2008 por los cobros derivados de enajenaciones a plazo efectuadas
antes del ejercicio de 2008:
Contraprestaciones
cobradas
en
enajenaciones
efectivamente
enero
a
de
plazo
2008
$5,000
por
efectuadas
antes de 1° de enero de 2008
(x) Factor aplicable para el ejercicio de
0.165
2008
(=) Crédito fiscal por cobros derivados
$825
de enajenaciones a plazo efectuadas
antes del ejercicio de 2008, acreditable
contra el pago provisional del IETU de
enero de 2008
94
3.9. Estímulo Fiscal a la Industria Maquiladora
Para las empresas que lleven a cabo operaciones de maquila en los términos del
Decreto por el que se modifica lo correspondiente para el fomento y operación de
la industria maquiladora de exportación, publicado en el DOF el 1° de noviembre
de 2006, que tributen conforme al artículo 216-Bis de la LISR, se otorga un
estimulo fiscal.
El estimulo fiscal consistirá en acreditar contra el IETU del ejercicio a cargo del
contribuyente, calculado conforme al artículo 8° de la LIETU, en un monto
equivalente al resultado que se obtenga de la formula siguiente:
IETU del ejercicio a cargo
(+) ISR propio del ejercicio
(=) Suma del IETU del ejercicio a cargo
(-) Monto que se obtenga de multiplicar el factor de 0.175 (0.165 para el ejercicio
de 2008 y 0.17 para el ejercicio de 2009) por la utilidad fiscal que se hubiera
obtenido de aplicar las fracciones I, II o III del artículo 216-Bis de la LISR, según
corresponda
(=) Estímulo fiscal a empresas maquiladoras, acreditable contra el IETU del
ejercicio (sólo cuando el resultado sea positivo)
TABLA 3.27. Estímulo fiscal a empresas maquiladoras, acreditable contra el IETU del ejercicio
Las empresas maquiladoras podrán acreditar dicho estímulo, siempre que el
monto que se obtenga de multiplicar el factor de de 0.175 (0.165 para el ejercicio
de 2008 y 0.17 para el ejercicio de 2009) por la utilidad fiscal que se hubiera
obtenido de aplicar las fracciones I, II o III del artículo 216-Bis de la LISR, según
corresponda, resulte inferior al resultado que se obtenga de sumar el IETU de
ejercicio a cargo del contribuyente calculado conforme al artículo 8° de la LIETU y
el ISR propio del ejercicio.
95
Las empresas de referencia deberán considerar la utilidad fiscal calculada
conforme lo establecen el artículo 216-Bis de la LISR sin considerar el beneficio a
que se refiere el artículo décimo primero del Decreto por el que se otorgan
diversos beneficios fiscales a los contribuyentes que se indican, publicado en el
DOF el 30 de octubre del 2003.
Los contribuyentes que tributen conforme a la fracción I del artículo 216-Bis de la
LISR, en lugar de aplicar una cantidad equivalente al 1% del valor neto en libros
del residente en el extranjero de la maquinaria y equipo propiedad de residentes
en el extranjero cuyo uso se permita a las empresas maquiladoras en condiciones
distintas a las de arrendamiento con contraprestaciones ajustadas a lo dispuesto
en los artículos 215 y 216 de dicha ley, estos deberán aplicar 1.5%.
Las empresas maquiladoras podrán acreditar contra el pago provisional del IETU a
su cargo según el artículo 10 de la misma ley, un monto equivalente al resultado
que se obtenga de realizar la siguiente operación:
Pago provisional del IETU a cargo del periodo de que se trate
(+) Pago provisional del ISR propio por acreditar, correspondiente al mismo
periodo
(=) Suma del pago provisional del IETU a cargo del periodo de que se trate y del
pago provisional del ISR propio por acreditar, que corresponda al mismo periodo
(-) Monto que se obtenga de multiplicar el factor de 0.175 (0.165 para el ejercicio
de 2008 y 0.17 para el ejercicio de 2009) por la utilidad fiscal para pagos
provisionales determinada de acuerdo al artículo 14 de la LISR
(=) Estímulo fiscal a empresas maquiladoras, acreditable contra el pago
provisional del IETU del mes de que se trate (sólo cuando el resultado sea
positivo)
TABLA 3.28. Estímulo fiscal a empresas maquiladoras, acreditable contra el pago provisional del IETU del
mes de que se trate.
96
Se podrá acreditar dicho estímulo contra los pagos provisionales del IETU,
siempre que el monto que se obtenga de multiplicar el factor de 0.175 (0.165 para
el ejercicio de 2008 y 0.17 para el 2009) por la utilidad fiscal para los pagos
provisionales determinada conforme al artículo 14 de la LISR del periodo de que
se trate, resulte inferior al monto que se obtenga que se obtenga de sumar el pago
provisional de IETU a cargo del contribuyente calculado conforme al artículo 10°
de la LIETU y el pago provisional del ISR propio por acreditar, correspondiente al
mismo periodo.
Para poder determinar la parte proporcional del IETU del ejercicio o del pago
provisional del impuesto del periodo de que se trate, los contribuyentes deberán
realizar lo operación siguiente:
Ingresos gravados por el IETU del ejercicio o del periodo de que se trate, que
corresponda a las operaciones de maquila
(/) Ingresos gravados totales del mismo ejercicio o periodo que se consideren
para los efectos del IETU
(=) Parte proporcional del IETU del ejercicio o del pago provisional de dicho
impuesto del periodo de que se trate
TABLA 3.29. Parte proporcional del IETU del ejercicio o del pago provisional de dicho impuesto del periodo de
que se trate.
La proporción anterior se multiplicará por el IETU del ejercicio o por el pago
provisional de dicho impuesto del periodo de que se trate y que este a cargo del
contribuyente, el resultado que se obtenga se utilizará para los cálculos a que se
refieren el segundo párrafo de este capítulo.
Los contribuyentes determinarán la parte proporcional del ISR propio del ejercicio
o del pago provisional del ISR por acreditar del periodo, conforme a la operación
siguiente:
97
Ingresos acumulables para efectos del ISR del ejercicio o del periodo de que se
trate, que correspondan a operaciones de maquila
(/) Ingresos acumulables totales del mismo ejercicio o periodo para efectos de
ISR
(=) Parte proporcional del ISR propio del ejercicio o del pago provisional del ISR
propio por acreditar del periodo de que se trate, según corresponda
TABLA 3.30. Parte proporcional del ISR propio del ejercicio o del pago provisional del ISR propio por acreditar
del periodo de que se trate.
La proporción anterior se multiplicará por el ISR del ejercicio o por el pago
provisional del ISR por acreditar del periodo de que se trate y el resultado se
utilizará para realizar los cálculos al que se refiere el segundo párrafo de este
capitulo.
El estímulo fiscal a que se refiere este capítulo no podrá ser superior al IETU del
ejercicio o el pago provisional de dicho impuesto del periodo de que se trate, a
cargo del contribuyente, calculado conforme a los artículos 8° o 10° de la LIETU,
en la proporción que corresponda a las operaciones de maquila.
El estímulo fiscal previsto en este capítulo podrá aplicarse únicamente para los
ejercicios de 2008 a 2011.
(Artículos quinto y tercero transitorio del Decreto por el que se otorgan diversos
beneficios fiscales en materia de los impuestos sobre la renta y empresarial a tasa
única, publicado el 5 de noviembre del 2007.
