Auditoría - World Bank
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Manual de
Contabilidad
Informes
Financierosy
Auditoría
Filiaical Accounting, Reporting and Auditing Hanldbook
(FARAH)
PRIMERA EDICIÓN
OFICINA DEL DIRECTOR
DEPARTAMENTO DE PRESTAMOS
Banco Mundial
Enero de 1995
Manual de
Contabilidad
Informes
Financierosy
Auditoría
PRIMERA EDICIÓN
OFICINA DEL DIRECTOR
DEPARTAMENTO DE PRESTAMOS
Banco Mundial
Enero 1995
LISTA DE SIGLAS
ACTCO
BIRF
IASC
IDA
IFAC
INTOSAI
ISA
LATPS
NIA
NIC
PCGA
PEPS
SA
SAR
SECAL
SOE
UEPS
División de Contabilidad Central y Operacional del Banco Mundial
Banco Intemacional de Reconstrucción y Fomento, Banco Mundial
Comité de Normas Internacionales de Contabilidad
Asociación Internacional de Fomento
Federación Internacional de Contadores
Organización Internacional de Instituciones Superiores de Auditoría
Institución Superior de Auditoría
Unidad de Modernización del Sector Público del Departamento de
Latinoamérica y el Caribe del Banco Mundial
Normas Internacionales de Auditoría
Normas Internacionales de Contabilidad
Principios de Contabilidad Generalmente Aceptados
Sistema de control de inventario de Primeras Entradas, Primeras Salidas
Cuenta Especial (para depósito de fondos provenientes de préstamos del BIRF o la IDA)
Informe de Evaluación Inicial
Préstamo de Ajuste Estructural
Certificación de Gastos, Certificado de Gastos
Sistema de control de inventario de Ultimas Entradas, Primeras Salidas
Este documento fue traducido al Castellano por el Equipo de Respondabilidad de LATPS, con la colaboración de
Gennán Escobar.
ii
TABLA DE CONTENIDOS
Lista de Siglas
ii
Prefacio a la Versión en Inglés
v
I.
Introducción
1
II.
Evaluación del Proyecto
5
III.
Ejecución del Proyecto
17
IV.
Informes Financieros
23
V.
Cumplimiento con los Requisitos de Auditoría
31
VI.
Evaluación de la Respondabilidad Financiera del País
43
51
ANEXOS
VII.
Evaluación de Proyectos:
ANEXO
ANEXO
ANEXO
ANEXO
ANEXO
I:
I-1:
II:
III:
IV:
ANEXO V:
ANEXO VI:
Normas de Contabilidad
Revisión de las Normas de Contabilidad
Resumen de las Normas Internacionales de Contabilidad de IASC
Providencias de Contabilidad y Auditoria para Operaciones de Ajuste
Revisión de los Sistemas de Administración Financiera y de Contabilidad
para Entidades Ejecutoras de Proyectos Generadores de Ingresos
Revisión de los Sistemas de Administración Financiera y de Contabilidad
para Entidades Ejecutoras de Proyectos No Generadores de Ingresos
Contabilidad Sectorial
53
59
65
73
75
85
89
Ejecución de Proyectos:
ANEXO VII:
ANEXO VIII:
ANEXO IX:
ANEXO X:
Revisión de los Estados de Gastos Realizada por los Gerentes de Proyecto (TMs)
Uso de Infomiación Financiera para Supervisar
la Ejecución Física del Proyecto
Formato para Cartas:
Recordatorio Anual al Prestatario Sobre el Requisito de Nombrar Auditores
Recordatorio al Prestatario Sobre el Requisito de Envio Oportuno del Informe
Aviso al Prestatario Sobre la Falta de Recepción de los Informes de Auditoria
Acuse de Recibo del Inforne de Auditoria
Guias para la Revisión de Escritorio del Informe de Auditoria
93
95
97
98
99
100
101
Informes Financieros:
Elementos de los Estados Financieros
- Ejemplo de Partes de los Estados Financieros de una Institución
Ejecutora de un Proyecto (páginas ejemplo 1-8)
Ejemplo del Estado Financiero del Proyecto con un SOE Integrado
ANEXO XIm:
(páginas ejemplo 1-6)
para el Estado de la Cuenta Especial
Formato
ANEXO XIV:
ANEXO XI:
ANEXO XII:
iii
105
109
117
123
Cumplimiento con Requisitos de Auditoría:
ANEXO XV:
Normas Internacionales de Auditoría,
Resumen y Perspectivas del Sector Público
Normas de Auditoría de la Organización Internacional de
ANEXO XVI:
Instituciones Superiores de Auditoría (INTOSAI)
ANEXO XVII: Revisión de las Firmas de Auditoría - Cuestionario Preliminar
ANEXO XVfII: Guía para los Auditores: Términos de Referencia y Carta de Compromiso
Modelos de Términos de Referencia para la Auditoría de
ANEXO XIX:
los Estados Financieros de Proyectos
Ejemplo de una Carta de Compromiso de Auditoría
ANEXO XX:
ANEXO XXI:
Modelos de Inforrnes de Auditoría:
Opinión Sin Salvedades: para una Organización
Estado Financiero de Proyecto incluyendo SOE
Cuenta Especial
Opiniones Con Salvedades
ANEXO XXI
Bosquejo de una Carta de Gerencia
ANEXO XXII Términos de Referencia par a la Revisión de
las Providencias del Gobierno para Contabilidad y Auditoria
Iv
125
135
139
143
147
151
153
154
155
156
159
161
PREFACIO A LA VERSIÓN EN INGLÉS
Este Manual de Finanzas, Contabilidad, Informes y Auditoría (FARAH, por sus siglas en inglés) muestra
las prácticas adecuadas para facilitar la ejecución de las políticas y procedimientos operacionales del Manual
Operativo del Banco Mundial. Su propósito principal es proveer guías en dichas áreas a los Gerentes de Proyecto
del Banco. El manual también será una guía muy útil para los prestatarios del Banco y las entidades ejecutoras de
proyectos financiados por el Banco. FARAH provee la infornación suficiente para comprender el papel que juega
la administración financiera en la administración de proyectos y la importancia de los distintos elementos, desde el
diseño de los sistemas contables, la relación entre la información financiera y los distintos indicadores clave para
objetivos y reportes financieros, hasta las auditorías. En un mundo de recursos financieros escasos y proyectos
complejos, es imperativo que el sistema de administración financiera de un proyecto o una entidad ejecutora sea lo
suficientemente fuerte para proveer información oportuna, confiable y útil para la respondabilidad y la toma de
decisiones.
La contabilidad y la auditoría son elementos fundamentales de la mayordomía -alcanzar los mayores beneficios para los fondos invertidos. Esto implica una integración de disciplinas financieras y programáticas para
administrar recursos escasos con el propósito de alcanzar metas comunes. Desde el diseño inicial del proyecto
hasta la culminación del mismo, todos los elementos de la buena administración trabajan juntos para contribuir a
la buena administración y para mejorar la ejecución del proyecto y aumentar los beneficios derivados de éste.
El manual debe ser visto como una guía solamente, ya que no cubre todos los sistemas ni prescribe soluciones específicas para problemas particulares. El uso del manual debe acompañarse con consultas al personal de
contadores y consultores calificados del Banco para aquellos aspectos que requieran un juicio profesional. Sin
embargo, el manual provee a los profesionales en ramas distintas a la Contaduría con un marco de referencia para
una visión inicial de la capacidad del prestatario en administración financiera, hacer evaluaciones preliminares
sobre las fortalezas y debilidades, y más importante, reconocer cuando necesiten ayuda profesional. Esto es especialmente importante para economías en transición que no están familiarizadas con las técnicas financieras requeridas en las economías de mercado, los proyectos generadores de ingresos, y otras situaciones complejas en las
que la administración financiera es un problema -o simplemente no existe.
El manual FARAH ha sido preparado por la División de Contabilidad Central y Operacional (ACTCO,
por sus siglas en inglés), siendo su autor principal George Russell (Asesor Financiero), con asistencia de Margaret Bartel (Consultora). Se basa en lineamientos publicados por el Comité Internacional de Normas de Contabilidad (IASC), la Federación Internacional de Contadores (IFAC), y la Organización Internacional de Instituciones
Superiores de Auditoría (INTOSAI), cuyas normas de contabilidad y auditoría son apoyadas por el Banco. El
manual también incorpora lineamientos previamente emitidos como Notas de Política de los Paises, Información
Financiera y Auditoría de Proyectos Financiados por el Banco Mundial en las Regiones Asiáticas, y trabajo efectuado por el señor Maurice Mould sobre Evaluación de Países. También se tomaron en cuenta los comentarios de
una amplia gama de analistas financieros y otro personal del Banco, entre los cuales sobresalieron los señores
Randolph Andersen, José Collell y Albert Kennefick.
ACTCO es responsable por políticas y lineamientos sobre temas de contabilidad y auditoría.
Michael E. Ruddy
Director
Departamento de Contabilidad
Enero de 1995
v
-
1
CAPITULO 1; INTrRODUCCIÓN
1
1: INTRODUCCIÓN
1.01 De conformidad con su Convenio Constitutivo, el Banco Mundial (el Banco) debe asegurarse que los recursos de los préstamosl sean utilizados con eficiencia y economía, y únicamente
con los fines para los cuales se ha concedido el
financiamiento, según lo establecido en los contratos de préstamo. El cumplimiento de esta responsabilidad fiduciaria es extremadamente importante
para que el Banco mantenga el acceso a los mercados de capitales. Por lo tanto, el Banco (i) requiere que los prestatarios se aseguren que los
sistemas de administración financiera y de contabilidad sean adecuados para garantizar la preparación de información financiera oportuna y confiable; (ii) solicita y revisa los informes que periódicamente se deben presentar por cada operación de crédito; y (iii) normalmente requiere la
verificación de dichos informes financieros por
medio de auditorías periódicas.
1.02 La respondabilidad 2 afecta las relaciones
del Banco con los inversionistas externos y su
habilidad para colocar los créditos, así como la
credibilidad de los países prestatarios para con el
Banco y con sus propios grupos internos interesados. Por respondabilidad entendemos que:
* todo acto o acción debe ser transparente, sujeto a la ley, a sus reglamentos y al juicio prudente;
.
todos los participantes son responsables de
sus propias acciones;
'En este Manual, las referencias a préstamos del Banco
(BIRF) son también una referencia a los créditos de la
Asociación Internacional de Fomento (IDA, por sus
siglas en inglés).
2
N.T. El término en inglés "accountability" se traduce
«respondabilidad", el deber de responder ante una
autoridad superior.
.
todo acto o acción está sujeto a revisiones
(auditorías) imparciales, independientes y
profesionales, y los resultados disponibles a
todos los interesados.
1.03 Los prestatarios necesitan información financiera oportuna y confiable que sirva como un
sistema de alerta para detectar los problemas que
surjan en la ejecución de los proyectos y para tomar las acciones correctivas para resolver las dificultades antes de que éstas se conviertan en problemas mayores. Esto permite a los prestatarios
cumplir mejor sus responsabilidades fiduciarias
ante sus gobiernos, contribuyentes, inversionistas,
beneficiarios, etc.
1.04 Los Gerentes de Proyecto 3 también requieren información financiera para supervisar el
avance del proyecto hacia el cumplimiento de sus
objetivos. La información financiera oportuna y
confiable ayuda, tanto al Banco como al prestatario, en el proceso de toma de decisiones acertadas
para asegurar que se alcancen los objetivos de los
proyectos y que se cumplan los planes acordados
durante la etapa de preparación y evaluación de
los mismos. Un buen sistema de información financiera es vital para mantener un sistema fuerte
de administración financiera. La auditoría independiente de los estados financieros provee confianza y credibilidad al Banco, a sus accionistas y
miembros, así como a terceras personas interesadas, tales como legisladores, ejecutivos y ciudadanos de los países propietarios y financiadores
del Banco.
El término en inglés «Task Manager" se traduce
"Gerente de Proyecto" y se refiere al funcionario del
Banco responsable de la supervisión y ejecución del
proyecto. El término "proyecto" se refiere a cualquier
actividad ejecutada bajo términos de un préstamo
otorgado por el Banco.
3N.T.
2 cAPrIuLo x;
InTRODUCCIóN
1.05 La habilidad del Banco para cumplir con
sus responsabilidades fiduciarias y la habilidad de
los prestatarios para ejecutar exitosamente un
proyecto, están fundamentalmente afectadas por
la calidad del sistema de administración financiera
establecido para la ejecución del proyecto. Esta
calidad debe establecerse desde el inicio del proyecto. Una vez gastados los fondos, es muy dificil
recuperarlos. Sin un control interno fuerte, no se
puede asegurar que los recursos financieros se
están utilizando en forma eficiente y eficaz y únicamnente para los fines del proyecto. Sin un sistema de contabilidad bien diseñado, las transacciones financieras no podrán ser registradas y clasificadas adecuadamente para suministrar información oportuna y útil para la toma de decisiones.
Sin personal idóneo, las transacciones pueden ser
registradas incorrectamente, lo cual puede destruir la confianza y la utilidad de los informes financieros. Un buen sistema de administración financiera facilitará el paso final de verificación y
asegurará la credibilidad que se obtiene a través
de la auditoria. Por otra parte, si una auditoría revela deficiencias importantes en el sistema de
administración financiera, es casi seguro que se ha
perdido parte de los recursos financieros provistos.
1.06 Un buen sistema de administración financiera produce información que reúne ciertas cualidades básica. La información debe ser comprensible para los usuarios; relevante para apoyar las
decisiones; confiable, es decir libre de prejuicios y
errores importantes; y comparable con información de la misma naturaleza. Para que la información sea comparable, las normas de valuación y
presentación de las transacciones y eventos deben
ser aplicadas de manera uniforme dentro de la
empresa, dentro de la industria o sector y a través
del tiempo. La oportunidad es una condición importante para la relevancia de la información. Las
demoras en la presentación de la información, hacen que ésta pierda su importancia y por consiguiente su utilidad.
1.07 El proyecto y la administración financiera
están íntimamente relacionados. El ciclo de la
administración financiera de presupuestación, ejecución, contabilización y presentación de informes, provee el soporte básico para el ciclo de planeación, ejecución, registro de los resultados y
emisión de informes. La administración financiera
apoya la administración de los proyectos ayudando a evitar despilfarros y a conseguir que los recursos se encaminen hacia la terminación exitosa
del proyecto.
1.08 Un elemento clave en el sistema de administración financiera es la preparación de presupuestos, proceso por medio del cual se definen las
implicaciones financieras de las actividades o programas y se asignan los recursos. Para que el presupuesto sea efectivo, debe estar integrado con el
sistema de contabilidad. Si no es así, la administración no recibe la retroalimentación necesaria
para ajustar las actividades planeadas de acuerdo
con los recursos financieros disponibles o esperados. Los problemas en la ejecución de los proyectos pueden pasar inadvertidos hasta que es demasiado tarde o su corrección es muy costosa.
Igualmente, si la contabilidad no está relacionada
con los gastos planeados para el proyecto, la información producida es de limitada utilidad para
la administración del proyecto.
1.09 El sistema de información financiera que
sirve de apoyo a un proyecto debe reflejar las características del mismo. La información financiera
para un proyecto de construcción de una represa
será diferente de la correspondiente a un proyecto
de desarrollo rural, pues enfocan diferentes tipos
de costos y producen diferentes estructuras de
costos. Un buen sistema de administración financiera exige un sólido entendimiento de las operaciones involucradas.
CAPITULO 1: INTRODUCCIÓN
Principales Temas de este Manual
1.10 Capítulo II: Evaluación del Proyecto presenta aquellos aspectos que deben tenerse en
cuenta durante el ciclo de preparación y evaluación del proyecto.
Capítulo m: Ejecución del Proyecto presenta las actividades de supervisión del avance, y
resume las actividades de los Gerentes de Proyecto relacionadas con la supervisión de la responsabilidad financiera de los prestatarios.
Capítulo IV: Información Financiera indica los informes financieros requeridos y la relación entre ellos.
3
Capítulo V: Requisitos de Auditoría presenta los requisitos de auditoría y selección de los
auditores, y proporciona guías relacionadas con el
resultado de las auditorías.
Capítulo VI: Evaluación de la Respondabilidad Financiera del País proporciona guías
sobre los aspectos principales de esta evaluación
1.11 Los usuarios de.este Manual también encontrarán útil el "Glosario de Términos Utilizados
en la Administración Financiera de Proyectos del
Banco" (GP 10.03)
CAPITULO II: EVALUACIÓN DEL PROYECTO
5
II: EVALUACIÓN DEL PROYECTO
2.01 Los objetivos operacionales del Banco
exigen que los prestatarios tengan sistemas de
contabilidad y de control capaces de registrar e
informar fehacientemente sobre las transacciones
financieras. Esta exigencia no es solamente para
cumplir con las obligaciones fiduciarias del Banco, sino, más importante aún, para suministrar la
infomnación de administración financiera que requiere el prestatario para medir y comparar las
expectativas del proyecto con los avances realizados. Estos sistema deben estar operando desde el
inicio del proyecto. Los requerimientos de información financiera bajo el proyecto dependen de
las necesidades del mismo.
procesado sin que se haya establecido un sistema
adecuado.
2.02 Considerando su importancia, la administración financiera debe verse como un aspecto
fundamental desde la iniciación del 'Ciclo del
Proyecto" Debido a que el entomo general de la
respondabilidad en un país afecta la administración financiera de todas las iniciativas de inversión, es importante que el Banco tenga un conocimiento de dicho entomo, incluyendo el conocimiento de las leyes y reglamentos y de las prácticas contables y financieras del país al cual se
piensa dar asistencia. Esta información se debe
obtener a nivel nacional y debe estar disponible a
todo el personal del Banco que la necesite. La
evaluación a nivel nacional se presenta en el capítulo VI de este Manual.
o sistema y procedimientos de control intemo;
* flujo de fondos disponibles para mantener la
administración y operación del proyecto
(incluyendo los fondos del Banco);
* organización del sistema de información, icluida la relación con los indicadores de gestión; y
tión; y
* providencias para auditoría.
2.03 Tan pronto como sea posible, los Gerentes de Proyecto deben revisar la estructura de la
administración financiera de la entidad ejecutora,
teniendo en cuenta el entomo general del país. Si
la estructura actual no es aceptable, la entidad debe estar dispuesta a introducir las modificaciones
necesarias a dicha estructura a tiempo para la ejecución del proyecto. A no ser que esta revisión se
lleve a cabo en el ciclo de preparación, cuando se
necesitan definiciones importantes en la estructura, es probable que el proyecto sea evaluado y
2.04 Por consiguiente, es extremadamente importante que la etapa de evaluación de todo proyecto incluya la revisión de la confianza que se
pueda tener en la estructura de administración financíera y de los controles intemos de la entidad
ejecutora del proyecto que se va a ejecutar. Esta
revisión debe incluir aspectos tales como:
o sistemas de presupuesto y de contabilidad,
incluyendo los principios de contabilidad que
se van a emplear;
2.05 Al evaluar la fortaleza de la estructura de
la administración financiera, se deben evaluar
otros aspectos importantes. Estos aspectos incluyen el tipo de proyecto, (generador o no generador de ingresos), industria o sector involucrado,
entomo legal y normativo, control intemo, y calidad del personal.
2.06 A medida que el diseño del proyecto va
siendo más claro, esta revisión debe ser seguida
por un diseño más detallado de la estructura de
administración y contabilidad financieras, relacionadas directamente con el proyecto propuesto,
incluida la asignación del personal necesario. La
disponibilidad y calidad de los auditores también
debe ser definida en esta etapa.
6
CAPrIULO ll; EVALUACIÓN DEL PROYECTO
Estructura Contable
2.07 La estructura contable debe ser un reflejo
del proyecto mismo. Cuando para fines del proyecto solamente interesa conocer los gastos, y
cuando las fuentes de financiamiento están claramente señaladas en el Informe de Evaluación Inicial (SAR), la estructura de la contabilidad y del
control solo se referirá al financiamiento y gastos.
Pero cuando para fines del proyecto interesa,
además, la organización y las finanzas de la entidad ejecutora del mismo, o se tiene interés en su
desarrollo institucional, entonces el enfoque de la
evaluación de la estructura de la contabilidad se
dirigirá a la entidad ejecutora como un todo. El
enfoque de la evaluación de la estructura global
generalmente tiene lugar en los proyectos generadores de ingresos propios y organizaciones de tipo comercial.
2.08 Los proyectos similares generalmente tienen estructuras de contabilidad similares. Sin embargo, los proyectos varian ampliamente y una
estructura de contabilidad adecuada para un proyecto, puede no serlo para otro. Los problemas
adquirirán diferentes grados de importancia dependiendo del proyecto, por lo tanto se debe tener especial cuidado al evaluar lo adecuado de la
estructura de contabilidad de un proyecto en particular. Existen algunos puntos claves que se deben considerar para todos los proyectos:
1) El sistema de contabilidad debe estar totalmente integrado, en lo posible. con todos los
demás sistemas de administración financiera
(presupuesto, tesorería y administración de
crédito) para garantizar que provee una base
de datos común para la información financiera.
2) Debe existir una interrelación entre las diferentes categorías de costos usadas por el sistema de contabilidad y los insumos necesarios
para ejecutar el proyecto, de acuerdo con lo
establecido en el Informe de Evaluación Ini-
cial (SAR). Esta relación debe ser clara. Los
costos importantes deben ser segregados. Las
agrupaciones de costos deben ser lógicas y los
insumos más importantes deben ser aparentes.
Los costos más importantes deben ser agrupados con el mayor detalle posible. La comparación entre los costos reales y los costos presupuestados según el Informe de Evaluación
Inicial, debe ser claramente establecida.
3) Los costos, e ingresos relacionados con el
Proyecto deben ser agrupados de tal manera
que las fuentes y usos de los fondos puedan
ser fácilmente identificados y relacionados
entre sí. Esta segregación de los costos del
proyecto puede ser dificil cuando éste es parte
de un programa más amplio que está siendo
ejecutado por la entidad. Esta clase de problemas es común en proyectos que no generan
ingresos propios y son desarrollados por el
gobierno.
4) La conexión con el sistema de contabilidad del
gobierno debe ser transparente y se debe determinar el impacto de las regulaciones gubernamentales. Esto es especialmente importante
cuando el proyecto está total o parcialmente
incorporado a una dependencia o departamento del gobierno. Cuando no hay una relación
directa entre las agrupaciones de las cuentas
de la contabilidad del gobierno y las del proyecto, se puede establecer dicha relación por
medio de la apertura de subcategorias de las
cuentas del gobierno.
5) Los costos de las inversiones y gastos recurrentes deben separarse por medio de subcuentas o subcategorías
6) Los sistemas de contabilidad y de presupuesto
deben ser lo más simples posible, y concordantes con las características del proyecto
(Ver cuadro 2.01)
CAPrIuLO II: EVALUACIÓN DEL PROYECTO
7) Los informes financieros periódicos producidos por el sistema de contabilidad deben
comparar los costos incurridos con los costos
proyectados/presupuestados para el periodo y
con el total acumulado para el proyecto a la
fecha.
opor el sistee
8) Los datos financieros producidoseralg
ma deben ser capaces de proveer alguna medición del desempeño, cuando se establece
una conexión con los productos del proyecto.
Los datos financieros y los indicadores de
gestión deben ser definídos en la etapa de
evaluación y deben incorporarse al sistema de
establecido.
financiera
administración
7
Cuadro 2.01
Problemas Presupuestarios en Países en
Vías de Desarrollo
El Gobierno establece sus metas, prioridades y directrices financieras por medio del presupuesto.
Los problemas del presupuesto en los paises en
via de desarrollo se refieren, principalmente, a:
a)
falta de mecanisnsc adecuados de retroalimentación para apoyar la toma de decisiones y garantizar la respondabilidad;
b)
falta de integración del presupuesto con la
contabilidad y con las funciones de admninistración de caja;
c)
falta de cobertura total - p.e. ciertos programas o entidades pueden ser excluidas
del presupuesto;
d)
enfoque de presupuesto para un año en lugar de presupuestos para varios años;
2.09 Independientemente del tipo de proyecto,
sector involucrado o método de desembolso de
fondos, es importante que la organización del
proyecto mantenga registros claros y adecuados
de todas las transacciones del proyecto.
e)
las clasificaciones o categorias del presupuesto no son totalmente útiles para la planeación y control de los gastos,
f
falta de enfoque en las metas y programas;
Se deben mantener documentos de soporte de los
ingresos y gastos. por lo menos hasta un año después de la terminación del proyecto y en todo caso, hasta que se haya terminado la auditoría del
g)
falta de claridad y precisión en la definición
de gastos recurrentes y de desarrollo;
h)
exceso de énfasis en conceptos sofisticados
9) La contabilidad debe llevarse de acuerdo con
principios de contabilidad generalmente
aceptados. El Banco requiere que los principios de contabilidad aplicados estén dentro de
los lineamientos de las Normas Internacionales de Contabilidad (NIC). Toda desviación
importante debe ser claramente identificada
(párrafos 2.15-16).
rnsmo.
2.10 Un alto grado de centralización o descentralización de la estructura de contabilidad de la
entidad ejecutora afectará la administración financiera del proyecto. Las grandes organizaciones
industriales y comerciales, los gobiernos y las
grandes empresas públicas pueden operar con
s n fnan ci
a uedm
sistdems centralis deblicas
ia
toac
cuales
contablidados
disem
ra y dmación,
que están más allá de la capacidad real.
infor.ación generada a nivel operacional, como
ransnútd a
oye
-pormplo ni a vel
por ejemplo a nivel de proyecto, es transmitida a
una ubicación central de proceso. A menos que
este sistema sea adecuadamente diseñado, completamente integrado y altamente computarizado,
se pueden presentar demoras y pérdidas de inforlo cual afecta la oportunidad y la exacti-
8
CAPITULO II; EVALUACIÓN DEL PROYECTO
tud de los informes. Por otra parte, los sistemas
descentralizados, que permiten operaciones financieras localizadas, requieren mayores controles y aumentan las necesidades de personal.
Normas de Contabilidad
2.11 Las normas de contabilidad son guías
formales que especifican cómo se deben registrar
cierto tipo de transacciones o de eventos y qué
tipo de información se debe revelar en los estados
financieros. Las normas se emiten con el propósito de obtener uniformidad en el tratamiento contable y comparabiidad en la información financiera. En cada país, el cuerpo normativo de la contabilidad, las políticas y conceptos generales
adoptados por los organismos profesionales de
contadores, asociaciones y otras autoridades, son
conocidos como Principios de Contabilidad Generalmente Aceptados (PCGA). Estos incluyen las
guías publicadas (frecuentemente en forma de
normas de contabilidad o guías ) lo mismo que algunos procedimientos alternativos. La participación del gobierno en la promulgación de políticas
de contabilidad, normas y requerimientos sobre el
contenido de los estados financieros, varía de un
país a otro, dependiendo frecuentemente del grado de sofisticación de la economía del país. En algunos países, las normas de contabilidad son fijadas principalmente por disposiciones gubernamentales o simplemente están basadas en regulaciones
de carácter tributario.
2.12 La revelación de las normas de contabilidad aplicadas es parte integral de los estados financieros. Los principios y normas de contabilidad proporcionan guías para determinar cómo y
cuándo se reconocen, se valúan, se clasifican, se
registran, se resumen y, finalmente, se informan
las transacciones financieras. Las normas pueden
ser bastante específicas y se pueden aplicar por
medio de una variedad de políticas y métodos.
Por ejemplo, el principio de asociación de los in-
gresos y los costos y gastos necesarios para producirlos (ver Cuadro 2.03).
Cuadro 2.02
Contabilidad Comercial vs.
Contabilidad Gubernamental
El objetivo principal de la contabilidad comercial
es medir los resultados de las operaciones de un
periodo definido y presentar una' visión razonable
de la posición financiera de la empresa. Con un
enfoque especial hacia la producción de ganancias, las entidades comerciales pueden tener sistemas de contabilidad que también pueden suministrar información detallada relacionada con los
costos de un proyecto y de su comportamiento
financiero. En estas condiciones, no se necesitarian cambios o adiciones importantes en el sistema
El objetivo básico de la contabilidad del gobierno
es satisfacer la respondabilidad y los requisitos
administrativos de los funcionarios responsables
de la conducción de las actividades y operaciones
del gobierno. Este objetivo es alcanzado satisfactoriamente por la mayoria de las entidades de
servicios financiadas por el gobierno que tienen
sistemas de contabilidad acoplados con las clasificaciones presupuestales,. que sirven para controlar los gastos reales frente a los gastos presupuestados. Aún cuando la contabilidad del proyecto y
los requerimientos del Banco también están enfocados para garantizar la respondabilidad de los
fondos, se busca además un objetivo más amplio,
como es garantizar una administración fuerte y
detallada del proyecto. Generalmente, el sistema
de contabilidad gubernamental no está diseñado
para garantizar información detallada de la administración y ejecución del proyecto. Por consiguiente, normalmente es más práctico y económico complementar el sistema existente para obtener
la información requerida, en lugar de hacer cambios laboriosos al sistema en uso.
CAPITULO l1: EVALUACIóN DEL PROYECTO
2.13 El método de contabilidad usado puede
tener un efecto importante en los resultados presentados por un proyecto o por una entidad, inclusive pueden duplicar los gastos reconocidos en
un año en particular. En el sector privado, la utilización de un rnétodo diferente de valuación o de
estimación, puede transformar una pérdida en una
ganancia o viceversa (ver cuadro 2.04 sobre la
Contabilidad de Arrendamientos). En el sector
público, un déficit presupuestal puede cubrirse, a
corto plazo, si los gastos se contabilizan cuando
se pagan y no cuando se incurre en ellos. Es muy
importante conocer los métodos y políticas usadas para la preparación de un informe financiero
en particular.
Cuadro 2.03
Principio de Asociación
El inventario es un ejemplo sencillo. Se desembolsa efectivo y se incurre en costos al comprar materia prima y al pagar por la mano de obra usada
para producir un articulo. Estos costos no han sido reconocidos como gastos, sino que se han
capitalizado al tratarse como un activo (es decir,
el inventario). Cuando el articulo es vendido, se
reconoce el costo de producción para asociarlo
con los ingresos recibidos por la venta.
9
Normas de Contabilidad
2.15 En ausencia de normas de contabilidad
promulgadas en el país superiores a las NIC, el
Banco requiere la aplicación de las NIC para el
registro de las transacciones y la presentación de
los estados financieros porque su utilización facilita la comparación entre proyectos y países, asegura la preparación uniforme de los estados financieros, y facilita su interpretación. Sin embargo, el
Banco reconoce,que las prácticas, normas y requerimientos locales no siempre son compatibles
con las NIC. Las dependencias gubernamentales
que actúan como entidades ejecutoras de los proyectos, podrían estar obligadas por ley a seguir
normas de contabilidad que no estén de acuerdo
con las NIC. Cuando haya diferencias importantes
entre las normas nacionales de contabilidad y las
NIC, el Banco requiere que se revelen dichas diferencias, así como su impacto en los estados financieros.
2.16 Las normas de contabilidad tratan asuntos
tales como la contabilidad por los métodos de devengado y de efectivo, equilibrio y razonabilidad,
y controles internos. Éstos son discutidos en el
Anexo I. Una matriz resumen de algunas áreas
importantes para considerar cuando se revisan las
Normas de Contabilidad se muestra como Anexo
1-1. El Anexo II proporciona un resumen de las
Normas Internacionales de Contabilidad. 4
Evaluando el Control Intemo
2.14 Las Normas Intemacionales de Contabili- 2.17 El sistema de control interno incorpora las
dad WIC) han sido desarrolladas por el Comité políticas y procedimientos establecidos por la
adminstraci6n de una entidad para ayudar a al
de Normas Internacionales de Contabilidad
canzar los objetivos y metas propuestas y asegude
normas
en
diferencias
resolver
(IASC) para
contabilidad adoptadas por diferentes paises y pa- rar, en cuanto sea práctico, el desarrollo ordenado
y eficiente de las operaciones, incluyendo la adra armonizar los tratamientor dentes pLa FederacianrIntezacional de Contadores (IFAC) ypor hesión a las políticas administrativas, la salvalo tanto el IASC, está integrada actualmente por guarda de los bienes, la prevención y detección de
11 0 organizaciones profesionales de contadores fraudes y errores, el registro completo, correcto y
110 oranzaioe prfeinae de cotdoeaíses________
4Notas sobre las prácticas contables en la antigua Unión
de más de 80 países.
Soviética y otros bloques están disponible en ACTCO.
10
CAPITULO ll; EVALUACIÓN DEL PROYECTo
Cuadro 2.04
Contabilización de Arrendamientos
Muchas compañías arriendan equipo, a veces para financiarlo y a veces para aumentar la flexibilidad,
especialmente para equipo con una alta tasa de obsolescencia En los Estados Unidos, los arrendamientos que satisfacen criterios especiales (p.e. el periodo del arrendamiento es 75% o más de la vida útil del
equipo, o la propiedad del activo es transferida al arrendatario al final del arrendamiento) deben ser
capitalizadas, o contabilizadas como un "financiamiento (Compañia A, abajo). Esto significa que el activo que está siendo arrendado es registrado y depreciado en los libros del arrendatario v el valor presente
de los pagos por arrendamiento se registran como un pasivo. Otros países, como Francia, no permiten la
capitalización de arrendamientos de tipo de "financiamiento" (Compaiia B, abajo). El efecto de los dos
enfoques - contabilización como capitalización o como financiamiento-- sobre el estado de resultados
se ilustra abajo.
Costo del Equipo
15,000
Vida Útil
5 años
Plazo del Arrendamiento
5 años
Pagos por Arrendamiento
$ 3,800 por año
Observe que el balance general de la Compañía A mostraría un activo de $ 15,000 y un pasivo igual al
comienzo del periodo del arrendamiento. El balance general de la Compañia B no mostraría el arrendamiento.
Estado de Resultados
-
Añio 1 del Plazo del Arrendamiento
Compañía A
20,000
Compañía B
20,000
Personal
Depreciación
Intereses pagados por arrendamiento
Gastos de arrendamiento
Total Gastos
5,000
3.000
1,275e
5,000
--
9.275
3.800
8.800
Ingresos Netos
10.775
11.20
Ingresos
Gstos
---
En este ejemplo, la Compañía A muestra una utilidad menor en el primer año del arrendamiento a pesar
de que la transacción es idéntica. Dependiendo de los términos del arrendamiento, los gastos totales para el plazo del arrendamiento podrían ser los mismos bajo los dos métodos, o podrian ser diferentes.
oportuno de las transacciones y la presentación
oportuna y confiable de información financiera.
Hay dos tipos básicos de control interno: administrativos y de contabilidad. (El anexo II, párrafos.
14-23 trata algunos aspectos importantes de control interno). El control interno administrativo es
más amplio y tiene que ver con el entorno de
control de toda la entidad, incluida la eficiencia de
CAPITULO Il: EVALUACIÓN DEL PROYECTrO
las operaciones y la adhesión a las políticas y procedimientos de la entidad, como por ejemplo, los
procedimientos para contratar el personal, control
de calidad, indicadores de gestión y otros controles estadísticos, como la rotación de los inventarios. Los controles,internos contables, tratan más
directamente de garantizar la salvaguarda de los
bienes y la corrección e integridad de los registros. Los infornes sobre ejecución presupuestaria,
conciliaciones bancarias independientes, y custodia de los cheques en blanco, son ejemplos de
controles internos contables. Un ambiente adecuado de control acompañado de un estrecho
control presupuestario y la auditoria efectiva,
complementan los controles contables específicos
y promueven la respondabilidad sobre el uso de
los recursos.
Personal Idóneo
2.18 La contabilidad tiene que ver con una miríada de transacciones, cada una de las cuales tiene que ser adecuadamente clasificada y registrada.
La idoneidad del personal, su entendimiento de
los conceptos de contabilidad, así como de las
disposiciones legales, es muy importante para
evitar la presentación de información equivocada.
Los Gerentes de Proyecto verifican que el prestatario tenga, en cada una de las unidades ejecutoras, un número adecuado de personal idóneo de
contadores y auxiliares experimentados, de acuerdo con las responsabilidades sobre la contabilidad.
Un punto clave en la idoneidad del personal es su
nivel académico. El personal con formación académica en contabilidad está mejor preparado para
manejar transacciones complejas para las cuales el
tratamiento contable no es siempre evidente;
además, comprenden mejor la importancia de las
pistas de auditoría y los controles internos. La experiencia amplia es también importante, pero en
algunos casos, especialmente en el sector público,
el personal es conocedor de las disposiciones legales, pero poco entienden el por qué de lo que
están haciendo. Esto puede ser aceptable (pero no
11
deseable) a nivel de auxiliares, pero no a nivel
profesional. Obviamente, las entidades más grandes y mas complejas requerirán personal más altamente calificado en la administración financiera.
2.19 La capacitación práctica en el trabajo está
íntimamente relacionada con la educación y la experiencia del personal, especialmente el uso de
programas de educación continuada, para garantizar que el personal se mantenga actualizado y adquiera nuevos conocimientos. El personal debe
ser motivado para que se afilie a las asociaciones
profesionales de contadores y participe de sus
programas de capacitación.
2.20 Finalmente, es importante evaluar cuidadosamente la relación entre la complejidad y responsabilidad del trábajo y la idoneidad de la persona que ocupa el cargo. Una unidad de contabilidad puede tener buenos auxiliares pero carecer
de un jefe que entienda la importancia de la información que debe ser suministrada y del compromiso de entregarla a tiempo y correctamente
presentada. La función de gerencia financiera debe contar con personal en las siguientes áreas:
planeación financiera y presupuestal; sistema de
contabilidad general y de costos; sistemas y procedimientos financieros; y procesamiento de datos
y sistemas de información gerencial. El personal
con funciones de tesoreria debe tener conocimiento de pronósticos de flujos de caja, manejo de cobranzas, relaciones bancarias y administración general de caja.
Tipos de Proyectos y Caracteristicas de
los Sectores
2.21 El Banco apoya principalmente proyectos
de inversión y de ajuste. Algunos proyectos, denominados híbridos son una combinación de los
dos anteriores. Los proyectos de inversión pueden
ser generadores de ingresos propios o no productores de ingresos. En ambos casos, el Banco está
interesado tanto en la segurdad de los activos
12
cAPrruLo ll; EVALUACIÓN
DEL PROYECTO
como en el uso adecuado y eficiente de los fondos
del provecto. Dentro de cada tipo de proyecto,
habrá diferencias importantes entre los sectores
involucrados (financieros, de servicios, industrial
y del sector social) especialmente en relación con
la información financiera requerida para la administración eficiente del proyecto. Estas diferencias
se comentan a continuación. Los proyectos de
ajuste se comentan en los párrafos 4.32-33.
Provectos Generadores de Ingresos
2.22 Los proyectos generadores de ingresos
normnalmente son ejecutados por entidades con
orientación comercial del sector privado o por
entidades del sector público que generan ingresos,
bien por cargos a los consumidores de sus bienes
o servicios o en forma de impuestos. Estas entidades generalmente son organismos autónomos o
semi autónomos con potestad para fijar sus políticas financieras. La entidades de propiedad del
Estado pueden estar obligadas a integrarse a un
plan uniforme de contabilidad nacional. Es importante determinar el status legal de estas entidades
y el grado de autonomía permitido.
2.23 En la evaluación de un proyecto generador de ingresos, se debe tener muy en cuenta la
capacidad financiera actual y futura de la entidad
ejecutora. El sistema de administración financiera
debe ser lo suficientemente fuerte para que se
puedan identificar oportunamente las necesidades
de ingresos adicionales, pérdidas importantes en
costos o ahorros potenciales en costos y gastos.
El sistema debe alertar sobre la necesidad de incrementar las tarifas, así como de la cobertura de
los subsidios otorgados. El Anexo IV proporciona lneamientos para la revisión del sistema de
administración financiera de una entidad generadora de ingresos.
bernamentales. Estos proyectos están bajo la reglamentación y requisitos del gobierno. Los sistemas gubernamentales de presupuesto y contabilidad, generalmente, incluyen excesivas medidas
burocráticas para autorizar un pago, presentan
problemas en el flujo oportuno de los fondos y
demoras en los procesos, causadas por una aparente falta de delegación de responsabilidades. Sin
embargo, es muy importante que las revisiones y
controles existentes en el sistema, no sean suprimidos o modificados, sin que. sean sustituidos por
nuevos sistemas de medición adecuados y sin el
personal entrenado que lo pueda ejecutar. El
Anexo V proporciona lineamientos para la revisión del sistema de administración financiera de
una entidad no generadora de ingresos.
Cuadro 2.05
Consideraciones para Evaluar el Sistema
Financiero de Proyectos Generadores de
Ingresos
*
Requisitos legales de contabilidad e informes
financieros
Situación de la entidad --ente autónomo o
parte del poder ejecutivo
o Politicas y procedimientos de contabilidad en
uso
o Sistemas de gestión y control
.
Sistema centralizado o descentralizado de
contabilidad y de gestión
* Reglamentos financieros
o Administración y control financieros.
*
Proyectos No Generadores de Ingresos
Contabilidad Sectorial
2.24 Lamayorade los proyectosno generado2r24 ingresos
La
son ejeos proyetos ngenedade
res de ingresos son ejecutados por entidades gu
2.25 La administración financiera, incluyendo
los sistemas de contabilidad y de control interno,
pueden variar de una organización a otra y entre
CAPIruLo lil EVALUACIóN
sectores. Cada sector tiene características especiales que se deben reflejar en el sistema de administración financiera. Para aquellos sectores de naturaleza productiva, (generadores de ingresos) tales
como el financiero, de servicios e industriales, el
Banco está generalmente interesado in su estructura de administración financiera, incluyendo el
sistema de contabilidad de la entidad ejecutora
como un todo..
DEL PROYECTO
13
de contabilidad y procedimientos que solamente
pueden cambiarse por medio de otra ley.
Cuadro 2.06
Proyectos Escolares (un ejemplo)
En los proyectos relacionados con escuelas públcas, las partidas presupuestales del gobierno se
desembolsan anualmente mediante un proceso
participativo integral que involucra al Estado, el
2.26 Es importante que se enfoque el diseño de Distrito escolar y a cada -una de las miles de eslos procedimientos de contabilidad dentro de las cuelas locales que serán beneficiadas por el procapacidades reales de la entidad ejecutora del vecto Los fondos otorgados a la localidad son
originales cuando proyecto, explorando enfoques
finalidad
su
públicamente,
,.anunciados
finstaliacó
s
cnsrución delsalonte a
sea necesario. El cuadro 2.06 muestra un ejemplo;
(osrcindsaneaiinls,intlcó
sin embargo, este enfoque requiere de un sistema
una bomba manual, etc.) se hacen de conocis embargo, est eoqede
y
p
e
de contabilidad y de control fuerte a nivel Distrital
Los dosapúblicospo
los fn
custo
y Estatal. El tema específico de la administración
res
que loscros
vistos, generalmendessonsmen
financiera y de contabilidad relativo a cada sector
ViStOS 'generalmente son menores que los costos
d
eS
apoyado por el Banco, requeriría de manuales seaapbaindb
etmdsd¡poet
parados para cada uno. Sin embargo, para este
de confondos adicionaleseeais
en suministrar
lest acordar
pr
aracterísticas
uoSi
adelas
para
paruado
eiaqeetssa
tapria
Manual, algunas de las características principales
tr atd,ameiaqestsenncsro.
de sectores seleccionados se resumen en el Anexo
Se establecen manuales detallados y formularios
vds
sencillos sobre compras, contabilidad e informnes
para uso del Comité local, quien informa a la oficina de educación distrital sobre el avance del
proyecto, incluyendo la disponibilidad de fondos
Entorno Legal y Normativo
El informe sobre el uso de los fondos se mantiene
7 Pa a r
cary ala menudo
de actasde
un libro
es importante entender
n2nciera
libro deenactas
escuela. seEl-exhibe
a la entrada
teleras
nedreel en
pryco.siprat
de proyecto,
nacir del
los
de
firma oshuellas digtl
entomo legal y normativo en el cual opera la enti- también i la
de los
tamnbién incluve la firrna o huellas digitalesdecisiodad ejecutora. El grado de autonomía ejercido
en respaldo de las
eiidadon mniembros del Comité
onoa
det
porlaentidad ejecutora.Elgrao
por la entidad ejecutora determina la facilidad con nes adoptadas Se practican auditorías selectivas
auditoría seguras
por artade
que se puedan hacer los cambios necesarios en los
asegurarse de
por parte de auditores locales, para
fnunier Lamayría
sistmasdedninisracón
la adhesión a los procedimientos establecidos.
sistemas de administración financiera. La mayoría
de los paises tienen leyes comerciales que establecen el entomo legal en el cual operan las empresas. Algunas veces, la estructura de la contabilidad está indicada en la ley. Algunos sectores son
Incorporación en el Informe de Evaluamás regulados que otros y tienen otras normas
ción Inicial
que reemplazan o modifican las leyes mercantiles
básicas. También puede haber diferencias con el
Código Comercial Internacional al establecer las 2.28 El Informe de Evaluación Inicial (SAR)
leyes comerciales locales. Las entidades maneja- incluye una explicación detallada y una evaluación
das por el-Estado pueden tener requisitos legales del sistema de administración financiera y cual-
14
cAPrIuLo ll; EVALUACIÓN
DEL
PRoYEcro
quier otro requerimiento especial para un proyecto en particular. Se refiere al diseño de las cuentas
contables del proyecto, procedimientos requeridos para consolidar la información de varios subproyectos, el uso de Estados de Gastos (SOEs), y
cualquiera otra actividad requerida para asegurar
la respondabilidad. Esto es especialmente importante cuando el proyecto involucra diferentes entidades o unidades ejecutoras y la metodología
para la consolidación del total de los gastos del
proyecto no está claramente definida. El SAR
también delinea el formato de los informes del
proyecto, indicando los informes financieros internos y la frecuencia de su presentación, así como los estados financieros anuales y su auditoría.
ser incluido en el SAR y se incorpora en el contrato de préstamo, si es necesario. En casos extremos, puede ser necesario contratar servicios externos de contabilidad, pero esto deberá ser temporal y dentro de un plan de asistencia técnica para mejorar el sistema de administración financiera
global de la entidad.
Cláusulas sobre Contabilidad y Auditoría
en el Contrato de Préstamo.
2.30 El Banco incluye en todo contrato de
préstamo una o más cláusulas sobre contabilidad,
informes financieros y auditoría, como una forma
de asegurar la respondabilidad por el uso de sus
Cuadro 2.07
Elementos de Administración Financiera para
incluir en el Diseño del Proyecto y
en el Informe de Evaluación Inicial
•
.
Presentación de estados financieros internos y
anuales auditados y formatos sugeridos.
Acuerdo sobre estados financieros .del proyecuo,
asobracióneeas
fintancionsdelpoe
presupuestos del proyecto y clase de inforpresupreuestosde paroyto,payacla den indorcadores claves del desempeño.
• Procedimientos para consolidar informes de
varias entidades, cuando haya más de una unidad involucrada en la ejecución del proyecto.
* Acuerdos para mantener la documentación de
soporte y su acceso a ella.
2.29
. ..
En caso que el sistema de administración
financiera se encuentre débil, el Banco negocia
con el prestatario un plan para su fortalecinmento
y lo incorpora en el Iorme de Evaluación Incial
(SAR). En la medida en que sea necesaria, se
puede suministrar asistencia técnica, bien como
parte del proyecto o como un proyecto de forta.e
o de aó
f
r t
e
separado. Se disefia oportunamente un plan para
fondos. El contrato de préstamo, incluidas la Actas de Acuerdo de Negociación, constituye la
fuente autorizada de todos los requerimientos sobre informes financieros y auditoria.
2.31 Las cláusulas del convenio de préstamo se
usan para asegurar el cumplimiento con las políticas generales del Banco. Los Gerentes de Proyecto, por medio de consultas con el departamento
t,prmdod osla o ldpraet
legal, se aseguran que las cláusulas sobre auditoría, informes financieros o revisiones independientes sobre el avance del proyecto, efectuadas por
expertos, sean adecuadas a las características de
cada proyecto. Una vez que se hayan alcanzado
los requerimientos básicos de respondabilidad, los
requerimientos adicionales de informes no deberán ser onerosos para el prestatario ni para el personal del Banco que en el futuro trate de comprobar el cumplimiento con las cláusulas.
