Comparativas Principios Contables

Comparativas
Principios Contables
PGC 2007 y PGC 1990
Con referencia a Normativa
Internacional (NIIF-UE)
ACTUALIZADO A NOVIEMBRE 2007
4
© Ediciones Francis Lefebvre
Esta publicación ha sido preparada por PRICEWATERHOUSECOOPERS, S.A., bajo la dirección de Lorenzo López
Álvarez, Socio Técnico de Auditoría, y en su elaboración han intervenido los siguientes miembros del Departamento Técnico de Auditoría:
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Encarnación Rico Pérez (Directora del Departamento Técnico)
Carmen Gutiérrez del Olmo Moreda (Gerente del Departamento Técnico)
Mª José Serrano Baños (Senior Manager del Departamento Técnico)
Caridad Bermejo Pastorín (Senior Manager del Departamento Técnico)
Mª Dolores González Ledro (Senior Manager del Departamento Técnico)
Esta publicación ofrece un resumen de las principales diferencias existentes entre el Plan General de Contabilidad (PGC) aprobado recientemente mediante Real Decreto 1514/2007 de 16 de noviembre, el PGC (RD
1643/1990) y las Normas Internacionales de Información Financiera adoptadas por la Unión Europea (NIIF-UE). Es
evidente que ningún resumen puede abarcar la gran cantidad de pequeñas diferencias de detalle que existen
entre estas normas. Incluso en aquellos casos en que las normativas son similares en líneas generales, al examinar su aplicación detenidamente es prácticamente imposible no identificar diferencias que podrían tener repercusión en los estados financieros de una entidad específica.
Este Dossier se centra, principalmente, en las diferencias de valoración más significativas y que surgen más habitualmente en la práctica. No obstante, al aplicar cualquiera de estos marcos contables es indispensable, por la
complejidad implícita en la redacción de la normativa, consultar las correspondientes normas contables.
El documento aborda, en relación con el PGC (RD 1514/2007), el contenido de dicha norma individualmente
considerada, sin menoscabo de la aplicación de la disposición transitoria 5ª, apartado 1, en la que se indica que,
con carácter general, las adaptaciones sectoriales y otras disposiciones de desarrollo en materia contable en
vigor a la fecha de publicación del RD 1514/2007 seguirán aplicándose en todo aquello que no se oponga a lo
dispuesto en el Código de Comercio, Texto Refundido de la Ley de Sociedades Anónimas, Texto Refundido de la
Ley de Sociedades de Responsabilidad Limitada, disposiciones específicas y en el PGC.
La información contenida en esta publicación se presenta en once Capítulos.
Cada uno de los Capítulos está dedicado a una materia determinada que se ha considerado de interés destacar
por sí misma, ya se refiera a un epígrafe del balance o de la cuenta de pérdidas y ganancias o a algún aspecto de
la presentación de las cuentas anuales.
Esta comparativa sólo pretende ser una referencia general. No debe utilizarse como sustituto de la lectura de
las normas contables de referencia o del juicio profesional.
© EDICIONES FRANCIS LEFEBVRE, S. A.
Santiago de Compostela, 100. 28035 Madrid. Tel.: 91 210 80 00; Fax: 91 210 80 01
www.efl.es
Precio: 26 € (4% IVA incluido)
ISBN: 978-84-96535-67-1
Depósito legal: M-55097-2007
Impreso en España por Printing’94
Puerto Rico, 3. 28016 Madrid
©
SUMARIO — 5
Ed. Francis Lefebvre
SUMARIO
Capítulo 1.
Resumen de las principales diferencias ....................
100
Capítulo 2.
Principios fundamentales..........................................
200
Capítulo 3.
Cuentas anuales y estados financieros intermedios
300
Capítulo 4.
Monedas ....................................................................
400
Capítulo 5.
Inmovilizado intangible y material e inversiones inmobiliarias ..................................................................
500
Existencias y activos no corrientes mantenidos para
la venta.......................................................................
700
Activos y pasivos por impuestos y retribuciones al
personal a largo plazo y provisiones .........................
800
Capítulo 6.
Capítulo 7.
Capítulo 8.
Instrumentos financieros y cobertura ...................... 1000
Capítulo 9.
