SEPTIEMBRE 2012.qxp
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Q BoletínQuantor contable auditoría contabilidad sociedades Avance de información contable Selección de las cuestiones más relevantes de auditoría, contabilidad y sociedades [Quantor] Novedades Medidas para garantizar la estabilidad presupuestaria y de fomento de la competitividad Real Decreto-ley 20/2012, de 13 de julio, de medidas para garantizar la estabilidad presupuestaria y de fomento de la competitividad. QC 2012/139425 Mediante el presente Real Decreto-ley se adoptan una serie de medidas que pretenden sentar las bases para una recuperación económica estable y duradera, medidas que inciden, principalmente, en el IVA y en el IS, y, en menor grado, en el IRPF y en los IIEE. Al objeto de aproximar los tipos de gravamen del IVA a los aplicados en la Unión Europea, se procede a la elevación de los tipos impositivos general y reducido del IVA, que pasan del 18 y 8% al 21 y 10%, respectivamente. A resultas de esta modificación, también se incorpora un cambio en los tipos del régimen especial de recargo de equivalencia, que pasan del 4 y 1% al 5,2 y 1,4%, por ese orden, y en las compensaciones del régimen especial de la agricultura, ganadería y pesca, que pasan del 10 y 8,5% al 12 y 10,5%, respectivamente. Dicha subida de tipos se ve acompañada con otras medidas adicionales por las que determinados productos y servicios pasan a tributar a un tipo impositivo distinto. En relación con el IS, las medidas que contiene este Real Decreto-ley se dirigen a las grandes empresas, con capacidad de hacer frente a un nuevo esfuerzo recaudatorio dirigido a la consecución de los objetivos de déficit público que vienen impuestos desde el ámbito comunitario. En primer lugar, se introducen medidas de carácter excepcional para los períodos impositivos 2012 y 2013, entre las que destaca el establecimiento de un nuevo límite de aplicación temporal a la compensación de bases imponibles negativas generadas en ejercicios anteriores, límite que resulta más relevante en el caso de entidades cuya cifra de negocios anual supera la cifra de 60.000.000 euros. Sumario: Novedades Medidas para garantizar la estabilidad presupuestaria y de fomento de la competitividad Opinión Tratamiento y efectos de los cambios en criterios contables, errores y estimaciones contables (I) Daniel Martínez Fernández Economista-Auditor de Cuentas Jesús Sanmartín Mariñas Economista-Auditor de Cuentas Últimos criterios de la Administración Ampliación de capital por compensación de créditos Compraventa de inmovilizado entre empresas del grupo Avance Normativo Normas estatales Normas forales Bizkaia Gipuzkoa Navarra Adicionalmente, se limita la deducción de los activos intangibles de vida útil indefinida, si bien excepcionando de dicha restricción a los contribuyentes del IRPF, salvedad que se hace extensible a la limitación en la deducibilidad del fondo de comercio que se introdujo en el citado Real Decreto-ley. En relación con las grandes empresas, se introducen diversas modificaciones respecto a la modalidad del pago fraccionado cuya determinación se realiza sobre la base imponible del período impositivo transcurrido. En segundo lugar, como medida de carácter indefinido, se modifica la limitación a la deducibilidad de gastos financieros. Por último, con carácter exclusivo hasta el 30 de noviembre de 2012, se establece un gravamen especial sobre rentas de fuente extranjera de manera similar al previsto en el Real Decreto-ley 12/2012. Quantorcontable.106 setiembre 2012 - 1 Por otra parte, se adoptan también otras medidas que refuercen los elementos de competencia en el sector de la distribución minorista, que incrementen la competitividad del sector exterior español y que faciliten el acceso a la financiación de las empresas españolas. Opinión Opinión Tratamiento y efectos de los cambios en criterios contables, errores y estimaciones contables (I) Tratamiento y efectos de los cambios en criterios contables, errores y estimaciones contables (I) Daniel Martínez Fernández Economista-Auditor de Cuentas Jesús Sanmartín Mariñas Economista-Auditor de Cuentas El objeto del presente artículo es analizar los criterios de registro y valoración, además de la información a recoger en la Memoria, de los errores y cambios de criterios contables, así como de los cambios en las estimaciones realizadas por la empresa. Consideraciones generales A menudo existe confusión sobre los términos: cambio en criterios contables, cambio en estimaciones contables, y corrección de