Consideraciones para la Auditoría
2.32 Las bases para una auditoría oportuna y
completa son definidas durante la etapa de disefo
del proyecto. El Gerente de Proyecto debe estar
atento a cualquier consideración legal respecto a
la selección del auditor, incluyendo, cuando sea
pertmente, la exigencia legal de que la auditoría
sea efectuada por un organismo gubernamental de
CAPITULO II: EVALUACIÓN DEL PROYECTO
auditoría y su aceptación por parte del Banco.
Los Gerentes de Proyecto también son responsables de conocer el nivel de desarrollo general de la
contabilidad y la auditoría en el país y su adhesión
a las normas internacionales respectivas. El Gerente de Proyecto obtiene información que le
15
permita determinar si los auditores propuestos
por el prestatario reúnen las cualidades para llevar
a cabo la auditoría, si son independientes y si se
les han suministrado términos de referencia satisfactorios al Banco. Ver más detalles en el Capitulo V de este Manual.
CAPITULO III: EJECUCIlN DEL PROYECTO
17
lii: EJECUCIÓN DEL PROYECTO
3.01 El Gerente de Proyecto es el encargado,
por parte del Banco, de la supervisión del avance
fisico y financiero del proyecto. Por medio de la
integración de técnicas de administración financiera dentro del plan de supervisión del proyecto. el
Gerente encargado aumenta la posibilidad de que
el proyecto sea ejecutado con éxito.
Supervisión del Desempeño
serán suficientes para terminarlo. Asimismo, el
consumo de los recursos financieros no significa
que se estén alcanzando las metas fisicas. Cuando
la información sobre avance fisico y avance financiero se integran, el Gerente de Proyecto y el
prestatario pueden tener una visión más clara del
progreso del proyecto y pueden tomar medidas
adecuadas, según éstas seannecesarias.
Cuadro 3.01
Indicadores Clave
3.02 Un sistema de administración financiera y
de contabilidad bien diseñado, es uno de los puntos clave para la supervisión del desempeño. La
frecuencia, contenido y forma de los informes financieros debe estar íntimamente relacionado con
la necesidades de los usuarios de dicha información. Los prestatarios que están ejecutando un
determinado programa pueden necesitar informes
más frecuentes y más detallados, con el fin de hacer los correctivos necesarios durante la marcha
del proyecto y mantener el control de su ejecucion. Los Gerentes de Proyecto usan la misma
información, pero con mayores intervalos
(trimestralmente en lugar de mensual o semanal),
y con menos detalle.
Un indicador común usado en la construcción de
carreteras, es el costo por milía/ilometro de carretera terminada. Este indicador da una visión
clara de si habrá fondos suficientes para terminar
las millas proyectadas, pero no dice nada sobre la
calidad de dicha carretera. Sin embargo, la combinación de cifras financieras con datos de avance
fisico es más útil para evaluar el progreso del proyecto, que el evaluar los dos aspectos por separado. Tales indicadores de gestión pueden aumentar
la habilidad necesaria para vigilar la respondabilidad financiera del proyecto, así como su desarrolío fisico.
3.03 Independientemente de la frecuencia y nivel de detalle del informe, el desarrollo actual debe compararse con el avance proyectado. Se delos indicadores
ben determinar e informar sobre
cusdeicadors
algunformarsobre los
are
ben deter
de desempeño, algunos de los cuales deben combinar datos sobre avance fisico y financiero.
3.05 Al planear el presupuesto del proyecto, es
los estados financieros y
importante estructurar
demás informes de tal forma que se obtenga información útil para relacionar los datos de avance
fisico con los datos de avance financiero. La
3.04 Ni la información financiera ni los datos
sobre avance fisico pueden, por sí solos, suministrar información suficiente para que el Banco o el
prestatario puedan determinar si el proyecto está
progresando satisfactoriamente. El proyecto puede estar cumpiendo sus metas de avance fisico
pero a un costo que consumirá rápidamente los
recursos financieros, de tal manera que éstos no
atención se debe centrar en uno o dos indicadores
clave y no en innumerables combinaciones. En la
selección de los indicadores clave el Gerente de
Proyecto evalúa cuidadosamente lo adecuado de
la forma de medir la gestión en relación con la
estructura misma del proyecto. Sin embargo, debe
tener cuadado en el uso de indicadores clave Aún
cuando son muy útiles, los indicadores no pueden
18
cAPrIULo ¡II; EJECUCIÓN DEL PROYECTO
reemplazar una buena administración y supervisión del proyecto.
La Supervisión del Desempeño y la
Auditoría
3.06 La naturaleza del proyecto determinará la
relación entre la información financiera y la información operacional. Los proyectos que se
asemejan a las actividades comerciales, se acomodan mas fácilmente hacia el desarrollo de indicadores clave con orientación financiera. El sector
privado puede tener a su disposición indicadores
comparativos. En los proyectos no productores
de ingresos propios es más dificil medir el avance
contra el cumplimiento de los objetivos del proyecto, pero los indicadores clave basados en productividad pueden tener un impacto benéfico sobre la administración general del proyecto.
3.09 Existe una relación muy clara e importante
entre la información financiera interina usada para
la supervisión del desempeño y la auditoría. La
auditoria de los estados financieros anuales debe
confirmar la razonabilidad y confianza de los estados financieros intermedios. Cualquier diferencia importante entre los estados financieros auditados para un período dado y las cifras incluidas
en los estados financieros interinos debe ser reconciliada y explicada.
3.07 Una de las herramientas clave para supervisar el desarrollo del proyecto es un estado financiero que muestre los orígenes y usos de los
fondos proyectados para el período y la acumulación a la fecha, comparado con los porcentaje de
avance en el período y acumulado. En algunos casos esta comparación se puede hacer sobre la base
de los recursos financieros utilizados con relación
a un indicador, como las millas de carretera terminada.
3.08 Una pregunta clave que se debe hacer al
evaluar los estados e informes financieros de un
proyecto, es si los costos parecen razonables o
no, dado el avance del proyecto. Por ejemplo, se
podría esperar que los gastos por salarios en un
proyecto de asistencia técnica del sector de servicios sociales se distribuyan en forma balanceada
durante la vida del proyecto. Si un informe financiero intermedio muestra, en el renglón de salarios, desembolsos desproporcionados de acuerdo
con el tiempo de ejecución del proyecto, el Director y el Gerente del Proyecto se deben centrar en
esta situación e investigar las causas. Puede que
haya una explicación razonable para las variaciones, pero al destacar las excepciones a los resultados esperados, los informes financieros destacan
las áreas donde pueden surgir los problemas.
Supervisión hecha por el Banco
3.10 Los puntos siguientes resumen algunas
guías utilizadas por los Gerentes de Proyecto al
supervisar el cumplimiento con los requisitos sobre informes financieros (capítulo IV de este manual) y de auditoría (capítulo V), durante la ejecución del proyecto.
Duranteel Año
1. Con el Director del Proyecto, hacer seguimiento del mantenimiento de los registros y
de la oportuna presentación de los informes
financieros, incluidos los informes periódicos
no auditados y demás información necesaria
para supervisar la ejecución del proyecto;
2
Asegurarse no sólo de la recepción, sino
tambien de la revisión de los informes financieros periódicos que puedan ser solicitados
para la administración del proyecto. Debe hacerse un seguimiento de los problemas identificados, en especial sobre las salvedades en la
opinión de los auditores y las deficiencias de
control interno incluidas en la carta de gerencia respectiva;
3. Enviar recordatorios sobre el requisito de informes auditados (i) cerca del cierre de fin de
año de la entidad ejecutora, (i) poco antes de
CAPITULO III: EJECUCIÓN DEL PROYECTO
19
la fecha de vencimiento de su presentación al
Banco y (iii) cada 30 días después;
tomadas o propuestas, debe adjuntarse al informe.
4. Enviar al prestatario un breve acuse de recibo
de los informes, junto con una declaración de
que posteriormente se enviarán los comentarios que sean del caso;
4. Notificar por escrito al prestatario, inimediatamente después de la revisión, los problemas
encontrados en la revisión de los estados financieros. Cuando se identifiquen problemas
que no pueden ser tratados por medio de correspondencia, se debe hacer un seguimiento
suisión.to
de.
drantenlas se
niisiones de supervisión.
durante las siguientes
en una
cubiertos
ser
podrían
que
Los asuntos
s s
s
c
punincir lo siguente:
5. Asegurarse que se han hecho los arreglos perestén
tinentes para que los estados financieros
de
pont sean poibleyy' dntr
dispnibes
disponibles tan pronto sea posible dentro del
plazo establecido en el contrato de préstamo.
Estos arreglos deben incluir los acuerdos de
los términos de referencia para la auditoria.
(párrafos 5.39-41)
Alf naldel Añio
1. Asegurarse de la recepción oportuna de los
estados financieros auditados. Estos deben
recibirse dentro del plazo estipulado en el
contrato de préstamo. El plazo no puede ser
mayor de seis meses después del fin del año.
despazo,
después del
Lsiormes reis
.
utiidd
mep
Lsion
2. Hacer revisar los estados financieros auditados (incluyendo SOEs y SAs) dentro de los
30 días siguientes a su recibo, por personal
idóneo del Banco para asegurarse que los informes de los auditores y la información financiera son completos, razonables y cumplen
con los requerimientos del Banco. El pasivo a
favor del Banco, tal como se presenta en los
estados financieros, debe conciliarse con los
registros de desembolsos del Banco. El Anexo
X proporciona lineamientos para la Revisión
de Escritorio de un Informe de Auditoria.
3. Obtener el informe del revisor (cuando la persona que hace la revisión de los informes auditados no es el Gerente de Proyecto) y asegurarse que una copia sea enviada al Jefe de División correspondiente del Banco. La comunicación al prestatario, relacionada con la revisión inicial y los comentarios y las acciones
referencia a salvedades u otros puntos inmportantes del informe de los auditores;
. si se cumplieron todos los requisitos de
información del Banco;
a relación entre los resultados presentados
en los informes y las cláusulas de carácter
financiero del contrato de préstamo;
*
aspectos relacionados con la gestión financiera y control interno, incluyendo comentarios sobre la liquidez de la entidad
ejecutora y sobre otros indicadores financieros; y
* aceptabilidad de la presentación con respecto del uso de los fondos financiados
por el Banco.
.
3.11 Se debe hacer énfasis en la importancia del
cumplimiento oportuno de los requerimientos del
Banco sobre presentación de informes financieros
y de auditoria. Los Gerentes de Proyecto están
atentos a todos aquellos casos de incumplimiento
y problemas de presentación de los estados financieros o informes de auditoria presentados.
3.12 En el caso de atrasos mayores de 60 días
en la presentación de los informes requeridos. el
Jefe de Operaciones del respectivo Sector o País
notificará al prestatario sobre la necesidad de dar
cumplimento a este requisito, solicitando explicaciones por la demora e información sobre las ac-
20
CAPrrULO 1II, EJECUCIÓN DEL PROYECTO
ciones que se estén tomando para remediar el
problema. Cuando, a pesar de las notificaciones,
no se da cumplimiento dentro de los plazos acordados, el Banco tomará las medidas necesarias, a
menos que el Gerente de Proyecto se haya satis-
asegurarse que no se están creando nuevos departamentos o agencias bajo el mismo Ministerio con
el propósito de evitar acciones del Banco por el
incumplimiento de otro departamento o agencia.
fecho de que las acciones propulestas por el pres-
tatario son aceptables para solucionar el problema
dentro de un tiempo razonable.
3.13 Cuando el incumplimiento se refiere a los
procedimientos de Certificaciones de Gastos
(SOE). el Banco notifica al prestatario dentro de
30 días sobre la necesidad de su cumplimiento y
las soluciones aceptables para el Banco. El prestatario tendrá un plazo máximo de tres meses para
dar cumplimiento a los requisitos. después del
cual el Banco no permitirá nuevos desembolsos a
través del sistema de SOE.
3.14 Cuando el personal del Banco considere
necesario conceder una prórroga para el envío de
los estados financieros auditados de la Entidad
Ejecutora y/o del Proyecto, la entidad ejecutora
debe enviar, por separado, el Estado de Solicitudes de Desembolso y el Estado de la Cuenta Especial, dentro de los tres meses adicionales máximos de que trata el punto anterior.
Cuadro 3.01
Indicadores Clave
Un indicador común usado en la construcción de
carreteras, es el costo por rnmuialkilometro de carretera terminada. Este indicador da una visión
clara de si habrá fondos suficientes para terminar
las millas proyectadas, pero no dice nada sobre la
calidad de dicha carretera. Sin embargo, la combinación de cifras financieras con datos de avance
fisico es más útil para evaluar el progreso del proyecto, que el evaluar los dos aspectos por separado. Tales indicadores de gestión pueden aumentar
la habilidad necesaria para vigilar la respondabilidad financiera del proyecto, asi como su desarrolío fisico.
3.17
Cuando la entidad ejecutora no cumpla
3.15 Cuando hay un préstamo que financia varios proyectos, el cumplimiento se evalúa por separado para cada proyecto (ver cuadro 3.02). Por
consiguiente, el Banco puede suspender los desembolsos para el proyecto que no haya dado
cumplimiento y continuar con los desembolsos,
bajo el procedimiento de SOE, para los otros
proyectos que han dado cumplimiento oportuno a
los requerimientos.
con sus compromisos de proporcionar información financiera, el Banco no hará nuevos préstamos para esa entidad, hasta que se obtenga el
cumplimiento. Esto también aplica para la extensión de la fecha de cierre para los proyectos que
estén siendo ejecutados por la entidad.
3.18 Los TMs también deben revisar, durante
* ...
sus misiones, SOEs seleccionados. El Anexo VII
proporciona lineamientos para tales revisiones.
3.16 Los principios descritos arriba pueden ser
ampliados para cubrir situaciones en que, por
ejemplo, el mismo Ministerio del gobierno tiene
dos proyectos separados que son ejecutados por
dos departamentos o agencias distintas, una que
está cumplimiento con los requisitos y otra que
no. Sin embargo, debe ejercerse cuidado para
Sistema de Cumplimiento con Requisitos
de Informes de Auditorca
3.19
El Sistema de Cumplimiento con Requisi-
tos de Informes de Auditoria (ARCS, por sus siglas en inglés) es una parte del sistema de información gerencial y contiene información relacio-
CAPITuLO III: EJECUCIÓN DEL PROYECTO
nada con los informes de auditoría requeridos, fechas para su envio al Banco, y detalles de los
auditores y la calidad de los informes recibidos
(verOD 13.10).
Cuadro 3.02
Un préstamo es hecho al Gobierno A, que tiene
seis gobiemos estatales que participan del présta-
mo. Si uno de los gobiernos estatales incumple
con los requisitos de envío de informes, los desembolsos pueden continuar para los otros cinco
estados que están cumpliendo con sus obligaciones.
Revisión del País
3.20 Cuando exista una- situación de incumplimiento generalizada, el Gerente de Proyecto pro-
21
pone una evaluación del desarrollo de la contabilidad y de la auditoría en el país, tanto en el sector
público como en el privado, por medio del examen de la legislación, las normas técnicas, los
programas de capacitación, el grado de independencia de los auditores, la disponibilidad de personal técnico capacitado, etc. Esta evaluación
puede ser llevada a cabo por el Departamento del
Banco encargado del respectivo país y pueden ser
base para un proyecto separado de asistencia técnica o de un componente de..un proyecto. Además, las revisiones del comportamiento de la cartera de préstamos del país siempre incluyen la capacidad de las entidades ejecutoras de mantener
un sistema de contabilidad adecuado, así como la
de asegurar servicios profesionales de auditoría.
de la Evaluación del País es presenUna
en el Capítulo VI de este Manual.
tada discusión
CAPITULO IV: INFORMES FINANCIEROS
23
IV: INFORMES FINANCIEROS
4.01 Los requerimientos sobre información financiera varían de un proyecto a otro, y se encuentran incorporados en las cláusulas del contrato de préstamo. Los estados financieros reflejan
los efectos financieros de las transacciones, agrupándolas según sus características económicas.
Las normas de contabilidad constituyen el marco
general que se debe seguir en la presentación de
los estados financieros. (ver párrafo 2.15)
4.02 El Banco siempre ha exigido la presentación de estados financieros anuales suministrados
por los prestatarios, en los cuales se presente la
gestión financiera del proyecto durante cada año.
Sin embargo, más recientemente, se ha estado
sintiendo una fuerte necesidad de recibir estados e
informes financieros interinos (trimestrales o semestrales), para ser utilizados como una herramienta para vigilar la ejecución de los proyectos y
su administración en general. Estos informes interinos raramente son sujetos a auditorías independientes, pero su razonabilidad puede ser determinada por medio de su comparación con las cifras
de los informes de fin de año. En el Anexo X se
presentan ejemplos de informes financieros de los
gastos atribuibles a un proyecto hipotético.
4.03 Los informes financieros están basados en
la estructura subyacente en los sistemas de administración financiera y de contabilidad, los cuales
deben ser desarrollados y acordados durante la
etapa de evaluación del proyecto. Los informes
financieros requeridos a los prestatarios se pueden
clasificar en dos grupos, así: (i) los informes financieros de la entidad ejecutora. y (ii) los informes financieros del proyecto. incluyendo los correspondientes a operaciones de ajuste. el estado
de solicitudes de desembolso y el estado de la
cuenta especial. Es importante entender el objetifinancieros.
auno de dichos estados manera
deñdos estal
yo de cada
Todos deben ser diseñados de tal manera que
proporcionen la información necesaria que permita al prestatario administrar el proyecto y al Gerente de Proyecto vigilar el progreso del mismo.
Deben hacerse esfuerzos para consolidar los requisitos de información de manera tal que sean
importantes para la toma de decisiones, pero que
no signifiquen consumo innecesario de tiempo.
Informes financieros de la entidad
ejecutora
4.04 En aq.ueilos proyectos en los cuales la capacidad financiera de la entidad ejecutora es vital
para la ejecución exitosa del proyecto, o cuando
uno de los objetivos del proyecto se relaciona con
el fortalecimiento institucional de la entidad, especialmente en la administración financiera, el
Banco requiere la presentación de informes financieros de la entidad como un todo. Estos informes deben incluir:
Estados financieros básicos
o Balance General
* Estado de Operaciones o de Resultados
y
deo
* Estado de Flujone
* Estado de Flujo de Efectivo (origen y
aplicacion de fondos)
* Notas a los estados financieros
* Información financiera complementaria
El Anexo XM resume los Elementos de los Estados Financieros. La mayoría de los proyectos generadores de ingresos caen dentro de esta categoría.
Balance General
4.05 El balance general es una fotografia financiera tomada en un momento determinado, y
que se utiliza para evaluar la condición financiera
global de la entidad a una fecha determinada. Los
elementos directamente relacionados con la evafinanciera en el balance geluación de la situaciónlos
pasivos y el patrimonio.
neral son los activos,
Elbanegerlporcnaifiac6sbe
l balance general proporciona información sobre
los recursos actualmente disponibles para el desarrollo futuro de las operaciones de la entidad.
24
CAPITULO Iv; INFORMES
FINANCIEROS
También proporciona información sobre las
fuentes de recursos usados para adquirir los activos, indicando, por ejemplo, si tales refcursos
provienen de financiamiento externo o d. incrementos en el patrimonio.
4.06 Un balance general normalmente es preparado a la fecha de cierre del período y debe proporcionar detalles de los activos (fijos, corrientes
y otros), pasivos (cuentas por pagar, obligaciones
a corto y a largo plazo), y el patrimonio (capital,
ganancias acumuladas o déficit). Cuando sea pOsible, el balance general debe ser presentado de tal
manera que se destaquen las características importantes, tales como la estructura del patrimonio,
la posición corriente, la composición de las reservas y la naturaleza y negocios de la entidad. Las
Normas Intemacionales de Contabilidad requieren
la presentación de cifras comparativas con el período inmediatamente anterior.
Estado de Resultados o de Operaciones
4.07 El estado de resultados o de operaciones
informa sobre los ingresos y gastos y sobre el resultado neto de las operaciones del período cubierto. Los elementos directamente relacionados
con la medición del desempefio son los ingresos y
los gastos. Las cifras deben estar clasificadas por
las categorías más importantes, las cuales pueden
incluir, pero no se limitan a: ingresos operacionales por ventas de bienes o servicios; gastos operacionales por categorias; ingresos distintos de los
de operación, intereses y gastos de financiamiento, y el resultado neto del período. En los proyectos no generadores de ingresos propios, los recursos financieros pueden también provenir de otros
donantes y del gobierno mismo.
4.08 La información sobre montos presupuestados, junto con los indicadores de gestión, es
uno de los mejores instrumentos para vigilar el
desempefio del proyecto. Es fácil incorporar información del presupuesto en el Estado de Resultados, siempre y cuando exista una relación sólida
entre los datos presupuestados y los de la contabilidad. Los sistemas de contabilidad y de presupuestos se deben desarrollar hasta el grado que
exista un buen acoplamiento entre los dos. Las
Entidades Ejecutoras deben usar un sistema integrado de presupuesto y contabilidad.
Estado de Flujo de Efectivo
4.09 Un estado de flujo de efectivo muestra las
fuentes de efectivo generado por las operaciones
y su utilización en la operacióna inversió o fi
nanciación de las actividades durante el periodo
cubiento. En algunos palses se presentan, como
una altenativa, estados de 'Fuentes y Utilización
de Fondos" o estados de 'Cambios en la Posición
Financiera" Un estado de Flujo de Efectivo es
importante porque centra la atención en dos
puntos imponantes: qué hizo la organización con
el dinero y de dónde provinieron los fondos. Al
aislar las transacciones que no se relacionan con
el efectivo, este estado ayuda a revelar los efectos
de los diferentes tratamientos contables, los recursos en efectivo y su impacto en los resultados
reportados.
Notas a los estados financieros e información
complementaria
4.10 Las notas deben incluir las principales
políticas de contabilidad aplicadas y otras revelaciones importantes, incluidos los riesgos o incertidumbres que afectan a la entidad y los recursos y
obligaciones no reconocidos en el balance general. Información sobre segmentos geográficos y
de la industria y cualquier otra información, como
los indicadores clave requeridos para un proyecto
en especial seria incluida como información complementaria.
4.11 Cédulas o informes complementarios adicionales pueden ser también requeridos. Los requisitos de informes deben mantenerse al mínimo
necesario para asegurar buena supervisión y administración de proyectos, y a la vez cumplir con
CAPITULO IV: INFORMES FINANCIEROS
los requisitos de revelación de las Normas Internacionales de Contabilidad (ver cuadro 4.01).
Cuadro 4.01
En el caso de intermediarios financieros, las Normas Internacionales de Contabilidad requieren la
presentación de información adicional sobre la
cartera de inversiones, provisiones para pérdidas,
recuperaciones de cartera, pérdida por cuentas
malas, y cambios en el patrimonio de los accionislas, yciado
25
proyectos involucran más de una unidad ejecutora, estando cada una sometida a los requisitos de
respondabilidad del Banco. En estos casos, se re-
comienda enfáticamente que la información financiera de cada proyecto sea consolidada por la
Unidad Coordinadora del proyecto, para tener un
solo informe financiero.
4.14 Los estados financieros del proyecto son
el punto central de la información financiera. Independientemente del tipOf todo proyecto finanpor el Banco debe presentar, regularmente,
infornes periódicos de ingresos y desembolsos,
comparados con los presupuestos del proyecto.
no
En un proyecto independiente, generalmente
se requieren estados financieros de la entidad eje-
Tratamiento de los informes financieros del proyTctao
cutora, sino únicamente del proyecto.
4.12 En casi todos los casos, los proyectos financiados por el Banco representan únicamente
4.15 La parte más importante de los estados
ctiiddesdelaentidad
eltotl
unapate
de la etdd financieros de un proyecto, es el ori2zen y la aDlilas actividades
total dee ls
una parte del
cación de los fondos del provecto durante elapeejecutora. A no ser que se preparen estados fi
l
de s fondos del provecio d
nancieros separados para el proyecto (ver párrafo
proyecdel
desde el inicio
su acumulación
nodo
la entidad, inclu- to.
estados financieros
4.13),
presentar la comparación de las cifras
Sev'debe
decomplementaria,
financieros de
loeadiforc
4y13do los
reales con las presupuestadas según el Informe de
yendo la infornación financiera completari,
Inicial (SAR), ya sean originales o
Evaluación
deben presentar claramente y por separado los
modificados, y se deben sucinistrar explicaciones
gastos y el financiamiento del proyecto. Sin emvariaciones. Las fuentes de rebargo, para aquellos proyectos que requieren in- de las principales
los denre
mostrar poreparas
cursos dn
formación administrativa y mostrar una relación
adecuados los
son
fisico,
con el avancecon
eta- recibidos del Banco, de donantes y otras fuentes
ls esta-fondos
másadeuads
so más
l aanc
fiico
sepor
presentados
proyecto,
dos financieros del
los pnncipales. Los fondos provistos por el Banco
de
muestra
una
para
XII
parado. Ver el Anexo
indicar aquellos provisEstados Financieros de una Organización que in- deben ser separados para Certificación
de Gastos
tos a) por el sistema de
cluyen el proyecto.
(SOE) y b) por otros procedimientos.
El Banco está interesado en el proyecto
Estados Financieros del Proyecto
4.16
la pr
Banco exige
proyecto,
cada
4-13 Para4.1
eigelaPreelBano
roycto el
cdaPaa
auditados
financieros
sentación de estados
s fiancatnengstosyanuales
ls
que nfomensobe
financianuensu
y
gastos
los
sobre
que informen
to, con el fin de vigilar el comportamiento general
de las finanzas y la utilización eficiente de los recursos del crédito. Puede haber más de un proyecto financiado con el mismo préstamo, como en el
caso de proyectos multi-regionales con convenios
separados. En estos casos se requieren informes
separados para cada proyecto. Además, muchos
sin importar de donde provienen
un todo,
como
utilizados para ejecutar una actividad
los fondos
un actoviad
osutilizadentro e
los
particular u operación dentro de un proyecto para
el cual haya sumiinistrado parte de los fondos del
financiamiento. La aplicación de fondos debe resumirse para mostrar los gastos distribuidos por
las categorías establecidas en el SAR (los fondos
del Banco, presentados por las categorías indicadas en el contrato de préstamo para fines de desembolsos, pueden indicarse de manera informati-
CAPITULO IV; INFORMES FINANCIEROS
va). Cuando las erogaciones del proyecto incluyan
activos adquiridos para la ejecución del provecto,
(tales como vehículos y otros equipos) estos de.n clasificarse separadamente y detallarse en una
iista que permita su control y seguridad.
4.17 Cuando la contabilidad del proyecto sea
llevada por el método acumulativo o devengado
guidas, y las políticas de contabilidad utilizadas
para la preparación de los registros financieros.
Sin embargo, la mayoría de los proyectos ejecutados por departamentos gubernamentales son
contabilizados por el método de efectivo, y frecuentemente son financiados como parte de los
sistemas y procedimientos presupuestarios del
gobiemo.
Figura 4.02
Centralidad de los Estados
Financieros del Proyecto
Cuentas Especiales
(SAs)
-los
Estados Financieros
de la Entidad Ejecutora
Relacionados con
Estados
Proyecto
o
Unidos por
-
Estados Financieros
de Proyecto
sedio
m
de las
Reporte de Evaluación
(SAR)
Financieros
del proyecto
Notas y Cédulas
Suplementarias
lose
Esados
--------------
Integrado con los
Estados Financieros
del
Proyecto
Estados de Gastos|
se debe presentar un Balance General. La contabilidad acumulativa es necesaria especialmente
cuando hay un aspecto de ingresos al proyecto. El
Balance General resumido debe mostrar los activos y pasivos del proyecto, y el fondo neto creado
para el proyecto. Cuando los pasivos sean grandes, una cédula complementaria debería mostrar
los acreedores importantes y las obligaciones.
Dependiendo de la naturaleza del proyecto, las
notas a los estados financieros deben identificar
los contratos más importantes otorgados y que
están por otorgarse. Cuando sea aplicable, es deseable una comparación con el año anterior. Las
notas a los estados financieros del proyecto deben
incluir una revelación de las bases contables se-
4.18 El sistema de contabilidad del proyecto
proporciona una oportunidad de usar la disciplina
de la contabilidad gerencial para desarrollar la
unión entre la información contable y los indicadores de desempeño fisico requeridos para administrar y vigilar eficientemente la ejecución del
proyecto. Por consiguiente, los informes financieros interinos son un aspecto importante de la administración global del proyecto, ejercida por el
prestatario o entidad ejecutora, y de la supervisión ejercida por el Banco. Las decisiones sobre
ejecución de programas y las correcciones necesarias, deben estar basadas en la información financiera y de la ejecución del proyecto, suminis-
CAPITULO IV: INFORMES FINANCIEROS
trada a través de los informes interinos. El formato de estos informes interinos puede ser muy similar al de los estados auditados de fin de año, excepto que el período es más corto, posiblemente
requieran de mayor información y análisis del presupuesto, y no son auditados. Los estados financieros interinos confiables facilitarán el proceso de
toma de decisiones. La auditoría de fin del año
provee seguridad de que los estados financieros
interinos fueron confiables y que los informes futuros probablemente también lo serán.
4.19 Cuando se utiliza el procedimiento de reintegro de gastos (Certificación de Gastos -Statement of Expenditures - SOE), el Estado de
Solicitudes de Desembolso debe formar parte integral de los estados financieros del proyecto.
(Anexo XIII)
Estado de Solicitudes de Desembolso
4.20 Bajo el procedimiento de SOEs, el prestatario periódicamnente solicita retiros de los fondos
del préstamo presentando solicitudes de desembolsos --certificaciones de gastos-- indicando los
pagos efectuados para inversiones del proyecto
contempladas en los convenios de préstamo. El
procedimniento de SOE simplifica y acelera los desembolsos del préstamo por parte del Banco,
eliminando requisitos que obligan a funcionarios
del Banco a revisar los documnentos de soporte de
muchas transacciones pequeñas antes de autorizar
los desembolsos. Las certificaciones de gastos no
se presentan acompañadas de los soportes de los
pagos. La aceptabilidad y veracidad de los pagos
efectuados en relación con el proyecto, está implicita en la presentación del SOE, y es evidenciada en la documentación de soporte que tiene el
prestatario.
4.21 Durante las primeras etapas del diseño del
proyecto, el Gerente de Proyecto, previa consulta
con el Departamento de Préstamos, decide si el
procedimiento de SOE será usado para efectuar
los desembolsos del proyecto. Al considerar el
27
uso de SOEs, el Gerente de Proyecto también
considera la experiencia del prestatario en cuanto
al cumplimiento con los requisitos del sistema
SOE, la confianza en los sistemas de contabilidad,
así como la claridad de la metodología de interrelación entre los Estados de Solicitudes de Desembolso y los estados financieros básicos del proyecto, y la forma de consolidación de los estados de
desembolsos de varias entidades ejecutoras para
no perder las pistas de auditoria del proyecto. Los
arreglos para la auditoria. externa del proyecto
deben estar definidos antes de autorizar el uso de
los SOEs.
4.22 Una vez que el Banco y el prestatario
acuerdan utilizar el procedimiento de SOEs para
ciertas categorías o rubros de gastos, siempre se
requerirá la presentación de Certificaciones de
Gastos para el reintegro de tales erogaciones. Los
montos aceptables para ser reintegrados a través
del procedimiento de SOE varían de proyecto a
proyecto. El Gerente de Proyecto efectúa conciliaciones periódicas entre los desembolsos efectuados a través de SOEs, de la Cuenta Especial, si
se usa, y los desembolsos totales según los registros que mantiene el Banco. Este tipo de conciliación es esencial para mantener el control sobre
los recursos del proyecto.
4.23 Como se explica en el párrafo 4.20, los
desembolsos bajo el procedimiento de SOEs no
requieren que el prestatario presente recibos u
otros documento de soporte de los pagos. Esto
coloca al Banco en una situación de gran riesgo,
comparado con otros desembolsos del Banco que
requieren la presentación de documentos de soporte. Para disminuir este riesgo, el Banco pone
especial énfasis en la exigencia de recibir el Estado de Solicitudes de Desembolso debidamente
auditado.
4.24 Los documentos que soportan las solicitudes de desembolsos también son revisados por
personal del Banco durante las misiones de evaluación. El Anexo X proporciona lineamientos pa-
28
cAPrruLo IV; INFORMES
FINANCIEROS
ra esta revisión (ver también el párrafo 3.18).
Como se indica en el párrafo 4.19, el Estado de
Solicitudes de Desembolso forma parte integrante
de los estados financieros del proyecto.
4.25 El formato del Estado de Solicitudes de
Desembolso debe contener una lista de las solicitudes presentadas al Banco durante el período, las
fechas y los valores de cada solicitud. Los retiros
totales deben cuadrar con el monto mostrado en
el Estado Financiero del Proyecto --ver financiamiento del Banco a través del procedimiento SOE
(párrafo 4.15). El Anexo XII muestra un Estado
Financiero del Proyecto con un anexo mostrando
los desembolsos SOE.
4.28 La Cuenta Especial generalmente es manejada por el respectivo Ministerio de Finanzas o
Hacienda, o por la organización encargada de la
ejecución del proyecto. Quien administre la
Cuenta Especial deberá mantener registros apropiados para controlar e identificar el movimiento
de la misma, y está obligado a presentar un estado
mensual en el que se detalle tal movimiento. La
entidad ejecutora del proyecto también debe
mantener registros.de contabilidad adecuados, así
como los documentos originales de los recibos,
depósitos, transferencias, retiros, y conciliaciones
bancarias.
4.29
Cuentas Especiales (SA)
4.26 Se puede establecer un mecanismo de
Cuenta Especial (Special Account --SA) para
permitir mayor eficacia en la ejecución del proyecto, especialmente para ayudar al prestatario a superar problemas de flujo de efectivo. La Cuenta
Especial es un convenio de manejo de un fondo
rotatorio, bajo el cual el Banco hace anticipos de
fondos a una cuenta bancaria especial (en el Banco Central o en un banco comercial). Cuando el
Banco administra fondos suministrados por un
cofinanciador, se puede establecer una sola cuenta
especial, siempre y cuando los fondos se puedan
mezclar.
4.27 En el caso de una Cuenta Especial controlada por una agencia central, se pueden establecer
subcuentas dentro del banco depositario, manejadas por las entidades ejecutoras del proyecto. Aún
cuando los fondos no hayan sido retirados de la
Cuenta Especial, los registros de contabilidad tienen que controlar los desembolsos contra los
montos asignados a cada una de las subcuentas.
En circunstancias excepcionales, el Banco puede
autorizar al prestatario para hacer retiros de fondos de una Cuenta Especial y usarlos como un
anticipo para constituir otra cuenta secundaria
(second generation special account SGSA).
Los retiros de la Cuenta Especial se efec-
túan, bien para hacer pagos directos del proyecto
o para reembolsar los pagos hechos por el prestatario. El Banco repone los fondos de la cuenta
bancaria especial, en base a solicitudes de desembolso presentadas por dichos pagos. Los interese
devengados por la cuenta especial pertenecen al
prestatario, quien decidirá si los usará para los fines del proyecto o no.
4.30 El Estado de la Cuenta Especial es simplemente un resumen de las fuentes y usos de los
fondos manejados a través de dicha cuenta bancaria durante el período, donde, generalmente, el
Banco es el único 'tiepositante" (párrafo 4.26).
Los fondos de la Cuenta Especial provienen del
depósito inicial de Banco y de los reintegros posteriores. Las solicitudes de retiro de la Cuenta
Especial, generalmente corresponden a pagos directos autorizados o a reintegro de pagos previamente efectuados por el prestatario. Otros movimientos de la Cuenta Especial pueden ser los
intereses ganados por saldos no utilizados y los
cargos bancarios. El administrador de la cuenta
especial debe mantener registros adecuados para
controlar e identificar los movimientos en la
cuenta, y está obligado a presentar al Banco un
reporte anual resumiendo tales movimientos, y
mostrando el estado financiero de la cuenta al final de cada período. Es importante que los fondos
CAPITULO IV: INFORMES FINANCIEROS
depositados en la cuenta especial se concilien con
los registros del Banco, teniendo en consideración
las partidas en tránsito al final del período y las
cifras del financiamiento del Banco presentadas en
el estado acumulado de flujo de efectivo del proyecto.
4.31 En algunos países donde el sistema bancario aún no está desarrollado (tal como en los
países de la antigua Unión Soviética), los gastos
de proyectos son efectuados utilizando una SA o
una cuenta bancaria regular. En tales casos, la SA
puede ser incorporada para formar parte de los
Estados Financieros del Proyecto. El OP/BP
12.20 "Cuentas Especiales" discute las SAs. Auditoría se discute en el Capítulo V del Manual,
Operaciones de Ajuste
4.32 Aun cuando la mayoría de los préstamos
del Banco tienen como finalidad financiar proyectos de inversión, el Banco también concede préstamos para Ajustes Estructurales o Sectoriales.
Los préstamos para ajustes generalmente proporciona fondos al prestatario para apoyar el presupuesto, sujetos a la implantación de determinadas
políticas económicas. Los préstamos de ajuste
estructural (Structural Adjustment Loans- SALs)
se enfocan principalmente hacia políticas generales macro-económicas, en tanto que los préstamos
de ajuste sectorial (Sector Adjustment Loan SECALs), se dirigen hacia políticas económicas
de un sector en particular.
4.33 Los préstamos para operaciones de ajuste
típicamente proporcionan desembolsos rápidos
que pueden relacionarse con financiación de importaciones de bienes o servicios incluidos en una
lista aprobada por el Banco ('lista positiva'). En
otros casos el banco suministra una lista de bienes
y servicios no autorizados ('lista negativa'). La
contabilidad de este tipo de proyecto se limita a
mantener una lista de las facturas y de los certificados de aduana que sirven de soporte para justificar los desembolsos del préstamo. La lista debe
29
cubrir, por lo menos la totalidad del monto desembolsado. Sin embargo, es importante que el
prestatario conserve los documentos de soporte
por lo menos durante un año después de presentado el respectivo informe de auditoría. Además,
debe tenerse en cuenta que bajo estos préstamos
se pueden necesitar procedimientos de adicionales
compras para que las transacciones sean elegibles.
Operaciones Híbridas
4.34 Los préstamos híbridos tienen componentes de proyectos de inversión y de operaciones de
ajuste. La contabilidad para cada componente de
un préstamo híbrido sigue los lineamientos dados
para cada tipo particular de operación. Por ejemplo, el desarrollo de una infraestructura fisica, incluido en un préstamo híbrido, debe cumplir con
los requerimientos de contabilidad e informes
exigidos para un proyecto de inversión, mientras
que los fondos desembolsados para un programa
de ajuste de políticas deben seguir las instrucciones referentes a contabilidad e informes para operaciones de ajuste. En realidad debe haber dos tipos de requerimientos de contabilidad e informes,
aún cuando puedan consolidarse en un solo informe financiero.
Operaciones de Emergencia
4.35 La contabilidad de los préstamos para
operaciones de emergencia deben seguir las guías
para las entidades no generadoras de ingresos o
para las operaciones de ajuste discutidas arriba,
según el diseño del proyecto. Estas operaciones
pueden cubrir varios sectores, tales como recursos humanos e infraestructura. Una de las diferencias principales puede ser la diversidad de
fuentes de financiamiento, algunas de las cuales
pueden exigir la identificación específica de los
gastos financiados por cada fondo. Sin embargo,
es importante que el sistema de control tenga en
cuenta la rapidez del suministro de los fondos requerida en este tipo de operaciones.
CAPITULO V: CUMPLIMIENTO CON LOS REQUISITOS DE AUDITORIA
31
V: CUMPLIMIENTO CON LOS REQUISITOS DE AUDITORIA
Clases de Auditorías y de Auditores
5.01 Una auditoría es una revisión ex post de
los estados financieros, sistemna financiero, registros, transacciones y operaciones de una entidad o
de un proyecto, efectuada por contadores públicos profesionales con el fin de asegurar la respondabilidad y proporcionar credibilidad a los estados
financieros y otros informes de la administración.
La auditoria también identifica deficiencias en el
sistema de control interno y en el sistema financiero y presenta recomendaciones para mejorarlos.
Las auditorias pueden diferir considerablemente,
dependiendo de sus objetivos, de las actividades
para los cuales se utilizan las auditorías, y de los
informes que se espera recibir de los auditores. En
general, las auditorias se pueden clasificar en tres
grupos: auditoría financiera, auditoria de cumplimiento y auditoria operacional. En el caso de la
auditoría financiera, el Banco está interesado en la
auditoría de los estados financieros de la entidad
ejecutora como un todo, y de cada proyecto en
particular (ver párrafos 4.04 y 4.13). La auditoría
de cumplimiento y la auditoría operacional se comentan más adelante en los párrafos 5.18 y 5.19.
Auditoria de los Estados Financieros de
la Entidad Ejecutora
5.02 El objetivo general de una auditoria de los
estados financieros de una entidad ejecutora es
que el auditor exprese una opinión sobre si los
estados financieros están razonablemente presentados de acuerdo con las Normas Intemacionales
de Contabilidad y con principios de contabilidad
generalmente aceptados (PCGA). El auditor evalúa la presentación razonable de los estados financieros por medio de la obtención de evidencia
de auditoria en una forma detallada y cuidadosa.
Cuando, con base en evidencia adecuada, suficiente, competente y pertinente, llega a la conclusión que los estados financieros están libres de
errores importantes, el auditor emite una opinión
sobre su razonabilidad y la adjunta a los estados
financieros. El auditor no asegura o garantiza la
corrección de la presentación de los estados financieros, pero sí tiene una gran responsabilidad
de notificar a los usuarios si los estados financieros están adecuadamente presentados. Si el auditor considera que los estados financieros no están
razonablemente presentados, o si no puede llegar
a una conclusión, debido a falta de evidencia u
otras condiciones prevalecientes, entonces tiene la
responsabilidad de comunicarlo así a los usuarios
de dichos estados financieros, a través de su dictamen.
5.03 Sin embargo, una opinión sin salvedades
sobre la razonabilidad de los estados financieros
no debe entenderse como una aprobación, por
parte del auditor independiente, de las decisiones
y políticas de la entidad, del uso de sus recursos o
de lo adecuado del sistema de control interno. La
conclusión del auditor sobre si los estados financieros están presentados razonablemente, no se
alcanza de una manera precisa. Por el contrario,
esta conclusión se va obteniendo durante el transcurso de la auditoria. El auditor comienza con
poca información sobre la razonabilidad de la información financiera de la entidad y a medida que
la auditoria avanza, cada evidencia adicional confirma o contradice la impresión inicial. Al finalizar
la auditoria, el auditor debe tener un concepto
claro sobre la razonabilidad de la presentación, lo
cual le permitirá expresar una opinión.
Conocimiento de la Entidad
5.04 Toda auditoria debe empezar por el conocimiento de la entidad a ser auditada. Este entendimiento generalmente se obtiene por medio
del análisis de la naturaleza de las actividades y
del entomo institucional y por medio de procedimientos analíticos disefñados para destacar tendencias y otra información importante. Además,
el auditor debe estar familiarizado con los térmi-
32 cAPrULO v: CUMPLIMIENTO CON
LOS REQUISITOS DE AUDITORIA
nos del Informe de Evaluación Inicial (SAR) y de
los convenios, incluyendo las actas de negociación y las cláusulas de carácter contable y financiero del contrato de préstamo.
Evaluación de los Controles Internos
5.05 Como parte de una auditoría de los estados financieros, el auditor normalmente examina
el sistema de control interno con el fin de determinar el alcance de las pruebas requeridas para
formarse una opinión sobre los estados financieros. Si el auditor está convencido de lo adecuado
del sistema que tiene la entidad, el cual debe incluir controles para suministrar información confiable y para salvaguardar los activos y registros,
la cantidad de evidencia que debe obtener puede
ser significativamente menor.
5.06 La extensión de la evaluación del sistemia
de control intemo de una entidad depende , en
gran parte, de la medida en que el auditor pueda
confiar en dicho control para reducir las pruebas
de auditoría. Al evaluar el sistema de control interno, el auditor debe primero deteminar, al menos en términos generales, cómo opera el sistema.
Luego debe hacer una evaluación preliminar para
determinar si el sistema está disefíado adecuadamente para que cumpla su objetivo de prevenir o
detectar errores que pudieran afectar, en formna
importante, la razonabiidad de los estados financieros.
5.07 Cuando el auditor ha identificado un control eficiente o fortalezas en el sistema, puede
confiar en él (pero no está obligado a hacerlo) para aumentar su confianza en la información financiera. Por lo tanto, habrá una reducción en la
amplitud de las actividades para comprobar la corrección de dicha información, o sea, en la acumulación de evidencias relativas a la misma. Sin embargo, para justificar esta confianza el auditor tiene que probar la efectividad práctica de dichos
controles. Los procedimientos involucrados en
esta clase de pruebas se denominan comúnmente
'pruebas de cumplimiento" o 'pruebas de transacciones" Es importante reconocer que la revisión hecha por el auditor sobre el control intemo
pretende, primordialmente, determinar la extensión de las pruebas de transacciones que debe llevar a cabo al examinar, posteriormente, las cifras
de los estados financieros. Por consiguiente, el
dictamen del auditor sobre los estados financieros
no puede considerarse como una aprobación del
sistema de control intemo en general.
Revisión de los Estados Financieros
5.08 Los saldos de fin de año o de periodo,
presentados en los estados financieros, son verificados por medio de la obtención de varias clases
de evidencias. Por ejemplo: participación en la
toma de inventarios fisicos, verificación de activos
fijos, comunicación escrita directa para obtener
confirmación de terceras partes sobre cuentas por
cobrar, saldos bancarios, y examen de estados de
cuentas de proveedores para comprobar cuentas
por pagar. La verificación independiente con
fuentes externas es uno de los más valiosos medios de verificación de información contable. Las
pruebas de los saldos finales son esenciales en la
realización de la auditoría porque la mayor parte
de la evidencia se obtiene de fuentes extemas independientes del cliente, y por lo tanto es considerada de gran calidad. Por ejemplo, en el curso
de la auditoría, el auditor debe hacer contacto con
el Banco para confirmar los saldos del préstamo
en forma independiente de los registros de la entidad.
5.09 Existe una estrecha relación entre la revisión general de las circunstancias del cliente, los
resultados de la evaluación y comprobación del
sistema de control intemo, y las pruebas directas
de los saldos presentados en los estados financieros. Si el auditor ha obtenido un grado razonable
de confianza sobre la presentación razonable de
los estados financieros, a través de la revisión general del control intemo y las pruebas de su efectividad, las pruebas directas de los saldos pueden
CAPITULO V: CUMPLIMIENTO CON LOS REQ_UISITOS DE AUDITORIA
reducirse considerablemente. En todo caso, siempre será necesario hacer algunas pruebas sobre los
saldos presentados en los estados financieros.
Auditorías de los Estados Financieros
del Proyecto
5.10 Los objetivos generales de las auditorías
de los estados financieros del proyecto son determinar si dichos estados financieros están razonablemente presentados, especialmente en cuanto
al origen y utilización de los fondos, tanto en relación con las cifras del período específico, como
con las cifras acumuladas; y si los desembolsos
reportados para el proyecto se han hecho de
acuerdo con los convenios de préstamo y las especificaciones del SAR. Cuando sea aplicable, la
auditoría también debe cubrir el balance general,
con atención particular al tratamiento de los activos.
El Proceso de Auditoría
5.11 El proceso seguido en una auditoría de los
estados financieros del proyecto, aunque generalmente es más simple, en la mayoría de sus aspectos es similar al proceso seguido en la auditoría de los estados financieros de la entidad ejecutora, como se indicó anteriormente. La auditoria
del proyecto incluye la investigación y evaluación
del sistema de control interno y la comprobación
de las transacciones correspondientes. Sin embargo, se espera que el auditor dependa bastante de
la inspección de documentación válida de soporte
y de la ejecución de otros procedimientos, tales
como inspección fisica de los principales bienes
adquiridos y, cuando sea práctico, la comprobación de la aceptabilidad de los gastos de acuerdo
con los términos, del contrato de préstamo y del
SAR.
5.12 Cuando el prestatario usa el procedimiento de SOE para solicitar retiros de fondos, los
gastos informados en el Estado de Flujo de Efec-
33
tivo deberán incluir también los gastos efectuados
por el procedimiento de SOE.
