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Monitor Semanal
Tributario y Legal
Fumigación aérea: Exonerada de IRAE?
Fue publicada recientemente la Consulta N° 5.509 que da a conocer
la última posición tomada por parte de la DGI sobre si las rentas
obtenidas por parte de las empresas que desarrollan actividades de
fumigación aérea, se encuentran amparadas o no en la exoneración
de IRAE, establecida en el artículo 52 del Título 4 del T.O. 1996.
Dicha disposición establece que estarán exentas -entre otras- las
rentas correspondientes a compañías de navegación marítima o
aérea. Agregando que para el caso de compañías extranjeras la
exoneración regirá siempre que en el país de su nacionalidad las
compañías uruguayas de igual objeto, gozaren de la misma
franquicia.
La doctrina del Derecho Tributario ha realizado diversas
clasificaciones de las exoneraciones, siendo una de las más
aceptadas, la que distingue entre exoneraciones objetivas,
subjetivas y mixtas. En tal sentido, se ha entendido que la
clasificación en cada una de estas categorías dependerá de la forma
de describirse los elementos objetivos o subjetivos en el
presupuesto de hecho exento previsto en las respectivas normas.
La exoneración será objetiva cuando la desgravación se establece
en función de una determinada actividad, hecho, o negocio. En
estos casos, la norma que describe el presupuesto de hecho exento
contiene un elemento objetivo como los antes mencionados, no
existiendo referencia subjetiva especial, por lo que cualquier sujeto
que cumpla con el hecho objetivo configurará la exoneración
prevista.
En las exoneraciones subjetivas, en cambio, la exoneración se
consagra respecto de una cierta categoría de sujetos descritos en la
ley, los que quedarían alcanzados por el solo hecho de pertenecer a
dicha categoría. En estos casos la norma sí hace referencia
explícitamente a un elemento subjetivo en la descripción del
presupuesto de hecho exento, pero no hace referencia alguna a
elementos objetivos en dicho presupuesto.
Por último las exoneraciones mixtas implicarían para que se de la
exoneración que confluyan los elementos objetivos y los elementos
subjetivos, con lo que la desgravación incluiría a determinadas
actividades, hechos o negocios en la medida que estos sean
realizados por ciertos sujetos. Aquí la norma explícitamente deberá
hacer referencia en la descripción del presupuesto de hecho exento
a elementos objetivos y subjetivos.
Utilizando los métodos aceptados por la ciencia jurídica (validos
según el artículo 4° del Código Tributario para interpretar las normas
tributarias) podemos inferir que la norma mencionada del literal A
del artículo 52 del Título 4 T.O. 1996, al no hacer mención expresa a
limitaciones de carácter objetivo, debe ser catalogada como una
exoneración de carácter subjetiva.
© 2011 KPMG Sociedad Civil, sociedad civil uruguaya y firma miembro de la red de
firmas miembro independientes de KPMG afiliadas a KPMG International
Cooperative (“KPMG International”), una entidad suiza. Derechos reservados.
15 de abril de 2011, N° 411
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Damos por supuesto que en el caso de la empresa que realiza la
consulta que estamos analizando, califica como compañía de
navegación aérea, que desarrolla dicho giro en forma directa y
principal. Por lo tanto es posible sostener que la exoneración le es
aplicable a este tipo de empresas, basándonos en lo dispuesto por
el artículo 52 mencionado y por el análisis realizado en la presente
exposición.
Esta postura fue la que sostuvo también la Administración
(Consultas N° 1.422, N° 1.884, N° 5.115 y N° 5.168). No obstante,
en la Consulta N° 5.264 del 16.03.2010, modificó dicha posición y
estableció que no aplicaba la exoneración mencionada, para las
empresas de fumigación y publicidad aérea por no cumplir con el
requisito establecido por el Código de Aeronáutica para estar
comprendidas dentro del concepto de transporte aéreo público,
quedando por lo tanto sujetas a la tributación del IRAE.
Ahora bien, recientemente la Administración dio a conocer la
Consulta N° 5.509, donde cambia nuevamente la última posición
tomada al respecto, adecuándola a anteriores pronunciamientos y
siendo a nuestro juicio alineada con la normativa tributaria vigente.
No obstante se encarga de aclarar que esta modificación en su
postura puede ser parcial, en función de que sostiene que es
intención del legislador modificar la redacción de la referida norma,
haciéndola más restrictiva.
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