Estímulo fiscal a personas morales, derivado de los pagos de cuentas y
documentos por pagar por la adquisición de productos terminados durante el sexto
bimestre de 2007
98
Para los contribuyentes que tributen conforme al título II de la LISR, obligados al
pago del IETU y que por lo menos el 80% de sus operaciones las efectúen con el
público en general, podrán aplicar una deducción adicional adicional a las
deducciones establecidas en la LIETU, por el monto de las cuentas y documentos
por pagar originados por la adquisición de productos terminados durante el
periodo comprendido del 1° de noviembre al 31 de diciembre de 2007, siempre y
cuando los bienes:
1. Se haya destinado a su enajenación.
2. No sean inversiones.
3. No formen parte de los inventarios al 31 de diciembre de 2007
La deducción adicional será hasta por el monto de la contraprestación
efectivamente pagada por dichas cuentas y los documentos por pagar en el
ejercicio de 2008.
Para determinar el monto de las cuentas y documentos por pagar, no se tomara
en cuenta:
1. El monto de los intereses que no formen parte del precio.
2. El monto de los impuestos que se hayan trasladado y que sean acreditables en
los términos de las disposiciones fiscales
Respecto a este estímulo fiscal, la regla 18.2 de la RMF para 2007-2008, señala
que los contribuyentes que no estén en posibilidad de identificar si los productos
terminados que originaron las cuentas y documentos por pagar han sido
enajenados y por lo tanto, no forman parte de su inventario al 31 de diciembre de
2007, en este caso se podrá optar por aplicar dicho beneficio, aun cuando los
productos terminados formen parte del inventario del contribuyente, pero además
deberá cumplir con los siguientes requisitos:
1. Cuando se calcule el crédito fiscal de inventarios al cierre del ejercicio de 2007,
deberán disminuir del importe del inventario que se tenía al 31 de diciembre de
99
2007, el valor de estas cuentas y documentos por pagar originados por la
adquisición de productos terminados durante el sexto bimestre de 2007, hasta
por el monto de la contraprestación efectivamente pagada en el ejercicio de
2008 por dichas cuentas y documentos por pagar.
Cuando el importe del inventario a que se refiere el párrafo anterior sea menor o
igual que el valor de las cuentas y documentos por pagar referidas, podrán deducir
en los términos del artículo sexto del Decreto mencionado, el valor de las cuentas
y documentos por pagar originados por la adquisición de productos terminados
durante el sexto bimestre de 2007, efectivamente pagados en el ejercicio 2008,
hasta por el monto del valor del inventario que tengan al 31 de diciembre de 2007.
Para calcular el crédito fiscal de inventarios que se tenían al cierre del ejercicio de
2007, deberán disminuir del importe del inventario que tengan al 31 de diciembre
de 2007, el valor de las cuentas y documentos por pagar deducidos conforme al
presente párrafo.
2. El estímulo fiscal previsto en este capítulo, en ningún caso, podrá ser mayor al
monto que se obtenga de multiplicar el valor de las adquisiciones de productos
terminados del ejercicio de 2007 por el promedio de los cocientes
correspondientes al valor de las adquisiciones de productos terminados en
cada uno de los ejercicios de 2004, 2005 y 2006.
Cuando en alguno de los ejercicios de 2004, 2005, 2006 o 2007, no se hayan
tenido actividades por el ejercicio completo, para los efectos de calcular el
cociente a que se refiere este número, se deberá considerar como denominador
de dicho cociente, la cantidad que resulte de dividir el valor de las adquisiciones
de productos terminados correspondientes al ejercicio por el que no se realizaron
actividades por todo el ejercicio, entre el número de días comprendidos desde el
inicio de actividades hasta el 31 de diciembre del ejercicio de que se trate,
multiplicando el resultado por 365 días.
100
La opción a que se refiere la citada regla la tendrán que ejercer por la totalidad de
las cuentas y documentos por pagar originados por la adquisición de productos
terminados durante el sexto bimestre de 2007, incluso aquellas por las que los
contribuyentes puedan identificar los productos terminados que enajenaron.
La mencionada regla será aplicable siempre que los contribuyentes, presenten
ante la Administración
General
de
Grandes
Contribuyentes
o
ante
la
Administración General de Auditoría Fiscal Federal, según corresponda, aviso en
el que manifiesten que ejercerán la opción prevista en dicha regla.
101
CAPÍTULO IV. TRANSICIÓN DEL IETU
4.1. Principales Costos del IETU Respecto del ISR Y sus
Reglas.
Como principales costos del IETU respecto del ISR, se deben entender: las partidas,
conceptos, transacciones u operaciones, que son deducibles de alguna forma para ISR
y que para IETU serían no deducibles, lo que ocasiona que la base gravable de IETU,
se vea incrementada en relación con la base gravable de ISR, se muestra a
continuación la fórmula básica:
Costos del IETU
(/) Base gravable de ISR
(=) % representativo de los costos sobre la base de ISR
(-) 60%
(=) Excedente de IETU sobre ISR
(x) Base gravable de ISR
(=) Base excedente de IETU sobre la de ISR
(x) Tasa de IETU
(=) IETU excedente sobre ISR
TABLA 4.1. IETU excedente sobre ISR
Regla No. 1
Si las compras de un ejercicio relativas a materias primas, productos terminados,
semiterminados o mercancías, se realizan en el mismo ejercicio (se venden) e
incluso en dicho ejercicio se cobran o se consideran ingresos para efectos del
IETU, pero no son pagadas en el ejercicio sino hasta el siguiente, entonces habrá
un costo para efectos del IETU si las mismas exceden en más del 60% a la base
gravable del ISR.
103
Regla No. 2
Si los gastos, inversiones o cualquier otro concepto, son no deducibles en el
ejercicio para IETU y si para ISR y representan más del 60% de la base gravable
para ISR, entonces, habrá un costo para efectos del IETU en relación con el ISR.
IETU, impuesto incremental año con año.
Está considerado que esté impuesto tenga una tasa progresiva: 16.5% en 2008, 17%
en el 2009 y 17.5% en el 2010, pero la misma ley de este impuesto dice que “se podría
ajustar la tasa dependiendo de la recaudación que se tenga”.
Actividades que puede implementar una empresa para
mejorar sus resultados.
El nuevo impuesto deja pocas opciones a los empresarios, por lo que las empresas
tendrán que contratar de manera más inteligente al personal, para no sufrir mayores
embates fiscales.
A poco tiempo de la entrada en vigor del Impuesto Empresarial a Tasa Única
(IETU), el futuro de los vales de despensa y los seguros de gastos médicos, entre
otros, sigue en duda.
El nuevo gravamen de 16.5%, sobre lo que resulte de los ingresos percibidos y
efectivamente cobrados, no permite a los patrones deducir prestaciones como
vales de despensa, fondo de ahorro o seguros de vida y gastos médicos. Y, por
esa razón, desde fines de 2007 muchas empresas y consultorías fiscales
planearon convertir a efectivo (monetarizar) las prestaciones y sumarlas al salario
del trabajador.
De enero a abril, según la Procuraduría Fiscal, se presentaron diario 244 amparos
contra el IETU. Las empresas “esperan la resolución de los amparos o, en su
caso, el paso del tiempo para ver cómo se comporta el IETU con el Impuesto
Sobre la Renta (ISR) y, con base en eso, tomar una decisión”.
104
La eventual monetización de las prestaciones implicó mayores costos para los
empleados y, en algunos casos, para las empresas. “En la ley hay muchos
aspectos del IETU que no quedaron claros; es muy prematuro pensar en hacer
cambios.
Con el decreto del IETU del primer trimestre, la situación de varias prestaciones de
previsión social siguen en un área gris.
Cada caso es particular, y es importante que cada empresa evalúe los cambios
que implica en toda la organización este nuevo impuesto, haciendo un especial
énfasis en cada segmento, ya que cada uno tiene una mezcla de compensación
diferente y, por lo tanto, algunos niveles pudieran verse más afectados que otros.
Las opciones
La monetarización de las prestaciones y su acumulación en el salario de los
trabajadores tienen ventajas y desventajas para las dos partes. Monetarizar una
prestación y sumarla a los ingresos del trabajador hace que esté sujeta al cobro
del ISR. Los contribuyentes están obligados a calcular tanto el IETU como el ISR y
pagar el impuesto que resulte mayor de los dos.
