interpretación constitucional de la naturaleza de las tasas

UNIVERSIDAD RAFAEL LANDÍVAR
FACULTAD DE CIENCIAS JURÍDICAS Y SOCIALES
MAESTRÍA EN ASESORÍA EN TRIBUTACIÓN
"INTERPRETACIÓN CONSTITUCIONAL DE LA NATURALEZA DE LAS TASAS"
TESIS DE POSGRADO
NIDIA VICTORIA JORDÁN VILLEDA
CARNET 10601-03
GUATEMALA DE LA ASUNCIÓN, OCTUBRE DE 2013
CAMPUS CENTRAL
UNIVERSIDAD RAFAEL LANDÍVAR
FACULTAD DE CIENCIAS JURÍDICAS Y SOCIALES
MAESTRÍA EN ASESORÍA EN TRIBUTACIÓN
"INTERPRETACIÓN CONSTITUCIONAL DE LA NATURALEZA DE LAS TASAS"
TESIS DE POSGRADO
TRABAJO PRESENTADO AL CONSEJO DE LA FACULTAD DE
CIENCIAS JURÍDICAS Y SOCIALES
POR
NIDIA VICTORIA JORDÁN VILLEDA
PREVIO A CONFERÍRSELE
EL GRADO ACADÉMICO DE MAGÍSTER EN ASESORÍA EN TRIBUTACIÓN
GUATEMALA DE LA ASUNCIÓN, OCTUBRE DE 2013
CAMPUS CENTRAL
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NOMBRE DEL ASESOR DE TRABAJO DE GRADUACIÓN
DR. JUAN CARLOS CASELLAS GÁLVEZ
TERNA QUE PRACTICÓ LA EVALUACIÓN
MGTR. ANGÉLICA YOLANDA VÁSQUEZ GIRÓN
MGTR. ROBERTO RENÉ ALONZO DEL CID
MGTR. MILER ESTUARDO ESTRADA HERNÁNDEZ
RESPONSABILIDAD:
La autora es la única responsable del contenido y conclusiones de la presente tesis.
DEDICATORIA
A Dios y a la Virgen, por permitirme alcanzar mi segunda meta académica
profesional. A mis padres, Mynor y Glécida María de los Ángeles por su amor y
confianza. A mis sobrinos, Sophy, Vale, Santi y Peque, que esto sea un incentivo en
sus vidas y los motive a seguir sus sueños. Y mi amigo, maestro, colega y padrino,
Vladimir Aguilar Guerra, por su constante apoyo en mi crecimiento personal.
ÍNDICE
RESUMEN
i
INTRODUCCIÓN
1
CAPÍTULO 1
7
EL TRIBUTO EN LA ACTIVIDAD FINANCIERA DEL ESTADO
1.1.
Relevancia de los Ingresos Públicos
7
1.2.
Definición de Tributo
12
1.1.1. Aproximación
a la definición de tributo en el Derecho
14
Comparado
1.3.
1.4.
Características de los tributos
1.3.1. Carácter público
16
1.3.2. Coactividad
17
1.3.3. Prestación comúnmente en dinero
17
1.3.4. Carácter contributivo
17
1.3.5. Principio de Legalidad
17
Principio de Legalidad en materia tributaria
1.4.1. Bases de Recaudación de los tributos en Guatemala
1.5.
16
Clasificación de los Tributos
18
24
44
1.5.1. Impuestos
45
1.5.2. Contribuciones especiales
47
1.5.3. Contribución especial por mejoras
49
1.5.4. Arbitrio
51
1.5.5. Tasa
52
CAPÍTULO 2
53
LA TASA
2.1. Definición de Tasa
53
2.2. Características de las tasas
56
2.3. La tasa en el ordenamiento jurídico guatemalteco
57
2.4. Características del tributo y características de la tasa en el contexto
jurídico de Guatemala
68
CAPÍTULO 3
LA IMPORTANCIA DE LA INTERPRETACIÓN CONSTITUCIONAL EN
71
UN ESTADO DE DERECHO
3.1. Interpretación Jurídica
71
3.1.1. Definición
71
3.1.2. Hermenéutica Jurídica
72
3.1.3. Métodos de interpretación jurídica
72
3.1.4. Clasificación de la interpretación jurídica
74
3.1.5. Interpretación jurídica al tenor del artículo 10 de la Ley del
Organismo Judicial
74
3.2. Interpretación Constitucional
77
3.2.1. Especificidad de la interpretación constitucional
79
3.2.2. Métodos o directrices para la interpretación constitucional
80
CAPÍTULO 4
88
PRESENTACIÓN DE RESULTADOS Y DISCUSIÓN
4.1. Presentación
88
4.2. Análisis, discusión y confrontación de resultados
89
4.2.1. I Magistratura (1986-1991)
89
4.2.2. II Magistratura (1991-1996)
89
4.2.3. III Magistratura (1996-2001)
90
4.2.4. IV Magistratura (2001-2006)
92
4.2.5. V Magistratura (2006-2011)
93
4.2.6. VI Magistratura (2011-2016)
97
4.3. Consideraciones finales
99
CONCLUSIONES
101
RECOMENDACIONES
103
REFERENCIAS
104
ANEXOS
114
RESUMEN
La tesis de posgrado titulada “Interpretación constitucional de la naturaleza de
las tasas”, tuvo como objeto determinar cuál es la naturaleza que la Corte de
Constitucionalidad, máximo intérprete de la ley fundamental guatemalteca, otorga a
las tasas en Guatemala. Para el efecto, se utilizó el método de investigación jurídico
descriptiva, descomponiendo el tema en tantas partes cómo fue posible, se partió de
lo general, al analizar la figura del tributo, especialmente su relevancia en la actividad
financiera, su clasificación y característica, para llegar a la parte especial, en la cual
se analizó y abordó el tema de las tasas, especialmente en el contexto guatemalteco.
Se desarrolló la relevancia de la interpretación constitucional y se finalizó con la parte
práctica que fue la recopilación, análisis y discusión de las sentencias del tribunal
constitucional. Para este apartado práctico se definió como alcance el estudio de
tres fallos de cada Magistratura que ha tenido la Corte de Constitucionalidad desde
1986 a la fecha, sin embargo, dicho alcance fue superado en todas las magistraturas
en donde fue posible.
Partiendo del objeto planteada, del estudio de la doctrina científico y del análisis de la
jurisprudencia del tribunal constitucional guatemalteca, se concluye que la tasa no es
un tributo, es un ingreso cuya creación compete únicamente a las corporaciones
municipales, y consiste en la prestación en dinero como contraprestación de una
actividad de interés público o un servicio, en la que deben darse los elementos del
pago voluntario y como contraprestación, un servicio público que beneficie
directamente al vecino. De esa cuenta, se plasman algunas de las recomendaciones
elaboradas, por el lado académico, que las Facultades de Derecho, a través de sus
áreas públicas, a) unificar criterios en cuento a la naturaleza de la tasa, ya que es
una institución que se necesita matizar, y b) incorporar a la red curricular la cátedra
de Jurisprudencia Analítica, especialmente por la relevancia de la jurisprudencia en
nuestro ordenamiento jurídico. Por el lado legislativo, se hace necesario una reforma
al Código Tributario o la creación de una normativa específica que regule la figura de
la tasa en Guatemala.
i
INTRODUCCIÓN
El sostenimiento de un Estado radica en gran parte en las aportaciones que realizan
los ciudadanos en cumplimiento del mandato constitucional de contribuir a los gastos
públicos, en consecuencia, el derecho tributario y específicamente los tributos, son
de gran trascendencia en la actividad financiera del Estado, porque son los ingresos
públicos por excelencia y la principal vía para el sostenimiento del gasto público. Los
tributos constituyen la más importante clase de ingresos del Estado moderno. En
Guatemala los tributos se utilizan generalmente para cubrir las necesidades básicas
del Estado y ayudar a su desarrollo.
Dada la importancia de los tributos en un país como Guatemala, es procedente que
tanto en el ámbito público (legisladores, alcaldes, jueces, etc.) como en el ámbito
privado (la población) se tenga la certeza jurídica de lo que constituye un tributo, de
cómo nace a la vida jurídica, cómo se clasifica, cómo se hace efectivo y cuál es su
objeto, especialmente si se tiene presente que no todo medio de obtención de
ingresos para el Estado se puede denominar tributo.
La doctrina científica, el
derecho comparado y el Modelo de Código Tributario para América Latina al abordar
este tema, clasifican el tributo en impuestos, tasas y contribuciones especiales, todos
con la finalidad de captar ingresos, sin embargo cada uno con hechos generadores y
destinos específicos.
A pesar que Guatemala al momento de elaborar el Código Tributario utilizó como
guía el Modelo de Código Tributario para América Latina, no siguió la clasificación
tripartita anterior.
El mismo, al enumerar los tributos señala que estos pueden
clasificarse en: impuestos, arbitrios y contribuciones especiales, este último con una
división denominada contribución especial por mejoras. En esa misma línea, el
artículo 239 de la Constitución Política de la República de Guatemala al regular el
Principio de Legalidad en materia tributaria, señala que corresponde exclusivamente
al Congreso de la República, decretar impuestos, arbitrios y contribuciones
especiales, así como determinar las bases de recaudación. Dejando fuera de la
1
clasificación de tributo a la tasa, entendiendo a este instituto, como el requerimiento
pecuniaria que nace a la vida jurídica a través de una ley, el cual se exige para cubrir
los gastos de la administración pública cuando ésta presta efectivamente un
determinado servicio en forma individual, siendo el obligado al pago del mismo, el
usuario que recibe directamente el servicio o beneficio.
Si bien, cada uno de los tributos antes identificados podría ser desarrollado y
abordado con carácter científico en una investigación, por la complejidad y
peculiaridad de la figura de las tasas en Guatemala, el trabajo de investigación que
en esta ocasión se desarrolla se delimitó únicamente a esta figura. Como se señaló
anteriormente, la tasa fue creada para tener una naturaleza tributaria, sin embargo, la
redacción literal de la Constitución Política de la República de Guatemala y la del
Código Tributario al abordar el tema del tributo no se lo dan. En esa línea de ideas,
en todo el ordenamiento jurídico guatemalteco no se encuentra alguna definición
legal de la figura de la tasa o una normativa que profundice en la materia, no
obstante la misma sí se menciona en la ley fundamental y en el Código Municipal.
La Constitución Política de la República de Guatemala, regula que los municipios son
instituciones autónomas y entre sus funciones está obtener y disponer de sus
recursos; en esta misma línea, establece que la captación de recursos económicos
del municipio deberá ajustarse a lo establecido en el artículo 239 de esa norma
suprema, a la ley ordinaria y a las necesidades de los municipios, siendo propiedad
exclusiva del municipio los bienes, rentas, arbitrios y tasas. Por su parte, el Código
Municipal, tampoco define o desarrolla la figura de la tasa, únicamente se limita a
indicar que las mismas forman parte de los ingresos municipales, lo relativo a la
recaudación, que la obtención y captación en general de los recursos del municipio
deben ajustarse al principio de legalidad y que únicamente la propia municipalidad
puede eximir el pago de las tasas.
Es procedente señalar que a pesar de la
insuficiente legislación, a lo largo de la historia municipal en Guatemala, la tasa ha
sido fuente de ingresos para los gobiernos municipales, y conjuntamente con los
2
arbitrios constituyen gran parte de los ingresos que perciben las municipalidades
dentro de su jurisdicción territorial.
Es procedente señalar desde la introducción, que de lo regulado en la Constitución
Política de la República de Guatemala, el Código Municipal y de lo expresado por la
Corte de Constitucionalidad, al señalar que las tasas son una creación que compete
a las corporaciones municipales, se advierte que en Guatemala la regla general
ubica la utilización de las tasas específicamente en el ámbito municipal.
Sin
embargo, es un aspecto que es procedente matizar y aclarar, ya que ni la doctrina
científica, ni el derecho comparado señalan que las tasas deben ser únicamente
municipales o en otras palabras no indican que las tasas tienen señalado
taxativamente un sujeto activo explícito, aunque es indiscutible que siempre será un
ente público (estatal o municipal).
Tomando en cuenta la ambigüedad en la legislación nacional con relación a la figura
de las tasas, las diferencias abismales que se presentan entre la doctrina científica y
la realidad jurídica y por consiguiente fáctica de Guatemala, la inquietud de conocer
qué naturaleza jurídica se le puede dar a las tasas en el país, y, teniendo como única
herramienta para analizar las tasas la jurisprudencia del máximo tribunal
constitucional guatemalteco, surge la pregunta de investigación para conocer ¿cuál
es la naturaleza de las tasas, tomando en cuenta la interpretación realizada por el
tribunal constitucional guatemalteco? Para responder a esta interrogante, se delimitó
la investigación a realizar un análisis de la interpretación constitucional que ha
efectuado la Corte de Constitucionalidad de Guatemala, específicamente al resolver
las distintas acciones de inconstitucionalidad de carácter general que se han
planteado en este tema.
En coherencia con la pregunta de investigación, el objetivo general fue determinar la
naturaleza jurídica de las tasas, tomando en cuenta la interpretación realizada por el
tribunal constitucional guatemalteco. Los objetivos específicos fueron analizar las
sentencias
emitidas
por
la
Corte
de
3
Constitucionalidad
al
resolver
las
inconstitucionalidades de carácter general planteadas en contra de los Acuerdos
Municipales que creaban, establecían o modificaban tasas; establecer qué elementos
toma en cuenta el tribunal constitucional para determinar la constitucionalidad o no
de los Acuerdos Municipales, y establecer las características especiales de las tasas.
Para el efecto, se utilizó como instrumento de investigación, cuadros de cotejo, a
través de los cuales se sistematizó las unidades de análisis, que como ya se indicó
fueron las sentencias.
Para realizar la presente tesis, se utilizó el método de investigación jurídico
descriptiva, para el efecto, se descompuso el tema en tantas partes como fue
posible, partiendo de lo general, como analizar la figura del tributo, especialmente su
relevancia en la actividad financiera, su clasificación y característica, para llegar a la
parte especial, en donde se desarrolló el tema de las tasas, especialmente en el
contexto guatemalteco. Se abordó la relevancia de la interpretación constitucional,
finalizando con la parte práctica que fue la recopilación, análisis y discusión de las
sentencias del tribunal constitucional, todo con la finalidad de determinar la
naturaleza jurídica de las tasas en el ámbito guatemalteco.
Al realizar una investigación como la presente se afrontaron dos grandes limitantes,
la primera, la escasa legislación, y la segunda, la insuficiente doctrina científica
nacional sobre el tema.
Sin embargo, para solventar lo anterior se acudió a la
doctrina científica internacional, al derecho comparado y al estudio jurisprudencial.
De esa cuenta, el principal aporte de se pretende brindar con la presente
investigación es eminentemente académico, ya que se aspira proporcionar una
orientación a los profesionales y estudiantes interesados en el tema de las tasas,
especialmente si se desea comprender el contexto en el ámbito nacional
guatemalteco.
Los elementos de estudio utilizados para desarrollar la investigación fueron los
ingresos públicos, ingresos tributarios, el tributo, su clasificación, el principio de
legalidad, las bases de recaudación, las tasas y la interpretación constitucional.
4
Cada uno de estos elementos se desarrolló a lo largo de investigación, la cual consta
de cuatro capítulos. En el primer capítulo, se introduce al lector en el ámbito de los
ingresos tributarios y su relevancia en la actividad financiera, se desarrolla qué es
tributo, sus características y clasificación, el principio de legalidad y las bases de
recaudación que regula el artículo 239 de la Constitución Política de la República de
Guatemala.
En el segundo capítulo, se desarrolla el tema de las tasas pero enfocándose en el
contexto guatemalteco, se inicia proporcionando la definición científica de tasa, se
utilizó el derecho comparado para ampliar el horizonte referencial del lector y se
finaliza con el desarrollo de las tasas en Guatemala.
En el tercer capítulo se aborda la interpretación constitucional, en virtud, que para
responder la pregunta de investigación, era imperativo acudir a la interpretación que
ha realizado el tribunal constitucional guatemalteco al abordar el tema de las tasas.
En el desarrollo de este capítulo se abordó la interpretación jurídica, su definición,
clasificación y los métodos de interpretación generalmente aceptados, se realizó un
análisis de la interpretación jurídica en el contexto nacional, al tenor del artículo 10 de
la Ley del Organismo Judicial.
Teniendo todos los elementos generales, se
desarrolló el tema de la interpretación constitucional, su especificidad y los métodos
de la interpretación constitucional utilizados. La finalidad de este capítulo es situar al
lector en la importancia y trascendencia que tiene la interpretación constitucional en
un Estado Constitucional de Derecho, como lo es Guatemala.
El capítulo final, contiene la presentación, análisis y discusión del resultado del
trabajo de campo. Como ya se señaló, las unidades de análisis fueron sentencias de
la Corte de Constitucionalidad, al resolver las inconstitucionalidades de carácter
general planteadas en contra de Acuerdos Municipales que creaban o regulaban
aspectos relacionados con las tasas. Si bien la idea principal fue determinar qué
naturaleza le otorga la Corte de Constitucionalidad a las tasas en su interpretación
constitucional, lo cual se hubiera conseguido analizando las resoluciones de los
5
últimos meses, como un aporte adicional al presente trabajo de investigación se
realizó un análisis histórico, estudiando resoluciones de todas las magistraturas que
ha tenido la Corte de Constitucionalidad guatemalteca para conocer si su criterio ha
sido definido o cambiante a lo largo de sus diferentes magistraturas. Como alcance
se estableció analizar 3 sentencias por cada período del tribunal constitucional, sin
embargo dicha cantidad fue superada en todas las magistraturas. De esa cuenta, el
lector, al finalizar la lectura de este trabajo de investigación, no sólo conocerá qué
naturaleza la otorga la Corte de Constitucionalidad a las tasas, también podrá
apreciar cuáles han sido sus criterios a lo largo de su historia.
6
CAPÍTULO 1
EL TRIBUTO EN LA ACTIVIDAD FINANCIERA DEL ESTADO
1.1.
Relevancia de los Ingresos Públicos
Para que el Estado pueda llevar a cabo sus funciones y cumplir sus finalidades,
necesita no solo administrar su patrimonio de tal forma que beneficie a la mayoría de
la población, también precisa conseguir los ingresos públicos, que conformarán parte
de ese patrimonio, en ese sentido, lo sobresaliente de la actividad financiera1 en el
desarrollo de esta investigación, es lo relativo a los ingresos públicos, donde se
ubican los tributos como principal fuente.
Al abordar el tema de los ingresos públicos, se hace necesario indicar que los
vocablos “recursos” e “ingresos” suelen emplearse tanto en el lenguaje usual como
en el legal, indistintamente. Sin embargo, se entenderá por recursos los institutos
jurídicos (el patrimonio, el tributo, deuda pública y el monopolio) que constituyen el
haber de la Hacienda Pública, cuya aplicación genera ingresos a favor del Estado y
de los demás entes públicos; mientras que los flujos monetarios que dichos institutos
producen, por su parte, serán los denominados ingresos. En otras palabras, el
recurso es todo instituto o fuente que genera los derechos a favor del Estado y el
ingreso es la suma que efectivamente entra en el Tesoro Público2.
En el presente análisis se decanta por la diferencia recién indicada, especialmente
porque la Constitución Política de la República de Guatemala, en este tema se
refiere expresamente al término ingresos, al regular lo relativo al Presupuesto
General de Ingresos y Egresos del Estado en su artículo 2373.
1
Es la actividad del Estado que consiste en conseguir los ingresos que conformarán el patrimonio del
Estado y la correcta forma de administrarlos, para que este pueda cumplir con sus finalidades.
2
Kuri de Mendoza, Silvia Lizette; Zaldaña Linares, Juan José; Arévalo Ortuño, Roberto; Orellana,
María Elena y Morales, Vinicio. Manual de DERECHO FINANCIERO. El Salvador. Centro de
Investigación y Capacitación. Proyecto de Reforma Judicial. 1993. Pág. 199.
3
El presupuesto tiene su fundamento constitucional en el artículo 237 de la Constitución Política de
la República de Guatemala, el cual regula “el Presupuesto General de Ingresos y Egresos del Estado,
aprobado para cada ejercicio fiscal, de conformidad con lo establecido en esta Constitución, incluirá la
7
En el ámbito científico, GIULIANI FONROUGE define los ingresos públicos como “los
que obtiene el Estado preferentemente en dinero, para la atención de las
erogaciones determinadas por exigencias administrativas o de índole económicosocial”4. Por su parte, en el ámbito nacional, autores como DÍAZ DUBÓN, Y NÁJERA
DE FLORES definen los ingresos como las cantidades de dinero o bienes que el
Estado recibe, en propiedad para emplearlos legítimamente en la satisfacción de las
necesidades públicas y el sostenimiento de los distintos entes públicos 5.
Por su parte, la Corte de Constitucionalidad de Guatemala al hacer referencia al
presupuesto y su integración, ha sostenido que: “(…) el presupuesto del Estado es
un acto de autoridad soberana establecido en una ley con vigencia anual, por el cual
se computan anticipadamente los ingresos y se autorizan los gastos públicos, para
un período determinado, por lo tanto es de carácter preventivo, pues su elemento
predominante es la previsión de la realidad financiera, de conformidad con los
artículos 237 y 238 de la Constitución Política de la República, y es en el
Presupuesto del Estado en donde se debe establecer el detalle de gastos ordinarios
y extraordinarios de cada anualidad (…)”. Sentencia de 13 de noviembre del 2007,
dictada en el Expediente 1688-20076.
Con fundamento en la Constitución Política de la República de Guatemala, en la
doctrina científica nacional e internacional y en la interpretación del máximo tribunal
constitucional guatemalteco, en la presente tesis se hará alusión únicamente al
término ingresos públicos.
estimación de todos los ingresos a obtener y el detalle de los gastos e inversiones por realizar. La
unidad del presupuesto es obligatorio y su estructura programática. Todos los ingresos del Estado
constituye un fondo común indivisible destinado exclusivamente a cubrir sus egresos…”.
4
Giuliani Fonrouge, Carlos A. Derecho Financiero, volumen I, sexta edición. Buenos Aires.
Ediciones Depalma. 1997. Pág. 241.
5
Díaz Dubón, Carmen y Lizett Nájera de Flores. Derecho Financiero I. Guatemala, Editorial Praxis.
2003. Pág. 65.
6
Presupuesto General de Ingresos y Egresos del Estado.
http://www.cc.gob.gt/siged2009/mdlWeb/frmConsultaWebVerDocumento.aspx?St_DocumentoId=8136
18.html&St_RegistrarConsulta=no. Guatemala. Fecha de consulta. 20/01/2012. 20:25 horas.
8
En ese contexto, se establece que las características de los ingresos públicos, son
las siguientes: a) naturaleza dineraria, el objeto es la percepción de dinero, sin
embargo, en algunos casos excepcionales, las prestaciones en especie son
permitidas; b) percibido por un ente público, tal y como lo indica su nombre, por ser
ingresos de naturaleza pública, deben ser percibidos por un ente del Estado; c)
disponibilidad, esta característica se refiere a la facultad que tiene el Estado de
disponer de lo percibido, es necesario tomar en cuenta, que esta característica posee
una excepción, cuando existen ingresos que requieran devolución, como sería el
caso de la devolución del crédito fiscal; d) la unidad de los ingresos, los bienes que
ingresan al patrimonio público, pierdan su procedencia, y pasan a formar parte de la
Unidad de Ingresos Públicos; e) el destino del Ingreso, tal y como se indicó
anteriormente, el destino de los ingresos públicos como regla general es el pago de
los gastos públicos. Con los ingresos públicos, el Estado puede dar cobertura a los
gastos públicos y a cubrir las necesidades de la población o de la generalidad.
Cabe mencionar que los ingresos públicos pueden generarse de varias fuentes,
autores como DÍAZ DUBÓN Y NÁJERA DE FLORES, al referirse a este aspecto,
expresan que los ingresos públicos pueden ser originarios o derivados, siendo los
primeros los que tienen su origen en la actividad que realiza el Estado con su propio
patrimonio, los obtiene a través de su propia actividad económica, comercial,
industrial, etc., y los segundos, aquellos que provienen de la actividad económica y
patrimonio de los particulares, como consecuencia de normas jurídicas de carácter
tributario. Este tipo de ingresos son los de mayor importancia para el Estado y se
denominan ingresos tributarios7.
Los ingresos tributarios al representar el mayor rubro de ingresos públicos, presentan
una característica cuantitativa y una cualitativa, ya que son los que más se
distinguen, puesto que cumplen una función especial como medios para dar
cumplimiento a la política económica y a la política social de cualquier Estado8.
7
Díaz Dubón, Carmen y Lizett Nájera de Flores. Op. Cit. Pág. 67.
Martín, José María. Principios del Derecho Tributario Argentino. Buenos Aires. Ediciones
Contabilidad Moderna. 1978. Pág. 14
8
9
En el caso del Estado guatemalteco, la importancia de los ingresos tributarios es
puesta de manifiesto en su Presupuesto de Ingresos, tal como se proyectó en el
presupuesto para el 2013, el cual indica “El Presupuesto de Ingresos para el ejercicio
fiscal 2013 asciende a la cantidad de Q.66,985.4 millones, el cual fue estimado
utilizando las variables macroeconómicas proporcionadas por el Banco de
Guatemala, que resumen el comportamiento esperado de la economía y con base al
comportamiento histórico de la recaudación. Se integra de un 75.2 por ciento de
ingresos tributarios, en un 19.0 por ciento con recursos obtenidos a través de
endeudamiento interno y externo, y en 5.8 por ciento con el resto de las cuentas”9.
En ese mismo orden de ideas, en la Ley de Presupuesto General de Ingresos y
Egresos del Estado para el Ejercicio Fiscal 201210, se aprecia que el 73% de la
totalidad de ingresos públicos se derivó de los ingresos tributarios; de igual forma,
en un análisis realizado al proyecto de Presupuesto de 2011, se apreció que en ese
año un 71.8%11 del total de los ingresos tenían su fuente en los ingresos tributarios,
de ahí la importancia y relevancia de los tributos para Guatemala.
En definitiva, los ingresos tributarios son los ingresos públicos más importantes en
una sociedad, por eso no extraña que desde que el ser humano empezó a
organizarse, a vivir en sociedad y a figurar un sector que los gobierne, han existido
los tributos, como el principal medio para obtener los ingresos del Estado. El tributo
desde tiempos remotos ha sido el recurso público más importante con el que cuenta
el Estado para satisfacer sus necesidades, durante la historia de la humanidad, su
percepción ha sido utilizada como un medio para poner en práctica teorías de tipo
9
Proyecto de Presupuesto General de Ingresos y Egresos del Estado para el Ejercicio Fiscal
2013. http://www.minfin.gob.gt/archivos/proypre2013/documentos/cIng.pdf. Guatemala. Fecha de
consulta 08/04/2013. 18:05 horas.
10
Ley de Presupuesto General de Ingresos y Egresos del Estado para el Ejercicio Fiscal 2012.
Decreto 33-2011 del Congreso de la República de Guatemala. Artículo 1. Presupuesto de ingresos.
Se aprueba el Presupuesto General de Ingresos del Estado para el Ejercicio Fiscal comprendido del
uno de enero al treinta y uno de diciembre de dos mil doce, en la cantidad de cincuenta y nueve mil
quinientos cuarenta y siete millones trescientos ochenta y cuatro mil cuatrocientos ocho quetzales
(Q.59,547,384,408), de esta cantidad cuarenta y tres mil seiscientos once millones ciento diez mil
quetzales (Q.43,611,110,000) se originan de ingresos tributarios.
11
Análisis del proyecto de presupuesto de ingresos y egresos del Estado para el 2011.
http://www.asies.org.gt/sites/default/files/articulos/publicaciones/201011Proyectopresup2011DICE.pdf.
Guatemala. Fecha de consulta: 20/01/2012. 19:37 horas.
10
económico, financiero, social, pero ante todo político, por lo que se ha constituido
como el principal medio para el desarrollo de la sociedad12.
Partiendo de lo anterior, y por la trascendencia de los tributos dentro la actividad
financiera del Estado, se hizo necesaria la creación de una disciplina que se
encargue del estudio y aplicación de los principios, doctrinas y normas jurídicas que
regulen los tributos, razones por las cuales se originó el Derecho Tributario.
Según MONTERROSO VELÁSQUEZ el Derecho Tributario es la disciplina más
desarrollada y sobresaliente del Derecho Financiero13, y se define como “la rama del
Derecho Público que regula todo lo relativo al nacimiento, cumplimiento o
incumplimiento, extinción y modificación de la Relación Jurídico Tributaria, e
identifica todos y cada uno de sus elementos, siendo el más importante el Poder
Tributario por ser el origen del mismo, en un contexto cada vez más polémico”14.
Aunque en términos más reducidos, DÍAZ DUBÓN Y NÁJERA DE FLORES señalan,
que el Derecho Tributario es la rama del derecho financiero que estudia el aspecto
de la tributación, como actividad del Estado, en sus relaciones con los particulares y
las situaciones que de estas relaciones nacen15.
Habiendo facilitado algunas pinceladas sobre la trascendencia del Derecho
Tributario, como disciplina que estudia el conjunto de principios, doctrinas y normas
que regulan los tributos, la principal fuente de ingresos públicos del Estado, se hace
necesario continuar analizando específicamente el eje central de esta disciplina: el
tributo.
12
Monterroso Velásquez, Gladys Elizabeth. Fundamentos Tributarios. Guatemala. Comunicación
Gráfica G&A. 2005. Pág. 3.
13
Para la autora de la presente investigación, se entenderá el Derecho Financiero, como la rama del
derecho público, a través del cual se estudian los principios, doctrinas y normas jurídicas por lo que el
Estado regula su actividad financiera; en otras palabras, las acciones del Estado y demás entes
públicos dirigidas a obtener la captación de ingresos al Estado, la gestión de su patrimonio la
erogación de los distintos gastos, en cumplimiento de sus finalidades, así como el control monetario
del Estado.
14
Monterroso Velásquez, Gladys Elizabeth. Op. Cit. Pág. 5.
15
Díaz Dubón, Carmen y Lizett Nájera de Flores. Op. Cit. Pág. 11.
11
1.2.
Definición de Tributo
Para GIULIANI FONROUGE tributo es “toda prestación obligatoria, comúnmente en
dinero, exigida por el Estado en virtud de su poder de imperium”16. En la misma línea,
DE LA GARZA afirma que tributo es “una prestación pecuniaria coactiva de un sujeto
(contribuyente) al Estado y otra entidad pública que tenga el derecho de ingresarlo”17.
Por su parte, TAMAMES, Y GALLEGO establecen que tributo “es el ingreso del
Derecho público, a cuyo pago viene obligado el contribuyente por disponerlo así una
ley votada por los órganos representativos de la soberanía popular. El conjunto de
los tributos componen el sistema impositivo, que es la base de la fiscalidad. Todo
tributo tiene un objeto del impuesto, un sujeto pasivo o contribuyente, y puede ser
repercutido o no a terceros”18.
De igual forma, KURI DE MENDOZA sostiene que tributo es la obligación de realizar
una prestación monetaria a favor de un ente público para sufragar sus necesidades,
que la ley hace nacer directamente de la realización de ciertos hechos que ella
misma establece19.
Por último, en el ámbito de la doctrina nacional, cabe destacar la opinión de
GRANADOS, quien considera que “el término tributo es de carácter genérico, y se
refiere a todo pago con el cual deben cumplir los sujetos pasivos de la relación
tributaria (los contribuyentes) en virtud de una ley formalmente sancionada. Es la
prestación pecuniaria (en efectivo) que el Estado exige, en el ejercicio de su poder,
con el objeto de obtener recursos para el cumplimiento de sus fines”20.
16
Giuliani Fonrouge, Carlos A. Op. Cit. Pág. 311.
De La Garza, Sergio Francisco. Derecho Financiero Mexicano. México. Editorial Porrúa, S.A.
1978. Pág. 312.
18
Tamames, Ramón y Gallego, Santiago. Diccionario de Economía y Finanzas. Madrid. Alianza
Editorial. 1996. Pág. 521.
19
Kuri de Mendoza, Silvia Lizette y otros. Op. Cit. Pág. 238.
20
Granados, Tuncho. “EL COMPENDIO DEL CONTRIBUYENTE”. Guatemala. Ediciones Fiscales,
S.A. 2009. Pág. 158.
17
12
El Modelo de Código Tributario del Centro Interamericano de Administraciones
Tributarias, por sus siglas CIAT, propone en su artículo 2 la siguiente definición de
Tributo: “son las prestaciones en dinero que el Estado exige, mediante el ejercicio de
su poder de imperio, con el objeto de obtener recursos para financiar el gasto público
y, en su caso, para el cumplimiento de otros fines de interés general (…)” 21; y el
Modelo de Código Tributario para América Latina en su artículo 13 señala que los
“tributos son las prestaciones en dinero que el Estado, en ejercicio de su poder de
imperio, exige con el objeto de obtener recursos para el cumplimiento de sus fines”22.
Por el lado de la legislación guatemalteca, el Código Tributario de Guatemala en su
artículo 9 sigue la definición dada por el modelo de Código elaborado por la
Organización de Estados Americanos (OEA) y el Banco Interamericano de Desarrollo
(BID) “los tributos son las prestaciones comúnmente en dinero, que el Estado exige
en ejercicio de su poder tributario”, con la diferencia que siguiendo a Giuliani
Fonrouge, no limita la obligación del sujeto pasivo a una prestación únicamente
económica, y reconoce lo posibilidad de contribuir con los ingresos públicos en
especie, pero susceptibles de valoración económica. Lo anterior, es cuestionado por
autores como COLLADO YURRITA, quien considera que el tributo únicamente puede
ser una prestación pecuniaria, y excluye de la definición de tributo a las prestaciones
in natura, por entender que los ingresos públicos son siempre dinerarios y por
consiguiente deben adoptar la forma de recursos monetarios23.
En lo que respecta a la jurisprudencia nacional, la Corte de Constitucionalidad en la
sentencia de 18 de junio de 2013, Expediente 2959-2012, ha indicado que el tributo
es “la prestación económico con carácter obligatorio, establecida por ley y destinada
21
Modelo de Código Tributario del Centro Interamericano de Administraciones Tributarias,
CIAT.
http://www.google.com.gt/#q=El+Modelo+de+C%C3%B3digo+Tributario+BID-OEA&hl=es-.
419&ei=LmVjUdKIOManrAHou4CwBg&start=10&sa=N&bav=on.2,or.r_qf.&fp=376577cd1b64262&biw
=1920&bih=899. Panamá. Fecha de consulta: 08/04/2013. A las 18:59 horas.
22
Modelo
de
Código
Tributario
para
América
Latina.
http://www.uspceu.com/usp/ja/BoletinInformacionTributaria4.pdf. España. Fecha de consulta
20/01/2012. 22:00 horas.
23
Collado Yurrita, Miguel Ángel y otros. Derecho Financiero y Tributario. Parte General. Segunda
Edición. Barcelona. Editorial Atelier. 2011. Pág. 29.
13
a cubrir los gastos públicos”24. Vale la pena resaltar el hecho que, en las sentencias
analizadas hasta mayo de 2013, el Tribunal Constitucional guatemalteco no había
abordado con profundidad el concepto tributo, y simplemente se limitaba a declarar si
determinado ingreso es tributario o no. Sin embargo, a partir de junio del año en
curso este aspecto ha ido cambiando, el cual todavía es perfectible25.
Dentro de este contexto de ideas, es opinión de la autora, indicar que el tributo es la
prestación comúnmente en dinero, de carácter público, establecido unilateralmente
por el Estado en una disposición normativa con rango de Ley y exigido
coercitivamente por el poder imperium que posee, a través de los procedimientos
que establece la Constitución, que surge como consecuencia de la realización de un
presupuesto de hecho, creando una relación personal entre el sujeto activo y el
sujeto pasivo denominada obligación tributaria, el cual tiene como finalidad primordial
obtener los ingresos para contribuir al sostenimiento del gasto público, y en algunos
ordenamientos jurídicos como el guatemalteco, también puede perseguir finalidades
extrafiscales26.
1.2.1. Aproximación a la definición de tributo en el Derecho Comparado
A pesar que la presente investigación no se encamina en utilizar la técnica del
Derecho Comparado, con la finalidad de ampliar la definición de tributos, a
continuación se presentan algunas enunciaciones que dan ciertos Códigos
Tributarios de América Latina y la Ley General Tributaria de España.
Ciertas
legislaciones como en el caso de El Salvador se apegan a la redacción del Modelo
24
Tributo. http://www.cc.gob.gt/sjc/frmConsultaW.aspx. Guatemala. Fecha de consulta: 09/10/2013.
18:45 horas.
