Octubre 2013

TAX
Septiembre -Octubre 2013
Boletín IVA
Actualización de legislación, jurisprudencia
y doctrina administrativa
Contenidos
Legislación de la Unión Europea y Nacional
Legislación de la Unión
Europea y Nacional
1
Jurisprudencia de la Unión
Europea
7
Jurisprudencia Nacional
9
Doctrina Nacional
10
Reglamento de Ejecución (UE) Nº 1042/2013 del Consejo, de 7 de octubre,
por el que se modifica el Reglamento de Ejecución (UE) Nº 282/2011 en lo
relativo al lugar de realización de las prestaciones de servicios
Este Reglamento de ejecución actualiza y adecúa el Reglamento de Ejecución
(UE) 282/2011 a las referencias de la Directiva 2006/112/CE por las que, a
partir del 1 de enero de 2015, todos los servicios de telecomunicaciones, de
radiodifusión y televisión, y las prestaciones de servicios efectuadas por vía
electrónica, prestados a una persona que no tenga la condición de empresario o
profesional a efectos del IVA deben gravarse en el Estado miembro en el que
dicho destinatario esté establecido, tenga su domicilio o su residencia habitual,
independientemente de donde esté establecido el prestador de dichos servicios.
Reglamento (UE) Nº 952/2013 del Parlamento Europeo y del Consejo, de 9
de octubre de 2013, por el que se establece el Código Aduanero de la
Unión
El pasado 10 de octubre se publicó en el Diario Oficial de la Unión Europea el
Reglamento (UE) Nº 952/2013 del Parlamento Europeo y del Consejo, de 9 de
octubre de 2013, por el que se establece el Código Aduanero de la Unión, cuya
entrada en vigor se produjo el pasado día 30 de octubre de 2013.
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Boletín IVA / TAX /Septiembre - Octubre 2013
Hay que tener en cuenta que a partir de dicha fecha sólo resultan de aplicación
las disposiciones relativas a la delegación de poderes y la atribución de
competencias de ejecución dirigidas fundamentalmente a la Comisión y
autoridades aduaneras. Respecto el resto de las disposiciones que establecen las
implicaciones derivadas del tráfico y operaciones aduaneras, se fija su
aplicación a partir del 1 de junio de 2016.
Posiblemente, a principios de 2014 estarán disponibles los primeros borradores
de las normas de implementación del Código.
Propuesta de Directiva del Consejo por la que se modifica la Directiva
2006/112/CE relativa al sistema común del Impuesto sobre el Valor
Añadido en lo que respecta a la declaración de IVA estándar
Con esta propuesta, publicada el 23 de octubre de 2013, se pretende que todas
las empresas establecidas en los Estados Miembros de la Unión Europea
puedan proporcionar información estandarizada a todos los Estados Miembros,
de forma que el objetivo primordial es reducir la complejidad y los costes al
elaborar una única declaración de IVA a nivel comunitario.
Ley 14/2013, de 27 de septiembre, de apoyo a los emprendedores y su
internacionalización
La Ley 14/2013, de 27 de septiembre, finalmente ha introducido el Régimen
especial del Criterio de Caja que entrará en vigor el próximo 1 de enero de
2014.
Se trata de un sistema que pospone la declaración (y en su caso ingreso) del
IVA repercutido para hacerlo coincidir con el momento del cobro efectivo por
parte del proveedor. No obstante, impacta asimismo en la fiscalidad del IVA
soportado del cliente del empresario que aplique dicho régimen especial.
El empresario que voluntariamente opte por la aplicación de este régimen
deberá cumplir los siguientes requisitos:
-
Que el volumen de operaciones del sujeto pasivo durante el año natural
anterior no haya superado los 2.000.000 euros.
-
Que el sujeto pasivo haya optado por este régimen en los términos
establecidos reglamentariamente.
La aplicación de este régimen se extenderá a todas las operaciones realizadas
por el sujeto pasivo que se entiendan localizadas en el territorio de aplicación
del Impuesto (“TAI”). La Ley excluye de su aplicación una serie de
operaciones.