Las empresas que se decidieran por esta vía tendrían que tomar en cuenta esos
pagos para calcular las aportaciones de seguridad social y el Impuesto sobre
Nómina, puntualiza Carrera.
Estas dos aportaciones se pagan con base en los salarios, por lo que a mayor
sueldo mayor pago al Seguro Social y al fisco.
Aunque el marco legal del IETU prevé que las empresas puedan obtener un
crédito fiscal por el salario que pagan a sus trabajadores, no es suficiente para
compensar los costos adicionales de monetizar las prestaciones.
105
Para efectos del IETU puede obtenerse un crédito por el pago de los salarios, pero
ni los sueldos ni la previsión social son deducibles, aunque para determinar la
base del ISR, sí.
Prestaciones en duda
Fiscalistas y expertos en recursos humanos argumentan que algunas prestaciones
de las empresas, como seguros de gastos médicos, dentales, de vida, funerarios y
planes de retiro, que si bien no hacen patrimonio al trabajador, sí reducen cargas
al Estado.
“Esos (beneficios) no son un ingreso para el trabajador, son coberturas, promesa
de pago si cumple ciertos requisitos”.
Si se monetizaran las prestaciones y se da la opción a los empleados de
adquirirlas, muchos no lo harán, además de que el costo al evaluarse de forma
individual y no colectiva aumentaría.
Un seguro individual se cotiza según la edad, el sexo de la persona y el número de
dependientes económicos que tiene; una persona mayor o con hijos pequeños
paga más que un joven y soltero. Las mujeres son consideradas de mayor riesgo
para los aseguradores..
Trajes a la medida
Una opción que pueden aprovechar las compañías para ofrecer prestaciones con
una menor carga fiscal a sus empleados es hacerlas a conveniencia.
Quizás a un trabajador no le interesa que su póliza de seguro cubra una cesárea,
pero sí quiere un seguro dental; tal vez prefiera pagar menos por un seguro de
vida y destinar parte de los recursos liberados a ahorrar para otros fines. Lo
primero que una empresa requiere es determinar cuánto destina para otorgar
estos beneficios. Y, por ejemplo, si destina 20% de su compensación total a dar
prestaciones por encima de la ley, con los mismos recursos puede ofrecerle un
106
menú más amplio a su trabajador. “El reto es que al mismo costo, o menor, la
gente tenga mayor satisfacción”.
Las empresas que opten por otorgar beneficios personalizados tendrían que hacer
también el cálculo de cuánto se estaría ahorrando en materia fiscal frente al IETU.
4.2. Análisis del Amparo contra la Ley del IETU
La Constitución Política de los Estados Unidos Mexicanos (CPEUM) en los
artículos 31 fracción IV, 73 y 74 fracción IV, confiere facultad al Congreso de la
Unión de imponer las contribuciones necesarias para cubrir el presupuesto, así
como las leyes que deben decretarse para su cumplimento, de conformidad con lo
establecido en los principios constitucionales; esto es, sin violentar las garantías
que la propia Carta Magna otorga a los gobernados.
De la misma manera faculta al Ejecutivo Federal en su artículo 89 fracción I del
ordenamiento antes citado, para promulgar y publicar por decreto las leyes que
apruebe en Congreso.
La Ley del Impuesto Empresarial a Tasa Única, fue publicada en el Diario Oficial
de la Federación el 1o. de Octubre de 2007 y entro en vigor el 1o. de Enero de
2008; por lo que es importante analizar las cuestiones de Inconstitucionalidad de
la misma.
En este rubro, se considera que la obligación de pagar contribuciones en nuestro
país tiene su fundamento en la Constitución (CPEUM). Concretamente en el
artículo 31 fracción IV de ésta, que a la letra dice:
“ARTICULO 31. Son obligaciones de los mexicanos: … IV. Contribuir
para los gastos públicos, así de la federación, como del distrito federal
o del estado y municipio en que residan, de la manera proporcional y
equitativa que dispongan las leyes.
107
(Reformado mediante decreto publicado en el diario oficial de la
federación el 25 de octubre de 1993)”
De aquí se derivan lo que los tratadistas denominan como principios
constitucionales de los impuestos, y en general de las contribuciones, los cuales
son los siguientes:
a) El que éstas se destinen a cubrir los gastos públicos,
b) Que sean proporcionales,
c) Que sean equitativos y
d) Que se encuentren establecidas en una ley. (principio de legalidad tributaria)
Si alguna contribución no cumple con alguno de éstos cuatro principios, no tendría
validez constitucional y ninguno estaría obligado a su entero.
Sin embargo, sucede que la Ley finalmente viola dichos principios constitucionales
no en una, sino en varias de sus disposiciones, lo cual hace necesario analizar las
razones de tal situación realmente contradictoria.
El Congreso de la Unión en su exposición de motivos y en la parte considerativa
manifestó lo siguiente respecto al blindaje de la ley del IETU.
El PRINCIPIO DE PROPORCIONALIDAD, en el Dictamen de la Comisión de
Hacienda y Crédito Público de la Cámara de Diputados del 11 de Septiembre del
2007, se concluía que, el mismo se respetaba en la medida en que el impuesto
grava al contribuyente de acuerdo a su capacidad contributiva, estimaba que el
IETU cumplía con tal principio, según los siguientes argumentos:
1. El IETU es un impuesto mínimo
Dadas las circunstancias actuales del sistema tributario mexicano, lo más
conveniente y eficiente es establecer un régimen fiscal que permita una
contribución mínima del contribuyente al gasto público.
108
El diseño de un impuesto mínimo, como el impuesto empresarial a tasa única,
parte de que son impuestos de base amplia, con tasas impositivas bajas y el
mínimo
posible
de
deducciones,
sólo
permitiéndose
las
estrictamente
indispensables y relacionadas con el objeto gravado, ya que aquellas que no
cumple con esas características distorsionan la base de cada contribuyente, en
vez de hacerla más uniforme.
Es importante señalar que aquellas deducciones que no son estrictamente
indispensables y que no se encuentran relacionadas con el objeto del impuesto
rompen con la proporcionalidad matemática de un porcentaje y permiten, en
ocasiones que cada contribuyente modifique su base tributaria de forma poco
transparente.
De esta manera, lo más proporcional es un impuesto de tasa baja (es decir
porcentaje matemático bajo) con deducciones básicas, indispensables, que estén
estrechamente relacionadas con el objeto del impuesto y que sean de
denominación común para la obtención de utilidades.
Bajo esta premisa esencial, el impuesto empresarial a tasa única es esta
contribución mínima que el Estado Mexicano requiere para el sostenimiento del
gasto público. El diseño del impuesto empresarial a tasa única gira en torno al
principio de que para lograr este impuesto mínimo necesario, es indispensable
hacerlo estableciendo tasas bajas y acotando la deducción de ciertas erogaciones,
particularmente aquéllas que no son estrictamente necesarias para la operación
ordinaria de un negocio y comunes a la gran mayoría de los contribuyentes.
Por lo que la SCJN al analizar el régimen de deducciones del impuesto sobre la
renta, consideró que existen dos tipos:
a) las necesarias o indispensables, y
109
b) las que no son determinantes para la obtención del ingreso que, en este
caso, es el objeto del impuesto.
Lo anterior implica que la deducción de la inversión a valor nominal es equivalente
a deducir el valor de los intereses pagados en el financiamiento para adquirir dicha
inversión, por lo que incluso, sería inexacto afirmar que el impuesto empresarial a
tasa única no permite la deducción de intereses, pues con esta fórmula, es
económicamente su equivalente.