25
Este cambio se debió en gran parte al fortalecimiento que ha tenido la Sección Administrativa y
Tributaria de la Corte de Constitucionalidad, a través de programas de capacitación con expertos en la
disciplina tributaria.
26
Tributos cuya finalidad no es recaudar para sostener el gasto público, y de ahí su clasificación como
extrafiscal. Ejemplo de tributo extrafiscal en Guatemala, es el Impuesto Específico a la Distribución de
Cemento, contenido en el Decreto 79-2000 del Congreso de la República de Guatemala, ya que su
artículo 2 establece que el monto que se recaude por la distribución de cemento se destinará
exclusivamente para el financiamiento de los programas de vivienda popular.
14
de Código Tributario para América Latina, y otros como en el caso de Uruguay lo
desarrollan ampliamente.
El Código Tributario de El Salvador, en su artículo 11 define a los tributos como “las
obligaciones que establece el Estado, en ejercicio de su poder imperio cuya
prestación en dinero se exige con el propósito de obtener recursos para el
cumplimiento de sus fines”27.
Por su parte, el Código Tributario de Uruguay en su artículo 10 define al tributo como:
“prestación pecuniaria que el Estado exige, en ejercicio de su poder imperio, con el
objeto de obtener recursos para el cumplimiento de sus fines.
No constituyen
tributos las prestaciones pecuniarias realizadas con carácter de contraprestación por
el consumo o uso de bienes y servicios de naturaleza económica, o de cualquier otro
carácter, proporcionados por el Estado, ya sea en régimen de libre concurrencia o de
monopolio, directamente, en sociedades de economía mixta o en concesión”28.
Otro ejemplo que vale la pena mencionar, es el caso de España, cuya Ley General
Tributaria (Ley 58/2003) en su artículo 2.1, regula que “los tributos son los ingresos
públicos que consisten en prestaciones pecuniarias exigidas por una Administración
pública como consecuencia de la realización del supuesto de hecho al que la ley
vincula el deber de contribuir, con el fin primordial de obtener los ingresos necesarios
para el sostenimiento de los gastos públicos. Los tributos, además de ser medios
para obtener los recursos necesarios para el sostenimiento de los gastos públicos,
podrán servir como instrumentos de la política económica general y atender a la
realización de los principios y fines contenidos en la Constitución”29. Esta definición
27
Código Tributario de El Salvador.
http://www.csj.gob.sv/leyes.nsf/ef438004d40bd5dd862564520073ab15/ea82a91f20c730ca06256d020
05a3cea?OpenDocument. El Salvador. Fecha de consulta: 14/01/2012. 14:00 horas.
28
Código Tributario de Uruguay.
http://www0.parlamento.gub.uy/htmlstat/pl/codigos/estudioslegislativos/CodigoTributario2010-03.pdf.
Fecha de consulta: 10/01/2012. 18:40 horas.
Si bien en el presente capítulo todavía no se aborda el tema de las tasas, es necesario resaltar por la
finalidad de la presente investigación, que si se parte de la definición de Tributo que proporciona el
Código Tributario de Uruguay, las tasas en dicho país no tienen una naturaleza tributaria.
29
Ley General Tributaria de España.
15
es mucho más amplia que las dos anteriores, ya que no se limita a regular que los
tributos tienen como única finalidad contribuir a obtener los ingresos necesarios para
el sostenimiento de los gastos públicos, amplía dentro de su objeto la posibilidad de
servir como instrumentos de la política económica general y la realización de los
principios y fines contenidos en su Constitución, lo anterior, da lugar a los
denominados tributos “extrafiscales”, los cuales en palabras de Collado Yurrita “no
pretenden tanto un fin recaudatorio cuanto conseguir ciertos objetivos sanitarios,
comerciales, etc.”30.
Por el lado de la jurisprudencia internacional, el Tribunal Constitucional Español, ha
realizado un análisis de la figura del tributo, así como de sus características y
principios, en ese sentido se puede señalar la sentencia 276/2000, de fecha 20 de
noviembre de 2000, que al referirse al tributo indica: “una prestación patrimonial
coactiva que se satisface, directa o indirectamente, a los entes públicos con la
finalidad de contribuir al sostenimiento de los gastos públicos, y grava un
presupuesto de hecho o ‘hecho imponible’ revelador de capacidad económica fijado
en la Ley”31.
1.3.
Características de los tributos
Del análisis de la normativa y definiciones enunciadas anteriormente, se desprende
que las características de los tributos son:
1.3.1. Carácter público: los tributos son exigidos por el Estado, nacen de una
relación jurídica entre el Estado y los contribuyentes, en virtud que no existe un
acuerdo de voluntades entre las dos partes.
http://www.aeat.es/AEAT/Contenidos_Comunes/Ficheros/Normativas/normlegi/otros/ley58_2003.pdf.
España. Fecha de consulta: 14/01/2011. 19:03 horas.
30
Collado Yurrita, Miguel Ángel y otros. Op. Cit. Pág. 30.
31
Definición de Tributo.
http://www.tribunalconstitucional.es/fr/jurisprudencia/Pages/Sentencia.aspx?cod=7451. España. Fecha
de consulta: 27/01/2012. 19:00 horas.
16
1.3.2. Coactividad: el Estado lo exige por su poder imperium, en consecuencia, el
pago de los tributos no queda a la voluntad de las personas, es un deber de todo
ciudadano. Nadie que tenga capacidad de pago, se puede negar a cumplir con su
obligación de colaborar con el gasto público.
1.3.3. Prestación comúnmente en dinero: porque se le facilita al Estado utilizarlo
de ese modo.
1.3.4. Carácter contributivo: a pesar de lo mencionado anteriormente, al referirnos
a los tributos extrafiscales, el objeto primordial de los tributos es recaudar los
ingresos públicos que contribuirán a cubrir los gastos que realice el Estado en
cumplimiento de su finalidad y satisfacción de las necesidades de la población.
1.3.5. Principio de Legalidad: para que una prestación pueda considerarse tributo,
debe haber emanado de una ley, y el único que por mandato constitucional puede
emitir leyes en Guatemala es el Congreso de la República.
El principio de legalidad en materia tributaria en Guatemala se encuentra regulado en
el artículo 239 de la Constitución Política de la República de Guatemala, y por lo
trascendental del tema y tomando en consideración que la tasa es la figura principal
de esta investigación, se hace necesario abordar y desarrollar este principio en un
subtítulo diferente, especialmente porque el artículo 255 también constitucional, al
referirse a los ingresos municipales, indica que su captación debe ajustarse al
principio establecido en el artículo 239 del texto fundamental, el cual hace referencia
al “Principio de Legalidad”.
Sin embargo, para abordar la totalidad de los aspectos que regula el artículo 239
constitucional, se dividirá el mismo en a) el Principio de Legalidad, en su connotación
formal, según el cual no puede existir un tributo sin una ley previa que lo establezca;
y, b) las llamadas bases de recaudación, las cuales alcanzan y rebasan la proyección
formal del principio de legalidad en su concepción afirmativa y negativa, pues el
17
artículo constitucional que se señala hace referencia no solo a la facultad del
Congreso, para decretar los impuestos, arbitrios y contribuciones especiales, sino
también a la facultad que posee de determinar las bases de recaudación de cada
tributo, especialmente las que se enumeran en esa norma.
1.4.
Principio de Legalidad en materia tributaria
Se encuentra recogido en la máxima Nullum tributum, sine lege, y lo que implica es
que no puede existir un tributo sin una ley previa que lo establezca. Según
MONTERRO VELÁSQUEZ, el principio de legalidad tributaria “tiene su esencia en la
primacía de la Ley; es decir, que toda norma tributaria debe encontrarse regida
estrictamente en cuanto a su creación, aplicación y procedimientos, a aspectos
legales en su regulación, sin contravenir el principio de la jerarquía constitucional,
además de haber cumplido para su vigencia el procedimiento legislativo de
aprobación de una ley”32.
El Principio de Legalidad implica “que toda actuación singular del poder está
justificada por ley previa”33, esto se aplica a todo el poder público, pero en el tema
que se analiza, se refiere a que toda actuación del poder público relacionada con el
ámbito tributario tiene que tener su fundamento en ley. Este principio a su vez se
configura como “el continente de otros dos principios, a saber: Reserva de Ley y
Preferencia de Ley”34. En ese orden de ideas, el Principio de Reserva de Ley,
“establece que determinadas regulaciones sólo pueden ser adoptadas mediante una
ley. Este principio tiene, a su vez, dos aspectos: uno material, relativo a ciertos temas
reservados a la Ley por la Constitución; y, otro formal, que resulta de dos principios:
el de jerarquía normativa y el de congelación de rango”35, en otras palabras, “la
32
Monterroso Velásquez, Gladys Elizabeth. Op. Cit. Pág. 27.
Bayona de Perogordo, Juan José y Soler Roch, María Teresa. Derecho Financiero, 2ª. Edición,
Volumen I. Alicante. Librería Compas. 1989. Pág. 9.
34
Casellas Gálvez, Juan Carlos. El Principio de Legalidad y la Distribución de la Potestad
Normativa Tributaria en Guatemala. Guatemala. Revista del Colegio de Abogados y Notarios de
Guatemala, 58/2009. 2010. Pág. 60.
35
García de Enterría, Eduardo y Fernández, Tomás-Ramón. Curso de Derecho Administrativo,
Tomo I, 2ª. Edición. Madrid. Civitas. 1986. Pág. 167.
33
18
Reserva de Ley constituye un juicio de valor que expresa el constituyente en el
momento de elaborar la Constitución, disponiendo las materias que necesariamente
deberán regularse por normas jurídicas con rango de Ley. Así, al incorporar la
Constitución dicho juicio de valor, vincula al poder público, debiendo por
consiguiente, obedecerlo. Por ello, no es posible hablar de Reserva de Ley sin una
base constitucional, ya que no hay más reservas de Ley que las establecidas por el
constituyente en la Constitución. La Preferencia de Ley, por su lado, expresa la
misma idea que la reserva de Ley, sólo que con un alcance más limitado. En este
caso, el juicio de valor del que recién hablamos, en vez de emitirlo el constituyente, lo
emite el legislador ordinario, quien a través de una norma jurídica con rango de Ley,
dispone las materias que necesariamente deberán regularse por normas jurídicas
con el mismo rango. Por consiguiente, la Preferencia de Ley únicamente vincula a la
Administración Pública, la cual por mandado del legislador ordinario tiene vedado
desplegar su potestad reglamentaria en aquellas áreas o materias que dicho
legislador ha reservado a la Ley”36.
El Principio de Reserva de Ley del cual se ha hecho mención, encuentra su
fundamento constitucional en el artículo 23937 que expresa: “Principio de Legalidad.
Corresponde con exclusividad al Congreso de la República, decretar impuestos
ordinarios y extraordinarios, arbitrios y contribuciones especiales, conforme a las
necesidades del Estado y de acuerdo a la equidad y justicia tributaria, así como
determinar las bases de recaudación especialmente las siguientes: a) El hecho
generador de la relación tributaria; b) Las exenciones; c) El sujeto pasivo del tributo y
la responsabilidad solidaria; d) La base imponible y el tipo impositivo; e) Las
deducciones, los descuentos, reducciones y recargos; y, f) Las infracciones y
sanciones tributarias. (…)”.
36
Casellas Gálvez, Juan Carlos. El Principio de Legalidad y la Distribución de la Potestad
Normativa Tributaria en Guatemala. Op. Cit. Pág. 60.
37
Asamblea Nacional Constituyente. Constitución Política de la República de Guatemala.
19
Y el Principio de Preferencia de Ley, se encuentra regulado en el artículo 3 del
Código Tributario38 que señala: “Materia privativa. Se requiere la emisión de una ley
para: 1) Decretar tributos ordinarios y extraordinarios, reformarlos y suprimirlos,
definir el hecho generador de la obligación tributaria, establecer el sujeto pasivo del
tributo como contribuyente o responsable y la responsabilidad solidaria, la base
imponible y la tarifa o tipo impositivo. 2) Otorgar exenciones, condonaciones,
exoneraciones, deducciones, descuentos, reducciones y demás beneficios fiscales,
salvo lo dispuesto en el inciso r) del artículo 183 de la Constitución Política de la
República de Guatemala. 3) Fijar la obligación de pagar intereses tributarios. 4)
Tipificar infracciones y establecer sanciones, incluyendo recargos y multas. 5)
Establecer los procedimientos administrativos y jurisdiccionales, en materia tributaria.
6) Fijar las formas de extinción de los créditos tributarios por medios distintos a los
establecidos en este Código o en las leyes tributarias especiales. 7) Modificar las
normas relativas a la prescripción del derecho del contribuyente para solicitar la
devolución de los pagos en exceso y de la los derechos del fisco para determinar y
exigir los tributos, intereses, recargos y multas. 8) Establecer preferencias y
garantías para el cumplimiento de las obligaciones tributarias. Son nulas ipso jure las
disposiciones jerárquicamente inferiores a la ley, que contradigan o tergiversen las
normas contenidas en la Constitución Política de la República de Guatemala, en este
Código y en las demás leyes tributarias. Las disposiciones reglamentarias se
concretarán a normar lo relativo al cobro administrativo del tributo y a establecer los
procedimientos que faciliten su recaudación”.
De lo antes expuesto, se puede precisar que el principio de legalidad tributaria tiene
dos ejes, el principio de reserva de ley, que encuentra su fundamento en la
Constitución Política de la República de Guatemala, la cual indica qué debe nacer a
la vida, a través de una ley, y por otro lado, la preferencia de ley, que encuentra su
fundamento en una norma de carácter ordinaria, en este caso el Código Tributario, el
cual enumera una serie de actos de naturaleza tributaria que necesitan de una ley
para nacer a la vida jurídica.
38
Congreso de la República de Guatemala. Decreto número 6-91.
20
Jurisprudencialmente, la Corte de Constitucionalidad de Guatemala al abordar el
Principio de Legalidad ha sostenido que: “el principio de legalidad se refiere a que al
Congreso de la República le corresponde, con exclusividad, decretar impuestos
ordinarios y extraordinarios, atendiendo a las necesidades del Estado y la justicia
tributaria; lo cual, además de referirse al citado origen y procedencia de los
impuestos, implica que al decretarlos deban determinarse las bases de recaudación,
especialmente el hecho generador, las exenciones, el sujeto pasivo, la base
imponible y el tipo impositivo, las deducciones, descuentos, reducciones y recargos,
así como las infracciones y sanciones tributarias que deben revestir las
características de seguridad y certeza jurídicas para poder ser comprensible y
exigibles al contribuyente”. Sentencia de 13 de mayo de 2008, dictada en el
Expediente 2951-2006 39.
De igual forma, en la sentencia de 11 de septiembre de 1996, dictada de los
expedientes acumulados 886, 887, 889, 944 y 945-96, que se encuentra contenida
en la Gaceta No. 41 de la Corte de Constitucionalidad: “El establecimiento de los
tributos debe hacerse de conformidad con las normas guías de sus preceptos, tanto
en su solemnidad: en forma de ley; como en su contenido: circunscrito por las bases
que la Constitución determina (…) El régimen constitucional guatemalteco no sólo
prescribe el requisito de legalidad para la imposición de las cargas tributarias sino
que exige que sus elementos esenciales (forma, contenido y alcances de la
obligación) estén establecidos en la ley (…) la justificación jurídica e histórica del
principio de legalidad o reserva de ley en materia impositiva, puesto que del Estado
absoluto, que establecía la tributación a manera arbitraria, evoluciona al sistema
democrático en el que se somete el poder al Derecho, quedando el legislativo
limitado por lo que la misma Constitución prescribe.
El artículo 239 enmarca
concretamente la competencia en materia de normativa tributaria sin hacer
diferenciación respecto a la naturaleza de las cargas impositivas, sean ordinarias o
39
Principio de Legalidad.
http://www.cc.gob.gt/siged2009/mdlWeb/frmConsultaWebVerDocumento.aspx?St_DocumentoId=8123
92.html&St_RegistrarConsulta=yes&sF=fraseabuscar. Guatemala. Fecha de consulta: 28/01/2012.
13:01 horas.
21
extraordinarias, pues para ambas tendrá que limitarse a las bases de recaudación
ahí enunciadas”.
En ese mismo sentido, en la Sentencia de 20 de junio de 1996, dictada en el
Expediente 533-9540 el tribunal constitucional indicó: “El artículo 239 de la
Constitución consagra el principio de legalidad en materia tributaria, que garantiza
que la única fuente creadora de tributos puede ser la ley, estableciendo que es
potestad exclusiva del Congreso de la República decretar impuestos, arbitrios y
contribuciones especiales, así como la determinación de las bases de recaudación
de dichos tributos”.
De la lectura de las sentencias antes expuestas, se puede precisar que la Corte de
Constitucionalidad de Guatemala ha dejado plasmada en repetidas ocasiones que la
única fuente creadora de los tributos es la ley, por consiguiente únicamente a través
del Organismo Legislativo pueden decretarse los tributos41.
Por su parte, en el contexto internacional42 el Tribunal Constitucional español ha
mantenido el carácter relativo del Principio de Reserva de Ley (al igual que
40
Principio de Legalidad.
http://www.cc.gob.gt/siged2009/mdlWeb/frmConsultaWebVerDocumento.aspx?St_DocumentoId=7918
05.html&St_RegistrarConsulta=yes&sF=fraseabuscar. Guatemala. Fecha de consulta: 5/05/2012.
22:09 horas.
41
Es un aspecto que vale la pena resaltar en la presente investigación, en virtud que en materia de
tasas, en Guatemala el principio de legalidad tributaria no se aplica.
42
El Tribunal Constitucional colombiano al referirse al Principio de Legalidad señala que de acuerdo a
su jurisprudencia los tributos han sido reconocidos como las prestaciones que se establecen por el
Estado en virtud de la ley. Del principio de legalidad tributaria se deriva el de certeza del tributo,
conforme el cual no basta con que sean los órganos colegiados de representación popular los que
fijen directamente los elementos del tributo, sino que es necesario que al hacerlo determinen con
claridad y precisión todos y cada uno de esos componentes esenciales. Expediente D-7978, sentencia
C-594 de 2010. De igual forma, en el expediente D-7688, sentencia de fecha C-174/09 de 2009, se
señala que el principio de legalidad tributaria puede ser entendido, cuando menos, en tres sentidos
diversos, en primer término, como la atribución de competencia exclusiva a los órganos de
representación popular pluralistas, para decretar, modificar o suprimir tributos. En segundo término,
como el deber, dirigido a los órganos de representación popular facultados para establecer las
contribuciones fiscales y parafiscales, de que todo acto de imposición predetermine los elementos
mínimos de la obligación tributaria. Y, finalmente, el principio de legalidad tributaria es entendido en el
contexto de un Estado unitario, como la prohibición de que las entidades territoriales establezcan
contribuciones en contravención a lo dispuesto en la Constitución y la ley. Principio de Legalidad en
Colombia.
http://www.corteconstitucional.gov.co/relatoria/2010/C-594-10.htm.
Y
22
Guatemala, la Ley puede limitarse a establecer los principios y criterios primarios o
sustanciales relacionados con el tributo, y remitir a una fuente inferior el desarrollo de
aspectos accesorios, en nuestro caso, el reglamento que se limita al cobro del
impuesto), ejemplo de esto es la Sentencia del Tribunal Constitucional 6/1983, en
cuyo fundamento jurídico número cuatro declara: “nuestra Constitución se ha
producido en la materia estudiada de una manera flexible y que, como asegura un
importante sector de la doctrina, la reserva de Ley hay que entenderla referida a los
criterios o principios, con arreglo a los cuales se ha de regir la materia tributaria: la
creación ex novo de un tributo y la determinación de los elementos esenciales o
configuradores del mismo, que pertenecen siempre al plano o nivel de la Ley y no
pueden dejarse nunca a la legislación delegada y menos todavía a la potestad
reglamentaria”43.
El sentido de la reserva de ley tributaria según el Tribunal Constitucional español “no
es otro que el de asegurar que la regulación de determinado ámbito vital de las
personas dependa exclusivamente de la voluntad de sus representantes (…) El
sentido que hay que reconocer en la reserva introducida por el art. 31. 1 de la
Constitución no puede entenderse, sin embargo, desligado de las condiciones
propias al sistema de autonomías territoriales que la Constitución consagra (Art. 137)
y específicamente -en el presente proceso- de la garantía constitucional de la
autonomía de los municipios (Art. 140). En lo que al orden tributario importa, aquella
reserva de Ley resulta reiterada y especificada en los núms. 1 y 2, de Art. 133, de la
Constitución, precepto en el que -regulándose la relación entre ordenamientos en
este ámbito- se enuncia tanto la potestad originaria del Estado para, mediante Ley,
establecer los tributos como la posibilidad de que las Comunidades Autónomas y las
Corporaciones Locales establezcan y exijan tributos, de acuerdo con la Constitución
y las leyes”. Sentencia del Tribunal Constitucional 19/198744.
http://www.corteconstitucional.gov.co/relatoria/2009/C-714-09.htm. Colombia. Fecha de consulta:
05/05/2012, a las 21:30 horas.
43
Principio de Reserva de Ley en España.
http://www.legalsolo.com/ShowSentencia.do?sentenciaId=STC1983006&sentenciaType=Sentencia&text=. España, Fecha de consulta: 30/01/2012. 24:50 horas.
44
Principio de Reserva de Ley en España.
23
En fin, si bien en el caso español también requieren de una ley para el
establecimiento de los tributos, difieren de la realidad guatemalteca, por la división
política y la forma de organización del país europeo, ya que por mandato
constitucional esta potestad tributaria no solo está a cargo de su máximo órgano
legislativo, también posibilita a las Comunidades Autónomas y las Corporaciones
Locales (los municipios en el contexto nacional) no solo para exigir tributos, sino
asimismo para establecerlos.
1.4.1. Bases de Recaudación de los tributos en Guatemala
CASELLAS GÁLVEZ indica que las bases de recaudación son los lineamientos que
deberá seguir el poder público en general y el tributario en particular, para cobrar
legalmente los tributos determinados en el artículo 239 de la Constitución Política de
la República de Guatemala, en otras palabras los impuestos, arbitrios y
contribuciones especiales45.
Es de resaltar el hecho que los constituyentes al redactar el artículo antes indicado,
quisieron otorgarle mayor protección al contribuyente, y no dejar al antojo de los
gobiernos de turno, modificar fácilmente las características propias de cada tributo,
por consiguiente, las bases de recaudación que se enumeran en el texto
constitucional deben ser creadas o modificadas por una ley. Por lo que la ley que
crea el tributo debe como mínimo comprender las bases de recaudación que
enumera el artículo 239 constitucional. Como se verá el constituyente al enumerar
las bases de recaudación va más allá de los elementos esenciales 46 del tributo y
contempla otros factores que no influyen en la esencia o naturaleza del tributo, razón
por la cual, el texto constitucional hace referencia a bases de recaudación y no a
http://www.legalsolo.com/ShowSentencia.do?sentenciaId=STC1987019&sentenciaType=Sentencia&text=quinto-tribunal-colegiado-amparo-directo-195%2F2000-8-dejunio-del-2001. España. Fecha de consulta: 05/05/2012. 20:50 horas.
45
Casellas Gálvez, Juan Carlos. Op. Cit. Pág. 63.
46
Collado Yurrita en su libro Derecho Financiero y Tributario, Parte General, al abordar los elementos
esenciales del tributo indica que estos son dos: a) los que se refieren a la identidad del tribuyo (el
hecho imponible y los sujetos pasivos); y b) las relativas a la entidad o cuantificación del tributo (la
base imponible, el tipo de gravamen, cuota tributaria).
24
elementos esenciales del tributo.
En ese sentido y en palabras de CASELLAS
GÁLVEZ, el concepto “bases de recaudación, constituyen un concepto recurrente en
el Derecho Tributario guatemalteco”47.
A continuación se desarrolla cada una de las bases de recaudación que establece la
Constitución Política de la República de Guatemala.
1.4.1.a. Hecho generador de la relación tributaria
Para hablar de hecho generador, hay que partir de la división que hace la doctrina
científica en este tema al diferenciar hecho imponible del hecho generador. En esta
línea de ideas, ROGRÍGUEZ LOBATO, señala que es conveniente tener presente la
distinción entre estos dos aspectos, entendiendo por hecho imponible la existencia
del ideal en la legislación tributaria, y como hecho generador, al hecho concreto
material que se realiza en la vida real, el cual cuando se realiza reuniendo los
elementos contenidos en la hipótesis, genera el crédito tributario, es decir, la
obligación fiscal nace en el momento en que se da el hecho generador48.
Partiendo de esta diferenciación, es procedente iniciar proporcionando la definición
de hecho imponible. De esa cuenta, autores como LUCHENA MOZO, indica que el
hecho imponible “será el elemento que nos permita identificar a cada especie dentro
de su género, el código genético que identifica a cada categoría tributaria –impuesto,
tasas y contribuciones especiales- y que diferencia entre sí los tributos dentro de
cada categoría (…) una de las funciones que le es atribuida al hecho imponible es el
de erigirse en génesis de la obligación tributaria principal. Convertido en paradigma
centro de atención de la dogmática tributaria, e identificando con una obligación ex
lege, era razonable que se le otorgase carácter constitutivo y, como tal, generador
único de la obligación tributaria”49. Por su parte, SAINZ DE BUJANDA, lo describe
47
Casellas Gálvez, Juan Carlos. Op. Cit. Pág. 63.
Rodríguez Lobato, Raúl. Derecho Fiscal. México. Editorial Harla. 1986. Pág. 115.
49
Collado Yurrita, Miguel Ángel. Op. Cit. Págs. 268 y 269.
48
25
como “el conjunto de circunstancias hipotéticas previstas en la norma y cuya
realización provoca el nacimiento de una obligación tributaria concreta”50.
Ahora bien, cuando se hace referencia al término hecho generador, se hace alusión
al “hecho fenoménico producido en la realidad, que por acomodarse a la hipótesis o
presupuesto establecido en la norma tributaria, genera el tributo”51. ATALIBA “el
hecho generador (al que llama fato imponível) es el hecho concreto, localizado en el
tiempo y en el espacio, acontecido en el universo fenoménico que -por corresponder
rigurosamente a la descripción previa, hipotéticamente formulada por la hipótesis de
incidencia- da nacimiento a la obligación tributaria”52.
Hecho generador es el hecho que efectivamente se ha realizado en el territorio, en
un determinado momento y que se adecua perfectamente a la hipótesis legal
establecida en la ley, dando nacimiento a las obligaciones tributarias. La importancia
del hecho generador se configura, en el sentido que debe estar debidamente
establecido en la ley ordinaria, tanto general como específica, para su correcta
aplicación, en virtud que el hecho generador contiene la descripción del hecho que
dará nacimiento a la obligación de pagar el tributo53.
En materia normativa, el Código Tributario no hace ninguna diferencia entre estos
dos conceptos, regula únicamente lo relativo al denominado hecho generador de la
obligación tributaria. De esa cuenta, el artículo 3154 señala que “es el presupuesto
establecido por la ley, para tipificar el tributo y cuya realización origina el nacimiento
de la obligación tributaria”.
Por otro lado, la Corte de Constitucionalidad nacional al referirse a este tema, ha
sostenido que: “(…) hecho generador es el supuesto abstracto previsto por la norma
jurídica para configurar el tributo, y cuando ese hecho hipotético se produce en la
50
Citado por Rodríguez Lobato, Raúl. Pág. 115.
De La Garza, Sergio Francisco. Op. Cit. Pág. 396.
52
Ibid.
53
Monterroso Velásquez, Gladys Elizabeth. Op. Cit. Pág. 109.
54
Congreso de la República de Guatemala. Decreto número 6-91.
51
26
realidad, convirtiéndose en hecho concreto, surge la obligación tributaria. Este
concepto doctrinario informa el derecho positivo guatemalteco, pues en el artículo 31
del Código Tributario dice: (…). Conforme a estos conceptos, todo hecho generador
lleva implícito un elemento temporal, que hace relación al momento en que debe
considerarse consumado el hecho previsto en la norma legal, lo que puede ocurrir
mediante dos modalidades a saber: a) instantáneas, cuando se realiza en
determinado momento y simultáneamente origina una obligación tributaria autónoma,
que no puede repetirse, y b) periódicos, cuando se produce una serie de hechos
globalmente considerados cuya integración se completa durante determinado
período (…)”.
Sentencia de 11 de febrero de 1994, dictada en los Expedientes
acumulados No. 269, 326, y 352-92 y 41-9355.
En esta misma línea en la sentencia de fecha 18 de junio de 2013, al abordar la
primera base de recaudación señalo: “el hecho generador como base de recaudación
consiste en la hipótesis normativa establecida por el legislador, de cuya realización
por parte del sujeto pasivo –hecho concreto- surge la obligación tributaria.
Al
respecto se ha considerado en anteriores oportunidades por parte de esta Corte que:
´…hecho generador es el supuesto abstracto previsto por la norma jurídica para
configurar el tributo, y cuando ese hecho hipotético se produce en la realidad,
convirtiéndose en hecho concreto, surge la obligación tributaria…´ (Expedientes
acumulados doscientos sesenta y nuevo – noventa y dos, trescientos veintiséis –
noventa y dos, trescientos cincuenta y dos – noventa y dos y cuarenta y uno –
noventa y tres. La doctrina tributaria reconoce como elementos constitutivos del
hecho generador los siguientes: a) material: que consiste en la descripción de los
aspectos sustanciales del hecho que soporta la obligación tributaria… b) espacial:
que en términos generales es el lugar donde el hecho se realiza o la ley lo tiene por
realizado; c) temporal: que atañe al momento en que la ley lo tiene por configurado, y
que origina el devengo del tributo, lo cual es de suma importancia pues este
determina el marco legal que regula la obligación tributaria; d) personal: este consiste
55
Corte de Constitucionalidad. Constitución Política de la República de Guatemala y su
interpretación por la Corte de Constitucionalidad. 2009. Pág. 233.
27
en la determinación del destinatario legal del tributo, es decir el que realiza el hecho
establecido en el supuesto hipotético de la norma tributaria que origina la obligación
fiscal”56.
Del análisis de las definiciones tanto doctrinales, legales como jurisprudenciales, se
concibe el hecho generador como el supuesto establecido en ley, para tipificar el
tributo y cuya realización origina el nacimiento de la obligación tributaria. Por lo
anterior, es necesario que el hecho generador esté debidamente identificado en la
ley que crea el tributo, ya que tal descripción es la que regula el nacimiento de la
obligación tributaria.
En definitiva, al referirse a esta base de recaudación, es trascendental indicar que es
necesario que la conducta abstracta que dará origen a la obligación tributaria, no
quede a la arbitrariedad de cualquier autoridad, lo anterior, porque generaría
inseguridad jurídica el no tener la certeza y previsibilidad sobre qué actos provoque
el nacimiento de la obligación tributaria.
De ahí la importancia que el hecho
generador sea una de las bases de recaudación que enumera el artículo 239
constitucional, porque se convierte en un elemento esencial del tributo, el cual
deberá ser definido y determinado con precisión por el legislador, tomando en cuenta
que el hecho imponible contempla un aspecto material, que se refiere al acto mismo,
un aspecto espacial, que hace referencia al lugar donde se realiza el hecho, y por
último un aspecto temporal, el cual evidencia el momento en que debe entenderse
realizado el hecho. Todos estos aspectos son los que hacen material el principio de
seguridad jurídica.
1.4.1.b. Exenciones
VILLEGAS, refiriéndose a las exenciones expuso: “el Derecho Tributario material no
solo estudia hechos imponibles, sino que también comprende otros hechos o
56
Hecho generador. http://www.cc.gob.gt/sjc/frmConsultaW.aspx. Guatemala. Fecha de consulta:
09/10/2013. 18:45 horas.
28
situaciones que son descritos hipotéticamente en otras normas de los ordenamientos
tributarios, y que acaecidos en el mundo fenoménico, producen efecto de neutralizar
la consecuencia jurídica normal derivada de la configuración del hecho imponible, o
sea el mandato de pagar impuestos…”57. Las exenciones son un beneficio que
otorga el Estado en ejercicio de su poder imperium.
La exención es el instituto tributario por medio del cual el Estado en ejercicio del
poder imperio otorga a determinados sujetos pasivos el beneficio, ya sea por razones
fiscales o extrafiscales, de no hacer efectivo el pago del tributo en el tiempo y forma
establecidos en la ley, después de haberse realizado el hecho generador instituido
en la misma norma o en otra, con lo que neutraliza el principio de generalidad58, que
establece que toda persona con capacidad de pago debe contribuir al gasto
público59.
RODRÍGUEZ LOBATO, al desarrollar el tema de la exención señala que esta figura
no tiene por objeto perdonar el pago de los créditos fiscales, sino que, simplemente
no los hace exigibles a ellos. De esa cuenta, solo puede haber exención, donde ya
se originó la obligación, pues la finalidad de este privilegio, otorgado única y
exclusivamente por la ley, es la de no exigir a determinada categoría de
contribuyentes el cumplimiento de la obligación fiscal, pero sin que ello se constituya
en un perdón a la deuda60.
Por el lado de la legislación, el Código Tributario define la exención como, “la
dispensa total o parcial del cumplimiento de la obligación tributaria, que la ley
57
Villegas, Héctor. Villegas, Héctor. Curso de Finanzas, Derecho Financiero y Tributario. Buenos
Aires. Ediciones Depalma. 1997. Pág. 281.
58
El Principio de Generalidad encuentra su base constitucional en el artículo 153 de la Constitución
Política de la República de Guatemala, que establece “el imperio de la ley se extiende a todas las
personas que se encuentran en el territorio de la República”. En esa misma línea, el artículo 135 literal
d) de la Constitución indica: “Son derechos y deberes los guatemaltecos, (…) d) contribuir a los gastos
públicos, en la forma prescrita por la ley”. De igual forma y en categoría de ley ordinaria, el artículo 1
del Código Tributario también regula dicho principio al expresar: “Carácter y Campo de Aplicación. Las
normas de este Código son de derecho público y regirán las relaciones jurídicas que se originen de los
tributos establecidos por el Estado…”.
59
Monterroso Velásquez, Gladys Elizabeth. Op. Cit. Pág. 141.
60
Rodríguez Lobato, Raúl. Op. Cit. Pág. 160.
29
concede a los sujetos pasivos de ésta, cuando se verifican los supuestos
establecidos en dicha ley”61. Concretizando así, como ya se adelantó, la excepción al
principio de generalidad establecido tanto en la Constitución Política de la República
de Guatemala, como en el Código Tributario.
En este mismo contexto, el Tribunal Constitucional nacional al abordar esta base de
recaudación ha indicado: “por la exención se excluye, por razones determinadas, a
quienes de acuerdo con los términos de la ley alcanza el gravamen; es especial
porque priva el principio de que el impuesto debe ser general cubriendo a la totalidad
de contribuyentes, de manera que nadie puede ser excluido sino por motivos
especiales; por ello, una exención tiene una razonabilidad, ya sea a favor del Estado
para impulsar el desarrollo o a favor de ciertas actividades útiles. Las exenciones
son expresas, y es al legislador a quien compete ponderarlas. Quien tiene el poder
de crear el gravamen tiene el poder de crear la exención. De ahí que las exenciones
se encuentran establecidas en la ley con carácter de excepción a la obligación
impositiva tributaria cuya determinación compete fijar al Congreso de la República
por mandato de la propia Constitución, corresponde a sus propias facultades de
valoración, establecer quiénes están exentos del pago de la obligación tributaria y
quiénes no”. Sentencia de fecha 23 de febrero de 1993, dictada en el Expediente
284-9262.
De la interpretación de las disposiciones constitucionales, del Código Tributario y de
la jurisprudencia proporcionada, se puede extraer que las exenciones se pueden
clasificar tomando en cuenta: a) la jerarquía normativa: en constitucionales, las
otorgadas en la Constitución Política de la República de Guatemala, ejemplo de ellas
son las otorgadas a las universidades63, y las exenciones de carácter ordinario, que
son las otorgadas por una ley ordinaria, decretada por el Congreso de la República
61
Artículo 62 del Código Tributario.
Exención.http://www.cc.gob.gt/siged2009/mdlConsultas/frmVerAnexo.aspx?St_DocumentoId=79172
9.284-92.pdf&St_VersionDocumentoId=507042&St_Anexos=1. Guatemala. Fecha de consulta:
27/01/2012. 21:23 horas.
63
Artículo 88, Exenciones y deducciones de los impuestos. Constitución Política de la República de
Guatemala,
62
30
de Guatemala, y b) la finalidad: en subjetiva, favorecerá al sujeto que la ley indique, y
objetiva, la cual opera solo con los actos y contratos que expresamente se señalen.