Combinaciones de negocios y negocios conjuntos. 1100
Capítulo 10. Ingresos y gastos ....................................................... 1200
Capítulo 11. Otras áreas de información financiera ...................... 1300
PGC (RD 1643/1990)
La información financiera debe ser
comprensible, relevante, fiable y
comparable.
En la normativa NIIF-UE los principios del
PGC (RD 1514/2007) tienen la siguiente
consideración: empresa en funcionamiento y devengo se consideran «hipótesis fundamentales», los principios de
uniformidad y prudencia se incluyen
entre las características cualitativas de la
información y el principio de no compensación regula los criterios de reconocimiento. El principio de importancia
relativa se define como un umbral para
considerar relevante la información.
Las cuentas anuales comprenden el
balance, la cuenta de pérdidas y
ganancias y la memoria.
La información contenida en las
cuentas anuales debe ser comprensible, relevante, fiable, comparable y
oportuna.
Los principios contables obligatorios
son: prudencia, empresa en funcionamiento, registro, precio de adquisición, devengo, correlación de
ingresos y gastos, no compensación, uniformidad e importancia
relativa.
La información incluida en las cuentas
anuales debe ser relevante y fiable.
Una cualidad derivada de la fiabilidad es
la integridad. Además, la información
financiera debe ser comparable y clara.
Los principios contables obligatorios
son: empresa en funcionamiento,
devengo, uniformidad, prudencia,
no compensación e importancia
relativa.
Requisitos de la información a incluir
en las cuentas anuales
(nº 210)
Principios contables (nº 215)
Las cuentas anuales comprenden el
balance, la cuenta de pérdidas y
ganancias, el estado de cambios en
el patrimonio neto, el estado de flujos de efectivo y notas en las que se
incluye un resumen de las políticas
contables más significativas y otras
notas explicativas.
NIIF-UE
Componentes de las cuentas anuales
(nº 205)
A. PRINCIPIOS FUNDAMENTALES (nº 200 s)
PGC (RD 1514/2007)
Las cuentas anuales comprenden el
balance, la cuenta de pérdidas y
ganancias, el estado de cambios en
el patrimonio neto, el estado de flujos de efectivo y la memoria.
MATERIA
Resumen de las principales diferencias
CAPÍTULO 1
©
Ed. Francis Lefebvre
RESUMEN DE LAS PRINCIPALES DIFERENCIAS — 7
100
PGC (RD 1643/1990)
No contempla ningún Marco Conceptual en el que se definan los elementos de las cuentas anuales y se
establezcan sus criterios de reconocimiento y valoración.
El Marco Conceptual de AECA no
contiene diferencias significativas
con el Marco del IASB.
El cambio se aplica de forma prospectiva y su efecto se incluye como
resultados ordinarios o extraordinarios según proceda.
Se considerará que el cambio se produce al inicio del ejercicio y se
incluirá su efecto como resultado
extraordinario del período.
PGC (RD 1514/2007)
Distingue los siguientes elementos:
activos, pasivos, patrimonio neto,
ingresos y gastos, que se reconocerán cuando se cumplan los criterios
de probabilidad en la obtención o
cesión de recursos que incorporen
beneficios o rendimientos económicos, y su valor pueda determinarse
con un adecuado grado de fiabilidad.
Define los conceptos de coste histórico o coste, valor razonable, valor
neto realizable, valor en uso y valor
actual, costes de venta, coste amortizado, costes de transacción atribuibles
a un activo o pasivo financiero, valor
contable o en libros y valor residual.
Se aplicará de forma prospectiva y su
efecto se imputará, según proceda,
como ingreso o gasto en la cuenta de
pérdidas y ganancias o directamente
en el patrimonio neto. El efecto sobre
ejercicios futuros se irá imputando en
el transcurso de los mismos.
Se aplica de forma retroactiva y su
efecto se calcula desde el ejercicio
más antiguo para el que se disponga
de información, imputándose directamente a patrimonio neto y modificando las cifras comparativas de
los ejercicios a los que afecte el cambio.
MATERIA
Elementos de las cuentas anuales:
definición, reconocimiento y valoración (nº 220)
Cambios en estimaciones contables
(nº 230)
Cambios en criterios contables
(nº 225)
(sigue)
100
Similar a PGC (RD 1514/2007), salvo
excepciones o normas de transición
que contemplen la aplicación prospectiva del nuevo criterio contable.