Auditoría de los Estados de Solicitudes
de Desembolso
5.13 La auditoría del Estado de Solicitudes de
Desembolso debe considerarse como parte de la
auditoría general de los estados financieros del
proyecto. Sin embargo, normalmente se requiere
una mayor cobertura en la. comprobación del
cumplimiento de requisitos de aceptabilidad, debido a que las solicitudes de reintegro de gastos
efectuados para el proyecto no se presentan al
Banco junto con la documentación de soporte. El
objetivo principal de esta parte de la auditoría es
comprobar que los gastos que conforman el total
de los reintegros solicitados: están totalmente soportado por documentos que reposan en los archivos del prestatario, fueron debidamente autorizados, son aceptables de acuerdo con los términos del contrato de préstamo, y fueron contabilizados correctamente (ver párrafo 5.54). El Banco
también usa el resultado de la auditoría para decidir si continúa con el sistema de SOE, así como
para efectuar las deducciones necesarias en futuros reintegros por gastos no apropiados.
Auditoría de la Cuenta Especial
Cuando se ha establecido una Cuenta Es5.14
pecial (SA), se requiere una auditoría anual de dicha cuenta. El objetivo principal de tal auditoría
es verificar si el estado financiero de la cuenta
está razonablemente presentado, y que los pagos
hechos por medio de la Cuenta Especial son correctos y están de acuerdo con los respectivos
contratos de préstamo. Por consiguiente, el Auditor debe efectuar procedimientos que le permitan
llegar a una conclusión con respecto a si el Estado
de la Cuenta Especial refleja el movimniento que
tuvo la Cuenta Especial durante el período y si los
fondos se usaron únicamente para los fines del
proyecto.
34 cAPrIULo v: CUMPLIMIENTO
CON LOS REQ_UISITOS DE AUDrroRIA
5.15
Por su naturaleza, la auditoria de la
Cuenta Especial es sencilla. Esta auditoria consiste en la revisión de los registros que mantiene la
entidad responsable del manejo de esta cuenta y la
comparación de éstos con los estados de cuenta
bancarios suministrados por el banco en el cual se
mantiene la misma. El movimiento de esta cuenta
incluirá los anticipos y reintegros hechos por el
Banco y los retiros hechos para atender las solicitudes de desembolso. La verificación de la corrección de los retiros efectuados forma parte de
la auditoría de los estados financieros de la entidad ejecutora o del proyecto. Se debe tener especial cuidado en solicitar confirmación directa al
Banco sobre los saldos y reintegros efectuados y
en conciliar las partidas en tránsito o pendientes
de registro al fin del ejercicio. La revisión también
debe cubrir el cálculo y divulgación de los intereses ganados en la cuenta especial.
Auditoría de Préstamos de Ajuste
5.16 La auditoría de préstamos de ajuste debe
enfocarse, principalmente, en lo adecuado de los
procedimientos utilizados para preparar los certificados de aduana o informes similares. Por consiguiente, deberia limitarse a un examen de los
certificados sobre los cuales se han basado las solicitudes de reintegro de gastos (SOE) y una opinión sobre la confianza que se pueda tener en los
procedimientos aplicados en la emisión de tales
certificados. Debido a la naturaleza de los préstamos de ajustes, hay varios asuntos que requieren
especial cuidado: (i) los términos de referencia de
la auditoria deben satisfacer las exigencias de las
cláusulas financieras de los contratos de préstamo; (ii) debe establecerse claramente que los documentos usados para un préstamo de ajuste no
hayan sido utilizados para justificar otro préstamo
de ajuste, (iii) debe verificarse la naturaleza de los
pagos reclamados, para asegurarse que se encuentran debidamente documentados; (iv) debe verificarse la lista negativa; y (v) deben tenerse en
cuanta las fecha de corte.
Auditoría de Préstamos Híbridos
5.17 La auditoría de un préstamo híbrido debe
seguir los mismos lineamientos de una auditoría
de proyectos de inversión para el componente de
inversión y de la auditoria de préstamos de ajuste
para los componentes de ajuste.
Auditoría de Cumplimiento
5.18 La auditoria, de cumplimiento abarca la
revisión, comprobación y evaluación de los controles y procedimientos operativos de una entidad. En las empresas comerciales esta revisión
normalmente incluye la contabilidad, las finanzas
y otras operaciones, como un servicio a la gerencia. En las entidades gubernamentales, esta revisión también cubre el cumplimiento con las disposiciones legales y contratos a los cuales está
sujeta la entidad. Las auditorias de cumplimiento
de las empresas privadas y de muchas empresas
del Estado normalmente son efectuadas por auditores internos, quienes son empleados de la entidad. Las auditorías de cumplimiento de la mayoría
de las operaciones del gobierno son realizadas por
los auditores gubernamentales quienes, en esencia, actúan como auditores internos del gobierno.
En muchos casos los auditores intemos y los auditores gubernamentales no están obligados a
cumplir con las normas prescritas para los profesionales de la Contaduria Pública, puesto que sus
informes normalmente no tienen el propósito de
ser usados por terceras personas.
Auditoría Operacional
5.19 La auditoría operacional es un examen
más amplio de la administración, recursos técnicos y logros de una organización. El fin de dicha
auditoría es medir el grado en que las operaciones
de la empresa o del gobierno están alcanzando sus
objetivos. El producto principal de una auditoria
operacional es un informe con recomendaciones
de mejoras para aumentar la eficiencia la eficacia
y la economía de las operaciones. En este sentido,
CAPITlULO V: CUMPLIMIENTO CON LOS REQUISITOS DE AUDITORIA
es la auditoría con el alcance más amplio, pues
cubre todas las funciones principales de una organización. La auditoría operacional es desarrollada por toda clase de auditores. Sin embargo,
los auditores internos y los organismos de auditores gubernamentales tienden a ser más activos en
esta área que los auditores independientes profesionales.
Normas de Auditoría
5.20 La auditoría de los estados financieros se
rige por normas de auditoría, y el Banco requiere
la aplicación de las Normas Internacionales de
Auditoria (ISAs) promulgadas por la Federación
Internacional de Contadores (IFAC). Además,
existe la Organización Internacional de Instituciones Superiores de Auditoría (INIOSAI), que fija
normas similares dirigidas al trabajo de los organismos de auditoria gubernamental de sus países
miembros. Las normas de auditoria de IFAC y de
INTOSAI se resumen en el Anexo V y VI. Los
aspectos importantes del trabajo de los auditores
se refieren a: (i) su conocimiento de la entidad O
proyecto que será revisado; (ii) su evaluación y
recomendaciones sobre el control interno; y (iii)
sus pruebas de la contabilidad y documentación
de soporte relacionada con los estados financieros
revisados.
El Auditor
5.21 Las Normas Internacionales de Auditoria
exigen de todas las auditorías y demás servicios
prestados por Contadores Públicos, lo siguiente:
•
El personal de la firma debe regirse por los
principios de integridad, objetividad, independencia y confidencialidad.
* La firma de auditoría (también aplica a Instituciones Superiores de Auditoría) debe estar
integrada por personal que haya obtenido y
mantenga la destreza y competencia requerida
35
que le permita cumplir con sus responsabilidades.
*
El trabajo debe asignarse a personal que tenga
el grado de entrenamiento técnico y la pericia
requerida en las circunstancias.
o Debe haber suficiente dirección y supervisión
del trabajo, a todos los niveles, para que la
firma (Institución Superior de Auditoría) pueda tener seguridad- razonable que el trabajo
desarrollado cumple con normas adecuadas de
calidad. Cuando sea necesario, se debe consultar a personas que tengan la experiencia
adecuada.
5.22 Los postulados básicos de auditoría de
INTOSAI promueven la independencia, competencia y debido cuidado. Las normas del trabajo
se basan en la planeación, la supervisión y revisión, el estudio y evaluación del control interno, el
cumplimiento con las normas legales aplicables,
los reglamentos, la evidencia y el análisis de los
estados financieros.
Selección de los Auditores
5.23 El Banco promueve con vigor la contratación de firmas de auditores independientes para
la auditoria de todo proyecto de tipo comercial o
que produce ingresos propios, a raíz del grado
limitado de experiencia y capacitación que tienen
los auditores gubernamentales en estas áreas. Se
deben hacer todos los esfuerzos para seleccionar
auditores que cumplan con los criterios exigidos
por las Normas Internacionales de Auditoría y,
cuando sea posible, auditores que sean miembros
de organismos profesionales afiliados a la IFAC.
Cuando las leyes exijan que la auditoria sea efectuada por auditores gubernamentales, el Banco
sugiere que la institución de auditoría subcontrate
la labor a auditores independientes. El Anexo
XVII es un cuestionario preliminar que ayudará al
Gerente de Proyectos al evaluar las firmas de
auditoria propuestas.
36 cAPrIULO v: CUMPLIMIENTO CON LOS REQ_1ISITOS DE AUDITORIA
5.24 Las Instituciones Superiores de Auditoría
normalmente son aceptables para efectuar auditorías de los estados finançieros de los proyectos,
incluidos los Estados.de Solicitudes de Desembolso y los Estados de la Cuenta Especial, pero es
importante asegurarse de su independencia y
competencia técnica. La demora en la presentación de los estados financieros auditados de entidades gubernamentales, a veces ocurre cuando
una ley requiere que primero se presente un informe anual al parlamento, antes de autorizar su
distribución general. En estos casos, se debe solicitar al gobierno la presentación de un borrador
de los estados financieros y el informe de auditoría, sujeto a la subsiguiente autorización del parlamento.
5.25 En el caso de ser necesario un cambio de
auditores, el prestatario debe notificar al Banco
antes de efectuar el cambio. La contratación del
nuevo auditor (párrafos 5.30-35), el cual debe ser
aceptable al Banco, debe agilizarse para permitir
el tiempo suficiente para que el auditor se familiarice con el proyecto y con la entidad ejecutora,
y pueda terninar la auditoría dentro del plazo establecido. Existen procedimientos especiales para
aquellos casos en que el Banco financia el costo
de la auditoría (párrafos 5.56-57).
Auditores Gubernamentales
5.26 El cargo del Titular de una Institución Superior de Auditoría normalmente está establecido
por la constitución o las leyes del país. Esta norma legal debería fijar las cualidades profesionales
y experiencia requerida para la persona que ha de
ocupar el cargo, pero a menudo no lo hace. Frecuentemente los auditores gubernamentales no
son contadores públicos profesionales legalmente
calificados, muchos son nombramientos políticos
y en algunos casos son administradores del sector
público. Algunas veces es dificil establecer el grado de independencia de las Instituciones Superiores de Auditoría y muchas veces se observa falta
de personal, falta de financiamiento adecuado, y
sujeción a presión política. A menudo es dificil
comprobar una verdadera independencia.
5.27 Cuando la utilización de los servicios de
Instituciones Superiores de Auditoría se considere
como la mejor opción, se debe evaluar cuidadosamente su grado de independencia. El grado de
independencia de un auditor gubernamental puede
ser aceptable si la Institución: no depende de, ni
informa directamente a, la dependencia administrativa de la cual depende la entidad ejecutora del
proyecto; -no participa en ningún proceso de
aprobación de transacciones del proyecto; y .no
está, de manera alguna, involucrada en los sistemas de control interno y administración financiera
de la entidad ejecutora. El grado de independencia puede ser ampliado a un nivel de aceptabilidad, por medio de una supervisión externa, como
una junta superior de auditoría, revisores de auditoría, o grupos similares especializados.
5.28 La falta de experiencia profesional y entrenamiento en auditoría obstaculiza el desarrollo
de la auditoría gubernamental en muchos países.
Esto se agrava más por la baja escala de salarios
en algunas áreas del sector público de los países
en desarrollo, cuando se compara con el nivel de
salarios de los mismos profesionales del área de
auditoría del sector privado. La falta de lideres
experimentados frecuentemente afecta la moral de
los pocos auditores con experiencia y habilidad, y
resulta en directores desilusionados y en reclutamiento y entrenamiento deficientes.
5.29 Las evaluaciones de la respondabilidad financiera de un país (ver capítulo VI) hechas por
personal calificado, deben utilizarse para tomar
decisiones sobre la continuada aceptabilidad de
los auditores gubernamentales. En aquellos países
donde la calidad de los auditores gubernamentales
se considera un problema, el Banco debe sugerir
la contratación de auditores privados mientras se
consigue elevar el nivel de calidad de los auditores gubemamentales. En estas circunstancias, el
Banco debe considerar el desarrollo de un proyecto de asistencia técnica independiente o como un
CAPITULO V: CUMPLIMIENTO CON LOS REQOUISITOS DE AUDITORIA
componente de otros proyectos dirigidos al fortalecimiento de la Institución Superior de Auditoría
y, si fuera necesario, a la profesión contable en
general. El trabajo de los auditores gubernamentales y de los auditores de las firmas privadas independientes debe ser de igual calidad y debe estar
sometido al mismo tipo de revisión de los papeles
de trabajo.
Auditores del Sector Privado
5.30 Un problema frecuente en los paises en
desarrollo es la diversidad de niveles de calidad de
las firmas privadas de auditoría. Las firmas que
están directamente vinculadas con firmas extranjeras grandes o que son miembros de organizaciones profesionales internacionales de auditoria,
pueden ser confiables para asegurar un grado
aceptable de desempeño. Las firmas que están
asociadas a una organización internacional únicamente de nombre, y no están sometidas a sus
controles de calidad, puede que no cumplan con
normas aceptables.
Cuadro 5.01
Auditores del Sector Privado
La calidad de los auditores del sector privado depende de:
5.31 Con el fin de cerciorarse del desempeño
satisfactorio de las firmas y de mantener información actualizada sobre las mismas, personal calificado del Banco lleva a cabo revisiones periódicas
de los papeles de trabajo de firmas seleccionadas
en cada país.
Contratación de los auditores
5.32 . Los auditores deben contratarse antes del
inicio del año bajo revisión, con el fin de permitir
que se familiaricen con los objetivos de los sistemas y operaciones de la entidad ejecutora y del
proyecto, y para hacer la planeación necesaria para su trabajo interino y de fin de afño.
5.33 Es responsabilidad del prestatario informar al Banco sobre los auditores propuestos para
una operación de préstamo, aún en los casos en
que una Institución Superior de Auditoría sea
exigida por la ley. Es responsabilidad del Banco
determinar la aceptabilidad de los auditores propuestos. La aceptabilidad es mejor determinada
por personal profesional calificado del Banco o
por consultores, quienes al reunirse con los auditores revisan los papeles de trabajo de auditorias
anteriores relacionadas con proyectos financiados
por el Banco y discuten, entre otros puntos, los
siguientes:
la calidad de las leyes y regulaciones sobre
(1)
sociedades y contadores, que incluyan requisitos
específicos sobre contabilidad y auditoría, y rigurosa vigilancia sobre su cumplimiento;
*
*
la fortaleza moral de la profesión contable,
(2)
particularmente su decisión de poner en vigor un
código de ética; y
*
la calidad de la profesión, la calidad de la
(3)
preparación académica, requisitos de el ejercicio
de la profesión, y programas de educación continuada de riguroso cumplimiento.
37
evidencia de independencia;
idoneidad y experiencia del socio encargado,
del auditor que dirigirá el trabajo y demás personal profesional clave de auditoria;
experiencia de los auditores en el desarrollo
de auditonas,de igual tamaño y cobertura;
* exigencias para la auditoria en cuanto a tiempo y personal requerido;
o apoyos externos disponibles para la firma en
caso de que se requieran investigaciones especiales;
38
•
CAPITULO V: CUMPLIMIENTO CON LOS REQ_UISITOS DE AUDITORIA
experiencia en auditoría de operaciones financiadas por el Banco;
* experiencia en el tipo de operaciones que serán auditadas; y
* políticas de la firma sobre revisión externa de
calidad, control de calidad y educación continuada.
5.34 En aquellos casos cuando un auditor ya ha
sido contratado, incluidos los auditores gubernamentales, el Banco debe satisfacerse de que dicho
auditor continuará siendo aceptable.
5.35 El prestatario debe suministrar a los auditores los términos de referencia que hayan sido
aprobados por el Banco (párrafos 5.39-41), así
como el contrato de auditoria -en algunos casos
esporádicos, el auditor podría suministrar una
carta de compromiso de auditoría-- (ver párrafos
5.42-43). Para expresar su aprobación, el Banco
toma en consideración la experiencia en trabajos
anteriores y las referencias que tenga de los auditores. Si el Banco considera que los auditores
propuestos no son aceptables. lo comunicará así
al prestatario. indicando las razones.
Independencia del Auditor/Conflicto de Intereses
5.36 El auditor debe ser imparcial e independiente del control interno de la institución y de las
personas que lo contratan. En particular, ningún
auditor debe ser empleado de la institución auditada, actuar como directivo, o tener cualquier relación cercana de negocios, cuando es contratado
como auditor. Los honorarios de la auditoría no
pueden depender de ningún resultado económico
de la entidad auditada o establecerse de tal manera que impida la independencia del auditor.
5.37 Los auditores no deben contratarse para
llevar a cabo ninguna actividad que pueda considerarse parte de las funciones de los empleados o
de la administración de la éntidad para la cual han
sido contratados como auditores. El punto a des-
tacar es que el auditor no puede tomar parte en el
proceso de toma de decisiones, ni en la administración (en especial las decisiones para autorizar
contratos, desembolsos u otras transacciones
normalmente denominadas 'bontrol previo o concurrente'). Las normas de ética de IFAC para los
contadores profesionales permiten que hagan trabajos distintos de auditoría, siempre y cuando
éstos no menoscaben su independencia y objetividad. Normalmente, los auditores no deben ser
contratados como consultores de administración,
responsables por el diseño de sistemas de contabilidad y de control interno sobre los cuales tengan que opinar como auditores. Esto aumenta el
riesgo de que las fallas de contabilidad o de control interno no sean informadas por el auditor, toda vez que estas fallas pueden indicar deficiencias
en el diseño del sistema o en otros trabajos ejecutados por el consultor. Este riesgo aumenta en el
grado que el trabajo ejecutado represente una
porción importante de los negocios de la firma de
auditores.
5.38 El auditor debe guardar la confidencialidad de la información adquirida durante el curso
de su trabajo y no debe discutir con terceras personas ninguna parte de dicha información, sin
autorización específica, o a menos que haya una
obligación legal profesional para revelarla.
Términos de Referencia (TOR)
5.39 El alcance de la auditoría variará de
acuerdo con la naturaleza de la entidad ejecutora
y el tipo de operación que va a ser revisada. Ver
el Anexo XVIII para lineamientos para un TOR y
el Anexo XIX para un modelo de TOR. Por
ejemplo, los Términos de Referencia para la auditoría de un intermediario financiero requerirán al
auditor poner especial atención a la cartera de
préstamos, mientras que para la auditoría de una
entidad de servicios públicos el área de mayor
énfasis será diferente. Ver en el Anexo VII un
ejemplo de dichos térmninos.
CAPITULO V: CUMPLIMIENTO CON LOS REQUISITOS DE AUDrrORIA
5.40 Las Normas Internacionales de Auditoria
y las normas de los organismos profesionales de
muchos países, sugieren que el auditor es quien
normalmente determina el alcance de la auditoria
de los estados financieros de acuerdo con los requerimientos de las leyes, reglamentos y normas
de auditoria generalmente aceptadas. Por consiguiente, los términos de referencia no deben restringir las obligaciones del auditor con respecto al
cumplimiento de dichos requerimientos. En otras
palabras, no se debe permitir que el auditor pueda
reclamar, en el caso de un desempeño deficiente,
que los términos de referencia le impidieron
cumplir con los requerimientos legales, reglamentarios o estatutarios.
5.41 Sin embargo, los términos de referencia
dan la oportunidad de prestar especial atención a
áreas críticas que pueden no ser cubiertas o enfatizadas en una auditoría normal, tales como el
por
contrato;Xnos,
cumplimento con las cláusulas
. . del
de
documentos
los
de
ejemplo, la revisión especial
compras. Cuando haya dudas, los términos de
referencia deben indicar, específicamente, los aspectos de 'as operaciones y las cuentas que requieren una revisión especial. El alcance de la
auditoría siempre debe incluir el requisito de emitir una opinión sobre determinados estados financieros. Dado que el auditor estará en condiciones
de obtener una visión de la mayor parte de las
operaciones de la entidad, la administración de la
misma debe aprovechar esta revisión independiente y solicitar la 'Carta de Gerencia" (párrafo
5.55). Esta carta no debe ser confundida con el
informe del auditor en el cual expresa su opinión
sobre los estados financieros.
39
indica la responsabilidad del auditor, y en efecto,
constituye el contrato entre el auditor y su cliente.
Ver el Anexo XIX para una muestra.
5.43 El contrato o carta de compromiso debe
incluir, pero no limitarse a:
o
.
*
.
.
confirmación de la aceptación del nombramiento, incluidos los términos de referencia;
las responsabilidades de la entidad ejecutora,
especialmente su responsabilidad por la preparación de la información financiera, como por
ejemplo, los estados financieros;
acceso a las instalaciones, registros, documentos y otra información relacionada con la auditoría que el auditor pueda solicitar,;
el formato de los informes de auditoría;
arreglos referentes a la participación de los
auditores interos y de otros auditores exter( tales como auditores gubernamentales);
la fecha esperada de presentación del informe
de auditoria; y
o la base para calcular los honorarios y los
arreglos de pago.
*
Opinión de los Auditores
Contrato o Carta de Compromiso del
Auditor
5.44 El informe de los auditores debe contener
una expresión escrita y clara de su opinión sobre
los estados financieros. Una opinión sin salvedades indica la conformidad del auditor con todos
los aspectos importantes de la información financiera a que se refiere su opinión. Cuando se expresa una opinión con salvedades, adversa o una
negación de opinión, el informe del auditor debe
expresar de manera clara todas las razones que
tuvo para expresar tal opinión.
5.42 Normalmente, cuando se usa un contrato
formal para contratar los auditores, éste es preparado por la entidad ejecutora del proyecto o por
su asesor legal. A veces se usa una carta de compromiso simple, preparada por los auditores, que
5.45 Las Normas Internacionales de Auditoría
proporcionan guías para los auditores sobre la
forma y contenido del informe de auditoría emitido en conexión con la auditoría independiente de
los estados financieros de cualquier organización.
40 CAPITULO
V: CUMPLIMIENTO CON LOS REQUISITOS DE AUDITORIA
Mucha de esta guía puede ser adaptada a los informes de auditoría de informnación financiera distinta de los estados financieros.
5.46 El Banco requiere la preparación de los
informes de acuerdo con las Normas Intemacionales de Auditoria. Estas normas especifican que
todos los informnes deben incluir: título, dirección,
identificación de la inforrnación financiera examinada,
una yunarefereniaóa
referencia a las norrnas de auditoría
npcadas,
las nomasi de lautoria
aplicadas, y unsa expresión o negación de la Opinión sobre la información financiera, firmna, la dirección del auditor y la fecha del informe.
5.47 En el Anexo XXI se mncluyen ejemplos del
formato de los informes de auditoría que el Banco
espera recibir en cumplimiento con sus requisitos
de auditoria. Observe que los ejemplos son indicativos de opiniones limpias o sin salvedades, y
deben ser apropiadamente ajustadas cuando las
salvedades o modificaciones, tales como el perioç
do bajo auditoría, lo requieran.
5.48 La opinión del auditor puede ser: sin salvedades; con salvedades; adversa; y negación de
opinión.
a se ha hecho una adecuada revelación de todos
los asuntos importantes, necesaria para la
adecuada presentación de la información financiera; y
o se han cumplido los requisitos adicionales
exigidos en los téminos de referencia de la
auditoría.
5.50
Se emite una opinión con salved
s
cuando el auditor concluye que no puede emitir
una opinión sin salvedades, pero que el efecto de
cualquier desacuerdo, incertidumbre, o limitacion
al alcance de la revisión no es tan importante como para requerir una opinión adversa o una negcó eoiin
lifredladtrdb
indi camnte l ivos desudadel
efecto financiero.
5.51 Se emite una opinión adversa cuando la
discrepancia es tan seria y el efecto en la informacion financiera es tan Importante, que el auditor concluye que una salvedad en su dictamen no
seria suficiente para revelar la naturaleza engaño5.52 La abstención de opinión se produce
cuando el posible efecto de una limitación al alcance de la auditoria o de una incertidumbre es
5.49 Una opinión sin salvedades indica que el
auditor está satisfecho de todos los aspectos imel auditor no está en condicioportantes que se indican a continuación, según lo -tannes Importante que
nsde expresar quna opinión sobre los estados fiespecificado en los términos de referencia de la nancieros.
auditoría:
*
la informacaón finaniera se ha preparado
usando polítcas y prininpios de contabldad
aceptables, consistentemente aplicados;
la información financiera cumple con las regulaciones y requerimientos estatutarios pertinentes;
* la visión presentada en la información financiera en general, está de acuerdo con el conocimiento que el auditor tiene de las operaciones de la entidad o dependencia;
5.53 Algunos auditores tratan de evitar la expresión de una opinión clara y específica y prefieren, en cambio, suministrar un informe que incluya todos los errores, incumplimiento o cumplimiento equivocado detectados durante la auditoria, pero sin destacar y cuantificar su impacto en
los estados financieros. Los auditores deben entender que, aún cuando los comentarios detallados son bien recibidos, el Banco requiere una
opinión clara sobre los estados financieros para
que éstos sean aceptados.
CAPITULO V: CUMPLIMIENTO CON LOS REQUISITOS DE AUDIroRIA
5.54 Cuando se usa el procedimiento de SOE,
la opinión sobre los Estados Financieros de Proyecto debe incluir un párrafo de opinión sobre la
aceptabilidad de los pagos cuyo reintegro se ha
solicitado. Toda excepción o gasto no aceptable
debe ser revelado.
Carta de Gerencia
5.55 El alcance del contrato, tal como debe
quedar establecido en los términos de referencia,
debe requerir la presentación de una Carta de Gerencia por parte de los auditores. Esta carta es un
informe sobre el control interno y los procedimientos operativos de la entidad, que cubre todos
los aspectos incluidos en el curso normal de la
auditoría. Este informe no es un sustituto del informe corto que siempre es exigido. Debido a que
un auditor generalmente no puede cubrir todas las
actividades de un cliente durante una auditoría
anual, la Carta de Gerencia debe cubrir solamente
aquellas actividades específicas que llamaron la
atención del auditor durante su revisión. La gerencia y el auditor pueden acordar, al comienzo
de la auditoría, algunos asuntos particulares que
deben incluirse en la Carta de Gerencia, pero seguirá siendo una prerrogativa del auditor el incluir
cualquier asunto no acordado, pero que en su
concepto debe ponerse en conocimiento de la gerencia. (Ver el Anexo XI para una muestra).
Financiamiento
5.56 El Banco normalmente no financia los
costos de los servicios de auditoría cuando estos
son parte de los gastos recurrente del prestatario;
las excepciones son aprobadas por el Vice Presidente Regional. En circunstancias especiales, los
servicios de auditoría pueden ser considerados para incluirlos en los costos del proyecto financiado
por el Banco. Esto puede ocurrir particulannente
si los costos de la auditoría se incrementan debido
a la naturaleza del proyecto (p.e., no se habria incurrido en ellos, o se habria incurrido en costos
41
de menor cuantía; como cuando se requiere la
contratación de auditores privados), o en el caso
de países con limitados recursos de divisas y que
tengan que contratar auditores extranjeros. Los
costos de auditorías efectuadas por auditores gubernamentales no deben ser financiados por el
Banco, excepto en circunstancias muy poco
usuales.
5.57 Cuando los servicios del auditor van a ser
incluidos en los costos de.un proyecto y van a ser
total o parcialmente financiados con un préstamo
del Banco, el prestatario debe aceptar los requisitos de selección usados por el Banco. El prestatario debe obtener propuestas en base a una lista
corta de firmas seleccionadas teniendo en cuenta
su habilidad para desarrollar la auditoria del proyecto y de la entidad ejecutora, cuando sea necesario. Para mayor información, consúltese la
'Guía para Contratación de Consultores" Se espera que aquellas firmas incluidas en la lista corta
sean aceptables al Banco, y por lo tanto el precio
puede tener un mayor peso que en la contratación
de otros consultores.
Plazo para Presentar los Informes de
Auditoria
5.58 Durante la etapa de preparación del proyecto, El Banco y el prestatario acuerdan los requerimientos sobre plazos para la presentación de
los estados financieros e informes de auditoría.
Todos los estados financieros requeridos deben
presentarse dentro de los seis meses siguientes al
fin del año de la entidad ejecutora del proyecto.
Por lo general, la concesión de plazos más largos
para la presentación de los informes financieros
auditados únicamente debe considerarse para
prestatarios que estén llevando a cabo un programa temporal para subsanar dificultades de contabilidad y auditoría, después de lo cual se deben
aplicar los plazos nornales (párrafos 3.11-15).
5.59 Es responsabilidad de los Gerentes de
Proyecto asegurarse que los estados financieros
42 cAPrruLo v: CUMPLIMIENTO CON LOS REQUISrrOS DE AUDITORIA
auditados sean revisados adecuadamente a medida en que son presentados (ver párrafo 3.10).
.-ando surjan preguntas o el proyecto sea de alto
nesgo, el TM deberá buscar la ayuda de un contadpr profesional.
Auditorias Subsidiarias
5.60 Cuando existen varias entidades ejecutoras para el mismo proyecto, se pueden necesitar
varias auditorías separadas. En estas circunstancias, la unidad coordinadora del proyecto debe
obtener todos los estados financieros auditados y
consolidarlos en un solo juego de estados financieros, para que sean sometidos a revisión y presentados como un solo informe de auditoria. Los
auditores de los estados financieros consolidados,
normalmente necesitan confiar en el trabajo de
otros auditores que hayan auditado los estados
financieros subsidiarios, y cuando sea necesario,
revisarles los papeles de trabajo y procedimientos
de auditoría.
Operaciones de Interrnediarios Financieros
5.61 En los casos en que un proyecto es ejecutado por un intermediario financiero que distribuye los fondos del préstamo a otros subprestatarios, puede haber un requerimiento para auditar
los subproyectos. En estas circunstancias, es responsabilidad de la. institución financiera obtener
los estados financieros auditados de los subproyectos y revisar su aceptabilidad. El auditor principal debe revisar dichos informes en la extensión
que considere necesaria, tomando en consideración esta revisión al emitir la opinión sobre los
estados financieros del intermediario financiero
principal, incluyendo la evaluación de la cartera
de préstamos. También se puede necesitar comentarios separados, según los requerimientos de las
cláusulas del contrato de préstamo.
CAPInULO VI: EVALUACIÓN DE LA RESPONDABILIDAD FINANCIERA DEL PAÍS
43
VI: EVALUACIÓN DE LA RESPONDABILIDAD FINANCIERA DEL PAÍS
Visión General
6.01 Las operaciones de crédito en cada país,
sea que se lleven a cabo en el sector público o en
el privado, dependen de la eficiencia y extensión
de los servicios o servicios de gestión financiera
del país. Por lo tanto, la economía y eficiencia de
las operaciones del Banco requieren que se efectúe una evaluación continua de la eficacia de dichos servicios, y que las experiencias adquiridas
en la ejecución de los proyectos disponibles para
los Gerentes de Proyecto y otros funcionarios del
Banco deseosos de comprender y usar dichas experiencias en el país.
6.02 Las entidades ejecutoras son responsables
del compromiso que tiene el gobierno de cumplir
con los requisitos de suministrar al Banco estados
financieros auditados de los proyectos, en forma
oportuna y adecuada. Las operaciones de crédito
dirigidos a un país cubren a múltiples sectores y,
Central
Unidad
una
generalmente,
Haciende
Ministerio
del
dentro
(frecuentemente
da o Finanzas) actúa ante el Banco como la contraparte para identificar y administrar la logística
de las operaciones de crédito. El personal del
Banco asegura que los convenios respecto a la
respondabilidad acordada con el prestatario son
observados en la práctica, de acuerdo al convenio
de préstamo.
6.03 El prestatario debe tener gran interés en
asegurar que sus recursos (incluyendo fondos
prestados por el Banco) se administren en forma
eficaz. Al parecer muchos prestatarios no tienen
tal interés, ni siquiera tienen algún mecanismo para proporcionar tal seguridad. Es deber del personal del Banco hacer énfasis en la irnportancia de
informnación financiera adecuada para administrar
y supervisar la ejecución de los proyectos.
6.04 Para asegurarse que cada gobierno cumple
con la respondabilidad financiera en relación con
sus acuerdos legales con el Banco, la División de
Operaciones del Banco responsable de cada país
tiene que asegurarse que se ha puesto en práctica
un mecanismo para:
*
identificar las autoridades del país responsables por el desarrollo y administración de los
servicios de gestión financiera y, en ausencia
de autoridades responsables claramente identificadas, acordar con el gobierno interesado
los mecanismos que suministren, tanto al gobierno como al Banco, evidencia satisfactoria
de la respondabilidad financiera con relación a
cada operación de crédito otorgado al país;
*
mantener un dialogo con dichas autoridades
para preparar y llevar a cabo, cuando sea necesario, un plan de desarrollo de servicios de
gestión financiera eficiente en el país;
.
asegurarse que cuando los funcionarios del
Banco soliciten al prestatario usar los servicios de gestión financiera disponibles:
(i) estén suficientemente informados de los
niveles de eficiencia de la respondabilidad
financiera que más probablemente esté
disponible; y
(ii) introducen cambios o actualizaciones de
los servicios de gestión financiera como
parte de una operación de crédito propuesta, los cuales deben estar de acuerdo
con el plan de desarrollo esbozado arriba.
6.05 Los niveles de eficacia de los servicios de
gestión financiera de un país pueden conformar
dos categorías distintas, es decir, el sector público
y el sector privado. Los niveles de eficacia pueden
44
CAPITULO VI: EVALUACIÓN DE LA RESPONDABILIDAD FINANCIERA DEL PAIS
variar considerablemente entre estos dos sectores,
como se indica más abajo. Dentro de cada sector,
los niveles de desarrollo pueden ser relativamente
uniformes, pero puede haber diferencias en los niveles de destrezas entre personal de compañiías
internacionales y locales.
6.06 Las Divisiones de Operaciones del Banco,
con la asistencia de personal calificado, son responsables de establecer un sistema de información
sobre la calidad general de los servicios financieros en los sectores público y privado de cada pals,
a través de Evaluaciones de la Respondabilidad
Financiera para:
* Aconsejar al personal del Banco de los prospectos y pasos necesarios para lograr una
adecuada respondabilidad financiera;
* identificar o aprobar las iniciativas de asistencia técnica o de otra índole, propuestas por el
Banco o por otros organismos de crédito, para elevar estos servicios a niveles de eficiencia
adecuados; e
* identificar aquellos sectores e instituciones
clave donde será ventajoso para el gobíerno y
el Banco incluir el costo de los servicios de
auditoría entre los gastos que serán financiados con los recursos del préstamo.
Servicios de Contabilidad en el Sector
Público
6.07 La responsabilidad de las actividades de
contabilidad en el sector público es, frecuentemente, dificil de identificar. En algunos países ni
siquiera se aprecia ni reconoce el concepto de la
contabilidad del sector público. En su lugar, puede haber una operación de control presupuestario
bajo la Dirección de Presupuesto Público con el
único objetivo de informar sobre los gastos comparados con el presupuesto, mientras que los ingresos son 'bontrolados"por separado y fuera del
sistema
presupuestario.
Estos
sistemas
(comúnmente mal denominados de 'tontabilidad
presupuestaria') raramente proporcionan una
:orma significativa de respondabilidad financiera.
6.08 Cada país está sometido a una evaluación
continua que le permita a los funcionarios del
Banco, al preparar y evaluar las operaciones de
crédito, determinar la situación actual y el desempeño de los servicios de gestión financiera y auditoría y recomendar los medios más adecuados para cumplir con los requisitos de respondabilidad
establecidos para cada operación de crédito.
6.09 La ayuda por parte de funcionarios del
gobierno al personal del Banco puede ser necesaria para determinar el punto de entrada de la información al sistema de contabilidad gubernamental, lo cual puede que no sea obvio en algunos
países. Un ejemplo podría ser la pregunta de qué
organismo gubernamental central es responsable
de los sistemas y las normas de contabilidad, y la
necesidad de aprobaciones posteriores durante el
proceso de contabilización.
6.10 La evaluación debe deterninar las leyes
vigentes sobre contabilidad y auditoría del sector
público. Las leyes relacionadas con sectores y actividades específicos (tales como energía, municipalidades, sanidad, agua potable y ferrocarriles)
también pueden contener requisitos de contabilidad y auditoría. Se debe identificar cada entidad
responsable por el diseño, administración y supervisión de los sistemas de contabilidad en el
gobierno. Esta información detallada debe obtenerse para todos los sistemas principales en operación, incluyendo:
presupuestación y control presupuestario de
gastos de operaciones rutinarias y de desarroHo (proyectos);
o presupuestación de ingresos (impuesto sobre
la renta, impuesto de ventas o al valor agregado, derechos de aduana, etc.);
o administración del crédito púbico;
*
CAPITULO Vl: EVALUACIN DE LA RESPONDABILIDAD FINANCIERA DEL PAÍS
*
•
contabilidad e información financiera;
control y administración de divisas extranjeexrs;-
* empresas públicas en varios sectores; y
* consolidación de la información de otros niveles del gobierno.
6.11 La evaluación debe suministrar una breve
descripción de cada sistema de contabilidad, su
diseño, las normas de contabilidad aplicadas, y
quién establece y modifica estas últimas (ver Anexo XXII para un modelo de TOR). Debe identificarse los mecanismos de integración entre los diferentes sistemas, explicando claramente la manera de operar y las razones de su existencia. Se debe establecer la habilidad que tengan los gerentes
a diferentes niveles para efectuar cambios provechosos y una breve descripción de los mecanismos disponibles a tal fin.
6.12 La evaluación debe incluir juicios sobre la
eficiencia de cada sistema y presentar recomendaciones de posibles mejoras, junto con la forma
como se pueden llevar a cabo, incluyendo sus
costos y tiempos estimados. Puede ser necesario
que dichas recomendaciones propongan un diagnóstico detallado del sistema de gestión financiera
gubernamental, con el fin de proporcionar, tanto
al Banco como al mismo gobierno, una visión
detallada de las deficiencias del sistema y las soluciones a largo plazo.
6.13 Es importante que la evaluación indique si
el sistema de contabilidad existente genera información gerencial útil para apoyar la respondabilidad financiera. Si esto es así, el informe final debe
indicar, en forma detallada, de qué manera se
concreta dicha respondabilidad. La falta de generación de dicha-información debe revelarse, junto
con las recomendaciones para mejorar el sistema.
6.14 Se debe hacer una evaluación de la idoneidad y posibilidades de los gerentes de contabilidad y del personal responsable por el diseñío,
45
operación y supervisión de los sistemas, así como
de los métodos de su contratación y lo adecuado
de su remuneración. También se requiere la
identificación de las necesidades de capacitación,
el enfoque, metodología, y los recursos fisicos y
financieros. Además, se debe hacer una evaluación del concepto general que tienen los gerentes
de contabilidad sobre el papel que ellos desempefían dentro del contexto total de la respondabilidad financiera.
6.15 Debe evaluarse la oportunidad, utilidad, y
confiabilidad de la información financiera anual,
tanto a nivel de la entidad como a nivel nacional.
La evaluación debe estar dirigida a suministrar
una visión, lo mas completa posible, de los esfuerzos que hace el gobierno para lograr la respondabilidad financiera, no sólo con relación al
manejo de los fondos de los préstamos del Banco,
sino también de los fondos de fuente nacional. En
el informe de evaluación deben detallarse las mejoras necesarias para fortalecer a la responsabilidad financiera y la forma de efectuarlas.
La Auditoria en el Sector Público
6.16 A diferencia de las actividades de contabilidad, en la mayoría de los países en vías de desarrollo la auditoría en el sector público tiene una
identidad establecida, normalmente en la forma de
una Institución Superior de Auditoría. (ISA Oficina del Auditor General, Contraloría General,
Comisión de Auditoría o Tribunal de Cuentas).
Muchas Instituciones Superiores de Auditoría son
miembros de la Organización Internacional de
Auditoría
de
Superiores
-Instituciones
(INTOSAI), quien con el apoyo de las Naciones
Unidas y otros organismos donantes ha proporcionado ayuda a sus miembros para mejorar sus
actividades, particularmente mediante el desarrollo de normas de auditoría y otros lineamientos.
6.17 La evaluación debe establecer la autoridad
legal para ejercer las actividades de auditoría del
gobierno, incluyendo el rol de los auditores inter-
46 cAPrIULO VL EVALUACIÓN
DE LA RESPONDABILIDAD FINANCIERA DEL PAÍS
nos que suministran servicios de auditoria a los
ministerios, organismos y entidades del gobierno
y sirven de soporte al trabajo de las ISA. La revisión deberá identificar quien tiene la autoridad
principal de la función de auditoria gubernamental. En la mayoría de los países, es probable que
haya una sola institución autorizada, pero hay países en donde hay muchos organismos de auditoría, especialmente en forma de unidades de auditoría interna. Se deben definir las responsabilidades de la entidad auditora y evaluar específicamente su independencia, capacidad técnica y
profesional, y voluntad de emitir informes imparciales. En los países más grandes será necesario
obtener un cuadro de la estructura de la organización de la auditoría, para determinar cómo están cubiertas las provincias, departamentos y municipalidades y para determinar la forma como la
administración central ejerce la supervisión de la
eficacia de la organización para planear y ofrecer
una cobertura adecuada.
6.18 Se deben identificar las normas de auditoría observadas por los auditores, junto con la manera como la administración de la entidad auditora se asegura de la observación de dichas normas.
En ausencia de normas de auditoria aceptables, se
deben indicar los principios y métodos adoptado
por la gerencia de auditoría para controlar la calidad y la naturaleza de las actividades de auditoría.
6.19 Varios auditores gubernamentales participan en el proceso de aprobación de los gastos por
medio de la revisión previa y las autorizaciones
(control previo). Esto efectivamente los inhabiita
para emitir una opinión independiente, porque se
está usando el personal de auditoría para llevar a
cabo funciones sobre las cuales posteriormente
emitirán una opinión. Es dificil para estos auditores mantener la imparcialidad. Por consiguiente,
se debe estudiar profundamente la existencia de
dicha práctica y se debe comentar el impacto en la
independencia del auditor.
6.20 Frecuentemente las asignaciones presupuestarias de los auditores gubernamentales pueden ser una limitacíón a su independencia. Por
consiguiente, es necesario estimar hasta dónde
puede llegar la capacidad de los auditores para
llevar a cabo auditorías anuales eficientes de todas
las actividades gubernamentales (se debe excluir
considerar las actividades de control previo). Esto
requerirá la identificación del número e idoneidad
del personal de auditoria y la disponibilidad de
otro personal que pueda- dar apoyo en otras disciplinas profesionales. Particularmente se debe
identificar el alcance de las auditorías de desempeño o 'Integrales" mediante la revisión de una
muestra de informes de este tipo.
6.21 Se deben describir las actividades de los
auditores internos que presentan informes a los
ministerios, entidades u otras dependencias del
gobierno, incluyendo las normas aplicadas, la
justificación de sus funciones y su eficacia. También se debe definir la naturaleza, forma y periodicidad de los informes de los auditores gubernamentales, en particular, la facultad, si la hay, de
presentar informes directamente a los titulares de
la administración de las entidades públicas (en vez
de presentarlos inicialmente al poder legislativo).
6.22 Se debe hacer una evaluación de la idoneidad profesional y de la capacidad de los titulares, directores, gerentes y supervisores de auditoría y del personal responsable por el diseño operación y supervisión de los programas y sistemas
de auditoria, incluido el método de selección y
contratación del personal y lo adecuado de su remuneración. Se necesita identificar las necesidades de capacitación, incluyendo el enfoque y la
metodología empleada, las instalaciones y los recursos presupuestarios. Además, se debe hacer
una evaluación del concepto general que tienen
los directores y gerentes de auditoría sobre el papel que ellos desempeñan dentro del contexto total de la respondabilidad financiera.
CAPITULO VI: EVALUACIÓN DE LA RESPONDABILIDAD FINANCIERA DEL PAÍS
6.23 Finalmente, es necesario determinar la
actitud de la ISA frente a la respondabilidad financiera, así como el grado de idoneidad profesional y de organización. Se debe evaluar el grado
de participación de los auditores gubernamentales
en los organismos profesionales de contadores
públicos.
6.24 Entre otras cosas, la evaluación de la
contabilidad y auditoria gubernamentales en el
país debe considerar la responsabilidad que tiene
el gobierno de desempeñar su función de prestatario, por ejemplo, garantizando al Banco que los
fondos del préstamo son usados para los fines estipulados. El informe de evaluación debe identificar si alguna dependencia, ínstitución o entidad
pública tiene la responsabilidad de garantizar que
la información, de acuerdo a los térninos del
contrato legal se presenta al Banco en forma
oportuna y satisfactoria. Si esta condición no está
claramente establecida, se deben presentar recomendaciones para tratar el asunto.
Contabilidad y Auditoría en el Sector
Privado
6.25 El objetivo de la evaluación de la contabilidad y la auditoría en el sector privado a nivel
nacional debe comprender lo siguiente:
evaluar los requisitos de la contabilidad, de la
presentación de informes financieros y de la
auditoría, su desarrollo y la idoneidad de los
profesionales de esta área y recomendar las
acciones que deben llevarse a cabo para introducir las mejoras necesarias a corto, mediano
y largo plazo, y
* suministrar la información que le permita al
Banco asesorar a su personal para lograr hacer acuerdos concernientes a la respondabili
dad de proyectos actuales y futuros en el
sector privado y en el sector público del país,
cuando sea apropiadoy
n
*
47
6.26 Una evaluación de los servicios de gestión
financiera del sector privado del país, debe tener
en cuenta ciertos asuntos clave, incluyendo la legislación correspondiente, los reglamentos y la dirección y organización de la profesión contable y
las prácticas empresariales. Cada organización
profesional de contabilidad debe ser evaluada en
cuanto a su habilidad de promover un enfoque
verdaderamente profesional de la contabilidad y la
auditoría y en cuanto a los servicios que presta a
sus miembros..
6.27 En la evaluación se debe indagar sobre la
habilidad de la profesión para proveer servicios de
alta calidad a tarifas que sean rentables para los
profesionales y que puedan garantizar independencia e imparcialidad razonables. Se debe evaluar si las disposiciones legales del sector privado,
incluyendo las que regulan la contabilidad de los
negocios y el ejercicio de la contaduría pública,
promueven la inversión y proveen protección a
los inversionistas por medio de la exigencia del
uso de los servicios de profesionales de la contaduría pública, bajo enfoques normativos apropiados. Se debe evaluar el marco total de los mecanismos de entrenamiento y los requisitos para
quienes desean ingresar al ejercicio de la profesión, y los programas de educación continua para
aquellos que ya la ejercen. Finalmente, la evaluación debe sugerir cualquier asistencia técnica que
sea necesaria para alcanzar los niveles requeridos
de desempeño de funciones contables, tanto a nivel privado como a nivel público.
6.28 La evaluación debe suministrar una imagen completa de la profesión contable en el sector
privado del país, junto con la naturaleza y lo adecuado de los servicios que presta. Debe identificar
el grado alcanzado de independencia con respecto
al gobierno y de imparcialidad al emitir sus informes, opiniones e informes. Se debe investigar sobre cualquier asistencia que se obtiene a través de
las vinculaciones con profesionales extranjeros y
si esto es permitido. Se deben identificar los vínculos con el sector público en cuanto a los re-
48 CAPrIULO Vi: EVALUACIÓN DE LA RESPONDABILIDAD FINANCIERA DEL PAÍS
quisitos de educación básica, reglamentación y
suministro de servicios. El objetivo debe ser determinar si la profesión es competente, independiente y avanzada; o si por el contrario necesita
algún apoyo, y de ser así, su naturaleza, la clase
de recursos que seguramente serán necesarios y la
participación del Banco en el desarrollo futuro de
la contaduría en el sector privado del país. Se deben entrevistar firmas privadas seleccionadas y
clasificarlas de acuerdo con sus fortalezas, especialidades, grado de profesionalismo, control de
calidad y programas de entrenamiento del personal.