errores. En este artículo trataremos de aclarar, en primer lugar, las diferencias entre ellos y posteriormente veremos el tratamiento contable que debemos de dar a cada una de estas situaciones, según el RD 1514/2007, de 16 de noviembre, por el que se aprueba el Plan General de Contabilidad. La Norma de Registro y Valoración 22ª del Plan General de Contabilidad es la que regula el tratamiento contable de estas operaciones. Esta norma introduce los términos de aplicación retroactiva y aplicación prospectiva, los cuales están tomados de la NIC 8, "Políticas contables, cambios en las estimaciones contables y errores". La aplicación retroactiva consiste en aplicar el nuevo criterio como si éste se hubiese aplicado siempre. Se modifica la información comparativa (tanto el Balance del año anterior como la Cuenta de Pérdidas y Ganancias, en su caso). Aplicación prospectiva: consiste en aplicar el nuevo criterio desde el momento en el que se produce el cambio. Cambios en criterios contables Principio de uniformidad El principio de uniformidad, contenido en la primera parte del PGC -Marco Conceptual-, señala que "adoptado un criterio dentro de las alternativas que, en su caso, se permitan, deberá mantenerse en el tiempo y aplicarse de manera uniforme para transacciones, otros eventos y condiciones que sean similares, en tanto no se alteren los supuestos que motivaron su elección. De alterarse estos supuestos podrá modificarse el criterio adoptado en su día; en tal caso, estas circunstancias se harán constar en la memoria, indicando la incidencia cuantitativa y cualitativa de la variación sobre las cuentas anuales". Es decir, en los casos en que existan varias alternativas de registro, una vez se opte por la aplicación de un criterio, no se puede cambiar, excepto si se han alterado los supuestos que motivaron su elección. El tratamiento contable de estos cambios está desarrollado en los dos primeros párrafos de la norma de registro y valoración 22ª, según la cual cuando se produzca un cambio de criterio contable, siempre de acuerdo con lo establecido en el principio de uniformidad, se aplicará de forma retroactiva y su efecto se calculará desde el ejercicio más antiguo para el que se disponga de Directora Editorial: Sol Mena del Río. Redacción: Leire Campo Canibe, Ana Belén Pereiro Mato, Laura Saez Anthonisen. Quantor Director Comercial: Luis Ortiz Olmeda. G Jefa de Sección Contable: Mónica Ollobarren Galaz. Quantorcontable.106 setiembre 2012 - 2 R U P O F R A N C I S L E F E B V R E información. Este cambio motivará el correspondiente ajuste por el efecto acumulado de las variaciones de los activos y pasivos en el saldo inicial del patrimonio neto del ejercicio más antiguo presentado, así como la modificación de las cifras afectadas en la información comparativa de los ejercicios a los que le afecte el cambio. Por tanto, el cambio de criterio contable se realizará de forma retroactiva, es decir, se aplicará la nueva política contable a transacciones, otros eventos y condiciones, como si ésta se hubiera aplicado siempre, por lo que los ajustes contables además de modificar las cuentas de activos y pasivo correspondiente, implicarán un cargo o abono a una cuenta de reservas, en lugar de a resultados extraordinarios como indicaba el PGC de 1990. Entendemos que la problemática que trae la aplicación retroactiva de los cambios de criterio es la modificación de la cifra del patrimonio neto inicial, afectando al patrimonio neto final del ejercicio cuyas cuentas anuales ya habrían estado aprobadas, en su caso, por los socios de la sociedad. Hay que tener en cuenta que la aplicación retroactiva desde el ejercicio más antiguo para el que se disponga de información hace modificar el patrimonio de todos los años anteriores afectados por el cambio de criterio, además de cambiar las cifras de las partidas afectadas de los documentos que componen las cuentas anuales y cuya información sea comparativa (Balance de Situación, Cuenta de Pérdidas y Ganancias, Estado de Cambios en el Patrimonio Neto, Estado de Flujos de Efectivo y la información que corresponda de la Memoria). Por último, un aspecto importante que debemos tener en cuenta es que en el apartado de la Memoria "Bases de presentación de las Cuentas Anuales" se deberá informar detalladamente de los cambios de criterio producidos y los efectos que tiene sobre las Cuentas. Se explicarán detalladamente los ajustes por cambios en criterios contables realizados en el ejercicio. En particular, deberá suministrarse información sobre: - Naturaleza