Así como no son deducibles las erogaciones por concepto de intereses y regalías,
tampoco son objeto del impuesto empresarial a tasa única, lo cual es acorde con
el principio de simetría fiscal que debe prevalecer en todos los impuestos por lo
que la Comisión estima que no sería válido alegar la violación a la
proporcionalidad del impuesto si tanto el ingreso como el gasto no son objeto del
gravamen.
De esta misma manera, al participar de la misma naturaleza los sueldos y salarios,
y las prestaciones de seguridad social del costo de intereses y regalías, todos
ellos factores de la producción, no es posible jurídicamente permitir su deducción;
sin embargo, su impacto económico negativo por no ser deducible, es
compensado a través de permitir al contribuyente tomar un crédito equivalente a la
carga fiscal correspondiente al monto de las aportaciones de seguridad social a su
cargo y a los ingresos gravados por sueldos e ingresos asimilados, contra la
contribución empresarial a tasa única, con lo cual esta Dictaminadora estima que
se respetan plenamente los principios constitucionales contenidos en el artículo
31, fracción IV del Pacto Federal.
2. El IETU es un impuesto de control.
Este es creado como un instrumento de control del impuesto sobre la renta,
puesto que permite neutralizar las estrategias que realizan los contribuyentes para
evitar y eludir el pago de este ultimo.
110
Además, el diseño del impuesto empresarial a tasa única permite eliminar los
distintos regímenes especiales, subsidios o estímulos que existen en la Ley del
Impuesto sobre la Renta, tales como: el régimen de consolidación fiscal y el
régimen simplificado.
De igual forma, el impuesto empresarial a tasa única acota los tratamientos
diferenciados que tienen algunas industrias, como sería el caso de la industria
maquiladora, que ha gozado de tratamientos especiales que le han permitido
reducir su carga tributaria en forma importante, con respecto a la que
razonablemente deben pagar esta clase de contribuyentes.
3. El IETU es promotor de la inversión y la creación de empleos
Derivado de los ajustes hechos por esta Comisión a la Iniciativa, el impuesto
empresarial a tasa única es un tributo que promueve la inversión y la creación de
empleos, pues su estructura permite la deducción inmediata de ciertas
erogaciones, que no generan un ingreso inmediato gravable, lo que conlleva una
liberación de recursos que permitirá a los contribuyentes destinar dichos recursos
a la generación de empleos y realización de nuevas inversiones.
En cambio, la alteración en el haber patrimonial de la empresa se aprecia cuando
se obtienen los ingresos producto de su actividad comercial, dado que es en ese
momento cuando deben confrontarse los ingresos obtenidos con el costo que
representó su obtención.
4. El IETU no ocasiona doble tributación
Esta Comisión estima que el hecho de que el impuesto empresarial a tasa única
sea un impuesto directo no implica que se esté gravando la misma fuente de
riqueza del impuesto sobre la renta.
111
De igual forma, se manifestó en el dictamen lo referente al PRINCIPIO DE
EQUIDAD, que el mismo se satisface cuando la ley tributaria otorga el mismo
tratamiento a los contribuyentes iguales, es decir, que estén dentro de la misma
categoría o grupo de contribuyentes considerados por la ley, y no se establezcan
discriminaciones o distinciones a título individual, por lo que los impuestos deben
ser equitativos, en el sentido de que den a los contribuyentes iguales el mismo
trato, así mismo cuando dentro de la misma hipótesis de la norma se encuentren
contribuyentes desiguales, reciban un trato desigual.
Por lo que la Comisión Dictaminadora estimaba que el IETU cumplía con tal
principio, según los siguientes argumentos:
1. Tratamiento especial al Sector Financiero
En la Ley del Impuesto Empresarial a Tasa Única se establece una base especial
para el sector financiero, en función del margen de intermediación financiera, lo
cual se hizo atendiendo a que dicho sector tiene como principal actividad el pago y
cobro de intereses, lo cual
justifica el trato diferenciado con los demás
contribuyentes que no pagarán el impuesto empresarial a tasa única por los
intereses recibidos ni podrán deducir los intereses pagados.
Además, esta diferencia de trato también se justifica si se toma en cuenta que este
sector en especial, se encuentra sujeto a regulaciones estrictas por las propias
actividades que realizan, frente al resto de contribuyentes que no se encuentran
sujetos a dichas regulaciones o a supervisiones de la autoridad.
2. La exclusión como objeto del IETU de ingresos por intereses,
regalías
En relación a los ingresos que se excluyen del impuesto empresarial a tasa única,
los mismos corresponden a actividades pasivas o de rendimientos del capital,
como lo son los intereses, las regalías entre partes relacionadas, los dividendos o
pagos a asalariados. En ninguno de esos casos, esta Dictaminadora considera
112
que se encuentran en las mismas situaciones con los ingresos por las actividades
productivas gravados por la contribución empresarial a tasa única.
Sin embargo en relación con el IETU es de señalar que además de contar con el
propósito meramente recaudatorio cuenta con fines extra fiscales como son los de
la redistribución de la riquezas y de los ingresos, puesto que su finalidad se deriva
de la necesidad de ir substituyendo los ingresos petroleros, pues los mismos
tienden a la baja y esto puede colapsar las finanzas del país si no se atiende
inmediatamente.
Además, con esta contribución se pretenden fortalecer el actual sistema tributario,
mediante la nulificación de las distorsiones legales que actualmente se dan en la
Ley del Impuesto sobre la Renta, es decir, el impuesto empresarial a tasa única se
da como una solución para eliminar los regímenes preferenciales, así como para
buscar desalentar las planeaciones fiscales que busquen eludir el pago del dicho
tributo.
De esta forma, luego de un estudio profundo del dictamen y de la ley, se arriba a
la conclusión que la Ley del Impuesto Empresarial a Tasa Única, carece de
constitucionalidad, al haberse encontrado claramente que viola los principios
constitucionales tributarios.
Consecuentemente, se cuenta con un medio de defensa extraordinario, el Juicio
de Amparo en la vía indirecta que encuentra su fundamento en los artículos 103 y
107 de la Constitución Política de los Estados Unidos Mexicanos (CPEUM) y por
supuesto en la ley reglamentaria respectiva, la Ley de Amparo.
De esta manera, en el artículo 103 de la CPEUM y se señala que los Tribunales
de la Federación resolverán toda controversia que se suscite:
113
1. Por leyes o actos de la autoridad que violen las garantías
individuales.
2. Por leyes o actos de la autoridad federal que vulneren o restrinjan la
soberanía de los estados.
3. Por leyes o actos de las autoridades de estos que invadan la
autoridad federal.
En relación con el artículo 114 de la Ley de Amparo, éste se representa ante un
Juzgado de Distrito y procede en los siguientes casos:
I.- Contra Leyes Federales o Locales, tratados internacionales,
reglamentos expedidos por el Presidente de la República de acuerdo
con la fracción I del Artículo 89 Constitucional, reglamento de Leyes
Locales expedidos por los gobernadores de los Estados, u otros
reglamentos, decretos o acuerdos de observancia general, que por su
sola entrada en vigor o con motivo del primer acto de aplicación,
causen perjuicio al quejoso.
Acto continuo, se analizan los presupuestos con los que debe cumplir el impuesto
y para que
este sea valido, eficaz y constitucional deberá de contar con
elementos esenciales tales como:
a. objeto
b. base
c. tasa o tarifa
d. época de pago
Por consiguiente, alguna falta de precisión de estos ocasionaría
en primer
término, que el principio de legalidad tributaria se vulnerará de tal forma que la ley
se tildara de inconstitucional, al deber estos quedar expresamente en la ley con
dos objetivos de vital importancia dentro de la relación jurídica tributaria:
114
a) Para que no quede margen para la arbitrariedad de las autoridades y estas no
tengan más que aplicar las disposiciones dictadas con anterioridad al caso
concreto, y
b) Para que el contribuyente pueda conocer en todo momento la forma cierta de
contribuir.