6.29 Los siguientes aspecto deben tenerse en
cuenta como parte de la evaluación:
existencia y cumplimiento de un código de
ética y otras medidas disciplinarias;
o requisitos sobre seguros de responsabilidad
profesional;
*
existencia y calidad de las revisiones de control de calidad por otros miembros de la profesión (revisión por colegas profesionales de
igual categoría); y
* estructura de los honorarios o remuneraciones;
*
Calidad de las Firmas de Contadores y de Ouienes
Ejercen en Forma Individual
*
tipo de afiliación y grado de apoyo recibido de
las firmas internacionales;
instalaciones locales para bnndar apoyo de
respaldo a las investigaciones y capacitación;
independencia e imparcialidad;
.
disponibilidad de trabajo del sector público y
*
disponibilidad de trabajo de profesionales extranjeros (o si la ley no los permite);
exceso o escasez de Contadores.
.
organización y legislación de la profesión
contable;
* el código o legislación comercial que establezca requisitos apropiados para contabilidad, informes financieros y auditoría;
* forma de establecer la normatividad técnica de
contabilidad y auditoría;
Estructura y Fortaleza de la Profesión Contable
*
número de miembros en la profesión;
* claslcación por especialidades profesionales
en contabilidad financiera, contabilidad de
costos, impuestos, auditoría, consultoría, etc.
y número de personas en cada clasificación;
* naturaleza y ubicación de las instituciones que
brindan estudios de preparación contable;
* aceptación y calidad de las requisitos o exámenes para ejercer la profesión;
* permiso para ejercer la profesión (licencia);
naturaleza de las normas técncas de contabilidad y su observancia;
* naturaleza de las normas técnicas de auditoría
y su obligatoriedad, y requisitos de educación
continua;
.
Experiencia del Banco en trabajos con las firnas y
profesionales individuales
*
posibles requisitos legales para mejorar la independencia y el desempeño; y
o posibles necesidades de asistencia técnica.
Asistencia Técnica
6.30 La Evaluación de la Respondabilidad Financiera del País deberá identificar las acciones
que se puedan necesitar para apoyar los cambios y
mejoras en los aspectos financieros de los sectores público y privado. Estas acciones pueden variar desde simples cambios organizacionales y
administrativos en las instituciones y en las firmas
CAPITULO Vl: EVALUACIÓN DE LA RESPONDABILIDAD FINANCIERA DEL PAIS
de profesionales, hasta investigaciones mayores y
construcción de sistemas completamente nuevos.
6.3 1 Es importante que el personal del Banco o
los consultores contratados para la evaluación de
un país sean explícitos acerca de los cambios recomendados. A este respecto, deben especificar la
naturaleza de cualquier asistencia técnica local o
extranjera que pueda ser necesaria para lograr las
modificaciones y mejoras deseadas.
6.32 La asistencia técnica relacionada con el
fortalecimiento de la administración financiera en
los sectores público y privado puede incluir:
*
diseñar o modificar la legislación y los reglamentos de propósito general; evaluar los sistemas; diseñar o modificar sistemas de contabilidad, de información financiera y de auditoría;
49
desarrollar principios y normas de contabilidad y normas de auditoría;
* diseñar nuevos programas de capacitación a
niepruvrstiouiestaoydeot
grado; y
grado; y
* capacitar instructores a todos los niveles.
*
6.33 Las recomendaciones finales del informe
sobre la evaluación respecto a asistencia técnica
de un país deben incluir, cuando sea posible, la
naturaleza y la forma de los insumos requeridos,
la justificación de su recomendación, los costos y
tiempos estimados y las reacciones del gobiemo
sobre este tipo de propuestas. En algunos casos
puede que no sea factible estimar los costos finales, particularmente en aquellos casos cuando se
recomiendan investigaciones más profundas. En
este caso solamente se debe incluir una estimación
de los costos de la investigación inicial.
1
ANEXOS
ANEXOS
51
1
ANEXO 1: NORMAS DE CO'NTABILIDAD
53
ANEXO 1: NORMAS DE CONTABILIDAD
Las normas de contabilidad plantean
1.
asuntos tales como la contabilidad acumulada y
de costos, las cualidades de la buena información
financiera, la razonabilidad de los estados financieros, y el control interno.
Método Acumulativo vs. Método al Contado
La oportunidad en el reconocimiento de
2.
los ingresos y gastos es uno de los aspectos básicos de la contabilidad que debe conocerse para
poder evaluar adecuadamente la información financiera. Bajo el método acumulativo', el efecto
financiero de las transacciones y eventos se reconoce en los períodos en los cuales ocurren, independientemente de si se ha recibido o pagado
efectivo. Esto permite que las transacciones se
registren en los libros contables y se presenten en
los estados financieros del período en el cual los
servicios o bienes fueron recibidos (egresos) o
prestados (ingresos). Se presenta así una asociación entre los ingresos y los gastos necesarios para generarlos.
Los estados financieros preparados bajo el
3.
método de causación o devengado informan a los
usuarios no sólo de las transacciones pasadas que
involucran pago y recepción de efectivo, sino
también de las obligaciones de pagar efectivo en
el futuro y de los recursos que representan efectivo por recibir en el futuro. Por lo tanto, proporcionan el tipo de información sobre las transacciones pasadas y otros eventos, que es de mayor
utilidad a los usuarios en la toma de decisiones
económicas.
La contabilidad por el método acumulati4.
vo es generalmente la más aceptada para reconocer los ingresos y egresos en el sector privado. Su
presencia en el sector público va en aumento, peEste método se conoce en los paises de habla hispana con
varios nombres, entre ellos: acumulado, causación y
devengado.
ro aún permanece relativamente poco usada. El
método al contado2 es usado, ocasionalmente,
cuando el registro del recaudo y de las erogaciones es de primordial interés, o cuando hay una
exigencia legal al respecto. Muchas organizaciones sin fines de lucro que recaudan fondos para
propósitos específicos, operan bajo el método de
efectivo porque puede ser que estén obligadas a
distribuir todos los fondos obtenidos dentro de un
periodo específico. Otro ejemplo del uso del método de contado es para fines de impuestos,
cuando se permite para ayudar al contribuyente
para que tenga la liquidez adecuada para pagar los
impuestos correspondientes al periodo.
Bajo el método al contado, los recaudos y
5.
los pagos son reconocidos únicamente cuando se
recibe o se paga mediante efectivo o equivalente
de efectivo. Este método es frecuente usado para
la preparación de estados financieros de entidades
públicas. Esto es debido a que el objetivo principal de la contabilidad gubernamental es identificar
los propósitos y fines para los cuales se han recaudado y utilizado los fondos, y para mantener el
control presupuestario de dicha actividad. El método al contado también es usado cuando el sistema de contabilidad no cuenta con la sofisticación suficiente para establecer el método acumulativo, y los beneficios derivados de cambios mayores no justifican su costo. Sin embargo, en
cualquiera de estos casos, si en alguna forma se
utilizan sistemas de crédito comercial de manera
importante, el método al contado puede resultar
en obligaciones importantes incurridas y no registradas contra el presupuesto porque el pago es
demorado.
En algunas circunstancias, especialmente
6.
en las operaciones del gobierno central y de las
municipalidades, el método más apropiado para
2
Este método se conoce en los países de habla hispana con
varios nombres, entre ellos: efectivo, al contado y de
caja.
54 ANEXO
1: NORMAS DE CONTABILIDAD
registrar las transacciones puede ser una combinación de los métodos al contado y acumulativo.
Bajo este Método Acumulativo Modificado, los
ingresos son registrados únicamente cuando se
reciben, mientras que los gastos y los pasivos correspondientes se registran cuando se incurre en
ellos, independientemente de cuándo se desembolsa el efectivo. El método acumulativo modificado generalmente se aplica en aquellos casos en
que los ingresos no pueden ser cuantificados sino
hasta que se han recibido realmente (p.e. cierto
tipo de impuestos, multas y honorarios), o cuando
la cantidad y la fecha de recaudo de cuentas por
cobrar son muy inciertas.
Cualidades de una buena información financiera
7.
Las características cualitativas de un SIStema de administración financiera requieren que la
información que provee sea útil para la toma de
decisiones. En relación con los proyectos, esto
quiere decir que sea útil para los Directores de los
Proyectos (el Prestatario) y para los Gerentes de
Proyecto (el Banco). El propósito de un proyecto
del Banco es brindar un beneficio concreto a los
beneficiarios del proyecto y al país en general. La
información financiera generada para la ejecución
del proyecto debe apoyar el cumplimiento del
propósito del mismo. Conocer cuánto se ha gastado es de utilidad limitada, a no ser que también
se conozca cuánto se ha avanzado en la ejecución
y cuántos recursos adicionales serán necesarios
para alcanzar las metas del proyecto.
de la información, ésta puede perder su importancia.
Administración del Presupuesto Bajo el
Método al Contado
lluchos gobiernos operan bajo el método de
contabilidad a base de valores en efectivo. Los
ingresos o egresos de efectivo son contabilizados
cuando son recibidos o desembolsados, y las facturas o cuentas por pagar se contabilizan cuando
se pagan. Con este método se puede tener un
control eficiente de los costos, siempre que las
facturas se paguen cuando se reciben. En aquellos
países donde hay un sistema de compromiso de
fondos fuertemente establecido, en el cual los
cargos al presupuesto se hacen cuando se emiten
las órdenes de compra, el método de contado
funciona adecuadamente para mantener a la entidad en cumplimiento con su presupuesto. Sin embargo, cuando los paises tienen severas limitaciones de disponibilidad de caja, cuando el sistema
de compromiso de fondos es débiJ o inexistente y
el presupuesto frecuentemente no se ajusta a la
realidad, es común que los pagos de las facturas
se demoren de un periodo presupuestario a otro.
Como resultado, se debilita el control presupuestario y se acumulan las cuentas sin pagar, excediendo a veces el presupuesto del año siguiente
para la misma partida.
8.
Para que los informes financieros sean
útiles, deben ser confiables y pertinentes. La pertinencia de los informes financieros dependerá, en
granmedda,
el radoen ue e sitemade ongran medida, del grado en que
el sistema de contabilidad refleje las exigencias de la ejecución del
proyecto, p.e. la forma como se clasifica, se distribuye y se agrupa la información contable.
Equilibrio y Razonabilidad
10.
El equiibrio es un concepto muy impor10
El enuilibrio alsannlizncepo muy
del
tante a tener en cuenta al analizar lo adecuado del
sistema de administración financiera para fines de
la respondabilidad y su utilidad a la administrala
r
ejemplola adadinistracion. Por ejemplo, la administración puede verse
en la necesidad de equilibrar los méritos relativos
9.
Existen ciertos elementos que afectan la
calidad y cantidad de la información producida
por el sistema de contabilidad. La oportunidad es
un elemento clave de cualquier informe financiero. Si hay excesivas demoras en la presentación
de la oportunidad, por un lado, y el suministro de
información confiable, por el otro. El deseo de
alcanzar una exactitud total y control absoluto,
podría demorar la presentación de la información,
hasta el punto de hacerlá irelevante para la toma
L'NORMAS DE CONTABILIDAD
ATNEXO 1:
de decisiones. Las pérdidas financieras debido a
una pobre administración pueden ser superiores a
los beneficios obtenidos con la exactitud y los
controles demasiado detallados. Sin embargo, el
dejar de establecer un ambiente adecuado de
control puede resultar en fugas importantes de
recursos financieros y puede suministrar información tan inexacta que también puede ser irrelevante para la toma de decisiones. Al querer alcanzar
un equilibrio entre la pertinencia y la confiabilidad
de la información, la consideración más importante es cómo satisfacer las necesidades económicas
de la toma de decisiones de los usuarios que necesitan hacer el mejor uso posible de los recursos
financieros disponibles.
La razonabilidad es otro concepto clave
11.
en la evaluación de un sistema de admiinistración
financiera y sus datos. Debe haber una relación
razonable entre el costo de obtener información
contable y el beneficio obtenido. El beneficio de
un sistema básico de contabilidad que controle e
informe sobre costos puede ser enorme y la erogación para instalarlo puede ser relativamente
baja. El nivel de la agrupación de los datos en un
sistema de contabilidad afectará los costos de su
recopilación y presentación, lo mismo que la cantidad de datos y el tipo de las clasificaciones de
costos. Tanto el nivel de agrupación como la cantidad de clasificaciones de costos y de centros de
nd sr cproduce
s,
cosos,debransercuiadoamete iseado,
para enfocarse en aquellas áreas en las cuales los
costos son controlables, importantes en cuanto a
su impacto en el proyecto, y útiles para la planeación y supervisión de la ejecución del proyecto.
Un sistema que sea muy complejo para una entidad o proyectó, rápidamente incurrirá en costos
con pocos beneficios marginales. Su complejidad
total del
puede resultar en una, desarticulación
.
, .
sistema por falta de personal y recursos técnicos
adecuados para mantenerlo.
La razonabilidad también afecta el diseño
12.
de los controles internos. Estos controles deberán
ser diseñados de tal manera que haya una razonable certeza de que no ocurrirán pérdidas importantes de los recursos financieros, ni por errores
55
involuntarios ni por hurto, y que los registros de
contabilidad reflejen, en todos sus aspectos importantes, una verdadera y clara presentación de
las transacciones financieras. Los controles requeridos para alcanzar la certeza absoluta de que
se logre lo anterior pueden obstaculizar, y hasta
impedir, la ejecución del proyecto.
Métodos Modificados de Acumulativo y de
Contado
Un método acumulativo moificado puede, algunas veces, ser un enfoque mas prudente para la
presentación de los estados financieros. Esto es
especialmente aplicable al reconocimiento de los
ingresos por intereses en las instituciones financieras. En algunos países los intereses sobre préstamos activos se causan cuando vencen los plazos
de pago para el prestatario. Solamente cuando un
prestamo se clasífica como inactivo (con cuotas
con 90 a 120 días o más de atraso) se registran
los ingresos por intereses bajo el método al contado. Todos los gastos se acumulan cuando se
incurre en ellos.
En algunos países se utiliza un método al contado
modi
ingresos
los y
los
el
encurre
iando
c
.
por intereses se registran cuando se reciben. Esto
algunos desajustes en la asociación de
ingresos y gastos. Sin embargo, resulta en un esás. prun, prque el ect ingresos
s prudente, porque el recomi
ingresos
tado de
nocimiento del ingreso por intereses es absolutamente seguro, pues ya ha sido cobrado.
Bajo un método de acumulación total se pueden
registrar intereses que nunca serán recaudados y
que deberán ser reversados en fechas futuras
en moratoria.
pramse dece
cue
cuando el préstamo se declare en moratoria.
Por consiguiente, un equilibrio entre las
13.
características cualitativas de la información es, a
menudo, necesario. Generalmente, el propósito es
alcanzar un equilibrio adecuado entre todas las
56
ANEXO L NORMS DE CONTABILIDAD
características, para alcanzar los objetivos de los
estados financieros. La importancia relativa de las
características, en diferentes casos, es un asunto
del juicio profesional de un contador calificado.
Controles internos
14.
Nivel de riesgo del país. El nivel de riesgo del país tiene que ver con el entorno general
de control interno y de auditoría en el país. Los
factores que afectan el nivel de riesgo del país
son:
.Ejemplos
* Apoyo. a un sólido sistema de administración
financiera y de control interno, al más alto ivel del gobierno;
Estructura salaral en el sector público v entre
los sectores público y privado. Los salarios
del sector público que están por debajo de un
estándar de vida razonable para el país, frecuentemente contribuyen a la aceptación de
acciones ilegales como una forma de obtener
ingresos complementarios. También, las diferencias muy amplias entre los salarios del
rencspúblico y el privado contribuyen a que
sectorpúblic
oy
cadofcon se aslae
el personal entrenado y calificado se traslade
al sector privado;
* Apoyo histórico y cultural a una fuerte conciencia ética de los servidores públicos;
* Grado de independencia del servicio público
con respecto a la política;
* Ubicación de la contabilidad y la auditoría en
la cultura del país; y
* Desarrollo técnico de la contabilidad y de la
auditoría en el país.
15.
Nivel de Riesgo Organizacional. Existen
algunas características básicas de un buen ambien. . .,tener
te de control dentro de la organización.
La presencia de personal honesto y capacitado es de
primordial importancia. Esto se puede evaluar
teniendo en consideración los niveles de compensación, educación y experiencia. Cuando la com-
pensación es inadecuada pueden presentarse
fuertes incentivos para la apropiación indebida de
fondos; esta apropiación puede ser relativamente
r-.nor, como en el caso del uso de un vehículo
oficial para asuntos personales, o puede involucrar pérdidas más importantes, como en la desviación de efectivo, la pérdida de otros activos
tangibles o la venta de influencias para la adquisición de bienes o servicios.
-- _.
de Controles Internos
Autorización de Gastos: Los gastos deben
ser autonzados por una persona designada para
tal fin en el departamento, generalmente el jefe del
mismo. El personal de Contabilidad no debe autorizar gastos distintos de los del propio departamno
mento.
Documents prenumerados: La prenumeraD
ocumentos
(es:eLalmenumecion controla los documentos (especialmente cheques, órdenes de compra y recibos de caja) y ayuda a garantizar que no se presenten transacciones
no autorizadas. Por ejemplo, con la utilización de
recibos de caja prenumerados e informnando al
público que debe exigir un recibo, se hace más
dificil que un cajero se apropie de los dineros recibidos de los clientes.
16.
Los niveles de educación y experiencia del
personal tendrán un fuerte impacto en la exactitud
e integridad de los registros de contabilidad. El
personal debe poseer estas dos cualidades claramente identificadas. La educación sin la experiencia puede resultar en confusión, especialmente
cuando hay que enfrentarse a transacciones poco
usuales. Una persona experimentada puede no
problemas con transacciones rutinarias, pero
puede no estar capacitada para decidir sobre el
tratamiento contable correcto para una transacaón poco usual o en circunstancias nuevas
ANEXO 1: NORMAS DE CONTABILIDAD
Otro aspecto fundamental de control en
17.
una organización, es la clara delegación y segregación de funciones. Ninguna persona debe tener
control sobre la totalidad del proceso de una transacción determinada (segregación de responsabilidades). La autorización de una transacción en
particular, como la compra de un activo fijo, debe
mantenerse separada del registro de dicha transacción, la cual a su vez debe estar separada de la
custodia fisica del activo. Si todas estas tres funciones son ejercidas por diferentes personas, la
desviación de recursos financieros requerirá la
colusión entre dos o más personas, lo cual hace
menos probable o más riesgosa una apropiación
indebida. Sin embargo, el exceso de autoridad de
un ejecutivo y/o la colusión pueden evadir hasta el
control interno más fuerte. Por este motivo son
tan importantes las auditorias interna y externa.
Otros aspectos- importantes en un buen
18.
ambiente de control interno, son las reglamentaciones financieras que establecen límites de autoridad y procedimientos claros para el procesamiento de las transacciones. Los procedimientos
documentados ayudan a asegurar la consistencia
al clasificar y registrar las transacciones financieras. Un catálogo de cuentas es una herramienta
básica para obtener uniformidad en la clasificación
de las cuentas. Los manuales de procedimientos
ayudan a asegurar que los empleados nuevos sigan las mismas directrices. Los manuales no deben ser innecesariamente detallados o complicados para que no sean ignorados. Muchos sistemas
de contabilidad computarizada también aumentan
la uniformidad en el tratamiento contable.
Los documentos de contabilidad archiva19.
dos en una secuencia lógica sirven de soporte a
los informes financieros, proveen una pista de
auditoría clara y proporcionan retroalimentación
de otras personas en relación con el grado de
exactitud de los informes financieros.
Un concepto clave en la información fi20.
nanciera es la responsabilidad por dicha información. Bajo este concepto, a un administrador se le
57
puede exigir que dé explicaciones sobre un costo
o gasto específico o que testifique sobre su validez y pruebe su relación con un hecho real. Un
informe presupuestario que compara los gastos
actuales con los proyectados y que es revisado
por el gerente encargado (así como por otras personas), es uno de los mejores y más sencillos mecanismos de control interno.
El control fisico de los activos es otro
21.
método básico de control interno. Solamente un
número limitado de personas debe tener acceso a
los activos, y la responsabilidad por su protección
debe estar claramente establecida. La mayoría de
los fondos deben permanecer en cuentas bancarias, pero algunos fondos operacionales pueden
mantenerse en cajas fuertes. Un número limitado
de personas deben estar autorizadas para firmar
cheques y tener acceso a la caja fuerte. Los inventarios deben estar protegidos bajo la custodia
permanente de una persona. Los cheques en blanco deben estar guardados en forma segura. Todos
estos procedimientos están diseñados para proteger los activos de la organización contra su uso
no autorizado.
La verificación independiente es el ele22.
de un buen control interno. Esto quiefinal
mento
re decir que la persona encargada de hacer las
conciliaciones mensuales de los estados de- cuenta
bancarios debe ser alguien que no esté involucrado en la recepción o desembolso de efectivo. Todas las diferencias que aparezcan en las conciliaciones bancarias deben ser investigadas. Debido a
que quien prepara las conciliaciones no tiene acceso al efectivo, es dudoso que tenga algún incentivo para encubrir cualquier diferencia que
pueda ser una evidencia de hurto. Con respecto a
los activos fijos, los conteos fisicos periódicos y la
comparación de los resultados con los registros
de contabilidad, proporcionan una verificación
independiente. Nuevamente, la persona que hace
la toma fisica de los inventarios no puede ser
también responsable ya sea de su custodia o del
registro de transacciones de activos fijos en los
libros de contabilidad.
58 ANEXO 1: NORMAS DE CONTABILIDAD
23.
Un indicador clave de un buen ambiente
de control ínterno es la existencia de registros de
contabilidad precisos y actualizados. Cuando la
contabilidad está atrasada, el control interno frecuentemente es débil, aunque sea únicamente
porque no hay la retroalimentación que se pro-
porciona a través de los informes financieros, sobre la utilización de los recursos. Además, debido
a la presión ejercida para poner la contabilidad al
día, los controles internos se pueden dejar de lado
o simplemente pueden ser eludidos.
ANEXO 1-1: REVISION DE LAS NORMAS DE CONTABILIDAD
59
ANEXO 1-1: REVISIÓN DE LAS NORMAS DE CONTABILIDAD
QUÉ
CÓMO EVALUAR
ASUNTOS
Normas de Contabilidad
1. Las normas utilizadas por entida1. Determinar las normas
Directrices que especifican
des gubernamentales o paraestatautilizadas, particularmenel manejo contable de tranles pueden ser dictadas por ley.
te con referencia a costos
sacciones financieras espeLos cambios necesarios para la
imporo áreas financieras
cíficas. Utilizadas para asebuena administración del proyecto
tantes.
gurar la comparabiidad, la
pueden generar cambios en la ley,
coherencia y la integridad de
lo que puede ser un proceso ex2. Comparar con las normas
los registros financieros.
tenso.
deIASC.
3. Determinar el impacto de 2. Las desviaciones con respecto a
las Normas del IASC deben ser
las diferencias en los inreveladas en los informes financieformes de proyectos.
ros y/o auditorías de los proyectos.
Calidad de la Información
Financiera
La buena información financiera es oportuna, pertinente y confiable.
Determinar si la información
financiera actualmente producida por la institución es
oportuna (Cuándo fueron
emitidos los últimos informes financieros?), pertinente
(corresponden las Cuentas a
cuentas del presupuesto? Es
la información proporcionada relacionada con las actividades del proyecto?), y
confiable (Fue la información independientemente
auditada, y cuál fue el resultado?)
1. Si es parte de una agencia más
grande, puede ser dificil segregar la
información financiera correspondiente a la entidad ejecutora.
2. Las cuentas de la entidad pueden
tener poca relación con la estructura de costo del proyecto y, por lo
tanto, la información financiera
tendrá poco valor.
3. La contabilidad centralizada puede
causar retrasos en los informes financieros y que la información sea
menos pertinente.
60
ANEXO 1-s REVISION DE LAS NORM
DE CONTABILIDAD
REVISIÓN DE LAS NORMAS DE CONTABILIDAD
QUÉ
CÓMO EVALUAR
ASUNTOS
Control Interno
El control intemo ayuda a
asegurar que los recursos
estén resguardados y que la
información financiera sea
completa y exacta.
Determinar los sistemas de
control.
o A quién reporta la función
financiera?
o Esos
* Esa persona es ndependiente de la administración o hay otro medio de
verificación independiente
de los archivos, tal como
una auditoría?
Los micro-controles enfocados en la
forma y no en la substancia pueden
llevar a la pérdida de control porque
la agencia tiene recursos insuficientes
para mantener el sistema, y los recurutilizados no enfocan la razonabilidad de los costos, solo su permisibildd
lidad.
* Qué pasos son necesarios
para procesar los pagos?
o Está una sola persona encargada de emitir las facturas, registrarlas y pagarlas?
Riesgo del País
Revisar la evaluación del
país, si posible.
* Cual es la reputación del
servicio público en el país? Son suficiente los
sueldos?
• Contactar grupos pirofes Q tnos
sionales. Qué tan fuerte
es en el país la profesión
de contaduría/auditoría?
Los problemas asociados con los
riesgos del país probablemente requerirán soluciones a largo plazo que
probablemente no podrán ser ejecutadas dentro del ámbito del proyecto.
Controles específicos del proyecto,
tales como unidades especiales y consultores extemos, pueden ser necesapara asegurar un control adecuasorlsreuo.
ds
ANEXO 1-u REVISION DE LAS NORMAS DE CONTABILIDAD
61
REVISIÓN DE LAS NORMAS DE CONTABILIDAD
QUÉ
Riesgo Organizacional -Empleados honestos y capaces
ASUNTOS
Las restricciones en la
compensación, selección y
despido de los servidores
públicos (servicio civil)
buenas
con
* Hay al menos un gerente
credenciales y suficiente experiencia en pueden afectar adversamente la calidad del percontabilidad para poder hacer buenos
sonal.
juicios sobre la producción de la infinanciera?
formación
CÓMO EVALUAR
niveles de empleo, y los
los
1. Revisar
puestos ocupados y desocupados.
* Hay empleados calificados para cada
una de las funciones primarias del sistema de administración financiera?
2. Revisar las oportunidades de retención, selección y entrenamiento de
personal.
* Cual es la tasa de rotación de personal?
* El proceso de selección atrae y depura
para solicitudes calificadas?
* Cuales son las oportunidades de capacitación y cuán seguido es capacitado el personal?
* Hay un proceso adecuado de revisión
del desempeño?
62
ANEXO I-X REVISION DE LAS NORMAS DE CONTABILIDAD
REVISIÓN DE LAS NORMAS DE CONTABILIDAD
QUE
CÓMO EVALUAR
Riesgo Organizacional
Revisar procedimientos financieros.
-Segregación y delegación * Sería necesaria la confabulación entre
de tareas
dos o mas empleados para que el robo
pase sin ser detectado?
* Hay rotación de tareas principalmente
por motivo de vacaciones o como
parte de un patrón general de personal?
Riesgo Organizacional
--Procedimientos claros
Revisar procedimientos escritos.
o Existen procedimientos escritos y están de acuerdo con los procedimientos
reales?
* Proporcionan las clasificaciones de
cuentas prescritas un control adecuado sobre los gastos, especialmente los
referentes al proyecto?
Riesgo Organizacional
-Control Físico
Revisar el control fisico.
* Hay un inventario anual del equipo y
otros bienes fisicos?
* Quién tiene acceso al efectivo, al equipo y a otros bienes?
ASUNTOS
Las organizaciones que
son pequeñas pueden no
tener suficiente empleados
para suministrar la segregación de tareas adecuada.
Los procedimientos en los
organismos gubernamentales están frecuentemente
desactualizados con respecto a la administración
financiera moderna. Sin
embargo, su reemplazo
puede no ser muy práctico
desde el punto de vista del
proyecto. Puede dañarse
los controles internos si
los procedimientos viejos
son descartados antes que
los nuevos sean elaborados e implantados.
ANEXO
1-1:
REVISION DE LAS NORMAS DE CONTABILIDAD
63
REVISIÓN DE LAS NORMAS DE CONTABILIDAD
CÓMO EVALUAR
ASUNTOS
1)Revisar auditorías previas, externas o
internas.
* Fue la auditoría objetada, abstenida o
de cualquier manera adversa?
1) Cuando los registros de contabilidad están atrasados, la ver¡ficación independiente es echada de lado, siendo realizada con
QUÉ
Riesgo Organizacional
-Verificación independiente
2) Revisar documentos internos tales co-
mo estados bancarios, inventarios, etc.
* Alguna entidad externa (banco o agencia gubernamental) reporta sobre las
operaciones de efectivo independientemente de los registros de la organización?
retraso o nunca.
2) Los estados de organismos externos también pueden estar retrasaos especialmente si se
onginan en una agencia central.
* Se reconcilian estos informes con los
registros de la entidad por una persona
que no está directamente relacionada
con las transacciones?
Tipos de Proyectos
Existen tres tipos bási-
1)Proyectos generadores de ingresos:
tener mandatos no generadores
cos de proyectos: gene-
radores de ingresos, no
generadores de ingresos
y de operaciones de
ajuste
1) El organismo ejecutor puede
o Determinar la viabilidad financiera de
la empresa como un todo a través del
análisis del desempeño financiero pasado y de las proyecciones al futuro.
de ingresos que interfieren con
las decisiones financieras, y puede carecer de la autonomía suficiente con respecto al sector
* Determinar la independencia de la entidad a través del examen de la documentación legal y consultas.
público para poder adecuar los
sistemas financieros a sus necesidades.
2) Proyectos no generadores de ingresos:
2) En economías en transición
puede ser dificil determinar los
limites de la empresa.
* Determinar cómo la administración
financiera del proyecto encajará con la
administración global de la agencia
ejecutora.
3) Operaciones de Ajuste - ver Anexo III
Determinar formas en que el prestatario
se asegurará que los desembolsos se hacen solamente para artículos de la lista
positiva o, por el contrario, que no se hacen desembolsos para articulos de la lista
negativa.
3) Diferencias sectoriales afectarán
el énfasis de la evaluación de la
administración financiera.
64 ANEXO 1-i: REVISION DE LAS NORMAS DE CONTABILIDAD
REVISIÓN DE LAS NORMAS DE CONTABILIDAD
QUÉ
CÓMO EVALUAR
ASUNTOS
Disponibilidad y
Calidad de los Auditores
Las auditorias son
exigidas para el
cumplimiento de las
reglas por parte del
Banco, y también
proveen verificación
independiente de la
razonabilidad de los
informes financieros
intermedios.
El proceso inicial de selección de los
auditores debe ser realizado antes de
poner en ejecución el proyecto.
1) La habilidad de auditoría puede
ser escasa y requerir recursos
significativos para encontrar una
solución satisfactoria.
2) Los auditores del sector público
pueden tener jurisdicción, pero
pueden carecer de habilidad.
ANEXO
ll: RPESUMEN
DE LAS NORMAS DE INTERNACIONALES DE CONTABILIDAD (NIC.)
65
ANEXO II: RESUMEN DE LAS NORMAS INTERNACIONALES DE
CONTABILIDAD DEL COMITÉ INTERNACIONAL DE NORMAS DE
CONTABILIDAD (IASC)
2. La fórmula UEPS puede usarse siempre que
NIC 1: Revelación de Políticas de
se divulgue la diferencia entre tal valuación y
Contabilidad
el monto que fuera menor entre el método
.(a)
.
.
,
de PEPS (o el costo ponderado) y el valor
Todas las políticas de contabilidad significativas
neto realizable,, o
empleadas en la preparación y presentación de los
estados financieros deben revelarse como parte
(b) el menor entre el costo prevaleciente en la
integral de los estados financieros.
fecha del balance y el valor neto realizable.
Excepción: el seguimiento de los postulados
contables fundamentales de empresa o negocio en Las estimaciones de valor neto realizable deben
basarse en los precios generales del mercado, en
marcha, uniformidad y devengamiento no requielugar de en fluctuaciones temporales de precios.
ren revelación, pero si no se sigue algún postulael valor neto realizable de la cantidad
Excepción:
revedo contable fundamental, ese hecho debe ser
de inventario que se tenga para atender contratos
lado, junto con las razones para no seguirlo.
de venta en firme debe basarse en los precios de
Los cambios en la política contable que tengan un contrato. Cuando los inventarios son reducidos a
efecto importante en el período actual o en perío- su valor neto realizable, la diferencia debe cargardos posteriores, así como las razones para el se a las cuentas de resultados del período. Las
principales categorías de inventarios deben ser
cambio, deben revelarse.
reveladas.
NIC 2: Valuación y Presentación de los
Inventarios en el Contexto del Sistema
de Costos Históricos
Los inventarios deben valuarse al costo histórico
o al valor neto realizable, el que sea menor. Tal
valuación debe ser hecha artículo por artículo o
por grupo de artículos similares.
El costo histórico de los inventarios debe contabilizarse usando la fórmula de primeras entradas,
primeras salidas (PEPS), o una fórmula de costo
promedio ponderado. Excepciones:
1. Los inventarios que son específicamente
identificables o que no sean usualmente intercamnbiables deben contabilizarse usando la
identificación específica de sus costos individuales, y
NIC 3: Estados Financieros Consolidados
Substituido por el NIC 27 y el NIC 28.
NIC 4: Contabilización de la Depreciación
El importe depreciable de un activo depreciable
debe distribuirse sobre una base sistemática a cada período contable durante la vida útil del activo.
El método de depreciación elegido no debe ser
cambiado de un período a otro. Si se cambia el
método de depreciación, las razones y la quantificación del efecto del cambio deben revelarse en el
período de la adopción del cambio. Los factores
que deben considerarse para estimar la vida útil de
un activo depreciable son el uso y desgaste fisico
esperado; obsolescencia, y-los límites legales o de
66
ANEXO II: RESUMEN DE LAS NORMAS DE INTERNACIONALES DE CONTABILIDAD (NlCs)
otro tipo para el uso de un activo. Los estimados
de la vida útil de los principales activos depreciables, o de las distintas clases de activos depreciables deben revisarse periódicamente, y cualquier
cambio significativo debe revelarse. Para cada
clase principal de activos depreciables debe reveIarse lo siguiente: los métodos de depreciación,.
depreciación
usados, las vidas útiles o las tasas de depreciación
usadas, la depreciación total asignada al período;
el importe total de activos depreciables y la depreciación acumulada respectiva.
.
plazo, cuentas por pagar, y otros pasivos y
provisiones.
Patrimonio: deben hacerse revelaciones separadas para el capital accionario y otro patrir
alr
o
Categorías más importantes para revelaciones
especificas en el Estado de Ganancias y Pérdidas
ventas u otros ingresos
.
de operación;
o
depreciación;
NIC 5: Información que debe Revelarse en los
Estados Financieros
*
*
ingresos por intereses;
renta de inversiones;
Establece los requisitos de revelación mínimos.
Los divide en revelaciones generales y específicas
como sigue:
*
gastos por intereses;
impuesto a la renta;
o
*
*
toda la información importante, y
*
cargos no usuales;
créditos no usuales;
las cifras correspondientes para el período
anterior.
.
transacciones importantes intercompafíías; y
*
utilidad neta
Categorías más importantes para revelaciones
especificas en el Balance General
* Activos No Corrientes o a Largo Plazo: deben
hacerse revelaciones separadas para inmuebles, maquinaria y equipo, y otros activos a
largo plazo.
NIC 6: Información que Refleja los Efectos de
los Precios Cambiantes
Substituida por la NIC 15.
* Activos Corrientes: deben hacerse revelaciones separadas para Caja y bancos, valores negociables diferentes a las inversiones a largo
plazo, cuentas por cobrar e inventarios.
NIC 7: Estado de Flujos de Efectivo
* Pasivos a Largo Plazo (excluyendo la parte
pagadera en plazo no mayor de un afño), deben hacerse revelaciones separadas para:
préstamos con garantía, préstamos sin garantía, préstamos intercompañíías, y préstamos de
compahías asociadas.
gral de los estados financieros. La Norma detalla
el procedimiento para la preparación del Estado
de Flujos de Efectivo o de Caja. Las categorías
más importantes bajo las cuales deben mostrarse
los movimientos de efectivo son:
* Pasivos Corrientes: deben hacerse revelaciones separadas para préstamos bancarios y sobregiros, la parte corriente de pasivos a largo
Actividades de operación
.
Actividades de inversión y de financiación
Moneda extranjer.
Partidas extraordinarias
Requiere que las empresas preparen su estado de
flujos de efectivo y lo incluyan como parte inte-
*
*
ANEXO li: RESUMEN DE LAS NORMAS INTERNACIONALES DE CONTABILIDAD (NICO)
Intereses y dividendos
Impuestos sobre las utilidades
Compra y venta de subsidiarias y otras unidades de la empresa, y
Transacciones que no requieren efectivo.
*
Los componentes del efectivo y los equivalentes
de efectivo deben ser revelados, y se deben presentar reconciliaciones entre los montos en el estado de flujos de efectivo y las partidas equivalentes mostradas en el balance general.
*
*
*
*
.
.
*
NIC 8: Partidas No Usuales y de Períodos Anteriores y Cambios en Políticas de
Contabilidad
Las partidas de períodos anteriores y el importe
de los ajustes resultantes de cambios en las políticas de contabilidad deben ser presentados ajustando el saldo inicial de utilidades retenidas (Y
corrigiendo la información comparativa del año
anterior) o como parte de la utilidad neta del período actual, pero mostrados separadamente. Los
efectos de los cambios en las política contables
deben cargarse contra la utilidad neta como una
partida ordinaria del período corriente y a períodos posteriores si el cambio afecta esos períodos.
Cualquier efecto material debe cuantificarse y revelarse.
NIC 9: Contabilización de las Actividades de
Investigación y Desarrollo
Provee lineamientos para identificar los costos de
investigación y desarrollo inLurdos directamente
por la entidad o por contratos. Los costos de investlgación y desarrollo deben cargarse como
gasto del período en que se incurren, a menos que
se satisfagan todos los criterios siguientes, en cyo caso pueden diferirse a períodos futuros:
*
el producto o proceso está claramente deflnido y los costos atribuibles al producto o proceso pueden identificarse separadamente;
67
la factibilidad técnica del producto o proceso
ha sido demostrada;
la dirección de la empresa ha indicado su intención de producir y vender, o usar, el producto o proceso;
hay una clara indicación de un mercado futuro para el producto o proceso o, si es para
ser usado internamente en lugar de venderlo,
puede demostrarse su utilización ventajosa
para la empresa;,,y
existen recursos adecuados, o se espera razonablemente que estén disponibles, para
terminar el proyecto y comercializar el producto o proceso.
Si se difieren los costos de desarrollo de un proyecto, ellos deben ser asignados sobre una base
sistemática a futuros períodos contables. Debe
revelarse el total de los costos de investigación y
desarrollo cargado como gasto, incluyendo la
amortización de los costos de desarrollo diferidos,
así como el movimiento y el saldo de los costos
por amortizar, así como la base propuesta o
adoptada para la amortización de ese saldo
NIC 10: Contingencias y Hechos Posteriores a
la Fecha del Balance
Provee lineamientos para identificar las contingencias y hechos posteriores a la fecha del balance.
El importe de una pérdida contingente debe divulgarse a menos que sea remota; las ganancias
contingentes debe revelarse si es probable que la
ganancia se realizará. Deben ajustarse los activos
y pasivos respecto de hechos que ocurren después
de la fecha del balance y que afectan los valores a
esa fecha. Otros eventos posteriores y que son
importantes deben ser revelados para que los
usuarios de los estados financieros hagan evaluaciones adecuadas. Debe revelarse la naturaleza de
la contingencia así como la estimación del efecto
68
ANEXO ll: RESUMEN DE IAS NORMAS DE INTERNACIONALES DE CONTABILIDAD (NICs)
financiero. Los factores inciertos de las contingencias también deben revelarse.
NIC 11: Contabilización de los Contratos de
Construcción
Al contabilizar en los estados financieros los contratos de construcción debe usarse el método del
grado de avance o el método de terminación del
contrato. La Norma proporciona lineamientos
para (i) el uso de ambos métodos, y (ii) revelaciones requeridas para tales contratos.
NIC 12: Tratamiento Contable del Impuesto a
la Renta
El gasto en impuestos debe determinarse sobre la
base de la contabilización del efecto de los impuestos, usando cualquiera de los dos métodos,
del diferiniento o del pasivo. La contabilización
del efecto de los impuestos considera a éstos
como un gasto al ingreso acumulado, y por consiguiente debe ser acumulado en el mismo período
en que ocurren los ingresos y gastos con los que
se relaciona. La Norma establece los requisitos de
revelación para la contabilización de los impuestos.
NIC 13: Presentación de los Activos Corrientes y Pasivos Corrientes
Si la empresa presenta los activos corrientes y los
pasivos corrientes como clasificaciones separadas
de otros activos y pasivos, esta Norma es aplicable. La Norma establece los bienes a ser considerados como activos y pasivos corrientes, así como
los requerimientos para la presentación y divulgación de tales activos y pasivos.
NIC 14: Información Financiera por Segmentos
Esta Nonna requiere la divulgación de información para las entidades cuyas acciones se negocian
en bolsa, así como aquellas otras entidades de importancia económica, incluyendo a las subsidiarias. La divulgación requerida incluye la bifurcación por segmentos industriales y segmentos geográficos.
IC 15: Información que Refleja los Efectos
de los Precios Cambiantes
Esta norma aplica a las empresas cuyos ingresos,
utilidades, activos y empleo son significativos para el entorno económico en el cual operan. La
Norma detalla dos métodos aceptables: el de Poder Adquisitivo Total y el Método de Costo Corriente. La divulgación requerida debe ser como
información complementaria a los estados finan-
NIC 16: Contabilizción de Inmuebles, Ma.
y
quinariayEquipo
La definición de Inmuebles, Maquinaria y Equipo
se establece en esta Norma. en los estados financieros. El costo de un activo incluido en Inmuebles, Maquinaria y Equipo debe comprender su
precio de compra y cualquier costo directamente
atribuible a poner dicho activo en las condiciones
de operación necesarias para su uso. El costo de
Inmuebles, Maquinaria y Equipo construidos por
la entidad debe incluir aquellos costos que se relacionan directamente con el activo específico y
aquellos que sean atribuibles a la actividad de
aqelsueenatiibsalacivdde
construcción en general y pueden asignarse al activo específico, y no debe incluir el costo de ineficiencia
Cuando una partida de Inmuebles, Maquinaria y
Equipo se adquiera total o parcialmente a cambio
de otro activo, el activo adquirido debe registrarse al valor neto en libros de activos similares, o a
su valor razonable cuando la entidad no tenga activos similares.
Si el importe recuperable de un activo o grupo de
activos de Inmuebles, Maquinaria y Equipo que
ANEXO ll: RESUMEN DE LAS NORMAS INTERNACIONALES DE CONTABILIDAD (NICa)
ha sufrido un daño o inhabilitación permanente es
considerablemente menor que su valor neto en
libros, el valor neto en libros deberá reducirse al
importe recuperable.
Un aumento en el valor en libros, derivado de la
revaluación de Inmuebles, Maquinaria y Equipo,
deberá acreditarse -directamente al patrimonio
neto y no se acreditará a resultados. Una disminución en el valor en libros derivada de una revaluación de Inmuebles, Maquinaria y Equipo, debe
cargarse directamente a ganancias y pérdidas, excepto cuando tal disminución está relacionada con
un aumento que fue previamente registrado como
un crédito al excedente de revaluación y que no
ha sido subsecuentemente reversado o utilizado,
en cuyo caso deberá cargarse directamente a esa
cuenta.
En adición a las revelaciones requeridas por la
NIC 4, Contabilización de la Depreciación, y por
la NIC 5, Información que Debe Revelarse en los
Estados Financieros, deberán hacerse revelaciones
sobre los métodos utilizados para determinar el
valor bruto de la propiedad, planta y equipo, y
para cualquier revaluación hecha.
NIC 17: Tratamiento Contable de los Contratos de Arrendamiento
Esta Norma discute la contabiización de contratos de arrendamiento bajo dos subcategorias:
arrendamientos financieros y arrendamientos operativos, e incluye discusiones sobre transacciones
de venta y retroarrendamiento. Establece los requisitos de divulgación tanto para el arrendatario
como para el arrendador.
NIC 18: Reconocimiento de Ingresos
Los ingresos deben reconocerse si cumplen con
ciertos criterios de transferencia de propiedad,
incertidumbre, cobrabilidad y medición que se
establecen en la Norma. Los requisitos de revela-
69
ción incluyen la divulgación sobre si debe posponerse el reconocimiento de algún ingreso.
NIC 19: Tratamiento Contable de los Beneficios de Jubilación en los Estados Financieros de los Empleadores
Esta Norma establece los requisitos para la contabilización de los beneficios de jubilación para
planes de beneficios defindos v planes de contribución definidos. También se establecen los requisitos de revelación.
NIC 20: Tratamiento Contable de Subsidios
Gubernamentales y Revelación de
Ayudas Gubernamentales en General
Los subsidios gubernamentales relacionados con
activos, incluyendo el valor razonablemente justo
de los subsidios de naturaleza no monetaria, deben ser revelados en los estados financieros ya sea
como una deducción del valor actual de los activos o como un ingreso diferido. Otros subsidios
gubernamentales relacionados con activos, incluyendo el valor razonablemente justo de los de
naturaleza no monetaria, deben ser reconocidos a
lo largo de los períodos en que los costos relacionados ocurren y son contabilizados en el estado
de ganancias y pérdidas de la entidad. Hay requisitos de revelación para la política contable,
naturaleza y cantidad del subsidio o donación, y
cualquier condición del subsidio que no haya sido
satisfecha.
NIC 21: Tratamiento Contable de los Efectos
de las Variaciones en los Tipos de
Cambio de Monedas Extranjeras
Las transacciones en moneda extranjera deben ser
registradas en la moneda de información de la entidad informante, y revaluadas al tipo de cierre
vigente a la fecha del balance general (excepto
para transacciones a futuro, donde se da un tratamiento contable especial). Las diferencias de
70
ANEXO Il: RESUMEN DE LAS NORMAS DE INTERNACIONALES DE CONTABILIDAD (NICa)
cambio que surjan de este tratamiento deben ser
reconocidas en el estado de ganancias y pérdidas
del período (excepto en el caso de ciertas partidas
a largo plazo, las diferencias de cambio pueden
ser reconocidas en el estado de ganancias y pérdidas del período actual y períodos futuros en una
base sistemática). Establece los procedimientos
para la conversión de los estados financieros de
una entidad extranjera y las operaciones extranjeras de una entidad. Se especifican los requisitos
para la revelación.
NIC 22: Tratamiento Contable de las
Combinaciones de Negocios
Las combinaciones de negocios deben ser tratadas
contablemente según el método de compra, excepto en aquellas contadas circunstancias en que
se usa el método de unificación de intereses. Ambos métodos se discuten
se
." en, la ..Norma. También
.bre
especifican los requisitos para la revelación.
NIC 23: Capitalización de los Costos de Financiacion
Esta Norma discute las circunstancias cuando los
costos de financiación pueden ser capitalizados si
cumplen ciertos criterios. Generalmente, durante
el tiempo en que un activo está siendo alistado
para su uso o venta, cualquier costo de financiamiento en que se incurra puede ser capitalizado.
Los costos capitalizados deben ser revelados.
NIC 24: Revelaciones de Partes Vinculadas
Esta Norma establece que deben revelarse las
transacciones entre partes vinculadas, si satisfacen
ciertos criterios. Se definen las transacciones entre partes vinculadas.
NIC 25: Contabilización de las Inversiones
Las inversiones deben registrarse como a corto
plazo (circulantes) o a largo plazo. Las inversio-
nes circulantes deberán contabilizarse al valor de
mercado, o el menor del valor de costo o de mercado. Las inversiones a largo plazo deberán registrarse al precio de costo, importes revalorizados,
o en el caso de títulos de acciones negociables, al
menor valor entre el costo y el precio de mercado.
Las inversiones en propiedades pueden ser contabilizadas de acuerdo con la NIC 16, con la depreciación calculada según la NIC 4 y cargada al
estado de resultados, o. contabilizadas como inversiones a largo plazo.
Esta Norma discute la contabilización de los
cambios en el importe contable de las inversiones,
de los traspasos y de los descargos. También establece los requisitos de revelación.
MC: 26 Tratamiento Contable e Informes soPlanes de Benericio dde Jubilación.
Esta Norma establece los requisitos de información para los planes, y debe distinguirse de la NIC
19 que discute los requisitos de información en
los estados financieros de las entidades que tienen
tales planes.