y descripción del cambio producido y las razones por las cuales el cambio permite una información más fiable y relevante. Aplicación retroactiva de los cambios de criterio Información en la Memoria - Importe de la corrección para cada una de las partidas que correspondan de los documentos que integran las Cuentas Anuales, afectadas en cada uno de los ejercicios presentados a efectos comparativos, y - Si la aplicación retroactiva fuera impracticable, se informará sobre tal hecho, las circunstancias que lo explican y desde cuándo se ha aplicado el cambio en el criterio contable. Cuando el cambio de criterio se deba a la aplicación de una nueva norma, se indicará y se estará a lo dispuesto en la misma, informando de su efecto sobre ejercicios futuros. En este sentido, no será necesario incluir información comparativa en este apartado de la Memoria. Uno de los problemas que puede presentar la aplicación retroactiva es la imposibilidad en ocasiones de retroceder en los cálculos y determinar cuantitativamente los ajustes de cada periodo afectado, debido, por ejemplo, a la falta de información cuantitativa para poder hacerlo. El Plan General de Contabilidad no matiza cuándo se considera inaplicable de forma retroactiva el cambio de un criterio; para ello debemos acudir a la NIC 8, "Políticas contables, cambios en las estimaciones contables y errores", donde se establece que la aplicación de un requisito será impracticable cuando la entidad no pueda aplicarlo tras efectuar todos los esfuerzos razonables para hacerlo. Para un ejercicio anterior en particular, será impracticable aplicar un cambio en una política contable retroactivamente o realizar una reexpresión retroactiva para corregir un error si: Supuestos de inaplicabilidad retroactiva del cambio de un criterio - Los efectos de la aplicación o de la reexpresión retroactivas no son determinables; - La aplicación o la reexpresión retroactivas implican establecer suposiciones acerca de cuáles hubieran podido ser las intenciones de la Dirección en ese ejercicio; Quantorcontable.106 setiembre 2012 - 3 - La aplicación o la reexpresión retroactivas requieren estimaciones de importes significativos, y resulta imposible distinguir objetivamente información de tales estimaciones que: * Suministre evidencia de las circunstancias que existían en la fecha o fechas en que tales importes fueron reconocidos, valorados o fue revelada la correspondiente información; y * Hubiera estado disponible cuando los estados financieros de los ejercicios anteriores fueron formulados. Efectos de un cambio de criterio en el patrimonio neto Por último, debemos reflexionar sobre los efectos que un cambio de criterio puede producir en el patrimonio neto de ejercicios anteriores. Cabe recordar que en el patrimonio neto se incluyen las aportaciones realizadas, ya sea en el momento de su constitución o en otros posteriores, por sus socios o propietarios, que no tengan la consideración de pasivos, así como los resultados acumulados u otras variaciones que le afecten. Es decir, además de los fondos propios, se incluyen las variaciones que pudieran surgir, por ejemplo, por un cambio de criterio contable. En este sentido hay que decir que desde el punto de vista formal, los socios de la empresa verán afectados el patrimonio neto de los ejercicios ya aprobados, lo cual podría hacer pensar en la posibilidad de tener que reformular aquellas Cuentas Anuales afectadas por los cambios. Para aclarar este último aspecto, el Instituto de Contabilidad y Auditoría de Cuentas (ICAC) en su BOICAC Nº 86/2011 Consulta 3 responde a la cuestión "sobre si la subsanación de un error contable implica la reformulación de cuentas anuales." QCD 2011/352722 Dado que como veremos en la presente exposición, el tratamiento contable de los errores es el mismo que para los cambios de criterios, entendemos que la consulta del ICAC mencionada es extensible a ambos casos. La respuesta que da el ICAC sobre esta cuestión es la siguiente: Criterio del ICAC "La norma de registro y valoración 22ª. "Cambios en criterios contables, errores y estimaciones contables" recogida en la segunda parte del Plan General de Contabilidad (PGC), aprobado por el Real Decreto 1514/2007, de 16 de noviembre, señala que los errores contables incurridos en ejercicios anteriores se subsanarán en el ejercicio en que se detecten, contabilizando el ajuste en una partida de reservas por el efecto acumulado de las variaciones de los activos y pasivos que ponga de manifiesto la subsanación del error. Asimismo, la empresa