En esa misma línea, se desprende que las exenciones deben reunir las
características de: a) legalidad, así como el Estado crea los impuestos, solo este
puede autorizar no pagarlos, debe estar expresamente en una ley para que tenga
validez; b) irretroactividad, la exención no se extiende a los tributos que se hayan
instituido anteriormente a su otorgamiento; c) temporalidad, porque está sujeta a la
vigencia o modificación de la ley, y d) finalidad, de esta característica dependerá
quién es el beneficiario, si el sujeto o el objeto.
1.4.1.c. Sujeto pasivo del tributo y responsabilidad solidaria
El sujeto pasivo de la obligación tributaria es la persona que conforme a la ley debe
satisfacer una determinada prestación, en favor del fisco, ya sea propia o de un
tercero, o bien, se trate de una obligación de carácter sustantiva o formal64. Para
MONTERROSO, el sujeto pasivo es el contribuyente, el deudor tributario o el
obligado ante el Estado para cumplir con la obligación tributaria en cumplimiento del
artículo 135 de la Constitución Política de la República de Guatemala, que norma
como obligación de todo guatemalteco contribuir con el gasto público en las formas
que prescribe la ley65. El sujeto pasivo puede definirse como “el obligado al pago del
tributo. Todos los sujetos obligados en la relación jurídica tributaria pueden ser
considerados obligados tributarios; dentro de ellos podemos reservar el término de
sujeto pasivo para quien debe satisfacer la obligación tributaria material: el pago de
una cantidad de dinero”66.
El objeto del tributo se encuentra vinculado a una persona, que recibe el nombre de
sujeto pasivo, entendiéndose este como el obligado al cumplimiento de la obligación
64
Rodríguez Lobato. Raúl. Op. Cit. Pág. 147.
Monterroso Velásquez, Gladys Elizabeth. Op. Cit. Pág. 104.
66
Definición de Sujeto pasivo. http://www.enciclopedia-juridica.biz14.com/d/sujeto-pasivo/sujetopasivo.htm. España. Fecha de consulta: 05/02/2013. 18:00 horas.
65
31
tributaria, es decir, el llamado a soportar el tributo, sea en su calidad de contribuyente
o de responsable. El sujeto pasivo del tributo en el Derecho Tributario son las
personas que principalmente tienen obligación de pagar los tributos; tomando en
cuenta quién es el obligado al cumplimiento de la obligación tributaria, el sujeto
pasivo se divide en: a) contribuyente67, los obligados por deuda propia, los que han
realizado el hecho generador del tributo, y b) responsable68, es el sujeto pasivo
obligado a contribuir por una deuda ajena, quienes por tanto, no han realizado el
hecho generador.
En otra línea, al abordar el tema del sujeto pasivo, no puede pasar por alto la figura
de la responsabilidad solidaria en materia tributaria, entendiéndose esta como la
responsabilidad que surge entre los obligados tributarios (sujetos pasivos) respecto
de los cuales se verifique un mismo hecho generador (esta solidaridad es tácita,
porque para que se configure, únicamente se necesita que se verifique el mismo
hecho generador entre los obligados. Por otro lado, también existe la solidaridad
expresa, en este caso, la ley indicará cuando se configura o no tal situación).
67
Artículo 21 del Código Tributario: “son contribuyentes las personas individuales, prescindiendo de su
capacidad legal, según el derecho privado y las personas jurídicas, que realicen o respecto de las
cuales se verifica el hecho generador de la obligación tributaria”.
68
Artículo 25 del Código Tributario: “es responsable la persona que sin tener el carácter de
contribuyente, debe, por disposición expresa de la ley, cumplir con las obligaciones atribuidas a éste.
Es, asimismo responsable, toda persona sujeta por la ley al cumplimiento de obligaciones formales
ajenas aún cuando de las mismas no resulte la obligación de pagar tributos”. A su vez, el Código
Tributario subdivide a los responsables de la siguiente forma:
a) Obligados por deuda ajena: es la persona que sin tener el carácter de contribuyente, debe
por disposición expresa de la ley, cumplir con las obligaciones atribuidas a éste.
b) Responsables por representación: son responsables para el cumplimiento de las
obligaciones tributarias en su calidad de representante, sin que ello afecte su propio
patrimonio, ejemplo de estos responsables son los padres, tutores, representantes legales de
las personas jurídicas, etc.
c) Agentes de Retención: son responsables en calidad de agentes de retención las personas
designadas por ley, para que intervengan en actos, contratos, etc., en los que pueden efectuar
la retención. Los agentes de retención son sujetos que al pagar o acreditar a los
contribuyentes cantidades gravadas, están obligados legalmente a retener de las mismas, una
parte de ésta como pago a cuenta a tributos a cargo de dichos contribuyentes.
d) Agentes de Percepción: son las personas individuales o jurídicas que por disposición legal
deben percibir el impuesto y enterarlo al fisco (los principales agentes de percepción son los
Bancos).
32
La solidaridad tributaria se define como el “principio corriente en derecho tributario,
que se presenta cuando dos o más personas están obligadas a satisfacer una misma
prestación fiscal, su responsabilidad es solidaria, esto es, que la totalidad de la
prestación puede ser exigida a cualquiera de ellas indistintamente”69. Se entenderá
que existe solidaridad tributaria cuando dos o más sujetos pasivos quedan obligados
al cumplimiento total de la misma prestación. El fisco puede exigir indistintamente, a
cada uno, la totalidad de la deuda, pero integran una sola relación jurídica tributaria
por identidad de objeto70.
La responsabilidad solidaria debe estar establecida expresamente en la ley, salvo el
caso que se verifique un mismo hecho generador de la obligación tributaria. En este
sentido, el Código Tributario en su artículo 20 regula esta figura de la siguiente
manera: “los obligados respecto de los cuales se verifique un mismo hecho
generador de la obligación tributaria, son responsables en forma solidaria del
cumplimiento de dicha obligación. En los demás casos, la solidaridad debe estar
establecida expresamente por la ley. En materia tributaria, se aplicarán las normas
que sobre la solidaridad establece el derecho común y demás disposiciones
especiales siguientes: 1. El cumplimiento de la obligación puede ser exigido total o
parcialmente, a cualquiera de los obligados, a elección del sujeto activo, salvo lo
dispuesto para los obligados por deuda ajena en el artículo 25 de este Código. 2. El
cumplimiento total de la obligación por uno de los obligados, libera a los demás. 3. El
cumplimiento de un deber formal por parte de uno de los obligados, no libera a los
demás, cuando por disposición legal específica se exija que los otros obligados lo
cumplan. 4. La exención o remisión de la obligación, libera a todos los deudores,
salvo que el beneficio total o parcial haya sido concedido a uno de ellos; en este caso
el sujeto activo podrá exigir el cumplimiento a los demás, con deducción de la parte
proporcional eximida o remitida. 5. Cualquier interrupción de la prescripción, a favor o
en contra de uno de los obligados, favorecerá o perjudica a los demás”.
69
Giuliani Fonrouge, Carlos A. Op. Cit. Pág. 488.
Responsabilidad solidaria. http://www.abogados.com.ar/responsabilidad-solidaria-tributaria/1250.
Argentina. Fecha de consulta: 08/01/12. 17:57 horas.
70
33
Al referirse a la solidaridad en materia tributaria, la Corte de Constitucionalidad ha
señalado: “(…) en el Código Tributario (…) en su artículo 18 identifica al sujeto
pasivo como al obligado al cumplimento de las prestaciones tributarias, sea en
calidad de contribuyente o de responsable, coincidiendo con la Constitución en
cuanto a regular conjuntamente el sujeto pasivo del tributo y la responsabilidad
solidaria; el Código Tributario en el artículo 20 señala que la responsabilidad solidaria
del cumplimento de la obligación existe "con respecto a los obligados de los cuales
se verifique un mismo hecho generador", lo que precisa, aún más, en los artículos 21
y 22 y la sección tercera del mismo Código en relación con el responsable,
coincidiendo con lo previsto con respecto al contribuyente o sujeto pasivo en el
artículo 3 de la Ley del Impuesto Sobre la renta”. Sentencia de fecha 08 de febrero
de 1994, dictada en el Expediente 231-9371.
1.4.1.d. Base imponible y tipo impositivo
PORRAS Y LÓPEZ, considera a la base imponible como “la cantidad en dinero o en
especie que se toma para calcular el pago del impuesto”72. En otras palabras, es la
base del impuesto, la evaluación de la materia imponible. En palabras de COLLADO
YURRITA, “podemos definir la base imponible, como aquella magnitud, de carácter
dinerario o no, susceptible de expresarse de una forma cuantitativa, que ha sido
definida mediante la correspondiente norma tributaria del impuesto a que se refiere, y
que en su consecuencia, ha de aplicarse al caso concreto definido, a fin de obtener
una correcta liquidación del impuesto que nos ocupa73.
La base imponible también es denominada base impositiva, y se define como la
operación aritmética que realiza el contribuyente, operando sus ingresos menos sus
egresos74. Es la cuarta base de recaudación que establece el artículo 239 de la
71
Responsabilidad solidaria. http://www.cc.gob.gt/sjc/frmConsultaW.aspx. Guatemala. Fecha de
consulta: 05/02/2013. 18:45 horas.
72
Porras y López, Armando. Derecho Fiscal. México. Editorial Porrúa, S.A. 1977. Pág. 64.
73
Collado Yurrita, y otros. Op. Cit. Pág. 281.
74
Pacheco, Sauro. Principios y Sistemas de Haciendas Locales. Madrid. Editorial Instituto Estudios
Administración Local. 1949. Pág. 213.
34
Constitución, la cual no se encuentra definida o desarrollada en el ordenamiento
nacional; y se delimita esta como la magnitud que resulta de la medición o valoración
del hecho imponible, la cual tiene como finalidad determinar la obligación tributaria75.
Por su parte, la Corte de Constitucionalidad guatemalteca al referirse a estos temas,
ha sostenido que: “la base imponible sirve de medio para lograr un fin: cuantificar la
obligación tributaria en función de la capacidad económica del contribuyentes (….).
La base imponible debe concebirse, pues, como la magnitud establecida en la ley
que expresa la medición del hecho imponible”. Sentencia de 8 de julio del 2010,
dictada en el Expediente 4642-201076.
En dicha base de recaudación, también se hace referencia al tipo impositivo, el cual
se define como la “tasa porcentual que se aplica a la base imponible para obtener la
cuota tributaria”77.
El tipo impositivo es el elemento cuantificante del tributo, el cual puede ser definido
como la cuantía o porcentaje que resulte asignada a cada deuda tributaria,
debidamente establecida en la ley, y es el valor que el contribuyente entregará al
Estado en concepto de tributo. Conocido también como tasa impositiva 78. Como se
indica, “los tipos impositivos pueden aplicarse bien mediante tipos expresados en
porcentajes (bien proporcional, bien progresivo) que aplicaremos sobre la base
liquidable expresada en unidades monetarias, o aplicando un tipo específico que
consiste en una determinada cantidad de dinero por cada unidad preestablecida”79.
El tipo impositivo también denominado tarifa impositiva, elemento cuantificante o tasa
impositiva es el porcentaje o monto previamente establecido en la ley, que deberá
75
Monterroso Velásquez, Gladys Elizabeth. Op. Cit. Pág. 114.
Base imponible.
http://www.cc.gob.gt/siged2009/mdlWeb/frmConsultaWebVerDocumento.aspx?St_DocumentoId=8177
86.html&St_RegistrarConsulta=yes&sF=fraseabuscar. Guatemala. Fecha de consulta: 27/01/2012.
22:38 horas.
77
Tipo impositivo. http://www.definicionlegal.com/definicionde/Tipoimpositivo.htm. Fecha de
consulta: 27/01/2012. 16:00 horas.
78
Monterroso Velásquez, Gladys Elizabeth. Op. Cit. Pág. 112.
79
Collado Yurrita, Miguel Ángel. Op. Cit. Pág. 289.
76
35
entregar el contribuyente al Estado en concepto de tributos. En ese orden de ideas,
el tipo impositivo se constituye como ese porcentaje que se aplica a la base
imponible para obtener como resultado la cantidad de dinero que el contribuyente
esta obligado a liquidar.
1.4.1.e. Deducciones, descuentos, reducciones y recargos
Las deducciones, descuentos y reducciones reciben la denominación de beneficios
fiscales, y tienen como objeto neutralizar parcialmente la carga fiscal, a diferencia de
los recargos, que aumentan la carga tributaria.
Las deducciones fiscales, se entienden como un beneficio fiscal, que determina una
reducción del importe de la base imponible, establecido por ley con la finalidad de
cumplir fines de política económica y social80. En otros términos, son las
aminoraciones que se aplican a la cuota tributaria, dando como resultado final la
deuda tributaria81. Por otro lado, los descuentos, son “las reducciones practicadas
habitualmente sobre el precio de venta, debido a consideraciones tales como
volumen de ventas, condiciones de pago, prestigio o calidad del cliente”82.
Las
reducciones, constituyen en realidad una condonación parcial de la cuota adeudada
por el contribuyente. La reducción juega por tanto el papel de mecanismo
“amortiguador”83.
Por el contrario, los recargos son el incremento en la carga de un impuesto, al igual
que en los casos anteriores, en la legislación guatemalteca, no existe alguna
definición legal de este concepto, pero los mismos han sido definidos por TAMAMES
80
Deducción Tributaria.
http://www.sappiens.com/castellano/glosario.nsf/Fiscalidad/Deducci%C3%B3n_tributaria/8CC7411326
136F2341256ADF00536162!opendocument. Fecha de consulta: 05/03/2013, a las 20:00 horas.
81
Tamames, Ramón y Gallego, Santiago. Op. Cit. Pág. 176.
82
Descuentos tributarios.
http://www.seniat.gob.ve/portal/page/portal/MANEJADOR_CONTENIDO_SENIAT/03TRIBUTOS/3.8G
LOSARIO/3.8GLOSARIO_TRIBUTOS_INTERNOS.pdf
83
Bernard, Y., Colli, J.C. y otros. Diccionario Económico y Financiero, tercera edición. Madrid.
Asociación para el Progreso de la Dirección. 1891. Pág. 1080.
36
Y GALLEGO como “el aumento de la carga tributaria que grava al contribuyente”84.
En Guatemala, equivocadamente el recargo se configura como el pago de los
intereses más la mora85, cuando no se cumpla con la obligación tributaria material,
en los plazos establecidos por la ley. Pero realmente, los recargos se cobran por los
gastos en qué incurre la administración, cuando se cumple extemporáneamente con
la obligación material, en ese sentido, se ha indicado que la finalidad de los recargos
es favorecer el cumplimiento extemporáneo pero voluntario de la obligación tributaria,
siendo realmente, una medida tributaria disuasoria de estímulo sin componente
punitivo, que incentiva la presentación voluntaria de declaraciones después de los
plazos sin imponer sanciones.
En el derecho comparado español, artículo 27 de la Ley General Tributaria, se define
la figura de los recargos por declaración extemporánea sin requerimiento previo
como “prestaciones accesorias que deben satisfacer los obligados tributarios como
consecuencias de la presentación de autoliquidaciones o declaraciones fuera de
plazo sin requerimiento previo de la Administración”, en este sentido CARRASCO
PADILLA, señala que “estos recargos proceden por la simple puesta en conocimiento
de la Administración tributaria de la realización de un hecho imponible no declarado
en plazo, ya sea como consecuencia de la presentación de declaraciones o de
autoliquidaciones, para cuya exigencia se precisa que no ha debido existir
requerimiento administrativo previo”86. También indica ese autor que la cuantía de los
recargos varía en función del momento en que se presente la declaración o
autoliquidación. En este sentido, en España los recargos no son sinónimos de los
intereses, pero en el supuesto en que el retraso supere los doce meses se
compatibilizarán con los intereses de demora87.
Como se ha señalado, la naturaleza del recargo no es sancionadora o punitiva, de
esa cuenta resulta relevante exponer la sentencia del Tribunal Constitucional que
84
Tamames, Ramón y Gallego, Santiago. Op. Cit. Pág. 447.
Se fundamenta en el artículo 97 del Código Tributario, que indica que “los intereses constituyen
recargos”.
85
86
87
Collado Yurrita, Miguel Ángel. Op. Cit. Pág. 453.
Ibid. Pág. 454.
37
resolvió las cuestiones de inconstitucionalidad acumuladas 662/97, 1740/97, 1757/97
y 1758/97 promovidas por la Sección Cuarta de la Sala de lo ContenciosoAdministrativo del Tribunal Superior de Justicia de Cataluña respecto del artículo
61.2 de la Ley General Tributaria, específicamente en la redacción de la Disposición
adicional 14.2 de la Ley 18/1991 del Impuesto sobre la Renta de las Personas
Físicas. El artículo 61.2 de la Ley General Tributaria, hoy derogado, indicaba que "los
ingresos correspondientes a declaraciones, liquidaciones o autoliquidaciones
realizadas fuera de plazo sin requerimiento previo, sufrirán un recargo único del 50
por 100, con exclusión del interés de demora y de las sanciones que pudieran ser
exigibles. No obstante, el recargo será del 10 por 100 si el ingreso se efectúa dentro
de los tres meses siguientes al término del plazo voluntario de presentación e
ingreso. Cuando los obligados tributarios no efectúen el ingreso al tiempo de la
presentación de las declaraciones, liquidaciones o autoliquidaciones extemporáneas
sin solicitar expresamente el aplazamiento o el fraccionamiento del pago, se les
exigirá en vía de apremio con un recargo único del 100 por 100”, de la lectura del
texto transcrito se evidencia que la redacción del artículo vulneraba el derecho de
defensa del contribuyente, el principio de legalidad, seguridad jurídica, porque
aunque se denominaba recargo único, evidentemente no tenía una naturaleza
disuasoria, sino sancionatoria, de tal forma que no podía proceder automáticamente,
sino siguiendo trámite del procedimiento sancionador (Sentencia del Tribunal
Constitucional 276/2000, de 16 de noviembre de 2000), la inconstitucionalidad fue
acreditada durante el trámite de la inconstitucionalidad lo que provocó la expulsión de
tal texto del ordenamiento jurídico español, por ser contrario a la Constitución
española88.
Haber expuesto la anterior sentencia tenía como finalidad dos
elementos, el primero, señalar que el recargo no tiene naturaleza sancionadora, y el
segundo, la necesidad de analizar la redacción o aplicación práctica de los recargos
en los ordenamientos, para evitar situaciones como la expuesta.
88
Sentencia
del
Tribunal
Constitucional
276/2000.
http://portaljuridico.lexnova.es/jurisprudencia/JURIDICO/33743/sentencia-tc-276-2000-de-16-denoviembre-lgt-nulidad-del-recargo-del-50-por-ciento-articulo-61.
España.
Fecha
de
consulta
08/04/2013, a las 21:05 horas.
38
1.4.1.f. Infracciones y sanciones tributarias
Con relación a esta base de recaudación, CASELLAS GÁLVEZ sostiene que “no
constituyen un elemento del tributo, ni lo configuran ni lo delimitan, es más, adolecen
de naturaleza recaudatoria tributaria. Las infracciones y sanciones tributarias, en todo
caso, constituyen medidas represivas, intimidatorias y disuasorias, que tienen como
finalidad imponer castigos a los sujetos pasivos que vulneren el ordenamiento
jurídico
tributario.
Las
infracciones
y
sanciones
tributarias
constituyen
la
manifestación del ius puniendi estatal en el ámbito tributario”89.
Partiendo de la aclaración que se hiciera de los elementos esenciales versus bases
de recaudación, las infracciones y sanciones son el claro ejemplo que las mismas no
constituyen elementos del tributo, pero el legislador constitucional guatemalteco sí
las plasmó dentro de las bases de recaudación y, como consecuencia, estas también
deben estar establecidas por una ley.
LÓPEZ VELARDE define a las infracciones tributarias como “todo acto u omisión de
un particular, que trae como consecuencia dejar de hacer lo que la ley fiscal ordena o
efectuar lo que la misma prohíbe”90. Las infracciones son violaciones a las normas
tributarias, ya sea de las obligaciones formales o materiales91. “Es toda acción u
omisión que importe la violación de normas tributarias, siempre que se encuentre
tipificada como tal”92.
En ese orden ideas, se entenderá por infracción tributaria el supuesto nominado en la
ley, que implica la acción u omisión voluntaria y antijurídica tipificadas en las leyes
tributarias y en los reglamentos de cada tributo, las cuales de cumplirse dan lugar a
las sanciones, las cuales tienen como objeto castigar el incumplimiento de las
89
Casellas Gálvez, Juan Carlos. Op. Cit. Pág. 63.
Citado por Margain Manautou, Emilio. Introducción al Estudio del Derecho Tributario Mexicano,
4ª. Edición. México: Universidad Autónoma de San Luis Potosí. 1977. Pág. 345.
91
Monterroso Velásquez, Gladys Elizabeth. Op. Cit. Pág. 166.
92
Infracción tributaria. http://www.sunat.gob.pe/legislacion/codigo/libro4/titulo1.htm. Perú. Fecha de
consulta. 09/01/2012. 18:00 horas.
90
39
obligaciones tributarias. La infracción tributaria no es más que el incumplimiento o
violación de la ley que regula las relaciones tributarias entre Administración Tributaria
y los contribuyentes; es la vulneración de la norma tributaria, mediante una conducta
antijurídica, la cual puede consistir en la omisión de actos ordenados o en la
ejecución de los prohibidos por la ley.
En materia tributaria el ilícito puede
manifestarse cuando se incumple con el pago del tributo, cuando no se cumple con
los deberes formales que la administración tributaria exige, o para determinar el
tributo.
Las infracciones tributarias pueden clasificarse de diversos modos, siendo una de las
más difundidas la que las clasifica en materiales y formales. Las materiales se
caracterizan por la falta de pago del tributo; y las formales por el incumplimiento a las
obligaciones administrativas o de los deberes formales. En ese sentido, el Código
Tributario en su artículo 69 señala “Toda acción u omisión que implique violación de
normas tributarias de índole sustancial o formal constituye infracción que sancionará
la Administración Tributaria, en tanto no constituya delito o falta sancionados
conforme a la legislación penal”. Asimismo, en el artículo 71 del mismo cuerpo legal
se enumeran las acciones u omisiones consideradas como infracciones: “1. Pago
extemporáneo de las retenciones. 2. La mora. 3. La omisión del pago de tributos. 4.
La resistencia a la acción fiscalizadora de la Administración Tributaria. 5. El
incumplimiento de las obligaciones formales. 6. Las demás que se establecen
expresamente en este Código y en las leyes tributarias específicas”.
Si se habla de infracciones, es obligatorio desarrollar la contrapartida, la sanción
administrativa, es por eso que al momento de la creación de un tributo, es necesario
que el legislador también tenga contemplada la sanción que se establecerá al sujeto
pasivo que no cumpla con las obligaciones tributarias. En ese sentido, se define la
sanción tributaria, como la consecuencia jurídica del incumplimiento de los deberes y
obligaciones tributarias. RECASENS SICHES, al referirse a la sanción indica: “la
existencia del deber jurídico se determina por virtud de que la violación de la
conducta en aquel señalada constituye el presupuesto de una sanción jurídica, esto
40
es el supuesto de una de las formas de la coercitividad inexorable”93. Partiendo de
esta definición general de sanción, MONTERROSO VELÁSQUEZ, al referirse a la
sanción tributaria expresa: “la sanción es la consecuencia jurídica que el
incumplimiento de un deber produce en relación con el obligado a cumplirlo, la
implementación de esta sanción se encuentra condicionado a la realización de un
supuesto previamente establecido, que consiste en la inobservancia de un deber
determinado por una norma a cargo del sujeto sancionado, el que puede ser de tipo
material como lo es no pagar impuestos, o formal como lo puede ser no presentar
declaraciones”94. En esa misma línea, se entenderá que las consecuencias a las
infracciones cometidas por los contribuyentes, son las sanciones tributarias, cuya
nota distintiva como medida disuasoria es su finalidad represiva95.
En el Derecho Tributario, la finalidad de la sanción es que el obligado tributario
cumpla puntualmente con sus obligaciones, ya que de esto depende asegurar la
eficiencia y regularidad de los servicios y necesidades públicas que están a cargo del
Estado. De esa cuenta, la sanción es una manifestación de defensa pecuniaria, con
la que el Estado busca proteger los créditos fiscales que le corresponden. Es una
forma de recuperación o de resarcimiento, y al igual que el particular en el Derecho
Privado, el Erario perciba intereses por los daños o perjuicios que se le ocasionaron
al no pagarle puntualmente96.
Las sanciones pueden clasificarse como: coactivas, no coactivas, pecuniarias y no
pecuniarias. Las primeras se caracterizan porque tienen como finalidad perseguir el
cumplimiento de la obligación tributaria, ejemplo de las presentes son las sanciones
contempladas en el artículo 94 del Código Tributario guatemalteco. Las segundas,
permite sustituir por el cumplimiento de otra obligación que no sea el pago de una
multa, en el derecho tributario esta figura no existe. Por otro lado, son pecuniarias,
93
Recasens Siches, Luis. Introducción al Estudio del Derecho. México. Editorial Porrúa. 2000. Pág.
130.
94
Monterroso Velásquez, Gladys Elizabeth. Op. Cit. Pág. 175.
95
En el universo de medidas disuasorias encontramos unas que además son punitivas como las
sanciones. pero existen medidas disuasorias no punitivas como por ejemplo el interés, el recargo, la
ejecución forzosa de actos administrativos.
96
Margain Manautou, Emilio. Op. Cit. Pág. 343.
41
cuando la misma deba satisfacerse con una retribución económica por parte del
obligado, y las no pecuniarias, no conlleva el pago de ningún dinero, ejemplo de
estas sanciones, se encuentran reguladas en los artículos 85 y 86 del Código
Tributario guatemalteco97.
No se encontró jurisprudencia en el Tribunal Constitucional guatemalteco relacionada
al tema de sanciones tributarias. Por el contrario, el tema si ha sido discutido por el
Tribunal Constitucional español.
En la sentencia 276/2000, de fecha 16 de
noviembre de 2000, que se expuso anteriormente en el apartado de recargos, al
referirse a las sanciones tributarias se expone que “conforme a la reiterada doctrina
del Tribunal Constitucional el derecho fundamental enunciado en el art. 25.1 C.E.
extiende la regla nullum crimen, nulla poena sine lege al ámbito del ordenamiento
administrativo sancionador (SSTC 42/1987, FJ 2; 69/1989, FJ 1; 219/1989, F.J. 2;
207/1990, F.J. 3 y 341/1993, F.J.10) y comprende una doble garantía. La primera,
de alcance material y absoluto, se refiere a la imperiosa exigencia de la
predeterminación normativa de las conductas ilícitas y de las sanciones
correspondientes, es decir, la existencia de preceptos jurídicos (lex previa) que
permitan predecir con el suficiente grado de certeza (lex certa) dichas conductas, y
se sepa a qué atenerse en cuanto a la aneja responsabilidad y a la eventual sanción;
la otra, de alcance formal, hace referencia al rango necesario de las normas
tipificadoras de dichas conductas y sanciones, toda vez que este Tribunal ha
señalado reiteradamente que el término legislación vigente contenido en dicho art.
25.1 es expresivo de una reserva de Ley en materia sancionadora (SSTC 42/1987,
F.J. 2; 101/1988, F.J. 3; 29/1989, F.J. 2; 69/1989, F.J. 1; 219/1989, F.J. 2; 61/1990,
F.J. 7; 145/1995, F.J. 3 Y 153/1996, F.J.3)”98.
De lo antes expuesto, se puede
precisar como primer punto que toda medida sancionadora o punitiva, es necesario
que se apegue al principio de legalidad, ya que sin este elemento no se pueden
establecer conductas antijurídicas o aplicar sanciones.
97
Monterroso Velásquez, Gladys Elizabeth. Op. Cit. Pág. 175.
Sentencia del Tribunal Constitucional 276/2000.
http://hj.tribunalconstitucional.es/HJ/docs/BOE/BOE-T-2000-22615.pdf.
98
42
Como segundo aspecto,
señalar que como se está en presencia en un ámbito administrativo-penal99, siempre
que se aplique una sanción al contribuyente, es opinión de la autora que se debe
respetar los principios aplicables en el derecho penal en tanto guarden congruencia
con la esencia de la contravención tributaria, lo que conlleva el respeto a las
garantías constitucionalmente reconocidas en el ámbito nacional.
99
Cuando se habla de infracciones y sanciones tributarias, se debe abordar el tema del Derecho
Penal Tributario, el cual surge en respuesta a la transgresión de la norma pero respecto al ámbito
tributario. Se manejan varias teorías acerca de su naturaleza, Héctor Villegas al desarrollar el tema
“Derecho Penal Tributario” desarrolla tres que en su opinión son las más trascendentales. La primera
teoría, es la teoría de Fonrouge, que encuadra al Derecho Penal Tributario dentro del Derecho
Tributario, para este autor, el Derecho Tributario como rama del Derecho Financiero es suficiente para
regular las transgresiones a la ley tributaria, y que a lo sumo el aspecto penal podría estar
interconectada, pero únicamente si la misma ley tributaria así lo señalara. La segunda teoría, de Sainz
de Bujanda ubica al Derecho Penal Tributario dentro del Derecho Penal, en esta teoría no existe
ninguna diferencia entre los delitos y las contravenciones. Asemeja las contravenciones como a un
delito pero en pequeño, un delito enano, y como las infracciones tributarias son contravenciones, no
tienen ninguna diferencia con los delitos. En esta tesis se indica que el Derecho Penal es el fondo
común de legislación, y si bien existe un Código Tributario, si existe una contravención y el legislador
no lo reguló en dicho código y no se apartó expresamente de la legislación penal, es obligatorio que
rija el Código Penal. En consecuencia, todos los principios del Derecho Penal son aplicables en lo que
atañe a la infracción y sanción tributaria. Finalmente, la tercera teoría señala que el Derecho Penal
Tributario pertenece al Derecho Penal Administrativo, y divide las transgresiones penales en delitos y
contravenciones. Diferenciando que el delito ataca los derechos individuales y sociales de una
persona, y la contravención, la omisión de ayuda al quehacer del Gobierno (en este aspecto se
encuadrado la infracción tributaria). En virtud de lo anterior, se habla de un Derecho Penal General,
dentro del cual se ubica el Derecho Penal Común (delitos y faltas que protegen bienes jurídicos
referidos a valores y derechos en general), y por otro lado, el Derecho Penal Contravencional o
Administrativo (infracciones al orden de la actividad administrativa que se dirige al logro de un
bienestar generalizado, falta de colaboración con la acción de la administración) en el cual se ubica el
Derecho Penal Tributario. Para esta teoría, son aplicables los principios del Derecho Penal, en tanto
guarden congruencia con la esencia de la contravención tributaria. La autora, comparte la teoría que
encuadra al Derecho Penal Tributario, dentro del Derecho Penal Contravencional o Administrativo, ya
que no podríamos encuadrar al Derecho Penal Tributario en el Derecho Tributario, porque no
podríamos aplicar los principios del Derecho Penal, constitucionalmente reconocidos como debido
proceso, presunción de inocencia, irretroactividad de la ley, etc., lo cual deja en un estado de
indefensión al contribuyente frente a la acusación de la administración pública. Por otro lado, no
podríamos encuadrarlo únicamente dentro del ámbito penal, porque debemos tomar en cuenta que la
transgresión se originó por una infracción al orden de la actividad administrativa, no se puede dejar de
lado el aspecto tributario-administrativo y únicamente aplicar la ley penal. La teoría que la ubica dentro
del Derecho Penal Contravencional mezcla los aspectos más importantes de las dos teorías anteriores
logrando, de tal forma que se apliquen los principios del Derecho Penal, en tanto guarden congruencia
con la esencia de la contravención tributaria, sin perder la esencia administrativa.
43
1.5.
Clasificación de los tributos
Es complejo indicar que existe una clasificación doctrinaria e incluso legal
generalizada de los tributos, pero la clasificación tripartita100 es la más predominante
y difundida en la doctrina, y es la que adopta PÉREZ DE AYALA, quien clasifica los
tributos en impuestos, tasas y contribuciones especiales. GIULIANI FONROUGE, en
atención a la clasificación tripartita de los tributos, indicó que aunque era la
clasificación más aceptada, en la doctrina existían tres posturas que discrepaban con
dicha clasificación, estas posturas eran las siguientes: a) Berliri, no considera a las
tasas como parte de los tributos, ya que considera que una tasa es el pago voluntario
y previo a la prestación del servicio; b) Cocivera, iguala las tasas a los impuestos, por
consiguiente, para dicho autor no existen diferencias entre ellas; y c) Sáinz de
Bujanda, para quien la prestación del servicio no es hecho imponible sino
fundamento de la tasa.
Como se evidenció en la introducción, la clasificación tripartita no es compatible con
la realidad jurídica guatemalteca, ya que el ordenamiento jurídico, específicamente el
Código Tributario regula que los tributos se clasifican en impuestos, arbitrios y
contribuciones especiales, en ese mismo orden de ideas la Constitución Política de la
República de Guatemala, al referirse al Principio de Legalidad en materia tributaria
también excluye a las tasas, y únicamente indica que se necesita una ley para
decretar los impuestos, los arbitrios y las contribuciones especiales.
A diferencia de Guatemala, en el derecho comparado, la clasificación predominante
de los tributos es la tripartita, tal y como se plasma en la clasificación de los tributos
del ordenamiento jurídico español, en el que se encuentra el artículo 2.2 de la Ley
100
Giuliani Fonrouge, Carlos A. Op. Cit. Pág. 316. Es de hacer resaltar, que esta observación se
realizó únicamente con una finalidad académica, ya que en la actualidad son posturas ya superada
por la doctrina, en donde prevalece la clasificación tripartita de los tributos: impuestos, tasas y
contribuciones especiales.
44
General Tributaria, que indica: “los tributos, cualquiera que sea su denominación, se
clasifican en tasas, contribuciones especiales e impuestos”101.
Por otro lado, en ordenamientos más cercanos al entorno guatemalteco, el artículo
223 numeral 4 de la Constitución Política de la República de El Salvador, señala que:
“Forman la Hacienda Pública. (…) 4. Los derechos derivados de la aplicación de las
leyes relativas a impuestos, tasas y demás contribuciones, así como los que por
cualquier otro título le correspondan”102.
En esa misma línea, el artículo 12 del
Código Tributario salvadoreño clasifica los tributos en “impuestos, tasas y
contribuciones especiales”103.
Debido a que existe un divorcio entre la clasificación que por un lado establece el
ordenamiento jurídico guatemalteco y la que por el otro, dispone la doctrina y el
derecho comparado, a continuación se abordarán todos los tributos que aparecen en
las aludidas clasificaciones, destacando sus características más específicas.
1.5.1. Impuestos
Es el tributo por excelencia y la principal fuente de ingreso en el país y como tal,
deben estar previamente establecidos en una ley. Se caracterizan porque su hecho
generador es una actividad estatal general no relacionada directamente con el
contribuyente. El impuesto es la categoría tributaria en la que más se aprecian las
características del tributo, por eso que no extraña que sea comúnmente utilizado
como sinónimo del concepto genérico de “tributo”.
101
Ley General Tributaria de España
http://www.aeat.es/AEAT/Contenidos_Comunes/Ficheros/Normativas/normlegi/otros/ley58_2003.pdf.
España. Fecha de consulta: 14/01/2011. 20:07 horas.
102
Constitución de El Salvador. Goldstein, Mabel. Diccionario Jurídico Consultor MAGNO. CD
interactivo. Colombia. 2010.
103
Código Tributario de El Salvador.
http://www.csj.gob.sv/leyes.nsf/ef438004d40bd5dd862564520073ab15/ea82a91f20c730ca06256d020
05a3cea?OpenDocument. Salvador. 25/11/2011. 18:00 horas.
45
BERLIRI, define el impuesto como “la obligación de dar o de hacer, coactivamente
impuesta por mandato de una ley o de un acto expresamente autorizado por ésta a
favor de un ente público, teniendo por objeto una suma de dinero o un valor sellado y
no constituyendo la sanción de un acto ilícito”104.
Por su parte, RODRÍGUEZ LOBATO define los impuestos como: “la prestación en
dinero o en especie que establece el Estado conforme a la ley, con carácter
obligatorio, a cargo de personas físicas y morales para cubrir el gasto público y sin
que haya para ellas contraprestación o beneficio especial, directo o inmediato”105. A
criterio de la investigadora esta definición no se comparte, en virtud, que limita la
finalidad del impuesto únicamente para cubrir los gastos públicos, definición que no
sigue las tendencias modernas, actualmente al Estado no limita únicamente la
finalidad de los impuestos para recaudar fondos para sus ingresos públicos, sino que
busca otros fines con los denominados impuestos extrafiscales.