En el caso concreto del objeto del IETU, si consideramos que éste lo constituye el
ingreso, pues nos encontramos con que el mismo no se encuentra definido en la
Ley respectiva, lo cual es sin duda grave y hace que se viole flagrantemente el
principio de legalidad tributaria que debe revestir a cualquier contribución para su
debida validez.
Esta es la misma situación que se presenta en la Ley del Impuesto Sobre la Renta
(LISR), en donde tampoco se encuentra definido tal concepto, a pesar de que el
ingreso constituye igualmente el objeto del impuesto, aunque los tribunales ya han
resuelto en numerosas ocasiones que ésta situación no implica una violación al
principio de legalidad tributaria bajo el argumento de que aunque no hay una
definición concreta y expresa de ingreso, si se hace mención o relación de
distintos medios, formas y situaciones en los que se considerará que se obtienen,
con lo cual el contribuyente tiene la certeza de que es lo que debe considerar para
la determinación de la base del impuesto.
En la Ley del IETU nos encontramos exactamente con la misma situación que se
presenta en la LISR, en relación a que igualmente sólo se señalan diversos
medios, formas y situaciones en los que se considerará que se obtienen los
ingresos, por lo que aunque no existe una definición de tal concepto, será
necesario al momento de determinar los conceptos de violación en el amparo
respectivo, la importancia que se le dará en el cuerpo de nuestra demanda a esta
situación, considerando los antecedentes que ya existen en materia de ISR al
respecto.
115
Al establecerse en la Ley del IETU que se consideran todos los ingresos que se
cobren pero no todas las erogaciones que se paguen, se tiene como resultado que
se tenga que pagar el IETU sobre una base irreal la cual no es representativa de
la capacidad contributiva del contribuyente.
Como sabemos, la Ley del IETU contempla como ingreso acumulable todos los
efectivamente cobrados, considerando como exentos sólo los derivados de
operaciones muy particulares y aisladas, por lo que si consideramos que la Ley
contempla dentro de su objeto los ingresos por enajenación de bienes, prestación
de servicios independientes y el otorgamiento del uso o goce temporal de bienes,
tenemos entonces que su base es bastante amplia, lo cual se refuerza con el
hecho de que no permite deducir de esos ingresos todas las erogaciones
realizadas por los contribuyentes.
De esta forma tenemos que en la Ley del IETU no se permite la deducción de
salarios y demás prestaciones que deriven de la relación laboral, así como todas
aquellas que se asimilan a salarios para fines del ISR, las aportaciones de
seguridad social, ni los intereses, por sólo mencionar aquellos conceptos de
erogación más comunes.
La Ley del IETU tiene como fin real el gravar la renta, no puede desconocer en la
determinación de su base erogaciones que son estrictamente indispensables para
la realización de las actividades del contribuyente, máxime que tal situación ya ha
quedado reconocida inclusive por la SCJN.
La violación al principio de proporcionalidad tributaria, la cual está en función a la
capacidad contributiva es más que evidente en este caso, cosa que se refuerza
aún más considerando que la necesidad y lo estrictamente indispensable del pago
de los salarios, prestaciones laborales y aportaciones de seguridad social ha
quedado más que de manifiesto en jurisprudencias de la SCJN que no se pueden
116
desconocer ahora bajo el argumento de que el IETU es un impuesto distinto al ISR
ya que, se insiste, en realidad el IETU no es distinto al ISR, salvo por el nombre.
La Ley del IETU remite a la del IVA en relación a lo que debe entenderse por los
actos objeto del IETU, es decir, a lo que debemos entender por enajenación de
bienes, prestación de servicios independientes y otorgamiento del uso o goce
temporal de bienes. Esto implica el que el objeto del IETU, el cual es un impuesto
directo, se encuentra precisado y contenido en una ley que regula a un impuesto
indirecto, es decir, en una ley que regula a un impuesto de naturaleza totalmente
distinta.
Lo mismo ocurre en el caso de la determinación del momento en que se
considerará efectivamente cobrado el precio o contraprestación, ya que también
en este caso la Ley del IETU remite a la del IVA. De esta forma, el momento en el
que se causará el IETU estará regulado en una ley de naturaleza distinta a la del
IETU.
Esta especie de híbrido fiscal ocasiona el que se atente contra el principio de
legalidad tributaria el cual exige que los elementos esenciales del impuesto, tales
como sujeto, objeto, base, tasa, tarifa y época de pago, se encuentren
expresamente contenidos y definidos en la ley respectiva, tal y como en su
momento se mencionó.
Esta situación tiene un elemento más de defensa a favor del contribuyente si
consideramos que ha quedado perfectamente aclarado y definido en diversas
resoluciones de la SCJN, el hecho de que un impuesto indirecto tiene una
naturaleza distinta al de un impuesto directo, por lo que el objeto y base de
tributación no pueden ser las mismas.
En relación a la naturaleza del IETU, nos encontramos con que según el estudio
de la OCDE titulado “Estudio Económico de la OCDE:
117
“México 2007. El IETU es un impuesto sobre la renta. En efecto, en
dicho estudio que se concluyó en el mes de Julio del 2007, se señala
lo siguiente: “Los principales factores de la reforma fiscal aprobada
son los siguientes: Introducción del IETU (Impuesto Empresarial a
Tasa Única). Es un impuesto sobre la renta a las empresas y
actividades profesionales que grava los ingresos empresariales por la
enajenación de bienes, la prestación de servicios y el otorgamiento del
uso o goce temporal de bienes, después de deducir los gastos de
capital. Similar a la Contribución Empresarial de Tasa Única
originalmente propuesta (Capítulo 2, Recuadro 2.2, de este Estudio),
el IETU actúa como un impuesto mínimo…….”
Ahora bien, la Ley del IETU establece una tasa fija del 16.5% para el ejercicio
2008, del 17% para el 2009 y del 17.5% para el 2010, la cual sería aplicable a la
base del impuesto tanto de personas morales como de personas físicas. En el
caso de las personas físicas, mediante jurisprudencia la SCJN ha establecido que,
en el caso de los impuestos directos, la proporcionalidad tributaria se cumple a
través del establecimiento de tarifas progresivas, de manera tal que paguen más
quienes más recursos tengan y menos quienes menos obtengan.
Por lo que, la Ley del IETU viola flagrantemente el principio de proporcionalidad
tributaria al establecer para las personas físicas una tasa de impuesto fija y, por lo
mismo, no atender a su verdadera capacidad contributiva, ya que debido al criterio
de la SCJN el cumplimiento de este principio se realiza a través de tarifas
progresivas pues mediante ellas se consigue que cubran un impuesto en monto
superior los contribuyentes de más elevados recursos y uno inferior los de
menores ingresos, estableciéndose con eso una diferencia congruente entre los
diversos niveles de ingresos.
118
Expresado en otros términos, la proporcionalidad se encuentra vinculada con la
capacidad
económica
de
los
contribuyentes
que
debe
ser
gravada
diferencialmente conforme a tarifas progresivas, para que en cada caso el impacto
sea distinto no sólo en cantidad sino en lo tocante al mayor o menor sacrificio,
reflejado cualitativamente en la disminución patrimonial que proceda, y que debe
encontrarse en proporción a los ingresos obtenidos.
A su vez, el principio de equidad radica medularmente en la igualdad ante la
misma ley tributaria de todos los sujetos pasivos de un mismo tributo, los que en
tales condiciones deben recibir un tratamiento idéntico en lo concerniente a
hipótesis de causación, acumulación de ingresos gravables, deducciones
permitidas, plazos de pago, etcétera, debiendo únicamente variar las tarifas
tributarias aplicables de acuerdo con la capacidad económica de cada
contribuyente, para respetar el principio de proporcionalidad antes mencionado.