NIC 27: Presentación de los Estados
Financieros Consolidados
Esta Norma discute la preparación y presentación
de los estados financieros consolidados para un
grupo de empresas bajo el control de una matriz.
NIC 28: Contabilización de Inversiones en
Asociadas
Las inversiones en compañíías asociadas deben
contabilizarse bajo el método de participación;
excepto cuando lo indica la Norma. También establece los requisitos de revelación.
ANEXO II: RESUMEN DE LAS NORMAS INTERNACIONALES DE CONTABILIDAD (NICe)
NIC 29: Información Financiera en Economías
Hiperinflacionarias
Los estados financieros deben ser presentados en
términos de la unidad de medida corriente a la
fecha del balance general. La ganancia o pérdida
en la posición monetaria debe ser incluida en la
ganancia neta o pérdida del ejercicio y revelada
gananaas del
reeld
separadamente. Deben hacerse revelaciones con
respecto al hecho que las cifras han sido reexpresadas, la base de medición aplicada a los estados
financieros, y la unidad de medición actual o el
índice de precios.
NIC 30: Revelaciones en los Estados Financieros de los Bancos y de Instituciones
Financieras Similares
Los requisitos de revelación establecidos en esta
Norma son adicionales a los establecidos en otras
71
Normas. Se establecen requisitos de revelación
para (i) el estado de ganancias y pérdidas, (ii) el
balance general, (iii) Contingencias y Compromisosance
Cen tas deorden Noncisn
esosBncluyendo Cuentas de Orden No Incluidas en
Obligaciones, (v) Concentraciones de Activos y
Obligaciones, (vi) Pérdas oes
Actiy
cipos
esgos Gnrales e Préstamos y Anti*(OSiv*
(vi¡) Riso Generale
lalBaca
Activos Dados en Garantía.
NIC 31: Información Financiera de la Participación en Operaciones o Empresas Conjuntas3
La Norma discute los requisitos de revelación para las participaciones en empresas conjuntas, separando las operaciones conjuntas de los activos
controlados conjuntamente. También discute los
requisitos de información de la empresa ya sea
asociada o inversionista.
3 A este
dpo de operaciones, «joint venture" en inglés, se
le han dado también el nombre de Asociación en participación.
i1
i
1
i
ANEXO lll: PROVIDENCIAS PARA OPERACIONES DE AJUSTE
73
ANEXO 1II: PROVIDENCIAS DE CONTABILIDAD Y AUDITORÍA
PARA OPERACIONES DE AJUSTE
Providencias Requeridas
1.
Asegurarse que el Prestatario efectúa los arreglos necesarios para registrar los Certificados de
Aduanas, relacionados con los documentos de importación requeridos, que serán utilizados para
respaldar desembolsos del Banco bajo el préstamo. (El Certificado de Aduanas incluirá el nombre del proveedor, país vendedor, valor, descripción de los bienes, el importador y la fecha de
importación).
2.
Los arreglos deben asegurar que:
a) los bienes son elegibles basados en una lista positiva o negativa,
b) los bienes son suministrados por un país miembro,
c) la fecha de importación está disponible para determinar la elegibilidad.
3.
Asegurarse que se han hecho arreglos para retener, con acceso fácil, los Certificados de Aduana
por lo menos durante un año después del envío del informe de auditoria correspondiente.
Auditoría y Opinión de Auditoría Requeridas
1.
Asegurarse de lo adecuado de los procedimientos utilizados para preparar los Certificados de
Aduanas u otros similares.
2.
Examinar los Certificados de Aduana utilizados para respaldar los desembolsos del Banco.
3.
Emitir una opinión con respecto a la confiabilidad de los procedimientos aplicados para verificar
o emitir los Certificados de Aduanas que respaldan los desembolsos del Banco.
ANEXO IV: REVISION DE SISTEMAS PARA PROYECTOS GENERADORES DE INGRESOS
75
ANEXO IV: REVISIÓN DE LOS SISTEMAS DE ADMINISTRACIÓN
FINANCIERA Y DE CONTABILIDAD PARA ENTIDADES
EJECUTORAS DE PROYECTOS GENERADORES DE INGRESOS
La mayoría de las entidades generadoras
1.
de ingresos son autónomas o tienen un alto grado
de autonomía, con poderes para determinar políticas financieras y el diseño y operación de sistemas
de administración financiera y de contabilidad.
Por otro lado, algunas empresas del Estado pueden estar obligadas a ajustarse a un plan nacional
contable. La siguiente es una lista de verificación
de los aspectos a ser considerados al revisar tales
arreglos. Las revisiones deben efectuarse lo más
temprano posible en los ciclos de identificación,
preparación, pre-evaluación o evaluación.
* Requisitos estatutarios para la información
contable y financiera
. la entidad autroma oba
.. Condición
control guberlamental
* Políticas y prácticas contables en uso
* Sistemas administrativos y contables centralizados o descentralizados
* Regulaciones financieras
*
Contabilidad y administración financiera:
Contabilidad administrativa
Planeación, presupuestos y control presupuestario de la entidad
r
f
... Ca
(iii) Contabilidad financiera
(i)
(i)
(iv) Contabilidad de costos
(v) Sistemas de control interno y de auditoríainterna
(vi) Procesamiento de datos
(vii) Personal financiero: administración, capacidad y capacitación.
El alcance de la revisión requerida para cada uno
de los aspectos anteriores es discutido en los siguientes párrafos. En general, el personal debe
asegurarse que cada revisión es adecuada para
asesorar al Banco, antes de las negociaciones para
un préstamo, con respectoa lo adecuado de la información sobre la administración financiera y la
contabilidad.
RequisitosEstatutarioso Legales Generales
Las leyes, regulaciones gubernamentales o
2.
reglas bajo las que opera la entidad deben ser
evaluadas, y el cumplimiento o incumplimiento
con ellas debe ser identificado para determinar lo
más pronto posible en el ciclo del proyecto cualquier posible efecto sobre el proyecto. Esto es
necesario porque introducir nueva legislación o
enmendar las leyes vigentes puede requerir un
tiempo considerable. Se debe buscar la asesoría
del Departamento Legal si parece que se necesitan cambios legislativos.
Los poderes o requerimientos estatutarios
3.
pueden relacionarse directamente con las operaciones de la entidad (p.e. el poder para fijar tarifas
o establecer cargos por productos o servicios) o
pueden definir los criterios dentro de los cuales
puede operar la entidad (p.e. leyes bancarias que
fijan los límites de endeudamiento/préstamos).
Los requisitos financieros o contables detallados
pueden no formar parte de legislación específica
de
relacionada con la entidad, o con el edicto
creación de ésta, pero pueden encontrarse en las
leyes generales a las que puede referirse el edicto.
Se debe prestar atención especial a los convenios
concesionarios, que son generalmente encontrados en empresas de servicio de algunos paises
franco-parlantes. Bajo este sistema, que requiere
un tratamiento contable especial, el gobierno puede darle a una entidad el derecho de operar, administrar y desarrollar el servicio durante un plazo
fijo, y recuperar sus inversiones al final de la concesión. Si los requisitos estatutarios vigentes
inhibieran la información normal sobre la ejecución del proyecto, esto debe ser discutido con el
76
ANEXO IV: REVISION DE SISTEMAS
r
RA PROYECTOS GENERADORES DE INGRESOS
gobierno y el prestatario, para así obtener cambios en los estatutos o rediseñar los requisitos de
información del proyecto.
Estado o CondiciónLegal de la Entidad
4.
Para determinar la autoridad y habilidad
del prestatario para formular e implantar políticas
financieras, y diseñar e instalar sistemas de administración financiera, y por consiguiente determinar indirectamente cuanto tiempo se necesitará
para efectuar cambios, puede ser necesario determinar el alcance de su autonomía o dependencia de autoridades superiores. Los siguientes aspectos deben ser clarificados:
(a) Es completamente autónoma (por ejemplo,
puede existir legalmente por derecho propio,
según las leyes del país, sin control gubernamental)?
(b) Puede contratar, demandar o ser demandada
en nombre propio?
Políticas y Prácticas Contables Vigentes en la
Entidad
5.
La aceptabilidad de las políticas contables,
incluyendo las normas para la información financiera y las prácticas contables generales vigentes
en la entidad ejecutora del proyecto, deben ser
examinadas contra lo establecido en el capítulo
correspondiente del manual sobre información
financiera y cumplimiento presupuestario. Si las
políticas no se ajustan a las normas y prácticas
internacionales o nacionales, se le debe informar
al prestatario sobre las modificaciones requeridas
y la fecha límite para su implantación, p.e. antes
de que comience la ejecución del proyecto, o para una fecha establecida en una cláusula del convenio. Por otro lado, si los asuntos en discusión
son menores (p.e. método de asignación de los
costos fijos o de valuación de los inventarios), su
uso puede ser aceptable siempre que estas variaciones sean reveladas en los estados financieros
anuales y en el reporte del auditor.
(c) Puede establecer sus propias políticas financieras?
(d) Es controlada por el gobierno? De ser así,
cuál es el alcance de ese control y la influencia
sobre las políticas financieras y los requisitos
contables?
Administracióny Control
(e) Hay un código o catálogo de cuentas específico?
cumplimiento en la práctica:
. Regulaciones de la entidad
(o Es la entidad un ente gubernamental? De ser
así, tiene la administración de la entidad el
poder para decidir las políticas financieras y
los sistemas contables, o son éstos dictados
por el gobierno? Por ejemplo, podrían haber
reglas contables separadas para las entidades
paraestatales.
(g) Será el proyecto ejecutado por sólo una parte
de una entidad?
.
.
(h) Es necesario o deseable requerir una separación de cuentas o de fondos sólo para esa
parte, y sería posible tal acción?
6.
Para juzgar la efectividad de una estructura organizacional, lo siguiente debe ser revisado
para juzgar su adecuación para apoyar la ejecución y operación del proyecto y el alcance de su
Ordenes ejecutivas (si hay)
Declaraciones de objetivos y políticas
* Estructura organizacional, incluyendo el nivel
del jefe de finanzas
. Control interno y auditoría interna
* La necesidad de proveer información financiera sobre el desempeño de una entidad a las
partes interesadas intemas y externas a la entidad, y el alcance de los logros de tal diseminación.
7.
El impacto de los sistemas de administración y control sobre la operación de los sistemas
ANEXO IV: REVISION DE SISTEMAS PARA PROYECTOS GENERADORES DE INGRESOS
de administración financiera y contabilidad deben
ser examinados para obtener respuestas a lo siguiente:
(a) Cuáles son los antecedentes y experiencia de
los que representan la función financiera en la
Junta Administradora?
(b) Quién en la administración reporta sobre el
desempeño financiero a los dueños de la entidad?
(c) Quién reporta a la administración sobre
asuntos financieros? Cuál es la posición relativa de este oficial?
(d) En qué forma y con qué frecuencia requiere y
obtiene la administración la información sobre
el desempeño financiero -- tipo de reportes y
distribución de los mismos a los distintos niveles administrativos? Es esto adecuado?
(e) Cuáles son los sistemas de control y los vínculos entre la alta gerencia y la gerencia financiera, y entre otros gerentes y los gerentes financieros?
(f) Muestran las respuestas a las preguntas (a) a
(e) un sistema aceptable al Banco para la ejecución del proyecto? Si la respuesta es no,
pueden ser corregidas en una manera oportuna para alcanzar la ejecución del proyecto?
Sistemas Contables Centralizadosy Descentralizados
8.
Las grandes organizaciones industriales y
comerciales, los gobiernos, o las grandes empresas paraestatales pueden operar sistemas centralizados de administración financiera y de contabilidad, por los cuales toda la información generada
por los niveles operativos (p.e. localidades del
proyecto) es transferida a una ubicación central
para hacer pagos a contratistas, etc.; para procesamiento de datos; y para la compilación de registros contables. Pueden resultar demoras y pérdidas de datos, que pueden afectar la generación
oportuna y correcta de reportes. Por el contrario,
77
los sistemas descentralizados, que permiten las
operaciones financieras locales, usualmente requieren controles más extensos y más personal.
Por lo tanto, antes de recomendarle al prestatario
cambíos en los sistemas de administración financiera y de contabilidad del proyecto (y de la entidad ejecutora, cuando sea aplicable), es prudente
examinar las ventajas y desventajas de los sistemas actuales y propuestos con respecto a la eficiencia de las operaciones centralizadas o descentralizadas. Los, factores claves a ser considerados
son la capacidad de la administración, seguridad,
comunicaciones, y la disponibilidad de personal
capacitado.
Regulaciones Financieras
9
Estas regulaciones son usualmente diseñadas para definir los objetivos del sistema de administración financiera y contabilidad, así como
las responsabilidades dentro del mismo. Pueden
formar parte de las Ordenes Permanentes o Reglas Operativas o ser un prefacio o anexo a un
Manual de Contabilidad, o pueden estar restringidas a definiciones limitadas a la responsabilidad
presupuestaria, de contabilidad o de auditoría interna dentro de la entidad. Pueden ir desde regulaciones estatutarias hasta reglas informales de la
administración, sin fuerza legal, que deberían facilitar la revisión de los sistemas de administración
financiera al definir su estructura y subsistemas, y
al designar responsabilidades. Las regulaciones, si
hay alguna, deben revisarse para conocer su forma, contexto y cumplimiento. Normalmente, al
momento de la evaluación se debe examinar el
alcance con que las Regulaciones Financieras cubren lo siguiente en forma satisfactoria:
(a) Política financiera básica con respecto a los
ingresos y gastos
(b) Apropiaciones de excedentes y tratamiento de
los déficits
(c) Programación y presupuestos, incluyendo la
planeación de inversiones a mediano y largo
plazo
78
ANEXO IV: REVISION DE SISTEMAS PARA PROYECTOS GENERADORES DE INGRESOS
(d) Control presupuestario
costos). Tal sistema, que muchas veces se ilustra
(e) Organización contable
mejor en forma de diagrama, también debe proporcionar verificaciones internas adecuadas, controles y, si es apropiado, auditoría interna.
(f) Registro de activos e inventarios
(g) Control de inventarios
(h) Reglas para la depreciación
(i) Administración de la deuda
(j) Facturación y cobros
(k) Cancelación de cuentas
(1) Procedimientos de licitación
(m)Procedimientos de pago
(n) Forma y oportunidad de los estados financieros y balances generales
(o) Controles y verificaciones internasra,pe.
(p) Auditoría interna
(q) Auditoría externa
Las regulaciones también deben definir
10.
claramente quién es responsable por su implantación. La provisión de nuevas regulaciones o la
mejora de regulaciones existentes deben ser buscadas preferiblemente antes de las negociaciones
del préstamo. Cuando sea necesario debe promoverse la asistencia técnica para ayudar a introducir
o mejorar las regulaciones y sistemas, a través del
uso de un componente del proyecto o un proyecto separado.
En ausencia de un diagrama de un sistema
12.
de contabilidad administrativa, debe conseguirse o
dibujarse un organigrama de la estructura de la
entidad. Este debe ser enmendado adecuadamente
para ilustrar las áreas de la administración que son
atendidas, o serán atendidas, por el sistema de
contabilidad administrativa. El diagrama debe
mostrar los vínculos entre el sistema y los centros
administrativos de la entidad, y a una organización central, si la entidad o sistema es una unidad
descentralizada. El diagrama también debe mostrar las áreas de actividad principales y secundarias, p.e.:
Función de contraloría
Función de tesorería
Programación y presupuestos
Cobro de efectivo
Contabilidad financiera
Pagos
Costos, etc.
Operaciones bancarias
Facturación
Administración de la deuda
Inventarios
Finalmente, debe mostrar los niveles establecidos
de puestos/salarios, y puestos ocupados y vacantes.
AdministraciónFinancieray Contabilidad
Sistema de Contabilidad Administrativa
Un sistema de contabilidad gerencial debe
11.
recolectar- información financiera y estadística
acerca de las operaciones de la entidad y reportarla prontamente a los distintos niveles administrativos, proveyéndole a cada nivel los detalles necesarios en el momento apropiado. Debe incorporar
procedimientos para presupuestación y planeación
financiera, contabilización y reportes, y contabilidad de costos (incluyendo control y análisis de
Se debe notificar al prestatario de cual13.
quier inquietud con respecto a deficiencias o
cambios requeridos en el sistema de contabilidad
administrativa para que éste sea adecuado para la
ejecución del proyecto.
Planeación, Presupuestos y Control
Presupuestario Corporativos
La planeación a corto, mediano y largo
14.
plazo debe ser un elemento primario en la administración financiera. Los planes a mediano y lar-
ANEXO IV: REVISION DE SISTEMAS PARA PROYECTOS GENERADORES DE INGRESOS
go plazo son normalmente conocidos como planeación corporativa y requieren diferentes bases
de planeación distintas a los presupuestos a corto
plazo y los procedimientos de control presupuestario, que nornalmente se basan en planes anuales. Además, la evaluación de los sistemas de planeación y presupuestación corporativos adoptados por una entidad deben enfocarse en el énfasis
dado a la maximización de la utilidad en vez del
control rutinario de los gastos y los ingresos. Las*
respuestas a los siguientes grupos de preguntas
pueden proporcionar una visión general de los
sistemas de planeación y presupuestación corporativos:
(a) Características de la Planeación
(i) Hay planeación corporativa general?
(ui) Cual es el período cubierto por los planes
corporativos?
(iii)Cómo se expresan los planes corporativos?
(iv)Se sumarizan los planes corporativos en
términos financieros (estados financieros
anuales y balances generales proforma)?
(v) están los planes financieros generales respaldados por presupuestos secundarios
apropiados (ingresos y gastos operativos,
gastos de capita, propuestas de deudacapital)?
(vi)cuáles son los indicadores críticos de
monitoreo en los planes corporativos?
.
pgerentes
.d
(i) Quién prepara y aprueba los planes y presupuestos anuales corporativos?
.
.. Hy
precios y mecarusmos de cambio?
(iii)Hay un sistema de revisión para gastos de
capital?
(iv)Identifican los planes y presupuestos
anuales corporativos las responsabilidades
79
gerenciales específicas para la ejecución y
revisión?
(c) Calendario para Planeación y Presupuestos
(i) cual es el calendario para la preparación y
aprobación de los planes y presupuestos
anuales corporativos?
..
rola lgeneración
endario
unsumosp y
ra
de se
todost los iemo
revisiones administrativas de los planes y
anuales
corporativos
presupuestos
(considere la extensión de la centralización/descentralización de la entidad)?
(iii)quién prepara y controla estos calendarios?
(iv) hay suficiente tiempo para la preparación e
incorporación de revisiones en los planes y
presupuestos anuales corporativos?
(d) Control de Planes. Presupuesto
y
Desempeño
(i) cual es el sistema de control del desempeño real, comparado contra los planes y
presupuestos anuales corporativos?
(ii) cómo ayuda el sistema contable al control
en (i)?
(ui)quien prepara los informes financieros relativos al desempeño, y los planes y presupuestos anuales corporativos?
(iv)permite el sistema de información que los
funcionales controlen o hagan
cambios en la ejecución del plan corporativo? Sobre una base oportuna? Con información adecuada?
(v) son hechas en forma oportuna las correcciones adecuadas a los planes y presupuestos anuales corporativos? Por quién?
(vi)qué controles existen sobre las contingencias?
80
ANEXO IV: REVISION DE SISTEMAS PARA PROYECTOS GENERADORES DE INGRESOS
(e) Estructura y Contenido de los Presupuestos
(i) cual es la estructura analítica y el grado de
detalle del presupuesto anual?
(iv)quién compara la posición actual contra lo
presupuestado y con que frecuencia?
(v) puede el flujo de caja contrarrestar el presupuesto principal (p.e. suspendiendo los
(ii) hay un presupuesto fisico además del presupuesto financiero?
pagos o el uso excesivo de préstamos a
corto plazo)?
(iii)qué identificación y forma de presentación
del capital y los gastos e ingresos recurrentes se usan?
(iv)son las clasificaciones de las lineas presupuestarias objetivas o subjetivas? 4
(v) se utiliza un sistema contable basada en el
método de contado o en el de acumulado?
(vi)qué periodo de presupuestación (mensual,
anual, multianual) se utiliza?
(fO Bases para la Preparación de Presupuestos
(i) qué controles existen sobre las contingencias?
se utilizan datos analítio dciones
s ulizisetandastio, an ios d soporte
(n
rasnr
r)
.las
(iii) están disponibles los resultados o datos
correspondientes a años anteriores, así
como al año actual?
15.
La revisión anterior debe ser utilizada para
juzgar la efectividad de la planeación y procesos
presupuestarios corporativos, y el grado en que
deben buscarse cambios para mejorar su eficiencia. En particular, debe utilizarse para determinar
la habilidad del prestatario para alcanzar la ejecución controlada del proyecto y el desempeño financiero convenido (p.e. el cobro de impuestos y
tasas), después de tomar en consideración cualquier restricción que pueda ser impuesta por autoridades superiores. Cuando sea posible, se debe
solicitar al prestatario que corrija cualquier deficiencia antes de que comience el proyecto. Si se
requieren cambios extensos, durante las negociase debe obtener un compromiso con respecto a lo que será hecho, un itinerario para la
implantación, requisitos de asistencia externa, y si
mejoras deberían formar parte de un componente del proyecto (por ejemplo, un nuevo sistema presupuestario).
Contabilidad Financiera
(g) Presupuesto del Flujo de Caja
(i) como operan el flujo de caja?
(ii) quién lo aprueba y ejecuta?
( o
qe fflujo
(
dia)con
que
frecuencia
lo preparan
(diariamente, semanalmente, mensualmente o anualmente)?
4
La clasicación objetiva es el análisis por unidades operativas o por producción (p.c. para una entidad productora de electricidad serian la generación, transmisión, distibución, etc.). La clasificación subjetiva es el
análisis por ~insuos básicos (p.c. salarios, jornales,
combustible, y suministros).
16.
Un prestatario puede usar un Manual
Contable o un Manual de Procedimientos, o ambos para prescribir regulaciones y responsabilidades para la operación del sistema contable. El
del sistema, el mantenimiento de registros y
los procedimientos de autorización para efectuar
enmiendas y correcciones están normalmente descritos en el segundo manual, junto con la contabilidad mecanizada o procedimientos de cómputo,
cuando sea aplicable. Un sistema puede estar basado en un sistema de codificación desarrollado
internamente o en un Código o Catálogo de
Cuentas nacional. Tal catálogo, o sistema interno
de codificación, y los manuales mencionados arria c
e
d
p
ba, cuando estén disponbles, pueden ser revisa-
ANEXO IV: REVISION DE SISTEMAS PARA PROYECTOS GENERADORES DE INGRESOS
dos para determinar la efectividad del sistema
contable en relación con: (a) un buen diseño y
habilidad para responder a las necesidades del
proyecto y, cuando sea aplicable, a los requisitos
de la entidad, y (b) el cumplimiento, en la práctica, con dichos manuales y códigos. Puede que
antes o durante la ejecución del proyecto sea necesario efectuar la actualización de los manuales o
el rediseñío de un sistema de codificación mal estructurado.
17.
Un sistema de contabilidad financiera debería consistir, por lo menos, de lo siguiente:
(a) un sistema de registros o cuentas de transacciones individuales, a veces conocidos como
"libros de entrada inicial," como los libros de
caja;
(b) un sistema auto-ajustable de "control y cuentas totales" derivado de los totales de las
cuentas en los libros de entrada inicial, a veces
conocido como el "mayor general;"
(c) un sistema para hacer transferencias y ajustes
entre cuentas, a veces conocido como el
dtr. c
a
aio."
Las transacciones individuales pueden ser agrupadas en cuentas separadas (o libros de cuentas) por
cada categoría, tales como efectivo, sueldos y salarios, compras, préstamos recibidos, etc. El mayor general puede ser la principal fuente de información para los estados y reportes financieros. Lo
anterior es una simplificación, pero una misión de
preparación o evaluación debe satisfacerse de que
en una entidad existente, estos registros pueden al
menos ser encontrados en alguna forma. Muchos
sistemas pueden utilizar procesamiento de datos
que posiblemente dificulten el observar el flujo de
entrada. Las revisiones pueden requerir el uso de
especialistas; alternativamente, puede ser suficiente el discutir el flujo del sistema con los auditores
internos o externos. En base a estas discusiones,
puede ser posible determinar la adecuación y calidad del sistema.
81
18.
Debe determinarse el principio bajo el cual
se efectúan las entradas contables. Idealmente, los
libros de una entidad autónoma generadora de
ingresos deberían mantenerse de acuerdo con
principios de acumulación por partida doble. El
sistema contable de una entidad gubernamental
que opera en una base de efectivo de partida doble puede ser aceptable, siempre y cuando la entidad mantenga registros contables subsidiarios que
permitan determinar transacciones de capital y de
gastos corrientes, un flujo.de caja y un análisis de
las obligaciones y cuentas por cobrar, cuando sea
necesario, al principio y al final de cada afño fiscal.
19.
En ausencia de evidencia confirmatoria,
p.e. reportes de auditoría, se deben efectuar verificaciones de alcance limitado para determinar si
los registros contables se mantienen actualizados,
con balances periódicos (mensual o trimestralmente) y que existen las providencias para la generación de informes en fechas predeterminadas;
se deben solicitar y examinar los balances de
comprobación, las fechas en que fueron efectuados, y el período cubierto por las transacciones.
Como guía, un balance de comprobación tomado
Cm ua nblned opoaintmd
más de un mes después del cierre de un periodo
contable puede ser insatisfactorio. Rubros determinados pueden ser seguidos de los estados financieros anuales hasta los libros de entrada inicial (p.e. los activos fijos al registro de activos)
para (a) confirmar lo divulgado en los estados financieros, y (b) comprender la forma en que la
información es procesada por el sistema.
Contabilidad de Costos
20.
Puede que muchas entidades ejecutoras de
proyectos no tengan o necesiten sistemas de contabilidad de costos. Sin embargo, los sistemas especialízados de contabilidad de costos pueden
ofrecer beneficios substanciales a algunos proyectos o partes específicas de las operaciones de algunas entidades, tanto para determinar los costos
de servicios como los de productos, al proveer
comparaciones oportunas y mensurables con respecto a normas establecidas. Es preferible que la
82
ANEXO IV: REVISION DE SISTEMAS PARA PROYECTOS GENERADORES DE INGRESOS
contabilidad de costos sea una parte integral del
sistema de contabilidad financiera para que todos
los ingresos al sistema sean mutuamente consistentes. Pueden existir sistemas de costos separados del sistema contable; sin embargo, en tales
casos se debe obtener confirmación de que en cada sistema se utilizan controles adecuados para
reconciliar los datos.
Un proceso de asignación de costos puede
21.
requerir un grado considerable de análisis para
permitirle a los gerentes controlar todos los insumos al proceso productivo. El personal del Banco
debe asegurarse de que: (a) la entidad está usando
su sistema de costos para proveer información
gerencial valiosa, (b) los costos y beneficios son
evaluados antes de recomendar tal sistema, y (c)
la entidad es capaz de operar un sistema de costos.
deben tener actividades principalmente de contabilidad o de custodia, aún cuando puedan ser responsables por producir o contabilizar los datos
iniciales o básicos. La iniciación y autorización de
transacciones, así como el registro y custodia de
los activos resultantes deben estar separados. Por
lo mismo, la recepción y desembolso de fondos
deben estar separados de la contabilidad. Un departamento de materiales no debe tener acceso a
los registros contables principales utilizados para
verificar la integridad de los inventarios, y un departamento de producción no debe computar sus
propios costos. Normalmente, las labores y responsabilidades deben estar segregadas para que
ninguna persona puede manejar una transacción
completamente de principio a fin. Si dicha división no es factible, otras practicas de protección
deben ser diseñadas. Estos controles internos
ayudan a establecer la confiabilidad e integridad
de los registros y la información contable.
Controles Internos y Auditoría Interna
Una de las funciones más importantes de la administración es el diseño y mantenimiento de
controles internos para alcanzar la respondabiidad a todos los niveles de la entidad. Los elementos típicos del control interno deben incluir:
(a) legislación habilitadora
(b) regulaciones
(c) políticas y objetivos
(d) sistemas y procedimientos
(e) estructura organizativa que provea una segregación de funciones
(f) descripción de puestos
(g) planeación y presupuestos
(h) contabilidad
(i) informes de desempeño financiero y fisico, y
0auditoría interna
La administración cabal y el control inter23.
no efectivo requieren independencia organizacional de los departamentos de operaciones, custodia
y contabilidad. Los departamentos operativos no
Mientras que las entidades pequeñas de24.
ben depender en verificaciones y controles internos, las organizaciones más grandes deben tener
alguna forma de auditoría interna. El papel especial de auditoría interna consiste en determinar
qué tan bien trabajan los otros elementos de control y la medida en que son importantes a los sistemas. En la mayoría de las entidades, se espera
que el auditor interno proponga acciones correctivas cuando se le solicite. Una unidad de auditoría interna consiste de una persona o grupo que se
reporta a la administración --preferiblemente independiente de los gerentes financieros. Idealmente, el auditor interno deberia tener una libertad
comparable a la del auditor externo para decidir
sobre su papel y operaciones; de otra forma su
posición puede volverse insoportable, y puede ser
de poco uso para asegurar la respondabilidad.
Los asuntos típicos que auditoría interna
25.
debe evaluar y reportar a la administración incluY
(a) la efectividad de los controles contables, financieros y operativos, y cualquier necesidad
de modificación;
ANEXO IV: REVISION DE SISTEMAS PARA PROYECTOS GENERADORES DE INGRESOS
(b) el nivel de cumplimiento con las políticas, planes y procedimientos establecidos;
(c) la confiabilidad de los sistemas contables, datos e informes financieros;
(d) métodos para remediar los controles débiles o
para establecer controles cuando no los hay; y
(e) verificación de activos y pasivos.
Un auditor interno debe trabajar dentro de
26.
un esquema bien definido de programas y requisitos de información. Si ha una instalación de procesamiento de datos, el auditor interno debe estar
autorizado para asegurarse que los cambios y
enmiendas a los programas de computación son
consistentemente supervisados para prevenir irregularidades. Para examinar el alcance y efectividad de las verificaciones y controles internos, sus
costos asociados deben ser verificados contra los
de la auditoría externa; sin los primeros, el sistema externo puede ser demasiado caro; y por el
contrario, los costos de una auditoría interna con
personal permanente pueden ser mucho más altos
que los de un auditor externo.
83
pecializan en la selección y adiestramiento de
personal. En una entidad generadora de ingresos, debería haber al menos un gerente superior que tenga expenencia en sistemas financieros y con antecedentes contables suficientes para permitirle tomar decisiones adecuadas
con respecto a aspectos de personal del (los)
departamento(s) de contabilidad y finanzas.
La evaluación debe, incluir una revisión del
28.
tamaño y la calidad del personal para asegurar
que son adecuados para el tipo de actividad y resultados esperados. Por ejemplo: administración
de caja (es decir, la función de tesorería) debe tener personal que se especialice en la programación de flujos de caja, en arreglos para depósitos
bancarios y en el control del efectivo. Una función
de contraloría debe tener personal especifico para
encargarse, inter alia, de la planeación financiera,
el control presupuestario general, los sistemas y
procedimientos financieros de contabilidad de
costos, y los sistemas de procesamiento de datos
y de información gerencial.
Los procedimientos de reclutamiento de29.
ben ser examinados para determinar su adecuación. Debería existir un programa adecuado para
Dos características importantes de los
27.
la capacitación de los empleados y revisiones pesistemas pueden requerir examen:
riódicas de personal para determinar si el desem(a) la efectividad y seguridad de los sistemas y peño del mismo es satisfactorio. Estos programas
deberían incluir capacitación formal antes de que
equipo relacionado existentes; y
el puesto sea ocupado o durante las laborés del
abé
eabs
n obncó
(b) cualquier propuesta por un prestatario paraPaa mso
mismo, o una combinación de ambos. También
instalar equipo o sistemas nuev~os como parte puede ser necesario evaluar la calidad de los prode un proyecto. Los sistemas complejos pue- gramas de capacitación tanto internos como externos para aconsejar al prestatario y/o a la entiden requerir la asesoría de un especialista. L
dad sobre la necesidad de mejoras o ampliaciones.
la
examinar
requiere
primera característica
Las conclusiones sobre la efectividad de los procompatibilidad del sistema de procesamiento
de datos con otros elementos del proceso de cedin-entos de contratación de personal, la calidad del personal existente, y la calidad delos procontabilidad financiera, y cualquier otra actiinven-*'
p.e.
prestatario,
del
relacionada
vidad
gramas de capacitación deben reflejarse en un rerelacirsonada delrestiatari, pervinvn
tarid
deamns
sitm
iinrfrnea
tanio y el personal gerencial, de supervisión y potJel
ejecutor de las labores de contabilidad y pro- tración financiera.
cesamiento de datos. Las organizaciones bien
administradas tienen profesionales que se esSistemas de Procesamiento de Datos
i
1
1
1
ANEXO V: REVISION DE SISTEMAS PARA PROYECTOS NO GENERADORES DE INGRESOS
85
ANEXO V: REVISIÓN DE LA ADMINISTRACIÓN FINANCIERA Y LOS SISTEMAS DE CONTABILIDAD PARA ENTIDADES EJECUTORAS DE PROYECTOS NO GENERADORES DE INGRESOS
La mayoría de los proyectos no generado1.
res de ingresos serán ejecutados por agencias gubernamentales. La siguiente lista de verificación
está diseñada principalmente para fomentar una
verificación del presupúesto, contabilidad y sistemas de control interno típicos del gobierno, y debe ser leída conjuntamente con el Anexo IV, que
contiene recomendaciones detalladas para revisiones que son comunes para proyectos generadores de ingresos y no generadores de ingresos.
ma de contabilidad y presupuestos gubernamentales, solamente cuando ellos y el gobierno estén
totalmente satisfechos que los nuevos procedimientos al menos mantendrán y, cuando sea posible, mejorarán la respondabilidad y facilitarán la
ejecución del proyecto. Desmantelar la verificación y el control existentes en los sistemas, sin
antes substituirlos con medidas nuevas adecuadas
y sin el personal capacitado para implantarlas,
puede tener serias consecuencias.
* Contabilidad gubernamental
* Condición ("Status") de la entidad
* Regulaciones financieras
* Administración financiera y contabilidad:
(i) Presupuestos y control presupuestario
(ii) Sistemas procedimientosy financieros
Los gobiernos ejecutan una gama muy
3.
amplia de servicios, a menudo como los principales recolectores y usuarios de fondos de un país.
Esto requiere buenos sistemas financieros en el
gobierno, con métodos obligatorios de presupuestos y contabilidad. Usualmente éstos son establecidos bajo un método de "caja o efectivo,"
contrastando con el método de acumulación normalmente utilizado en la practica comercial.
Cuando una entidad ejecutora de proyecto forma
parte de la administración de un gobierno, las
prácticas de administración financiera y de contabilidad del gobierno normalmente se aplicaría a
ella, a menos que se logre un acuerdo para efectuar arreglos de contabilidad especializados para
un proyecto, y cuando sea aplicable, para la entidad ejecutora del mismo.
(iii)Contabilidad financiera y de costos
(iv) Control interno
Sistemas básicos para establecer y mantener la
respondabilidad
ContabilidadGubernamental
Muchos proyectos no generadores de in2.
gresos serán ejecutados por entidades que son
parte del gobierno, controladas por el gobierno o
financiadas por el gobierno. Se debe obtener un
conocimiento total de los principios y de la operación de cada sistema presupuestario y de contabiidad involucrados antes de que un proyecto
sea ejecutado. Los sistemas gubernamentales de
contabilidad y presupuestos pueden incluir lo que
parecen excesivas medidas burocráticas previas al
pago, una contabilidad repetitiva mantenida en
diferentes niveles o localidades, retrasos en el desempeño aparentemente causados por falta de
delegación de responsabilidades, y un conjunto de
normas y reglas arcaicas. Los funcionarios del
Banco deben buscar el mejoramiento de los siste-
La ubicación de la responsabilidad por los
4.
servicios de contabilidad de los gobiernos varía de
país a país. En algunos, un contador general o un
contralor puede ser el responsable; en otros, el
Ministerio de Finanzas puede asumir la jurisdicción; en otros, puede ser dificil identificar la responsabilidad--los sistemas pueden haber sido establecidos en regímenes anteriores, sin continuidad de la responsabilidad. Determinar esta responsabilidad puede ser necesario si se requieren
cambios contables para ejecutar el proyecto, o
para mejorar las operaciones de la entidad de un
proyecto.
86
ANEXO V: REVISION DE SISTEMAS PARA PROYECTOS NO GENERADORES DE INGRESOS
5.
El funcionario financiero principal de un
servicio de contabilidad gubernamental puede
ejercer roles de responsabilidad (p.e., contador
general), que pueden influenciar el desarrollo y
mantenimiento de buenas practicas contables. La
existencia de estos servicios no puede, sin embargo, tomarse como que implica que las prácticas
gubemamentales son automáticamente buenas y
aceptables para las entidades de proyecto potenciales. Las prácticas gubernamentales prescritas
pueden haber sido modificadas en forma no oficial
a nivel local porque son muy detalladas, mal comprendidas o mal supervisadas.
6.
Los funcionarios del Banco deben familiarizarse con los roles específicos que los funcionarios gubernamentales responsables tienen en el
control y supervisión del desempefío de la contabiidad en el gobierno antes de buscar su ayuda
para asuntos específicos del proyecto. El término
"contador" en el gobierno normalmente tiene varios significados o interpretaciones diferentes al
del "contador público" en el sector privado. El
titulo de "contador general" puede ser una designación para un cargo oficial, pero su ocupante
puede tener poco o ningún conocimiento de finanzas y contabilidad.
Situación de la Entidad
7.
La situación de una entidad debe ser establecida para determinar, en especial, su habilidad
para:
(a) Presupuestar y obtener aprobación presupuestaria para los fondos requeridos;
(b) proveer fondos prontamente para la ejecución
del proyecto y su operación y mantenimiento;
(c) instaurar, operar y corregir los sistemas de
contabilidad financiera para atender los requisitos del Banco;
(d) proveer el personal necesario y con las habilidades requeridas para la ejecución del proyecto;
(e) instaurar controles internos y externos, y
arreglos de auditoría satisfactorios.
Cuando cualquiera de los requisitos descritos anteriormente esté fuera de la jurisdicción
de la entidad, los funcionarios del Banco deben
verificar con la institución responsable para asegurar su anuencia ya sea a satisfacer prontamente
los requisitos o a delegar a la entidad ejecutora el
derecho de implantarlas durante el período del
proyecto.
Regulaciones Financieras
8.
Cualesquiera regulaciones existentes sobre
la operación de los sistemas de administración
financiera y de contabilidad (Anexo IV, párrafo 9)
deben ser revisadas para asegurar su compatibilidad con los requisitos del Banco. Cualquier enmienda que se haga a las regulaciones debe ser
hecha solamente para fortalecer los sistemas internos de una entidad, además de apoyar el proyecto.
Administración financiera y Contabilidad
Presupuestosy Control Presupuestario
9.
Las revisiones relativas a los presupuestos
anuales y al control presupuestario recomendadas
en el Anexo IV también son apropiadas en cuanto
apliquen a un proyecto no generador de ingresos.
La experiencia con estos proyectos, sin embargo,
enfatiza la importancia de determinar el sistema
presupuestario que será aplicado durante el período del proyecto. Durante la evaluación, los funcionarios del Banco deben satisfacerse de que
comprenden plenamente el sistema y que han obtenido (o pueden obtener en las negociaciones)
acuerdo sobre:
(a) Los procedimientos presupuestarios a ser utilizados por una entidad y las instituciones superiores que dan aprobaciones de alto nivel,
que aseguren la ejecución del proyecto de
manera oportuna y adecuada;
ANEXO V: REVISION DE SISTEMAS PARA PROYECTOS NO GENERADORES DE INGRESOS
87
(b) la oportunidad de la planeación y aprobación
de todas las operaciones presupuestarias para
asegurar la asignación anual y la liberación de
fondos; y
(c) la oportunidad de la liberación de los fondos
de contraparte asignados en los presupuestos.
tablezcan un subsistema que atienda los requisitos
contables y de informes financieros del Banco.
Una entidad debe ser animada a usar los totales
resultantes de un subsistema para apoyar o reconciliar la información del sistema general; p.e.,
el subsistema debe convertirse en un sistema de
costo integrante del sistema contable principal.
10.
Si el año fiscal del prestatario en el cual
debe comenzar el proyecto empieza antes de la
fecha de la activación del préstamo, es esencial
asegurarse que el presupuesto para el inicio del
proyecto (incluyendo los costos de operación de
la entidad del proyecto y su sistema contable, y de
la contratación de los auditores) esté disponible
para el año fiscal inicial. La disponibilidad de tales fondos debe ser mencionada en el SAR. Si no
hay ninguna provisión de presupuesto, el SAR
debe describir cómo el proyecto será financiado
mientras esté pendiente de autorización presupuestaria.
13.
Cualquier que sea el sistema que la entidad utilice, éste debe ser capaz de una divulgación
clara y oportuna de:
(a) los costos del proyecto para los componente
convenidos entre los funcionarios del Banco y
la entidad de cada proyecto;
(b) los costos operativos por línea presupuestaria
analizados en detalle suficiente para proveer
control sobre los gastos corrientes incrementales; y
(c) la- base para todo tipo de solicitudes de desembolso de préstamos.
ContabilidadFinancieray de Costos
11.
Es preferible que una entidad mantenga al
menos los registros especificados en el Anexo IV,
párrafo 16; pero en algunos sistemas contables
(especialmente los gubemnamentales) muchos de
tales registros --especialmente las cuentas de
control- pueden no ser mantenidos. Las cuentas
gubemamentales típicas pueden reflejar solamente
cuentas generales para servicios. Puede que un
proyecto o componente de proyecto utilice solamente una línea de gasto de una "serie`, o puede
estar contenido con otro items en un solo rubro.
A menos que los funcionarios del Banco pidan
información más detallada, los gastos por subcomponentes del proyecto pueden ser imposibles
de controlar una vez que empiece el proyecto.
12.
Cuando se vaya a utilizar el sistema gubemamental de contabilidad y presupuestos, es
recomendable decidir los detalles de los gastos del
proyecto para los cuales se requerirán informes, y
si pueden ser introducidos en el sistema de contabilidad y costos sin dificultad. Si no se puede,
se le pedirá al prestatario y/o a la entidad que es-
El inciso (a) es particularmente importante
en la contabilidad gubernamental, donde los informes de bienes cubriendo un determinado período comúnmente no están mantenidos.
14.
El Banco puede convenir en financiar
gastos recurrentes incrementales, p.e., gastos
arriba de un nivel particular establecido en un
tiempo determinado con el prestatario. Los sistemas contables gubemamentales pueden no distinguir entre gastos base e incrementales, particularmente en el caso de sueldos, salarios y gastos
de administración relacionados. Es necesario, por
lo tanto, convenir con el prestatario sobre medios
adecuados para identificar tanto las provisiones
presupuestarias como la información contable que
puede respaldar e informar sobre estos gastos.
Los siguientes pasos pueden ser seguidos: establecer contabilidad apropiada para las cuentas
mayores de gastos, sub-códigos, subsistemas e
informes especiales; convenir en contabilizar solamente las cuentas mayores de gastos involucrados y desarrollar una formula para la aplicación
periódica a los gastos totales bajo esas cuentas
88
ANEXO V: REVISION DE SISTEMAS PARA PROYECTOS NO GENERADORES DE INGRESOS
presupuestarias y obtener una distribución razonable de los gastos incrementales; y la revisión
continua de la base y los costos incrementales.
ControlInterno
Cualquier sistema para apoyar un proyec15.
to debe incluir las medidas básicas de control
mencionadas en el Anexo IV. Si los sistemas de
control y verificación internos no son satisfactorios, y la efectividad de la auditoría externa no
está establecida, no se debería permitir proceder
con el proyecto hasta que el prestatario y/o la entidad haya convenido en fortalecer los sistemas
internos de control.
ANEXO VI: CONTABILIDAD SECTORIAL
89
ANEXO VI: CONTABILIDAD SECTORIAL
1.
Los siguientes son algunos factores clave
que afectan la contabilidad para algunos sectores
seleccionados.
*
Sector Financiero
2.
El éxito de un programa del sector financiero depende de la preservación del capital y la
introducción de mecanismos de control y seguimiento que supervisan la calidad de la cartera y
los ingresos financieros que se le acumulan. Muchos proyectos del Banco estarán involucrados
con las Instituciones Financieras de Desarrollo
(IFD) cuyas actividades de crédito y salud financiera deben ser auto-suficientes. Para ser autosuficiente, es importante que la institución financiera gane suficiente ingreso neto para mantener
su patrimonio en términos económicos reales
(p.e., después de considerar la inflación). Para
alcanzar esta posición, los ingresos por interés
que serán afectados por las tasas de mercado deben ser suficientes para cubrir los costos de financiamiento, gastos de operación y cualquier
pérdida razonable en su cartera. Sin embargo, en
algunos casos el gobiemo puede preferir financiar
un elemento de subsidio para cubrir gastos operacionales anormales y pérdidas de cartera surgidas de préstamos a grupos y áreas específicas. Es
importante que los ingresos y costos estén apropiadamente segregados para dar la información
necesaria para calcular el subsidio necesario para
cubrir el impacto de la operación específica, y los
indicadores de desempeño utilizados en el sector
financiero para medir la eficiencia. Algunos puntos importantes de interés que deben ser considerados al evaluar el sistema de administración financiera en este sector son:
* Grado de independencia de una institución
financiera con respecto a las políticas gubernamentales e intervenciones;
Principios conservadores con respecto al reconocimiento del ingreso por intereses;
Políticas de contabilidad claras en la clasificación de préstamos corrientes y atrasadas, y las
reservas para cuentas malas;
*
Separar categorías de- ingresos por interés,
otros cargos asociados con los préstamos, y
otras fuente de ingreso no relacionadas con
préstamos, como el pago de un subsidio directo para los gastos operacionales;
Categorias separadas para cada fuente importante del financiamiento. Muchas IFDs reciben subsidios a través de tasas de interés por
debajo del mercado. Para calcular el subsidio,
los fondos de préstamo deben ser segregados
* Habilidad para generar indicadores del de-
sempeño importantes, como la utilidad sobre
el capital, ingreso promedio de interés de la
cartera, gastos operacionales con relación a
las utilidades, pérdidas sobre préstamos con
relación a las utilidades, montos atrasados con
respecto a montos por cobrar, costo promedio
de los fondos, tasa promedio de rendimiento
del capital, porcentaje de préstamos corrientes, cartera en peligro (o riesgo), etc.
Infraestructura
3.
Las actividades de infraestructura se refieren a casi todos los sectores, por ejemplo, construcción de represas para irrigación, escuelas, carreteras, etc. Estas generalmente son inversiones
grandes a lo largo de un periodo de tiempo, y que
requieren una supervisión muy cuidadosa para
que la ejecución sea conforme al plan. Algunos
aspectos específicos que requieren atención incluyen:
90
ANEXO Vi: CONTABILIDAD SECTORIAL
la administración de contratos grandes con
posible rebasamiento de costos con respecto a
los planes originales, incluyendo la estimación
de costos para la finalización;
ción en los sectores de energía, y funciones
similares de proceso en el sector de agua.
Sectores Industrial y Agropecuario
., muchas de las ca* los efectos sobre la
Estos sectores .mnclwiran
,,, moneda.5.local del movia,... racterísticas del sector de servicios. Los aspectos
miento de las tasas de cambio, con respecto
e
relacionados incluyen:
foráneos
aspectos
y
otros
equipo importado
del contrato;
. Alteraciones en la tasa de cambio de la nmone* capitalización de los costos de construcción; y
da local que pueden tener un efecto significativo sobre el endeudamiento, y sobre los costos operativos para materias primas, combustible, repuestos, y otros insumos, y sobre prede exportación especialmente en el sector
* demoras causadas por el retraso en asegurar
los derechos de tierra y otros derechos; la necesidad de una gran cantidad de fondos de
contrparte, que puede plantear un problema
eios.CiOS
conpresaarte,
a los prestatarios,.goeuro
Sectores de Servicios y de Transporte
agropecuario;
*
El sector de servicios normalmente com4.
prende proyectos de energía, agua y telecomunicaciones. El sector de transportes incluye puertos, ferrocarriles y transporte terrestre público.