modificará las cifras de la información comparativa e incorporará la correspondiente información en la memoria de las cuentas anuales. Adicionalmente, la Norma de elaboración de las cuentas anuales (NECA) nº 8 "Estado de cambios en el patrimonio neto", establece lo siguiente: "(…) Cuando se advierta un error en el ejercicio a que se refieren las cuentas anuales que corresponda a un ejercicio anterior al comparativo, se informará en la memoria, e incluirá el correspondiente ajuste en el epígrafe A.II. del Estado total de cambios en el patrimonio neto, de forma que el patrimonio inicial de dicho ejercicio comparativo será objeto de modificación en aras de recoger la rectificación del error. En el supuesto de que el error corresponda al ejercicio comparativo dicho ajuste se incluirá en el epígrafe C.II. del Estado total de cambios en el patrimonio neto.(…)" Por su parte, la reformulación de cuentas es un hecho excepcional previsto en el artículo 38 c) del Código de Comercio y en el Marco Conceptual de la Contabilidad del PGC que, al desarrollar el principio de prudencia, dispone: "Excepcionalmente, si los riesgos se conocieran entre la formulación y antes de la aprobación de las cuentas anuales y afectaran de forma muy significativa a la imagen fiel, las cuentas anuales deberán ser reformuladas". En este mismo sentido se pronuncia el PGC en su introducción al señalar: "Esta regla legal relativa a hechos posteriores al cierre del ejercicio, no tiene como objetivo imponer a los administradores una exigencia de reformulación de las cuentas anuales ante cualquier circunstancia significativa que se produzca antes de la aprobación por Quantorcontable.106 setiembre 2012 - 4 el órgano competente. Por el contrario sólo situaciones de carácter excepcional y máxima relevancia en relación con la situación patrimonial de la empresa, de riesgos que aunque conocidos con posterioridad existieran en la fecha de cierre de las cuentas anuales, deberían llevar a una reformulación de éstas. Dicha reformulación debería producirse con carácter general hasta el momento en que se ponga en marcha el proceso que lleva a la aprobación de las mismas." En definitiva, con carácter general, los errores contables deben subsanarse en el ejercicio en que se detectan, debiendo reflejarse la citada rectificación en las Cuentas Anuales de dicho ejercicio. Para una mejor interpretación, a continuación exponemos un ejemplo práctico: Una empresa cambia del método FIFO para valorar las existencias al método PMP, al considerar que la coyuntura es distinta y que se estima que el criterio del precio medio ponderado refleja mejor la imagen fiel de patrimonio, de la situación financiera y de los resultados de sus operaciones. El cambio se produce en el ejercicio X1. En el ejercicio X0, las existencias iniciales (de acuerdo con el FIFO) eran de 100 u.m. Se realizaron compras por 1.000 u.m. y salen existencias por un valor (criterio FIFO) de 900 u.m. Si en ejercicios anteriores se hubiera aplicado el método PMP, las existencias iniciales del ejercicio X0 serían de 130 u.m. y el valor de las salidas de existencias (criterio PMP) hubiera sido de 850 u.m. Veremos cuál es el tratamiento del cambio contable en los estados financieros del ejercicio X1. El movimiento en las cuentas de existencias en el ejercicio X0, de acuerdo con los dos criterios habría sido: PMP FIFO Existencias iniciales 100 130 Compras 1.000 1.000 Salidas -900 850 200 280 Existencias finales Ejemplo práctico Por lo tanto, el efecto del cambio en las existencias iniciales del ejercicio X1 es de 80 u.m. El ajuste al inicio del ejercicio X1, con cuentas de reservas sería: 80 (300) Existencias a (113) Reservas voluntarias 80 Si se presentasen estados comparativos de los ejercicios X0 y X1, tanto el PGC como la NIC 8 exigen adaptar los importes del ejercicio X0 para permitir la comparabilidad. Las partidas del Balance y de la Cuenta de Pérdidas y Ganancias que se verían afectadas por el cambio de criterio, son las siguientes: En el Balance a 31-12-X0: Existencias +80 (siendo el saldo de 280 u.m.) Reservas +30 Resultados del ejercicio +50 En la Cuenta de resultados Gastos -50 Últimos criterios de la Administración Tratamiento contable de una ampliación de capital por compensación de créditos. Contabilidad. QC 2012/66086 Consulta del ICAC n.