Adicionalmente, se indica que si no
fuese posible aplicar el cambio
retroactivamente, se aplicará prospectivamente, no más allá que el inicio del período contable.
Similar a PGC (RD 1514/2007)
Los elementos de los estados financieros y los criterios de reconocimiento son similares al PGC (RD
1514/2007).
Los criterios de valoración son: coste
histórico, coste corriente, valor realizable (o de liquidación) y valor
actual.
NIIF-UE
8 — RESUMEN DE LAS PRINCIPALES DIFERENCIAS
© Ed. Francis Lefebvre
Similar a PGC (RD 1514/2007)
Se exige presentar un estado de
cambios en el patrimonio neto y un
estado de flujos de efectivo como
estados
independientes.
Para
ambos estados se prescribe un
modelo definido y obligatorio. En
concreto, para el estado de flujos de
efectivo el PGC opta por el método
indirecto.
Por su parte, el estado de cambios
en el patrimonio neto se compone
de dos partes: el estado de ingresos
y gastos reconocidos y el estado
total de cambios en el patrimonio
neto.
Se exige incluir en la nota de «Fondos propios» de la memoria un análisis del movimiento durante el
ejercicio de cada partida del balance
incluida en la agrupación; indicando
los orígenes de los aumentos y las
causas de las disminuciones, así
como los saldos iniciales y finales.
Este análisis podría asimilarse a un
estado de cambios en el patrimonio
neto que recoja todos los cambios
habidos en el patrimonio neto.
En la memoria se incluye el cuadro
de financiación en el que se recogen
los recursos obtenidos en el ejercicio
y sus orígenes, así como la aplicación
de los mismos en inmovilizado o en
circulante.
NIIF-UE
El estado de cambios en el patrimonio neto se presenta como un
estado principal, excepto cuando se
presenta un estado de ingresos y
gastos reconocidos como estado
principal, en cuyo caso sólo es obligatorio revelar en notas la información que debiera contener, en su
caso, el estado de cambios en el
patrimonio neto.
El estado de flujos de efectivo es
similar al contemplado en el PGC (RD
1514/2007). Para la presentación de
los flujos de efectivo de las actividades de explotación permite optar
por el método directo o el método
indirecto, si bien aconseja el método
directo.
Ed. Francis Lefebvre
Estado de cambios en el patrimonio
neto y estado de flujos de efectivo
(nº 315)
1. Cuentas anuales
Mismo tratamiento aplicable a cambios en criterios contables.
Corrección de errores de ejercicios
anteriores (nº 235)
El efecto se produce al inicio del
ejercicio en que se pone de manifiesto y el efecto acumulado de las
variaciones de activos y pasivos que
sean consecuencia del error se
incluirá como resultado extraordinario en la cuenta de pérdidas y
ganancias.
PGC (RD 1643/1990)
B. CUENTAS ANUALES Y ESTADOS FINANCIEROS INTERMEDIOS (nº 300 s)
PGC (RD 1514/2007)
MATERIA
©
RESUMEN DE LAS PRINCIPALES DIFERENCIAS — 9
(sigue)
100
En ningún caso podrán compensarse las partidas de activo y pasivo
ni las de ingresos y gastos.
En balance, cuenta de pérdidas y
ganancias y cuadro de financiación
deberán figurar las cifras del ejercicio inmediatamente anterior. No se
establece esta obligación para la
memoria.
Similar a PGC (RD 1514/2007), pero
con formato horizontal.
Se aplicará el principio de no compensación, salvo que una norma, de
forma expresa, disponga lo contrario.
Se establecen las condiciones para
poder presentar por su importe
neto un activo y un pasivo financiero, así como activos y pasivos por
impuestos.
En balance, cuenta de pérdidas y
ganancias, estado de cambios en el
patrimonio neto y estado de flujos
de efectivo deberán figurar las cifras
del ejercicio anterior. Asimismo, la
información cuantitativa de la
memoria también deberá referirse al
ejercicio anterior.
Prescribe un modelo definido y obligatorio en formato vertical. Las
empresas que no alcancen un determinado volumen de activos, cifra de
negocios y nº de empleados pueden
optar por un modelo abreviado.