Por lo anteriormente expuesto, se manifiesta que el Juicio de Amparo en la vía
indirecta es el medio idóneo para impugnar Ley del Impuesto Empresarial Única,
debido a que es un órgano encargado del control constitucional.
Existiendo, tres momentos procesales para interponer la demanda de amparo
correspondiente en contra de una ley que causa perjuicio al contribuyente con la
sola entrada en vigor de la misma, procede presentar la demanda ante el Juez de
Distrito que corresponda al domicilio del quejoso, cuyos términos son los
siguientes:
a. Dentro de los 30 días hábiles siguientes a aquel en que entre en
vigor la ley respectiva.
b. Dentro de 15 días hábiles siguientes al primer acto de aplicación
de la ley
c. Una vez declarada inconstitucional una ley o precepto legal en
específico, el contribuyente puede ampararse cuando la autoridad
119
pretenda aplicarlo al ejercer sus facultades de comprobación, o
bien, en el acto ulterior de autoaplicación del dispositivo legal a
cuando
se
declaró
inconstitucional
que
deba
realizar
el
contribuyente, teniendo de plazo para ello el de 15 días hábiles.
En el caso de que ya hubiese sido determinada la inconstitucionalidad de la ley o
precepto legal en específico, ya que entonces no importará que previamente se
haya consentido.
Es decir, se presenta cuando derivado de juicios presentados por otros
contribuyentes, la SCJN determina la inconstitucionalidad de una ley o precepto
legal específico, y posterior a eso, la autoridad finca un crédito fiscal a un
contribuyente con base en esa ley o precepto legal específico que ya fue
declarado inconstitucional.
En este caso, el contribuyente podrá promover el Juicio de Amparo Directo contra
ese acto no importando que previamente él haya consentido la ley o precepto legal
específico al aplicarlo y que nunca antes haya controvertido tal dispositivo legal,
ya que entonces no operará la limitante de tener que haberlo presentado dentro de
los plazos ya comentados anteriormente.
Las leyes auto aplicativas vinculan al gobernado a su cumplimiento desde el inicio
de su vigencia ya que no requieren de una condición, es decir, de la realización de
un acto concreto para su aplicación.
Por lo tanto, podríamos concluir que una ley auto aplicativa ocasiona un perjuicio
al contribuyente con su sola entrada en vigor porque crea, modifica o extingue una
situación concreta de derecho sin necesidad de requerir un acto de aplicación.
En relación a esto, una de las características de nuestro sistema tributario es
justamente la autodeterminación de las contribuciones, es decir, que corresponde
120
al propio contribuyente determinar las contribuciones a su cargo, y por ende,
autoaplicarse las leyes, independientemente de las facultades de comprobación
de las autoridades fiscales.
Esto queda de manifiesto en el artículo 6º del Código Fiscal de la Federación
(CFF), en el que se señala que corresponde a los contribuyentes la determinación
de las contribuciones a su cargo, conforme se realicen las situaciones jurídicas o
de hecho previstas en las leyes fiscales vigentes durante el lapso en que ocurran.
De ésta forma, prácticamente todas las leyes fiscales tienen el carácter de auto
aplicativas ya que corresponde al propio contribuyente el determinar las
contribuciones a su cargo, es decir, no se requiere de un acto de aplicación de la
autoridad para que el contribuyente se vea obligado a su cumplimiento.
El hecho de promover el amparo dentro de los 30 días siguientes al inicio de
vigencia de la ley o bien, hacerlo hasta el primer acto de aplicación, sea éste
producto de la auto aplicación de la norma por el propio contribuyente o sea
producto del ejercicio de las facultades de comprobación de las autoridades
fiscales, tiene una diferencia más allá de la propia redacción o argumentos que se
pueden hacer valer en una y otra situación.
Sin embargo, es conveniente promover la demanda de amparo en la vía indirecta,
contra la ley del IETU en el primer acto de aplicación, al establecer mayor
seguridad jurídica al quejoso y al mismo tiempo contar con mayores pruebas que
ayuden a demostrar que la ley tiene el carácter de auto aplicativa, reforzando así
el interés jurídico del promoverte.
Siendo estos los motivos por los cuales es pertinente promover el Juicio de
Amparo en la vía indirecta, es importante señalar los efectos del mismo.
De conformidad en lo dispuesto en el artículo 80 de la Ley de Amparo, la cual
manifiesta que:
121
ARTICULO 80.- La sentencia que conceda el amparo tendré por
objeto restituir al agraviado en el pleno goce de la garantía individual
violada, restableciendo las cosas al estado que guardaban antes de la
violación, cuando el acto reclamado sea de carácter positivo; y cuando
sea de carácter negativo, el efecto del amparo será obligar a la
autoridad responsable a que obre en el sentido de respetar la garantía
de que se trate y a cumplir, por su parte, lo que la misma garantía
exija.
Esto es, de entrada, la sentencia de amparo tendrá como consecuencia que la
autoridad respete la garantía individual de que se trate, por lo que en el caso de
ampararse por violación al principio de proporcionalidad tributaria, por ejemplo,
entonces la sentencia tendrá el efecto de que la autoridad deba respetar tal
principio, por lo que el cálculo de impuestos tendrá que hacerse considerando en
su mecánica aquellos elementos o conceptos que permitan cumplir cabalmente
con tal principio constitucional.
En el caso concreto de la Ley del IETU que se considera viola el principio de
proporcionalidad tributaria al no permitir la deducción de sueldos, salarios y
aportaciones de seguridad social, la sentencia de amparo tendría entonces el
efecto de permitir tal deducción en el cálculo de impuesto respectivo.
Por lo tanto, para que la sentencia de amparo tenga el efecto de que el
contribuyente se encuentre liberado de la obligación de pago del impuesto
respectivo, es necesario que la norma violatoria de los principios constitucionales
sea una que establezca alguno de los elementos esenciales de los tributos, como
sujeto, objeto, base, tasa, tarifa o época de pago, ya que de no ser así, entonces
el efecto se limitará a corregir el vicio o defecto, pero sin que con ello se afecte a
todo el sistema impositivo.
122
De esta forma únicamente se tendrá el efecto de la destrucción de los actos de
aplicación en el pasado y hacia el futuro se impedirá se aplique, pero sólo en lo
concerniente al vicio o situación por la que se consideró inconstitucional.
Por supuesto, que en el caso de que el contribuyente hubiese efectuado pagos
del impuesto controvertido en el Juicio de Amparo, al emitirse la sentencia de
amparo la autoridad tendrá que devolver las cantidades enteradas previamente,
sea de manera total o parcial, si es que en éste último caso, el amparo sólo tiene
como efecto el incluir en el cálculo de impuesto ciertos conceptos los cuales
fueron el objeto del amparo.
En conclusión, es evidente que el país requiere elevar su recaudación tributaria
con la doble finalidad de evitar el que las finanzas públicas sigan dependiendo de
los ingresos petroleros, en vista de lo volátil e inestable de su precio y de que los
recursos petroleros no son renovables, así como lograr un crecimiento económico
sostenido y de largo plazo. Por lo que la vía de los impuestos es la adecuada para
tal fin, siempre que las disposiciones legales correspondientes respeten las
garantías constitucionales de los contribuyentes y se establezcan disposiciones
que realmente amplíe la base de contribuyentes y no solo amplíen la base de
contribución de los mismos que ya están en el padrón, ya que entonces nos
encontramos con cargas fiscales desproporciónales que ocasionan la reticencia
de los contribuyentes a pagarlas.
Siendo así el único medio de defensa que posee el contribuyente para manifestar
la no aplicación de leyes que carezcan de constitucionalidad, y así valer sus
derechos consagrados en la Constitución, al mismo tiempo el particular podrá
hacer frente a las arbitrariedades de
la autoridad, ocasionado con esto un
verdadero Estado de Derecho basado en principios constitucionales los cuales no
deberán ser vulnerados ni violados por ninguna autoridad.