Como se ha adelantado, este régimen especial afecta tanto al sujeto pasivo
acogido al mismo que realiza la operación, como a su destinatario:

Sujeto Pasivo Proveedor
La repercusión del Impuesto deberá efectuarse al tiempo de expedir y
entregar las facturas, pero se entenderá producido en el momento del
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Boletín IVA / TAX /Septiembre - Octubre 2013
devengo que coincide con el pago por parte del cliente. No obstante, si no
se realiza este pago, se entenderá producido el devengo el 31 de diciembre
del año inmediato posterior.
Por otro lado, el derecho de deducción de las cuotas soportadas por los
sujetos pasivos acogidos al régimen se retrasa al momento del cobro de la
contraprestación de la operación.
 Sujeto Pasivo Destinatario.
La deducibilidad del IVA soportado por los destinatarios de operaciones
sometidas al criterio de caja se aplazará al momento en que pague la
contraprestación correspondiente (o, en su caso, al 31 de diciembre del año
inmediato posterior).
El desarrollo reglamentario de este nuevo régimen especial se ha llevado a
cabo a través del Reglamento del IVA, que, tal y como se comenta a
continuación, ha sido modificado recientemente.
Paralelamente al régimen introducido en la Ley 37/1992, de 28 de octubre, del
Impuesto sobre el Valor Añadido (“LIVA), se ha incorporado este régimen de
caja al Impuesto General Indirecto Canario, con efectos desde el 1 de enero de
2014.
Real Decreto 828/2013, de 25 de octubre, por el que se modifican el
Reglamento del Impuesto sobre el Valor Añadido, aprobado por el Real
Decreto 1624/1992, de 29 de diciembre, y otros Reglamentos de contenido
tributario
Este Real Decreto, publicado en el BOE el pasado 26 de octubre de 2013,
modifica, entre otros, el Reglamento del Impuesto sobre el Valor Añadido para
acomodar su contenido a las diversas reformas introducidas en la LIVA durante
2012 y 2013 y, en particular, las relativas al nuevo Régimen especial del
criterio de caja.
Entre las modificaciones introducidas destacan:
-
Se suprime la exigencia legal de solicitar autorización previa a la
Administración Tributaria para la aplicación de determinadas exenciones.
-
Se desarrollan los nuevos supuestos de inversión del sujeto pasivo (letras
e) y f) del artículo 84.uno.2.º de la LIVA).
-
Se establece la obligación de presentar dos declaraciones-liquidaciones,
dividiendo el periodo normal de declaración en dos periodos según se
trate de hechos imponibles anteriores o posteriores al auto de declaración
de concurso.
-
Se modifican las exenciones ligadas a operaciones aduaneras.
En particular, se introducen modificaciones como consecuencia de la creación
del nuevo régimen especial del criterio de caja que se plasman en las siguientes
obligaciones formales para la aplicación de este régimen:
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Boletín IVA / TAX /Septiembre - Octubre 2013
Obligaciones registrales: Los libros registro de facturas expedidas y recibidas
de los sujetos pasivos acogidos a este régimen deberán contener la fecha de
cobro/pago y la cuenta bancaria o medio de cobro utilizado. Asimismo, los
libros registro de facturas recibidas por los destinatarios de operaciones
realizadas por sujetos pasivos acogidos a este régimen deberán incluir,
adicionalmente, la fecha y el medio de pago.
- Obligaciones específicas de facturación: Las facturas expedidas por los
sujetos pasivos acogidos a este régimen contendrán de manera expresa y
obligatoria la mención “régimen especial del criterio de caja”.
-
Modelo 347. Declaración Anual de Operaciones con Terceros: Los
sujetos pasivos acogidos a este régimen y los destinatarios de operaciones
realizadas por sujetos pasivos acogidos a este régimen deberán declarar en
el modelo 347 los importes cobrados/pagados así como los importes
devengados a 31 de diciembre.
Ley 16/2013, de 29 de octubre, por la que se establecen determinadas
medidas en materia de fiscalidad medioambiental y se adoptan otras
medidas tributarias y financieras
En el BOE del pasado 30 de octubre de 2013 se ha publicado esta Ley, que
afecta a la actual normativa de Impuestos Especiales.