Se clasifican de acuerdo con su
naturaleza.
Compensación de partidas
(nº 320)
Información comparativa (nº 325)
Formato de la cuenta de pérdidas y
ganancias (nº 335
Clasificación de los gastos en la
cuenta de pérdidas y ganancias
(nº 335)
100
Se permite la clasificación por su
naturaleza o por su función, el
método que sea más relevante y fiable. Si se presentan por su función,
debe incluirse información adicional
en las notas sobre su naturaleza.
No establece un formato estándar, si
bien establece una serie de partidas
cuya presentación por separado en
la cuenta de resultados es obligatoria.
Similar a PGC (RD 1514/2007).
Similar a PGC (RD 1514/2007).
NIIF-UE
(sigue)
Se clasifican de acuerdo con su
naturaleza.
PGC (RD 1643/1990)
PGC (RD 1514/2007)
MATERIA
10 — RESUMEN DE LAS PRINCIPALES DIFERENCIAS
© Ed. Francis Lefebvre
PGC (RD 1643/1990)
Se establece la distinción en balance
entre partidas de activo y pasivo circulante y no circulante.
La clasificación entre corto y largo
plazo se realiza atendiendo al plazo
para el vencimiento, enajenación o
cancelación. Se considera largo
plazo cuando es superior a un año
desde la fecha de cierre.
PGC (RD 1514/2007)
Clasificación obligatoria en balance
entre partidas corrientes y no
corrientes.
Activos corrientes: Son los activos
vinculados al ciclo normal de explotación que se espera vender, consumir o realizar en el transcurso del
mismo, los activos con vencimiento, enajenación o realización en
el corto plazo, los activos financieros
clasificados como mantenidos para
negociar (excepto los derivados con
plazo de liquidación superior al año)
y el efectivo y activos líquidos equivalentes cuya liquidación no esté
restringida al menos en un año
desde la fecha de cierre.
Pasivos corrientes: Son las obligaciones vinculadas al ciclo normal de
explotación que se esperan liquidar
en el transcurso del mismo, las obligaciones con vencimiento en el
corto plazo y los pasivos financieros
clasificados como mantenidos para
negociar (excepto los derivados con
plazo de liquidación superior al año).
MATERIA
Distinción en el balance entre
corriente y no corriente (nº 340)
Definición de corriente/circulante
(nº 347
Ed. Francis Lefebvre
Similar a PGC (RD 1514/2007).
Los activos y pasivos corrientes y no
corrientes deben presentarse como
categorías
separadas,
excepto
cuando la presentación por el grado
de liquidez proporcione información
relevante que sea más fiable.
Cuando aplique esta excepción, los
activos y pasivos deben presentarse
por su grado de liquidez.
NIIF-UE
©
RESUMEN DE LAS PRINCIPALES DIFERENCIAS — 11
(sigue)
100
Igual que en PGC (RD 1514/2007)
Los estados financieros intermedios
se presentarán con la forma y criterios establecidos para las cuentas
anuales.
No se establecen criterios.
Información mínima a revelar
(nº 360)
Ingresos y gastos estacionales, cíclicos u ocasionales (nº 375)
No se establecen criterios.
Deben incluir balance, cuenta de
pérdidas y ganancias y memoria.
PGC (RD 1643/1990)
diferirse si esto no fuese adecuado
para la presentación de información
financiera al cierre del período contable anual.
Costes: Sólo se anticiparán o diferirán si esto también resultase adecuado al cierre del período contable
anual.
Ingresos: No deben anticiparse o
Se exige una información mínima a
incluir en las notas, siempre que sea
relevante y no se haya incluido en
otra parte de los estados financieros
intermedios.
Deben incluir balance, cuenta de
resultados, estado de cambios en el
patrimonio neto, estado de flujos de
efectivo y notas, en las que se
incluye un resumen de las políticas
contables significativas y otras notas
explicativas. En la información financiera intermedia se puede optar por
presentar unos estados financieros
completos o condensados.
Establece los períodos/fechas a que
deben referirse cada uno de los
documentos de los estados financieros intermedios.