123
Finalmente, se arriba a la conclusión que al interponer el juicio de amparo en la
vía indirecta se defienden las garantías tributarias constitucionales, que se
encuentran violadas en la Ley del Impuesto Empresarial a Tasa Única, por lo que
es indispensable promover el medio de defensa para así no pagar el impuesto
tan elevado que se encuentra regulado en la ley del IETU y con esto, lograr un
ahorro significante en los ingresos, y tener así mayores oportunidades de crecer y
al mismo tiempo de ofrecer mayores beneficios a los empleados.
4.3. ESTRATEGIA DE
AMPARO CONTRA LEY DE
IMPUESTO EMPRESARIAL A TASA ÚNICA
DOCUMENTACIÓN REQUERIDA:
a. Persona moral.- Acta Constitutiva (al momento de presentar el amparo)
b. Persona física.- copia de identificación oficial (al momento de presentar el
amparo)
c. En caso de ser representado.- Poder notarial (al momento de presentar el
amparo)
d. Copia simple del Formulario de Inscripción ante Hacienda (para realizar el
estudio)
e. Cedula de Registro Federal del Contribuyente. (al momento de presentar el
amparo)
f. Ultima Declaración del Ejercicio (para realizar el estudio)
g. Ultima Declaración Anual de Sueldos y Salarios. (para realizar el estudio)
h. Ultima liquidación del Seguro Social. (para realizar el estudio)
i. Cedula del último Levantamiento de inventarios, en su caso. (para realizar
el estudio)
j. Pago provisional del mes de Enero del IETU (al momento de presentar el
amparo)
k. Papeles de Trabajo para el Calculo del Pago Provisional (al momento de
presentar el amparo).
124
AFECTACION: Se realizara un estudio minucioso de forma gratuita, para ver si es
conveniente y procedente la promoción del amparo, con esto evitaríamos el
sobreseimiento y la improcedencia del juicio.
COMPETENCIA: Juez de Distrito de la localidad.
TIPO DE LEY: Auto aplicativa, por lo dispuesto en el articulo 6 del código fiscal de
la federación, con el primer pago provisional del
impuesto, de fecha 18 de
Febrero del presente ano.
TÉRMINO RECOMENDADO: dentro de los 15 días siguientes al primer acto de
aplicación
GARANTÍAS CONSTITUCIONALES VIOLADAS:
principio de seguridad
jurídica, Proporcionalidad, equidad y legalidad tributaria. (Art. 31 fracción IV
Const.)
INGRESO
Y
ADMISIÓN
DEL
JUICIO DE
AMPARO
ASÍ
COMO SU
SUSPENSIÓN PROVISIONAL: Una vez que se haya ingresado el amparo y se
presente en listas la admisión, se solicitara la suspensión provisional, para efectos
de no pagar el impuesto en el lapso que dura el juicio. (Es a consideración del
interesado, ya que de antemano se le hace de su conocimiento que en caso de
que nos otorguen dicha suspensión para efectos y resulte en contra la sentencia
del amparo, se tendrá que pagar el impuesto más accesorios)
EN CASO DE NEGATIVA DE LA SENTENCIA: Se promoverá en segunda
instancia recurso de revisión ante los Tribunales Colegiados.
PROBABILIDADES
DE
OBTENER
LA SENTENCIA
A
FAVOR:
Las
posibilidades de obtener el amparo a favor, son amplias y deriva también de
acreditar de forma clara y precisa el
interés jurídico de cada contribuyente, así
125
como los criterios de los jueces, por lo cual
nuestra firma se compromete a
instrumentar un amparo eficaz y bien fundado, apoyado con todos los medios
necesarios como son sentencias, tesis jurisprudenciales, periciales contables y de
mas medios de prueba para hacer valer la violación del derecho.
Cabe mencionar que durante el lapso que dure el juicio, no se solicitara cantidad
extra de la pactada, así como que el despacho se hace responsable de reportar
de forma periódica el proceso del mismo.
126
Conclusiones
Este
nuevo impuesto se cobra sobre la diferencia de lo que resulte de los
ingresos percibidos y efectivamente cobrados menos las deducciones autorizadas,
efectivamente pagadas, al aplicarle la tasa correspondiente.
Nació con el objetivo de gravar a las empresas. Sin embargo, el Banco de México
ha sido muy claro, “su impacto se refleja sobre los precios al consumidor durante
2008”.
Aún cuando el objetivo es gravar a las empresas, las personas físicas con
actividad profesional (médicos, arquitectos, artistas, periodistas, entre otros)
y
quienes tributen bajo el Régimen de Pequeños Contribuyentes (REPECOS)
también deberán pagar IETU. Los contribuyentes deberán estimar paralelamente
el IETU y el ISR y pagar el gravamen que resulte más alto.
Desde el momento de su discusión hasta la fecha, ha resultado ser un dolor de
cabeza para las empresas y personas físicas con actividad empresarial, es el
gravamen que más número de quejas ha acumulado en la historia de nuestro país
(más 31 mil amparos).
Hoy sabemos que la aplicación de una tasa en niveles de 16.5% en el IETU es
elevada para los bajos márgenes de utilidad de la mayoría de las pequeñas y
medianas empresas, principalmente de aquellas dedicadas a la manufactura cuyo
margen de utilidad oscila en 3%. “Los márgenes de utilidad de éstas no permiten
pagar bajo una base gravable tan amplia como la que tiene el IETU”.
Entre los sectores que presentan dificultades a la hora de determinar y pagar una
tasa de 16.5% del IETU destacan el manufacturero (maquila), de auto transporte,
los agro negocios, las instituciones financieras como cajas de ahorro, Sofoles y
sociedades financieras, las industrias textil, del calzado, muebles y alimentos
128
preparados y hasta empresas extranjeras que operan en México, que no podrán
acreditar este impuesto en sus países de origen.
Las grandes empresas que hoy pagan impuestos no tendrán problemas porque
la tasa del ISR que pagan está por encima del IETU, que a la hora de acreditarla
quedaría prácticamente sin efecto.
Los sectores que se ven más afectados son el auto transporte, que está bajo un
régimen especial; las cementeras y aquellos corporativos que aplican una
consolidación fiscal, de aquellos que abusan de los mecanismos de planeación fiscal
agresiva para eludir el fisco.
Es importante anotar que para el IETU los sueldos y salarios no son deducibles, sino
acreditables, entonces el complejo mecanismo de este impuesto hace que al final de
cuentas algunas prestaciones marcadas en la Ley Federal del Trabajo, como la prima
vacacional, la dominical, el aguinaldo y el reparto de utilidades y otras prestaciones
extras que otorgue una empresa a su trabajador sean gravadas. Por todo lo anterior,
en los próximos años a las empresas les saldrá más caro dar prestaciones sociales.
Existe un impacto adicional, ya que este gravamen representa un costo financiero por
no poder deducir los intereses derivados de los créditos que tengan las empresas,
golpeando a su vez el manejo fiscal de los inventarios, el 50% de las inversiones
realizadas con anterioridad a la entrada en vigor del impuesto así como el saldo de las
pérdidas fiscales sufridas en meses anteriores.
Como se menciono anteriormente, se han presentado más de 31 mil amparos de
empresas y personas físicas ante este impuesto. Situación que aparentemente no
le preocupa a la Secretaria de Hacienda, y que al final de año captó por este
gravamen aproximadamente 70 mil millones de pesos, cobrando en el primer
trimestre 20 mil millones de pesos.
129
“Para la Secretaria de Hacienda, el IETU desde sus inicios estuvo bien cuidado,
que no violenta a las empresas ni a la actividad productiva, al contrario, busca
hacer menos complicado la recaudación de impuestos”.