La Ley entró en vigor el 31 de octubre de 2013, con excepción de su artículo 5
referido al Impuesto sobre los Gases Fluorados de Efecto Invernadero, así
como de su artículo 6.cinco, relativo a la modificación de la exención del
Impuesto sobre la Electricidad, que entrarán en vigor el 1 de enero de 2014.
Entre otras medidas, se crea el Impuesto sobre Gases Fluorados de Efecto
Invernadero, tributo de naturaleza indirecta, que recae sobre el consumo de
aquellos productos comprendidos en su ámbito objetivo, y grava, en fase única,
la puesta a consumo de los mismos atendiendo al potencial de calentamiento
atmosférico, produciéndose el devengo en el momento de la puesta a
disposición de los productos de los adquirentes o, en su caso, en el
autoconsumo.
En materia de repercusión de los Impuestos Especiales de Fabricación, se
establece la obligación para los sujetos pasivos de regularizar el importe de las
cuotas repercutidas conforme al porcentaje definitivo de destino de gas natural,
cuando inicialmente, hayan repercutido el importe de las cuotas devengadas en
función de un porcentaje provisional (comunicado por los titulares de las
centrales de cogeneración de electricidad).
Además, se establece que en el suministro de gas a una planta de cogeneración
de energía eléctrica y energía térmica útil, los diferentes tipos impositivos se
apliquen en función de un porcentaje de reparto provisional de la cantidad de
gas natural que se estima se vaya a destinar bien a la producción de electricidad
(Epígrafe 1.10.1 de la Tarifa 1ª) o a usos con fines profesionales (Epígrafe
1.10.2 de la Tarifa 1ª).
Asimismo, en los epígrafes 2.8, 2.11 y 2.13, con el fin de facilitar la gestión y
control, se hace una serie de ajustes técnicos en la nomenclatura combinada y
se crean nuevos epígrafes.
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Boletín IVA / TAX /Septiembre - Octubre 2013
Se introducen una serie de modificaciones en el régimen de sanciones del
Impuesto sobre Hidrocarburos. Es especialmente destacable que se tipifica la
comunicación incorrecta y de forma fraudulenta de datos a los sujetos pasivos
en relación con los suministros de gas natural.
En relación con el Impuesto sobre la Electricidad, se incluye un nuevo supuesto
de exención.
Finalmente, respecto del Impuesto Especial sobre Determinados Medios de
Transporte, se introducen una serie de modificaciones acerca de la
matriculación de las embarcaciones y buques de recreo.
Proyecto de Ley Presupuestos Generales del Estado 2014
Este Proyecto, publicado el 30 de septiembre de 2013, contempla en su Título
VI (Capítulo II) correspondiente a las Normas Tributarias, diversas
modificaciones en relación con los Impuestos Indirectos y con los Impuestos
Especiales.
En materia de Impuestos Indirectos, se introduce una modificación que afecta
al Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos
Documentados. En particular, se procede a actualizar la escala que grava la
transmisión y rehabilitación de grandezas y títulos nobiliarios al 1 por ciento,
con efectos desde el 1 de enero de 2014.
En materia de Impuestos Especiales y, en concreto, respecto al Impuesto
Especial sobre Determinados Medios de Transporte, este proyecto introduce
ciertas modificaciones que tienen por objeto adecuar en mayor medida la
normativa interna al ordenamiento comunitario.
Proyecto de Orden por la que se regulan los procedimientos y las
condiciones generales para la presentación de determinadas
autoliquidaciones y declaraciones informativas de naturaleza tributaria
El objetivo primordial de esta Orden, cuya entrada en vigor está prevista para
el 1 de enero de 2014, es regular los procedimientos que deben seguirse en la
presentación de las autoliquidaciones tributarias y las declaraciones
informativas de naturaleza tributaria, para reducir su presentación en papel y
potenciar las vías de presentación basadas en los sistemas de firma electrónica.
Las disposiciones de esta Orden son de aplicación, entre otros, a los siguientes
modelos de autoliquidación:
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Boletín IVA / TAX /Septiembre - Octubre 2013
-
Modelo 303. Impuesto sobre el Valor Añadido. Autoliquidación.