Los aspectos relacionados pueden incluir:
•
•
Administración de contratos grandes, con Posible exceso de costos con respecto al plan
original;
Movimientos en la tasa de cambio de la moneda local que pueden tener un impacto significativo sobre el endeudamiento y los costos
de operación (combustible y repuestos);
* Un entorno mnflacionario que requiera la revaluación de activos;
• Los proyectos requieren una gran cantidad de
financiamiento de contraparte, lo que puede
plantear problemas de liquidez;
* Buena información financiera para fijar tarifas
o precios, para supervisar el uso y facturación,
para recaudaciones, y otros indicadores del
desempeño;
• Separación de la producción y de los costos
de áreas clave de supervisión, tales como la
.
Entorno hiper-inflacionario que requiere la
revaluación de los bienes que afectan los
costos operacionales, e impacta las actividades dirigidas a la exportación que pueden
afectar los ingresos;
Separación de los costos de fabricación y
otros costos de producción de los costos de
administración, y de los activos fijos de los
activos de producción;
El registro y evaluación de inventarios tomando en cuenta el valor neto de recuperación de
nventarios (o deterioro en el sector agropecuario);
El ciclo de producción, especialmente en el
sector agropecuario, p.e., la industria forestal;
Grado de independencia (cuando es controlado por el gobiemo) sobre fijación de precios.
Sectores de Recursos Humanos y A2rcultura
*
Para los sectores no generadores de ingre6.
sos, como el de recursos humanos que cubre salud, educación, población, etc.; y agricultura, que
cubre investigación, asistencia técnica al agricultor incluyendo extensión; e irrigación -los proyectos normamente son implementados por el
gobiemo a través de uno de sus departamentos o
agencias. Por lo tanto, estos proyectos están
ANEXO VI: CONTABILIDAD SECTORIAL
fuertemente afectados por la condición y sofisticación de la estructura de la administración financiera gubernamental de la cual forman parte.
Ocasionalmente pueden ser contabilizados totalmente separados de las cuentas del gobiemo. Para
estos proyectos, el Banco normalmente estará interesado en la estructura y controles que afectan
el proyecto. Debido a que el gobierno no mide el
desempeño a través de la utilidades, los indicadores del desempeño deben ser cuidadosamente
construidos utilizando información fisica y financiera. Algunos aspectos comunes a ser considerados al proveer la respondabilidad financiera de los
proyectos mencionados anteriormente son:
91
*
Los requisitos de co-financiamiento y/o donantes, cuando sea aplicable;
.,
recurrentesnde
los costos
*
Cualquier otro aspecto adicional relativo a los
sectores específicos.
Amicultura
7.
El sector de agricultura está compuesto de
entidades generadoras de ingresos y no generadoras de ingresos. Las entidades generadoras de ingresos están cubiertas en la discusión sobre los
sectores Industrial y Agropecuario (párrafo 5).
* Segregación clara de los gastos del proyecto Entre los proyectos no generadores de ingresos,
dentro del sistema contable gubernamental;
tales como la investigación, asistencia técnica y
proyectos de extensión, los requisitos contables
Creación de vínculos entre losgastodp
y.
serian similares a los discutidos anteriormente.
c yLos proyectos de crédito agrícola tienen características similares a los discutidos para el sector
* Identificación y vinculación de gastos de profinanciero. Algunas características específicas de
yectos e información fisica requerida para inla agricultura son:
dicadores del desempeño;
* Indicación clara de cómo son financiados los
proyectos, ya sea a través de los sistemas de
presupuesto y gastos del gobierno o financiados separadamente, incluyendo la identificación de la contraparte y/o financiamiento de
donantes;
*
*
La consolidación de cuentas de sub-proyecto
cuando hay varias agencias sub-ejecutoras;
Tratamiento contable de los bienes utilizados
por el proyecto;
*
Un ciclo operacional o productivo muy largo
Los ciclos operacionales pueden variar de un
mínimo de seis meses (donde hay dos estaciones de cosecha al año) hasta seis años y más
en el caso de arboricultura (por ejemplo, frutas cítricas).
usanpara
el menor
Los
agrícolas
valor proyectos
neto realizable
o costo
valuar del
los
agrícolas.
productos
* Los aspectos estacionales y de descomposición o perecibilidad de la producción.
*
i
1
i
1
ANEXO VII: REVISION DE LOS ESTADOS DE GASTOS POR LOS TMs.
93
ANEXO VII: REVISION DE LOS ESTADOS DE GASTOS REALIZADA POR
LOS GERENTES DE PROYECTO (TMs)
Los TMs deben seguir la información provista a
continuación como una guía, y pueden omitir algunos procedimientos que consideren innecesarios después de consultar con un Profesional de
Contabilidad y Auditoría.
para estados de gastos seleccionados de esta lista
solicitar que personal del prestatario obtenga la
documentación de respaldo de los gastos.
A través de la discusión con los funciona1.
rios del país prestatario, obtener una comprensión
y documentar (o actualizar la documentación
previa) el proceso y los controles relacionados
por los cuales los gastos son comprometidos, revisados, aprobados, pagados e identificados para
inclusión en las solicitudes de retiro de préstamos.
(a) Evaluar la adecuación de la documentación de
respaldo que normalmente debe incluir uno o
más de los siguientes:
Considerar la eficacia de los siguientes
2.
controles y documentar cualquier ejemplo de falta
de control o casos en que se considere que los
controles necesitan fortalecimiento:
*
*
* Existen niveles apropiados de revisión y aprobación, y son seguidos en cada etapa del prode gasto.
cesocesdegso*
. L p
• Los procedirnientos y responsabllidades están
claramente definidas y adecuadamente documentados.
* Existe segregación adecuada de tareas para
las funciones de iniciación, autorización, desembolso y registro.
.
,
.,
* La autorización y aprobación son obtenidas
antes de incurrir en el gasto.
* La documentación es mantenida por un período adecuado con el propósito de satisfacer los
requisitos de auditoría y de la revisión por
funcionarios del Banco.
* Los compromisos son hechos después que se
han seguido los procedimientos aplicables.
Obtener una lista de todos los estados de
3.
gastos sometidos durante el período en revisión, y
4.
Para cada gasto, realizar lo siguiente:
documentos de compras (documentos de licitación, invitación, evaluación y asignación)
* contrato de compra
*
órdenes de compra
carta de crédito
factura del proveedor y certificado de origen
* documentos de embarque o importación y
certificados de inspección
f
facturas o certificados del contratista
*
otra evidencia de recepción de bienes y servico
cios
* cuentas de cierre
*
*
registro de costos recurrentes
autorización de pago
*
evidencia de pago/estados de cuentas
*
registros contables de aprobaciones, desem-
*
*
bolsos y saldos disponibles
evidencia que los reembolsos han sido hechos
por los proveedores y los ajustes correspondientes hechos en aplicaciones subsiguientes,
en situaciones en que los bienes fueron devueltos.
(b) Asegurar que el gasto fue apropiadamente
aprobado.
Aurad y
94
ANEXO VIl: REVISION DE LOS ESTADOS DE GASTOS POR LOS TMs
* pagos hechos antes de la firma del préstamo
o anteriores a la fecha de elegibilidad especificada para financiamiento retroactivo;
(c) Verificar que el gasto sea elegible para desembolso del Banco bajo los términos del
préstamo. Los gastos inelegibles pueden incluir:
*
* pagos por artículos en la lista negativa o que
no están en la lista positiva (para operaciones de préstamo de ajuste).
facturas duplicadas;
* pagos hechos en antes de recibir el bien o de
(d) Verificar la exactitud matemática del estado
la prestación de servicios, a menos que estos
de gastos.
pagos sean consistentes con las provisiones
esdel contrato y sean prácticas comerciales
(e) Concordar con el porcentaje usado para detablecidas;
terminar la parte del Banco del total de las
* pagos que deberían haber sido hechos bajo
compras del acuerdo del préstamo. Verificar
procedimientos normales de desembolso, con
el monto adecuado fue solicitado para ren dque
eblo
plena documentación (p.e. pagos bajo contraembolso.
tos sujetos a revisión previa del Banco, o pa(f) Resumir los resultados del trabajo realizado
gos bajo contratos con valores que exceden
en un formulario de resumen.
los limites de los estados de gastos); y
•
pagos por artículos que no fueron comprados
de acuerdo con los convenios legales, tales
como:
* pagos por artículos de países que no son
elegibles bajo las Normas de Compras del
Banco;
* pagos por artículos no especificados en la
compra;
(g) Notificar al prestatario los casos de resultados
negativos.
5.
Cuando sea apropiado y práctico, considerar
la observación fisica de una muestra de los
artículos adquiridos, para confirmar su existencia.
ANEXO VIII: USO DE INFORPACION FINANCIERA PARA LA SUPERVISIÓN
95
ANEXO VlI: USO DE INFORMACIÓN FINANCIERA PARA SUPERVISAR LA
EJECUCIÓN FISICA DEL PROYECTO
Necesidad de información financiera
Los Gerentes de Proyecto necesitan tener información financiera correcta, oportuna y confiable,
no solo para evaluar el desempeño sino también
para ayudar a solucionar problemas en forma dinámica, al anticipar los problemas latentes y los
riesgos en las diferentes etapas de la ejecución del
proyecto en un entorno social, económico y financiero dinámnico.
La información financiera sobre la ejecución del
proyecto adquiere una importancia primordial
cuando existe una insuficiencia endémica de sistemas de información gerencial en el país prestatario en vías de desarrollo.
o Identificar el potencial para mejoras mediante
le evaluación retrospectiva
Métodos principales para supervisar el desempeño del proyecto
o
*
o
Supervisión de los factores clave
Análisis de variaciones
Análisis financiero y proyecciones financieras
Análisis de factores clave
* Reasignar recursos
El análisis de factores clave es una forma barata
de proveer un indicador sencillo de la salud del
proyecto y de los problemas actuales y potenciales. La mayoría de los proyectos tienen unos
cuantos factores cuyo desempeño es un indicador
muy fehaciente del desempeño global del proyecto. Tales factores se designan como factores clave. Los rangos de variación de los factores clave
pueden ser fijados, por proyecto, para cada etapa
de la ejecución del mismo, cuando se efectúa el
compromiso del proyecto. El análisis de la variación de los factores clave es efectuado periódicamente por el adnministración del proyecto para suet o lamnsrcó e rycopr u
pervisar el desempeño de la ejecución del mismo.
Cualquier desviación importante con respecto a
los limites de tolerancia de los factores clave es un
indicador de problemas actuales o potenciales y
debe ser investigado. Si las desviaciones importantes son causa de circunstancias inevitables, y
no pueden ser corregidas, los limites de tolerancia
para futuras etapas de ejecución del proyecto deben ser cambiadas acordemente.
Proyectos Completados
Ejemplos de Factores clave
* Analizar las variaciones en los objetivos del
proyecto
* Identificar las características del proyecto que
deben ser duplicadas o evitadas
En la etapa de ejecución delproyecto:
Utilice la información financiera para:
ProyectosActuales
* Evaluar el estado de ejecución del proyecto
* Analizar las variaciones de los costos del proyecto contra los costos presupuestados y los
costos por sectores
..
* Identificar el uso final de los recursos utlizados
*
*
Identificar y anticipar problemas y riesgos
decidir las modificaciones necesarias al diseño
del proyecto
* Re-evaluar los objetivos del proyecto a la luz
e -e
i yn
de la experiencia y nuevos acontecimientos
.
En el Sector Energético los factores clave
pueden ser -para un proyecto hidroeléctrico -
ANEXO Vill: USO DE INFORMACION FINANCIERA PARA LA SUPERVISIÓN
96
porcentaje de completación por dólar de recursos insumidos, que pueden variar de
acuerdo con la etapa de completación del
proyecto.
• En el Sector Agropecuario -- para un proyecto de irrigación-el costo en dólares incurrido por kilómetro de canales puede ser el factor clave.
* En el Sector de la Educación -- para un proyecto de educación primaria - el costo incurrido por cada 1,000 alumnos en una instalación educacional puede ser el factor clave.
-
En la evaluación posterior del desempeño del
proyecto
En el Sector Energético, los factores clave pueden ser:
potenciales por categoría de gastos. Cualquier
variación es investigada, y si está justificada, se
revisa el plan para tomar en cuenta la variación en
los análisis futuros.
Para un proyecto de irrigación, por ejemplo, las
categorias de gastos pueden ser:
* construcción de canales
.
instalación de juegos de bombas
*
*
sistemas eléctricos
análisis de suelos
*
educación de los agricultores
costos de reubicación de los agricultores desplazados
*
Análisis y Proyecciones Financieras
* kilovatios-hora por dólar de recursos insumido, donde los recursos insumidos pueden ser:
* costo de reemplazo de un recurso no
renovable (como el petróleo);
* el costo socioeconómico del desplazaniiento de personas; y/o
* el daño ambiental resultante de la
construcción de la estación generadora
de energía hidroeléctrica.
Análisis de Variaciones
El análisis de variaciones contra el plan es el método más utilizado que emplea la información financiera para medir la ejecución del proyecto durante y después de la ejecución del mismo; y requiere un sistema de supervisión más extenso que
el método de análisis de los factores clave. Los
gastos y el desempeño real son comparados contra el plan para identificar problemas actuales y
Este es el método mas amplio y visionario de supervisión de proyectos, y debería ser utilizado
como complemento de los otros métodos. Su objetivo es analizar los datos corrientes del desempeño de la ejecución del proyecto y pronosticar
los pasos esperados para completar el proyecto.
Los problemas potenciales se vuelven más evidentes, y las soluciones optimas surgen.
Fuentes de información financiera
o datos de contabilidad de costos del proyecto
o balance general, estado de resultados, estado
de origen y uso de fondos, y otros datos contables
análisis financiero ejecutado durante el análisis
del proyecto al momento del compromiso
o datos sociales, financieros y económicos provistos por el prestatario o su gobierno.
*
ANEXO IX: FORMATOS PARA CARTAS.
97
ANEXO IX: FORMATO PARA CARTAS
Recordatorio Anual al Prestatario sobre el Requisito de Nombrar Auditores
(solamentepara auditoríasefectuadasporfirmas particulares)
Enviarantes delfin de cada año
ref£: Préstamo/Crédito
Estimado
Esta carta es para recordarle que las Guías del Banco referentes a auditorías independientes recomiendan que el auditor sea nombrado antes del inicio de cada año.
Favor de notificarnos el nombre de la firma y si la misma firma,
ha sido nombrada
para efectuar la auditoría anual para __
Si no, favor enviarnos los nombres de las firmas
que están siendo consideradas y la otra información descrita en las Guias, párrafos
. para que
pueda ser revisada y le podamos comunicar referente a la aceptabilidad a tiempo de nombrar el auditor
antes del comienzo del nuevo año.
Sinceramente,
98
ANEXO IXMFORMATOS PARA CARTAS
MODELO DE CARTA
Recordatorio al Prestatario del Requisito de Envío Oportuno del Informe
Enviar antes delfin de cada año
ref.: Préstamo/Crédito
Estimado_
correspondiente
Esta carta es para recordarle que la auditoría anual de_
tardar el
más
a
al
Banco
suministrarse
debe
anteriormente
mencionado
de
Préstamo
Convenio
al
del Convenio de Préstamo/Crédito.
de acuerdo con la Sección
Apreciaríamos mucho que le recordara a los auditores sobre la necesidad de comenzar la planeación interina y el trabajo de auditoría de fin de año de tal forma que asegure el cumplimiento con
este requisito. Favor notificarnos directamente si prevé alguna dificultad con el cumplimiento.
Gracias por su cooperación,
Sinceramente,
ANEXO IX: FORMATOS PARA CARTAS.
99
Aviso al Prestatario sobre la Falta de Recepción de
los Informes de Auditoría
Enviarelprimer día después del vencimiento del plazo
EL INFORME DE AUDITORIA REQUERIDO POR LA SECCIÓN
DEL
. NO HA SIDO RECIBIDO A LA FECHA
CONVENIO DE PRÉSTAMO/CRÉDITO No.
VíA TELEX. SALUDOS.
SITUACIÓN
SU
SOBRE
. FAVOR AVISAR
DE
(Nota: Si no hay respuesta o la respuesta es insatisfactoria, los telex subsiguientes deben ser más
incisivos y deben ser enviados al menos cada 15 días.)
100
ANEXO IX: FORMATOS PARA CARTAS
Acuse de Recibo del Informe de Auditoría
Enviaralprestatarioinmediatamente después de recibirlos estadosfinancierosauditados
re£: Préstamo/Crédito_
Estimado
como lo re-
Hemos recibido los estados financieros auditados de
quiere el Convenio de Préstamo/Crédito arriba mencionado.
Nosotros los revisaremos en los próximos días, y si tenemos algún comentario o pregunta se lo
comunicaremos acordemente.
Agradeciendo su cooperación, le saludamos,
Atentamente,
Estimado
-_
_
Acusamos recibo de los estados financieros auditados de
,
para el año fiscal
terminado en Diciembre, 19xx.
Nosotros los revisaremos y si tenemos algún comentario se lo comunicaremos acordemente a la
brevedad posible.
Atentamente,
ANEXO X- GUIA PARA REVISION DE ESCRITORIO.
101
ANEXO X: GUIAS PARA LA REVISION DE ESCRITORIO DEL
INFORME DE AUDITORIA
Las siguientes Guías son para la Revisión de Escritorio del informe de auditoría (estados finan1.
cieros y opinión de auditoría) recibidos por el Banco. Sin embargo, es importante entender que estas
guías no cubrirán todos los casos y que el TM debe buscar asistencia de un contador profesional cuando
lo juzgue necesario. Por ejemplo, la revisión de los estados financieros de una institución generadora de
ingresos es mucho más detallada que la revisión de un simple estado financiero de un proyecto involucrando solamente la Recepción y Gasto de Fondos.
Antecedentes
Obtener de LOALA el saldo del Préstamo para el proyecto en la fecha del informe, con una im2.
presión de los desembolsos de un mes antes y un mes después de los informes financieros (p.e., 31 de
Diciembre para afño que termina en esa fecha).
3.
Anotar la fecha de recepción del informe y asegurar que se envía una notificación al prestatario.
Comparar el nombre del auditor con el acordado con el Banco. La aceptabilidad del auditor in4.
cluyendo credenciales, independencia y competencia, debería haber sido acordada desde que éste fue
seleccionado.
Determinar que el informe recibido esté conforme con lo requerido por las cláusulas del conve5.
nio de Préstamo p.e., estados financieros de la organización (entidad); estados financieros del proyecto;
estados financieros de los SOE separados; estados financieros de la cuenta especial.
En base al Convenio de Préstamo y los Términos de Referencia (TOR), los cuales debieron ha6.
ber sido entregados al auditor, determinar las cláusulas financieras que debieran ser cubiertas bajo la
auditoría, y cualquier requisito especial tal como los que pueden requerir verificación de su cumplimiento.
Revisión de la Auditoria
La opinión de auditoria debe ser firmada por el auditor y fechada, bajo el membrete de la firma o
7.
en papel mostrando el nombre y dirección del auditor.
8.
El informe de auditoría debe ser dirigido al prestatario (agencia ejecutora).
9.
Averiguar si la opinión es sin salvedades, con salvedades, adversa o es una abstención (ver Ane-
xo X).
La opinión de auditoría debe mostrar qué principios contables fueron aplicados en la presenta10.
ción de los estados financieros (normalmente principios de contabilidad generalmente aceptados, o
102
ANEXO X: GUIA PARA REVISION DE ESCRrrORIo
puede decir normas internacionales de contabilidad). El Departamento de Países del Banco ya debería
estar al tanto de cuales son los principios de contabilidad generalmente aceptados del prestatario y su
aceptabilidad para el Banco.
11.
La opinión de auditoría debe mostrar las normas de auditoría utilizadas (el Banco requiere las
normas internacionales de auditoria o su equivalente).
12.
Asegurar que hay una opinión definitiva dada por el auditor. En muchos informes de auditoría
(especialmente en auditoría del gobierno), hay una larga discusión de asuntos sin una conclusión clara u
opinión sobre los estados financieros. Recomendar el uso de la carta de gerencia para asuntos que no
son suficientemente importante para afectar la opinión verdadera y justa sobre, los estados financieros.
13.
Revisar las notas a los estados financieros y la carta de gerencia (cuando esté disponible) para
confirmar que no hay ningún asunto importante que requiera un cambio en la opinión dada. Por ejemplo, las notas y la carta de gerencia pueden indicar circunstancias que requieran que una opinión sin
salvedades sea cambiada a una opinión con salvedades.
14.
Cuando se utilizan los procedimientos de SOE, la opinión debe tener una referencia separada al
uso de los SOEs (ver Anexo XX).
15.
Cuando las Cuentas Especiales estén integradas en los estados financieros del Proyecto, la opinión debe tener una referencia separada para el uso de la cuenta especial.
16.
Cuando los TOR requieran una verificación del cumplimiento, asegurar que la auditoría haya
considerado esto en la opinión, posiblemente a través de una referencia separada de la verificación requerida.
17.
En general, concluir si el auditor se desempeñó razonablemente o no.
Revisión de los Estados Financieros
18.
El auditor puede haber hecho un buen trabajo, pero el informe no tiene una opinión sin salvedades. En estos casos, es importante identificar las razones principales para las salvedades, opinión adversa o abstención, y requerir al prestatario que provea las explicaciones y acciones de seguimiento, según
sea necesario.
19.
Al revisar el informe, el Revisor debe:
* asegurar que el informe de auditoría fue presentado encuademado y con todas las secciones identificadas (opinión, balance general, estado de resultados, estado de flujo de caja, y notas a los estados
financieros).
*
identificar el proyecto cuando los estados financieros del proyecto están integrados con los estados
financieros de la entidad.
ANEXO X: GUIA PARA REVISION DE ESCRITORIO.
103
* identificar los retiros del Banco por el método SOE cuando los estados financieros del SOE están
integrados en los estados financieros del proyecto (como se recomienda en las guías).
* identificar el vínculo con los estados financieros de la Cuenta Especial (normalmente un informe de
auditoría separado, pero que puede ser integrado en la cuenta del proyecto).
Reconciliar el financiamiento del Banco con el informe de auditoría (usando los reportes del
20.
Banco --de LOALA-- y los movimientos de la cuenta especial cuando sea aplicable). El estado de flujo
efectivo (estado de orígenes y aplicaciones de fondos) será útil en esta revisión.
Cuando se hayan recibido estados financieros interinos sin auditar - comparar el informe para
21.
identificar cualquier cambio significativo en las tendencias entre los informes auditados y no auditados,
y requerir del prestatario una explicación sobre los cambios significativos.
Revisar completamente el contenido del estado financiero para determinar el desempeño de la
22.
organización y/o proyecto y compararlo con el SAR o presupuesto para el período bajo revisión. Las
notas y carta de gerencia normalmente proporcionan bastante información. Al prestatario se le debe
pedir explicaciones por cualquier variación significativa con respecto a los resultados esperados.
23.
La recepción del informe y los resultados de la revisión deben ser ingresados al ARCS.
i
i
1
ii
ANEXO XI: LOS EL.EMENTOS DE LOS ESTADOS FINANCIEROS
105
ANEXO XI: LOS ELEMENTOS DE LOS ESTADOS FINANCIEROS
(Resumido del Marco para la Preparación y Presentación de Estados Financieros del Comité
Internacional de Normas de Contabilidad).
Los estadosfinancieros presentan los efectos
financieros de las operacionesy otros hechos,
agrupándolosen grandes categoríasde acuerdo con sus características económicas. Estas
categorías son conocidas como los elementos
de los estados financieros. La presentación de
estos elementos en el balance generaly en el
estado de resultados involucra un proceso de
subclasificación. Los elementos pueden ser
clasificadospor su naturaleza o función en el
giro de la empresa a fin de mostrar la información en la forma más útil a los usuariospara sus fines relacionadoscon la toma de decisiones económicas.
Situación Financiera:
usuarios de los estados financieros. A continuación se presentan algunas clasificaciones típicas que deben ser tenidas en cuenta para revelarlas por separado en el balance:
*
separación de activos y pasivos corrientes (o
circulantes) de los activos y pasivos a largo
plazo.
*
los activos corrientes pueden incluir el efectivo, las inversiones realizables, cuentas por
cobrar e inventarios.
*
los pasivos corrientes pueden incluir préstamos bancarios a corto plazo, sobregiros,
la porción corriente de deudas a largo plazo,
y las cuentas por pagar corrientes.
Balance General
Los elementos directamente relacionados con la
valuación financiera son los activos, los pasivos
y el patrimonio. Estos elementos se definen como sigue:
•
*los pasivos a largo plazo pueden incluir la
porción a largo plazo de los préstamos, de
las provisiones, de impuestos diferidos y de
los ingresos diferidos.
* el patrimonio puede incluir las diferentes
Un activo es un recurso controlado por la
de acciones, el capital pagado, el suresultado controlado pasclases
*eUnmpctivoresa c
empresa como resultado de hechos pasadospevtporvaucns,lseevsyls
ganancias retenidas.
y de los cuales se espera que fluyan beneficios económicos futuros para la empresa.
* Un pasivo es una obligación presente de la
empresa, proveniente de hechos pasados,
cuya liquidación se espera resulte en una salida de recursos de la empresa que conllevan
beneficios económicos.
* El Patrimonio es el interés residual en los
activos de la empresa, después de deducir
todos los pasivos.
La clasificación de los rubros en el balance debe
hacerse de tal manera que sea útil para los
Estado de Flu¿jo de Efectivo
La información acerca del flujo de efectivo de
una empresa es útil para suministrar a los usuarios de los estados financieros una base para
evaluar la habilidad de la empresa para generar
efectivo o equivalentes de efectivo, y las necesidades de la empresa de utilizar dichos flujos de
efectivo. También amplía la comparabilidad de
los informes sobre el desempeño operativo de
varias empresas, porque elimina los efectos de
la utilización de diferentes tratamientos contables para las mismas transacciones o eventos.
106
ANEXO Xl: LOS ELEMENTOS DE LOS ESTADOS FINANCIEROS
El estado de flujo de efectivo debe informar sobre el flujo de fondos durante el periodo, clasificado por actividades operativas, de inversión y
financieras. Abajo se presentan comentarios
adicionales sobre estas clasificaciones de flujo
de efectivo:
1.
Actividades Operativas. La cantidad de
efectivo que fluye de las actividades operativas
es un indicador clave de la medida en que las
operaciones de la empresa han generado suficiente flujo de efectivo para pagar los préstamos, mantener la capacidad de operación de la
empresa, pagar dividendos y hacer nuevas inversiones, sin tener que recurrir a fuentes externas de financiamiento. Los siguientes son
ejemplos de flujos de efectivo ocasionados por
las actividades operativas:
*
pagos en efectivo a proveedores por compra
de bienes o servicios
* pagos en efectivo a los empleados o por
cuenta de ellos
*
*
pagos en efectivo para adquirir propiedades,
planta y equipo, intangibles, otros activos
no corrientes, y el efectivo recibido por su
venta
.
pagos en efectivo para adquirir acciones o
instrumentos negociables de otras empresas
o participación en contratos de inversión
conjunta (joint ventures), y el efectivo recibido por la venta de tales inversiones, instrumentos negociables, o participaciones.
efectivo recibido por la venta de bienes o la
prestación de servicios
* efectivo recibido por regalías, honorarios,
comisiones, y otros ingresos
*
2
Actividades de inversión. La revelación
separada del -jo de efectivo proveniente de
actividades de ..versión es importante porque el
flujo de efectivo representa el grado en que las
erogaciones fueron hechas en recursos que tenían como finalidad generar ingresos y flujos de
efectivo futuros. Los siguientes son ejemplos de
flujos de efectivo provenientes de actividades de
inversión:
en una compañía de seguros, efectivo recibido y pagos en efectivo por primas y redamos, anualidades y otros beneficios de las
pólizas
* pago en efectivo o reintegro de impuestos, a
menos que puedan ser específicamente
identificados con actividades de inversión o
financiamiento
* efectivo recibido y pagos efectuados por
contratos mantenidos para fines de negociación
* anticipos de efectivo y préstamos hechos a
terceros
* efectivo recibido por la cancelación de anticipos y préstamos hechos a terceros
o efectivo recibido y pagado por inversiones
en los diferentes mercados de valores
3.
Actividades de financiamiento. La presentación separada del flujo de efectivo proveniente de actividades de financiamiento es imnportante porque es útil para predecir la demanda futura sobre el flujo de efectivo por parte de
quienes suministran capital a la empresa. Los
siguientes son ejemplos de flujos de efectivo
relacionados con actividades de financiamiento:
*
efectivo proveniente de la emisión de acciones o de otros instrumentos de capital
*
efectivo pagado a los propietarios para adquirir o redimir las acciones de la empresa
ANEXO XI: LOS ELEMENTOS DE LOS ESTADOS FINANCIEROS
•
efectivo proveniente de la emisión de bonos,
pagarés, letras de cambio, hipotecas y otros
préstamos a corto o largo plazo
.
pagos en efectivo de préstamos obtenidos
* efectivo pagado por el arrendatario para reducir el pasivo pendiente relacionado con
una operación de arrendamiento financiero
(finance lease)
Desempeño Financiero: Estado de Resultados
La utilidad se usa frecuentemente como
unidad de medida del desempeño o como una
base para otras medidas, tales como el retomo
de la inversión o la ganancia por acción. Los
elementos directamente relacionados con la
medición de las utilidades, son los ingresos y los
gastos. Estos se definen como sigue:
107
forma de salidas o disminución de activos o
el aumento de los pasivos, lo cual resulta en
una disminución del patrimonio, distinta de
la relacionada con la distribución a los proveedores del patrimonio.
Los ingresos y gastos pueden ser presentados
en el estado de resultados de diferentes maneras, con el fin de suministrar información que
sea significativa para la toma de decisiones económicas. Por, ejemplIb es una práctica común
distinguir entre aquellas partidas que provienen
del giro ordinario del negocio y aquellas que no.
Las partidas que deben revelarse en el estado de
resultados incluyen, entre otras, las siguientes:
o ventas y otros ingresos operacionales
.
.
depreciaciones
ingresos por intereses
* Ingreso es el incremento en los beneficios
económicos durante el periodo, en forma de
entradas o incremento de los activos o la reducción de los pasivos, lo cual resulta en incrementos del patrimonio distintos de aquellos relacionados con las contribuciones de
los propietarios de la empresa.
.
ingresos provenientes de inversiones
.
.
impuestos sobre la renta
cargos poco usuales
*
transacciones importantes entre compañías
relacionadas
* Gasto es la disminución en los beneficios
económicos durante el período contable, en
.
utilidad neta
ANEXO XII: EJEMPLO 5 DE LOS ESTADOS FINANCIEROS DE LA ENTIDAD
109
ANEXO XIl: EJEMPLO DE PARTES DE LOS ESTADOS FINANCIEROS DE
UNA INSTITUCIÓN EJECUTORA DE UN PROYECTO
1.
Este ejemplo es para demostrar la integración de los Estados Financieros de un Proyecto
financiado por el Banco Mundial en los Estados Financieros de la Organización Ejecutora.
El ejemplo (páginas 2-6) está basado en un juego de estados financieros preparados por un
2.
prestatario/país siguiendo el estilo de presentación del Reino Unido de la Gran Bretaña. También se
adjunta un ejemplo del Balance General y Estado de Resultados de la misma entidad siguiendo el estilo
de los Estados Unidos (páginas 7-8).
3.
La Nota 13 a los estados financieros sumariza los activos fijos de la organización:
a) Versión 1 (Página 4) de esta nota muestra separadamente el proyecto financiado por el
Banco (llamado el Proyecto). En esta versión, es posible ver cuánto ha sido gastado a la
fecha. El monto financiado por el Banco seria confirmado por el Auditor en la reconciliación
del préstamo (la nota 12 sumariza los préstamos, mostrando lo adeudado al Banco). En esta
versión no es necesario un Estado Financiero del Proyecto. Sin embargo, otros gastos como
la Asistencia Financiera, necesitarán identificación separada en las Notas al Estado
Financiero.
b) Versión 2 (Página 5) no muestra separadamente los activos del Proyecto financiado por el
Banco. En esta versión será necesario un anexo separado (al que será necesario hacer
referencia en el Informe del Auditor).
4.
Cuando se requiera por separado un Estado Financiero del Proyecto --ver página 6 del ejemplo.
Este Estado Financiero requiere un informe de auditoría separado.
5.
También se sugiere que, donde sea práctico, los estados financieros sean presentados, para envio
al Banco, tanto en dólares de Estados Unidos (US$) como en moneda local.
110
ANEXO XII: EJEMPLO S DE LOS ESTADOS FINANCIEROS DE LA ENTIDAD
EJEMPLO
Página 2 de 8
Compañía de Energía ABC, Ltda.
BALANCE GENERAL
Al 30 de Junio de 19XX y 30 de Junio de 19XY
(Indicar el tipo de moneda)
19XX
Notas
19XY
CAPITAL POR ACCIONES
RESERVAS
10
8
218,800
1240.000
218,800
955.800
FONDOS DE LOS ACCIONISTA
PASIVOS DIFERIDOS
PRÉSTAMO
11
12
1,458,800
50,000
1.286.000
1,174,600
76,600
1.264.000
2,794,800
2,515,200
13
2,965,000
2,556,700
14
15
889,200
776,000
85,700
64.300
1,815,200
738,900
595,900
2,000
56.300
1,393,100
1,786,000
10,800
4,000
22,900
53,400
26,800
81.500
998,600
50,800
3,200
22,900
142,300
26,800
190.000
1,985,400
1,434,600
-180,200
-41,500
2,784,800
2,515,200
CAPITAL EMPLEADO
Representado por:
ACTIVOS FUOS
ACTIVOS CORRIENTES
Inventarios
Deudores
Inversiones a corto plazo
Caja y Bancos
Sub-total: Activos Corrientes
PASIVOS CORRIENTES
Acreedores
Inpuestos
Dividendos: - pagaderos
Dividendos: - propuestos
Préstamos pagaderos en un año
Pasivos diferidos pagaderos en un año
Sobregiros bancarios
Sub-total: Pasivos Corrientes
PASIVOS CORRIENTES NETOS
ACTIVOS NETOS
16
17
6
12
11
16
Las cuentas en ésta y las siguientes páginas fueron aprobadas por la Junta Directiva, y fueron firmadas
en su representación por:
Directores
ANEXO XII: EJEMPLO S DE LOS ESTADOS FINANCIEROS DE LA ENTIDAD
111
EJEMPLO
Página 3 de 8
Compañía de Energía ABC, Ltda.
CUENTA DE INGRESOS Y ESTADO DE UTILIDADES RETENIDAS
Para los años terminados el 30 de Junio de 19XX y de 19XY
(Indicar el tipo de moneda)
2
30 de Junio, 19XX
2,629,700
2,532,700
30 de Junio. 19XY
2,434,600
2,213,300
UTILIDAD DE OPERACIONES
PÉRDIDAS POR TIPO DE CAMBIO
3
97,000
14,690
221,300
41,100
180,200
UTILIDAD NETA EN OPERACIONES
GASTOS NETOS POR INTERESES
4
82,310
34,500
18,100
5
47,810
266,650
314,460
162,100
0
162,100
6
5,175
69,100
309,285
93,000
479,040
309,285
788,325
438,840
93,000
531,840
24,800
30,000
54,800
24,800
28,000
52,800
733,525
479,040
Notas
INGRESOS
GASTOS DE OPERACIÓN
ANTES
UTILIDAD
EXCEPCIONALES
íTEM EXCEPCIONAL
DE
ÍTEMS
UTILIDAD ANTES DE IMPUESTOS
IMPUESTOS
UTILIDAD DESPUÉS DE IMPUESTOS
UTILIDADES RETENIDAS
Saldo del año anterior
Utilidades retenidas del año
Menos: Dividendos: declarados
Reserva para impuestos
Utilidades Retenidas (ver Nota abajo)
7
8
Nota: las Utilidades Retenidas son parte de las Reservas que se detallan en la Nota 8.
112
ANEXO XlI EJEMPLO S DE LOS ESTADOS FINANCIEROS DE LA ENTiDAD
EJEMPLO.
página 4 de 8
Compañía de Energía ABC, Ltda.
NOTAS A LAS CUENTA
Al 30 de Junio de l9XX
(Indicar el tipo de moneda)
- Versión 1 -
13. ACTIVOS FIJOS
Tierm y Edificios
Proyedo
Otros
Lineas de Transmisión
Provecto
Otr
Pr
Planta y Maquinaria
t
Otros
Vehículos
Auto
Motores
Mobiliario
Equipo y
Otros
Total
Costo
I deJulio, 19XY
Ajuatesdeladoanerior
Adiciones
Retiros
30 de Junio de 19XX
30,000
0
10,000
0
40,000
709,000
435
105,327
0
814,762
127,000
0
50,410
0
177,410
1,511,800
(680)
36,190
(865)
1,546,445
32,500
0
17,500
0
50,000
478,600
191
48,200
0
526,991
206,600
0
75,100
(3,340)
278,360
314,950
(1,235)
81,500
0
395,215
3,410,
(1,2
424,
(4,2
3,829,
Deprecl6in
I deJulio, 19XY
Cargos del¡ao
Por los rdiros
30 de Junio de 19XX
2,500
1,000
0
3,500
88,170
9,700
0
97,870
27,500
10,000
(25)
37,475
355,760
50,400
(775)
405,385
5,500
2,200
0
7,700
198,300
16,000
0
214,300
128,150
24,600
(2,825)
149,925
13S,300
23,700
0
162,000
944.
137,
(3,(
1,078,
36,500
716,892
139,935
1,141,060
42,300
312,691
128,435
233,215
2,751
10,000
46,500
15,000
731,892
37,500
177,435
94,000
1,235,060
0
42,300
57,472
370,163
0
128,435
0
233,215
213.
2,965,
27,500
620,830
99,500
1,156,040
27,000
280,300
78,450
176,650
2,4,í6
Valor Neto en Ubros
30deJuniode 19XX
Sumar: contrucciones en
proceso
TotalActvos Fljo.
30 de Junio de 19XY
Más: conrucciones en proceso
90
Total al 30 Junio de 19XX
Los gastos del proyecto del Banco Mundial se resunen en la página 6.
2,556
113
ANEXO XII: EJEMPLO S DE LOS ESTADOS FINANCIEROS DE LA ENTIDAD
EJEMPLO
página 5 de 8
Compañía de Energía ABC, Ltda.
NOTAS A LAS CUENTA
Al 30 de Junio de 19XX
(Indicar el tipo de moneda)
13. ACTIVOS FIJOS
-
Tierra y Edificios
Líneas de
Transmisión
Planta y Maquinaria
Vehículos
Automotores
Mobiliario Equipo
y Otros
Versión 2 -
Total
Costo
1 de Julio, 19XY
Ajustes del aflo anterior
Adiciones
Retiros
30 de Junio de 19XX
739,000
435
115,327
0
854,762
1,638,800
(680)
86,600
(865)
1,723,855
478,600
191
48,200
0
526,991
206,600
0
75,100
(3,340)
278,360
314,950
(1,235)
81,500
0
395,215
3,410,450
(1,289)
424,227
(4,205)
3,829,183
Depreciación
í de Julio, 19XY
Cargos del año
Por los retiros
30deJuniode 19XX
90,670
10,700
0
101,370
383,260
60,400
(800)
442,860
198,300
16,000
0
214,300
128,150
24,600
(2,825)
149,925
138,300
23,700
0
162,000
944,180
137,600
(3,625)
1,078,155
Valor Neto en Libros
30 de Junio de 19XX
Sumar: construcciones en
753,392
1,280,995
312,691
128,435
233,215
2,751,028
proceso
Total Activos Fijos
25,000
778,392
131,500
1,412,495
57,472
370,163
0
128,435
0
233,215
213,972
2,965,000
30 de Junio de 19XY
648,330
1,156,040
280,300
78,450
176,650
2,466,270
Más: construcciones en proceso
90,430
Total al 30 Junio de 19XX
2,556,700
114
ANEXO XIL EE
LO S DE LOS ESTADOS FINANCIEROS DE LA ENTIDAD
EJEMPLO
Página 6 de 8
Compañíia de Energía ABC, Ltda.
Proyecto de Expansión - Préstamo del Banco Mundial No. 99999
Gastos y Financiamiento del Provecto al 30 de Junio de 19XX
(Indicar el tipo de moneda)
Actual
Periodo Actual
Presupuestado
Actual
Acumulado
Presupuestado
Gastos
Obras Civiles:
PlantaGcneradoraLoodney
Planta Gceneradora Glasney
35,000
25A10
42,000
21.000
133,000
84.410
152,500
89,000
Sub-total: Obras Civiles <Página 4>
60.410
63.000
217.410
241.500
Planta Generadora Loodney
Planta Generadora Glasney
10,000
7.500
10,000
7.500
28,000
22.000
39,500
26.500
Sub-totalPlantayMaq. <Pag. 4>
17,500
17.00
50.000
66.000
9 500
10.000
19.500
29.000
87,410
90,500
Plantay Maqanaria
Asistaecia T¿cnica:
Consultores - Desarrollo Institucional
GASTOS TOTALES
Sub-total: Activos Corrientes
283,910
336,500
1,815,200
1,393,100
FINANCIAMENTO
Banco Mundial
Préstamo del Gobierno Central
Recursos de la Entidad
TOTAL FINANCIAMIENTO
55,600
17,700
14.110
54,300
18,100
18.100
180,000
60,000
43.910
201,900
67,300
67.300
87,410
90,500
283,910
336,500
* Incluye terrenos, edificios y lineas de transmisión <Proyecto del Banco Mundial en la página 4>
Terreno y Edificios
Lineas de transmisión
10,000
50410
60,410
40,000
177.410
217,410
Este Anexo, Estado Financiero del Proyecto, es obligatorio como un anexo a los estados financieros de
la organización cuando el proyecto no puede ser identificado (versión 2). En la versión 1, este anexo no
es necesario.
115
ANEXO XII: EJEMPLO S DE LOS ESTADOS FINANCIEROS DE LA ENTIDAD
EJEMPLO
Página 7 de 8
Modelo de Estados Unidos
Compañía de Energía ABC, Ltda.
BALANCE GENERAL
Al 30 de Junio de l9XX y 30 de Junio de 19XW (año anterior)
(Indicar el tipo de moneda)
Notas
ACTIVOS
Activos Corrientes (A
Efectivo
Inventarios
Inversiones a corto plazo
Cuentas por Cobrar (neto)
Total Activos Corrientes
19XX
19XY
64,300
889,200
85,700
776,000
1,815,200
56,300
738,900
2,000
595,900
1,393,100
2,965,000
2,566,700
4,780,200
3,949,800
1,786,000
10,800
4,000
22,900
53,400
26,800
81,500
1,985,400
998,600
50,800
3,200
22,900
142,300
26,800
190,000
1,434,600
1,286,000
50,000
3,321,400
1,264,000
76,600
2,775,200
218,800
733,525
506,475
1,240,000
218,800
479,040
476,760
955,800
TOTAL CAPITAL
1,458,800
1,174,600
TOTAL PASIVOS Y CAPITAL
4,780,200
3,949,800
Activos Fijos (netos de depreciación)
16
14
1
13
TOTAL ACTIVOS
PASIVOS Y CAPITAL
Pasivos Corrientes (A)
Cuentas por Pagar
Impuestos por Pagar
Dividendos: - pagaderos
Dividendos: - propuestos
Préstamos pagaderos en un año
Pasivos diferidos pagaderos en un año
Sobregiros bancarios
Total: Pasivos Corrientes
17
6
12
11
16
Pasivos a Largo Plazo (A)
Prestamos por Pagar
Pasivos Diferidos
TOTAL PASIVOS
CAPITAL
Acciones Comunes
Utilidades Retenidas
Reservas
Sub-total
18
3
116
ANEXO XIl: EJEMPLO S DE LOS ESTADOS FINANCIEROS DE LA ENTIDAD
EJEMPLO
Página 8 de 8
Modelo de Estados Unidos
Compañía de Energía ABC, Ltda.
ESTADO DE INGRESOS Y DE UTILIDADES RETENIDAS
Para los años terminados el 30 de Junio de 19XX y de 19XW (año anterior)
(Indicar el tipo de moneda)
30 de Junio
.l9XX
Notas
ESTADO DE INGRESOS
Ingresos
Gastos de Operación
Utilidad de Operaciones
Otros Ingresos/(Gastos)
Pérdidas Por Tipo De Cambio
Gastos Netos Por Intereses
Total Otros Ingreso/(Gastos)
Utilidad Antes de Impuesto sobre la Renta
Impuestos
Utilidad Antes de ítems Excepcionales
Ítern Excepcional, neto de impuestos
Utilidad Neta
2
3
4
6
5
30 de Junio.
19XY
2,629,700
2,532,700
97,000
2,434,600
2,213,300
221,300
(14,690)
(34,500)
(49,190)
(41,100)
(18,100)
(59,200)
47,810
5,175
162,100
69,100
42,635
266,650
309,285
93,000
0
93,000
479,040
309,285
788,325
438,840
93,000
531,840
24,800
30,000
54,800
24,800
28,000
52,800
733,525
479,040
ESTADO DE UTILIDADES RETENIDAS
Saldo al principio del año
Más: Utilidad Neta del añio
Sub-total
Menos: Dividendos: declarados
Reserva para impuestos
Utilidades Retenidas al cierre del año
7
8
ANEXO XIII: EJEMPLO DE ESTADOS FINANCIEROS DEL PROYECTO
117
ANEXO XIII: EJEMPLO DEL ESTADO FINANCIERO DEL PROYECTO
con un SOE integrado
1.
Este ejemplo resume los gastos del Proyecto por categoría principal de gastos, con subencabezados. Si se prefiere, también puede ser resumido por Actividades del Proyecto, de conformidad
con el SAR (Informe de Evaluación Inicial). Para demostrar:
Desarrollo de la Tierra
Obras Civiles
Movimiento de Tierra
Estructura y Edificios
Costos de Terrenos
Equipo
encabezado
sub-encabezado
sub-sub-encablezado
sub-sub-encabezado
sub-sub-encabezado
sub-encabezado
2.
Además, el financiamiento del Proyecto se resume para que concuerde con los costos totales del
Proyecto.
3.
Los gastos y el financiamiento se resumen por:
* Presupuesto o Plan para el período y acumulado a la fecha;
* Montos reales para el período y acumulados a la fecha;
* Variaciones entre lo el Presupuestado o Plan y lo Real para el período y acumulado a la
fecha.
4.
Los costos de inversión se muestran en forma separada de los gastos recurrentes.
5.
Balance General Es requerido cuando hay activos y pasivos. Sin embargo, en la mayoría de los
proyectos gubernamentales los gastos son financiados a través del presupuesto y operan en una base de
efectivo. Cuando se utilice una base de acumulación, el balance general es esencial. Sin importar si se
utiliza una base de efectivo o una de acumulación, se debe mantener un registro de todos los activos
fijos (vehículos y equipo) requeridos para la ejecución del proyecto. Esto puede formar una lista a ser
agregada al Resumen de los Gastos del Proyecto.
Los gastos hechos por medio del procedimiento de Certificación de Gastos (SOE) deben ser
6.
integrados en los Estados Financieros del Proyecto. El financiamiento total debe mostrar "Préstamo del
Banco Mundial/IDA - por el método SOE" y los gastos deben ser incorporados en el encabezado/subencabezado correspondiente. Un anexo resumiendo las solicitudes de desembolso (retiro de fondos)
como en la página 3 puede facilitar la conciliación con los registros del Banco.
Cuando el TM lo considere necesario, o cuando el SOE (por alguna razón excepcional) es
7.
presentado por separado, los retiros deben ser ampliados para mostrar las categorías de gastos; ver
página 3.
118
ANEXO XIlI: EJEMPLO DE ESTADOS FINANCIEROS DEL PROYECTO
8.
Cuenta Especial Cuando se utilice la Cuenta Especial (SA) para pagar directamente por los
gastos del proyecto, la SA también puede ser integrada a los Estados Financieros del Proyecto. En tales
casos, el Estado Financiero de la SA se adjuntaría como un anexo. Los montos mostradoc en los
Estados Financieros del Proyecto como financiados por el Banco deben corresponder a loc montos
provistos a través de la SA, y cuando sea necesario se debe proporcionar una reconciliación.
9.
