Líneas de reforma de la Contabilidad Pública en España

Presupuesto y Gasto Público 51/2008: 231-242
Secretaría General de Presupuestos y Gastos
© 2008, Instituto de Estudios Fiscales
Líneas de reforma de la Contabilidad Pública en España
VÍCTOR NICOLÁS BRAVO
Ministerio de Economía y Hacienda
Recibido: Enero 2008
Aceptado: Enero 2008
Resumen
En este artículo se recogen las líneas que deben inspirar los proyectos de reforma de la contabilidad pública en Espa­
ña en los próximos años. En primer lugar, se destaca la elaboración de un nuevo Plan General de Contabilidad Públi­
ca, proyecto que se enmarca dentro del objetivo de la normalización contable. Otra línea importante de reforma debe
ser la incorporación en las cuentas anuales de las administraciones públicas de otra información adicional sobre los
costes de las actividades públicas y los indicadores de gestión. También se destaca la importancia de aprobar una
norma sobre consolidación de cuentas en el sector público, para conseguir que se obtenga información contable con­
solidada de forma generalizada en el ámbito del sector público. Finalmente, se hace referencia a la necesidad de se­
guir potenciando la utilización de los medios electrónicos, informáticos y telemáticos en el ámbito de la contabilidad
pública.
Palabras clave: Normalización contable, cálculo de costes, indicadores de gestión, consolidación de cuentas, proce­
dimientos informáticos.
Clasificación JEL: H61, H83, M41, M42.
Abstract
This article aims to provide the guidelines for the accounting reform in the Spanish Public Sector which is to be im­
plemented over the next years.
Within a framework of accounting standardization, the paper puts emphasis first on the development of a new Gene­
ral Chart of Accounts for the Public Sector. Then an important aspect of the reform is presented: the inclusion of
further information on the cost of public activities and management indicators into the annual Public Sector financial
statements. In order to obtain consolidated accounting information from the Public Sector as a whole, the focus is es­
pecially put on the process of adopting a regulation about consolidation of annual accounts in the Public Sector. The
study concludes highlighting the need of carrying on promoting the use of high technologies within the Public Sector
accounting system.
1.
Introducción
La contabilidad pública ha experimentado en España un importante progreso a lo largo
de las últimas décadas. En los proyectos de reforma que se han desarrollado en ese período,
ha jugado un papel fundamental el objetivo de la normalización contable, con el que se ha
pretendido alcanzar que todas las administraciones públicas (aquellas entidades del sector
232
Víctor Nicolás Bravo
público que deben aplicar los principios de la contabilidad pública) sigan los mismos princi­
pios contables a la hora de registrar sus operaciones y presentar su información contable, a
efectos de conseguir la comparabilidad de sus estados financieros.
Para efectuar dicha normalización contable entre las administraciones públicas, se ha
considerado conveniente tomar como modelo el marco de los principios contables aplicables
a la empresa española, con lo que también se consigue la armonización de los criterios conta­
bles entre la contabilidad pública y la contabilidad empresarial. Con este enfoque se elaboró
el primer Plan General de Contabilidad Pública (PGCP), aprobado mediante Orden del Mi­
nisterio de Hacienda de 14 de octubre de 1981, y también el PGCP vigente, que se aprobó
mediante Orden del Ministerio de Economía y Hacienda de 6 de mayo de 1994.
De acuerdo con el objetivo anterior, en estos momentos la Intervención General de la
Administración del Estado (IGAE) está elaborando un nuevo PGCP adaptado a las Normas
Internacionales de Contabilidad para el Sector Público (NICSP) emitidas por la Federa­
ción Internacional de Contables (IFAC). Este PGCP también estará normalizado con la nue­
va normativa contable empresarial que se ha aprobado en 2007 para adaptar sus criterios a
los de las Normas Internacionales de Contabilidad (NIC) emitidas por el IASB (International
Accounting Standards Board). Es preciso tener en cuenta que las NICSP se han elaborado to­
mando como modelo las NIC que van dirigidas al ámbito empresarial.
En el proceso de elaboración del nuevo PGCP, uno de los aspectos que más interés debe
suscitar es el contenido que deben tener las cuentas anuales, a fin de conseguir que la infor­
mación que incorporan sea de gran utilidad para los distintos usuarios de la misma. Teniendo
en cuenta los fines que persiguen las administraciones públicas, entre los que no se incluye el
ánimo de lucro, aspecto que sin embargo es fundamental en el ámbito de las empresas, se
considera necesario complementar la información tradicional de tipo patrimonial y presu­
puestario que actualmente incluyen las cuentas anuales, con otros informes que permitan
evaluar el resultado de la gestión desarrollada por las administraciones públicas.
De acuerdo con lo anterior, se considera necesario incorporar a las cuentas anuales in­
formación sobre los costes de las actividades desarrolladas por estas entidades, así como
indicadores de gestión que permitan analizar el cumplimiento de los objetivos encomenda­
dos a los gestores de las administraciones públicas.