-
Modelo 322. Impuesto sobre el Valor Añadido. Grupo de entidades.
Modelo individual. Autoliquidación mensual.
-
Modelo 353. Impuesto sobre el Valor Añadido. Grupo de entidades.
Modelo agregado. Autoliquidación mensual.
Asimismo, son de aplicación, entre otras, a las siguientes declaraciones
informativas:
-
Modelo 340. Declaración informativa.
Modelo 347. Declaración anual de operaciones con terceras personas.
Modelo 349. Declaración recapitulativa de operaciones
intracomunitarias.
- Modelo 390. Declaración-resumen anual del Impuesto sobre el Valor
Añadido.
Al tratarse de un proyecto que se encuentra pendiente de aprobación, el texto
puede diferir del que definitivamente se apruebe por el Gobierno, por lo que
habrá que estar al texto definitivo.
Proyecto de Orden por la que se modifica la Orden EHA/3786/2008, de 29
de diciembre, por la que se aprueban el modelo 303 Impuesto sobre el
Valor Añadido, autoliquidación, y el modelo 308 Impuesto sobre el Valor
Añadido, solicitud de devolución: recargo de equivalencia, artículo 30 bis
del Reglamento del IVA y sujetos pasivos ocasionales y se modifican los
anexos I y II de la orden EHA/3434/2007, de 23 de noviembre, por la que
se aprueban los modelos 322 de autoliquidación mensual, modelo
individual, y 353 de autoliquidación mensual, modelo agregado, así como
otra normativa tributaria, la Orden EHA/3787/2008, de 29 de diciembre,
por la que se aprueba el modelo 340 de declaración informativa regulada
en el artículo 36 del Reglamento General de las actuaciones y los
procedimientos de gestión e inspección tributaria y de desarrollo de las
normas comunes de los procedimientos de aplicación de los tributos, así
como otra normativa tributaria.
Este proyecto de Orden introduce modificaciones respecto a los siguientes
modelos tributarios, entre otros:

Modelo 036
El modelo 036 de Declaración censal de alta, modificación y baja en el Censo
de empresarios, profesionales y retenedores, se modifica con la finalidad de
actualizar la lista de países de Estados miembros, así como para incorporar en
el apartado de Identificación la posibilidad de comunicar el alta o la baja en la
condición de Empleador de Responsabilidad Limitada así como la fecha de las
mismas.

Modelo 303
La presentación del nuevo modelo 303 de autoliquidación será obligatoria por
vía electrónica a través de Internet, o mediante papel impreso generado
exclusivamente mediante la Sede Electrónica de la AEAT.
Se incluyen casillas adicionales que permitirán declarar de forma desglosada
las operaciones de modificación de bases imponibles, adquisiciones
intracomunitarias de bienes y servicios, otras operaciones en las que se
produzca inversión del sujeto pasivo, así como los importes de las bases
imponibles y cuotas deducibles rectificadas.
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Se incorporan adicionalmente dos nuevas casillas que permiten optar o revocar
la aplicación de la prorrata especial, y otras dos casillas que identifican la
modalidad de autoliquidación, preconcursal o postconcursal.
Se añaden nuevas casillas para indicar si el declarante ha optado o no por la
aplicación del Régimen especial del criterio de caja, o si tiene o no la condición
de destinatario de operaciones a las que se aplique este régimen. Asimismo, los
sujetos pasivos deberán indicar los importes de las operaciones a las que resulte
de aplicación este régimen que se hubiera devengado por la aplicación de la
regla general de devengo, y tanto los sujetos pasivos como los destinatarios de
operaciones afectadas por este régimen deberán informar de los importes de las
operaciones a las que sea de aplicación este régimen.

Modelo 340
Se modifica el modelo 340 de declaración informativa, debido tanto a la
reducción del ámbito subjetivo de la obligación de informar sobre las
operaciones incluidas en los libros registros, así como a la nueva redacción del
artículo 63 del Reglamento del IVA que permite identificar si las operaciones
registradas se han efectuado conforme al régimen especial del criterio de caja.