º 4 del BOICAC 89 Últimos criterios de la Administración La consulta versa sobre el tratamiento contable de una ampliación de capital por compensación de créditos cuando al variar las circunstancias del mercado, el valor Quantorcontable.106 setiembre 2012 - 5 en libros del préstamo, contabilizado por la sociedad prestamista y prestataria aplicando el criterio del coste amortizado, es significativamente superior a su valor razonable. Se plantean varias cuestiones sobre las que el ICAC realiza las siguientes precisiones: Ampliación de capital por compensación de créditos - La prestataria reconocerá un incremento de sus fondos propios por el valor razonable de la deuda que se da de baja, y contabilizará un ingreso en la Cuenta de Pérdidas y Ganancias. - La sociedad prestamista registrará los instrumentos de patrimonio recibidos por el valor razonable de la contrapartida entregada y, en su caso, reconocerá la correspondiente pérdida, salvo que el deterioro de valor del activo ya se hubiera contabilizado en la sociedad aportante en aplicación del criterio del coste amortizado. - En el supuesto de préstamos participativos o si las sociedades que intervienen en la operación son empresas del grupo, los criterios anteriormente expuestos no varían. Tratamiento contable del gasto por el Impuesto sobre beneficios en una operación de compraventa de un inmovilizado entre empresas del grupo QC 2012/66085 Consulta del ICAC n.º 5 del BOICAC 89 Compraventa de inmovilizado entre empresas del grupo La consulta plantea el tratamiento contable del gasto por el Impuesto sobre beneficios en una operación de compraventa de un inmovilizado entre empresas del grupo que tributan en régimen de consolidación fiscal, en la cual la sociedad dependiente, vendedora, ha obtenido un beneficio que ha reconocido en la Cuenta de Pérdidas y Ganancias. Según el ICAC, será la sociedad dependiente, que contabilizó el beneficio, la que deberá reconocer en sus Cuentas Anuales individuales el gasto por Impuesto sobre beneficios y el correspondiente pasivo por Impuesto diferido. En cualquier caso, cada sociedad del grupo debe incluir en la Memoria de las Cuentas Anuales, las diferencias permanentes y temporarias surgidas como consecuencia de la aplicación del régimen de consolidación fiscal, señalando para las temporarias el ejercicio en que se originaron y el momento en que se produce su reversión. Avance normativo Normas estatales Resolución de 16 de julio de 2012 RD 1082/2012 Avance normativo Normas estatales Resolución de 16 de julio de 2012, de la Dirección General de Tributos, en relación con la limitación en la deducibilidad de gastos financieros en el Impuesto sobre Sociedades. QC 2012/139603 La presente Resolución establece los criterios interpretativos necesarios que proporcionen seguridad jurídica en la aplicación práctica de la modificación que del artículo 20 del TRLIS efectuó el Real Decreto-Ley 12/2012, de 30 de marzo, por el que se introducen diversas medidas tributarias y administrativas dirigidas a la reducción del déficit público. Esa nueva redacción del artículo 20 supone una limitación general en la deducción de gastos financieros, que se convierte en la práctica en una regla de imputación temporal específica, permitiendo la deducción en ejercicios futuros de manera similar a la compensación de bases imponibles negativas. Real Decreto 1082/2012, de 13 de julio, por el que se aprueba el Reglamento de desarrollo de la Ley 35/2003, de 4 de noviembre, de Instituciones de Inversión Colectiva. QC 2012/146074 El presente Real Decreto aprueba el Reglamento de desarrollo de la Ley 35/2003, de 4 de noviembre, de Instituciones de Inversión Colectiva y deroga el anterior Reglamento, aprobado por el Real Decreto 1309/2005, de 4 de noviembre. El Reglamento está estructurado de la siguiente manera: - Título preliminar. Ámbito de aplicación, concepto, forma y clases. Quantorcontable.106 setiembre 2012 - 6 - Título I. Forma jurídica de las Instituciones de Inversión Colectiva. Avance normativo * Capítulo I. Fondos de inversión. Normas estatales * Capítulo II. Sociedades de inversión. Circular 1/2012 - Título II. Disposiciones comunes. RD-Ley 24/2012 * Capítulo I. Condiciones de acceso y ejercicio de la actividad. * Capítulo II. Comercialización transfronteriza de acciones y participaciones de IIC. * Capítulo III. Información, publicidad y contabilidad. * Capítulo IV. Normas sobre disolución, liquidación, transformación, fusión y escisión de Instituciones de Inversión Colectiva. - Título III. Clases de Instituciones de Inversión Colectiva. * Capítulo I. Instituciones de Inversión Colectiva de carácter financiero. (Contiene 5 Secciones) * Capítulo II. Instituciones de Inversión Colectiva de carácter no financiero. (Contiene 2 Secciones) - Título