El Código Tributario de Guatemala define en su artículo 11 a los impuestos como “los
tributos que tienen como hecho generador, una actividad general no relacionada
concretamente con el contribuyente”. Por el lado del Derecho comparado, la
legislación española, en el artículo 2.2.c) de la Ley General Tributaria, define a los
impuestos como los “tributos exigidos sin contraprestación cuyo hecho imponible
está constituido por negocios, actos o hechos que ponen de manifiesto la capacidad
económica del contribuyente”106.
Del análisis de las dos definiciones anteriores, se desprende que, tanto Guatemala
como España, parten del supuesto que es un tributo en el cual no existe una
contraprestación directa para el contribuyente, en otras palabras el contribuyente no
recibe un beneficio directo al cumplir con el pago del impuesto; por otro lado, a
104
Antonio Berliri citado por De La Garza, Sergio Francisco. Op. Cit. Pág. 346.
Rodríguez Lobato, Raúl. Op. Cit. Pág. 6.
106
Ley General Tributaria de España
http://www.aeat.es/AEAT/Contenidos_Comunes/Ficheros/Normativas/normlegi/otros/ley58_2003.pdf.
España. Fecha de consulta: 14/01/2011. 20:21 horas.
105
46
diferencia de la definición nacional, en la legislación ordinaria española sí se hace la
observación de la importancia de la capacidad de pago del contribuyente.
1.5.1.a. Características del impuesto
De las definiciones anteriores se concluye que el impuesto como el tributo por
excelencia, tiene las características de este: a. exigido por el Estado para el
cumplimiento de sus fines, b. se necesita de una ley previa para su nacimiento, c. el
pago del impuesto no esta sujeto a la voluntad del sujeto pasivo, y d. la característica
que lo individualiza como un impuesto, es que el hecho imponible es una actividad
general, no vinculada al contribuyente.
1.5.2. Contribuciones especiales
BLANCO RAMOS, al referirse a las contribuciones especiales, indica: “son aquellos
tributos cuyo hecho imponible consiste en la obtención por el sujeto pasivo de un
beneficio o de un aumento de valor de sus bienes, como consecuencia de la
realización de obras públicas o del establecimiento o ampliación de servicios”107.
COLLADO YURRITA, y LUCHENA MOZO al referirse a las contribuciones especiales
indican: “como tercera categoría tributaria, las contribuciones especiales se definen
en el artículo 2.2.b) de la LGT al disponer que son ‘aquellos tributos cuyo hecho
imponible consiste en la obtención por el sujeto pasivo de un beneficio o de un
aumento de valor de sus bienes como consecuencia de la realización de obras
públicas o del establecimiento o ampliación de servicios públicos’. (…) Es un tributo
afectado (…) las contribuciones especiales se exigen para hacer efectiva la actividad
administrativa que beneficia al sujeto pasivo incrementando el valor de sus bienes o
por el establecimiento o ampliación de servicio públicos. El aspecto material del
elemento objetivo del presupuesto de hecho supone siempre una actividad
administrativa (…) que beneficia a una colectividad pero que es más intenso o afecta
107
Blanco Ramos, Ignacio. Derecho Tributario. Barcelona. Editorial Ariel. 1979. Pág. 117.
47
de forma más directa a algunos sujetos, que será lo que permitirá cuantificar la
contribución especial”108.
En ese contexto de ideas, se entienden como los tributos que se imponen con
finalidad de rescatar la plusvalía o del beneficio especial generado en las
correspondientes unidades económicas-privadas por inversiones públicas; motivo por
el cual no se financian totalmente con los recursos generales (impuestos) del ente
público.109 Este tipo de tributo se caracteriza por la existencia de un beneficio que
puede derivar no sólo de la realización de una obra pública, sino también de
actividades o servicios estatales especiales, destinado a una persona o a grupos
sociales determinados. Cuando se realiza una obra pública (por ejemplo, una
pavimentación) se produce –o así lo supone el legislador- una valorización de ciertos
bienes inmuebles o un beneficio personal de otra índole. Lo mismo ocurre en caso de
crear entes de regulación económica o para fomento de determinada actividad. El
beneficio es el criterio de justicia distributiva particular de la contribución especial,
puesto que entraña una ventaja económica reconducible a un aumento de riqueza y
por consiguiente de capacidad contributiva110.
El Código Tributario define a la contribución especial como el “tributo que tiene como
determinante del hecho generador, beneficios directos para el contribuyente,
derivados de la realización de obras públicas o de servicios estatales”111. La misma
postura sigue la Ley General Tributaria española. Resulta de vital importancia indicar,
que los servicios estatales a que hace referencia tanto la doctrina como la legislación
nacional y el derecho comparado, son de carácter general y coercitivo, y no los
servicios públicos individuales que constituyen el hecho generador de las tasas.
Se diferencia del impuesto, ya que la recaudación de este último se utiliza para
financiar los gastos públicos generales, sin que el sujeto pasivo reciba un beneficio
108
Collado Yurrita, Miguel Ángel. Op. Cit. Pág. 255.
Tamames, Ramón y Gallego, Santiago. Op. Cit. Pág. 149.
110
Santiago De León, Erick Gustavo. Derecho Financiero. Guatemala. SR Editoriales. 1998. Pág.
143.
111
Artículo 13. Código Tributario.
109
48
directamente por el cumplimiento de la obligación tributaria, mientras que en el caso
de la contribución especial el contribuyente sí recibe un beneficio directamente, y
contribuyen únicamente los que gozarán especialmente de ese beneficio. Y se
diferencia de la tasa, en que el establecimiento o ampliación de servicios a que hace
relación la contribución especial es de carácter general, el beneficio no es
individualizado y tampoco requerido o solicitado por el contribuyente.
1.5.2.a. Características de las contribuciones especiales
Tomando en cuenta lo antes expresado, son características de las contribuciones
especiales las siguientes:
Al igual que el impuesto, es un tributo exigido por el Estado, para el
cumplimiento de sus fines.
Nace en virtud de una ley previa.
El hecho generador consiste en la obtención de un beneficio para el
contribuyente, el cual se deriva de la realización de una obra pública o de un
servicio estatal, que producirá un beneficio general para el conjunto de la
colectividad.
El pago de la contribución no esta sujeto a la voluntad del sujeto pasivo.
El beneficio no es solicitado por los propietarios.
1.5.3. Contribución especial por mejoras
En el ámbito de la doctrina nacional, DÍAZ DUBÓN Y NÁJERA DE FLORES definen
las contribuciones especiales por mejoras como aquellas que el Estado cobra como
consecuencia de un aumento o mejoramiento de una obra pública que produce como
consecuencia un incremento al valor del patrimonio del contribuyente 112. “La
característica de la contribución frente a la tasa y al impuesto radica justamente en
112
Díaz Dubón, Carmen y Lizett Nájera de Flores. Op. Cit. Pág. 41.
49
esto: el hecho imponible, presupuesto de la ley, es la construcción de una obra
idónea para producir beneficio a los propietarios dentro de cierta zona”113.
La contribución especial por mejoras no es considerada una clasificación diferente de
tributo en muchas legislaciones, del análisis del Código Tributario guatemalteco, y
dependiendo del enfoque del intérprete, podría indicarse que dicho Código da la
opción de contemplar tal clasificación como dos tipos de contribuciones diferentes o
como una especie dentro del género de la contribución especial, tal y como lo plasma
en su artículo 13: “Contribución especial por mejoras, es la establecida para costear
la obra pública que produce plusvalía inmobiliaria y tiene como límite para su
recaudación, el gasto total realizado y como límite individual para el contribuyente, el
incremento de valor del inmueble beneficiado”. Para la autora de la presente tesis,
existe nuevamente una incertidumbre en el artículo antes indicado, ya que realmente
se está en presencia de un subclasificación de las contribuciones especiales, y por
consiguiente también debería regirse por el artículo 239 constitucional y por
consiguiente ser decretado por el Congreso de la República, en virtud que analizar el
presente tributo no es el enfoque de esta investigación, no se entrará a discutir tal
extremo.
1.5.3.a. Características de la contribución especial por mejoras
Tomando en cuenta lo antes expresado, se enumeran como características de las
contribuciones especiales por mejoras las siguientes:
Es un tributo exigido por las municipalidades.
No nacen a la vida jurídica a través de una ley.
El hecho generador es la realización de una obra, este tiene como finalidad
costear la misma, pero a diferencia de la contribución especial en donde el
beneficio es general, en esta situación, el contribuyente recibe un beneficio
directo, que se refleja en la plusvalía inmobiliaria. Se diferencia de la tasa,
113
Goldstein, Mabel. Op. Cit.
50
porque el beneficio que recibe el contribuyente en esta última, es la prestación
de un servicio público.
Tiene como límite general para su recaudación, el gasto total realizado.
Tiene como límite individual para el contribuyente, el incremento de valor del
inmueble beneficiado.
1.5.4. Arbitrio
Los arbitrios se definen como los derechos o imposiciones con que se arbitran
fondos para gastos públicos, por lo general municipales114. La clasificación
doctrinaria no considera al arbitrio una categoría tributaria autónoma por estar
contemplada dentro de los impuestos, sin embargo, la legislación nacional si lo
considera un tipo de tributo independiente, y lo define como “los impuestos
decretados por ley a favor de una o varias municipalidades”115, definición que a
criterio de la autora, es muy genérica, y en la misma no es posible determinar el
hecho generador que originará la obligación tributaria, únicamente se indica quien es
el sujeto activo de la obligación.
1.5.4.a. Características del arbitrio
Del análisis de lo antes expresado, se enumeran como características de los arbitrios
las siguientes:
Al igual que el impuesto, es un tributo exigido por el Estado, en este caso, la
Municipalidad.
Nace a la vida jurídica a través de una ley.
El destino de lo recaudado por los arbitrios es a favor de una o varias
municipalidades.
El arbitrio es un pago pecuniario, siempre será en dinero.
114
115
Tamames, Ramón y Gallego, Santiago. Op. Cit. Pág. 35.
Artículo 12. Código Tributario.
51
El pago no está sujeto a la voluntad del sujeto pasivo, es obligatorio. Todos los
vecinos están obligados a pagar los arbitrios a su municipalidad.
1.5.5. Tasa
Las tasas “son aquellos tributos cuyo hecho imponible consiste en la obtención de un
servicio público o la realización por la Administración de una actividad que se refiera,
afecte o beneficie de modo particular al sujeto pasivo”116. Es un término utilizado
habitualmente por la doctrina y legislación de la mayoría de los países de
Latinoamérica y Europa, sin embargo, en la legislación guatemalteca no se
encuentra ninguna definición que desarrolle el concepto de tasa, motivo por el cual
fue necesario recurrir a la doctrina, al derecho comparado y a la jurisprudencia
nacional para analizarlo. Partiendo del enfoque de este trabajo “la interpretación
constitucional de la naturaleza de las tasas” se hace indispensable, por no decir un
requisito sine qua non de esta investigación, desarrollar en un apartado especial este
concepto, motivo por el cual se aborda individualmente en el capítulo siguiente.
116
Blanco Ramos, Ignacio. Op. Cit. Pág. 117.
52
CAPÍTULO 2
LA TASA
2.1.
Definición de tasa
GIULIANI FONROUGE, al referirse a la tasa, señala que se trata de la “prestación
pecuniaria exigida compulsivamente por el Estado en virtud de la ley, por la
realización de una actividad que afecta especialmente al obligado”117. PÉREZ DE
AYALA la define “como un tributo que se establece expresamente por ley a favor del
Estado u otro ente público y exigible cuando se presta efectivamente un determinado
servicio en forma individual, siendo el prestatario el obligado al pago del Tributo”118.
La tasa es la contraprestación en dinero que establece el Estado a través de una ley,
con carácter obligatorio, a cargo de personas físicas y morales, que de manera
directa e individual reciben la prestación de servicios jurídicos y administrativas
inherentes al propio Estado en sus funciones de Derecho Público y que están
destinadas al sostenimiento de esos servicios119.
Las tasas son exacciones especiales, de personas que requieren o provocan en
casos particulares la actuación de los funcionarios a quienes está confiado el
ejercicio de la función pública. Las tasas son exacciones para cubrir los gastos de la
administración pública en sentido estricto, esto es, de aquellas instituciones y
funcionarios públicos que existen y actúan en beneficio de la comunidad para la
directa realización de un fin propio del Estado120. También son conocidas como
Derechos en algunas legislaciones como la mexicana, país en el cual se entienden
117
Giuliani Fonrouge, Carlos M. Op. Cit. Pág. 1065.
Ibid. Pág. 316.
119
Rodríguez Lobato, Raúl. Op. Cit. Pág. 77.
120
Von Eheberg, Carlos T. Hacienda Pública. Traducción de la 19ª. Edición alemana. Barcelona:
Gustavo Gili, Editor. 1929. Pág. 170.
118
53
como los pagos que se hagan a la Administración Pública por servicios prestados a
los particulares121.
Para las autoras guatemaltecas DÍAZ DUBÓN Y NÁJERA DE FLORES, la tasa “es
una retribución o una compensación que se paga por un servicio. En la tasa debe
hacerse el cobro con equidad, eso significa que no debe exceder el costo del
servicio. La tasa es de carácter voluntario, pues sólo se paga en virtud de la
demanda de un servicio”122. Exponen que la tasa en la realidad nacional, solo se
estudia desde un punto de vista doctrinario, porque no estar regulada en el Código
Tributario. Lo antes expresado no es compartido por la investigadora, porque ya se
señaló que la Constitución Política de la República de Guatemala, el Código
Municipal y la jurisprudencia del tribunal constitucional las regula; además a lo largo
de la historia municipal en Guatemala, la tasa ha sido fuente de ingresos para los
gobiernos municipales. Si bien es una opinión que no se comparte, dada la finalidad
de la tesis y la escaza doctrina nacional que aborde la disciplina tributaria, es
necesario plasmarla.
PORRAS Y LÓPEZ, señala que “la tasa es la voz en la cual existe mayor
discrepancia entre los autores de la materia (…) La dicción ´tasa´ fue empleada
como sinónimo de impuesto por Adam Smith. (…) Téngase presente que la voz tasa
es corrupción de la palabra inglesa tax, que significa impuesto. Llámese tasa a la
cantidad de dinero que el Estado percibe en pago de la prestación de un servicio o
de una ventaja diferencial que aporta un acto administrativo o judicial”123. Con la
finalidad de aclarar las diferencias entre los impuestos (tax) y las tasas (derechos) el
fiscalista MARGÁIN MANAUTOU, establece que: a) el impuesto se utiliza para cubrir
servicios públicos generales, individuales; los derechos para cubrir servicios públicos
particulares divisibles; b) el impuesto debe ser cuota fija proporcional, progresiva,
regresivo, etc.; los derechos deben ser la cuota que cubra el coste del servicio; c) el
121
Martínez López, Luis. Derecho Fiscal Mexicano. Cuarta edición. Segunda reimpresión. México.
Ediciones Contables y Administrativas, S.A. 1976. Pág. 71
122
Díaz Dubón, Carmen y Lizette Nájera de Flores. Op. Cit. Pág. 33.
123
Porras y López, Armando. Op. Cit. Pág. 65.
54
impuesto se aplica también para satisfacer otros servicios que no son indivisibles, los
derechos únicamente para particulares, y d) las tasas a diferencia de los impuestos,
se inspiran en el principio del beneficio124.
Autores como Fonrouge, Rodríguez Lobato y Eheberg se han encargado de resaltar
la naturaleza tributaria de las tasas, sin embargo no todos comparten esa visión. Una
las definiciones de tasa más paradigmática y la que más se aleja de la opinión
general, es la proporcionada por BERLIRI, para quien las tasas no constituyen
tributos, sino como una carga, en la que no se está de frente a una obligación, sino a
una prestación espontánea del sujeto. Señala este autor que “la tasa es la prestación
espontánea de dar o de hacer, que tiene por objeto una suma de dinero o un papel
timbrado o la admisión espontánea de una obligación, que constituye una condición
necesaria para obtener determinada ventaja y de la cual no se puede pedir la
restitución una vez lograda dicha ventaja”125. Expresa Fonrouge que muchos autores
impugnaron la interpretación de Berliri, y aunque el mismo autor indica que no hay
unanimidad en la definición de tasa, si lo hay en cuanto a “su clasificación como
tributo y la sujeción al principio de legalidad y reserva de ley”126.
De las definiciones que anteceden se deriva que la tasa es un concepto usualmente utilizado
por la doctrina tributaria, para referirse a una clase de tributo, mismo que tiene como hecho
generador la prestación de un servicio público individualizado por parte del Estado,
decretados por una ley a favor del Estado o cualquier otro ente público. Sin embargo, en el
contexto guatemalteco la tasa se define como una creación municipal, una relación
de cambio, la cuota parte del costo de producción de los servicios públicos
indivisibles, que el poder público obtiene legalmente de los particulares según su
individual y efectivo consumo de tales servicios.
124
Margain Manautou, Emilio. Op. Cit. Pág. 123.
Porras y López, Armando. Op. Cit. Pág. 1059.
126
Giuliani Fonrouge, Carlos M. Op cit. Pág. 1060.
125
55
2.2.
Características de las tasas
Desde el punto de vista científico que sigue la clasificación tripartita del tributo, y con
base a las definiciones anteriores que consideran a la tasa como un tributo, se puede
deducir como características de las mismas las siguientes: a) nace a la vida jurídica a
través de una ley (principio de legalidad); b) son de carácter público, porque son
exigidos por el Estado; c) el cumplimiento de esta prestación no está sujeto a la
voluntad del sujeto pasivo (coactividad); d) el hecho imponible está constituido por la
prestación individualizada de un servicio público por parte del Estado; e) es una
prestación pecuniaria; y, f) tiene como finalidad cubrir los gastos del servicio que se
preste.
Complementando
este
numeral,
RODRÍGUEZ
LOBATO127
señala
como
características de las tasas las siguientes: a) el servicio que se presta al usuario
debe ser aprovechado directa e individualmente por este; b) el servicio debe
prestarlo la administración pública; c) es la contraprestación destinada a sufragar los
gastos públicos que corresponden al sostenimiento de tales servicios; d) el cobro
debe fundarse en una ley; e) el pago es obligatorio, y, f) la erogación debe ser
proporcional y equitativo.
Por su parte, COLLADO YURRITA, al referirse a las características de la tasa hace
referencia a que es una prestación pecuniaria de Derecho Público, de carácter
coactivo, regida por el principio de reserva de ley y cuya finalidad es recoger
recursos para la Hacienda Pública. Hace especial énfasis en la obligatoriedad de la
solicitud o recepción del servicio público o de la actividad administrativa, el cual debe
entenderse que el ciudadano necesariamente debe recurrir a la Administración para
satisfacer sus necesidades con la prestación de servicios básicos para la vida. No
puede decirse que exista una libertad de petición del servicio o la actividad
administrativa, porque lo que realmente existe es una mera libertad formal en cuanto
que la renuncia a la satisfacción de la necesidad que cubre ese servicio esencial,
127
Rodríguez Lobato, Raúl. Op. Cit. Pág. 77 y 78.
56
significa el sacrificio de un interés relevante. También señala como otra característica
de la tasa, que el servicio prestado por el Estado, no sea susceptible de prestación
por el sector privado, lo cual va de la mano con el requisito anterior, porque si solo
los entes públicos los prestan, los particulares se verán en la obligación a optar
únicamente entre no recibirlos o construir necesariamente la obligación de pago128.
2.3.
La tasa en el ordenamiento jurídico guatemalteco
Es importante iniciar este análisis partiendo de lo señalado por CASELLAS GÁLVEZ,
quien indica: “en términos generales, la configuración del sistema tributario
guatemalteco se encuentra establecido en los artículos 135, 239 y 243 de la CPRG,
que disponen que el sistema tributario debe ser justo y equitativo, que los tributos
deben exigirse conforme a las necesidades del Estado de acuerdo a la equidad y
justicia tributaria, y reconocen los principios de generalidad, legalidad, capacidad de
pago, prohibición a la doble o múltiple tributación, y no confiscatoriedad. De
conformidad con el artículo 239 de la CPRG en Guatemala la potestad para decretar
impuestos ordinarios y extraordinarios, arbitrios y contribuciones especiales, es
exclusiva del Congreso de la República. No obstante ello, el texto constitucional, en
sus artículos 253 b) y 255 también reconoce el poder tributario de los Municipios, en
la medida que les autoriza a obtener y disponer de sus recursos de conformidad con
la Constitución, la Ley y las necesidades de los Municipios. Sobre la base de las
cláusulas constitucionales aludidas, interpretamos que el poder tributario de las
Entidades
Locales
en
Guatemala,
por
residualidad,
quedaría
limitado
al
establecimiento de especies tributarias distintas a los impuestos, arbitrios y
contribuciones especiales (…), el poder tributario de los Municipios quedaría limitado
al establecimiento de tasas (…)”129. Es opinión de la autora, que si bien, el artículo
255 constitucional señala que las municipalidades se deben ajustar al principio
establecido en el artículo 239 de la Constitución, a la ley y a las necesidades del
128
Collado Yurrita, Miguel Ángel. Op. Cit. Pág. 245.
Casellas Gálvez, Juan Carlos. Algunas consideraciones en cuanto al poder tributario de las
corporaciones municipales de Guatemala. España. Revista Tributos Locales, No. 53/2005. 2005.
Pág. 138.
129
57
municipio para la captación de sus recursos, cuando regula que los bienes, rentas,
arbitrios y tasas son propiedad exclusiva del municipio, no les está reconocimiento
per se la naturaleza de tributo a las tasas, porque también se le estaría dando esa
naturaleza a las rentas y bienes.
Como se abordó en el capítulo 1, la figura de la tasa es considerada con naturaleza
tributaria, y así lo concibieron los Modelos de Código Tributario. Por ejemplo, el
artículo 16 del Modelo de Código Tributario para América Latina define a la tasa
como: “tributo cuya obligación tiene como hecho generador la prestación efectiva o
potencial de un servicio público individualizado en el contribuyente. Su producto no
debe tener un destino ajeno al servicio que constituye el presupuesto de la
obligación. No es tasa la contraprestación recibida del usuario en pago de servicios
no inherentes al Estado”130, y el artículo 4 del Modelo de Código Tributario del Centro
Interamericano de Administraciones Tributarias, por sus siglas CIAT, la define como:
“el tributo cuya obligación tiene como hecho generador la prestación efectiva o
potencial de un servicio en régimen de derecho público, individualizado en el
contribuyente”131, y aunque el Código Tributario guatemalteco sigue el esquema del
Modelo de Código para América Latina, no regula ni incluye el tema de las tasas en
ningún apartado, y tampoco la contempla al hacer la clasificación de los tributos
(aspecto que ya se estableció en el capítulo antes desarrollado).
No obstante lo anterior, la figura de la tasa sí existe en Guatemala132, legalmente no
se define ni desarrolla en ninguno de los textos legales del país, los únicos artículos
130
Kuri de Mendoza, Silvia Lizette y otros. Op. Cit. Pág. 251.
Modelo de Código Tributario del Centro Interamericano de Administraciones Tributarias,
CIAT.
http://www.google.com.gt/#q=El+Modelo+de+C%C3%B3digo+Tributario+BID-OEA&hl=es-.
419&ei=LmVjUdKIOManrAHou4CwBg&start=10&sa=N&bav=on.2,or.r_qf.&fp=376577cd1b64262&biw
=1920&bih=899. Panamá. Fecha de consulta: 08/04/2013. A las 18:59 horas.
132
En España, sí se define y regula la figura de la tasa; la Ley General Tributaria de España, en su
artículo 2.2.a) señala que las tasas “son los tributos cuyo hecho imponible consiste en la utilización
privativa o el aprovechamiento especial del dominio público, la prestación de servicios o la realización
de actividades en régimen de derecho público que se refieran, afecten o beneficien de modo particular
al obligado tributario, cuando los servicios o actividades no sean de solicitud o recepción voluntaria
para los obligados tributarios o no se presten o realicen por el sector privado. Se entenderá que los
servicios se prestan o las actividades se realizan en régimen de derecho público cuando se lleven a
131
58
que nomina a las tasas son el 24, 260 y 261 de la Constitución Política de la
República de Guatemala y los artículos 72, 100, 102 y 105 del Código Municipal,
textos en donde únicamente mencionan tal concepto, pero no lo desarrollan. Por su
parte, el texto constitucional133 hace referencia a la autonomía que tienen los
municipios134 para obtener y disponer de sus recursos, señalando que las tasas son
propiedad exclusiva del municipio, y, el Código Municipal regula que las tasas son
ingresos municipales, que los mismos, se destinarán preferentemente para cubrir
gastos de administración, operación y mantenimiento y el pago del servicio de la
deuda contraída por el Concejo Municipal para la prestación del servicio que se trate
y ninguna autoridad puede eximir del pago de tasas a las personas individuales o
jurídicas, salvo la propia municipalidad.
En ese orden de ideas, es evidente la insuficiente legislación de tal institución en
Guatemala y la trascendencia del tema en el contexto nacional, la Corte de
Constitucionalidad en varias ocasiones ha expresado su opinión con relación a las
tasas, lo que ha venido a constituirse en un paliativo para llenar esos vacíos legales,
ejemplo de ello es la sentencia del 10 de julio de 2001 que indica: “Conforme
reiterado criterio de esta Corte, ‘tasa’ es un tributo cuya obligación tiene como hecho
generador, la prestación efectiva o potencial, de un servicio público individualizado a
favor del contribuyente; es decir, es una relación de cambio en virtud de la cual un
cabo mediante cualquiera de las formas previstas en la legislación administrativa para la gestión del
servicio público y su titularidad corresponda a un ente público”.
Ley General Tributaria de España.
http://www.aeat.es/AEAT/Contenidos_Comunes/Ficheros/Normativas/normlegi/otros/ley58_2003.pdf.
España. Fecha de consulta: 14/01/2011. 20:21 horas.
133
El artículo 253 constitucional, concede autonomía a los municipios de la República, es decir,
reconoce su capacidad de elegir a sus autoridades, obtener y disponer de sus recursos y atender los
servicios públicos locales, el ordenamiento territorial de su jurisdicción y el cumplimiento de sus fines
propios. Asimismo, dicho texto constitucional regula que las corporaciones municipales deberán
procurar el fortalecimiento económico de sus respectivos municipios, a efecto de poder realizar las
obras y prestar los servicios que necesita. Ajustándose al principio establecido en el artículo 239 de la
Constitución, a la ley y a las necesidades del municipio, para la captación de sus recursos;
concluyendo que los bienes, rentas, arbitrios y tasas son propiedad exclusiva del municipio.
134
Las municipalidades no tienen Iniciativa de Ley y mucho menos ostentan el poder imperio del
Estado, por consiguiente no pueden decretar ningún tributo, ya que por ley únicamente lo puede hacer
el Poder Legislativo; lo que sí pueden hacer las Municipalidades, a través de su Concejo Municipal es
“proponer la creación, modificación o supresión de arbitrios al Organismo Ejecutivo, quién trasladará el
expediente con la iniciativa de ley al Congreso de la República”. (Decreto número 12-2002 del
Congreso de la República de Guatemala. Art. 35, literal o.).
59
particular paga voluntariamente una suma de dinero y debe recibir como
contraprestación un determinado servicio público”. Dictada en el Expediente 12582000135.
En ese mismo sentido, en la sentencia del 24 de abril de 2002, la Corte señaló que
“la tasa136 es el tributo cuya obligación tiene como hecho generador la prestación
efectiva o potencial de un servicio público individualizado en favor del contribuyente;
considerándose como elemento esencial del tributo denominado tasa, que su
producto se destine a la necesidad del servicio público que constituye la causa
jurídica de la obligación”. Dictada en el expediente 1623-2001137. Asimismo, en
sentencia del 1 de agosto de 2001 la Corte señaló: “conforme reiterado criterio de
esta Corte, tasa es un tributo cuya obligación tiene como hecho generador la
prestación efectiva o potencial de un servicio público individualizado a favor del
contribuyente; es decir, es una relación de cambio en virtud de la cual un particular
paga voluntariamente una suma de dinero y debe recibir como contraprestación un
determinado servicio público”. Dictada en el expediente 247-2001138.
Aunque en estas sentencias, al definir a las tasas, la Corte señala su naturaleza
tributaria, vale la pena señalar también sentencias como la de 13 de octubre de
2009, donde se indica que la tasa es un tipo de ingreso no tributario: “(…) c) ingresos
no tributarios de las municipalidades: la fijación de rentas de los bienes municipales
de uso común o no común, no se configura como un ingreso de tipo tributario sobre
el cual la Municipalidad debe solicitar la aprobación del Congreso de la República de
135
Tasa municipal.
http://www.cc.gob.gt/siged2009/mdlWeb/frmConsultaWebVerDocumento.aspx?St_DocumentoId=7919
57.html&St_RegistrarConsulta=yes&sF=fraseabuscar. Guatema18:41 horas.
135
Tasa municipal.
http://www.cc.gob.gt/siged2009/mdlWeb/frmConsultaWebVerDocumento.aspx?St_DocumentoId=7919
42.html&St_RegistrarConsulta=yes&sF=fraseabuscarla. Fecha de consulta: 28/01/2012. 18:41 horas.
136
Vid. Sentencia de fecha 06/12/2011, dictada en el expediente No. 961-2011. Sentencia de fecha
19/01/2011,
dictada
en
el
expediente
No.
1818-2010.
Tasa
municipal.
http://www.cc.gob.gt/sjc/frmConsultaW.aspx. Guatemala. Fecha de consulta: 02/01/2013, a las 20:40
horas.
137
Tasa municipal. http://www.cc.gob.gt/sjc/frmConsultaW.aspx. Guatemala. Fecha de consulta:
02/01/2013, a las 20:00 horas.
138
Ibid.
60
Guatemala para su obtención. En el caso de las rentas de este tipo de bienes (como
parte del patrimonio e intereses del municipio) el propio legislador confirió a las
municipalidades la potestad de fijar tales rentas, a través de sus concejos
municipales”. Dictada en el expediente 959-2008139.
Resulta importante también
resaltar sentencias como la del 24 de febrero de 2009, en la cual la Corte se
pronunció en la siguiente manera: “La tasa, según la ya reiterada jurisprudencia de
esta Corte, es una relación bilateral en virtud de la cual un particular paga
voluntariamente una suma de dinero y debe recibir como contraprestación un
determinado servicio público”. Dictada en el expediente 3707-2008140.
En ese mismo contexto, en sentencia de 18 de marzo de 2009 indicó: “En tal sentido,
dichos cobros contienen los elementos inherentes al concepto de tasa, los que,
según se ha considerado en diversas oportunidades, se determinan en la forma
siguiente: a) se trata de una prestación dineraria, a diferencia de los arbitrios que, al
tenor del artículo 9 del Código Tributario (como norma general que recoge las
distintas clases de tributos y sus elementos), bien podrían no ser de tal naturaleza: b)
voluntariamente pagado, pues aquel locatario o usuario que no desee pagar podrá
voluntariamente no arrendar el local, no estacionar el vehículo o no hacer uso de los
servicios prestados, sin que la autoridad esté facultada para obligarlo a ello, como sí
sucede con los arbitrios, los que pueden ser exigidos coactivamente al contribuyente,
según dispone el artículo 14 del Código Tributario; y c) exigida por la
contraprestación de una actividad pública relacionada directamente con el solicitante,
derivándose que el pago aludido se exige ante la utilización del local, del área de
estacionamiento o del servicio de que se trate, con el objeto específico de sufragar el
monto erogado para su administración, mantenimiento y prestación, según sea el
caso. De esa cuenta, la tasa reviste un concepto no comprendido en la enumeración
de tributos que hace el artículo 239 de la Constitución y, por ende, no resulta
aplicable a éste el principio de legalidad recogido en dicho precepto, de lo que se
deriva la inexigibilidad de que sea el Organismo Legislativo el que las decrete,
139
Ibid.
Tasa. http://www.cc.gob.gt/sjc/frmConsultaW.aspx. Guatemala. Fecha de consulta: 02/01/2013, a
las 20:45 horas.
140
61
quedando tal potestad dentro de la competencia de la autoridad administrativa que
presta el servicio de que se trate, como el caso de las Municipalidades”. Expediente
536-2007141.
El 13 de marzo de 2013, el máximo tribunal constitucional señaló “la tasa es una
relación de cambio, en la que se dan los elementos de ´pago voluntario de una
prestación en dinero fijada de antemano´ y una ´contraprestación efectiva o potencial
de un servicio público individualizado en favor del contribuyente´”, dictada en el
Expediente 3524-2012. Asimismo, se puede señalar la sentencia de fecha 21 de
mayo de 2013 reitera: “La tasa, según la ya reiterada jurisprudencia de esta Corte, es
una relación bilateral en virtud de la cual un particular paga voluntariamente una
suma de dinero y debe recibir como contraprestación un determinado servicio
público”, dictada en el expediente 238-2013142. En esa misma línea está la sentencia
de 19 de febrero de 2013, Expediente 3933-2012, publicada en el Diario de Centro
América el 10 de junio del año en curso.
Finalmente, en las últimas sentencias de la Corte de Constitucionalidad que han
salido publicadas en el Diario de Centro América, se ha señalado que: “la tasa, cuya
creación es competencia de las corporaciones municipales, según la ya reiterada
jurisprudencia de esta Corte es la cuota-parte del costo de producción de los
servicios públicos indivisibles, que el poder público obtiene legalmente de los
particulares según su individual y efectivo consumo de tales servicios”. Sentencia de
fecha 27 de agosto de 2013, dictada en el Expediente 4388-2013. En esa misma
línea, la última sentencia publicada este año, (hasta la impresión digital de este
trabajo) el jueves 17 de octubre de 2013, sentencia de fecha 11 de septiembre
también del año en curso, el máximo tribunal constitucional señaló “la tasa según la
ya reiterada jurisprudencia es la cuota parte del costo de producción de los servicios
públicos indivisibles, que el poder público obtiene legalmente de los particulares
141
Tasa.
http://www.cc.gob.gt/siged2009/mdlWeb/frmConsultaWebVerDocumento.aspx?St_DocumentoId=8108
79.html&St_RegistrarConsulta=yes&sF=fraseabuscar. Guatemala, Fecha de consulta: 26/01/2012.
18:55 horas.
142
Diario Oficial de Centroamérica. Fecha de publicación: 07 de junio de 2013. Pág. 11.
62
según su individual y efectivo consumo de tales servicios. (…) La tasa es una
relación de cambio, en la que se dan los elementos de ´pago voluntario de una
prestación en dinero fijada de antemano´ y una ´contraprestación efectiva o potencial
de un servicio público individualizado en favor del contribuyente´, es decir, debe
destinarse para la restitución de los egresos efectuados.
Es precisamente este
elemento –el servicio público municipal relacionado concretamente con el
contribuyente- el que constituye el hecho generador o imponible de la tasa, lo que la
distingue del arbitrio que contiene una actividad general no relacionada
específicamente con el ciudadano”. Dictada en el Expediente 4247-2012.
Vale la pena comentar el carácter “voluntario” que se le otorga a la tasa en estas
sentencias, especialmente si se parte que una de las características de los tributos
es su carácter público y coactivo.
El Tribunal Constitucional, al referirse a la
voluntariedad del cumplimiento tributario en este caso, encaja más en un concepto
del Derecho Privado y no de Derecho Público (como debería ser si se tratará de un
ingreso tributario); y como pudo evidenciarse en las últimas sentencias de esta
magistratura al abordar la naturaleza de la tasa, no se refiere a la misma, como un
tributo, sino como una relación de cambio143.
Es de resaltar las sentencia de 17 de agosto de 2011 (Expediente 343-2011), 5 de
septiembre de 2012 (Expediente 1420-2011), y 11 de septiembre de 2013
(Expediente 4247-2012) que señala que son características de las tasas: “a) se
pagan por el disfrute real o potencial de un servicio. La entidades estatales las
pueden cobrar a cada particular en la medida que recibe el servicio o porque, aunque
no se tenga interés en él, representa un beneficio potencial; b) es semejante al
impuesto pues lleva implícita la coerción sobre el que esté obligado a pagarla, en la
medida en que se constituya como beneficiario –directo o indirecto– del servicio; c)
deben elaborarse tomando en cuenta el costo efectivo del servicio más un porcentaje
de utilidad para el desarrollo; d) los recursos generados sólo pueden ser destinados
143
Corte de Constitucionalidad. OPUS MAGNA Constitucional Guatemalteco 2011. Tomo IV (La
tasa en Guatemala. Aspectos jurisprudenciales. Una propuesta de régimen jurídico, artículo de
Juan Carlos Casellas Gálvez). Guatemala. Instituto de Justicia Constitucional. 2011. Pág. 166.