Modelo 349
Por último, se modifica el modelo 349 de declaración recapitulativa de
operaciones intracomunitarias, incluyendo a los operadores de Croacia como
operadores intracomunitario y modificando la composición del NIF
comunitario de Irlanda.
Se prevé que la entrada en vigor de estas modificaciones tenga lugar a fecha de
1 de enero de 2014.
Jurisprudencia de la Unión Europea
Sentencia del TJUE, 12-09-2013, asunto C-388/11, Le Crédit Lyonnais.
Inclusión en el cálculo de la prorrata del volumen de negocio de las
sucursales establecidas en otros Estados miembros de la Unión o en
terceros países
Le Crédit Lyonnais es una entidad financiera con domicilio social en Francia
que posee sucursales en distintos Estados miembros de la Unión Europea y en
Estados terceros.
La citada entidad financiera tomó en consideración para el cálculo de la
prorrata de deducción del IVA el importe de los intereses de préstamos
concedidos a sus sucursales establecidas fuera del territorio francés, hecho por
el cual, la Administración Tributaria francesa le emitió dos liquidaciones
complementarias.
En virtud de lo anterior, el TJUE concluye que una sociedad establecida en un
Estado miembro de la Unión Europea no puede tomar en consideración, en el
marco del cálculo de la prorrata de deducción del IVA que le es aplicable, el
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Boletín IVA / TAX /Septiembre - Octubre 2013
volumen de negocios realizado por sus sucursales establecidas en otros Estados
miembros o en Estados terceros.
Asimismo, el TJUE dispone que tampoco procede que un Estado miembro
aplique una regla de cálculo de la prorrata de deducción del IVA por sector de
actividad que permita a una sociedad sujeta al IVA tomar en consideración el
volumen de negocios realizado por una sucursal establecida en otro Estado
miembro o en un Estado tercero.
Sentencia del TJUE, 26-09-2013, asunto C-189/11, Comisión Europea
contra Reino de España. Concepto de <<viajero>> o << cliente>> aplicado
al Régimen especial de las agencias de viajes. Exclusión de la aplicación de
dicho Régimen especial de determinadas ventas al público, mención en
factura de un importe del IVA deducible no relacionado con el Impuesto y
determinación del importe de la base imponible del IVA de una forma
global para un período determinado.
El TJUE establece que, atendiendo a la finalidad del Régimen especial de
agencias de viajes, que no es sino la simplificación de las gestiones de las
agencias de viajes a efectos del IVA, así como el asegurar que cada uno de los
servicios prestados por las mismas tributen dónde efectivamente son prestados,
debe concluirse que la aplicación del mismo sea interpretada de acuerdo con el
“criterio cliente”.
De acuerdo con este criterio, las normas de aplicación del régimen no pueden
quedar limitadas únicamente a las agencias de viajes que se encargan de
revender al consumidor final el viaje que ellas han adquirido, sino que también
deben de ser aplicables a los operadores que asumen la tarea de unir varias
prestaciones adquiridas de diversos terceros sujetos pasivos del IVA.
Asimismo, el TJUE concluye que el Reino de España ha incumplido las
obligaciones que le incumben en virtud de lo establecido por la Directiva en
cuanto al Régimen especial de agencias de viajes por tres motivos:

Al excluir de la aplicación de dicho régimen especial las ventas
realizadas por las agencias minoristas que actúan en su propio nombre,
de viajes organizados por las agencias mayoristas.

Al autorizar a las agencias de viajes, bajo determinadas circunstancias,
a consignar en factura una cuota global del IVA que no guarda relación
con el IVA efectivo repercutido al cliente, y al autorizar a este último,
siempre que sea sujeto pasivo, a deducir esa cuota global del IVA
pagadero.

Al autorizar a las agencias que apliquen dicho régimen especial a
determinar la base imponible del IVA de forma global para cada
período impositivo.
A la fecha de este Boletín se halla pendiente el desarrollo del cambio
legislativo en la Ley del IVA español.