El Informe de Auditoría también incluiría una oración para cubrir la auditoria de la SA (ver el
capítulo V del Manual.
ANEXO XIII: EJEMPLO DE ESTADOS FINANCIEROS DEL PROYECTO
119
EJEMPLO
Página 3 de 6
Estados Financieros del Proyecto XYZ
Resumen de las Fuentes y Usos de Fondos
al 30 de Junio de 19XX
(Indicar el tipo de moneda)
Presupuestado (SAR)
Real
A la Fecha
FINANCLAMIENTO:
Préstamo del BIRF/IDA
Pagos Directos
Por SOE (A)
Acumulado
A la Fecha
| Acumulado
Variación
A la Fecha | Acumulado
10,000.00
5,000.00
15,000.00
15,597.84
10,900.00
26,497.84
13,000.00
3,000.00
16,000.00
19,500.00
8,000.00
27,500.00
(3,000.00)
2,000.00
(1,000.00)
(3,902.16)
2,900.00
(1,002.16)
Gobierno Central
Provincias
Beneficiarios (Efvo. o Especie)
6,007.60
3,300.00
2,500.00
11,807.60
7,500.00
5,360.00
4,440.00
17,300.00
3,500.00
2,500.00
800.00
6,800.00
8,000.00
8,000.00
6,000.00
22,000.00
2,507.60
800.00
1,700.00
5,007.60
(500.00)
(2,640.00)
(1,560.00)
(4,700.00)
Otros Financiadores
TOTAL FINANCIAMIENTO
GASTOS DEL PROYECTO (B)
Desarrollo de la tierra
Ingeniería de conservación
Desarrollo forestal
Procesamiento
Servicios de apoyo
Desarrollo institucional
Costos recurrentes
TOTAL GASTOS DEL
PROYECTO
3,000.00
29,807.60
5,500.00
49,297.84
1,000.00
23,800.00
10,850.00
60,350.00
2,000.00
6,00760
(5,350.00)
(11,052.16)
11,303.34
5,407.21
9,640.70
833.13
854.22
1,276.99
492.01
19,603.34
9,707.21
13,940.70
1,613.68
1,603.68
1,829.23
1,000.00
13,200.00
2,775.00
4,500.00
600.00
800.00
1,450.00
475.00
23,050.00
10,400.00
20,500.00
1,550.00
1,550.00
2,300.00
1,000.00
(1,896.66)
2,632.21
5,140.70
233.13
54.22
(173.01)
17.01
(3,446.66)
(692.79)
(6,559.30)
63.68
53.68
(470.77)
0.00
29,807.60
49,297.84
23,800.00
60,350.00
6,007.60
(11,052.16)
Notas:
(A) Véase el Anexo XIII, página 5 para el formato de la cédula de desembolsos SOE.
(B) El desglose de los gastos representa las categorías de gastos principales identificadas en el SAR.
Véase el Anexo XII, página 3, para un desglose detallado por cada categoría.
120
ANEXO XIlI: EJEMPLO DE ESTADOS FINANCIEROS DEL PROYECTO
EJENPLO
Página 4 de 6
Proyecto XYZ
Detalle de los Gastos del Período
al 30 de Junio de 19XX
(Indicar el tipo de moneda)
Real
A la Fecha
|
| Acumulado
Presupuestado (SAR)
A la Fecha
Acumulado
|
Variación
A la Fecha
Acumulado
COSTOS DE INVERSIÓN
Desarollo de la Tierra
Obras Civiles
Equipo
Materiales
Sub-total
8730.14
1,056.23
1,516.97
11,303.34
14,230.14
1,856.23
3,516.97
19,603.34
10,000.00
1,200.00
2,000.00
13,200.00
17,050.00
2,000.00
4,000.00
23,050.00
(1,269.86)
(143.77)
(483.03)
(1,896.66)
(2,819.86)
(143.77)
(483.03)
(3,446.66)
2,563.23
1,628.35
1,215.63
5,407.21
4,563.23
3,128.35
2,015.63
9,707.21
300.00
1,275.00
1,200.00
2,775.00
4,400.00
4,000.00
2,000.00
10,400.00
2,263.23
353.35
15.63
2,632.21
163.23
(871.65)
15.63
(692.79)
Equipo
Materiales
Capacitación
Sub-total
5,632.98
2,649.31
1,358.41
9,640.70
7,632.98
4,149.31
2,158.41
13,940.70
2,000.00
1,500.00
1,000.00
4,500.00
11,000.00
4,500.00
5,000.00
20,500.00
3,632.98
1,149.31
358.41
5,140.70
(3,367.02)
(350.69)
(2,841.59)
(6,559.30)
Procesamiento
Equipo
Materiales
Capacitación
Sub-total
415.23
105.32
312.58
833.13
638.95
268.48
706.25
1,613.68
300.00
100.00
200.00
600.00
600.00
250.00
700.00
1,550.00
115.23
5.32
112.58
233.13
38.95
18.48
6.25
63.68
Servicios de Apoyo
Equipo
Asistencia Técnica
Sub-total
212.35
641.87
854.22
314.23
1,289.45
1,603.68
100.00
700.00
800.00
350.00
1,200.00
1,550.00
112.35
(58.13)
54.22
(35.77)
89.45
53.68
Desarrollo Institucional
Equipo
Asistencia Técnica
Sub-total
TOTAL COSTOS DE INVERSIÓN
312.78
964.21
1,276.99
29,315.59
516.78
1,312.45
1,829.23
48,297.84
500.00
950.00
1,450.00
23,325.00
800.00
1,500.00
2,300.00
59,350.00
(187.22)
14.21
(173.01)
5,990.59
(283.22)
(187.55)
(470.77)
(11,052.16)
COSTOS RECURRENTES:
Sueldos y Salarios
ReparacionesyMantenimiento
TOTAL COSTOS RECURRENTES
TOTAL GASTOS DEL PROYECTO
278.56
213.45
492.01
29,807.60
500.00
500.00
1,000.00
49,297.84
275.00
200.00
475.00
23,800.00
500.00
500.00
1,000.00
60,350.00
3.56
13.45
17.01
6,007.60
0.00
0.00
0.00
(11,052.16)
Ingeniería de Conservación
Obras Civiles
Equipo
Materiales
Sub-total
Desarrollo Forestal
ANEXO XIII: EJEMPLO DE ESTADOS FINANCIEROS DEL PROYECTO
121
EJEMPLO
Página 5 de 6
Proyecto XYZ
Detalle de los Gastos del Periodo
al 30 de Junio de 19XX
Resumen por Categorías
(Indicar el tipo de moneda)
| Presupuestado (SAR)
Real
Variación
|
A la Fecha | Acumulado A la Fecha Acumulado A la Fecha Acumulado
COSTOS DE INVERSIÓN
Obras Civiles
Equipo
Materiales
Asistencia Técnica
Capacitación
TOTAL COSTOS DE INVERSIÓN
11,293.37
9,257.92
5,487.23
1,606.08
1,670.99,
29,315.59
18,793.37
14,087.52
9,950.39
2,601.90
2,864.66
48,297.84
10,300.00
5,375.00
4,800.00
1,650.00
1,200.00
23,325.00
21,450.00
18,750.00
10,750.00
2,700.00
5,700.00
59,350.00
COSTOS RECURRENTES:
Sueldos y Salarios
Reparaciones y Manternimento
TOTAL COSTOS RECURRENTES
278.56
213.45
492.01
500.00
500.00
1,000 00
275.00
200.00
475.00
500.00
500.00
1,000.00
29,807.60
49,297.84
23,800.00
60,350.00
TOTAL GASTOS DEL PROYECTO
993.37 (2,656.63)
3,882.92 (4,662.48)
(799.61)
687.23
(98.10)
(43.92)
470.99 (2,835.34)
5,990.59 (11,052.16)
3.56
13.45
17.01
0.00
0.00
0.00
6,007.60 (11,052.16)
Proyecto XYZ
Detalle de los Gastos del Período
al 30 de Junio de 19XX
Resumen por Sub-Categorías
(Indicar el tipo de moneda)
Variación
| Presupuestado (SAR) |
Acuulado
Fecha|
|
A
la
A la Fecha |Acumulado | A la Fecha | Acumulado
Real
COSTOS DE INVERSIÓN
OBRAS CIV1LES
Movimiento de Tierra
EstucturasyEdificios
Costos de la Tierra
TOTAL COSTOS DE INVERSION
2,348.96
5,680.00
3,264.41
11,293.37
3,568.97
6,512.38
8,712.02
18,793.37
3,500.00
4,600.00
2,200.00
10,300.00
4,500.00
8,000.00
8,950.00
21,450.00
(1,151.04)
1,080.00
1,064.41
993.37
(931.03)
(1,487.62)
(237.98)
(2,656.63)
Nota: Estos ejemplos muestran el nivel de detalle que se puede proporcionar en los informes financieros del Proyecto
122
ANEXO XIII: EJEMPLO DE ESTADOS FINANCIEROS DEL PROYECTO
EJEMPLO
Página 6 de 6
EJEMPLO DE UNA CÉDULA DE RETIROS SOE
PROYECTO XYZ
ESTADO DE SOLICITUDES DE DESEM30LSO
Para el año actual hasta: 30 de Junio, 19XX
En U.S. Dólares (también se puede mostrar en moneda
local)
Número
16
17
18
19
20
21
22
23
24
25
TOTAL
Categoría de Desembolsos (A)
Obras
Equipo de
Asistencia
Civiles
Laboratorio
Técnica
534.87
0.00
0.00
542.31
234.57
547.52
0.00
0.00
0.00
0.00
1,859.27
0.00
0.00
498.32
0.00
0.00
85.32
298.32
0.00
0.00
583.88
1,465.84
0.00
250.00
0.00
250.00
0.00
0.00
0.00
0.00
250.00
0.00
750.00
Material
Investigació
n
524.89
0.00
0.00
0.00
0.00
0.00
0.00
400.00
0.00
0.00
924.89
Total
1,059.76
250.00
498.32
792.31
234.57
632.84
298.32
400.00
250.00
583.88
5,000.00
(1) Nota: Las categorías de desembolso son las definidas en el convenio de préstamo. Aquí sólo se usan
algunas, para propósitos del ejemplo
ANEXO XIV: FORMATO PARA EL ESTADO DE LA CUENTA ESPECIAL
ANEXO XIV
FORMATO PARA EL ESTADO DE LA CUENTA ESPECIAL
Para el año terminado
31 de Diciembre de 19XX
Cuenta No.
Banco depositario
[Banco ComercialExtranjero]
Dirección
Préstamo/Crédito relacionado
US$
Moneda
Depósito inicial (mm/dd/aa)
Sumar:
Reembolsos del Banco Mundial
Intereses devengados
Total ingresos
Restar:
Pagos directos por bienes y servicios
Reembolsos SOEs a los prestatarios
Cargos por servicio (si no están incluidos
en las cantidades retiradas arriba)
Total egresos
Saldo final (mm/dd/aa)
$
123
i
i
1
i
ANEXO XV: NORMAS INTERNACIONALES DE AUDITORIA (NIA.)
125
ANEXO XV: NORMAS INTERNACIONALES DE AUDITORÍA (NIAs)
RESUMEN Y PERSPECTIVAS DEL SECTOR PÚBLICO
(Hasta Julio de 1994)
Este Anexo es un resumen de las Normas Internacionalesde Auditoría Nos. 1 al 31, emitidas
por la FederaciónInternacionalde Contadores
(IFAC) hasta Julio de 1994. El lector debe tener en cuenta que el resumen de cada MA no
sustituye a la Norma misma. Cuando se esté en
busca de orientación, se debe consultar el texto
de la Norma. Cuando no se suministra el texto
de la perspectiva para el sector público después del Resumen de la MA, se entiende que la
MA tiene la misma aplicación en el sector
públicoy en el privado.
NIA 1: Objetivos y Alcance de la Auditoría
de Estados Financieros
La Norma describe la responResumen.
sabilidad de la administración por la presentación de los estados financieros, y los objetivos
generales y alcance de la auditoría de los estados financieros de una entidad, ejecutada por un
auditor independiente.
Perspectiva del Sector Público. El objetivo y
el alcance de una auditoria en el sector privado
o en el sector público, son determinados por el
mandato sobre auditoría. El mandato de auditoría (autoridad y responsabilidad por la auditoría) usualmente está basado en la ley, en las
normas profesionales y en los requerimientos
del auditado. Los mandatos de auditoría en el
sector público pueden ser más específicos que
aquellos del sector privado, y frecuentemente
incluyen un rango más amplio de objetivos y un
alcance más extenso que el usualmente aplicable
para la auditoría de los estados financieros del
sector privado.
El párrafo 11 de la NIA 1 trata de las acciones
que un auditor del sector privado puede tomar
cuando hay algún intento de restringir el alcance
de la auditoría. En el sector público se puede
necesitar otro enfoque. Pueden existir requerimientos específicos en la legislación que regulan
la auditoría; por ejemplo, se puede exigir al
auditor que informe directamente a un ministro
o al poder legislativo si la administración
(incluyendo al jefe de departamento) intenta
limitar el alcance de la auditoría.
NIA 2: Cartas de Compromiso de Auditoría
Resumen. La carta de compromiso del auditor
al cliente está diseñada para documentar y confirmar la aceptación, por parte del auditor, del
nombramiento, el alcance del trabajo, el grado
de responsabilidad y la forma y contenido de los
informes. La Norma describe el contenido principal de la carta de compromiso, y el apéndice
contiene un ejemplo de la carta.
NIA 3: Principios Básicos que Rigen una
Auditoría
Esta Norma describe los princiResumen.
pios básicos que rigen las responsabilidades
profesionales del auditor y que deben aplicarse
cada vez que se lleve a cabo una auditoría. Los
principios básicos específicos incluyen: integridad, objetividad e independencia, confidencialidad, habilidad y competencia, trabajo realizado
por otros, documentación, planeación, obtención de evidencia de auditoría, revisión del sistema de contabilidad y de control interno, revisión de las conclusiones obtenidas, y dictamen.
Estos principios son la piedra angular de todas
las Normas Internacionales de Auditoría subsiguientes.
126
ANEXO XV: NORMAS INTERNACIONAI.ES DE AUDrrORPA (NIA*)
Perspectiva del Sector Público. Independientemente de que la auditoría se lleve a cabo en el
sector público o en el privado, los principios
básicos de auditoria permanecen iguales. Lo que
puede diferir en las auditorias llevadas a cabo en
el sector público, es el objetivo y el alcance, y
ciertas juicios o criterios sobre riesgo y materialidad. Estas diferencias frecuentemente son atribuibles a diferencias en el mandato de auditoría
y a los requerimientos legales de la forma de
presentación de los informes financieros; por
ejemplo, los mandatos de auditoria en el sector
público pueden ser más específicos que en el
sector privado y a las entidades del sector público se les puede requerir la presentación de informes financieros adicionales. También pueden
existir diferencias en el enfoque y estilo de la
auditoría. Sin embargo, estas diferencias no
constituirían diferencias en los principios básicos de auditoría.
NIA 4: Planeación
Esta guía se aplica al proceso de
Resumen.
planeación de auditorias de estados financieros
y de otra información financiera. La Norma está
enmarcada en el contexto de las auditorías recurrentes, identifica los elementos primordiales del
proceso de planeación y ofrece ejemplos prácticos sobre aspectos que deben ser considerados
al planear la auditoría. La adecuada planeación
de la auditoría ayuda a asegurar que se dará la
debida atención a áreas importantes de la misma, que los problemas potenciales serán prontamente identificados, y que el trabajo será
cumplido en forma expedita. La planeación
también ayuda a la apropiada utilización de los
asistentes y a la coordinación del trabajo realizado por otros auditores y expertos.
NIA 5: Utilización del Trabajo de otro Auditor
Esta norma describe las consideResumen.
raciones que debe contemplar el auditor cuando
piensa utilizar el trabajo realizado por otro auditor. Las pautas son aplicables cuando el auditor
independiente, al dictaminar sobre los estados
financieros de una entidad, utiliza el trabajo que
otro auditor independiente ha realizado con respecto a los estados financieros de una o más
divisiones, sucursales, subsidiarias o compañías
asociadas incluidas en los estados financieros de
dicha entidad.
NIA 6: Estudio y Evaluación del Sistema de
Contabilidad y de los Controles Internos en
Relación con la Auditoría
La administración es responsable
Resumen.
de mantener un sistema de contabilidad adecuado y que incorpore varios controles internos en
la extensión requerida según el tamaño y naturaleza de la empresa. Sin embargo, el auditor necesita una certidumbre razonable de que el sistema de contabilidad es adecuado y de que toda
la información contable que debe registrarse ha
sido efectivamente registrada. Los controles
internos normalmente contribuyen a dar tal certidumbre. Esta norma describe los sistemas de
contabilidad, los elementos, el objetivo y las
limitaciones del control interno, y asimismo los
procedimientos de auditoría para el estudio y
evaluación de éste.
Perspectiva del Sector Público. En relación
con el párrafo 4 de la NIA 6, el auditor debe
estar consciente de que los objetivos de la Administración de las entidades del sector público,
pueden estar influenciadas por asuntos relacionados con la respondabilidad pública y puede
incluir objetivos que tienen su origen en la legislación, los reglamentos, ordenanzas gubernamentales y directrices ministeriales. Las
'pruebas de cumplimiento" en esta norma se
refieren a las pruebas que se han de realizar para
evaluar y determinar si el control interno, en el
cual se va confiar, está operando efectivamente
en la práctica. Estos procedimientos no se deben confundir con la auditoría de cumplimiento
llevada a cabo en el sector público con el fin de
ANEXO XV: NORMAS INTERNACIONALES DE AUDITORIA (NIAs)
establecer el cumplimiento, por parte de la entidad, con la legislación, las ordenanzas, los reglamentos y las directrices ministeriales, incluyendo aquellas que se relacionan con el manejo
probo de los fondos públicos.
NIA 7: Control de Calidad del Trabajo de
Auditoría
Controlar la calidad del trabajo
Resumen.
de auditoría es esencial para mantener lo altos
estándares de la profesión. Esta Norma distingue entre los controles de una auditoría individual y los controles generales de calidad adoptados por la firma auditora. Aunque reconoce la
interrelación entre los dos tipos de control, hace
ver que los controles generales de calidad
"amplían y facilitan" los controles de las auditorías individuales pero no los reemplazan. Se
ocupa de los controles sobre el trabajo delegado
a los asistentes que participan en una auditoría
individual, a fin de que se cumplan los principios básicos de auditoría, y da pautas prácticas
para que la firma auditora controle la calidad
general de sus ejercicio profesional.
NIA 8: Evidencia de Auditoría
La evidencia de auditoría es la
Resumen.
información obtenida por el auditor con la cual
ha llegado a las conclusiones en que basa su
opinión sobre la información financiera. La
Norma describe la naturaleza, las fuentes, la suficiencia y competencia de la evidencia, así como los métodos mediante los cuales es obtenida
por el auditor durante la ejecución de las pruebas de cumplimiento y las pruebas sustantivas.
Perspectiva del Sector Público Cuando se ilevan a cabo auditorías en entidades del sector
público, el auditor necesitará tener en cuenta el
marco legal y cualquier otra reglamentación,
ordenanza o directriz ministerial importantes,
que afecten el mandato legal de la auditoría y
127
cualquier requerimiento especial de auditoria.
Estos requerimientos pueden afectar, por ejemplo, la amplitud discrecional del auditor al establecer la materialidad y decidir sobre la naturaleza y alcance de los procedimientos de auditoría que va a emplear. El párrafo 9 de esta NIA
debe emplearse solamente después de tener en
cuenta estas restricciones al juicio del auditor.
Addendum 1 a la NIA 8: Pautas Adicionales
sobre Observación, de. Inventarios, Confirmación de Cuentas por Cobrar, e Indagación sobre Litigios y Reclamos
En este addendum se dan pautas
Resumen.
de los procedimientos de
la
aplicación
sobre
recopilación de evidencias de auditoría
(asistencia a la toma de inventarios, confirmación directa de cuentas por cobrar y comunicación directa con abogados del cliente), que son
generalmente aceptados como los más adecuados para obtener la evidencia más confiable en
relación con determinadas afirmaciones. Este
Addendum esboza las circunstancias en que deben aplicarse estos procedimientos y las circunstancias que deben considerarse para ponerlos en
práctica. La observación de los inventarios es
obligatoria (salvo que no sea factible), cuando
éstos son significativos para los estados financieros, y se lleva a cabo con el fin de obtener
evidencia de la existencia fisica y el estado de
los mismos. La confirmación de cuentas por
cobrar es necesaria cuando éstas son significativas, y se lleva a cabo para obtener evidencia de
la existencia de los deudores y de la exactitud
de los saldos registrados. Se dan pautas para la
selección de las cuentas por confirmar, el uso de
confirmaciones positivas y negativas y el uso de
procedimientos alternativos cuando la confirmación es inapropiada o cuando las respuestas
recibidas contienen objeciones. La comunicación directa con los abogados de la entidad es
necesaria si se identifican litigios o reclamos o si
se piensa que éstos pueden existir. La Norma da
pautas sobre la forma y contenido de la comunicación, y pautas en relación con las reuniones
con los abogados que el auditor pueda conside-
128
ANEXO XV: NORMAS INTERPNACIONALES DE AUDITORIA (NiAa)
rar necesarias cuando los casos sean complejos
o existan discrepancias.
ciones o hechos que aumentan el riesgo de
fraude o error.
NIA 9: Documentación
NIA 12: Procedimientos Analíticos
Resumen.
En esta Norma se dan pautas
sobre la forma general y el contenido de los papeles de trabajo, y se dan ejemplos específicos
de papeles de trabajo normalmente preparados u
obtenidos por el auditor. También se trata sobre
la propiedad y custodia de los papeles de trabajo.
Resumen.
La Norma suministra una descripción de la naturaleza de los procedimientos
de revisión analítica, y da pautas sobre los objetivos, oportunidad y extensión de la confianza
que se puede. tener, en tales procedimientos al
realizar una auditoría. También discute la investigación del auditor con respecto la las fluctuaciones inusuales.
NIA 10: Utilización del Trabajo del Auditor
Interno
Resumen.
La función de la auditoria intema
constituye un componente separado del control
interno de una entidad y es llevada a cabo por
personal especialmente asignado dentro de la
entidad. Uno de los objetivos del auditor interno
es determinar si los controles internos están bien
disefñados y si funcionan apropiadamente. Gran
parte del trabajo del departamento de auditoría
interna puede ser útil para el auditor independiente en relación con los fines de su examen de
la información financiera. La Norma da pautas
sobre los procedimientos que debe considerar el
auditor independiente al evaluar el trabajo del
auditor interno.
NIA 11: Fraude y Error
Resumen.
La Norma define el fraude y el
error, e indica que la responsabilidad de la prevención de los mismos reside en la administración. El auditor debe planear la auditoría de
modo que exista una razonable posibilidad de
detectar distorsiones materiales provenientes de
fraude o error. La Norma sugiere procedimientos que debe considerar el auditor cuando encuentra indicios de que puede existir fraude o
error. Un apéndice ofrece ejemplos de condi-
NIA 13: Dictamen del Auditor sobre los Estados Financieros
Resumen.
La Norma suministra pautas al
auditor sobre la forma y contenido del dictamen
emitido en relación con la auditoría independiente de los estados financieros de una entidad.
La Norma incluye el texto sugerido para expresar una opinión sin salvedades y se ocupa de las
circunstancias que pueden dar lugar a una opinión diferente de la opinión sin salvedades. Un
apéndice ofrece ejemplos de dictámenes sin salvedades, con salvedades, con opinión adversa y
de abstención de opinión.
Perspectiva del Sector Público. Aun cuando
los principios básicos incluidos en esta Norma
son aplicables a la auditoría de los estados financieros del sector público, la legislación que
da origen al mandato de auditoría puede especificar la naturaleza, contenido y forma del informe de auditoría. Los lectores deben tener en
cuenta que la NIA no se refiere a la forma y
contenido del informe del auditor en circunstancias en las cuales los estados financieros son
preparados de acuerdo con principios de contabilidad especiales establecidos por la legislación o por directrices ministeriales o de otra indole.
ANEXO XV: NORMAS INTERNACIONALES DE AUDITORIA (NIAs)
NIA 14: Otra Información en Documentos
que Contienen Estados Financieros Auditados
Esta Norma define el término
Resumen.
como la información finaninformación"
"otra
ciera y no financiera contenida en un documento
que incluye los estados financieros auditados de
la entidad, y el dictamen respectivo. Usualmente
la entidad emite tal documento con una periodicidad anual, el cual es frecuentemente conocido como el "Informe Anual". En determinadas
circunstancias, el auditor tiene la obligación reglamentaria de dictaminar sobre otra información, y en otras circunstancias, no tiene tal obligación. En esta Norma se discuten las consideraciones que debe tomar el auditor con respecto
a la otra información sobre la cual no tiene obligación de dictaminar, así como las acciones que
debe ejecutar cuando descubre una inconsistencia material o una distorsión material de los hechos.
NIA 15: Auditoría en un Ambiente de Procesamiento Electrónico de Datos (PED)
La Norma suministra pautas al
Resumen.
auditor sobre los procedimientos adicionales
necesarios para cumplir con la NIA 3,
"Principios Básicos que Rigen una Auditoria"
cuando se lleva a cabo una auditoría en un ambiente PED. Describe la habilidad y competencia que se requiere del auditor, y también describe su responsabilidad cuando delega tal trabajo a asistentes o utiliza el trabajo ejecutado por
otros.
NIA 16: Técnicas de Auditoría con Ayuda
del Computador
Esta Norma da pautas al auditor
Resumen.
que aplica técnicas de auditoria con ayuda del
computador (TAAC), particularmente programas (software) de auditoría y datos de prueba.
129
La Norma esboza los casos en que pueden usarse las TAAC, los factores que se deben considerar al determinar su utilización y los pasos principales en las aplicaciones de TAAC. También
destaca las consideraciones especiales que se
deben tomar al usar las TAAC en el ambiente de
cómputo de una empresa pequeña.
NIA 17: Entidades Vinculadas
Esta Norma discute los proceResumen.
dimientos que se deben considerar para obtener
evidencia de auditoría suficiente y competente
concerniente a la existencia de entidades vinculadas y a las operaciones realizadas con ellas.
Esta Norma está basada en la definición y requerimientos de revelación establecidos en la
Norma Internacional de Contabilidad (NIC) 24
"Revelaciones sobre Entidades Vinculadas". La
NIA 17 da pautas para ayudar al auditor a determinar si la gerencia de la entidad ha revelado
o no, apropiadamente, las relaciones con entidades vinculadas y las operaciones realizadas
con ellas, de conformidad con lo señalado por la
NIC 24.
Al aplicar
Perspectiva del Sector Público.
los principios de auditoria de esta norma, los
auditores deben hacer referencia a los requerimientos legales que son aplicables a las entidades y empleados del sector público, relacionadas con entidades vinculadas. Dicha legislación
puede prohibir a las entidades y a los empleados
efectuar transacciones con entidades vinculadas.
También puede existir un requerimiento para
que los empleados del sector público declaren
sus intereses en entidades con las cuales efectúan transacciones de carácter profesional o
comercial. Cuando existan tales requerimientos
legales, los procedimientos de auditoría deberán
ser ampliados para detectar los casos de incumplimiento con estos requerinmientos.
El lector debe tener en cuenta que mientras la
Guía 1 del Comité para el Sector Público indica
que todas las NICs son aplicables a las empresas
130
ANEXO XV: NORMAS IxNTERNACIONALES DE AUDITORIA (NIA9)
comerciales e industriales del sector público, la
NIC 24 no requiere que se revelen las transacciones entre empresas controladas por el Estado. El lector también debe tener en cuenta que
las definiciones de entidades relacionadas incluidas en la NIC 24 y en la NIA 17 no cubren
todas las circunstancias relevantes a las entidades del sector público. Por ejemplo, para los
fines de la aplicación de esta norma de auditoría, no se discute la relación entre los ministerios y los departamentos de Estado y entre éstos
y las autoridades estatutarias de las agencias
gubernamentales..
NIA 18: Utilización del Trabajo de un Experto
Resumen.
Esta Norma proporciona pautas
al auditor para los casos en que utilice el trabajo
de expertos (especialistas) contratados o empleados por el cliente o por el mismo auditor.
La Norma ofrece ejemplos de casos en que el
auditor puede necesitar emplear el trabajo de un
experto, y da pautas sobre las consideraciones
que tienen que ver con la habilidad, competencia y objetividad de éste. La NIA 18 esboza las
consideraciones que el auditor debe tener en
cuenta para comunicarse con el experto, y da
pautas específicas para evaluar el trabajo de un
experto.
NIA 19: Muestreo en Auditoría
Resumen.
La Norna identifica los factores
que debe considerar el auditor al diseñar y seleccionar la muestra de auditoría y al evaluar los
resultados de sus procedimientos. La Norma se
aplica a los métodos de muestreo estadísticos y
no estadísticos, y da pautas fundamentales, a la
vez que prácticas, sobre cuestiones tales como
el muestreo, el riesgo muestral, la estratificación, los métodos de selección y la proyección
de errores.
NIA 20: Efectos del Ambiente PED en el Estudio y Evaluación del Sistema de Contabilidad y los Controles Internos Relacionados
Resumen.
La Norma se refiere al estudio y
evaluación del sistema de contabilidad y de los
correspondientes controles internos en un ambiente PED y representa una ampliación de las
pautas dadas en la NIA 6, 'Estudio y Evaluación del Sistema de Contabilidad y los Correspondientes Controles. Internos-.en Relación con
la Auditoría," y en la NIA 15 "Auditoría en un
Ambiente PED." Describe las características
comunes de un ambiente PED, incluyendo los
factores que afectan a la organización y estructura, naturaleza del procesamiento y diseño y
aspectos procesales del sistema de contabilidad
y de control interno. Distingue y explica la interrelación de los controles generales del PED
(aquellos que afectan al ambiente PED) y los
controles de aplicación PED (aquellos que
afectan a las aplicaciones de contabilidad).
NIA 21: Fecha del Dictamen de Auditoría;
Hechos Posteriores a la Fecha del Balance
General; Descubrimientos de Hechos Después de la Emisión de los Estados Financieros
Resumen.
Esta normna da pautas sobre la
fecha del dictamen del auditor, la responsabilidad del auditor con respecto a hechos posteriores, que son hechos significativos ocurridos
después de la fecha del balance general; y la
responsabilidad del auditor con respecto al descubrimiento de hechos después de que los estados financieros han sido emitidos. La Norma
describe los pasos que generalmente sigue el
auditor para identificar los hechos posteriores,
las responsabilidades con respecto a hechos
posteriores a la fecha del dictamen pero anteriores a la emisión de los estados financieros, y el
descubrimniento de hechos después de la emisión
de los estados financieros. Un apéndice a la
NMA presenta un ejemplo del dictamen sobre
estados financieros que han sido modificados.
ANEXO XV: NORMAS INTERNACIONALES DE AUDITORIA (NIAs)
NIA 22: Manifestaciones de la Gerencia
Esta Norma da pautas al auditor
Resumen.
las manifestaciones de la gerende
sobre el uso
cia como evidencia de auditoría, los procedimientos que el auditor debe aplicar para evaluar
y documentar tales manifestaciones y las circunstancias en que dichas manifestaciones deben ser obtenidas por escrito. La Norma indica
que, con respecto a las manifestaciones que
conciernen a cuestiones materiales existentes en
los estados financieros, el auditor debe buscar
evidencia que la corrobore, y debe evaluar la
razonabilidad y consistencia de las manifestaciones en relación con otras evidencias de auditoría y otras manifestaciones. Además debe
considerar si se puede esperar que la persona
que hace la manifestación esté bien informada.
131
entidad puede quedar en peligro, la NIA suministrará pautas útiles para al auditor.
NIA 24: Dictamen del auditor con Fines Especiales
Esta Norma da pautas al auditor
Resumen.
para cuando emita un dictamen distinto al referido en la NIA 13, especialmente en los siguientes casos: a) estados,financieros preparados siguiendo prácticas de contabilidad aceptables
distintas de las normas internacionales de contabilidad o las normas locales importantes, b)
cuentas específicas, elementos de cuentas, o
rubros de los estados financieros, c) cumplimiento de compromisos contractuales, y d) estados financieros resumidos. Los apéndices a la
NIA contienen modelos de dictámenes emitidos
con fines especiales.
NIA 23: Empresa en Marcha
Esta Norma da pautas al auditor
Resumen.
para el descargo de su responsabilidad en situaciones en las que la validez del supuesto de negocio en marcha tomado como base para la
preparación de los estados financieros es cuestionable. La Norma indica que la continuidad de
una entidad como negocio en marcha, se presume en ausencia de información en contrario.
Si la presunción no está justificada, la entidad
puede no estar en capacidad de realizar sus activos por los valores registrados y pueden producirse cambios en los valores y fechas de vencimiento de las obligaciones, dando lugar a la
necesidad de ajustar los estados financieros.
Perspectiva del Sector Público. Generalmente,
lo adecuado del supuesto de negocio en marcha
no se cuestiona cuando se lleva a cabo una auditoria ya sea del gobierno central o de entidades
del sector público que tienen convenios de financiamiento respaldados por el gobierno central. Sin embargo, cuando no existen tales convenios, o cuando el financiamiento del gobierno
central puede ser retirado y la existencia de la
NIA 25: Materialidad y Riesgo de Auditoría
Esta norma define los conceptos
Resumen.
de materialidad y riesgo de auditoría, su interrelación y la aplicación de estos conceptos por el
auditor al planear y conducir una auditoría y
evaluar los resultados de sus procedimientos.
Define la materialidad como la magnitud o naturaleza de una distorsión, incluso una omisión en
la información financiera, de manera individual
o acumulada, que en el contexto de las circunstancias, hace probable que el juicio de un individuo promedio que se basa en tal información se
vea influenciado, o sus decisiones se vean afectadas, como consecuencia de la mencionada
distorsión. La Norma indica que la evaluación
de la materialidad es cuestión de criterio del
auditor profesional, y que se ha de considerar la
materialidad tanto a un nivel global como en
relación con los saldos de cuentas individuales y
las correspondientes revelaciones.
Al evaluar
Perspectiva del Sector Público.
la materialidad, el auditor del sector público de-
132
ANEXO XV: NORMAS INTERNACIONALES DE AUDrIORIA (NIAs)
be, además de ejercer su juicio profesional,
considerar cualquier legislación o reglamento
que pueda tener impacto en tal evaluación.
NIA 26: Auditoría de Estimados Contables
Resumen.
La Norma da pautas al auditor
sobre los procedimientos de auditoría que debe
aplicar a fin de obtener una certidumbre razonable acerca de lo adecuado de las estimaciones
contables contenidas en la información financiera. Un estimado contable es definido como una
aproximación al valor de una partida cuando no
es posible contar con un medio preciso de medición de la misma. La Norma señala que la gerencia es responsable de hacer los estimados
contables en base a su criterio acerca de las
consecuencias inciertas de hechos que han ocurrido o es probable que ocurran, y que el auditor es responsable de evaluar la razonabilidad de
tales estimados.
NIA 27: Examen de Información Financiera
Estimada
Resumen.
Esta Norma se ocupa de los procedimientos para el examen y dictamen en los
casos en que se solicite al auditor que dictamine
sobre información financiera estimada o proyectada, ya se trate de pronósticos basados en supuestos fundamentados, o de proyecciones basadas en supuestos hipotéticos. Al reconocer la
orientación hacia lo futuro de este tipo de contratos,, la Norma reconoce la naturaleza especulativa de la evidencia disponible para el auditor,
y si bien le reconoce un objetivo de auditoria
coherente, establece diferencias entre los requisitos de evidencia y el proceso de supuestos
'hnejor-estimados" con respecto a los supuestos
hipotéticos. Pone énfasis en la importancia de la
adecuada revelación de los supuestos significativos, para la compresión de la información financiera proyectada, y el papel del auditor para
asegurar que esto ocurra.
NIA 28: Compromisos de Primera Auditoría
- Saldos de Apertura
Resumen.
Esta Norma da pautas en cuanto
a las responsabilidades del auditor respecto a
los saldo de apertura cuando los estados financieros son auditados por primera vez o cuando
los estados financieros del año anterior han sido
examinados por otro auditor. La Norma esboza
los procedimientos de auditoría mediante los
cuales puede, en ambos casos, obtener evidencia suficiente y competente para determinar si
los saldos de apertura están distorsionados o
no, y si han sido correctamente arrastrados o
reexpresados, y si las políticas contables se aplicaron o no de manera consistente. También señala las consideraciones a tomar en cuenta con
respecto al dictamen cuando el auditor no puede obtener evidencia suficiente y competente y
cuando el dictamen del año anterior no fue un
dictamen sin salvedades. Los apéndices contienen ejemplos de dictámenes diferentes al de
opinión sin salvedades u opinión limpia.
NIA 29: Evaluación de los Riesgos Inherentes y de Control, y su Impacto en las Pruebas
Sustantivas.
Resumen.
La Norma da pautas al auditor
para la evaluación de los riesgos inherentes y de
control, así como para la utilización de esta
evaluación para determinar la naturaleza, oportunidad y alcance de las pruebas sustantivas, de
modo de restringir el riesgo de detección a un
nivel aceptable.
NIA 30: Conocimiento del Negocio
Resumen.
La Norma proporciona pautas
sobre lo que se entiende por conocimiento del
negocio, por qué esto es importante para el
auditor y para los miembros del personal que
trabaja en la auditoría, por qué es importante
para todas fases de una auditoría, y cómo puede
ANEXO XV: NORMAS INTERNACIONALES DE AUDITORIA (NIAs)
el auditor obtener y usar este conocimiento. Al
desarrollar una auditoria de los estados financieros, el auditor debe poseer u obtener-un conocimiento suficiente del negocio, de tal manera
que le permita identificar y entender los eventos, transacciones y practicas que, a juicio del
auditor, pueden tener un efecto significativo en
los estados financieros, en el examen o en el
informe de auditoría. El nivel de conocimiento
del auditor para un trabajo determinado deberia
incluir un conocimiento general de la economía
y la industria (sector) en las cuales opera la entidad, y un conocimiento más particular de cómo opera la entidad. En el apéndice a esta NIA
se incluye una lista de los asuntos que se deben
tener en cuenta en una auditoría determinada.
NIA 31: Consideración de las Leyes y Reglamentos en una Auditoría de Estados Financieros
Esta Norma proporciona pautas
Resumen.
sobre la responsabilidad del auditor de tener en
cuenta las leyes y los reglamentos al efectuar
una auditoría de estados financieros. Al planear
y ejecutar los procedimientos de auditoría, y al
evaluar y presentar los informes sobre los resultados de la revisión, el auditor debe reconocer
que el no cumplimiento, por parte de la entidad,
con las leyes y reglamentos, puede afectar en
forma importante los estados financieros. Sin
embargo, no puede esperarse que una auditoría
detecte el incumplimiento con todas las leyes y
reglamentos. El descubrimiento de incumplimientos, independientemente de su materialidad, requiere considerar las implicaciones para
la integridad de los administradores y empleados y el posible efecto en otros aspectos de la
auditoría.
La Norma también define la responsabilidad de
la administración para garantizar que las operaciones de la entidad se llevan a cabo de acuerdo
con las leyes y reglamentos. La responsabilidad
133
por la prevención y el descubrimiento de incumplimientos recae en la administración.
La Norma también proporciona pautas sobre
procedimientos para ser tenidos en cuenta por el
auditor al revisar el cumplimiento con las leyes
y reglamentos. El auditor debe obtener un conocimiento general del marco legal y reglamentario aplicable a la entidad y al sector, y cómo la
entidad está cumpliendo con ese marco. El auditor debe ejecutar procedimientos que le ayuden
a identificar casos de incumplimiento con aquellas leyes y reglamentos que deben tenerse en
cuenta al preparar los estados financieros, y debe obtener evidencia suficiente y adecuada acerca del cumplimiento con aquellas leyes y reglamentos que el auditor generalmente conoce que
tienen efecto en la determinación de valores importantes y de revelaciones que se deben hacer
en los estados financieros. El apéndice a esta
Norma presenta ejemplos de los tipos de información que puede llamar la atención del auditor
y que puede indicar incumplimientos. La Norma
también presenta procedimientos a seguir cuando se descubren incumplimientos y cuando dichos incumplimientos son informados a la administración, a los usuarios de los informes del
auditor sobre los estados financieros, y a los
organismos de control y vigilancia.
Muchos
Perspectiva del Sector Público.
trabajos de auditoría para el sector público incluyen responsabilidades de auditoría adicionales con respecto a leyes y reglamentos. Aún
cuando las responsabilidades del auditor no van
más allá de aquellas que tiene el auditor en el
sector privado, la responsabilidad por informar
puede ser diferente, debido a que el auditor del
sector público puede estar obligado a informar
los casos de incumplimiento a las autoridades
gubernamentales o a informarlos en su dictamen
de auditoría. (En relación con entidades del
sector público, el Comité para el Sector Público
de IFAC intenta complementar las guías incluidas en esta NIA con un Estudio especial).
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ANEXO XVI NORMAS DE AUDITORíA DE LA INTOSAI
135
ANEXO XVI: NORMAS DE AUDITORÍA DE LA ORGANIZACIÓN
INTERNACIONAL DE INSTITUCIONES SUPERIORES DE AUDITORÍA
(INTOSAI)
Las normas de auditoría de la INTOSAI se dividen en cuatro partes:
normas apropiadas para tal tipo de actividad, para garantizar de manera permanente
un alto nivel de calidad.
(a) Postulados básicos
(b) Normas generales
(c) Normas de procedimiento (o de trabajo de
campo)
(d) Normas para la elaboración de los informnes
La INTOSAI ha elaborado las normas con objeto de ofrecer un marco de referencia para el establecimiento de procedimientos y prácticas a
seguir en la realización de las auditorías. Estas
normas deben considerarse a la luz de las peculiaridades constitucionales, legales o de cualquier otro tipo de las Instituciones Superiores
de Auditoría (ISAs)
Postuladosbásicos.
Los postulados básicos de auditoría son hipótesis básicas, premisas coherentes, principios lógicos y requisitos que contribuyen al desarrollo de
las normas de auditoria y sirven a los auditores
para formar sus opiniones y elaborar sus informes, especialmente en casos en que no existan
normas específicas aplicables. Estos postulados
estipulan que:
1. Las Instituciones Superiores de Auditoría
deben atender al cumplimiento de las normas de INTOSAI en todos los aspectos que
se consideren como esenciales. Puede que
ciertas normas no sean aplicables a algunos
de los trabajos que realizan las ISAs, especialmente en aquellas organizadas en forma
de Tribunal (o Corte) de Cuentas, ni a las
actividades ajenas a la auditoría realizadas
por las ISAs. Las ISAs deben determinar las
2. Las ISAs deben aplicar su propio criterio a
las diversas situaciones que surjan en el curso de la auditoría gubernamental.
3. La respondabilidad, por parte de las personas o entidades que manejan recurso públicos, es cada vez más evidente en la conciencia del público, por lo tanto hay una
mayor necesidad de que dicha respondabilidad se cumpla y opere en forma eficaz.
4. La implantación, en el gobierno, de sistemas
adecuados de información, de control, de
evaluación y de presentación de informes
facilitará el proceso de respondabilidad. La
administración es responsable por la corrección e integridad de la forma y contenido de los informes financieros.
5. Las autoridades correspondientes deben garantizar la promulgación de normas de contabilidad aceptables para la preparación de
los informes financieros y las revelaciones
importantes adecuadas a las necesidades del
gobierno; y las entidades de auditoría deben
fijarse objetivos específicos y mensurables y
los niveles de desempefño que desean alcanzar.
6. La aplicación coherente de normas de contabilidad aceptables debe resultar en una
presentación correcta de la situación financiera y de los resultados de las operaciones.
7. La existencia de un sistema de control interno apropiado, reduce al mínimo el riesgo de
errores e irregularidades.
136
ANEXO XVI NORMAS DE AUDITOR;A DE LA INTOSA1
8. La cooperación de las entidades sujetas a
auditoría, en lo que se refiere a mantener y
permitir el acceso a todos los datos necesarios para una adecuada evaluación de sus
actividades, se vería facilitada por la inclusión de tal obligación en los preceptos legales.
9. Todas las actividades de auditoría de las
ISAs deben estar dentro de sus competencias legales.
10. Las ISAs deben contribuir al perfeccionamiento de las técnicas que se aplican para
controlar la validez de las medidas utilizadas
para la valoración del desempefío.
11. Las ISAs deben evitar los conflictos de intereses entre el auditor y el ente auditado.
2. Las ISAs deben establecer políticas y procedimientos para el entrenamiento y desarrollo de su personal para que puedan realizar sus tareas eficientemente.
3. Las ISAs deben establecer políticas y procedimientos para elaborar manuales y ofrecer guías escritas e instrucciones referentes
a la realización de las auditorías.
4. Las ISAs deben adoptar políticas y procedimientos para aprovechar las habilidades y
experiencia disponibles dentro de l, ISA y
para identificar aquellas habilidad de las que
se carece.
5. Las ISAs deben adoptar políticas y procedimientos para revisar la eficiencia y la eficacia de sus normas y procedimientos internos.
Normas Generales.
Normas de procedimiento.
Constituyen una guía para el auditor, y deben de
cumplirse independientemente del tipo de auditoría que se ejecute. Estas normas incluyen algunas aplicables tanto a los auditores como a
las ISAs, y otras aplicables únicamente a las
ISAs.
Las normas aplicables al auditor y a las ISAs
son:
1. Los auditores y las ISAs deben ser independientes.
2. Los auditores y las ISAs deben poseer la
competencia profesional exigida.
3. Los auditores y las ISAs deben emplear la
debida diligencia e interés en el cumplimiento de las normas de auditoria de INTOSAI.
Las normas aplicables a las ISAs son:
1. Las ISAs deben adoptar políticas y procedinientos para contratar personal con la
preparación adecuada.
Estas normas constituyen el marco general para
dirigir y llevar a cabo una auditoría. Su propósito es establecer los criterios generales que el
auditor debe seguir para lograr que sus actuaciones sean objetivas, sistemáticas y equilibradas.
Las normnas de procedimiento aplicables a todo
tipo de auditorias son:
1. El auditor debe planificar el trabajo de manera tal que se asegure la realización de una
auditoría de alta calidad y que ésta sea llevada a cabo con economía, eficiencia y en
forma oportuna.
2. El trabajo realizado por el personal de auditoría en cada nivel, y en cada fase, debe ser
adecuadamente supervisado durante la auditoria, y la documentación que soporta el
trabajo debe ser revisada por un miembro
experimentado del personal de auditoria.
ANEXO XVI NORMAS DE AUDITOR(A DE LA INTOSAI
3. El auditor, con el fin de determinar la extensión y el alcance de la auditoría, debe
examinar y comprobar el grado de fiabilidad
del control interno.
4. En la ejecución de auditorías financieras (o
de regularidad) se debe comprobar el cumplimiento con las leyes y reglamentos aplicables. El auditor debe diseñar pasos y procedimientos que le ofrezcan una garantía razonable de que se detectan los errores, las
irregularidades y los actos ilícitos que pudieran repercutir directa y substancialmente sobre los valores que figuran en los estados financieros o sobre los resultados de la auditoría. En la ejecución de auditorías operativas o de gestión también se debe evaluar el
cumplimiento con las leyes y reglamentos
aplicables, pues es necesario para cumplir
con los objetivos de la auditoria. Asimismo,
el auditor debe prestar especial atención a
las situaciones o transacciones susceptibles
de entrañar actos ilícitos que pudieran afectar indirectamente los resultados de la auditoría. La auditoría financiera constituye un
aspecto esencial del control gubernamental.
Uno de los objetivos más importantes que
este tipo de auditoria asigna a las ISAs es el
de velar, por todos los medios disponibles,
que los presupuestos y la contabilidad del
Estado sean completos y válidos. Esto proporciona al Parlamento y a otros usuarios de
los informes financieros seguridad sobre la
magnitud y la evolución de las obligaciones
financieras del Estado Para alcanzar este
objetivo, la ISA examinará las cuentas y los
estados financieros de la Administración,
con el propósito de asegurar que todas las
operaciones han sido debidamente contraídas, ordenadas, liquidadas y registradas. Si
no se detecta ninguna irregularidad, la auditoría concluye ordinariamente con una
"aprobación".