63
a la financiación de gastos del servicio público; e) los contribuyentes son
identificados con relativa facilidad; f) queda a juicio de la entidad respectiva el
método de distribución de los costos de servicio”144; llama la atención, la literal b),
porque ya quedó suficientemente establecido que según la reiterada jurisprudencia
de la Corte, es un elemento de la tasa el pago voluntario de una prestación en
dinero, por lo que hace suponer que lo que se quiso dar a entender es que una vez
recibido el beneficio es obligación del beneficiario (directo o indirecto) efectuar el
pago del servicio recibido, sin embargo, es una característica que deberá tenerse
presente para futuras investigaciones.
El tema de las tasas ha sido abordado por la Corte de Constitucionalidad en varias
oportunidades, evidenciándose en las sentencias que previo a resolver las acciones
de inconstitucionalidad de carácter general, el máximo tribunal constitucional ha
acudido a la doctrina científica que existe sobre el tema. Lo anterior, se evidencia en
sentencias como la de 29 de septiembre de 2010 emitida en los expedientes
acumulados 2738-2009 y 3330-2009 la Corte de Constitucionalidad señaló “previo al
análisis de la tesis de inconstitucionalidad del accionante, se trae a colación
definiciones legales y doctrinarias de los aspectos tributarios que servirán al estudio
de aquella. A) Ingresos Municipales y el Principio de Legalidad en materia tributaria:
El artículo 239 de la Constitución Política de la República de Guatemala consagra el
Principio de Legalidad en materia tributaria, garantizando que la única fuente
creadora de tributos es la ley; establece que es potestad exclusiva del Congreso de
la República decretar impuestos, arbitrios y contribuciones especiales, así como la
determinación de las bases de recaudación de dichos tributos. Con relación a la
captación de recursos económicos del municipio, en el artículo 255 de ese cuerpo de
normas fundamentales se establece que tal actividad debe sujetarse al principio
contenido en el artículo 239 ibid, la ley y las necesidades del municipio. El Código
Tributario puntualiza: Son tributos los impuestos, arbitrios, contribuciones especiales
y contribuciones por mejoras [Artículo 10]; impuesto es el tributo que tiene como
144
Tasa. http://www.cc.gob.gt/sjc/frmConsultaW.aspx. Guatemala. Fecha de consulta: 07/10/2013, a
las 21:45 horas.
64
hecho generador una actividad general estatal no relacionada concretamente con el
contribuyente [Artículo 11]; arbitrio es el impuesto decretado por ley a favor de una o
varias municipalidades [Artículo 12]. Sobre la tasa municipal, cuya naturaleza
jurídica ha sido especialmente precisada por la doctrina legal de esta Corte, ha dicho:
“El artículo 239 de la Constitución consagra el principio de legalidad en materia
tributaria, que garantiza que la única fuente creadora de tributos debe ser la ley,
estableciendo que es potestad exclusiva del Congreso de la República decretar
impuestos, arbitrios y contribuciones especiales, así como la determinación de las
bases de recaudación de dichos tributos. En el artículo 255 de ese cuerpo de normas
fundamentales se establece que la captación de recursos económicos del municipio
debe sujetarse al principio contenido en el artículo 239 ibid. La tasa, según la ya
reiterada jurisprudencia de esta Corte, es una relación bilateral en virtud de la cual un
particular paga voluntariamente una suma de dinero y debe recibir como
contraprestación un determinado servicio público. De esta definición se infiere que el
tributo creado en la norma impugnada no constituye una tasa, puesto que la exacción
onerosa que se obliga pagar a las empresas que encuadran su actividad en los
supuestos establecidos no se generan de manera voluntaria ni está previsto como
contraprestación a ese pago un determinado servicio público más que los que el ente
creador de la norma está obligado a proporcionar, en este caso, el trámite
administrativo para autorizar el funcionamiento de las empresas. En todo caso, esta
exacción en la forma creada, encuadra en la definición legal de arbitrio que hace el
artículo 12 del Código Tributario (Decreto 6-91 del Congreso de la República),
conforme las sentencias dictadas en los expedientes quinientos cuarenta y cuatro dos mil uno (544-2001), un mil cuatrocientos veintinueve - dos mil uno (1429-2001) y
un mil ochocientos noventa y uno - dos mil uno (1891-2001) y reiterada en los
expedientes acumulados quinientos cuarenta y uno - dos mil dos (541-2002) y
novecientos cincuenta y tres - dos mil dos (953-2002), traída a colación en virtud del
artículo 43 de la Ley de Amparo, Exhibición Personal y de Constitucionalidad”145.
145
Tasa. http://www.cc.gob.gt/sjc/frmConsultaW.aspx. Guatemala. Fecha de consulta: 07/10/2013, a
las 20:45 horas.
65
En complemento a la anterior sentencia, precisa CASELLAS GÁLVEZ que la
Municipalidad ostenta una potestad normativa tributaria derivada, pero para poder
gozar de su ejercicio legítimamente, necesita la existencia de una ley previa, pues
del análisis de las normas constitucionales antes indicadas, se desprende que no
cabe captación de recursos tributarios municipales sin ley; por lo que se entendería,
que la potestad normativa del municipio se limita o se podrá ejercer pero a través de
un reglamento146 de conformidad con la Constitución y la Ley147.
Como pudo apreciarse en las partes conducentes de las sentencias antes indicadas,
la Corte de Constitucionalidad guatemalteca ha llenado el vacío legal pero de manera
confusa, en virtud que en unas magistraturas se ha pronunciado indicando que la
tasa es un tributo y en otras no les otorga esa naturaleza.
Sin embargo, en la
generalidad de las sentencias ha señalado como característica de las tasas: a) su
creación compete únicamente a las corporaciones municipales; b) es una prestación
en dinero; c) pago voluntario del usuario del servicio, y d) surge como
contraprestación de un servicio público que beneficie directamente al usuario.
De lo antes expuesto y de la línea jurisprudencial del tribunal constitucional
guatemalteco, se advierte que en Guatemala la regla general ubica la utilización de
las tasas específicamente en el ámbito municipal.
Sin embargo, es procedente
reiterar lo expresado en la introducción en el sentido de matizar y aclarar este
aspecto, ya que ni la doctrina científica, ni el derecho comparado, las tasas tienen
señalado taxativamente como sujeto activo el poder municipal, únicamente es
estandarizado e indiscutible que siempre será un ente público.
Para finalizar de abordar el tema de las tasas en el ordenamiento jurídico nacional,
es importante señalar lo establecido en el artículo 9 de las Disposiciones Transitorias
y Finales de la Constitución Política de la República de Guatemala, ya que podría
146
El artículo 35 literal i) del Código Municipal (Decreto No. 12-2002 del Congreso de la República de
Guatemala), regula como competencia general del Consejo Municipal, la creación, supresión o
modificación de sus dependencias, empresas y unidades de servicios administrativos.
147
Casellas Gálvez, Juan Carlos. El Principio de Legalidad y la Potestad normativa Tributaria en
Guatemala. Op. Cit. Pág. 74.
66
considerarse que el cumplimiento a esa norma constitucional resolvería en grandes
aspectos el problema de la tributación local en Guatemala, ya que al día de hoy, su
regulación es muy arbitraria y escasa, porque como se ha reiterado a lo largo de la
investigación, en todo el ordenamiento jurídico guatemalteco no se encuentra alguna
definición legal de la figura de la tasa o una normativa que profundice en la materia,
únicamente se menciona en la ley fundamental y en el Código Municipal, lo que ha
generado cierta inseguridad jurídica. Dicho artículo señala que “El Congreso de la
República deberá emitir un nuevo Código Municipal, la Ley de Servicio Municipal,
Ley Preliminar de Regionalización y un Código Tributario Municipal, ajustados a los
preceptos constitucionales, a más tardar, en el plazo de un año a contar de la
instalación del Congreso”, como puede visualizarse, durante más de 28 años los
legisladores han incurrido en un incumplimiento a la voluntad del constituyente,
porque a la fecha, Guatemala no cuenta con un Código Municipal Tributario ni otra
legislación que regule la función de las Municipalidades desde la perspectiva fiscal,
especialmente su alcance y competencia en este tema.
Dentro de este contexto de ideas, se hace necesario indicar que desde la perspectiva
de CASELLAS GÁLVEZ, lo dispuesto en el artículo 9 antes indicado y el artículo 1
del Código Tributario, respecto de la supletoriedad de sus disposiciones a las
relaciones tributarias municipales, hace suponer que la unión del Código Tributario
Municipal con el Código Tributario, regularían las relaciones de la “potestad tributaria
del Estado Central con la Municipalidad, así como las relaciones de estos con los
contribuyentes”148. Es oportuno señalar que no ocurriría esto necesariamente, ya
que el legislador tendría que primero unificar criterios, señalar puntualmente si la tasa
es un tributo o no, si la misma tendrá un uso local únicamente, cómo nacerían a la
vida jurídica, una serie de elementos que hagan viable su aplicación y con una
finalidad coherente, ya que sino únicamente se tendría un código más sin sustento ni
lógica.
148
Ibid. Pág. 75.
67
2.4.
Características del tributo y características de la tasa en el contexto
jurídico de Guatemala
Como parte del análisis que se debe realizar para poder concluir cuál es la
naturaleza de las tasas, se hace indispensable destacar las similitudes o diferencias
entre las características del tributo y las características de la tasa según la
jurisprudencia del Tribunal Constitucional guatemalteco.
No.
Característica
1.
Principio de
Legalidad
2.
Carácter público
3.
Coactividad
Tributo
Partiendo
de
la
máxima
“Nullum
tributum, sine lege”
toda norma tributaria
debe estar sujeta al
Principio de Legalidad
y Reserva de Ley; por
consiguiente, no se
concibe un tributo que
no haya emanado de
una ley.
Los
tributos
son
exigidos
por
el
Estado, nacen de una
relación jurídica entre
el Estado y los
contribuyentes.
No
existe acuerdo de
voluntades.
Tasa
Doctrina
Guatemala
La tasa es una
prestación
exigida por el
Estado en virtud
de
una
ley
previa.
La tasa no nace a
la vida jurídica a
través de una ley
decretada por el
Congreso de la
República,
es
creada por un
Acuerdo
Municipal.
Siguiendo
la
postura
de
la
Corte
de
Constitucionalidad,
la tasa surge de
un acuerdo de
voluntades, entre
el
usuario
del
servicio
y
las
Municipalidades.
El Estado exige el En la doctrina, Esta característica
cumplimiento de la también es una va de la mano con
obligación tributaria a prestación
la anterior, porque
través de su poder exigida por el siguiendo la tesis
imperium; el pago de Estado.
del
Tribunal
los tributos no queda
Constitucional, el
a la voluntad de las
pago de la tasa es
personas.
voluntario,
la
autoridad no está
facultada
para
obligar o exigir el
pago del servicio,
si no ha sido
68
Las tasas nacen
de una relación
jurídica
de
orden público.
solicitado
usuario.
4.
Prestación
comúnmente en
dinero
5.
Carácter
contributivo
por
el
La razón de ser una La tasa es una La tasa es una
prestación en dinero, prestación
prestación
es porque al Estado dineraria.
dineraria.
se le facilita utilizarlo
de ese modo.
La principal finalidad
de los tributos es
contribuir a cubrir los
gastos públicos que
realiza el Estado en
cumplimiento de sus
fines.
La tasa tiene
como finalidad
el
pago
en
contraprestación
de una actividad
pública
relacionada
directamente
con
el
solicitante.
La tasa tiene como
finalidad el pago
en
contraprestación
de una actividad
pública
relacionada
directamente con
el solicitante. El
objeto específico
es sufragar el
monto
erogado
para
administración,
mantenimiento y
prestación
del
servicio que se
trate.
Fuente: elaboración propia
Como pudo apreciarse las características del tributo únicamente coinciden con la de
las tasas según el contexto nacional en cuanto a que es una prestación comúnmente
en dinero. En Guatemala, la creación de la tasa no respeta el principio de legalidad,
no es coercitiva y según el tribunal constitucional nace de un acuerdo de voluntad
previo.
Para finalizar este capítulo es procedente señalar lo expresado por COLLADO
YURRITA, quien indicó que “respecto al régimen jurídico de la tasa, debe
comenzarse afirmando que éste viene condicionado por su naturaleza jurídica. En
efecto, el hecho de que prediquemos la condición de tributo de la tasa, supondrá que
en ella deberán concurrir, además de las que le son específicas y la hacen diferente
del resto de categorías tributarias, todas aquellas notas que habíamos dicho
69
comunes de los tributos (…)”149. Como se evidenció, lo anterior en Guatemala no se
aplica, lo expresado por Collado fortalece la justificación para elaborar una
investigación como la presente, porque aunque ya es un criterio superado tanto por
la doctrina, como por el derecho comparado cuestionar si la tasa es un tributo o no,
en Guatemala si es procedente realizar este análisis, especialmente si partimos del
hecho que no existe legislación nacional que la regule y a lo largo de la historia los
criterios jurisprudenciales de la Corte de Constitucionalidad en cuanto a su
naturaleza han ido variando.
149
Collado Yurrita, Miguel Ángel. Op. Cit. Págs. 243 y 244.
70
CAPÍTULO 3
LA IMPORTANCIA DE LA INTERPRETACIÓN CONSTITUCIONAL EN UN
ESTADO DE DERECHO
3.1.
Interpretación Jurídica
3.1.1. Definición
Para poder desarrollar el tema de la interpretación constitucional, es necesario iniciar
por los aspectos más generales, como lo es la definición de interpretación y más
específicamente interpretación jurídica. En ese contexto, el diccionario de la Lengua
Española, define el concepto interpretación, “del latín interpretatĭo, -ōnis, como la
acción y efecto de interpretar (entendiéndose esta acción, como explicar o declarar el
sentido de algo, y principalmente de un texto); en el ámbito del derecho, la que de
una ley hace el mismo legislador. (…)”150. La interpretación en el ámbito general
consiste en reconocer o atribuir un significado a un signo o símbolo151.
Partiendo de la idea que la interpretación152 es la atribución de buscar el sentido o
significado de algo, la interpretación jurídica, será la actividad dirigida a buscar el
sentido o significado de la norma, a través de los textos o signos de
exteriorización153. En ese orden de ideas, “interpretar la ley es ‘descubrir el sentido
que encierra. La ley aparece ante nosotros como una forma de expresión. Tal
expresión suele ser el conjunto de signos escritos sobre el papel, que forman los
150
Interpretación. http://buscon.rae.es/draeI/. España. Fecha de consulta: 25/01/2012. 17:00 horas.
Vigo, Rodolfo Luis. Interpretación Constitucional, segunda edición. Buenos Aires. AbeledoPerrot. 2004. Pág. 2.
152
Vid. Corte de Constitucionalidad. OPUS MAGNA Constitucional Guatemalteco 2011. Tomo III
(Interpretación Constitucional del Derecho a optar a empleos o cargos públicos. Artículo de
Mauro Salvador Chacón Lemus). Guatemala. Instituto de Justicia Constitucional. 2011. Op. Cit. Pág.
209.
153
Aguilar Guerra, Vladimir Osman. El Negocio Jurídico, sexta edición. Guatemala. Magna Terra
Editores, S.A. 2008. Pág. 380.
151
71
artículos de los Códigos’. Es la investigación dirigida a determinar el sentido y
alcance de la norma jurídica al aplicarla al caso concreto”154.
La interpretación jurídica es “la actividad por la cual se determina el sentido de las
expresiones del derecho”155. Tomando en cuenta lo antes plasmado, se define la
interpretación jurídica como la acción que realiza el legislador, el juez o cualquier
persona a un texto legal, con la finalidad de determinar el sentido, espíritu,
significado y alcance de la misma.
3.1.2. Hermenéutica jurídica
HOYOS, señala que “la interpretación jurídica se ubica dentro de la hermenéutica (de
hecho, interpretatio es la traducción latina del griego hermenéia). Usualmente la
hermenéutica designa una ciencia que se ocupa de la comprensión e interpretación
de ciertos textos”156. La hermenéutica significa descubrir, revelar traer a la luz algo
oculto157, o como indica BETTI “es una ciencia del espíritu que abarca el estudio de
la actividad humana de interpretar. La interpretación jurídica es una especie, del
género denominado ‘interpretación en función normativa’”158. En ese orden de ideas,
se entenderá por hermenéutica jurídica la disciplina que analiza y selecciona los
métodos de interpretación del Derecho.
3.1.3. Métodos de interpretación jurídica
Es importante indicar que no existe uniformidad de criterios respecto a cuáles son
los métodos más convenientes para interpretar el Derecho, pues el método a utilizar
154
Gutiérrez de Colmenares, Carmen María y Josefina Chacón de Machado. Introducción al
Derecho. 2da. Reimpresión de la Tercera Edición. Guatemala. Instituto de Investigaciones
Jurídicas. 2003. Pág. 138.
155
Carmona Tinoco, Jorge Ulises. La Interpretación Judicial Constitucional. México. Instituto de
Investigación Jurídica. Comisión Nacional de Derechos Humanos. 1996. Pág. 21.
156
Hoyos, Arturo. La Interpretación Constitucional. Reimpresión. Colombia. Editorial TEMIS, S.A.
1998. Pág. 2.
157
Alfen Da Silva, Kelly Susane. Hermenéutica Jurídica y Concreción Judicial. Colombia. Editorial
Termis, S.A. 2006. Pág. 7.
158
Citado por Hoyos, Aturo. Op. Cit. Pág. 3.
72
dependerá de la idea que el intérprete tenga del sentido de la ley159. No obstante lo
anterior, dentro de los métodos160 más utilizados para interpretar el Derecho están161:
3.1.3.a.
Gramatical o literal: interpreta la norma atendiendo al significado de la
palabra162.
3.1.3.b.
Histórico: se remite a los antecedentes legales y al contexto histórico del
momento, para conocer el por qué de una determinada norma163.
3.1.3.c.
Lógico: interpreta la ley tomando en cuenta su finalidad y espíritu164.
3.1.3.d.
Sistemático: esta interpretación analiza el ordenamiento jurídico en
conjunto, ya que las normas jurídicas no están aisladas y forman parte de
un todo165.
3.1.3.e.
Teleológico:
el
proceso
hermenéutico
debe
realizarse
desde
la
concepción de los valores enmarcados en el texto legal.
Es vital hacer la observación, que no son los únicos métodos que existen para
interpretar la ley, pero son los más comunes y utilizados.
159
Gutiérrez de Colmenares, Carmen María y Josefina Chacón de Machado. Op. Cit. 139.
El creador del método jurídico moderno de interpretación jurídica fue SAVIGNY, el cual contempla
cuatro métodos: gramatical, histórico, lógico y sistemático.
161
Gutiérrez de Colmenares, Carmen María y Josefina Chacón de Machado. Op. Cit. 140.
162
Vid. Corte de Constitucionalidad. OPUS MAGNA Constitucional Guatemalteco 2011. Tomo III
(Interpretación Constitucional del Derecho a optar a empleos o cargos públicos. Artículo de
Mauro Salvador Chacón Lemus). Guatemala. Instituto de Justicia Constitucional. 2011. Op. Cit. Pág.
211.
163
Vid. Corte de Constitucionalidad. OPUS MAGNA Constitucional Guatemalteco 2011. Tomo III
(Interpretación Constitucional del Derecho a optar a empleos o cargos públicos. Artículo de
Mauro Salvador Chacón Lemus). Op. Cit. Pág. 213.
164
Vid. Corte de Constitucionalidad. OPUS MAGNA Constitucional Guatemalteco 2011. Tomo III
(Interpretación Constitucional del Derecho a optar a empleos o cargos públicos. Artículo de
Mauro Salvador Chacón Lemus). Op. Cit. Pág. 223.
165
Vid. Corte de Constitucionalidad. OPUS MAGNA Constitucional Guatemalteco 2011. Tomo III
(Interpretación Constitucional del Derecho a optar a empleos o cargos públicos. Artículo de
Mauro Salvador Chacón Lemus). Op. Cit. Pág. 225.
160
73
3.1.4. Clasificación de la interpretación jurídica
Siguiendo a GUTIÉRREZ, Y CHACÓN166, dependiendo de quién elabore la
interpretación, esta se clasifica en:
3.1.4.a.
Auténtica o legislativa: tal y como su nombre lo indica, esta interpretación
es la que realiza el propio legislador dentro del mismo texto de la ley.
3.1.4.b.
Judicial: es la interpretación que realiza el juez al adecuar la norma al
caso concreto, y lo plasma en la sentencia a través de la motivación.
3.1.4.c.
Doctrinal: esta interpretación es la que hacen los autores de Derecho al
comentar, abordar y desarrollar las normas.
3.1.5. Interpretación jurídica al tenor del artículo 10 de la Ley del Organismo
Judicial
La interpretación jurídica en el ordenamiento nacional encuentra su fundamento en el
artículo 10 de la Ley del Organismo Judicial167, que señala que: “las normas se
interpretarán conforme a su texto, según el sentido propio de sus palabras, a su
contexto y de acuerdo con las disposiciones constitucionales. Cuando una ley es
clara, no se desentenderá su tenor literal con el pretexto de consultar su espíritu. El
conjunto de una ley servirá para ilustrar el contenido de cada una de las partes, pero
los pasajes de la misma se podrán aclarar atendiendo al orden siguiente: a) a la
166
Gutiérrez de Colmenares, Carmen María y Josefina Chacón de Machado. Op. Cit. 140.
A manera de referencia, en el Derecho Comparado, específicamente en España, la interpretación
de las leyes está regulada en el Código Civil, el cual en su artículo 3, señala: 1. Las normas se
interpretarán según el sentido propio de sus palabras, con relación al contexto, los antecedentes
históricos y legislativo y la realidad social del tiempo en que han de ser aplicadas atendiendo
fundamentalmente al espíritu y finalidad de aquéllas. 2. La equidad habrá de ponderarse en la
aplicación de las normas, si bien las resoluciones de los Tribunales sólo podrán descansar de manera
exclusiva en ella cuando la ley expresamente lo permita.” (Código Civil español.
http://www.ucm.es/info/civil/jgstorch/leyes/cc_0107.htm#CAPÍTULO II. Aplicación de las normas
jurídicas. España. Fecha de consulta: 29/01/2012. 14:50 horas). Como se puede apreciar, tanto en el
Derecho Comparado, como en la legislación nacional, se interpreta de conformidad con los siguientes
métodos gramatical, sistemático, histórico, lógico y teleológico.
167
74
finalidad y al espíritu de la misma; b) a la historia fidedigna de la institución; c) a las
disposiciones de otras leyes sobre casos o situaciones análogas; y d) al modo que
parezca más conforme a la equidad y a los principios generales del derecho”.
Los métodos a los que alude el artículo antes citado, apuntan a la interpretación
gramatical, histórica, lógica, sistemática y teleológica, el artículo antes señalado
regula dos escenarios, el primero, como consecuencia del estudio del primer párrafo
del artículo, el cual proporciona los siguientes tres criterios hermenéuticos para poder
interpretar el ordenamiento jurídico nacional:
La interpretación de la norma de conformidad con su texto, según el sentido
propio de las palabras, en esa línea, el jurista guatemalteco AGUILAR
GUERRA, señala que “el punto de partida de toda norma plasmada en un
texto está obviamente constituido por un elemento literal y filológico, que es la
letra o el tenor de aquélla. (…). Al ordenar el artículo 10 de la Ley del
Organismo Judicial que se atienda al ‘sentido propio’, lo que quiere decir es
que se esté al significado de la palabra en el lenguaje usual, porque es el que
usa ordinariamente el legislador”168, aunado a lo anterior, si existiera alguna
duda, para poder conocer el significado de una palabra, o darle el significado
correcto, el intérprete deberá acudir al Diccionario de la Real Academia
Española169.
La interpretación de acuerdo a su contexto, lo que pretende es tomar en
conjunto todo el ordenamiento jurídico, para poder realizar una interpretación
sistemática, en virtud que las normas no existen aisladas, sino que forman
parte un sistema, y
168
Aguilar Guerra, Vladimir Osman. Op. Cit. Pág. 381.
Artículo 11 de la Ley del Organismo Judicial. “(…). Las palabras de la ley se entenderán de
acuerdo con el Diccionario de la Real Academia Española, en la acepción correspondiente, salvo que
el legislador las haya definido expresamente. Si una palabra usada en la ley no aparece definida en el
Diccionario de la Real Academia Española, se le dará su acepción usual en el país, lugar o región de
que se trate. Las palabras técnicas utilizadas en la ciencia, en la tecnología o en el arte, se
entenderán en su sentido propio, a menos que aparezca expresamente que se han usado en sentido
distinto”.
169
75
La interpretación de acuerdo a las disposiciones constitucionales, puede ser
analizada desde dos puntos de vista, uno formal, en virtud que en Guatemala
se sigue el principio de Supremacía Constitucional, y por consiguiente, toda
norma debe ser congruente con el mandato constitucional; y uno material, al
considerar que los valores y principios consagrados en la Constitución operan
como principios generales del derecho pero con rango constitucional170.
El segundo escenario, lo regulado en el segundo párrafo del artículo 10 de la Ley del
Organismo Judicial, señala el orden de los métodos que se deberán seguir para
interpretar algún pasaje de la ley que no se hayan aclarado con los criterios
anteriores, ya no se pretende descubrir el sentido de la norma, sino aclarar los
pasajes oscuros de la ley; según lo regula dicho artículo, estos métodos se utilizarán
en el siguiente orden:
Finalidad y espíritu de la norma: este método es el que la hermenéutica
denomina lógico, y limita la interpretación de la norma a la finalidad que
persigue la misma (qué se pretende mediante su aplicación y tener claro cual
es el espíritu que la originó) en pocas palabras la ratio de la norma.
Histórico: remite a los antecedentes, al origen de la institución en cuestión,
este tipo de interpretación se puede realizar, analizando leyes anteriores,
exposición de motivos, etc., lo que se busca no es conocer la voluntad del
legislador, sino comprender el por qué la creó.
A las disposiciones de otras leyes sobre casos o situaciones
análogas171: este método y el siguiente, tienen más una función integradora,
ya que al utilizar este método, lo que se pretende es que si una norma es
ambigua u obscura, se pueda utilizar una norma análoga pero más clara para
interpretar el sentido de la misma. La interpretación analógica tiene el carácter
170
Aguilar Guerra, Vladimir Osman. Op. Cit. Pág. 383.
Al hablar de la analogía, es necesario indicar que en materia penal y tributaria, no podrá
interpretarse la ley en forma extensiva o análoga, cuando perjudique al reo o al contribuyente, según
sea el caso.
171
76
de auto-integración del orden jurídico y la finalidad de superar las lagunas172
de origen legislativo y consuetudinario173.
Conforme a la equidad y a los principios generales del derecho: para
interpretar conforme a este método, hay que partir de la definición de dichos
conceptos; entendiéndose la equidad, como el atributo de la justicia, que
cumple la función de corregir, restringiendo unas veces la generalidad de la
ley y otras extendiéndola para suplir sus deficiencias, con el objeto de atenuar
el rigor de la misma, en palabras más sencillas buscando la igualdad y la
justicia.
Los principios generales del derecho serán los lineamientos,
directivos, naturales y morales, sobre los cuales debe edificarse el
ordenamiento jurídico174. Como se indicó en el numeral anterior, este método
de interpretación también cumple una función integradora más que
interpretativa, ya que tanto la equidad como los principios generales del
derecho guardan una estrecha relación con la figura de las lagunas de ley, ya
que coadyuvan a suplirla.
3.2.
Interpretación Constitucional
Se debe partir del hecho que la Constitución, entendida como la norma reguladora y
cúspide del ordenamiento jurídico, contiene la juridicidad de las normas y la
constitucionalidad de las leyes, de ahí la importancia y trascendencia de la
interpretación de tan importante cuerpo legal. En ese orden de ideas, se puede
definir la interpretación constitucional como el proceso mental (hermenéutico)
creativo del juez constitucional, que tiene como finalidad definir los alcances, valores
y principios del texto constitucional, mediante los métodos generales y específicos de
la materia de interpretación.
172
La Ley del Organismo Judicial en su artículo 15 señala: “Obligación de resolver. Los jueces no
pueden suspender, retardar ni denegar la administración de justicia, sin incurrir en responsabilidad. En
los casos de falta, oscuridad, ambigüedad o insuficiencia de la ley, resolverán de acuerdo a las reglas
establecidas en el artículo 10 de esta ley, y luego pondrán el asunto en conocimiento de la Corte
Suprema de Justicia a efecto de que, si es el caso, ejercite su iniciativa de ley”.
173
Emilio Betti citado por Alfen Da Silva, Kelly Susane. Op. Cit. Pág. 136.
174
Gutiérrez de Colmenares, Carmen María y Josefina Chacón de Machado. Op. Cit. 183.
77
EZQUIAGA GANUZA, al proporcionar una definición de interpretación constitucional,
se limita a señalar lo siguiente: “entendemos la interpretación constitucional como
una actividad identificable en relación al sujeto que la práctica: el Tribunal
Constitucional”175. Es necesario indicar que esta definición es muy limitada, y la
misma no se aplica al modelo constitucional guatemalteco, en otras palabras hay que
matizarla, ya que si bien es competencia de la Corte de Constitucional por mandato
constitucional la defensa del orden constitucional y ser el intérprete supremo del
alcance contenido en las normas constitucionales, no es el único tribunal que puede
o debe interpretar y defender la Constitución, ya que en un país como Guatemala, en
donde existe un control de constitucionalidad mixto, el juez ordinario interpreta y
aplica176
la
constitución
ejerciendo
un
control
difuso177,
y
la
Corte
de
Constitucionalidad178 un control concentrado.
175
Ezquiaga Ganuza, Francisco J. La argumentación en la Justicia Constitucional Española.
Oñati, País Vasco, España. Instituto Vasco de Administración Público. 1987. Pág. 30.
176
El artículo 204 constitucional indica que los tribunales de justicia en todas las resoluciones o
sentencias están obligados a observar el principio de que la Constitución de la República prevalece
sobre cualquier ley o tratado.
177
La interpretación judicial debe partir del análisis de la Constitución como base del sistema jurídico,
como una unidad del ordenamiento jurídico, aprovechando su fuerza normativa, toda vez que
consolida los valores constitucionales que son de aplicación general.
178
La Corte de Constitucional es un tribunal colegiado permanente de jurisdicción privativa, cuya
función esencial es la defensa de la Constitución y del orden constitucional. En este tema, la Corte
de Constitucionalidad en sentencia de fecha 14 de julio de 2003, señaló: “(…) quedó constituida la
Corte de Constitucionalidad, como tribunal permanente de jurisdicción privativa, cuya función esencial
radica en la defensa del orden constitucional. Dicho Tribunal está colocado en la cúspide de la
estructura que concierne a los órganos jurisdiccionales a los que se encarga, por ley, la función de
impartir y administrar la Justicia Constitucional. Según se aprecia, por disposición constitucional le es
atribuida a la Corte de Constitucionalidad la función de ser el órgano al que compete la
interpretación final del alcance contenido en cada una de las normas integradas en la Carta
Magna. Adoptando jurisprudencia que emitió el Tribunal Constitucional Español, se afirma que la
función del Tribunal Constitucional, aunque vinculada de modo necesario a la política estatal, es
específica y rigurosamente jurisdiccional y, por ende, ajena a consideraciones de conveniencia,
interés público u otras que excedan los estrechos límites de la interpretación y aplicación
jurisdiccionales del Derecho de la Constitución; pero de ese Derecho considerado como un todo, el
cual comprende no sólo las normas, sino también, y principalmente los principios y valores de la
Constitución y del Derecho Internacional aplicables, particularmente del Derecho de los Derechos
Humanos, lo cual obliga al Tribunal a mirar más allá de los textos, en busca de su sentido, de su
armonía contextual, de la racionalidad y razonabilidad del propio Derecho Constitucional y de
las normas y actos subordinados a él, de su congruencia con otras normas, principios o
valores fundamentales, de su proporcionalidad con los hechos, actos o conductas que tienden a
regular o a ordenar, y de las condiciones generales de igualdad, sin discriminación en que deben
interpretarse y aplicarse, todos los cuales son parámetros del examen de constitucionalidad del acto
de autoridad impugnada. La actividad del Tribunal Constitucional se realiza, por ende, para valorar la
racionalidad, razonabilidad, congruencia, proporcionalidad e igualdad conservada en la disposición del
poder público que se denuncia contraria a los derechos fundamentales del administrado, sin que el
78
La interpretación constitucional va más allá del cumplimiento del Principio de
Legalidad y Juridicidad, pues mediante los métodos generales y específicos de esta
interpretación, debe buscarse la protección de los derechos fundamentales, y buscar
la coherencia del razonamiento judicial con la justicia, a efecto que las decisiones
judiciales, sean correctas, esto es, razonables, equitativas y aceptadas socialmente,
es decir, busca la defensa del orden constitucional a través de un control efectivo de
constitucionalidad179.
La interpretación constitucional es una especie de la interpretación jurídica, pero se
diferencia de la anterior por: a) el objeto, normas constitucionales, en este caso la
Constitución Política de la República de Guatemala; b) sus finalidades, la integración
del ordenamiento constitucional, el control y defensa del orden constitucional; c) por
su actor, en el caso de Guatemala, el órgano al que compete la interpretación final
del alcance contenido en cada una de las normas integradas de la Constitución es la
Corte de Constitucionalidad; d) por la serie de principios especiales que la
conforman; e) por su matiz político, entendiéndose que mediante la interpretación
que realiza el Tribunal Constitucional se condiciona y controla la actuación del poder
público, y mediante la interpretación constitucional se le ha dado solución jurídica a
los conflictos políticos180.
3.2.1. Especificidad de la interpretación constitucional
Se habla de la especificidad de la interpretación constitucional por varios elementos,
en primer lugar, por los sujetos que realizan la interpretación, en Guatemala el
tribunal que fija el alcance de la Constitución es la Corte de Constitucionalidad. En
segundo lugar, las sentencias del juez constitucional tienen diferentes efectos, y
dependerá del control constitucional utilizado, en el caso de las inconstitucionales de
carácter general, busca expulsar la norma del ordenamiento jurídico y su efecto es
examen para arribar a conclusiones se vea contaminado por aspectos de cualquier índole que se
178
contrapongan a aquellos principios”, expediente 1089-2003 . (El resaltado es de la autora).
179
El control de constitucionalidad en Guatemala, en orden a la defensa del orden constitucional se
realiza mediante las acciones de Inconstitucionalidad y Amparo.
180
Hoyos, Arturo. Op. Cit. Pág. 5.
79
erga omnes, mientras que en las inconstitucionalidades en caso concreto, los efectos
son inter partes, y solo buscan la inaplicación de la norma al caso concreto. En
tercer lugar, se habla de especificidad de la interpretación constitucional tomando en
cuenta la rigidez o flexibilidad de la Constitución, interpretación conforme a los
principios jurídicos, en Guatemala se permite una interpretación extensiva del texto
constitucional. En cuarto lugar, el objeto de la interpretación constitucional es la
Constitución, y eso es lo específico de esta modalidad de interpretación, a diferencia
de la interpretación jurídica o de la norma en la cual el objeto puede ser cualquier
norma que pertenece al ordenamiento jurídico. Finalmente, el uso de técnicas
particulares especiales para el texto constitucional, los métodos generales de
interpretación son insuficientes, es necesario acudir a métodos o directrices propias
de la interpretación constitucional.
3.2.2. Métodos o directrices para la interpretación constitucional
No existe ni en la doctrina ni en la jurisprudencia, unificación de criterios en cuanto a
los métodos de interpretación de la Constitución, hay autores como FIGUEROA
MORANTES,
que
señalan
que
“la
interpretación,
en
cuanto
a
métodos
hermenéuticos, no es esencialmente distinta a la especialidad constitucional que
tratándose de la ley ordinaria, más bien hace importante diferencia la aptitud de la
Carta Fundamental para generar formulas políticas, expresiones de consenso social
y por supuesto valores sociales que a la postre repercuten en la labor
interpretativa”181, extremo que no se comparte, porque si bien, los métodos creados
por Savigny para interpretar la norma jurídica pueden ser aplicados, no son
suficientes para interpretar el texto constitucional. Y por otro lado, hay autores como
HOYOS, que señalan que los métodos generales “son insuficientes porque el
problema, o mejor, la tarea fundamental de la interpretación constitucional enfrentada
con normas de tipo general, normas abiertas, estriba en su concretización
(concretizar una norma es dotar de contenido concreto a una norma de tipo general y
181
Figueroa Morantes, Jorge Enrique. Interpretación Constitucional y Decisión Judicial. Colombia.
Grupo Editorial Leyer. 2000. Pág. 15.
80
de ahí el carácter creativo de la interpretación constitucional, ya que el contenido de
la norma constitucional, interpretada por el juez constitucional, solo queda completo
con la interpretación que este le ha dado)”182.