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Jurisprudencia nacional
Cesión de materiales publicitarios a clientes. Consideración como
autoconsumo de bienes (TS, 15-06-2013)
Una compañía cervecera cede de forma gratuita una serie de bienes muebles
(tales como expositores, tiradores de cerveza, quioscos, material de terraza,
servilleteros...) tanto a distribuidores como a clientes minoristas, deduciéndose
la compañía cervecera el IVA soportado en la adquisición de los mismos.
La Administración diferencia entre un autoconsumo de servicios (cesión de
expositores, quioscos…) y un autoconsumo de bienes externo a terceros
(entrega material de terraza).
Según el Tribunal, el fin que se pretendía conseguir con esta cesión de bienes
no era ajeno a la actividad de la empresa, requisito necesario para constituir un
autoconsumo sujeto al Impuesto, de acuerdo con el artículo 12.3 de la LIVA,
por lo que serían autoconsumos de servicios no sujetos al IVA.
Sin embargo, respecto al autoconsumo de bienes, este Tribunal confirma la
resolución del TEAC y concluye que para que exista autoconsumo de bienes, la
LIVA no exige que exista un fin ajeno a la actividad de la empresa, por lo que
la entrega de material de terraza sería un autoconsumo de bienes sujeto al IVA.
La única forma de que no se considere la entrega de material de terraza como
un autoconsumo sería que la transmisión tuviese por objeto bienes
considerados como de escaso valor o muestras comerciales de acuerdo con el
art.7.2º o 4º de la LIVA, no quedando entonces sujeta al IVA.
La no pérdida del derecho a compensar cuotas de IVA de otros periodos
por transcurso del plazo de caducidad. Procedimiento (TS, 20-10-2013)
Un sujeto pasivo soporta unas cuotas de IVA, solicitando la compensación de
las mismas en la autoliquidación correspondiente. Sin embargo, transcurridos
cuatro años desde la fecha de presentación de la autoliquidación en que se
origino el derecho a la compensación, el sujeto pasivo no ha podido compensar
ese exceso ni ha solicitado la devolución de las cuotas deducibles.
Este Tribunal considera que en los casos en que no exista posibilidad para el
sujeto pasivo de ejercitar la compensación por haber transcurrido el plazo de
prescripción de cuatro años, la Administración debe devolver esa cantidad.
Esta sentencia confirma el procedimiento a seguir para solicitar la devolución,
no tratándose del procedimiento de devolución de ingresos indebidos, sino que
la recurrente debería presentar un escrito de solicitud de devolución y la
Administración debería resolver sobre el fondo y no sobre la calificación del
procedimiento.
Además, concluye que la Administración no podría realizar ningún tipo de
comprobación más allá de la solicitud documental de la compensación
solicitada debido a que este derecho proviene de un ejercicio prescrito.
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Boletín IVA / TAX /Septiembre - Octubre 2013
Exención en entregas intracomunitarias. Falta de prueba efectiva (AN, 3009-2013 y 10-10-2013)
Las sociedades recurrentes realizan ventas de mercancías enviándolas a
distintos países de la Unión Europea, considerando cada operación como una
entrega intracomunitaria de bienes exenta del IVA, y justificando dicha
exención con documentación como las facturas de venta, libros registro de
facturas, modelos 349 presentados, documentos CMR de salida y, en el caso
de la venta de vehículos, baja de los mismos presentadas ante la Dirección
General de Tráfico.
No obstante, el Tribunal considera que las pruebas aportadas no son suficientes
ya que no existe constancia de que las mercancías hayan llegado al país
comunitario de destino, probándose esto si se hubiese cumplimentado la casilla
“Recibo de la mercancía” del CMR por parte del adquirente.
Doctrina Nacional
Tribunal Económico Administrativo Central (TEAC)
Derechos de superficie. Consideración como operaciones de tracto
sucesivo (TEAC, 18-07-2013)
El obligado tributario constituyó unos derechos de superficie sobre seis
inmuebles, de los que es titular, a favor de una sociedad. En las cuentas anuales
no se hace referencia a la existencia de tales derechos y en ejercicios anteriores
no se imputó cantidad alguna correspondiente a los mismos, con la salvedad
del cobro del canon periódico pactado.