5. Para fundamentar las opiniones y las conclusiones del auditor, relativas a la organización, programas, actividades y funciones
137
sometidas a la auditoría, se debe obtener
evidencia relevante, razonable y competentes.
6. En la auditoría financiera, y en cualquier
otra clase de auditoría cuando proceda, los
auditores deben examinar los estados financieros para establecer si se han cumplido las
normas de contabilidad generalmente aceptadas para la presentación de los informes
financieros-.La revisión de los estados financieros debe hacerse en la extensión necesaria que permita obtener una base razonable para expresar una opinión sobre los
mismos.
Normas del dictamen o informe.
Debido a que no resulta práctico formular una
regla general que sirva para la elaboración de
informes en cada caso especial, estas normas
son exclusivamente una guía para ayudar, y no
reemplazar, el prudente criterio del auditor en la
elaboración de su informe.
La norma relativa a la elaboración de los informes establece:
a) Al final de cada auditoría, el auditor debe
preparar una opinión o informe escrito, según sea apropiado, poniendo de manifiesto,
en forma adecuada, los hechos descubiertos.
El informe debe ser independiente, objetivo
imparcial y constructivo. Su contenido debe
ser fácil de entender, estar exento de vaguedades o ambigüedades, e incluir sólo aquella
información que está respaldada por evidencia relevante y competente.
b) Corresponde a la ISA decidir, en última
instancia, sobre las acciones que deben tomarse en relación con las prácticas fraudulentas o con las irregularidades graves
constatadas por los auditores. En relación
con la auditoria financiera o de regularidad,
el auditor debe preparar un informe escrito
de las pruebas sobre cumplimiento con las
138
ANEXO XVI NORMAS DE AUDITORíA DE LA I N%TOSAI
leyes y reglamentos aplicables. Este informe
puede formar parte del informe sobre los
estados financieros o puede presentarse por
separado, y debe contener una declaración
de confirmación positiva de las partidas
comprobadas y una afirmación negativa de
la s partidas no comprobadas. En los casos
de auditoría de desempeño, el informe debe
incluir todos los casos relevantes de incumplimiento que sean pertinentes para los
objetivos de la auditoría.
ANEXO XVII: REVISION DE LAS FIRMAS DE AUDrIORIAS
139
ANEXO XVII: REVISIÓN DE LAS FIRMAS DE AUDITORIA - CUESTIONARIO
PRELIMINAR (principalmente para Auditores Privados'
Información Básica
Nombre legal del auditor o la firma auditora:
Numero de Registro o Perniso para Ejercer la Profesión:
Fecha de iniciación de la practica profesional:
Dirección Oficina:
Dirección Postal:
Teléfono (con código de área)
Numero de fax o telex:
Dirección y teléfono de agencias y sucursales (si hay):
Nombre/dirección de afiliadas internacionales (si hay):
PERFIL DE LA FIRMA AUDITORA
1.Indique la naturaleza legal de la Firna Auditora (propietario individual, sociedad, etc.)
2. Indique el numero total de auditores (excluyendo personal de apoyo) que son socios o empleados de la
finna. Indique cuántos de ellos son auditores autorizados.
3. Indique cuales de los siguientes servicios son provistos por la firma, y muestre la contribución aproximada
de cada servicio a los ingresos totales por honorarios de la firma.
'La aceptabilidad de los auditores gubemamentales será normalmente revisada en una base general por país, y este anexo
sólo aplica para aspectos limitados.
140
ANEXO XVIL REVISION DE LAS FIPMA DE AUDrrORIA
% del Total de
Ingresos por
Honorarios
Auditoria
Contabilidad
Otros servicios
Total
1000/a
Por cada auditor autorizado que es un duefío/empleado, proporcione un curriculum vitae con sus nombres y
s resumen de sus credenciales y experiencia, incluyendo
* credenciales académicas y profesionales
* membresía en asociaciones profesionales de auditores o contadores
* detalles de experiencia profesional en auditoria y contaduría, incluyendo cualquier experiencia de trabajo
fuera del país
* fluidez oral y escrita en ingles u otros idiomas
5. Tiene la firma alguna asociación o afliación con otras firmas profesionales de auditores, contadores,
consultores o abogados, ya sea en el país o fuera de él? De ser así, favor proporcionar detalles.
INDEPENDENCIA
6. Está alguna de las personas arriba listadas (o sus cónyuges o parientes cercanos) empleados por
cualquier nivel del Gobierno, Poder Legislativo o Institución Pública? De ser así, favor proporcionar detalles.
7.
Si un cliente potencial -la entidad ejecutora de un proyecto financiado por el Banco Mundial propusiera a su firma para ser considerada para auditar el proyecto, estarían ustedes preparados para
proporcionar una confirmación escrita (en forma oportuna) de que la firma no tiene conflicto de intereses y
tiene la independencia necesaria para aceptar el nombramiento como auditor.
SUNo
8. Confirme que si su firma fuera nombrada como el auditor de un proyecto financiado por el Banco
Mundial, ustedes permitirían al personal del Banco ejecutar revisiones de control de calidad de los papeles de
trabajo que respaldan cualquier informe de auditoría emitido.
Sí/No
PRACTICA DE AUDITORIA
9.
Adjunte (por separado) una lista de los clientes principales de la firma, actuales y anteriores,
(particularmente las instituciones internacionales o empresas conjuntas) especificando el tipo de servicio
(auditoría, consltoría o contabilidad) proporcionado a cada cliente.
ANEXO XVII: REVISION DE LAS FIRMAS DE AUDITORIAS
141
10. Ha ejecutado alguna auditoría conjuntamente con alguna firma intemacional de contadores? De ser así,
favor proporcionar detalles.
11. Está dispuesto a ejecutar auditorías conjuntas, bajo la dirección general de una firma intemacional de
auditores y contadores?
Sí/No
12. Indique brevemente su base para determinar los honorarios cobrados a los clientes por los servicios
profesionales que su firma proporciona.
NORMAS Y PROCEDIMIENTOS DE AUDITORIA
13. Indique si su firma conoce las normas intemacionales de contabilidad y auditoría, y las reglas locales de
contabilidad.
Sí/No
14. Cómo aseguran los procedimientos y métodos de auditoria de la firma que se cumple con dichas
nomias de contabilidad y auditoria? Describa brevemente.
15. Están los procedimientos y métodos de auditoría de la firma establecidos en un manual o documento
sinilar?
SUINo
Si la respuesta es no, cómo capacita a su personal en conceptos de contabilidad y auditoría? Además,
cómo se les proporciona orientación diaria en técnicas de auditoría?
16.
Indique brevemente la forma en que se supervisa el trabajo de los empleados.
17. Indique brevemente los procedimientos intemos utilizados por la firma para asegurar intemrnamente la
calidad del trabajo y los servicios, tal como una segunda revisión (para control de calidad) dentro de la firma,
consulta con expertos, o revisión del trabajo por personas o entes externos a la firma.
18. Si el Banco Mundial deseara considerar su firma para seleccionarla como auditores de proyectos
financiados por el Banco, permitiría que representantes del Banco revisaran los procedimientos y métodos de
auditoría de la firma?
SUINo
GENERALIDADES
19. Adjunte copias de cualesquiera referencias de clientes, folletos u otro material publicitario describiendo
su finna.
Liste abajo los títulos y numero de paginas de cualesquier documento que esté adjuntando a este
cuestionario.
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1
i
1
ANEXO XVIII: TERMINOS DE REFERENCIA Y CARTA DE COMPROMISO
143
ANEXO XVIII: GUÍA PARA LOS AUDITORES
TÉRMINOS DE REFERENCIA Y CARTA DE COMPROMISO
1.
Normalmente, el Banco aprueba los términos de referencia (TOR) del auditor a ser contratado
por un prestatario o entidad de proyecto. Preferiblemente, los funcionarios del Banco no deben involucrarse en la preparación de los TOR, pero no hay ninguna objeción para que aconsejen al prestatario
basados en estas guías.
2.
Las guías no deben ser vistas como que son universalmente aplicables a las auditorías de los
proyectos del Banco o las entidades de proyectos. Los funcionarios deben seleccionar aquellos componentes que consideren apropiados para una auditoría en especial y agregar asuntos importantes que no
estén en las guías. Éstas son aplicables solamente a la selección de auditores para realizar auditorías de
los estados financieros del organismo, los estados financieros del proyecto, operaciones de ajuste, estados de gastos (SOEs), y cuentas especiales (SAs). No están orientadas a revisiones especiales, de investigación, o trabajo de consultoría.
3.
Términos de referencia para un Auditor
La forma y contenido de los TOR puede variar para cada proyecto, y algunos aspectos pueden
ser incluidos en la carta de compromiso. En general, deben incluir los puntos delineados abajo.
4.
Resumen del contenido de los TOR/Carta de Compromiso
a) Descripción de la autoridad ó entidad empleadora,
b) Entrega del informe de auditoría,
c) Descripción y oportunidad de los estados financieros y otro material a ser suministrado por
la gerencia a los auditores,
d) el hecho que la auditoría debe realizarse de acuerdo con las normas internacionales de auditoría,
e) "carta de gerencia",
f) confirmación de acceso a los registros y personal disponible para el auditor,
g) presentación de la propuesta y el plan de trabajo del auditor.
5.
Contenidos Detallados a ser Incluidos en los TOR/Carta de Compromiso
a) Los TOR deben describir la institución que contrata al auditor, y si está actuando en representación de, o es una parte constituyente de, otra más grande, determinando su independencia y el ámbito del trabajo.
144
ANEXO XVIII: TERMINOS DE REFERENCIA Y CARTA DE COMPROMISO
b) Una descripción tanto legal como general de la entidad debe ser suministrada en suficiente
detalle que posibilite al auditor comprender totalmente la naturaleza y objetivo de la entidad.
La siguiente información sería de ayuda:
(i) organigramas;
(ii) nombres de los gerentes superiores;
(iii) nombre y credenciales de la(s) persona(s) responsable por la administración financiera,
la contabilidad y la auditoría interna;
(iv) nombre y dirección del auditor externo actual;
(v) instalaciones de procesamiento de datos utilizadas; y
(vi) una copia de los últimos estados financieros (cuando estén disponibles).
c) El auditor debe ser invitado a:
(i) enviar una propuesta para la auditoria de los estados financieros (p.e., estados financieros de la entidad ejecutora, operaciones de ajuste, estados financieros del proyecto,
SOEs, SAs, o una combinación de los anteriores);
(ii) emitir una opinión basada en el alcance y detalle de la auditoría de tales estados; y
(iii) proporcionar una "carta de gerencia" describiendo las mejoras necesarias, si las hay, en
los sistemas de contabilidad y de control interno de la entidad y el uso adecuado de los
recursos.
Los TOR/Carta de Compromiso deben especificar si el compromiso es para varios años fiscales
(o para otro período específico).
d) Aún cuando el auditor es responsable de formarse y emitir opiniones sobre los estados financieros, la responsabilidad para la preparación de éstos está en la administración de la entidad. Por lo tanto, la forma de los estados financieros anuales y la documentación de apoyo
que será dada al auditor deben ser especificados. Se debe dar el tiempo estimado para el enaño fiscal).
vio de estos documentos al auditor (p.e., dos meses después del cierre del
e) El alcance y detalle de la auditoría deben ser claramente explicados para que el auditor pueda determinar si hay requisitos fuera de los de una auditoría de rutina. Abajo hay ejemplos de
los requisitos típicos:
(i) La auditoria debe ser realizada de acuerdo con las normas internacionales de auditoria.
El auditor debe indicar la extensión (si hay) en que el examen no estaría en conformidad
con dichas normas.
(ii) El auditor debe comentar y confirmar con respecto a la extensión con que los principios
de contabilidad generalmente aceptados fueron y son consistentemente aplicados. El
auditor debe indicar cualquier diferencia material con las normas internacionales de
contabilidad, cuando sea relevante, y su efecto en los estados financieros anuales.
ANEXO XVIII: TERMINOS DE REFERENCIA Y CARTA DE COMPROMISO
145
(iii)Estados de Gastos (SOEs)
Se debe requerir al auditor que verifique los SOEs contra los registros de contabilidad,
la documentación de apoyo, y la inspección fisica del trabajo realizado, o bienes y servicios adquiridos. El/ella también debe establecer (con referencia a la carta de desembolso) que los gastos declarados para reembolso sean elegibles para financiamiento bajo
el Convenio de Préstamo.
(iv) Cuenta Especial (SA)
Se debe requerir al auditor que verifique la corrección de las transacciones financieras
de la SA, incluyendo la reconciliación de recibos con los pagos hechos por el Banco, el
saldo de los fondos, y la operación y uso de las SAs de acuerdo con el Convenio de
Préstamo.
Carta de Gerencia
La carta de gerencia debe incluir comentarios y recomendaciones para mejorar los sistemas y controles
financiero y administrativo del prestatario, así como los comentarios sobre otros asuntos sobre los cuales la atención de la gerencia deba ser dirigida. Para complementar la carta de gerencia, se le puede pedir al auditor que efectúe una revisión especial de uno ó más de los siguientes 2 :
A. economia, eficiencia, y eficacia en el uso de los recursos;
B. realización de los resultados planeados del proyecto;
C. obligaciones y compromisos legales/financieros de la entidad y extensión del cumplimiento o
incumplimiento;
D. sistemas específicos (p.e., mejoras en la contabilidad y las operaciones de procesamiento de
datos que pueden estar siendo desarrolladas) donde los comentarios del auditor son necesarios para asegurar la exactitud, eficiencia, y controles adecuados; y
E. cualesquiera otra actividad sobre la cual un auditor pueda reportar. 3
6.
Otros Aspectos Relacionados con el Compromiso de Auditoría
a) Al auditor seleccionado se le debe pedir que prepare una carta de compromiso (ver Anexo
XX>. En los paises donde las obligaciones del auditor son estipuladas por ley, este paso puede no ser necesario; pero tal carta seria informativa para el prestatario. Para ayudar a evitar
malentendidos, es de interés tanto del auditor y como del prestatario que el auditor envíe la
carta de compromiso antes que empiece la auditoria. La forma y el contenido de la carta de
compromiso de auditoria puede variar para cada cliente, pero por lo general debe incluir
asuntos cubiertos en este anexo. Además, debe:
2
3
Si estos asuntos están dentro del ámbito de la competencia profesional del auditor.
La lista precedente no es exhaustiva, ni tampoco deben ser cubiertos todos los asuntos en cada proyecto. El alcance y
detalle de una auditoria son susceptibles de ser únicos para cada proyecto o entidad de proyecto.
146
ANEXO XVIII: TERMINOS DE REFERENCIA Y CARTA DE COMPROMISO
(i) Indicar la responsabilidad gerencial para especificar la oportunidad y la naturaleza de los
estados financieros, y revelar los requisitos u otra inforrnación que se espera sea proporcionada bajo los acuerdos de auditoría.
(ii) Establecer un período para proporcionar la opinión de auditoría y los informes.
(iii)Estimar las horas hombre y los honorarios de auditoría como un indicativo de la intensidad del esfuerzo de la auditoría y el nivel de personal comprometido en la tarea.
(b) En auditorías recurrentes, no se le debe pedir al auditor que emita una carta de compromiso
cada afío. Sin embargo, los siguientes factores pueden exigir una nueva carta:
(i) cualquier indicación que el cliente interpreta mal el objetivo y eltalcance de la auditoría,
(ii) revisiones o términos especiales del acuerdo,
(iii)un cambio reciente en la administración,
(iv)un cambio importante en la naturaleza ó tamaño del negocio del cliente, y
(v) requisitos legales.
7.
El paquete de informes a ser suministrado por el auditor normalmente debe comprender:
(a) el estado financiero anual de la organización ejecutora (cuando se requiera), y del proyecto,
incluyendo SOEs y la SA,
(b) una opinión por un auditor aceptable al Banco sobre (i) los estados financieros requeridos,
(ii) una referencia separada en la opinión precedente con respecto a la auditoria de la cuenta
especial de acuerdo con las estipulaciones de los documentos legales, y (iii) una referencia
separada en la opinión precedente sobre los retiros de la cuenta del préstamo, basada en los
SOEs de acuerdo con las Cláusulas Legales;
(c) una carta de gerencia; y
(d) cuando sea requerido por los TOR, el estado de cumplimiento con las cláusulas legales
ANEXO XIX: MODEL DE TORs PARA AUDITORIAS
147
ANEXO XIX: MODELO DE TÉRMINOS DE REFERENCIA PARA
LA AUDITORÍA DE LOS ESTADOS FINANCIEROS DE PROYECTOS
(y los SOE y SA Adjuntos Cuando Sea Necesario)
Objefivo
El objetivo de la auditoría del Estado Financiero del Proyecto (EFP) es el de perrnitir al auditor
al final
emitir una opinión profesional sobre el estado financiero del proyecto
en
terminado
contable
período
de cada año fiscal y sobre los fondos recibidos y los gastos para el
mes/día/alio, según lo informado por el EFP, [así como una opinión sobre el Estado de Gastos].
Las cuentas de proyecto (libros de cuentas) proporcionan la base para la preparación del EFP y
están establecidas para mostrar las transacciones financieras con respecto al proyecto, como son mantenidas por la agencia de ejecución del proyecto,
Alcance
La auditorna se hará de acuerdo con las Normas Internacionales de Auditoría, e incluirá las pruebas y controles que el auditor considere necesario bajo las circunstancias. Al conducir la auditoría, se
debe dar atención especial a lo siguiente:
(a) Todos los fondos externos fueron utilizados de acuerdo con las condiciones de los acuerdos
financieros pertinentes, con especial atención a la economía y eficiencia, y sólo los propósitos para los cuales fue proporcionado el financiamiento. Los acuerdos financieros relevantes
nombre del convenio de préstamo);
son (
(b) Los fondos de contrapartida fueron proporcionados y utilizados de acuerdo con los acuerdos
financieros relevantes, con la debida atención para la economía y eficiencia, y solamente para
los propósitos para los cuales fueron proporcionados;
(c) Los bienes y servicios financiados fueron comprados de acuerdo con el acuerdo financiero
pertinente;
(d) Se mantuvieron todos los documentos de respaldo, registros, y cuentas respecto a todas las
operaciones del proyecto (incluyendo gastos informados vía los SOEs y las SAs). Deben
existir vínculos claros entre los libros de cuentas y los informes presentados al Banco.
(e) Cuando fueron utilizadas las Cuentas Especiales, éstas fueron mantenidas de acuerdo con las
provisiones del acuerdo financiero pertinente.
(f) Las cuentas del proyecto fueron preparadas de acuerdo con las Normas Internacionales de
Contabilidad consistentemente aplicadas, y dan una visión verdadera y justa de la situación
financiera del proyecto al [día/mes/alio] y de los recursos y gastos del alio terminado en esa
fecha.
EstadosFinancierosde Proyecto
Los Estados Financieros de Proyecto deben incluir:
148
ANEXO XIX MODEL DE TORa PARA AUDrrORIAS
(a) un Resumen de los Fondos recibidos, mostrando separadamente los fondos del Banco Mundial, los fondos proporcionados por otros donantes, y lo fondos de contrapartida.
(b) un Resumen de Gastos mostrando las áreas principales del proyecto y las categorías principales de gastos, tanto para el año fiscal actual como lo acumulado a la fecha; y
(c) una Hoja de Saldo mostrando los Fondos Acumulados del Proyecto, saldos bancarios, otros
activos del proyecto, y los pasivos existentes.
Como un anexo a los Estados Financieros del Proyecto, el auditor debe preparar una reconciliación entre los montos mostrados como 'fecibidos del Banco Mundial por el proyecto" y los mostrados
como desembolsados por el Banco. Como parte de la reconciliación, el auditor debe indicar el mecanismo para el desembolso, p.e. Cuentas Especiales, Estados de Gastos, ó reembolso directo.
Estados de Gastos
Además de la auditoría del EFP, se requiere que el auditor examine todos los SOEs usados como base para la presentación de las solicitudes de retiro. El auditor debe aplicar las pruebas y controles
que considere necesario bajo las circunstancias. Para deterninar la elegibilidad de los gastos del proyecto, dichos gastos deben ser cuidadosamente comparados con los acuerdos financieros pertinentes. Los
auditores deben utilizar el SAR como guía cuando lo consideren necesario. Cuando se identifiquen
gastos inelegibles que han sido incluidos en las solicitudes de retiro y/o reembolsados, éstos deben ser
cuestionados por el auditor. Adjunto a los Estados Financieros del Proyecto debe haber una cédula listando las solicitudes individuales de retiro de SOE por número de referencia específico y monto. El total de retiros bajo el procedimiento de SOE debe ser parte de la reconciliación general de los desembolsos del Banco descrita anteriormente.
CuentasEspeciales
En conjunto con la auditoría de los Estados Financieros de Proyecto, el auditor debe efectuar la
auditoría de las actividades de las Cuentas Especiales asociadas con el Proyecto. Las Cuentas Especiales normalmente comprenden:
(a) depósitos y reposiciones recibidos del Banco;
(b) pagos justificados por solicitudes de retiro;
(c) intereses que pueden haber sido pércibidos por los saldos, y que pertenecen al prestatario; y
(d) los saldos remanentes al final de cada año fiscal
El auditor debe formarse una opinión con respecto al grado de cumplimento con las normas del
Banco y el saldo de la Cuenta Especial al final del año. La auditoría debe examinar la elegibilidad y
exactitud de lastransacciones financieras durante el período bajo revisión y los saldos de fondo al final
de tal período, la operación y el uso de la SA de acuerdo con el convenio de financiamiento, y lo adecuado de los controles internos para este tipo de mecanismo de desembolso.
ANEXO XIX: MODEL DE TOR" PARA AUDITORIAS
149
Para este proyecto, las Cuentas Especiales son mencionadas en [citarreferencias] los acuerdos
financieros pertinentes. Los estados de Cuentas Especiales y el informe del auditor deben ser presentados con los Estados Financieros de Proyecto.
Opinión de Auditoría
Aparte de una opinión principal sobre los Estados Financieros del Proyecto, el informe anual de
auditoría de las Cuentas del Proyecto debe incluir un párrafo separado comentando sobre la exactitud y
corrección de los gastos retirados bajo procedimientos de SOE y al grado en que el Banco puede confiar en los SOEs como base para el desembolso del préstamo. Los estados financieros, incluyendo el
informe de auditoría, deben ser recibidos por el Banco a más tardar [tres a seis] .meses después del fin
del período contable al cual se refiere la auditoría. El auditor debe enviar el informe al agente designado
por el prestatario en lugar de enviárselo a cualquier funcionario de la entidad del proyecto. El agente
debe enviar prontamente dos copias de las cuentas auditadas y del inforne al Banco.
Cartade Gerencia
Además de los informes de auditoría, el auditor preparará una 'tarta de gerencia', en la cual el
auditor:
(a) hará comentarios y observaciones sobre los registros contables, sistemas, y controles que
fueron examinados durante el curso de la auditoría;
(b) identificará deficiencias específicas y áreas débiles en los sistemas y controles y hará recomendaciones para su mejoría;
(c) informará sobre el grado de cumplimiento con cada cláusula financiera del convenio de financiamiento, y hará comentarios, si hubiere, sobre asuntos internos y externos que afecten
dicho cumplimiento; .
(d) comunicará los asuntos que llegaron a su atención durante la auditoría y que pueden tener un
impacto significativo en la ejecución del proyecto; y
(e) llamará la atención del prestatario sobre cualesquiera asuntos que los auditores juzguen pertinente.
General
Al auditor se le debe dar libre acceso a todos los documentos legales, correspondencia, y cualquier otra información asociada con el proyecto y juzgada necesaria por el auditor. También debe obtener la confirmación de los montos desembolsados y pendientes en el Banco [y los montos desembolsados bajo [especificar otro donante, préstamo ó donación, si la hay]]. Los Gerentes de Proyecto del
Banco pueden ayudar a obtener esas confirmaciones.
Es altamente deseable que el auditor se familiarice con las Normas de Informes Financierosy
Auditoriasen Proyectos Financiadospor el Banco Mundial, que resume los requisitos de informes financieros y de auditoría del Banco. El auditor debe familiarizarse tamnbién con el Manual de Desembolsos del Banco. Ambos documentos pueden ser suministrados por el Gerente de Proyecto.
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ANEXO XX EJEMPLO DE CARTA DE COMPROMISO DE AUDrrORIA
151
ANEXO XX: EJEMPLO DE UNA CARTA DE
COMPROMISO DE AUDITORÍA
(normalmente preparadapor el auditor)
Al Consejo Directivo ó el representante apropiado de la gerencia
Usted ha solicitado que efectuemos una auditoría de (insertar los nombres de los estados financieros) al
y por el año terminando a esa fecha. Nos place confirmar nuestra aceptación y
nuestro entendimiento en este compromiso por medio de esta carta. Nuestra auditoría será efectuada de
acuerdo con las declaraciones autoritativas aplicables de [nombre del país] con el objetivo de expresar
nuestra opinión sobre los estados financieros.
Al formar nuestra opinión sobre los estados financieros, realizaremos suficientes pruebas para
obtener una seguridad razonable con respecto a si la información contenida en los registros contables y
otro tipo de información son confiables y suficientes como la base para la preparación de los estados
financieros. También decidiremos si la información está adecuadamente comunicada en los estados financieros.
Debido a la naturaleza de las pruebas y otras limitaciones inherentes de la auditoría, juntamente
con las limitaciones inherentes de cualquier sistema de control interno, hay un riesgo inevitable de que
alguna distorsión o discrepancia significativa permanezca sin ser descubierta.
Además de nuestro informe sobre los estados financieros, esperamos enviarles una carta por separado pertinente a cualquier debilidad material de control interno que descubramos.
Les recordamos que la responsabilidad por la preparación de los estados financieros, incluyendo
la revelación adecuada es de la gerencia. Esto incluye el mantenimiento de registros contables y controles internos adecuados, la selección y aplicación de políticas de contabilidad y la protección de los
activos. Como parte de nuestro proceso de auditoria, solicitaremos de la gerencia una confirmación por
escrito referente a las representaciones hechas a nosotros en relación con la auditoría.
Esperamos la cooperación total de su personal y confiamos que ellos pondrán a nuestra disposición cualesquiera registros, documentación y otra información que solicitemos referente a nuestro examen.
Nuestros honorarios, que serán presentados a medida que progrese la auditoría, están basados
en el tiempo necesario para los individuos asignados al compromiso más los gastos directos en que incurramos. Las tarifas individuales por hora varían de acuerdo al grado de responsabilidad involucrada y la
experiencia y habilidad requerida.
152
ANEXO XX: EJEMPLO DE CARTA DE COMPROMISO DE AUDrIORIA
Esta carta será efectiva para años futuros, a menos que sea cancelada, corregida o substituida.
Favor firmar y devolver la copia adjunta de esta carta indicando que está de acuerdo con su
comprensión del compromiso para nuestra auditoria de los estados financieros.
XYZ y Cía.
Nota: Rubros adicionales pueden ser incluidos de acuerdo con las Guías para TOR y Cartas de Compromiso, Anexo XVM.
ANEXO XXI: MODELOS DE INFORMES DE AUDITORIA
153
ANEXO XXI: MODELOS DE INFORMES DE AUDITORÍA
EJEMPLO DE OPINIÓN SIN SALVEDADES
(PARA UNA ORGANIZACIÓN)
[Nombre y dirección de la Entidad a quien se dirige]'
Párrafo Introductorio
Hemos examinado [indicar nombre de cada estado financiero] adjuntos, de la Compañía XYZ al 31 Diciembre de 19XX [indicar otra fecha o años si es necesario] para el (los) año(s) terminado(s) en esa fecha. La presentación de estos estados financieros es responsabilidad de [identificar al Prestatario].
Nuestras responsabilidad es expresar una opinión sobre dichos estados financieros basados en nuestra
auditoria.
Párrafo del Alcance
Nuestro examen fue realizado de conformidad con las Normas Internacionales de Auditoría promulgadas por la Federación Intemacional de Contadores (IFAC). Estas normas requieren que planeemos y
ejecutemos la auditoría para obtener certeza razonable de si los estados financieros examinados están
libres de errores de carácter significativo. Una auditoría incluye el examen, a base de pruebas, de la evidencia de las cifras y revelaciones presentadas en dichos estados. Incluye también la evaluación de los
principios de contabilidad utilizados y de las estimaciones relevantes hechas por la administración, así
como la evaluación de la presentación general de los estados financieros en conjunto. Consideramos que
nuestro examen proporciona una base razonable para expresar nuestra opinión.
Párrafo de la Opinión
En nuestra opinión, los estados financieros que se mencionan en el primer párrafo presentan razonablemente, en todos sus aspectos significativos, la situación financiera de la Compafíía XYZ al 31 de Diciembre de 19XX, y los resultados de sus operaciones y sus flujos de caja para el afño terminado en esa
fecha, de conformidad con [indicar las normas de contabilidadaplicadas,p.e. las Normas Internacionales de Contabilidademitidaspor el Comité Internacionalde Normas de Contabilidad,o normas locales compatibles con las de IFACl.
[Nombre y Dirección de la Firma Auditora]
[Fecha - fecha de completación del trabajo de campo]
oEl informe del auditor debe ser adecuadamente dirigido como lo requieran las circunstancias del contrato de auditoria y
las regulaiones locales.
154
ANEXO XXI: MODE1OS DE INFORMES DE AUDITORIA.
MODELO DE INFORME DE AUDITORÍA
EJEMPLO DE OPINIÓN SIN SALVEDADES
(PARA EL ESTADO FINANCIERO
DEL PROYECTO INCLUYENDO SOE)
[Nombre y dirección de la Entidad a quien se dirige]"
Párrafo Introductorio
Hemos examinado los estados financieros adjuntos, del Proyecto
[financiado bajo el
préstamo del Banco MundialIDA No.
j al 31 Diciembre de 19XX [indicar-otra fecha o años si es
necesario] para el (los) afño(s) terminado(s) en esa fecha. Nuestras responsabilidad es expresar una opinión sobre dichos estados financieros basados en nuestra auditoría.
Párrafo del Alcance
Nuestro examen fue realizado de conformidad con las Normas Internacionales de Auditoría o normas o
prácticas nacionales aplicables, y/o guías del Banco Mundial]. Estas normas y/o guías del Banco Mundial requieren que planeemos y ejecutemos la auditoría para obtener certeza razonable de si los estados
financieros examinados están libres de errores de carácter significativo. Una auditoría incluye el examen, a base de pruebas, de la evidencia de las cifras y revelaciones presentadas en dichos estados. Incluye también la evaluación de los principios de contabilidad utilizados y de las estimaciones relevantes
hechas por la administración, así como la evaluación de la presentación general de los estados financieros en conjunto. Consideramos que nuestro examen proporciona una base razonable para expresar
nuestra opinión.
Párrafo de la Opinión
En nuestra opinión, los estados financieros presentan razonablemente, en todos sus aspectos significativos el Origen y Aplicación de Fondosl2 del Proyecto de
para el año terminado el 31 de Diciembre de 19XX, de conformidad con [indicar las Normas Internacionales de Contabilidad o normas locales relevantes. Agregar "posición financiera" al 31 de Diciembre de 19XX cuando se
requiera un Balance General.]
Además, (a) con respecto a los SOEs, documentación de respaldo adecuada ha sido mantenida para
respaldar las solicitudes al Banco Mundial para el reembolso de gastos incurridos; y (b) dichos gastos
son elegibles para financiamiento bajo el Convenio de Préstamo/Crédito [Número].
[Nombre y Dirección de la Firma Auditora]
[Fecha - fecha de completación del trabajo de campo]
El infonne del auditor debe ser adecuadamente dirigido como lo requieran las circunstancias del contrato de auditoria y
las regulaciones locales.
12 Un "Estado de Origen y Aplicación de Fondos' es siempre requerido para cada proyecto. Un Balance General es requerido cuando el proyecto tiene activos y pasivos.
ANEXO XXI: MODELOS DE INFORMES DE AUDITORIA
155
MODELO DE INFORME DE AUDITORÍA
EJEMPLO DE OPINIÓN SIN SALVEDADES
(PARA LA CUENTA ESPECIAL (SA)
[Nombre y dirección de la Entidad a quien se dirige]13
Párrafo Introductorio
Hemos examinado el estado adjunto de [Origen y Aplicación de Fondos] de 1a "`CuentaEspecial" del
1 para el
[financiado bajo el préstamo del Banco Mundial/IDA No.
Proyecto
afío terminado al 31 Diciembre de 19XX. Nuestras responsabilidad es expresar una opinión sobre dichos
estados financieros basados en nuestra auditoria.
Párrafo del Alcance
Nuestro examen fue realizado de conformidad con las Normas Internacionales de Auditoría o normas o
prácticas nacionales aplicables, y/o guías del Banco Mundial para las Cuentas Especiales]. Estas normas
y/o guías del Banco Mundial requieren que planeemos y ejecutemos la auditoria para obtener certeza
razonable de si el estado financiero de la Cuenta Especial está libre de errores de carácter significativo.
Consideramos que nuestro examen proporciona una base razonable para expresar nuestra opinión.
Párrafo de la Opinión
En nuestra opinión, los estados financieros de la Cuenta Especial presentan razonablemente la situación
para el año terminado el 31
financiera de la Cuenta Especial del Proyecto de
de Diciembre de 19XX, de conformidad con las Normas Internacionales de Contabilidad [o normas locales relevantes y/o guías del Banco Mundial], y de los Orígenes y Aplicación de Fondos.
[Nombre y Dirección de la Firma Auditora]
[Fecha - fecha de completación del trabajo de campo]
3
1
El informe del auditor debe ser adecuadamente dirigido como lo requieran las circunstncias del contrato de auditoría y
las regulacones locales.
156
ANEO XXI: MODEILOS DE IFIORMES DE AUDITORIA.
EJEMPLOS DE INFORMES DE AUDITORíA
OPINIONES ADEMÁS DE SIN SALVEDADES 1'4
Dictamen Con Restricción
Con Salvedad:
(Párrafo separado requerido después del párrafo del Alcance)
La compañía está demandada en un proceso legal en el-quease alega que la compafñía
ha infringido derechos de patente por un monto de $30 millones. Los directores y la
asesoría legal creen qué la compañía saldrá airosa, pero el resultado final del proceso
no puede ser determinado a la fecha, y en los estados financieros no se han hecho
provisiones para cualquier obligación que pudiera resultar.
(Párrafo de Opinión, modificado)
En nuestra opinión, sujeto a cualquier efecto sobre los estados financieros que pudiera resultar del asunto discutido en el párrafo anterior, los estados financieros...
Adversa:
(Párrafo separado requerido después del párrafo del Alcance)
La Nota X a los estados financieros de la compañía indica que el valor de las acciones en la Compañía ZZZ, una subsidiaria de la Compañía XYZ, es por un costo de $
2 millones. Las cuentas de la compañía al 31 de Diciembre de 19XX muestran pérdidas importantes en las operaciones para el período terminado en esa fecha.
El valor de las inversiones registradas en la Compañía ZZZ exceden el valor de mercado en $ 1.5 millones. En nuestra opinión, la inversión debería haberse ajustado reduciéndola en $ 1.5 millones y un cargo de $ 1.5 millones debió haberse hecho al
Estado de Resultados. Tal cargo resultaría en que los ingresos netos de la compañía
se reducirían de $ 2.3 millones a $ 0.8 millones.
(Párrafo de Opinión, modificado)
En nuestra opinión, sujeto al asunto discutido en el párrafo anterior, los estados financieros no presentan razonablemente...
14
Un auditor podría no poder expresar una opinión sin salvedades cuando hay limitaciones al alcance de su trabajo, o hay
un desacuerdo con la administración con respecto a la aceptabilidad de las políticas contables sdecconadas, los métodos de su aplicación o lo adecuado de las revelaciones en los estados financieros.
ANEXO XXI: MODELOS DE INFORMES DE AUDITORIA
Abstención:
157
(Párrafo Introductorio, modificado)
Fuimos contratados para examninar ....para los años terminados en esa fecha. Dichos
estados son responsabilidad de [prestatario].(Omitir la oración que indica la responsabilidad del auditor.)
(El Párrafo del Alcance será omitido o modificado de acuerdo con las circunstancias.)
(Párrafo separado requerido después del párrafo del Alcance, si hay alguno)
En el valor del inventario a fin de año, como se muestra en el Balance General, se ha
incluido un valor de $ 50 millones como margen estimado sobre ventas. La Compañía XYZ no ha efectuado una verificación fisica de sus inventarios desde el cierre del
período contable anterior. Los registros de la compañía no permiten la aplicación de
procedimientos de auditoria alternos para determninar la existencia de dichos inventarios.
(Párrafo de Opinión, modificado)
Debido a la importancia de los asuntos discutidos en el párrafo anterior, no expresamos una opinión con respecto a los estados financieros.
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1
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ANEXO XXII: BOSQOUEJO DE UNA CARTA DE GERENCIA
159
ANEXO XXII: BOSQUEJO DE UNA CARTA DE GERENCIA
Estimado:
Hemos auditado los estados financieros de (nombre de la compañía) para el año terminado en
mes/año y hemos emitido nuestro informe en fecha día/mes/año. Al planear y ejecutar nuestra auditoria
de (nombre de la compañía), consideramos su estructura de control interno para determinar nuestros
procedimientos de auditoria y no para proveer seguridad sobre la estructura de control interno. No observamos aspectos involucrando la estructura de control interno y su operación que, de acuerdo con las
normas arriba indicadas, consideremos como debilidades materiales.
Este informe esta compuesto de tres secciones. La sección I contiene recomendaciones relacionadas con ciertas mejoras a los sistemas y procedimientos existentes observadas en el presente año. La
sección II contiene las recomendaciones de años anteriores que todavía no han sido totalmente implantadas. La sección m contiene las recomendaciones de años anteriores que han sido completamente resueltas (los comentarios de la administración están incluidos después de cada recomendación).
Este informe es únicamente para la información y uso de la administración y de otros dentro de la organización, y no deberá ser utilizado para otros propósitos.
Durante la auditoria de este año observamos que (nombre de la compañía) ha tomado acción sobre la
mayoría de las recomendaciones hechas en nuestro informe del año anterior. Con respecto a las recomendaciones actuales y las todavía no implantadas, sugerimos que se continúe preparando un programa
de ejecución para su aprobación por los niveles gerenciales correspondientes.
Atentamente,
1
1
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i
1
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i
ANEXO XXIII: TORa PARA REVISION DE PROVIDENCIAS PARA CONWABILIDA Y AUDITORIA
161
ANEXO XXIII: TÉRMINOS DE REFERENCIA PARA LA REVISIÓN DE LAS
PROVIDENCIAS DEL GOBIERNO PARA CONTABILIDAD Y AUDITORIA
(Parte de la Evaluación del País)
(Estos Términos de Referencia (TORs) no cubren aspectos relacionadoscon leyes, regulaciones,personal o capacitaciónrelativasa la administracióndel Sector Público)
El objetivo de esta actividad es evaluar la condición de la contabilidad, información financiera y
1.
. (Aproximadamente dos
auditoria de las entidades financiadas con fondos del Gobierno de
tercios del tiempo asignado a esta actividad será dedicado a aspectos contables y de información financiera, y un tercio a las providencias o arreglos de auditoría.)
Antecedentes de la Responsabilidad -- la administración de programas públicos descansa en
2.
una elaborada estructura de relaciones entre todos los niveles del gobierno. Los oficiales y empleados
que administran dichos programas necesitan rendir cuentas de sus actividades al público. Aunque no
siempre es especificado por ley, este concepto de respondabilidad es inherente al proceso de gobierno
de la mayoría de los países. Aún cuando su revisión es para determinar hechos, el consultor del Banco
inevitablemente observará situaciones en las que las organizaciones, programas y servicios no están
siendo operados económica y eficientemente; debe tomar nota de dichos casos.
3.
Contabilidad e Información Financiera.
El sistema contable de un gobierno debe ser capaz de (1) presentar razonable y completamente
3.1
la situación financiera y los resultados de las operaciones financieras de los fondos o grupos de cuenta
(o unidades de gasto) de las entidades gubernamentales, de conformidad con principios de contabilidad
generalmente aceptados, y (2) determinar y demostrar el cumplimiento con las provisiones financieras
legales y contractuales aplicables. Con esto presente, el consultor deberá efectuar una evaluación de:
los sistemas financieros, manuales gubernamentales de procedimientos y regulaciones utilizados
(a)
por las entidades de gastos (o centros de costos).
las normas de contabilidad (Normas de Contabilidad Gubernamental Generalmente Aceptadas)
(b)
que el gobierno exige sean utilizadas por las entidades de gastos, y el grado en que dichas normas se
asemejan a las normas de contabilidad del sector privado, a las normas internacionales de contabilidad
del IASC, o las recomendaciones del comité del sector publico de la Federación Intemacional de Contadores, y
preparar una evaluación de lo adecuado de los sistemas, procedimientos, regulaciones y normas,
(c)
y hasta donde reflejan las practicas modernas.
Revisar con cada unidad de gastos (o Ministerio, Departamento o Agencia cuando hay más de
3.2
una unidad de gastos) el estado de su contabilidad e información financiera, determinando:
* el tipo de información financiera requerida
* el ultimo periodo para el que hay informes disponibles
* normas de contabilidad aplicables
162
•
*
*
*
*
4.
ANEXO XXIII: TOR* PARA REVISION DE PROVIDENCIAS PARA CONTABILIDA Y AUDITORIA
métodos contables (efectivo, efectivo modificado, acumulación modificada o acumulación total)
ultimo periodo auditado
fecha del informe de auditoria
opinión del auditor (limpia, calificada, adversa, o abstención)
nombre del auditor (gubernamental/privado)
Providencias de Auditoria
4.1
La auditoria de los estados financieros anuales de las entidades gubernamentales generalmente
será efectuada por el Auditor General. Sin embargo, en ciertas circunstancias, especialmente para las
empresas generadoras de ingresos o de orientación comercial, la auditoria puede ser efectuada por una
firrna independiente proveniente del sector privado. El Consultor debe evaluar la capacidad profesional
de tales firmas auditoras para efectuar dichas auditorías, y dar a conocer los casos cuando la imparcialidad parezca cuestionable (por ejemplo, cuando más de un 30% de los ingresos por honorarios de una
firma provengan de un solo cliente). También debe observarse el cumplimiento con las Normas Internacionales de Auditoría de la IFAC o las normas nacionales de auditoria.
4.2
Cuando las auditorias son efectuadas pro el Auditor General, hay una obligación general para
que él/ella se asegure que:
a) la auditoria sea efectuada por personal que colectivamente posee la habilidad necesaria;
b) el Auditor General es independiente
c) se siguen normas aplicables (IFACtIAPC, INTOSAI, las normas propias del Gobierno, etc.) al planear y conducir las auditorias y reportar los resúltados;
d) el Auditor General ha implantado y tiene en operación un adecuado sistema interno de control de
calidad
e) la Oficina del Auditor General periódicamente se sujeta a una revisión externa de control de calidad.
Estos asuntos deben ser discutidos con el Auditor General para determinar su grado de cumplimiento
con las obligaciones antes listadas.
4.3
Similarmente, los tipos de auditorias efectuadas deben ser revisadas para determinar que en el
caso de auditorias financieras (incluyendo auditorías de estados financieros)(a) proporcionan una seguridad razonable de que los estados financieros de la entidad auditada presentan adecuadamente la posición financiera, el resultado de las operaciones, y los flujos de caja de
conformidad con los principios de contabilidad generalmente aceptados,
(b) determinan si (1) la información financiera es presentada de acuerdo con criterios establecidos. (2)
las unidades de gastos se adhieren a requisitos de cumplimniento financiero específicos, o (3) la estructura de control interno de la unidad de gastos sobre la información financiera o la seguridad de
los activos está adecuadamente diseñada e implantada para alcanzar los objetivos de control.
(c) Pueden también incluir auditorias de:
• solicitudes de presupuesto y variaciones entre el desempeño financiero real y el estimado
* controles internos sobre el cumplimiento con leyes y regulaciones, tales como las que rigen
la licitación, contabilización y generac-6n de informes sobre donaciones y contratos
ANEXO XXIII: TORs PARA REVISION DE PROVIDENCIAS PARA CONTABILIDA Y AUDITORIA
163
(incluyendo las propuestas, cantidades facturadas, cantidades adeudadas por reclamos de
cierre, y así por el estilo)
* controles internos sobre la información financiera y la salvaguarda de activos, incluyendo los
controles al usar sistemas basados en computador
* cumplimiento con leyes y regulaciones, y alegatos de fraude
El Consultor debe comentar en el alcance general de las auditorias financieras
El consultor también deberá comentar sobre la amplitud con que se han efectuado auditorias
4.4
operativas o de desempeño ya sea por auditores privados o del sector publico. Una auditoria operativa
es un examen sistemático y objetivo de la evidencia con el propósito de proporcionar una evaluación
independiente del desempefío de una organización, programa actividad o función gubernamental, para
proporcionar información que mejore la respondabilidad pública y facilite la toma de decisiones por
parte de aquellos responsables de supervisar o tomar medidas correctivas. Las auditorías operativas incluyen auditorías de economía y eficiencia, y las de programas.
(a) Las auditorias de economía y eficiencia incluyen la determinación de (1) si la entidad esta adquiriendo, protegiendo y utilizando sus recursos (tales como personal, bienes materiales, y espacio) económica y eficientemente, (2) causas de ineficiencia y prácticas no económicas, y (3) si la entidad ha
cumplido con las leyes y regulaciones en asuntos de economía y eficiencia. Las preguntas y aspectos
a observar por el consultor en esta área deben incluir la amplitud con que la unidad de gastos está:
* siguiendo buenas prácticas de compras;
* adquiriendo recursos en el tipo, calidad y cantidad adecuadas, y a un costo apropiado;
* protegiendo y conservando adecuadamente sus recursos;
* evitando la duplicación de esfuerzos del personal y el trabajo que tiene poco o ningún propósito;
* evitando los tiempos muertos y el exceso de personal;
* utilizando procedimientos operativos eficientes;
* utilizando la cantidad optima de recursos (personal, equipo e instalaciones) al producir o entregando la cantidad y calidad adecuada de bienes y servicios de manera oportuna;
* cumpliendo con las leyes y regulaciones que pueden afectar de manera importante la adquisicion, protección y uso de los recursos de la unidad de gastos;
El consultor también debe averiguar si la unidad de gastos:
* tiene un adecuado sistema de control gerencial para medir, reportar, y supervisar la economía y eficiencia de un programa; y
* ha reportado medidas de economía y eficiencia que son válidas y confiables.
(b) Las auditorias de programas incluyen la determinación de (1) la amplitud con que los resultados o
beneficios establecidos por la legislatura o algún otro cuerpo autorizante están siendo alcanzados,
(2) la efectividad de las organizaciones, programas, actividades o funciones, y (3) si la entidad ha
cumplido con las leyes y regulaciones importantes aplicables al programa. El consultor debe poder
determinar, de una muestra de las auditorías de programas, si los siguientes aspectos han sido tomados en cuenta para dar credibilidad a tales informes en cuanto a su alcance y profundidad:
164
ANEXO XXIII: TORP PARA REVISION DE PROVIDENCIAS PARA C(i
*
*
*
*
*
*
*
*
*
*
rABILIDA Y AUDITORIA
evaluar si los objetivos de un programa nuevo o actualmente en ejecución son apropiados,
adecuados, o relevantes;
determinar hasta donde un programa alcanza un nivel deseado de resultados;
evaluar la efectividad del programa y/o los componentes individuales del mismo;
identificar los factores que inhiben el desempefío satisfactorio;
determinar si la administración ha considerado alternativas de ejecución del programa que
puedan rendir los resultados deseados más efectivamente o a un costo menor;
determinar si el programa complementa, duplica, traslapa o entra en conflicto con otros progranas relacionados;
identificar formas de hacer que los programas funcionen mejor;
evaluar el cumplimiento con leyes y regulaciones aplicables al programa;
evaluar lo adecuado del sistema de control gerencial para medir, reportar y supervisar la
efectividad del programa; y
determinar si la administración ha reportado medidas de la efectividad de programas que sean válidas y confiables.
El consultor debe informar de sus hallazgos, por escrito, dentro de las cuatro semanas siguientes a la
completación de su visita de campo. Tal informe debe incluir un plan de acciones sugeridas para indicar
las mejoras que se pueden efectuar en las providencias de contabilidad e información financiera y para
los informes de auditoria anuales o periódicos.
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