Y para concluir: Las compañías ya pagan el IETU desde el 17 de febrero de 2008
y debieron esperar al menos un año antes de decidir el destino de las prestaciones
de previsión social que darían a su personal, pero la tasa de ese nuevo impuesto
crecerá en los próximos años.
Desde 2008, el IETU gravó con una tasa de 16.5%, la cual crece a 17% en 2009 y
a 17.5% a partir de 2010. El nuevo tributo es complementario al ISR y sustituye al
Impuesto al Activo. Los causantes deberán calcular, paralelamente, 17% del IETU
y 28% del ISR y pagar al fisco el que resulte más alto.
Pero no todos son iguales ante los ojos de la Ley del IETU, ya que las
dependencias gubernamentales, los partidos políticos y los sindicatos; las
personas autorizadas para recibir donativos deducibles de ISR; las cámaras de
comercio e industria y algunas personas con actividades agropecuarias,
ganaderas o silvícolas no pagarán el tributo.
Tanto Hacienda como diputados y senadores prevén que, en el largo plazo, el
IETU sustituya al ISR, ya que deja menos espacio para que las empresas tengan
beneficios fiscales y paguen menos al fisco.
Las personas físicas con actividad profesional (médicos, arquitectos, artistas,
periodistas, entre otros) y quienes tributen bajo el Régimen de Pequeños
Contribuyentes también deberán pagar IETU.
130
INDICE DE TABLAS
TABLA 2.1. Presentación de la Declaración del IETU …………………………35
TABLA 2.2. Pagos provisionales del IETU ..................................................... 43
TABLA 2.3. Pago provisional del IETU por enterar. ....................................... 46
TABLA 2.4. Información requerida para la determinación del IETU. ... 47¡Error!
Marcador no definido.
TABLA 2.5. Estimación mensual del IETU ........................................................
TABLA 2.6. Diferencia entre el ISR y el IA ..................................................... 56
TABLA 2.7. Límite anual de IA pagado en los diez ejercicios inmediatos. ..... 56
TABLA 2.8. Factor de actualización del IA .................................................... 57
TABLA 2.9. Factor de actualización del IETU ............................................... 57
TABLA 3.1. Crédito fiscal por deducciones autorizadas mayores a los
ingresos.......................................................................................................... 66
TABLA 3.2. Factor de actualización del crédito fiscal por deducciones
autorizadas mayores a los ingresos ............................................................... 67
TABLA 3.3. Factor de actualización del crédito fiscal por deducciones
autorizadas mayores a los ingresos pendiente de acreditar. ......................... 67
TABLA 3.4. Factor de actualización de la deducción adicional de
inventarios…. ................................................................................................. 73
TABLA 3.5. Factor de actualización de los pagos provisionales del IETU en
deducción adicional de inventarios ................................................................ 74
TABLA 3.6. Factor de actualización del saldo pendiente de deducir del crédito
fiscal por inversiones. ..................................................................................... 76
TABLA 3.7. Crédito fiscal por inventarios de personas morales al 31 de
diciembre de 2007 .......................................................................................... 80
TABLA 3.8. Actualización del crédito fiscal por inventarios de personas
morales al 31 de diciembre de 2007 .............................................................. 81
TABLA 3.9. Actualización de los pagos provisionales del crédito fiscal por
inventarios de personas morales al 31 de diciembre de 2007 ....................... 81
TABLA 3.10. Deducción inmediata ajustada de las inversiones en bienes
nuevos de activo fijo. ...................................................................................... 83
TABLA 3.11 Deducción de las inversiones erogadas…………………………84
TABLA 3.12. Suma de la deducción inmediata ajustada de las inversiones y
de terrenos. .................................................................................................... 84
TABLA 3.13. Monto actualizado que resultó menor en el ejercicio de que se
trate. ............................................................................................................... 85
TABLA 3.14. Monto ajustado de la pérdida del ejercicio de 2005 ....... 85¡Error!
Marcador no definido.
TABLA 3.15. Monto ajustado de la pérdida del ejercicio de 2006 .................. 86
TABLA 3.16. Monto ajustado de las pérdidas aplicadas en 2006 y
2007………………………………………………………………………………….86
TABLA 3.17. Monto actualizado que corresponde a cada uno de los ejercicios
de 2005 a 2009 .............................................................................................. 86
131
TABLA 3.18. Crédito fiscal por pérdidas fiscales generadas de 2005 a 2007
.................................................................................................................. …..87
TABLA 3.19. Factor de actualización del crédito fiscal por pérdidas fiscales
generadas de 2005 a 2007 ............................................................................ 87
TABLA 3.20. Factor de actualización del crédito fiscal por pérdidas fiscales
genera para pago provisional ......................................................................... 87
TABLA 3.21. Saldo ajustado de la cuenta de capital de aportación. ... 90¡Error!
Marcador no definido.
TABLA 3.22. Pérdida fiscal generada en el régimen simplificado vigente hasta
el ejercicio de 2001 ........................................................................................ 90
TABLA 3.23. Pérdida fiscal generada en el régimen simplificado vigente hasta
el ejercicio de 2001 pendiente de disminuir. .................................................. 90
TABLA 3.24. Crédito fiscal por cobros derivados de enajenaciones a plazo. 93
TABLA 3.25. Crédito fiscal acreditable contra pago provisional del IETU
........................................................................................................ ………….93
TABLA 3.26. Proporción del crédito fiscal aplicable contra el pago del IETU
del mes de que se trate .................................................................................. 93
TABLA 3.27. Estímulo fiscal a empresas maquiladoras, acreditable contra el
IETU del ejercicio ........................................................................................... 95
TABLA 3.28. Estímulo fiscal a empresas maquiladoras, acreditable contra el
pago provisional del IETU del mes de que se trate. ....................................... 96
TABLA 3.29. Parte proporcional del IETU del ejercicio o del pago provisional
de dicho impuesto del periodo de que se trate............................................... 97
TABLA 3.30. Parte proporcional del ISR propio del ejercicio o del pago
provisional del ISR propio por acreditar del periodo de que se trate. ............. 98
TABLA 4.1. Costos del IETU………………………………………………….. .. 103
132
FUENTES DE INFORMACIÓN
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ARELLANO García, Carlos. (1998) El juicio de Amparo. (4ta edición). México:
Porrúa
Constitución Política de los Estados Unidos Mexicanos. Ultima Edición. México:
Fernández editores
DOMINGUEZ Orozco, Jaime. (2008) Pagos provisionales de ISR y el IETU 2008.
México: Ediciones Fiscales ISEF
GALINDO, M. (2008) Remuneraciones al personal para el IETU 2008. México:
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GALINDO Cosme, Mónica Isela. (2007) Ciento 24 Casos Prácticos del IETU 2008.
México: Ediciones Fiscales ISEF
C.P. GONZÁLEZ Cantú César. (2008) El Impacto del IETU en los Negocios.
Primera edición. México: editorial ISEF
HERNÁNDEZ Sanpieri. (2006) Metodología de la investigación. (2da edición).
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C.P. LECHAGA Santillán, Efraín. Fisco Agenda 2008. Ediciones Fiscales ISEF, S.
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Normas de Información Financiera, Versión Estudiantil. México: Instituto Mexicano
de Contadores Públicos.
PÉREZ Chavez, Fol Olguín. (2008) Impuesto Empresarial a Tasa Única. (2
edición). México: Taxxx editores
133
Resolución Miscelánea Fiscal 2007-2008
ROMERO, Javier. (2007) Principios de Contabilidad. Tercera edición. México: Mc
Graw Hill
SÁNCHEZ Miranda, Arnulfo (2004) Estrategias Financieras de los Impuestos (3ra
edición). México: Gasca-SICCO
134