El TEAC venía manteniendo que la constitución de un derecho de superficie
era una operación de tracto único cuyo devengo se producía con la inscripción
de la escritura pública en el Registro de la Propiedad. El Tribunal Supremo, en
sentencias de 13 de abril de 2011 (recurso nº 1107/2006) y de 19 de octubre de
2011 (recurso nº 3949/2007), asume la consideración de estas operaciones
como de tracto sucesivo, por lo que el TEAC asume esta misma posición,
produciéndose así un cambio de criterio en sede del TEAC.
Este criterio se recoge en la Ley 37/1992, en la medida en que la constitución,
transmisión o modificación de derecho de superficie se asimila a las
operaciones de arrendamiento, que por antonomasia, son operaciones de tracto
sucesivo. Se trata de un criterio ya adoptado asimismo por la Dirección General
de Tributos en múltiples consultas (V2083/2005, V0572/2006 o V0355/2006).
De este modo, al tratarse de una operación de tracto sucesivo, el devengo se
produce a medida que son exigibles el pago único y los cánones periódicos que
junto con la reversión de las instalaciones, edificios o inmuebles, constituyen la
contraprestación (artículo 75.2º de la LIVA).
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Boletín IVA / TAX /Septiembre - Octubre 2013
Dirección General de Tributos (DGT)
Transmisión de parte de una cartera de clientes. Sujeción al IVA y
devengo (V2267-13, 09-07-2013)
Un administrador de fincas tiene previsto vender el 50% de su cartera de
clientes por un precio convenido, a satisfacer sin intereses y en seis años.
La DGT señala que dicha transmisión no constituye una unidad económica
autónoma, en el sentido previsto en el art. 7 LIVA en tanto que no supone una
empresa o una parte de ella capaz de desarrollar una actividad económica, por
lo que quedará sujeta al IVA.
Asimismo, se plantea, a la hora de determinar el devengo del IVA, si debe
considerarse un operación de tracto sucesivo que implica una serie de entregas
o prestaciones de servicios periódicas con una duración sostenida en el tiempo,
o un contrato de resultado de duración prolongada que, en cambio, se realiza en
virtud de uno o varios actos aislados sin que exista periodicidad ni continuidad.
Teniendo en cuenta estas consideraciones, la DGT entiende que la transmisión
de la cartera de clientes no tiene la consideración de operación de tracto
sucesivo y, por tanto, el IVA se devengará en el momento en que se produzca
la transmisión.
Aplicación parcial de la regla de uso efectivo. Supuesto de uso y
explotación efectiva de un determinado servicio por el mismo empresario
que lo ha adquirido (V2476-13, 24-07-2013)
La consultante es una entidad establecida en el TAI que presta servicios
electrónicos en el mercado español consistentes en la distribución de
contenidos generados por la entidad suiza del mismo grupo empresarial. Por
otra parte, presta servicios a esa compañía suiza del grupo necesarios para que
ésta elabore los contenidos que luego las distintas empresas del grupo (incluida
la establecida en el TAI) distribuyan a nivel internacional en sus respectivos
mercados.
La cuestión que se plantea a la DGT consiste en determinar si los servicios
prestados por la consultante a la compañía suiza se localizan en el TAI.
A este respecto, la DGT señala que en supuestos de utilización o explotación
efectiva de un determinado servicio por el mismo empresario que lo ha
adquirido el análisis de la aplicación de la regla de localización recogida en el
artículo 70.Dos de la LIVA ha de realizarse en dos fases:
1ª) Han de localizarse las operaciones (en este caso, los servicios prestados por
vía electrónica) en relación con las cuales se produzca la utilización o
explotación efectiva del servicio de que se trate (servicios prestados por la
consultante a la suiza).
2ª) Ha de determinarse la relación de tales operaciones con la prestación de
servicios que se trata de localizar, esto es, directa o indirecta, como ya se ha
dicho.