IV. Sociedades gestoras de Instituciones de Inversión Colectiva. * Capítulo I. Concepto y objeto social. * Capítulo II. Condiciones de acceso a la actividad. * Capítulo III. Condiciones de ejercicio. * Capítulo IV. Actuación transfronteriza. - Título V. Depositario. - Título VI. Normas de conducta y conflictos de intereses. - Una Disposición Adicional. - Cuatro Disposiciones Transitorias. - Una Disposición Final. Circular 1/2012, de 26 de julio, de la Comisión Nacional del Mercado de Valores, por la que se modifica la Circular 6/2010, de 21 de diciembre, sobre operaciones con instrumentos derivados y de otros aspectos operativos de las Instituciones de Inversión Colectiva; la Circular 4/2008, de 11 de septiembre, sobre el contenido de los informes trimestrales, semestral y anual de las Instituciones de Inversión Colectiva y del estado de posición; y la Circular 3/2006, de 26 de octubre, sobre folletos explicativos de las Instituciones de Inversión Colectiva. QC 2012/158548 El pasado 28 de marzo fueron publicadas por ESMA las Directrices sobre medición de riesgos y estimación de la exposición global de ciertos tipos de OICVM estructuradas en las que se definen criterios adicionales para la aplicación de la metodología del compromiso a las Instituciones de Inversión Colectiva. La presente Circular tiene como objetivo incorporar estos desarrollos a nuestra normativa. Asimismo introduce una serie de modificaciones que tienen por objeto adecuar y actualizar el marco normativo a las nuevas exigencias y circunstancias de los mercados así como a la naturaleza de determinadas IIC. Real Decreto-ley 24/2012, de 31 de agosto, de reestructuración y resolución de entidades de crédito. QC 2012/180294 El presente Real Decreto-ley tiene por objeto regular los procesos de actuación temprana, reestructuración y resolución de entidades de crédito, así como establecer el régimen jurídico del Fondo de Reestructuración Ordenada Bancaria y su marco general de actuación, con la finalidad de proteger la estabilidad del sistema financiero minimizando el uso de recursos públicos. Quantorcontable.106 setiembre 2012 - 7 Normas forales Bizkaia Orden Foral 2313/2012, de 20 de agosto, por la que se aprueban los modelos 322 de autoliquidación mensual, modelo individual, y 353 de autoliquidación mensual, modelo agregado, correspondientes al Régimen especial del Grupo de Entidades en el Impuesto sobre el Valor Añadido, y su presentación telemática. (BOB de 29 de agosto). QC 2012/176798 Orden Foral 2312/2012, de 20 de agosto, por la que se aprueba el modelo 309 de autoliquidación no periódica del Impuesto sobre el Valor Añadido. (BOB de 29 de agosto). QC 2012/176797 Orden Foral 2311/2012, de 20 de agosto, por la que se aprueba el modelo 308 de solicitud de devolución régimen especial recargo de equivalencia, artículo 30 bis del Reglamento del Impuesto sobre el Valor Añadido y sujetos pasivos ocasionales del Impuesto sobre el Valor Añadido, y su presentación telemática. (BOB de 29 de agosto). QC 2012/176800 Avance normativo Normas forales Bizkaia OF 2313/2012 OF 2312/2012 OF 2311/2012 OF 2310/2012 DF Normativo 5/2012 Gipuzkoa DF-Norma 4/2012 OF 844/2012 Navarra DFLeg 2/2012 Orden Foral 2310/2012, de 20 de agosto, por la que se aprueba el modelo 303 de autoliquidación del Impuesto sobre el Valor Añadido y su presentación telemática. (BOB de 29 de agosto). QC 2012/176799 Decreto Foral Normativo 5/2012, de 4 de septiembre, por el que se modifica la Norma Foral 7/1994, de 9 de noviembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido. (BOB de 6 de septiembre). QC 2012/183481 Gipuzkoa Decreto Foral-Norma 4/2012, de 28 de agosto, por el que se modifican el Impuesto sobre el Valor Añadido y el Impuesto Especial sobre las Labores del Tabaco. (BOG de 31 de agosto). QC 2012/179181 Orden Foral 844/2012, de 6 de septiembre, por la que se aprueban los modelos 300, 310, 320, 330 y 370 de declaración del Impuesto sobre el Valor Añadido. (BOG de 10 de septiembre). QC 2012/185828 Navarra Decreto Foral Legislativo 2/2012, de 25 de julio, de Armonización Tributaria, por el que se modifica la Ley Foral 19/1992, de 30 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido. (BON de 31 de julio). QC 2012/153363 Quantorcontable.106 setiembre 2012 - 8 Boletín contable Quantor Impreso en España Depósito Legal: BI-2855-02 Franqueo concertado: 01/2747 Edita: Grupo Editorial El Derecho y Quantor, S.L. ISSN: 1989-5100 Imprime: Gestingraf Todos los derechos reservados. 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