NIIF-UE
100
Deben incluir balance, cuenta de
pérdidas y ganancias, estado de
cambios en el patrimonio neto,
estado de flujos de efectivo y
memoria.
PGC (RD 1514/2007)
(sigue)
Documentos que integran los estados financieros intermedios (nº 355
y nº 370)
2. Estados financieros intermedios
MATERIA
12 — RESUMEN DE LAS PRINCIPALES DIFERENCIAS
© Ed. Francis Lefebvre
Se reconocerán de acuerdo con la
norma de valoración 21.
Se reconocerán de acuerdo con la
norma de valoración de cambios en
criterios contables, errores y estimaciones contables (nº 225).
No se contemplan los conceptos de
moneda de presentación y funcional. Sólo se refiere a la moneda
nacional y extranjera sin definirlas.
Como norma general, la conversión
se realiza aplicando el tipo de cambio vigente en la fecha de incorporación al patrimonio.
Se valoran al tipo de cambio de la
fecha en que se registraron.
No se contemplan partidas valoradas
a valor razonable.
No se contemplan partidas valoradas
a valor razonable.
Define moneda de presentación,
moneda funcional y moneda extranjera de manera similar a NIIF-UE.
La conversión se realiza mediante la
aplicación del tipo de contado en la
fecha de la transacción. Permite un
tipo de cambio medio.
Si se valoran a coste histórico se
convierten aplicando el tipo de cambio de la fecha de la transacción.
Si se valoran a valor razonable se
aplicará el tipo de cambio de la fecha
de determinación de ese valor.
Las diferencias de cambio se reconocen en el patrimonio neto o en el
resultado del ejercicio según cómo
se registren los cambios de valor de
la partida afectada.
Transacciones en moneda extranjera
– Valoración inicial (nº 415)
Transacciones en moneda extranjera
– Valoración posterior – Partidas no
monetarias (nº 420)
Diferencias de cambio – Partidas no
monetarias a valor razonable
(nº 420)
C. MONEDAS (nº 400 s)
PGC (RD 1643/1990)
PGC (RD 1514/2007)
Moneda de presentación, funcional
y extranjera (nº 405)
Cambios de criterio contable
(nº 380)
MATERIA
Similar a PGC (RD 1514/2007).
Similar a PGC (RD 1514/2007).
Ed. Francis Lefebvre
Similar a PGC (RD 1514/2007).
Similar a PGC (RD 1514/2007).
Similar a PGC (RD 1514/2007). Adicionalmente, se indica que si no
fuese posible aplicar el cambio
retroactivamente, se aplicará prospectivamente, desde no más allá
que el inicio del período contable.
NIIF-UE
©
RESUMEN DE LAS PRINCIPALES DIFERENCIAS — 13
(sigue)
100
No se trata expresamente.
Capitalización de
cambio (nº 425)
La consulta nº 3 del BOICAC nº 38
remite a la NIC 29.
Enumera circunstancias indicativas
de altas tasas de inflación. Remite a
las Normas para la Formulación de
las Cuentas Anuales Consolidadas,
que desarrollan el Código de Comercio, respecto al registro contable
aplicable.
Altas tasas de inflación (nº 445)
Similar a PGC (RD 1514/2007), estableciéndose en la NIC29 los criterios
de registro contable aplicables.
No se contempla.
En las Normas de Adaptación del
PGC a las entidades constructoras se
regula el tratamiento contable de la
moneda no convertible.
No se contempla.
Moneda no convertible (nº 435)
Las diferencias de cambio procedentes de préstamos en moneda
extranjera sólo se capitalizan en la
medida en que se consideren ajustes a los costes por intereses.
Similar a PGC (RD 1514/2007).
La Resolución sobre Costes de Producción de 9 de mayo de 2000 del
ICAC permite su capitalización en
determinadas circunstancias.
imputan a resultados y las diferencias positivas no realizadas se registran como ingresos a distribuir en
varios ejercicios y se imputan a
resultados cuando vencen o cancelan anticipadamente las partidas o
según se vayan reconociendo diferencias negativas de cambio.
NIIF-UE
100
de
Las diferencias de cambio, tanto
positivas como negativas, se reconocen en la cuenta de pérdidas y
ganancias del ejercicio en que surgen.
Diferencias de cambio – Partidas
monetarias (nº 420)
Tesorería: Similar a PGC (RD 1514/2007).