En este sentido, como los servicios prestados por la consultante a la entidad
suiza tienen relación con los servicios electrónicos que se prestan por la
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Boletín IVA / TAX /Septiembre - Octubre 2013
consultante que están localizados en el TAI sólo parcialmente (i.e. cuando se
presten dentro del territorio), se deduce que los servicios prestados por la
consultante a la entidad suiza se explotan asimismo sólo parcialmente en el
TAI.
La DGT apunta que la aplicación parcial de la regla establecida en el artículo
70.Dos de la LIVA puede establecerse atendiendo a la proporción de ingresos
que obtenga la entidad suiza derivados de las licencias proporcionadas a la
entidad consultante en las que haya utilizado los servicios de información
proporcionados por esta última y que, conforme a las reglas de localización, se
entiendan realizados en el TAI, respecto del total de ingresos que obtenga la
compañía suiza.
Por otra parte, en la medida en que la consultante no puede conocer hasta final
de año con exactitud qué proporción de ingresos obtiene la entidad suiza por la
licencias de la consultante, cabe aplicar un porcentaje provisional, a regularizar
en la última autoliquidación del año, de resultar necesario.
Transferencia de bienes del TAI a otro Estado Miembro. Calificación
como operación asimilada a una entrega intracomunitaria de bienes o
sujeta al régimen de ventas a distancia (V2623-13, 7-08-2013)
Una entidad consultante dedicada a la venta de productos por Internet a
personas físicas residentes en la Unión Europea se plantea vender estos
productos a través de una empresa intermediaria residente en Luxemburgo que,
o bien actúe como mediadora en la venta y en el pago, o preste, además de los
servicios de mediación en la venta y en el pago, servicios logísticos desde un
almacén sito en el Reino Unido.
La DGT al analizar la sujeción de estas operaciones resuelve lo siguiente:
(i)
Respecto a la salida de la mercancía para ser almacenada en el Reino
Unido manteniendo la consultante la titularidad de la misma, la DGT
entiende que la operación podrá calificarse de operación asimilada a una
entrega intracomunitaria de bienes (artículo 9.3ºde la LIVA), salvo que,
de antemano se conozca el destinatario concreto de los bienes.
Si así fuese, no habría un operación asimilada a una entrega
intracomunitaria de bienes sino que cabría la aplicación del régimen de
ventas a distancia siempre que los destinatarios sean particulares
residentes en otros Estados Miembros, siendo la tributación en origen o
en destino dependiendo del volumen de operaciones o de la opción.
(ii) Respecto a la localización de los servicios de mediación en nombre y por
cuenta ajena, así como los servicios logísticos prestados por la entidad
intermediaria a la consultante, la DGT entiende que se aplica la regla
general y, por tanto, dichos servicios se entenderán realizados en el TAI,
estando consiguientemente, sujetos al IVA.
Rectificación de las cuotas repercutidas por la entidad subrogada en la
posición de la entidad vendedora (V2624-13, 7-08-2013)
Una persona soporta la repercusión del IVA en concepto de pago anticipado
por la entrega de un solar a cambio de una vivienda que va a construirse en el
futuro.
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Boletín IVA / TAX /Septiembre - Octubre 2013
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Con posterioridad, otra sociedad se subroga en todos los derechos y
obligaciones derivados de este contrato de permuta y, vencido el plazo de
entrega de la vivienda sin que ésta sea entregada, acuerda resolver el contrato
de permuta celebrado, devolviendo el importe recibido pero no así el IVA
repercutido por la sociedad promotora.
La DGT concluye que, en la medida en que concurre una de las causas del
artículo 80 de la LIVA, esto es, la resolución de un contrato, procede la
minoración de la base imponible. Para ello se remite al artículo 89.Cinco de la
LIVA en su apartado b) que recoge la obligación de rectificar las cuotas
repercutidas en la declaración-liquidación correspondiente al período en que
deba efectuarse la rectificación o en las posteriores hasta el plazo de un año.
Lo relevante es la posibilidad admitida por la DGT de que sea la entidad que ha
sucedido a título universal, respecto de sus derechos y obligaciones, al sujeto
pasivo que realizó la operación que originó el devengo del Impuesto, quien
lleve a cabo la rectificación "como una consecuencia más de las derivadas de la
citada sucesión universal o subrogación".
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