El juez constitucional no se puede limitar en su tarea interpretativa a utilizar
únicamente uno de los métodos señalados para el ordenamiento jurídico general,
debido a que el control constitucional exige a los jueces constitucionales poder
derrotar las interpretaciones textuales sugeridas por la ley.
anterior, LÓPEZ
Para subsanar lo
MEDINA propone los siguientes métodos contemporáneos de
interpretación constitucional, por considerarlos más acertados que los clásicos:
Ponderación de interés o derechos en conflicto183, cuando dos normas
constitucionales están en conflicto, el juez deberá aplicar la norma que brinde
mayor protección a la persona, es una postura antiformalista, y lo que busca
es exteriorizar la finalidad de la Ley;
La interpretación conforme a la Constitución parte de la concepción que toda
interpretación debe hacerse desde la Constitución, en consecuencia, cualquier
rama del derecho debe ser interpretada en armonía con el texto constitucional;
este método es eminentemente formalista y va ligado a la Supremacía
Constitucional;
La naturaleza de los principios jurídicos, es necesario partir del pensamiento
que un principio jurídico es una máxima, un postulado que informa o inspira a
un ordenamiento jurídico determinado, en esa línea de ideas, un principio se
utiliza para interpretar o integrar el ordenamiento jurídico, existen principios
constitucionales y generales (los cuales no necesariamente tienen que estar
positivizados), ejemplo de principios que guían la labor interpretativa del juez
constitucional son: Principio de Capacidad Contributiva; Principio de
182
Hoyos, Arturo. Op. Cit. Pág. 13 y 14
Vid. López Vidal, Ramón. La Jurisprudencia y su función complementaria del ordenamiento
jurídico. Madrid, España. Editorial Civitas. 2002. Pág. 49.
183
81
Legalidad; Principio de in dubio pro operario, indubio pro reo, principio de
justicia, principio de supremacía constitucional, principio de interpretación
extensiva, principio del interés superior del niño; y,
La derrotabilidad de las normas legisladas a través de análisis basados en
fines políticos, principios y derechos fundamentales, las normas en nuestro
ordenamiento jurídico se derogan tácita o expresamente, la primera según lo
regulado en el artículo 8 de la Ley del Organismo Judicial, y la segunda,
cuando expresamente se expulsan del ordenamiento jurídico por ser
contrarias a las normas constitucionales, a través de la acción de
inconstitucionalidad en caso general.
Este método de interpretación tiene
como finalidad hacer prevalecer las normas constitucionales, lo cual hará
tomando en cuenta fines políticos, sociales y económicos, por eso es que se
dice que existe una derrotabilidad de las normas legisladas, esta
interpretación es eminentemente funcional184.
Por su lado, LINARES QUINTANA, siguiendo la doctrina y jurisprudencia de su país
(Argentina), propuso siete reglas que deberá tomar en consideración el juez
constitucional al momento de realizar la interpretación. Así, considera que primero
debe prevalecer el contenido finalista de la Constitución, segundo, debe ser
interpretada con un criterio amplio, liberal y práctico, tercero, las palabras de la
Constitución deberán ser interpretadas en su sentido general, a menos que el
constituyente le haya querido dar un significado técnico-legal, cuarto, debe ser
interpretada como un todo, quinto, se deberá tomar en cuenta las situaciones
sociales, políticas y económicas que existan al momento de realizar la interpretación,
sexta, las excepciones deberán interpretarse restrictivamente, y por último, los actos
públicos se considerarán constitucionales, si mediante la interpretación pueden ser
armonizadas con la Constitución185.
184
López Medina, Diego. El Derecho de los Jueces en América. El Salvador. USAID. 2011. Págs.
100-120.
185
Citado por Carpizo, Jorge. La interpretación constitucional en México. Tercera edición. México.
Editorial Porrúa. 1991. Pág. 62.
82
HESSE, expone que la interpretación constitucional se realiza con base a principios,
por ejemplo: a) unidad de la Constitución, este principio guía al interpretador a tomar
en cuenta el conjunto que forma la norma constitucional, no interpreta la norma en
forma aislada; b) concordancia práctica, según este principio el juez constitucional
deberá ponderar los bienes constitucionales protegidos en cada caso concreto,
tendrá que establecer prioridades, porque en algunas ocasiones entran en conflicto
derechos fundamentales previstos en la Constitución, “al aplicar este principio en la
solución de un caso concreto, quien realiza tal labor debe ponderar los preceptos
constitucionales que podrían verse en pugna para alcanzar tal solución. De ahí que
para una solución práctica, debe tratarse de armonizar aquellos preceptos, si ello es
posible, o en caso contrario, precisar las condiciones y requisitos en los que podría
admitirse la prevalencia de uno respecto de otro”186; c) eficacia integradora de la
Constitución, este principio busca lograr la unidad política del Estado y de sus
componentes, por tanto toda la interpretación va encaminada en esa vía; d) fuerza
normativa de la Constitución, este principio podría ir de la mano con el principio de
Supremacía Constitucional, ya que busca que todo el ordenamiento jurídico se
interprete de conformidad con la Constitución, y si una ley admite varias
interpretaciones, debe acogerse aquella que sea conteste con la Constitución, en
otras palabras, la Constitución sí tiene un carácter normativo y no puramente
programático, a pesar que algunas normas puedan no tenerlo 187, y e) reconocimiento
de la persona humana como principio fundamental del ordenamiento jurídico
guatemalteco, la persona individual es el centro y el universo de todo sistema
jurídico, en tal virtud, todo ordenamiento jurídico gravita en torno a la protección de la
persona y todos los derechos inherentes a ella, de tal manera, que en aras de buscar
esa protección real y efectiva, se ha desarrollado la teoría de los derechos
fundamentales, entendida como la positivización de los Derechos Humanos; por lo
tanto, el juez constitucional, al efectuar la interpretación, siempre debe anteponer la
dignidad de la persona humana, jerarquizando y potenciando su protección.
186
Diario de Centro América. Sentencia de fecha siete de mayo de dos mil trece, dictada en el
expediente 1312-2012, publicada el 21 de mayo de 2013.
187
Citado por Hoyos, Arturo. Op. Cit. Pág. 19.
83
En lo que respecta al texto constitucional guatemalteco, siguen las directrices de
Hesse, complementadas con los siguientes métodos o criterios de interpretación que
se han aplicado:
Supremacía
Constitucional
y
de
Jerarquía
Normativa,
encuentra
su
fundamento en los artículos 44188, 175189 y 204190 de la Constitución Política
de la República de Guatemala, artículo 3191 de la Ley de Amparo, Exhibición
Personal y de Constitucionalidad y 9192 de la Ley del Organismo Judicial, este
principio hace referencia a interpretar la Constitución tomando en cuenta que
dicho cuerpo legal se encuentra en la cúspide del ordenamiento jurídico
nacional, con la finalidad de establecer coherencia y armonía entre las leyes
que forman parte del ordenamiento jurídico.
Tomando en cuenta este
principio, toda norma debe interpretarse con base a la Constitución, por lo que
en todo conflicto sometido a interpretación constitucional, debe prevalecer la
jerarquía
constitucional,
a
esto
se
le
conoce
como
superlegalidad
constitucional.
188
Artículo 44 constitucional: “Derechos Inherentes a la persona humana. Los derechos y garantías
que otorga la Constitución no excluyen otros que, aunque no figuren expresamente en ella, son
inherentes a la persona humana. El interés social prevalece sobre el interés particular. Serán nulas
ipso jure las leyes y las disposiciones gubernativas o de cualquier otro orden que disminuyan o
tergiversen los derechos que la Constitución garantiza”.
189
Artículo 175 constitucional: “Jerarquía constitucional. Ninguna ley podrá contrariar las
disposiciones de la Constitución. Las leyes que violen o tergiversen los mandatos constitucionales
son nulas ipso jure. Las leyes calificadas como constitucionales, requieren para su reforma, el voto de
las dos terceras partes del total de diputados que integran el Congreso, previo dictamen favorable de
la Corte de Constitucionalidad.
190
Artículo 204 constitucional: “Condiciones esenciales de la administración de justicia. Los
tribunales de justicia en toda resolución o sentencia observarán obligatoriamente el principio de que la
Constitución de la República prevalece sobre cualquier ley o tratado.
191
Artículo 3 LAEPYC: “Supremacía de la Constitución. La Constitución prevalece sobre cualquier
ley o tratado. No obstante, en materia de derechos humanos, los tratados y convenciones aceptados
y ratificados por Guatemala prevalecen sobre el derecho interno”.
192
Artículo 9 de la Ley del Organismo Judicial: “Supremacía de la Constitución y Jerarquía
Normativa. Los tribunales observarán siempre el principio de jerarquía normativa y de supremacía de
la Constitución Política de la República, sobre cualquier ley o tratado. Salvo los tratados o
convenciones sobre derechos humanos, que prevalecen sobre el derecho interno. Las leyes o
tratados prevalecen sobre los reglamentos, carecen de validez las disposiciones que contradigan una
norma de jerarquía superior”.
84
Interpretación axiológica, teleológica y principalista, el proceso hermenéutico
debe hacerse desde la concepción de los valores enmarcados en el texto
constitucional y en su Preámbulo193.
Sistemático,
cuando
se
interpreta
la
Constitución
se
interpreta
sistemáticamente, no se puede interpretar una norma aislada, por lo anterior,
el juez deberá partir de un razonamiento lógico-jurídico utilizando desde los
métodos generales de interpretación, hasta los específicos de la interpretación
constitucional.
Principios Constitucionales y Principios Generales del Derecho194, este
método parte de la idea de interpretar la Constitución a partir de los principios
constitucionales y generales, para lo anterior se parte del Preámbulo, el cual
contiene una declaración de principios, la Ley de Amparo, Exhibición Personal
y de Constitucionalidad195, la ley del Organismo Judicial, entre otras, a esta
193
Si bien el preámbulo no forma parte de la norma positiva de la Constitución, el mismo es de utilidad
como fuente de interpretación, ya que en él convergen los valores y los principios que informan
nuestro derecho constitucional. La Corte de Constitucionalidad, refiriéndose al Preámbulo, en
sentencia de fecha 17 de septiembre de 1986, dictada dentro del expediente No. 12-86 señaló: “(…).
El preámbulo de la Constitución Política contiene una declaración de principios por la que se expresan
los valores que los constituyentes plasmaron en el texto, siendo además una invocación que
solemniza el mandato recibido y el acto de promulgación de la carta fundamental. Tiene gran
significado en orden a las motivaciones constituyentes, pero en sí no contienen una norma positiva ni
menos sustituye la obvia interpretación de disposiciones claras. Podría, eso sí, tomando en cuenta su
importancia, constituir fuente de interpretación ante dudas serias sobre el alcance de un
precepto constitucional (…)”. (Corte de Constitucionalidad. Constitución Política de la República de
Guatemala y su interpretación por la Corte de Constitucionalidad. Op. Cit. Pág. 13).
194
En el Derecho Comparado, el Código Procesal Constitucional de Perú, con relación al Control
Difuso e Interpretación Constitucional, en su artículo VI señala: “Cuando exista incompatibilidad entre
una norma constitucional y otra de inferior jerarquía, el Juez debe preferir la primera, siempre que ello
sea relevante para resolver la controversia y no sea posible obtener una interpretación conforme a la
Constitución. Los Jueces no pueden dejar de aplicar una norma cuya constitucionalidad haya sido
confirmada en un proceso de inconstitucionalidad o en un proceso de acción popular. Los Jueces
interpretan y aplican las leyes o toda norma con rango de ley y los reglamentos según los
preceptos y principios constitucionales, conforme a la interpretación de los mismos que
resulte de las resoluciones dictadas por el Tribunal Constitucional”. (Código Procesal
Constitucional. http://tc.gob.pe/Codigo_Procesal.html. Perú. Fecha de consulta: 28/01/2012. 14:36
horas.
195
Artículo 2. “Interpretación extensiva de la Ley. Las disposiciones de esta ley se interpretarán
siempre en forma extensiva, a manera de procurar la adecuada protección a los derechos humanos y
el funcionamiento eficaz de las garantías y defensas del orden constitucional”; artículo 7. “Aplicación
supletoria de otras leyes. En todo lo previsto en esta ley se aplicarán supletoriamente las leyes
comunes interpretadas en congruencia con el espíritu de la Constitución”; y, artículo 42. “Análisis del
85
corriente de interpretación con base a los principios constitucionales se ha
denominado pospositivismo (va más allá del sistema positivista).
Sustentando lo anterior, la Corte de Constitucional, en la sentencia de 7 de mayo de
2013, expediente 1312-2012, publicada en el Diario de Centro América el veintiuno
de mayo del año en curso, fundamenta la utilización de los siguientes métodos de
interpretación constitucional: “(…) A. Método armónico o sistemático. Por este
método, en el decurso de más de veintiséis años de administración de justicia
constitucional, la Corte de Constitucionalidad, de manera consistente, se ha
decantado por afirmar que la Constitución debe interpretarse como un conjunto
armónico, en el que el significado de cada uno de sus preceptos debe determinarse
en forma acorde con los restantes, de manera que ninguna disposición constitucional
deba ser considerada aisladamente y que deba preferirse la conclusión que armonice
y no la genere pugna entre el precepto objeto de interpretación con las distintas
cláusulas del texto constitucional. (…) La utilización de este método permite
desentrañar el espíritu del precepto constitucional desde el principio de unidad de la
Constitución,
que propugna que debe entenderse
que en
aquélla están
comprendidos, además de los mandatos normativos, los principios, valores y reglas
en los cuales el texto supremo encuentra su fundamento (…). B. Aplicación del
principio de concordancia práctica para la eficacia de la preceptiva
constitucional. Al aplicar este principio en la solución de un caso concreto, quien
realiza tal labor debe ponderar los preceptos constitucionales que podrían verse en
pugna para alcanzar tal solución. De ahí que para la solución práctica, debe tratarse
de armonizar aquellos preceptos, si ello es posible, o en caso contrario, precisar las
condiciones y requisitos en los que podría admitirse la prevalencia de uno respecto
de otro. C. Utilización mutatis mutandi del juicio de ponderación, como una
fórmula de solución que determine constitucionalmente un orden de
caso y sentencia. Al pronunciar sentencia, el tribunal de amparo examinará los hechos, analizará las
pruebas y actuaciones y todo aquello que formal, real y objetivamente resulte pertinente; examinará
todos y cada uno de los fundamentos de derecho aplicables, hayan sido o no alegados por las partes.
Con base en las consideraciones anteriores y aportando sus propio análisis doctrinal y jurisprudencial,
pronunciará sentencia, interpretando siempre en forma extensiva la Constitución, otorgando o
denegando amparo, con el objeto de brindar la máxima protección en esta materia, y hará las demás
declaraciones pertinentes”. Ley de Amparo, Exhibición Personal y de Constitucionalidad.
86
preferencia entre la aplicación de lo contenido en un precepto constitucional
respecto de lo establecido en otro. Este método es de mucha utilidad, sobre todo
en un conflicto en el que dos preceptos de igual jerarquía pudieran ser aplicables
para la solución de un caso en particular”196.
En suma, la interpretación constitucional busca una protección eficaz de los derechos
fundamentales, el tribunal constitucional al interpretar la Constitución debe recurrir a
la ética política que la inspiró, lo cual se ve reflejado en la parte dogmática de la
misma.
Asimismo, debe partir del análisis de la Constitución como la base del
sistema jurídico nacional, aprovechando su fuerza normativa, toda vez que de ella se
desprenden los valores y principios constitucionales que son de aplicación general,
pero por sobretodo, para poder interpretar la Constitución se debe tener muy clara la
Supremacía Constitucional y la Jerarquía Normativa, los valores y principios que
inspiran la Constitución, así como la finalidad de la misma: la protección de la
persona.
La relevancia de lo abordado en este capítulo radica en establecer que el Tribunal
Constitucional, como órgano supremo encargado de la interpretación del texto
constitucional, determinando el alcance de las normas constitucionales, ha suplido a
través de su doctrina legal197 la ausencia de una regulación específica en materia de
tasas.
196
Vid. Resolución del dieciséis de noviembre de mil novecientos ochenta y nueve (Expediente No.
212-89), resolución del diecinueve de octubre de mil novecientos noventa (Expediente No. 280-90),
opinión consultiva emitida el dieciocho de mayo de mil novecientos noventa y cinco (Expediente No.
199-95 y opinión consultiva del diecisiete de septiembre de dos mil diez (Expediente No. 3174-2010).
197
En materia Constitucional, entre la jurisprudencia obligatoria o doctrina legal (que se conforma por
tres fallos contestes emitidos por la Corte de Constitucionalidad) y la jurisprudencia dictada por el
Tribunal Constitucional que no cumple con lo establecido en aquélla, prevalece la última si se razona
la innovación, pero no es obligatoria para los demás tribunales, sino hasta que sean tres fallos
sucesivos contestes en el mismo sentido (artículo 43 de la Ley de Amparo, Exhibición Personal y de
Constitucionalidad).
87
CAPÍTULO 4
PRESENTACIÓN DE RESULTADOS Y DISCUSIÓN
4.1. Presentación
El presente capítulo tiene como objetivo revelar los resultados del trabajo de campo y
determinar cuál es la naturaleza que la Corte de Constitucionalidad le asigna a las
tasas. Como ya se indicó en los capítulos anteriores, las tasas se configuran como
propiedad exclusiva del municipio y según el Código Municipal forman parte de los
ingresos municipales. El problema de las tasas radica en la escasez de legislación
que regule tales ingresos, ya que únicamente se enuncian tanto en la Constitución
Política de la República de Guatemala como en el Código Municipal, pero ningún
cuerpo legal la define ni desarrolla, y aunque en el derecho comparado y en la
doctrina científica que se consultó ya es una discusión resuelta, en la situación de
Guatemala, sí surge la necesidad de preguntarse ¿cuál es la naturaleza de las
tasas? Para contestar a esta pregunta se acudió a la interpretación que ha realizado
del texto constitucional la Corte de Constitucionalidad en este tema, y que ha
plasmado en sus sentencias al resolver las distintas acciones de inconstitucionalidad
de carácter general que se han planteado ante el máximo tribunal constitucional a lo
largo de su historia.
El trabajo de campo se realizó acudiendo a la Corte de Constitucionalidad,
específicamente a la unidad de Gaceta y Jurisprudencia, así como consultando el
sitio web de la Corte de Constitucionalidad y el disco compacto “Compendio de
Gacetas Jurisprudenciales (1986 a 2010) de la Corte de Constitucionalidad”. Las
unidades de análisis utilizadas fueron las sentencias de inconstitucionalidad de
carácter general resueltas desde 1986 a octubre de 2013. Inicialmente se había
definido el alcance a 3 sentencias por cada período constitucional lo que hacía un
total de 18 unidades, pero el mismo fue superado a 35 unidades de análisis, divididas
de la siguiente forma: 0 en la I Magistratura; 1 en la II Magistratura; 6 en la III
Magistratura; 9 en la IV Magistratura; 7 en la V Magistratura, y 12 en la VI
88
Magistratura. Para sistematizar el trabajo de campo, el instrumento de investigación
que se utilizó fue el cuadro de cotejo.
4.2. Análisis, discusión y confrontación de resultados
4.2.1. I Magistratura (1986-1991)
Comprendida de 1986 a 1991, fue el primer período de la Corte de
Constitucionalidad, en la cual no hubo sentencia alguna de inconstitucionalidad de
carácter general relacionada a las tasas, por lo que no hay mayor comentario sobre
este período.
4.2.2. II Magistratura (1991-1996)
En la segunda magistratura, de 1991 a 1996, se encontró únicamente una unidad de
análisis, la resolución de fecha 31 de agosto de 1995 (expediente No. 259-93), en
este fallo la norma impugnada fue un Reglamento de Tasas Administrativas y por
Servicios de la Municipalidad de Villa Nueva. Lo relevante de esta sentencia es que
para esta magistratura la tasa constituye un tributo. No obstante, cabe señalar que le
confiere esta naturaleza sin antes entrar a analizar ¿Qué es un tributo? ¿Cuáles son
sus características? Y en ese sentido, establecer si la tasa cumple
las
características de aquel. Al contrario, el obiter dicta de esta sentencia parte de los
conceptos de impuesto y arbitrio que proporciona el Código Tributario, para
posteriormente ofrecer un concepto de tasa producto de la labor intelectiva del
Tribunal Constitucional: “el tributo cuya obligación tiene como hecho generador la
prestación efectiva o potencial de un servicio público individualizado a favor del
contribuyente; considerándose como elemento esencial del tributo tasa, que su
producto se destine a la necesidad del servicio público que constituye la causa
jurídica de la obligación”. Finalmente, en este fallo el Alto Tribunal llega a la
conclusión que efectivamente existe inconstitucionalidad, debido a que la
Corporación Municipal a través de la figura de la tasa crea un arbitrio.
89
Desde esta primera unidad de análisis, se puede establecer la libertad que disfrutan
todas las municipalidades, quienes ante la falta de límites normativos en cuanto al
contenido y alcance de la tasa, producen actos arbitrarios dentro de la administración
pública. En este sentido, resulta relevante indicar que un aspecto importante tomado
en cuenta para declarar esta inconstitucionalidad fue señalar que la obligación
tributaria que se pretende crear carece de los elementos esenciales que constituyen
las bases de recaudación, además que el hecho generador no es la prestación de un
servicio individualizado en favor de un contribuyente y tampoco nace de la utilización
o aprovechamiento de instalaciones que beneficien en forma privativa o exclusiva al
sujeto pasivo de la obligación, constituyendo por consiguiente la creación municipal
un gravamen sobre una actividad general no relacionada concretamente con el
contribuyente, es decir, un arbitrio.
Finalmente, conviene señalar dos aspectos que para esta etapa jurisprudencial son
fundamentales con relación a la tasa: a) que el hecho generador de la tasa es la
prestación efectiva o potencial de un servicio público individualizado a favor del
contribuyente (vecino), por lo que todo acto que no constituya un servicio
individualizado no constituiría una tasa; y, b) que la creación de una tasa sujeta a los
artículos 239 y 255 de la Constitución, implicará el cumplimiento de los principios de
equidad y justicia tributaria y de las bases de recaudación.
4.2.3. III Magistratura (1996-2001)
En el período que comprende la tercera magistratura, que va del año 1996 al 2001,
se analizaron seis sentencias de inconstitucionalidades de carácter general198, de las
cuales cabe resaltar las sentencias de fecha 20 de junio de 1996, 5 de febrero de
2001 y 29 de marzo de 2001 (expedientes No. 533-95, No. 471-2000, No. 12002000), en las cuales el Tribunal Constitucional declara la inconstitucionalidad debido
198
Dentro de este período se analizaron dos fallos que no aportaron mayor información a esta
investigación, ya que en uno de ellos el planteamiento de inconstitucionalidad fue declarado
improcedente, porque el acuerdo impugnado había sido revocado por un acuerdo municipal posterior
(expediente No. 657-96), y uno sin lugar (expediente No. 1425-96), por deficiencias en el
planteamiento.
90
a que considera que la tasa es una relación de cambio en virtud de la cual un
particular paga voluntariamente una suma de dinero y debe recibir como
contraprestación un determinado servicio público, concepto que si analizamos se
aleja del concepto y características del tributo que hemos analizado en este estudio y
se acerca más a la de un contrato bilateral. Esta Magistratura, al igual que la anterior,
confiere a la tasa el carácter de tributo sin analizar sus características y alcances,
considerando a la tasa, sin mayor análisis, un tributo voluntario en el que se recibe
como contraprestación un determinado servicio público.
Otra sentencia de este periodo que conviene resaltar es la de fecha 2 de abril de
2001, dictada en el Expediente No. 1152-2000, ya que es la primera dentro del
repertorio jurisprudencial de la Corte de Constitucionalidad que utiliza una definición
de tributo, la cual a pesar que pareciera toma como punto de partida la establecida
en nuestro Código tributario, no entra a analizar sus características. Asimismo, es la
primera sentencia que establece que la creación de las tasas es una competencia
municipal, y ofrece su definición de la cual establece sus características: 1. pago
voluntario; 2. prestación en dinero; 3. fijada de antemano; y 4. cuya contraprestación
es un servicio público. De tales pronunciamientos se establece que si bien, para esta
magistratura las tasas son tributos, las características que de ellas desarrolla, las
aleja de las características del tributo a que nos hemos referido, tal como su carácter
público, coactivo y la sujeción de su creación al principio de legalidad.
Como corolario del análisis a esta magistratura, diremos que en opinión de la autora,
la falta de legislación aplicable, puede y de hecho es utilizada por las
Municipalidades para crear todo tipo de cobro, bajo el nombre de “tasas” sin
responsabilidad ni limitación alguna.
Ejemplo de esta actuación municipal, se
encuentra en el caso analizado en la sentencia de fecha cinco de febrero de 2001,
dictada en el expediente 471-2000, en el que se aborda la pretensión de un
Municipio de cobrar una tasa por la extracción de cada par de zapatos producidos, lo
cual evidentemente muestra la falta de prestación de un servicio individualizado, sin
dejar de lado que es cuestionable la ingeniosa figura de la “extracción de zapatos”.
91
Es importante señalar, que la misma Corte de Constitucionalidad ha indicado que si
lo que las Municipalidades pretender es obtener dinero de los particulares, por
actividades que no constituyen servicios públicos, el cobro pretendido en la norma
debe hacerse por medio de la creación de los tributos, cuya creación le compete
únicamente al Congreso de la República de Guatemala.
4.2.4. IV Magistratura (2001-2006)
Para el periodo que comprende esta magistratura, que va del 2001 al 2006, también
se superó el alcance definido y se analizaron nueve sentencias de las
inconstitucionalidades de carácter general. De ellas podemos comenzar señalando
que también consideran a las tasas un tributo y la definen como el tributo cuya
obligación tiene como hecho generador la prestación efectiva o potencial de un
servicio público individualizado a favor del contribuyente; es decir, constituyen una
relación de cambio en virtud de la cual un particular paga voluntariamente una suma
de dinero y debe recibir como contraprestación un determinado servicio público. Al
confrontar el anterior concepto de tasa con el utilizado por la anterior magistratura,
encontramos que prácticamente coinciden y sólo se diferencia porque está
magistratura agrega que la tasa es “es un tributo que tiene como hecho generador la
prestación de un servicio”. Asimismo, es en esa magistratura que se afirma por
primera vez que la apuntada definición de tasa es jurisprudencia de la Corte de
Constitucionalidad199.
Entre las novedades que encontramos en esta magistratura, cabe destacar que es la
primera que analiza las tasas a la luz del principio de seguridad jurídica, del cual dice
que los vecinos de los municipios no tienen confianza en el ordenamiento jurídico
local, pues al no existir un cuerpo legal que regule las tasas, las corporaciones
199
Resoluciones de fecha 28 de junio de 2001 (expediente No. 248-2001); 10 de julio de 2001
(expediente No. 1258-2000); 17 de julio de 2001 (expediente No. 1311-2000); 17 de junio de 2001
(expediente No. 1349-2001); 01 de agosto de 2001 (247-2001): 20 de septiembre de 2001 (expediente
No. 1239-2000); 07 de enero de 2003 (expedientes acumulados 491-2002, 678-2002, 708-2002 y 7622002); 17 de noviembre de 2005 (expediente No. 1787-2005).
92
municipales gravan cualquier actividad, sin importar que consista en un servicio
público individualizado o no. Otro aspecto que esta magistratura toma en cuenta es
la voluntariedad, de la cual dice que es un elemento indispensable para la existencia
de dicho tributo (el contribuyente decide si quiere el servicio o no) y como ya ha sido
evidenciado, en la doctrina científica y en la legislación nacional, la característica de
los tributos es la coactividad, no la voluntariedad, por lo que se evidencia el carácter
sui generis de las tasas en Guatemala.
Finalmente de esta magistratura, podemos agregar que del estudio de todas las
unidades de análisis resulta que las declaratorias de inconstitucionalidad se
fundamentaron en el hecho que los acuerdos de los Concejos Municipales
cuestionados creaban verdaderos arbitrios, lo cual es competencia exclusiva del
Congreso de la República. En estos casos, los hechos generadores no gravaban la
prestación de un servicio público local.
4.2.5. V Magistratura (2006-2011)
Esta magistratura comprende del 2006 al 2011, y se analizaron siete sentencias; en
este período la Corte de Constitucionalidad por primera vez se aparta del criterio
jurisprudencial expresado en fallos anteriores200, indicando que la tasa es un ingreso
no tributario de las municipalidades y la asemeja a la figura de la “renta”
201
,
enunciando que la renta de los bienes municipales de uso común o no común, no se
configura como un ingreso de tipo tributario sobre el cual la Municipalidad debe
solicitar la aprobación del Congreso de la República de Guatemala para su
obtención.
200
Fallos de fecha 17 de julio 2001 (expediente No. 1349-2000); 28 de junio de 2001 (expediente No.
248-2001) y 1 de agosto de 2001 (expediente No. 247-2001) analizados en las magistraturas
anteriores.
201
Ver sentencias de fecha 9 de enero de 2008 (expediente No. 2412-2007); 5 de febrero de 2008
(expediente No. 226-2006) y 12 de febrero de 2008 (expediente 505-2006); 13 de octubre de 2009
(expediente No. 959-2008).
93
La Corte señaló que la tasa es una creación competencia de las corporaciones
municipales, y en reiteradas ocasiones la definió como la cuota-parte del costo de
producción de los servicios públicos indivisibles, que el poder público obtiene
legalmente de los particulares según su individual y efectivo consumo de tales
servicios. Para esta magistratura, las principales características de las tasas son: a)
se pagan por el disfrute real o potencial de un servicio. Las entidades estatales las
pueden cobrar a cada particular en la medida que recibe el servicio o porque, aunque
no se tenga interés en él, representa un beneficio potencial; b) es semejante al
impuesto pues lleva implícita la coerción sobre el que esté obligado a pagarla,
aunque no se haga uso del servicio; c) deben elaborarse tomando en cuenta el costo
efectivo del servicio más un porcentaje de utilidad para el desarrollo; d) los recursos
generados sólo pueden ser destinados para la financiación de gastos del servicio
público; e) los contribuyentes son identificados con relativa facilidad; y, f) queda a
juicio de la entidad respectiva el método de distribución de los costos de servicio.
Según la reiterada jurisprudencia de la Corte que se analizó en los períodos
pasados, la tasa tenía como característica el pago voluntario de la suma de dinero,
sin embargo, esta Magistratura infiere que la renta creada en las normas impugnadas
constituye una tasa (renta), puesto que la exacción onerosa que se obliga a pagar a
las personas individuales o jurídicas que encuadran su actividad en los supuestos
previamente establecidos no se genera de manera voluntaria y está prevista como
contraprestación a ese pago el uso de los bienes municipales.
En el caso de las rentas-tasas, el propio legislador confirió a las municipalidades la
potestad de fijar tales rentas, a través de sus concejos municipales, según lo
establecido en el artículo 35 literal n) del Código Municipal. En las acciones
analizadas se impugnó de inconstitucionalidad los acuerdos que fijan tasas por el uso
de bienes de uso público, de uso común o no común, en ese sentido la Corte de
Constitucionalidad ha indicado que es una atribución legal del concejo municipal que
no requiere consenso o acuerdo con los particulares por tratarse de la administración
directa de los bienes municipales de uso común o no común para el debido
94
ordenamiento territorial y que las municipalidades únicamente están cumplimiento
con las ordenanzas municipales relativas al ordenamiento territorial y pagar las
rentas o tasas que las municipalidades fijen formalmente, para el uso de los bienes
municipales.
En los fallos de los períodos antes analizados, se concluyó que las municipalidades
han pretendido imponer una tasa por la instalación y uso de la vía pública y demás
bienes administrados por las municipalidades, y la Corte de Constitucionalidad en
reiteradas ocasiones ha declarado inconstitucionales dichos Acuerdos Municipales,
bajo el argumento que la tasa que se pretendía crear no se estableció como
contraprestación al pago de un servicio público a favor del contribuyente, ni nace
voluntariamente. Pero para esta magistratura, lo anterior no adolece de
inconstitucionalidad, porque el uso de las vías públicas es materia que por virtud de
la autonomía municipal y la legislación ordinaria se le confiere a los municipios.
Resulta trascendental para la finalidad de la presente investigación el punto de vista
anterior, ya que fueron tres sentencias consecutivas en el mismo sentido dictadas
por el mismo órgano, en las cuales se indica que las tasas son rentas y son ingresos
no tributarios.
Hubiera resultado cuestionable por qué para esta magistratura las tasas no son
tributos, pero únicamente se encontraron 4 unidades de análisis que indican lo
anterior. Durante esta misma magistratura en el fallo de fecha 4 de febrero de 2009,
expediente No. 3163-2008, la Corte de Constitucionalidad vuelve a exteriorizar que la
tasa es un tributo cuya obligación tiene como hecho generador la prestación efectiva
o potencial de un servicio público individualizado a favor del contribuyente,
considerándose como elemento esencial del tributo tasa, que su producto se destine
a la necesidad del servicio público que constituye la causa jurídica de la obligación;
llama la atención los distintos criterios que maneja la misma Corte con relación al uso
de los bienes públicos, en las sentencias de 2008 y 2009 se indica que no es
inconstitucional una tasa que grave el uso del bien público, porque lo asemeja a una
renta, y en la sentencia arriba identificada del 2009 sí se declara la
95
inconstitucionalidad, porque al utilizar un bien público no se está recibiendo un
servicio público individualizado. También en la sentencia de fecha 24 de febrero de
2009 (expediente No. 3707-2007) la Corte recoge el concepto de la magistratura III e
indica que la tasa es una relación bilateral en virtud de la cual un particular paga
voluntariamente una suma de dinero y recibe como contraprestación un servicio
público.
También es el primer período que trae a colación la definición de tasa que
proporciona el Proyecto de Código Tributario para América Latina, que como se
indicó en el capítulo 2, es el “tributo cuya obligación tiene como hecho imponible la
prestación efectiva o potencial de un servicio público individualizado en el
contribuyente. No es tasa la contraprestación recibida del usuario en pago de
servicios no inherentes al Estado” 202.
Finalmente, dentro de este período nuevamente en la sentencia de fecha 18 de
marzo de 2008 (expediente 536-2008), la Corte de Constitucionalidad indica que la
tasa reviste un concepto no comprendido en la enumeración de tributos que hace el
artículo 239 constitucional, y por consiguiente no resulta aplicable a ésta el principio
de legalidad recogido en dicho precepto; y enumera como los elementos inherentes
al concepto de tasa, los siguientes: a) se trata de una prestación dineraria, a
diferencia de los arbitrios que, al tenor del artículo 9 del Código Tributario podrían no
ser de tal naturaleza; b) voluntariamente pagada, pues aquel locatario o usuario que
no desee pagar podrá voluntariamente no arrendar el local, no estacionar el vehículo
o no hacer uso de los servicios prestados, sin que la autoridad esté facultada para
obligarlo a ello, como sí sucede con los arbitrios, los que pueden ser exigidos
coactivamente al contribuyente, según dispone el artículo 14 del Código Tributario; y
c) exigida por la contraprestación de una actividad pública relacionada directamente
con el solicitante, derivándose que el pago aludido se exige ante la utilización del
202
En ese sentido proporcionar el uso del agua potable sí se constituye en la prestación de un servicio
público, ya que el hecho generador implica una actividad municipal determinada, la prestación del
servicio de agua potable.
96
local, del área de estacionamiento o del servicio de que se trate, con el objeto
específico de sufragar el monto erogado para su administración, mantenimiento y
prestación, según sea el caso.
Del análisis de esta magistratura se puede inferir que las tasas pueden ser o no
consideradas tributos, y que dependerá del criterio del magistrado ponente del caso,
ya que de las 7 unidades de análisis estudiadas, 6 no le otorgan carácter de tributo a
las tasas y una sí.
4.2.6. VI Magistratura (2011-2016)
La última magistratura de la Corte de Constitucionalidad guatemalteca, abarca del
año 2011 al 2016, a la fecha se encuentra casi a la mitad del tercer año de su
período constitucional. En esta magistratura se analizaron doce sentencias, la
mayoría siguiendo la misma línea jurisprudencial de la Corte como puede observarse
en las sentencias de fecha 17 de agosto de 2011 (Expediente 343-2011); 2 de mayo
de 2012 (Expediente 969-2011); 5 de septiembre de 2012 (Expediente 1420-2011);
13 de marzo de 2013 (Expediente 3524-2012); 27 de agosto de 2013 (Expediente
4388-2013) y 11 de septiembre de 2013 (Expediente 4247-2012) las cuales definen a
la tasa como la cuota parte del costo de producción de los servicios públicos
indivisibles, que el poder público obtiene legalmente de los particulares según su
individual y efectivo consumo de tales servicios., es de hacer notar dos aspectos: a)
el tribunal no le otorga la naturaleza tributaria, y b) se reitera lo expresado en la
introducción y en el Capítulo 2 de este trabajo, al señalar que el sujeto activo de las
tasas es el poder público, sea este estatal o municipal.