Valores de renta fija, créditos y débitos: Las diferencias negativas se
PGC (RD 1643/1990)
(sigue)
diferencias
PGC (RD 1514/2007)
MATERIA
14 — RESUMEN DE LAS PRINCIPALES DIFERENCIAS
© Ed. Francis Lefebvre
PGC (RD 1643/1990)
No se menciona expresamente.
No se hace referencia a ellos en el
PGC. Por otra parte, la Resolución
sobre Aspectos Medioambientales
de 25 de marzo de 2002 exige el
registro de una provisión, pero no
se incluye como mayor valor del
activo.
Se reconocerán por su valor venal en
el momento de adquisición.
Se menciona expresamente que
cualquier descuento o rebaja en el
precio se deducirá del precio de
adquisición.
La estimación inicial del valor actual
de las obligaciones por desmantelamiento, retiro o rehabilitación de un
activo formarán parte de su valor.
En el caso de los solares sin edificar,
estos costes se amortizarán, si bien
los terrenos no se amortizan.
Se contempla en la norma de subvenciones, en la que se indica que se
valorarán por el valor razonable en el
momento de su reconocimiento. Se
presenta en el activo sin posibilidad
de netear por la subvención.
Costes de desmantelamiento, retiro
y rehabilitación (nº 515)
Activos adquiridos a título gratuito
(nº 520 y nº 525)
Considera los elementos patrimoniales tangibles destinados a servir
de forma duradera en la actividad de
la empresa como parte del inmovilizado material, sin hacer mención
especial a las inversiones inmobiliarias.
No se trata expresamente el tratamiento contable de las donaciones
de bienes.
Similar a PGC (RD 1514/2007).
Similar a PGC (RD 1514/2007).
Ed. Francis Lefebvre
Descuentos y rebajas
(nº 515 y nº 520)
Concepto de inmovilizado material e
inversión inmobiliaria
(nº 510)
moniales tangibles destinados a servir
de forma duradera en las actividades
de la empresa mediante su uso en la
producción de bienes o suministro de
servicios o para fines administrativos.
Inversiones inmobiliarias: Activos no
corrientes que sean inmuebles y se
posean para obtener rentas, plusvalías o ambas.
Inmovilizado material: Elementos patri-
NIIF-UE
Similar a PGC (RD 1514/2007).
D. INMOVILIZADO INTANGIBLE Y MATERIAL E INVERSIONES INMOBILIARIAS (nº 500 s)
PGC (RD 1514/2007)
1. Inmovilizado material, inmovilizado intangible e inversiones inmobiliarias
MATERIA
©
RESUMEN DE LAS PRINCIPALES DIFERENCIAS — 15
(sigue)
100
PGC (RD 1643/1990)
Se permite su capitalización. Coincide básicamente con NIIF-UE, salvo
en la capitalización por el neto de los
intereses.
PGC (RD 1514/2007)
Obliga a la capitalización de determinados gastos financieros en el caso
de los inmovilizados que necesiten
más de un año para estar en condiciones de uso.
Adicionalmente, la disposición transitoria 5ª, apartado 2, del RD
1514/2007 contempla el mantenimiento del criterio relativo a gastos
financieros diferidos de financiación
de autopistas, túneles, puentes y
otras vías de peaje y los gastos
financieros diferidos de financiación
de activos del inmovilizado necesarios para llevar a cabo la actividad de
abastecimiento y saneamiento de
aguas regulados en sus planes sectoriales correspondientes, hasta que
se aprueben las nuevas adaptaciones del PGC en esta materia, en el
plazo de un ejercicio desde la
entrada en vigor del Plan, según la
disposición final cuarta del RD
1514/2007.
MATERIA
Capitalización de gastos financieros
(nº 525 y nº 530)
(sigue)
100
Los costes por intereses son gasto
del ejercicio en que se incurren, si
bien como tratamiento alternativo
se permite su capitalización en
determinadas condiciones.
No se contemplan tratamientos
diferenciados respecto a la capitalización de gastos financieros por
actividades sectoriales.
NIIF-UE
16 — RESUMEN DE LAS PRINCIPALES DIFERENCIAS
© Ed. Francis Lefebvre