También en este período, se ha señalado que la tasa es una creación que la
compete a las corporaciones municipales y que consiste en la prestación en dinero
por la contraprestación de una actividad de interés público o un servicio público
relacionado concretamente con el contribuyente. De esa cuenta, es una relación de
cambio, en la que se dan los elementos de un pago voluntario de una prestación en
97
dinero, fijada de antemano y una contraprestación de un servicio público, lo anterior
se puede constatar en las sentencias de fecha 14 de noviembre de 2012 (Expediente
1281-2012); 19 de febrero de 2013 (Expediente 3933-2012); 27 de febrero de 2013
(Expediente 3885-2012); 13 de marzo de 2013 (Expediente 3524-2012); 21 de mayo
de 2013 (Expediente 348-2013); 30 de julio de 2013 (Expediente 3804-2012) y 11 de
septiembre de 2013 (Expediente 4247-2012).
En ese orden de ideas, las últimas sentencias emitidas por la Corte de
Constitucionalidad han expresado que la tasa es una creación que compete a las
corporaciones municipales, por tal motivo no deben cumplir con el principio de
legalidad (esencial para la creación o modificación de un tributo), que consiste en la
prestación en dinero como contraprestación de un servicio público, en la que debe
darse el elemento de pago voluntario de antemano.
Las últimas sentencias publicadas en el Diario Oficial con relación al tema de las
tasas, resuelven que el artículo 239 constitucional que tanto se ha abordado en esta
investigación relacionado al principio de legalidad en materia tributaria, establece
que, la única fuente creadora de tributos en Guatemala debe ser y es la ley, por
consiguiente, es potestad exclusiva del Congreso de la República de Guatemala
decretar los impuestos, arbitrios y contribuciones especiales, así como sus bases de
recaudación, y que lo que artículo 255 también constitucional regula es, que la
captación de recursos económicos del municipio debe sujetarse al principio
contenido en el artículo 239 antes señalado. La Corte en este período al igual que
en las sentencias dictadas en los expedientes 544-2001, 1429-2001 y acumulados
2738-2009 y 3330-2009 no le otorga una naturaleza tributaria a las tasas.
Por lo antes señalado, se advierte que siguiendo la línea jurisprudencial de la VI
Magistratura la tasa no es tributo, o por lo menos el máximo tribunal constitucional no
lo señala taxativamente como tal en sus sentencias.
Para la Corte de
Constitucionalidad, según la reiterada jurisprudencia, la tasa es una relación bilateral
de cambio, en virtud de la cual un particular paga voluntariamente una suma de
98
dinero y debe recibir como contraprestación un determinado servicio público. No
obstante lo anterior, es de acotar que de forma excepcional en este período, en la
sentencia del 30 de julio de 2013 (Expediente 3804-2012) la Corte señaló que la tasa
es un tributo, de esa cuenta, se hace necesario estar pendiente de los siguientes
fallos del tribunal constitucional, para establecer si el tribunal constitucional continua
con su línea jurisprudencial o por el contrario se aparte de lo resuelto en sus últimos
fallos.
En ese sentido, partiendo de lo regulado en el artículo 43 de la Ley de Amparo,
Exhibición Personal y de Constitucionalidad203, al día de hoy, la tasa no es un tributo,
es un ingreso, cuya creación corresponde a las corporaciones municipales,
entendiéndola como una prestación pecuniaria, que se paga voluntariamente como
contraprestación de un servicio público.
4.3. Consideraciones finales
El sostenimiento de un Estado depende en gran parte de las aportaciones que
realizan los ciudadanos en cumplimiento del mandato constitucional de contribuir a
los gastos públicos, en ese sentido, es insoslayable la necesidad que tiene el
municipio como parte del Estado de agenciarse de ingresos que le permitan cumplir
con sus atribuciones, sin embargo, la misma Corte de Constitucionalidad en
reiteradas oportunidades ya estableció que las tasas no son ni el medio ni la forma
para la captación de ingresos, tienen un fin específico que es el sostenimiento de los
servicios públicos que efectivamente se prestan.
La Corte de Constitucionalidad, en armonía con la Constitución Política de la
República de Guatemala, reconoce que las municipalidades tienen competencias
203
Artículo 43. Doctrina Legal. La interpretación de las normas de la Constitución y de otras leyes
contenidas en las sentencias de la Corte de Constitucionalidad, sienta doctrina legal que debe
respetarse por los tribunales al haber tres fallos contestes de la misma Corte. Sin embargo, la Corte
de Constitucionalidad podrá separarse de su propia jurisprudencia, razonando la innovación, la cual
no es obligatoria para los otros tribunales, salvo que lleguen a emitirse tres fallos sucesivos contestes
en el mismo sentido.
99
propias en su municipio, como lo es la regulación y prestación de los servicios
públicos en su circunscripción territorial, también reconoce la competencia que le
atribuye el ordenamiento nacional para la determinación y cobro de tasas,
atendiendo a los costos de operación, mantenimiento y mejoramiento de calidad y
cobertura de dichos servicios municipales.
Sin embargo, tomando en cuenta el
contexto nacional y su última línea jurisprudencial, no reconoce categóricamente a
las tasas como ingresos tributarios.
La escaza legislación aplicable y los distintos criterios que ha sostenido la Corte en
todos sus períodos han sido utilizados por los Concejos Municipales para establecer
cualquier cobro administrativo bajo el concepto de tasa, sin tener sanción alguna,
más que las declaratorias de inconstitucionalidad. Y aunque con la última doctrina
legal del tribunal constitucional se concluye que la naturaleza de las tasas es ser un
ingreso municipal, la historia de la Corte ha demostrado que por la falta de legislación
en esta materia y los intereses políticos, esta posición de considerar a la tasa un
ingreso municipal, que se origina de una relación bilateral voluntaria, podría volver a
variar y apartarse de su último criterio señalando como que sí es un tributo, como lo
hizo en una de las sentencias analizada en la última magistratura. Por lo anterior,
para que los guatemaltecos tengan seguridad jurídica sobre la naturaleza de las
tasas, se intensifica la necesidad de contar con un cuerpo legal que las defina y
regule o de una reforma al texto del Código de Tributario, incluyéndolas o
excluyéndolas expresamente como tributos.
Finalmente, del estudio de 35 unidades de análisis, superando el alcance definido, se
respondió a la pregunta de investigación y se cumplió con los objetivos de la misma,
en ese contexto, se precisa que de la doctrina legal de la Corte de
Constitucionalidad, la tasa en el ordenamiento jurídico guatemalteco no tiene una
naturaleza tributaria, no reúne las características propias de los tributos, y como
relación bilateral, las características de las tasas en el ordenamiento jurídico nacional
son las siguientes: a) se trata de una prestación dineraria; b) voluntariamente
pagada; c) exigida como contraprestación por la realización de una actividad pública
100
relacionada directamente con el solicitante; d) se pagan por el disfrute real o
potencial de un servicio; e) los recursos generados sólo pueden ser destinados para
la financiación de gastos del servicio público; f) no nacen a la vida jurídica a través de
una ley, son creaciones exclusivas del Concejo Municipal.
101
CONCLUSIONES
1. Los tributos son los principales ingresos que utilizan los Estados para el
sostenimiento de los gastos públicos o para perseguir fines extrafiscales. En la
doctrina y en el derecho comparado la clasificación es tripartita de los tributos:
impuestos, contribuciones especiales y tasas, pero en el contexto nacional la
legislación señala que los tributos se clasifican en: impuestos, arbitrios y
contribuciones especiales.
2. El Principio de legalidad tributaria en Guatemala contempla como única fuente
creadora de impuestos, arbitrios y contribuciones especiales a la ley, por lo que
es una potestad exclusiva del Congreso de la República.
3. Por la escaza legislación aplicable a las tasas, se ha tenido que recurrir a los
fallos que ha emitido la Corte de Constitucionalidad, la cual en reiteradas
ocasiones le ha concedido la naturaleza de tributo a las tasas, pero también a
contrario sensu, ha fallado indicando que la tasa constituye un ingreso municipal
no tributario, criterio que al día de hoy y al tenor del artículo 43 de la Ley de
Amparo, Exhibición Personal y de Constitucionalidad, es doctrina legal.
4. Es doctrina legal que las tasas en Guatemala son ingresos municipales, por
consiguiente, su creación es competencia de las corporaciones municipales. La
tasa surge de la relación bilateral entre la municipalidad y el vecino, a través de la
cual se paga voluntariamente una prestación en dinero fijado de antemano y
como contraprestación se recibe un servicio público que beneficia directamente al
vecino.
5. La figura de la tasa en Guatemala es sui generis, su naturaleza ha sido
constantemente cuestionada, la misma fue concebida en la doctrina como un
tributo, sin embargo, nuestro ordenamiento jurídico no la contempla como tal, y
aunque no esté definida en el contexto nacional las mismas sí son utilizadas, por
102
lo que hasta no contar con un cuerpo legal que las regule, se deberá seguir la
doctrina legal que a la fecha ha sentado el máximo tribunal constitucional.
6. A pesar que de la jurisprudencia analizada, se concluye que las tasas en
Guatemala no son un tributo, se hace necesario restaurar el sentido y naturaleza
que la doctrina científica (Jarach, Fonrouge, Rodríguez Lobato), el derecho
comparado (España, Uruguay) y el Modelo de Código Tributario para América
Latina le otorga a las tasas, ya que es opinión de la autora, que a pesar de la
mala o poca legislación nacional, la naturaleza de la tasa es y debe ser tributaria,
pero para poder considerarla como tal en Guatemala, previamente se hace
necesaria una serie de reformas o de acciones legislativas que sistematicen el
sistema tributario nacional y local.
103
RECOMENDACIONES
1. Que el Congreso de la República de Guatemala cumpla el mandato constitucional
contenido en las Disposiciones Finales y Transitorias, y decrete un Código
Municipal Tributario que regule lo relacionado a los tributos municipales, y así
evitar las arbitrariedades de la administración local, o en su defecto, reforme el
Código Tributario para incluir o excluir taxativamente la figura de las tasas dentro
de la clasificación de los tributos en Guatemala.
2. Que las facultades de Derecho sistematicen criterios con los docentes que
imparten el curso de Derecho Tributario, en atención a la naturaleza de las tasas,
para que la formación que se reciba sea uniforme y actualizada, especialmente si
se toma en cuenta que la doctrina científica es diferente a la realidad jurídica de
Guatemala.
3. Que las Facultades de Derecho de Guatemala incorporen dentro de los currículos
de estudio de sus distintas carreras, el curso de Jurisprudencia Analítica, ya que
en el ordenamiento jurídico guatemalteco la jurisprudencia es fuente de Derecho,
y sirve como criterio de interpretación y motivación jurídica.
4. Que la Corte de Constitucionalidad de Guatemala, al resolver las distintas
acciones y recursos planteados, motive de forma clara y precisa las distintas
resoluciones para evitar ambigüedades en su función de interpretar la norma
constitucional, porque del estudio histórico que se realizó a lo largo de los seis
períodos constitucionales, se pudo establecer que el mismo todavía no está
definido.
5. Que la Corte de Constitucionalidad tome en cuenta sus propios fallos, y que al
elaborar las versiones más recientes de constituciones comentadas incorporen
sentencias recientes o que constituyan doctrina legal, ya que no es coherente que
se indiquen sentencias con criterios que ya han sido superados o variados.
104
REFERENCIAS
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110
17. Presupuesto General de Ingresos y Egresos del Estado.
http://www.cc.gob.gt/siged2009/mdlWeb/frmConsultaWebVerDocumento.aspx?St_
DocumentoId=813618.html&St_RegistrarConsulta=no.
18. Principio de Legalidad.
http://www.cc.gob.gt/siged2009/mdlWeb/frmConsultaWebVerDocumento.aspx?St_
DocumentoId=812392.html&St_RegistrarConsulta=yes&sF=fraseabuscar.
19. Principio de Legalidad.
http://www.cc.gob.gt/siged2009/mdlWeb/frmConsultaWebVerDocumento.aspx?St
_DocumentoId=791805.html&St_RegistrarConsulta=yes&sF=fraseabuscar.
20. Principio de Legalidad. http://www.cc.gob.gt/sjc/frmConsultaW.aspx.
21. Principio de Legalidad en Colombia.
http://www.corteconstitucional.gov.co/relatoria/2009/C-714-09.htm.
22. Principio de Legalidad en Colombia.
http://www.corteconstitucional.gov.co/relatoria/2010/C-594-10.htm.
23. Principio de Reserva de Ley en España.
http://www.legalsolo.com/ShowSentencia.do?sentenciaId=STC1983006&sentenci
aType=Sentencia&text=.
24. Principio de Reserva de Ley en España.
http://www.legalsolo.com/ShowSentencia.do?sentenciaId=STC1987019&sentenciaType=Sentencia&text=quinto-tribunal-colegiado-amparo-directo195%2F2000-8-de-junio-del-2001.
25. Proyecto de Presupuesto General de Ingresos y Egresos del Estado para el
Ejercicio Fiscal 2013.
http://www.minfin.gob.gt/archivos/proypre2013/documentos/cIng.pdf.
111
26. Responsabilidad
solidaria.
http://www.abogados.com.ar/responsabilidad-
solidaria-tributaria/1250.
27. Responsabilidad solidaria. http://www.cc.gob.gt/sjc/frmConsultaW.aspx.
28. Sentencia del Tribunal Constitucional 276/2000.
http://portaljuridico.lexnova.es/jurisprudencia/JURIDICO/33743/sentencia-tc-2762000-de-16-de-noviembre-lgt-nulidad-del-recargo-del-50-por-ciento-articulo-61.
29. Sentencia del Tribunal Constitucional 276/2000.
http://hj.tribunalconstitucional.es/HJ/docs/BOE/BOE-T-2000-22615.pdf.
30. Tasa.
http://www.cc.gob.gt/siged2009/mdlWeb/frmConsultaWebVerDocumento.aspx?St
_DocumentoId=791957.html&St_RegistrarConsulta=yes&sF=fraseabuscar
31. Tasa.
http://www.cc.gob.gt/siged2009/mdlWeb/frmConsultaWebVerDocumento.aspx?St
_DocumentoId=810879.html&St_RegistrarConsulta=yes&sF=fraseabuscar
32. Tasa.
http://www.cc.gob.gt/siged2009/mdlWeb/frmConsultaWebVerDocumento.aspx?St
_DocumentoId=791942.html&St_RegistrarConsulta=yes&sF=fraseabuscarla.
33. Tasa. http://www.cc.gob.gt/sjc/frmConsultaW.aspx.
34. Tipo impositivo.
http://www.definicionlegal.com/definicionde/Tipoimpositivo.htm.
112
Otras referencias
1. Diario de Centro América. Guatemala. 2013.
2. Casellas Gálvez, Juan Carlos. El Principio de Legalidad y la Distribución de la
Potestad Normativa Tributaria en Guatemala. Guatemala. Revista del Colegio
de Abogados y Notarios de Guatemala, 58/2009. 2010.
3. Casellas Gálvez, Juan Carlos. Algunas consideraciones en cuanto al poder
tributario de las corporaciones municipales de Guatemala. España. Revista
Tributos Locales, No. 53/2005. 2005.
4. Goldstein, Mabel. CD interactivo. Diccionario OMEGA. Colombia. 2010.
5. Tamames, Ramón y Gallego, Santiago. Diccionario de Economía y Finanzas.
Madrid. Alianza Editorial. 1996.
113
ANEXOS
114
Facultad de Ciencias Jurídicas y Sociales
Maestría en Asesoría en Tributación
CUADRO DE COTEJO
Tema: Interpretación constitucional de la naturaleza de las tasas
Cuadro No. 1
Magistratura I (1986-1991)
Características
Expediente
Fecha
de
sentencia
Resolución
Sentencia 1
Sentencia 2
Sentencia 3
Durante este período no
se
encontró
alguna
unidad de análisis
Durante este período
no se encontró alguna
unidad de análisis
Durante este período no
se
encontró
alguna
unidad de análisis
la
Norma
impugnada
Sujeto activo de
la tasa
Sujeto pasivo de
la tasa
Hecho
generador
Base imponible
Tipo impositivo
Abordan el tema
del tributo y sus
características
Definición
de
tasa
Otras bases de
recaudación
Coercitividad /
voluntariedad
Prestación
pecuniaria
Período
115
Facultad de Ciencias Jurídicas y Sociales
Maestría en Asesoría en Tributación
CUADRO DE COTEJO
Tema: Interpretación constitucional de la naturaleza de las tasas
Cuadro No. 2
Magistratura II (1991-1996)
Características
Sentencia 1
Sentencia 2
Sentencia 3
259-93
De este período no se
encontró otra unidad
de análisis
De este período no se
encontró otra unidad de
análisis
Expediente
Fecha
de
sentencia
la
Resolución
Norma
impugnada
Sujeto activo de
la tasa
31/08/1995
Declara
la
inconstitucionalidad de
los artículos 1, 2 y 4 del
Reglamento impugnado.
Reglamento de Tasas
Administrativas y por
Servicios
de
la
Municipalidad de Villa
Nueva
Municipalidad de Villa
Nueva, Guatemala
empresas
Sujeto pasivo de Las
individuales
o
jurídicas
la tasa
Hecho
generador
Base imponible
Tipo impositivo
que operen en el
municipio
1. El servicio en la
reconstrucción
y
mantenimiento
de
calles;
2. El
uso
de
la
infraestructura
municipal.
1. Del servicio de
reconstrucción, la tasa
se fijó sobre la base del
servicio que presta la
Municipalidad
en
la
reconstrucción de calles
y avenidas municipales.
El tipo impositivo del
primer hecho no se
menciona.
2. La base imponible es
116
Otras bases de
recaudación
el
uso
de
la
infraestructura la base
imponible es el activo de
las empresas, y el tipo
impositivo es una tarifa
de acuerdo al monto de
ese activo.
No se aborda el tema
del tributo, ni sus
elementos esenciales o
a
las
bases
de
recaudación,
únicamente se señalan
las bases.
La tasa es el tributo
cuya obligación tiene
como hecho generador
la prestación efectiva o
potencial de un servicio
público individualizado a
favor del contribuyente;
considerándose
como
elemento esencial del
tributo tasa, que su
producto se destine a la
necesidad del servicio
público que constituye la
causa jurídica de la
obligación.
La resolución no lo
indica
Coercitividad /
voluntariedad
Era
una
obligatoria
Prestación
pecuniaria
Se pagaba una cantidad
de dinero
Abordan el tema
del tributo y sus
características
Definición
tasa
de
prestación
Período
Mensual e indefinido
117
Facultad de Ciencias Jurídicas y Sociales
Maestría en Asesoría en Tributación
CUADRO DE COTEJO
Tema: Interpretación constitucional de la naturaleza de las tasas
Cuadro No. 3
Magistratura III (1996-2001)
Características
Sentencia 1
Sentencia 2
Sentencia 3
533-95
657-96
1425-96
20.06.1996
19.09.1996
30.12.1997
Resolución
Con lugar la
inconstitucionalidad del
Acuerdo.
Sin lugar la
inconstitucionalidad
planteada por deficiencia
en el planteamiento de la
acción.
Norma
impugnada
Acuerdo emitido por la
Corporación Municipal
de Zacapa, el veintiuno
de
marzo
de
mil
novecientos noventa y
cinco
Improcedente la
inconstitucionalidad,
porque otro acuerdo
de la municipalidad
revocaba el punto
séptimo.
Acuerdo –sin númeroaprobado
por
la
Corporación
Municipal de la Villa
de Mixco, Guatemala,
en el Punto Séptimo
del
Acta
número
veinte –noventa y
seis.
Municipalidad de la
Villa
de
Mixco,
Guatemala
Propietarios
o
usuarios
de
los
inmuebles
situados
en esa jurisdicción
Expediente
Fecha
de
sentencia
la
Sujeto activo de Municipalidad
Zacapa, Zacapa
la tasa
de
físicas
o
Sujeto pasivo de Personas
jurídicas que utilicen de
la tasa
Hecho
generador
manera total o parcial el
sistema mecánico para
la obtención de recursos
hídricos para extracción
de productos agrícolas.
Utilizar los recursos
hídricos
para
la
extracción de productos
agrícolas extraídos de
esa
circunscripción
Uso y mantenimiento
de
las
calles,
avenidas y bulevares,
dividiendo
en
“residentes”,
118
Acuerdo
de
la
Corporación Municipal de
Guatemala, de fecha
veintidós de septiembre
de
mil
novecientos
noventa y tres
Municipalidad
de
ciudad de Guatemala
Consumidores
servicio de energía
la
del
Consumo de energía
eléctrica residencial o
industrial
Base imponible
Tipo impositivo
Aborda el tema
del tributo y sus
características
Definición
tasa
municipal,
y
dichos
recursos se extraigan
por medio de pozos
mecánicos.
Cincuenta centavos de
quetzal por cada cien
libras
de
productos
agrícolas extraídos de
esa
circunscripción
municipal.
“comercial”
“industrial”.
e
Q.20.00, Q. 40.00 y
Q.
1000.00
mensuales para los
inmuebles
de
categoría residencial,
comercial e industrial.
El consumo mensual de
energía
No lo definen
No se entra a discutir
No lo definen ni lo
desarrolla
de La tasa es una relación
Otras bases de
recaudación
de cambio en virtud de
la cual un particular
paga
voluntariamente
una suma de dinero y
debe
recibir
como
contraprestación
un
determinado
servicio
público.
No se entra a discutir
No lo definen
No se indican
No se indican
No se entra a discutir
Coercitividad /
voluntariedad
Prestación
pecuniaria
Constituye una exacción
onerosa que se obligan
a pagar a las personas
que
encuadran
su
actividad
en
los
supuestos establecidos
en el Acuerdo, no se
genera
de
manera
voluntaria.
El propietario no tiene
elección,
debe
pagarlo
No se entra a discutir
Pago de dinero
Pago de dinero
No se entra a discutir
No se indica
Mensual y por tiempo
indefinido
Mensual
Período
119
Facultad de Ciencias Jurídicas y Sociales
Maestría en Asesoría en Tributación
CUADRO DE COTEJO
Tema: Interpretación constitucional de la naturaleza de las tasas
Cuadro No. 4
Magistratura III (1996-2001)
Características
Sentencia 1
Sentencia 2
Sentencia 3
471-2000
1200-2000
1152-2000
05.02.2001
29.03.2001
02.04.2001
Con
lugar
la
inconstitucionalidad
parcial (la extracción de
zapatos no existe, y
como
lógica
consecuencia, no hay
actividad qué gravar)
Acuerdo de siete de
febrero de dos mil,
modificó y amplió el
Plan de Tasas, Rentas,
Frutos,
Productos,
Multas y demás Tributos
Con
lugar
la
inconstitucionalidad
parcial
Procedente
la
inconstitucionalidad total
del
Acuerdo
de
la
Municipalidad de Santa
Lucía
Cotzumalguapa,
Escuintla
Numeral romano uno,
inciso séptimo del
Acuerdo
Municipal
contenido en Acta
treinta y uno dos mil,
que contiene el Plan
de Tasas, Rentas,
Frutos,
Productos,
Multas
y
demás
Tributos
Municipalidad
de
Patulul,
Suchitepéquez
Acuerdo
de
la
Municipalidad de Santa
Lucía
Cotzumalguapa,
Escuintla, en el que se
aprueba un plan de
tasas, contenido en el
acta 25-2-2000 de la
Corporación Municipal.
Expediente
Fecha
de
sentencia
la
Resolución
Norma
impugnada
Sujeto activo de Municipalidad de la Villa
de
San
Cristóbal
la tasa
Verapaz, Alta Verapaz
Sujeto pasivo de
la tasa
Hecho
generador
Fabricantes de zapatos
No se indica
La extracción de cada
par de zapatos ya
elaborados
Estableció una tasa
por
licencias
por
torres de telefonía
120
Municipalidad de Santa
Lucía
Cotzumalguapa,
Escuintla
No se indica, ya que se
impugna todo el Acuerdo
No se señala
Base imponible
Tipo impositivo
Abordan el tema
del tributo y sus
características
Definición
tasa
Cada par de zapatos
elaboraros.
Q.0.10 por cada par de
zapatos
Q.2000.00 por cada
torre
No lo aborda
No lo abordan
de Relación de cambio en Relación de cambio
virtud de la cual un
particular
paga
voluntariamente
una
suma de dinero y debe
recibir
una
contraprestación
un
determinado
servicio
público.
en virtud de la cual un
particular
paga
voluntariamente una
suma de dinero y
debe
recibir
una
contraprestación un
determinado servicio
público.
121
El plan de tasas contenía
cinco numerales: 1. cinco
quetzales (Q.5.00) por
cada metro cuadrado de
piso de plaza al día en
calles y avenidas de la
ciudad;
2.
dos mil
quetzales
(Q.2000.00)
por mes por cada torre
de telefonía; 3. Cincuenta
quetzales (Q.50.00) por
mes por cada cabina
telefónica; 4. Cincuenta
quetzales (Q.50.00) por
postes de conducción de
energía
eléctrica
y
comunicación;
5.
Cincuenta
quetzales
(Q.50.00) por mes por
cada uno de los postes
de conducción de señal
de cable.
Son
prestaciones
generalmente en dinero
exigidas por el Estado a
los ciudadanos con el
objeto
de
obtener
recursos
para
el
cumplimiento de sus
fines.
La creación de las tasas
sí es competencia de las
corporaciones
municipales, y se tratan
de
prestaciones
en
dinero
o
pecuniarias
exigidas
por
la
contraprestación de una
actividad
de
interés
público o un servicio
público. Por ello, en las
tasas, como relación de
cambio se dan los
elementos
de
pago
voluntario
de
una
prestación en dinero
fijada de antemano y una
contraprestación de un
servicio público. El hecho
generador
es
una
actividad
estatal
o
municipal determinada,
relacionada
concretamente con el
contribuyente, lo que la
distingue claramente del
arbitrio que contiene una
actividad
general
no
relacionada
concretamente con el
contribuyente.
Otras bases de
recaudación
No se indican
No se indican
El
pago
obligatorio
No se indican
Coercitividad /
voluntariedad
El pago no esta sujeto a
la
voluntad
del
fabricante
Prestación
pecuniaria
Pago de cierta cantidad
de dinero.
Cantidad de dinero
Cantidad de dinero
Período
Cada vez que elabore
un par de zapatos
Mensual
No se indica
122
era
El pago era obligatorio
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Maestría en Asesoría en Tributación
CUADRO DE COTEJO
Tema: Interpretación constitucional de la naturaleza de las tasas
Cuadro No. 5
Magistratura IV (2001-2006)
Sentencia 1
Sentencia 2
Sentencia 3
248-2001
1258-2000
1311-2000
28.06.2001
10.07.2001
17.07.2001
Resolución
Con
lugar
la
inconstitucionalidad
parcial del inciso décimo
cuarto
del
numeral
romano I) del punto
cuarto del Acta número
tres – dos mil uno
Norma
impugnada
Inciso décimo cuarto del
numeral romano I) del
punto cuarto del Acta
número tres – dos mil
uno
Con
lugar
la
inconstitucionalidad
parcial del inciso 3
numeral romano I, del
Acuerdo contenido en
el punto cuarto del
Acta número cero
noventa y nueve –
dos mil
Inciso
3
numeral
romano I, del Acuerdo
contenido en el punto
cuarto
del
Acta
número cero noventa
y nueve – dos mil
Municipalidad
de
Escuintla, Escuintla
Con
lugar
la
inconstitucionalidad
parcial del inciso 4 del
numeral romano I, del
Acuerdo contenido en el
punto décimo quinto del
Acta
número
cero
cincuenta y cuatro – dos
mil
Inciso 4 del numeral
romano I, del Acuerdo
contenido en el punto
décimo quinto del Acta
número cero cincuenta y
cuatro – dos mil
Municipalidad
de
Siquinalá, Escuintla
Empresa Eléctrica de
Guatemala, S.A.
Instalar postes
Empresa Eléctrica
Guatemala, S.A.
Instalar postes
Q.50.00 por cada
poste de conducción
de energía eléctrica y
comunicación
Q.50.00 por cada poste
de
conducción
de
energía
eléctrica
y
comunicación
Características
Expediente
Fecha
de
sentencia
la
Sujeto activo de Municipalidad
Mazatenango,
la tasa
Sujeto pasivo de
la tasa
Hecho
generador
Base imponible
Tipo impositivo
de
Suchitepéquez
Empresas de telefonía
Instalar
Torres
de
Telefonía
Q.5000.00 al año por
cada torre de telefonía
123
de
No lo aborda
No lo aborda
No lo aborda
un tributo cuya
obligación tiene como
hecho generador la
prestación efectiva o
potencial de un servicio
público individualizado a
favor del contribuyente;
es decir, es una relación
de cambio en virtud de
la cual un particular
paga
voluntariamente
una suma de dinero y
debe
recibir
como
contraprestación
un
determinado
servicio
público.
Es un tributo cuya
obligación tiene como
hecho generador, la
prestación efectiva o
potencial,
de
un
servicio
público
individualizado a favor
del contribuyente; es
decir, es una relación
de cambio en virtud
de
la
cual
un
particular
paga
voluntariamente una
suma de dinero y
debe recibir como
contraprestación un
determinado servicio
público.
La resolución no lo
indica
Es un tributo cuya
obligación tiene como
hecho
generador,
la
prestación efectiva o
potencial, de un servicio
público individualizado a
favor del contribuyente;
es decir, es una relación
de cambio en virtud de la
cual un particular paga
voluntariamente
una
suma de dinero y debe
recibir
como
contraprestación
un
determinado
servicio
público.
El pago no esta sujeto
a la voluntad del
contribuyente
El pago no esta sujeto a
la
voluntad
del
contribuyente
Pago de dinero
Abordan el tema
del tributo y sus
características
Definición
tasa
de Es
Otras bases de La resolución
indica
recaudación
no
lo
Coercitividad /
voluntariedad
La exacción
genera
de
voluntaria
Prestación
pecuniaria
Pago de dinero
Pago de dinero
Anual
Mensual
Período
no se
manera
124
La resolución no lo indica
Mensual
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Maestría en Asesoría en Tributación
CUADRO DE COTEJO
Tema: Interpretación constitucional de la naturaleza de las tasas
Cuadro No. 6
Magistratura IV (2001-2006)
Características
Sentencia 1
Sentencia 2
Sentencia 3
1349-2000
247-2001
1239-2000
17.07.2001
01.08.2001
20.09.2001
Con
lugar
la
inconstitucionalidad
parcial del Inciso 1 del
numeral romano I, del
Acuerdo contenido en el
punto cuarto del Acta
número cero noventa y
uno – dos mil.
Inciso 1 del numeral
romano I, del Acuerdo
contenido en el punto
cuarto del Acta número
cero noventa y uno –
dos mil.
Municipalidad
de
Escuintla, Escuintla
Con
lugar
la
inconstitucionalidad
del Acuerdo Municipal
contenido en el punto
séptimo
del
acta
número cero cuatro –
dos mil
Con
lugar
la
Inconstitucional
del
Acuerdo contenido en el
punto décimo séptimo del
Acta cero sesenta y
nueve / dos mil
Acuerdo
Municipal
contenido en el punto
séptimo
del
acta
número cero cuatro –
dos mil
Acuerdo contenido en el
punto décimo séptimo del
Acta cero sesenta y
nueve / dos mil
Municipalidad
de
Cuilapa, Santa Rosa
Municipalidad
de
la
Cabecera departamental
de Huehuetenango
Agencia
Bancaria,
Cooperativas y demás
instituciones
que
se
dediquen a esa actividad,
que
ya
estén
funcionando y las que en
adelante
inicien
su
actividad
Funcionamiento de cada
institución que preste
servicios financieros en
esta cabecera municipal,
aplicables
a
cada
Agencia
Bancaria,
Cooperativas y demás
instituciones
que
se
Expediente
Fecha
de
sentencia
la
Resolución
Norma
impugnada
Sujeto activo de
la tasa
Sujeto pasivo de Quien utilice la torre
la tasa
Cualquier
persona
natural o jurídica
Torres de Telefonía
Utilizar
terreno
considerado
patrimonio fijo del
municipio de Cuilapa,
Santa Rosa, para
colocar postes
Hecho
generador
125
Base imponible
Tipo impositivo
Q.2000.00 por
torre de telefonía
Prestación
pecuniaria
Período
dediquen a esa actividad.
Q.2000.00 mensual por
concepto
de
funcionamiento
No lo abordan
No lo abordan
un tributo cuya
obligación tiene como
hecho generador la
prestación efectiva o
potencial de un servicio
público individualizado a
favor del contribuyente;
es decir, es una relación
de cambio en virtud de
la cual un particular
paga
voluntariamente
una suma de dinero y
debe
recibir
como
contraprestación
un
determinado
servicio
público.
Es un tributo cuya
obligación tiene como
hecho generador la
prestación efectiva o
potencial
de
un
servicio
público
individualizado a favor
del contribuyente; es
decir, es una relación
de cambio en virtud
de
la
cual
un
particular
paga
voluntariamente una
suma de dinero y
debe recibir como
contraprestación un
determinado servicio
público.
La resolución no lo
indica
Es un tributo cuya
obligación tiene como
hecho
generador
la
prestación efectiva de un
servicio
público
individualizado a favor
del contribuyente; es
decir, es una relación de
cambio en virtud de la
cual un particular paga
voluntaria una suma de
dinero y debe recibir
como
contraprestación
un determinado servicio
público.
Pago coactivo
Es una exacción onerosa
que se obliga pagar
de Es
Otras bases de La resolución
indica
recaudación
Coercitividad /
voluntariedad
Q.15.00 por cada
poste colocado en vía
pública
en
esa
jurisdicción
No lo abordan
Abordan el tema
del tributo y sus
características
Definición
tasa
cada
no
lo
Se establecía como una
prestación obligatoria
La resolución no lo indica
Pago de dinero
Pago de dinero
Pago de dinero
Mensual
Mensual
Mensual
126
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Maestría en Asesoría en Tributación
CUADRO DE COTEJO
Tema: Interpretación constitucional de la naturaleza de las tasas
Cuadro No. 7
Magistratura IV (2001-2006)
Características
Sentencia 1
Expediente
544-2001
Fecha
de
sentencia
Sentencia 2
Expedientes
acumulados 491-2002,
678-2002, 708-2002 y
762-2002
Sentencia 3
1787-2005
la
22.05.2002
17.01.2003
17.11.2005
Resolución
Con
lugar
la
inconstitucionalidad de
los artículos 12, 13
párrafo primero, 14, 15 y
17 del Reglamento para
la licencia municipal de
funcionamiento
de
establecimientos
comerciales de servicio,
industriales, diversiones
y espectáculos de la
municipalidad
de
Coatepeque,
Quetzaltenango
Con lugar la acción de
inconstitucionalidad
general del Acuerdo
Municipal contenido en
acta número treinta y
nueve – dos mil tres
Norma
impugnada
Los artículos 12, 13
párrafo primero, 14, 15 y
17 del Reglamento para
la licencia municipal de
funcionamiento
de
establecimientos
comerciales de servicio,
industriales, diversiones
y espectáculos de la
municipalidad
de
Coatepeque,
Con lugar la acción de
inconstitucionalidad de
los artículos 1, 2, 3 en
los párrafos veintiocho,
treinta y uno, cuarenta y
dos, cuarenta y seis, y
cuarenta y nueve, y 6,
todos en sus frases “y
energía”, o “o de
energía” y la definición
completa de “servicios
de Energía Eléctrica”,
así como los artículos
14 segundo párrafo, 17,
28, 35, 37, 38, 39, 41,
42, 43, 44 y 46 incisos
d) y e), 52 y 57, todos
del Acuerdo Com. 00220002 del Concejo
Municipal
de
Guatemala
Artículos
del
“Reglamento del Uso
de la Vía Pública para
la
Instalación
de
Infraestructura Aérea o
Subterránea, para la
Transmisión de los
Servicios
de
Información,
Comunicación
y
Energía”.
127
Acuerdos Municipales
emitidos por el Concejo
Municipal de la Villa de
Mixco, Guatemala, el
tres de marzo de dos
mil tres y veintiocho de
agosto
de
mil
novecientos noventa.
Quetzaltenango
Sujeto activo de Municipalidad
Coatepeque,
la tasa
Sujeto pasivo de
la tasa
de
Quetzaltenango
Cualquier persona que
quiera prestar servicios
Hecho
generador
Existencia, propiedad y
funcionamiento
de
empresas mercantiles
Base imponible
Tipo impositivo
La resolución no lo dice
Abordan el tema
del tributo y sus
características
Definición
tasa
No lo abordan
de La tasa, según la ya
reiterada jurisprudencia
de esta Corte, es una
relación bilateral en
virtud de la cual un
particular
paga
voluntariamente
una
suma de dinero y debe
recibir
como
contraprestación
un
determinado
servicio
público.
Municipalidad
de
Guatemala, Guatemala
Personas que prestan
los
servicios
de
comunicación
y
energía,
Derecho de uso a la vía
pública, para colocar
infraestructura para la
transmisión
de
los
servicios
de
información,
comunicación
y
energía.
No lo menciona
Son
prestaciones
generalmente en dinero
exigidas por el Estado a
los ciudadanos con el
objeto
de
obtener
recursos
para
el
cumplimiento de sus
fines,
el
Código
Tributario
determina
como
clases
de
tributos: los impuestos,
arbitrios, contribuciones
especiales
y
contribuciones
por
mejoras.
Su
creación
es
competencia de las
corporaciones
municipales, y se trata
de prestaciones en
dinero o pecuniarias
exigidas
por
la
contraprestación de una
actividad de interés
público o un servicio
público. Por ello en las
tasas, como relación de
cambio se dan los
elementos de: pago
voluntario
de
una
prestación en dinero,
fijada de antemano y
una contraprestación de
un servicio público. El
hecho generador es
una actividad estatal o
128
Municipalidad de la
Villa
de
Mixco,
Guatemala
Concejo Municipal de la
Villa
de
Mixco,
Guatemala
Utilización privativa o
aprovechamiento
especial del dominio
público local
La resolución
indica
no
lo
No lo abordan
La
doctrina
legal
emanada de la Corte
de Constitucionalidad
respecto a las tasas:
relación de cambio en
virtud de la cual un
particular
paga
voluntariamente
una
suma de dinero y debe
recibir
como
contraprestación
un
determinado
servicio
público.
Otras bases de La resolución
indica
recaudación
no
lo
municipal determinada,
relacionada
concretamente con el
contribuyente, lo que la
distingue
claramente
del arbitrio que contiene
una actividad general
no
relacionada
directamente con el
contribuyente.
La resolución no lo
indica
La resolución
indica
no
lo
Era obligatorio para el
que deseaba prestar los
servicios enunciados
No está sujeto a la
voluntad
del
contribuyente
No estaba sujeto a la
voluntad de los vecinos
Prestación
pecuniaria
No lo indica
Pago de dinero
No lo indica
Período
No lo indica
No lo indica
No lo indica
Coercitividad /
voluntariedad
129
Facultad de Ciencias Jurídicas y Sociales
Maestría en Asesoría en Tributación
CUADRO DE COTEJO
Tema: Interpretación constitucional de la naturaleza de las tasas
Cuadro No. 8
Magistratura V (2006-2011)
Características
Sentencia 1
Sentencia 2
Sentencia 3
2412-2007
226-2006
505-2006
09.01.2008
05.02.2008
12.02.2008
Sin lugar la acción de
inconstitucionalidad
general
total
del
Acuerdo
Municipal
contenido en el punto
cuarto del Acta 48-2007
de la sesión celebrada
el veinticinco de julio de
dos mil siete.
Acuerdo
Municipal
contenido en el punto
cuarto del Acta 48-2007
de la sesión celebrada
el veinticinco de julio de
dos mil siete.
Sin lugar la acción de
inconstitucionalidad
del Acuerdo tomado
por
el
Concejo
Municipal
de
la
municipalidad
de
Santa María Ixhuatán,
Santa Rosa.
Sin lugar la acción de
inconstitucionalidad del
Acuerdo dictado por el
Concejo Municipal de
San
Jerónimo,
Baja
Verapaz
Acuerdo tomado por
el Concejo Municipal
de la municipalidad
de
Santa
María
Ixhuatán, Santa Rosa,
en sesión de quince
de marzo de dos mil
uno, documentada en
el punto quinto del
acta diez – dos mil
uno.
Municipalidad de la
municipalidad
de
Santa María Ixhuatán,
Santa Rosa
Cualquier
persona
propietaria de postes
Utilizar bienes de
dominio público para
instalar o colocar
postes o torres.
Acuerdo
Municipal
dictado por el Concejo
Municipal
de
San
Jerónimo, Baja Verapaz,
en sesión de veintisiete
de octubre de dos mil
cinco, documentada por
el punto octavo del acta
cincuenta y nueve guión
dos mil cinco del libro de
actas
Municipalidad de San
Jerónimo, Baja Verapaz
Expediente
Fecha
de
sentencia
Resolución
Norma
impugnada
la
de
Sujeto activo de Municipalidad
Chinautla, Guatemala
la tasa
Sujeto pasivo de Empresas telefónicas
la tasa
Utilizar
bienes
de
Hecho
dominio público (tener
generador
una caseta telefónica)
130
Empresa
que
preste
servicio de electricidad
Utilizar
bienes
de
dominio pública (colocar
postes en el tramo
carretero
de
“Los
Ramones”
a
“Niño
Perdido”
en
su
Base imponible
Tipo impositivo
Q.400.00
por
cada
caseta telefónica, ya
sean
monederos
o
tarjeteros
Abordan el tema No lo abordan
del tributo y sus
características
Definición
tasa
de Es la exacción dineraria
que se cobra por la
prestación
de
un
servicio prestado por la
misma municipalidad.
Q.15.00 mensuales a
cualquier persona que
utilice
terreno
considerado
patrimonio fijo del
Municipio, por cada
poste
de
metal,
madera, cemento o
plástico
de
su
propiedad
colocándolo en la vía
pública; una tasa de
Q.300.00 a cualquier
persona que utilice
terreno considerado
patrimonio fijo del
municipio
para
instalar torre o antena
de metal, madera o
cualquier
otro
material,
que
se
utilice para recibir,
transmitir o expandir
comunicación
telefónica, telegráfica,
de radio difusión,
cable o televisión.
No lo abordan
La tasa, según la
reiterada
jurisprudencia de la
Corte, es una relación
de cambio en virtud
de
la
cual
un
particular
paga
voluntariamente una
suma de dinero y
debe recibir como
contraprestación un
determinado servicio.
De esta definición, se
infiere que la renta
creada en las normas
impugnadas
constituye una tasa
(renta), puesto que la
exacción onerosa que
se obliga a pagar a
las
personas
individuales
o
131
jurisdicción municipal)
Q.100.00 por colocación
de postes, y creó un
arbitrio de Q.30000.00
por la construcción de
una torre.
No lo abordan
La
tasa,
según
la
reiterada jurisprudencia
de la Corte, es una
relación de cambio en
virtud de la cual un
particular
paga
voluntariamente
una
suma de dinero y debe
recibir
como
contraprestación
un
determinado servicio. De
esta definición, se infiere
que la renta creada en
las normas impugnadas
constituye
una
tasa
(renta), puesto que la
exacción onerosa que se
obliga a pagar a las
personas individuales o
jurídicas que encuadran
su actividad en los
supuestos previamente
Otras bases de La resolución
indica
recaudación
Coercitividad /
voluntariedad
Prestación
pecuniaria
Período
no
lo
jurídicas
que
encuadran
su
actividad
en
los
supuestos
previamente
establecidos,
se
genera de manera
voluntaria
y
está
prevista
como
contraprestación
a
ese pago el uso de
los
bienes
municipales.
establecidos, se genera
de manera voluntaria y
está
prevista
como
contraprestación a ese
pago el uso de los bienes
municipales.
La resolución no lo
indica
La resolución no lo indica
Para esta magistratura
el pago se genera de
manera voluntaria, pero
el contribuyente solo
tiene los bienes de
dominio público para
instalar sus casetas, por
lo que es cuestionable
que tanto es voluntario.
Pago de dinero
Voluntario
Es voluntario si el usuario
desea utilizar los bienes
públicos.
Pago de dinero
Pago de dinero
Mensual
Mensual
No se indica
132
Facultad de Ciencias Jurídicas y Sociales
Maestría en Asesoría en Tributación
CUADRO DE COTEJO
Tema: Interpretación constitucional de la naturaleza de las tasas
Cuadro No. 9
Magistratura V (2006-2011)
Características
Expediente
Fecha de
sentencia
Resolución
Norma
impugnada
Sentencia 1
Sentencia 2
Sentencia 3
3163-2008
3707-2008
536-2007
04.02.2009
24.02.2009
18.03.2009
Con
lugar
la
inconstitucionalidad del
artículo
4
del
Reglamento para la
Instalación de Teléfonos
Públicos, contenido en
el punto quinto del acta
número setenta y ocho
del dos mil cuatro
Artículo
4
del
Reglamento para la
Instalación de Teléfonos
Públicos, contenido en
el punto quinto del acta
número setenta y ocho
del dos mil cuatro
Con lugar la acción
de
inconstitucionalidad
general parcial de las
tasas administrativas
del Reglamento de
Tasas Municipales
Sin lugar la acción de
inconstitucional general
total y parcial contra el
Reglamento
para
el
Arrendamiento, Manejo y
Uso de las Áreas de
Comercialización
con
que cuenta la Central de
Mayoreo, CENMA.
Reglamento
para
el
Arrendamiento, Manejo y
Uso de las Áreas de
Comercialización
con
que cuenta la Central de
Mayoreo, CENMA.
la
Sujeto activo Municipalidad de Mixco,
Guatemala
de la tasa
personas
que
Sujeto pasivo Las
instalen
teléfonos
de la tasa
públicos, y también hay
un pago mensual solo
por tener los teléfonos
Hecho
generador
Instalar
teléfonos
públicos en el municipio
de
Mixco
y
pago
mensual
por
la
existencia
de
los
teléfonos
Acuerdo
Municipal
que
modifica
y
aprueba
el
Reglamento de Tasas
Municipales, emitido
por
el
Concejo
Municipal de Santa
María
Nebaj,
El
Quiché
Municipalidad
de
Santa María Nebaj, El
Quiché
Personas individuales
y
jurídicas
que
encuadren
su
actividad
en
los
supuestos
enunciados
El aprovechamiento
del
agua
del
municipio,
el
establecimiento
de
negocios,
la
inscripción
de
hipotecas,
la
133
Municipalidad
de
Guatemala, Guatemala
Personas individuales y
jurídicas que encuadren
su actividad en los
supuestos enunciados
Arrendamiento de las
áreas
de
comercialización o de las
tarifas por la utilización
de los estacionamientos
para vehículos en la
Central de Mayoreo, así
circulación
en
el
municipio y la emisión
de humo negro.
Base imponible Q.500.00 por instalar los a) Por título de media
públicos; paga
de
agua
Tipo impositivo teléfonos
Q.100.00 mensuales por
teléfono; y Q.40.00 los
teléfonos
públicos
instalados en propiedad
privada.
residencial Q. 450.00;
título de media paja
de
agua
uso
comercial Q.475.00.
Reinstalación de agua
potable Q. 185.00.
(…) Morosos pagarán
una
multa
de
Q.350.00 (….). Por
inscripción
de
hipotecas
de
préstamos cuando la
Municipalidad
sea
requerida
por
el
usuario 1% del monto
total del préstamo
(…). Por consumo del
servicio
de
agua
potable
al
mes
Q.10.00. Gasolineras,
hoteles, hospedajes,
clínicas
privadas,
carwash pagarán en
forma mensual por
media paja de agua
Q.150.00; Comedores
y
restaurantes,
servicios sanitarios,
colegios
privados,
centros comerciales,
cantinas, ferreterías,
panaderías y otros
establecimientos
comerciales, en forma
mensual por media
paja de agua Q.50.00
(…). Establecimientos
abiertos al público de
primera
categoría,
gasolineras,
supermercados,
ventas de bebidas
alcohólicas, librerías,
agencias de eléctricos
y electrodomésticos,
Bancos,
Hoteles,
Farmacias,
almacenes, oficinas
134
como el pago de los
servicios
de
agua,
energía
eléctrica
y
vigilancia que preste la
autoridad municipal en
dicho lugar.
No se menciona
Abordan
el
tema
del
tributo y sus
características
Definición
tasa
No lo aborda
profesionales,
emisoras, venta de
agroquímicos,
productos
veterinarios, clínicas,
restaurantes, al mes
Q.100.00.
Otros
establecimientos
comerciales Q.75.00;
b) Vehículos que
ingresen al municipio
distribuidores
de
productos
comerciales Q.50.00
No lo aborda
No lo aborda
de La tasa es el tributo Relación bilateral en No la define, pero indica
cuya obligación tiene
como hecho generador
no
relacionado
concretamente con el
contribuyente,
considerándose
como
elemento esencial del
tributo tasa, que su
producto se destine a la
necesidad del servicio
público que constituye la
causa jurídica de la
obligación.
virtud de la cual un
particular
paga
voluntariamente una
suma de dinero y
debe recibir como
contraprestación un
determinado servicio
público.
135
que
los
elementos
inherentes al concepto
de tasa, son: a) se trata
de
una
prestación
dineraria, a diferencia de
los arbitrios que, al tenor
del artículo 9 del Código
Tributario podrían no ser
de tal naturaleza; b)
voluntariamente pagada,
pues aquel locatario o
usuario que no desee
pagar
podrá
voluntariamente
no
arrendar el local, no
estacionar el vehículo o
no hacer uso de los
servicios prestados, sin
que la autoridad esté
facultada para obligarlo a
ello, como sí sucede con
los arbitrios, los que
pueden
ser
exigidos
coactivamente
al
contribuyente,
según
dispone el artículo 14 del
Código Tributario; y c)
exigida
por
la
contraprestación de una
actividad
pública
relacionada directamente
con
el
solicitante,
derivándose que el pago
aludido se exige ante la
utilización del local, del
Otras bases de La resolución no lo La resolución no lo
indica
indica
recaudación
área de estacionamiento
o del servicio de que se
trate, con el objeto
específico de sufragar el
monto erogado para su
administración,
mantenimiento
y
prestación, según sea el
caso. De esa cuenta, la
tasa reviste un concepto
no comprendido en la
enumeración de tributos
que hace el artículo 239
constitucional,
y
por
consiguiente no resulta
aplicable a ésta el
principio de legalidad
recogido
en
dicho
precepto.
La resolución no lo indica
Coercitividad /
voluntariedad
Se obliga a pagar a las
personas que instalen
teléfonos públicos
Si desean el servicio
tienen que pagar
La resolución no lo indica
Prestación
pecuniaria
Cantidad de dinero
Cantidad de dinero
La resolución no lo indica
Período
Mensual
Mensual
136
La resolución no lo indica
Facultad de Ciencias Jurídicas y Sociales
Maestría en Asesoría en Tributación
CUADRO DE COTEJO
Tema: Interpretación constitucional de la naturaleza de las tasas
Cuadro No. 10
Magistratura V (2006-2011)
Características
Sentencia 1
Sentencia 2
Expediente
959-2008
Fecha
de
sentencia
la
Resolución
Norma
impugnada
Sujeto activo de
la tasa
Sujeto pasivo de
la tasa
Hecho
generador
Base imponible
Tipo impositivo
13.10.2009
Sin lugar la acción de
inconstitucionalidad de
los incisos a) y b); y con
lugar, con relación al
inciso c), todas, del
artículo
4
del
Reglamento para la
Instalación de Teléfonos
Públicos.
Artículo
4
del
Reglamento para la
Instalación de Teléfonos
Públicos, contenida en
el punto quinto del acta
setenta y ocho – dos mil
cuatro.
Municipalidad de Mixco,
Guatemala
Personas individuales y
jurídicas que encuadren
su actividad en los
supuestos enunciados
Instalación en propiedad
pública y privada de
teléfonos públicos y una
cuota mensual por tener
los teléfonos
Q.500.00 por instalación
de teléfonos públicos,
así como una cuota
mensual de Q.100; y
Q.40.00 a los instalados
en propiedad privada.
137
Sentencia 3
Abordan el tema
del tributo y sus
características
Definición
tasa
No lo aborda
de No la define, pero sí
indica que las rentas se
constituyen
como
ingresos no tributarios
de las municipalidades
Otras bases de La resolución
indica
recaudación
Coercitividad /
voluntariedad
Prestación
pecuniaria
Período
no
lo
Es voluntario
Cantidad de dinero
Mensual
138
Facultad de Ciencias Jurídicas y Sociales
Maestría en Asesoría en Tributación
CUADRO DE COTEJO
Tema: Interpretación constitucional de la naturaleza de las tasas
Cuadro No. 11
Magistratura VI (2011-2016)
Sentencia 1
Sentencia 2
Sentencia 3
343-2011
963-2011
1420-2011
17.08.2011
02.05.2012
05.09.2012
Resolución
Sin lugar la acción de
inconstitucionalidad
general
parcial
promovida contra el
Acuerdo contenido en el
punto resolutivo cuarto
del Acta 26-2010 y el
Acuerdo inserto en el
Acta 28-2010, punto
resolutivo sexto.
Norma
impugnada
Acuerdo contenido en el
punto resolutivo cuarto
del Acta 26-2010 y el
Acuerdo inserto en el
Acta 28-2010, punto
resolutivo sexto, ambos
del Concejo Municipal
de Fraijanes, Guatemala
Con
lugar
parcialmente
la
acción
de
inconstitucionalidad
general
contra
el
Acuerdo Municipal de
Palencia, Guatemala,
documentada en el
Punto Undécimo del
Acta número veinte –
dos mil diez
Acuerdo Municipal de
Palencia, Guatemala,
documentada en el
Punto Undécimo del
Acta número veinte –
dos mil diez
Con lugar parcialmente la
acción
de
inconstitucionalidad
general promovida por la
entidad
Telecomunicaciones de
Guatemala,
S.A,
en
contra de los incisos II y
III del Acuerdo número
cero cero cinco guion dos
mil diez (005-2010).
Incisos II y III contenidos
en el Acuerdo número
cero cero cinco guion dos
mil diez (005-2010) e
integrado en el punto
cuarto del Acta número
cero sesenta y tres guion
dos mil diez (063-2010),
emitido por el concejo
Municipal de San Pedro
Carchá, Alta Verapaz.
Municipalidad de San
Pedro
Carchá,
Alta
Verapaz
Todas aquellas personas
individuales o jurídicas
que se dedican a la
instalación
y
funcionamiento
de
estructuras que tengan
como objetivo transmitir,
ampliar o mejorar la
Características
Expediente
Fecha
de
sentencia
la
de Municipalidad
de
Sujeto activo de Municipalidad
Fraijanes, Guatemala
Palencia, Guatemala
la tasa
persona
que Empresas
Sujeto pasivo de Toda
ejecute
o
realice
por
sí telefonía
la tasa
misma o por tercera
persona
actividades
relacionadas
con
urbanización,
movimientos de tierras,
construcción,
139
de
ampliación,
remodelación,
reparación, demolición,
excavación, perforación
y toda aquella actividad
similar.
Ejecutar
o
realizar
actividades relacionadas
con
urbanización,
movimientos de tierras,
construcción,
ampliación,
remodelación,
reparación, demolición,
excavación, perforación
y toda aquella actividad
similar.
Hecho
generador
Base imponible
Tipo impositivo
Abordan el tema
del tributo y sus
características
Definición
tasa
no
lo
No lo aborda
Instalar cabinas o
teléfonos públicos ya
sean monederos o
tarjeteros en la vía
pública de Palencia,
Guatemala
Pago de la tasa
municipal por cabina
de
Q.100.00
en
concepto de licencia
de autorización, pago
único y Q.100.00
mensual por tener los
teléfonos
No lo aborda
o
Instalación
y
funcionamiento de torres,
antenas, postes o celda
de telefonía, es decir,
cualquier estructura que
tenga
como
objetivo
transmitir, amplificar o
mejorar la señal de
telefonía
o
internet
inalámbrico
que
se
coloquen en el municipio
de San Pedro Carchá, en
propiedad
privada
o
municipal.
Q.75,000.00 por cada
antena o estructura en
mención; adicionalmente
se establece un cobro de
Q.3,000.00 mensuales.
No lo aborda
que
es
competencia de las
corporaciones
municipales, que se
define como la cuotaparte del costo de
producción
de
los
servicios
públicos
indivisibles, que el poder
público
obtiene
legalmente
de
los
particulares según su
individual y efectivo
consumo
de
tales
servicios.
La resolución no lo
indica.
La cuota – parte del
costo de producción
de
los
servicios
públicos indivisibles,
que el poder público
obtiene legalmente de
los particulares según
su
individual
y
efectivo consumo de
tales servicios, y para
su fijación deben
observarse
los
principios
de
razonabilidad
y
proporcionalidad.
La resolución no lo
indica
La cuota-parte del costo
de producción de los
servicios
públicos
indivisibles, que el poder
público
obtiene
legalmente
de
los
particulares según su
individual
y
efectivo
consumo
de
tales
servicios.
En esta sentencia se
menciona como
característica de la tasa
El que quiera instalar
debe pagar
En esta sentencia se
menciona como
característica de la tasa
de Creación
Otras bases de
recaudación
Coercividad /
voluntariedad
La sentencia
indica
señal de telefonía
internet inalámbrico.
140
La resolución
indica.
no
lo
Prestación
pecuniaria
Período
la coerción.
Pago de dinero
Pago de dinero
la coerción.
Pago de dinero
No se menciona
Mensual
Mensual
141
Facultad de Ciencias Jurídicas y Sociales
Maestría en Asesoría en Tributación
CUADRO DE COTEJO
Tema: Interpretación constitucional de la naturaleza de las tasas
Cuadro No. 12
Magistratura VI (2011-2016)
Sentencia 1
Sentencia 2
Sentencia 3
1281-2012
3933-2012
3885-2012
14.11.2012
19.02.2013
27.02.2013
Resolución
Con
lugar
la
inconstitucionalidad de
los
apartados
“Transportes (…) Aval
anual a microbuses y
buses de rutas largas
dentro del municipio
Q.1000.00 (…) Derecho
de Rodadura por Día
(…) Microbuses y Buses
de rutas largas dentro
del municipio Q.15.00”.
Con lugar parcialmente el
planteamiento
de
inconstitucionalidad
general del Reglamento
para la Autorización y
Funcionamiento
de
Establecimientos
Públicos
o
Privados
abiertos al Público.
Norma
impugnada
Acuerdo Municipal de
modificaciones
y
actualizaciones del Plan
de
Tasas,
Rentas,
Frutos, Productos y
Multas, contenido en el
punto quinto del Acta
número cero cero nueve
guion dos mil doce (0092012).
Concejo Municipal de La
Libertad, Petén
Con
lugar
el
planteamiento
de
inconstitucionalidad
general parcial contra
(…) todos del inciso
A),
denominado
“APROBAR
Y
AUTORIZAR
EL
PLAN DE TASAS DE
LA MUNICIPALIDAD
DE SAN JOSÉ DEL
DEPARTAMENTO
DE ESCUINTLA”.
Acuerdo
Municipal
contenido en Acta
número cero cero
veintiocho guion tres
guion dos mil doce
(0028-3-2012)
fechada el tres de
marzo de dos mil
doce
Concejo Municipal de
San
José,
Departamento
de
Escuintla
Empresas
Concejo Municipal de
Amatitlán, Guatemala
Características
Expediente
Fecha
de
sentencia
la
Sujeto activo de
la tasa
Sujeto pasivo de Transportistas
la tasa
Hecho
Tener un transporte
público y derecho de
Actividades
comerciales
142
(El
Reglamento
para
la
Autorización
y
Funcionamiento
de
Establecimientos
Públicos
o
Privados
abiertos al Público.
Personas jurídicas o
individuales
que
encuadren su actividad
en lo estipulado en el
acuerdo municipal.
Solicitar
autorización
para
operar
generador
rodadura.
Base imponible
Tipo impositivo
Q.1000.00 anual por
concepto de “aval” y
Q.15.00
diarios
por
derecho a rodadura a
microbuses y buses de
rutas largas dentro del
municipio.
No lo aborda
Abordan el tema
del tributo y sus
características
Definición
tasa
derecho de apertura
de negocios y el
monto
de
pago
mensual obligatorio).
La sentencia no lo
indica, solo menciona
que
el
acuerdo
impugnado establecía
número de orden,
descripción y monto
de la tasa.
No lo aborda
establecimientos públicos
o privados al público.
Creación
que
compete
a
las
corporaciones
municipales y que
consiste
en
la
prestación en dinero o
pecuniaria
como
contraprestación de
una
actividad
de
interés público o un
servicio, en el que
deben
darse
los
elementos de pago
voluntario de una
prestación en dinero
fijada de antemano y
una contraprestación
de un servicio público.
La resolución no lo
indica
La tasa es una creación
que compete a las
corporaciones
municipales
y
que
consiste en la prestación
en dinero o pecuniaria
por la contraprestación
de una actividad de
interés público o un
servicio, en la que deben
darse los elementos de
pago voluntario de una
prestación en dinero
fijada de antemano y una
contraprestación de un
servicio público.
Para transitar hay que
pagar
El pago regulado en
el
acuerdo
era
obligatorio
El que desee abrir un
establecimiento
debe
pagar
Pago de dinero
Regulaba tanto pago
mensual como pago
único
Mensual
Pago en dinero
de La tasa es una creación
que compete a las
corporaciones
municipales
y
que
consiste
en
la
prestación en dinero por
la contraprestación de
una actividad de interés
público o un servicio
público. Es una relación
de cambio, en la que se
dan los elementos de un
pago voluntario de una
prestación en dinero,
fijada de antemano y
una contraprestación de
un servicio público.
Otras bases de La resolución
indica
recaudación
Coercitividad /
voluntariedad
Prestación
pecuniaria
Período
no
Anual y diario
lo
143
En la sentencia no se
indica.
No lo aborda
La resolución no lo indica
Mensual
Facultad de Ciencias Jurídicas y Sociales
Maestría en Asesoría en Tributación
CUADRO DE COTEJO
Tema: Interpretación constitucional de la naturaleza de las tasas
Cuadro No. 13
Magistratura VI (2011-2016)
Sentencia 1
Sentencia 2
Sentencia 3
3524-2012
348-2013
155-2013
13.03.2013
21.05.2013
09.07.2013
Resolución
Con
lugar
la
inconstitucionalidad
general parcial respecto
al artículo
10
del
Reglamento para la
Autorización
y
Funcionamiento
de
Establecimientos
Públicos o Privados
abiertos al público del
municipio de Amatitlán,
departamento
de
Guatemala.
Con
lugar
la
inconstitucionalidad
general
parcial
planteada.
Norma
impugnada
Artículo 10 del Acuerdo
Municipal aprobad por el
Concejo Municipal de la
municipalidad
de
Amatitlán,
en
acta
cuarenta y cuatro guion
once guion cero siete
guion dos mil doce (4411-07-2012)
de
la
sesión
extraordinaria
celebrada el once de
julio de dos mil doce.
Concejo Municipal de la
Municipalidad
de
Amatitlán, Guatemala
Personas individuales o
jurídicas que desean
Con
lugar
el
planteamiento
de
inconstitucionalidad
general
parcial
formulado
por
la
Cámara de Comercio
de Guatemala, y se
declara
inconstitucional
el
Acuerdo
Municipal
contenido en el Acta
número cero ocho
guion dos mil doce en
su numeral romano I,
Punto Quinto.
Acuerdo
Municipal
contenido en el Acta
número cero ocho
guion dos mil doce
(08-2012) del seis de
febrero de dos mil
doce.
Concejo Municipal de
Salamá,
Baja
Verapaz
Propietarios
de
negocios o empresas
Municipalidad de San
Antonio
Huista,
Huehuetenango
Las
personas
individuales y jurídicas
Características
Expediente
Fecha
de
sentencia
la
Sujeto activo de
la tasa
Sujeto pasivo de
la tasa
144
El apartado “por camión
de reparto de Gas
propano y otros, cada
vez Q.100.00 contenido
en el Acuerdo Plan de
Tasas, Rentas, Servicios,
Frutos, Productos, Multas
y demás Tributos de la
Municipalidad de San
Antonio
Huista,
Huehuetenango.
abrir
establecimientos
públicos o privados al
público.
Hecho
generador
La
apertura
del
establecimiento público
o privado.
Base imponible
Tipo impositivo
La sentencia
indica
no
lo
Ordenamiento
de
tránsito
vehicular,
parqueo en las calles
públicas, así como el
mantenimiento
de
drenaje de aguas
servidas y pluviales.
La sentencia no lo
indica, cada concepto
tiene una cantidad
económica expresada
en quetzales.
Abordan el tema Proporciona la definición
del Código Tributario.
del tributo y sus
características
Definición
tasa
La resolución únicamente
señala
que
serán
Q.100.00
No lo aborda
Únicamente define qué
es arbitrio
tasa es una
creación que compete
a las corporaciones
municipales y que
consiste
en
la
prestación en dinero o
pecuniaria
como
contraprestación de
una
actividad
de
interés público o un
servicio, en la que
deben
darse
los
elementos del pago
voluntario de una
prestación en dinero
fijada de antemano y
una contraprestación
de un servicio público.
Según la ya reiterada
jurisprudencia, la tasa es
una relación bilateral en
virtud de la cual un
particular
paga
voluntariamente
una
suma de dinero y debe
recibir
como
contraprestación
un
determinado
servicio
público.
de La cuota-parte del costo La
de producción de los
servicios
públicos
indivisibles, que el poder
público
obtiene
legalmente
de
los
particulares según su
individual
y
efecto
consumo
de
tales
servicios. La tasa es
una relación de cambio,
en la que se dan los
elementos de “pago
voluntario
de
una
prestación en dinero
fijado de antemano” y
una
“contraprestación
efectiva o potencial de
un
servicio
público
municipal
relacionado
concretamente con el
contribuyente –el que
constituye
el hecho
generador o imponible
de la tasa, lo que la
distingue del arbitrio que
contiene una actividad
general no relacionada
específicamente con el
ciudadano.
que
encuadren
su
actividad
en
los
supuestos establecidos
en dicha normativa en el
territorio municipal.
Repartir gas propano y
otros
145
Otras bases de La resolución
indica.
recaudación
no
lo
coercitividad /
voluntariedad
El
pago
voluntario.
no
Prestación
pecuniaria
Era
una
pecuniaria.
prestación
Período
Mensual
era
La resolución no lo
indica
Define qué es el hecho
generador de la tasa.
El pago
voluntario
El pago no era voluntario,
y en esta sentencia sí se
reitera la característica
de la voluntariedad.
Prestación pecuniaria
no
era
Era una prestación
pecuniaria
La resolución no lo
indicaba
146
La resolución no lo
indica, solo se hace
alusión a la frase “cada
vez”
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Maestría en Asesoría en Tributación
CUADRO DE COTEJO
Tema: Interpretación constitucional de la naturaleza de las tasas
Cuadro No. 14
Magistratura VI (2011-2016)
Características
Sentencia 1
Sentencia 2
Sentencia 3
3804-2012
4388-2013
4247-2012
30.07.2013
Con
lugar
el
planteamiento
de
inconstitucionalidad
general total del Acta
dieciséis guion dos mil
diez (16-2010) aprobada
por el Concejo Municipal
de Flores, Petén
Acta dieciséis guion dos
mil diez (16-2010) que
regula
las
licencias
municipales
de
funcionamiento para la
jurisdicción de Flores,
departamento de Petén
aprobada por el Concejo
Municipal de Flores,
Petén.
27.08.2013
Con
lugar
el
planteamiento
de
inconstitucionalidad
general parcial
11.09.2013
Con
lugar
el
planteamiento
de
inconstitucionalidad
general
parcial
promovida.
Se
objeta
los
numerales 21 del
artículo 159, y 21 del
artículo 162, ambos
del Reglamento de la
Construcción de la
Municipalidad
de
Cobán, preceptos que
fueron
modificados
por
el
Acuerdo
contenido en el punto
quinto
del
acta
número
veintiuno
guion dos mil doce
(21-2012) aprobada
por
el
Concejo
Municipal de Cobán,
Alta Verapaz.
Municipalidad
de
Cobán, Alta Verapaz
Las
personas
individuales
y
jurídicas
que
encuadren
su
actividad
en
los
supuestos
Se objeta el rubro
“Bancos:
Q.300.00”
contenido en el numeral
I) del Acuerdo sin fecha
emitido por el Concejo
Municipal de Moyuta,
Jutiapa.
Expediente
Fecha
de
sentencia
Resolución
Norma
impugnada
la
Sujeto activo de Municipalidad de Flores,
Petén
la tasa
Sujeto pasivo de La resolución no lo
indica
la tasa
147
Municipalidad de Moyuta,
Jutiapa
Los Bancos que operen
en el municipio.
Hecho
generador
La resolución
indica
no
lo
Base imponible
Tipo impositivo
La resolución
indica
no
lo
Abordan el tema
del tributo y sus
características
Definición
tasa
No lo abordan, pero si
proporciona una
definición de impuesto,
arbitrio y tasa.
de En
la sentencia se
ofrecen
dos
definiciones.
Inicia
señalando el tribunal
constitucional que tasa
es el tributo cuya
obligación tiene como
hecho generador la
prestación efectiva o
potencial de un servicio
público individualizado
en
favor
del
contribuyente;
considerándose
como
elemento esencial del
tributo “tasa” que su
producto se destine a la
necesidad del servicio
público que constituye la
causa jurídica de la
obligación.
La segunda definición
indica la tasa es una
creación que compete a
las
corporaciones
municipales
y
que
consiste
en
la
prestación en dinero o
pecuniaria
por
la
contraprestación de una
actividad de interés
público o un servicio
público. Es una relación
establecidos en dicha
normativa
en
el
territorio municipal.
Construcción
de
torres y postes de
telefónica
(señal
inalámbrica)
y
antenas
de
radiodifusión
o
radioaficionados, de
forma similar.
En el reglamento se
regulaba una tabla de
costos
Derecho de operación de
negocio
abierto
al
público.
La resolución
indica.
no
lo
No lo abordan, pero si
proporciona una
definición de
impuesto, arbitrio y
tasa.
No lo abordan, pero si
proporciona una
definición de impuesto,
arbitrio y tasa.
La
tasa,
cuya
creación
es
competencia de las
corporaciones
municipales, según la
ya
reiterada
jurisprudencia de esta
Corte es la cuotaparte del costo de
producción de los
servicios
públicos
indivisibles, que el
poder público obtiene
legalmente de los
particulares según su
individual y efectivo
consumo de tales
servicios.
Además este Tribunal
describió
las
principales
características de las
tasas: a) Se pagan
por el disfrute real o
potencial
de
un
servicio.
Las
entidades
estatales
las pueden cobrar a
cada particular en la
medida que recibe el
servicio o porque,
aunque no se tenga
interés
en
él,
En la sentencia se
ofrecen dos definiciones:
a) la tasa según la ya
reiterada jurisprudencia
es la cuota parte del
costo de producción de
los servicios públicos
indivisibles, que el poder
público
obtiene
legalmente
de
los
particulares según su
individual
y
efectivo
consumo
de
tales
servicios.
b) la tasa es una relación
de cambio, en la que se
dan los elementos de
“pago voluntario de una
prestación en dinero
fijada de antemano” y
una
“contraprestación
efectiva o potencial de un
servicio
público
individualizado en favor
del contribuyente”, es
decir, debe destinarse
para la restitución de los
egresos efectuados. Es
precisamente
este
elemento –el servicio
público
municipal
relacionado
concretamente con el
148
de cambio, en la que se
dan los elementos de
“pago voluntario de una
prestación en dinero
fijada de antemano” y
una
“contraprestación
de un servicio público”.
El hecho generador o
imponible
es
una
actividad
estatal
o
municipal determinada,
relacionada
concretamente con el
contribuyente.
representa
un
beneficio potencial; b)
es
semejante
al
impuesto pues lleva
implícita la coerción
sobre el que esté
obligado a pagarla, en
la medida en que se
constituye
como
beneficiario –directo o
indirecto- del servicio;
c) deben elaborarse
tomando en cuenta el
costo efectivo del
servicio
más
un
porcentaje de utilidad
para el desarrollo; d)
lo recursos generados
sólo
pueden
ser
destinados
a
la
financiación de gastos
del servicio público; e)
los
contribuyentes
son identificados con
relativa facilidad; f)
queda a juicio de la
entidad respectiva el
método
de
distribución de los
costos de servicio.
La resolución no lo
indica.
contribuyente- el que
constituye
el
hecho
generador o imponible de
la tasa, lo que la
distingue del arbitrio que
contiene una actividad
general no relacionada
específicamente con el
ciudadano.
El
pago
no
era
voluntario, y en esta
sentencia sí se reitera la
característica
de
la
voluntariedad.
Prestación pecuniaria
En esta sentencia se
regresa
a
la
coercitividad de la
tasa.
El pago era obligatorio.
Prestación pecuniaria.
Prestación pecuniaria.
La resolución no lo
indica.
Mensual y en otros
períodos.
Otras bases de Define cuál es el hecho
generador de la tasa.
recaudación
Coercitividad /
voluntariedad
Prestación
pecuniaria
Período
149
La resolución
indica.
no
La resolución no lo
indica.
lo