Además de la información anterior, es fundamental la obtención de información conta­
ble consolidada en el sector público, a efectos de poder determinar la verdadera dimensión
de las administraciones públicas y para conseguir la comparabilidad de la información conta­
ble de distintas entidades públicas. Aunque, a iniciativa de la IGAE, se ha elaborado un Do­
cumento de principios contables públicos en el que se incluye un marco de referencia para la
elaboración de cuentas consolidadas por las entidades del sector público, se considera nece­
sario aprobar una norma de tipo general que regule la elaboración de cuentas anuales conso­
lidadas por las entidades del sector público, ya sean de ámbito estatal, autonómico o local.
Este es el procedimiento que se ha seguido en el ámbito empresarial desde hace tiempo, pero
que sin embargo no había sido abordado en el ámbito del sector público.
Por otra parte, es preciso reconocer que la incorporación de las tecnologías de la infor­
mación a la contabilidad pública, ha sido el gran motor que ha permitido implantar los pro­
Líneas de reforma de la Contabilidad Pública en España
233
yectos de normalización y modernización de esta disciplina. Por ello, aunque la contabilidad
pública es una materia, en comparación con otros procedimientos administrativos, en la que
se ha avanzado mucho en el uso de los medios electrónicos, informáticos y telemáticos, se
considera que este objetivo debe seguir siendo muy importante en los proyectos de moderni­
zación de la contabilidad pública.
2.
Normalización contable
Desde la primera gran reforma de la contabilidad pública emprendida en España, que se
inició con la aprobación del primer Plan General de Contabilidad Pública mediante Orden
del Ministerio de Hacienda de 14 de octubre de 1981, hasta nuestros días, siempre se ha per­
seguido el objetivo de la normalización contable en todos los proyectos impulsados en el ám­
bito de la contabilidad pública.
Con la normalización contable se pretende conseguir la armonización de los criterios
contables utilizados por las distintas entidades en la contabilización de las operaciones y en
la elaboración y presentación de la información contable, en orden a favorecer la comparabi­
lidad de dicha información.
Este objetivo se ha perseguido, en un primer e imprescindible nivel, dentro del entorno
de las administraciones públicas españolas, que son las entidades del sector público que de­
ben aplicar los principios de la contabilidad pública. Así, el PGCP vigente, aprobado me­
diante Orden del Ministerio de Economía y Hacienda de 6 de mayo de 1994, es aplicado ac­
tualmente a todas las administraciones públicas estatales, autonómicas y locales, si bien es
preciso reconocer que en el caso de las entidades locales, su adaptación a los principios gene­
rales de la contabilidad pública (los del PGCP de 1994) se ha producido recientemente, me­
diante tres Órdenes del Ministerio de Economía y Hacienda de 23 de noviembre de 2004,
que han aprobado los tres modelos contables vigentes en la contabilidad local (Modelos nor­
mal, simplificado y básico).
Sin embargo, el objetivo de la normalización contable en el ámbito de la contabilidad
pública no se ha limitado sólo al campo de las administraciones públicas españolas, sino que,
en la medida de lo posible, se ha intentado que los criterios de la contabilidad pública estu­
vieran armonizados con los de la contabilidad para la empresa española. Así, el primer
PGCP de 1981 tomó como modelo el Plan General de Contabilidad (PGC) para la empresa
española vigente en aquel momento, que había sido aprobado en 1973. Siguiendo la misma
orientación, cuando se aprobó el vigente PGCP de 1994 se tomó también como modelo el
PGC para la empresa española vigente en aquel año, que había sido aprobado en 1990. De
esta forma, aunque las actividades y los objetivos de las administraciones públicas y de las
empresas no son los mismos, se consigue que el tipo de información financiera y patrimonial
que presentan los dos tipos de entidades sea coherente e interpretable desde criterios homo­
géneos.
Finalmente, en un tercer nivel, también se ha buscado, aunque de una forma menos in­
tensa que en los casos anteriores, la normalización contable con los pronunciamientos de or­
234
Víctor Nicolás Bravo
ganismos internacionales de contabilidad. En especial, se tuvieron en cuenta estos criterios
cuando se elaboró, a iniciativa de la IGAE, en los primeros años de la década pasada una se­
rie de Documentos de principios contables públicos, así como, el vigente PGCP de 1994.
Con la finalidad de seguir avanzando en el objetivo de la armonización contable, la
IGAE ha impulsado la elaboración de un nuevo PGCP, con el objetivo de que pueda ser apro­
bado a lo largo del año 2008. La elaboración del nuevo PGCP se justifica fundamentalmente
por dos razones:
• Por una parte, es preciso hacer referencia a la Ley 16/2007, de 4 de julio, de reforma
y adaptación de la legislación mercantil en materia contable para su armonización in­
ternacional con base en la normativa de la Unión Europea, así como al Real Decreto
1514/2007, de 16 de noviembre, por el que se aprueba el PGC y al Real Decreto
1515/2007 por el que se aprueba el Plan General de Contabilidad de las pequeñas y
medianas empresas y los criterios específicos para microempresas.
Con esta normativa, que ha entrado en vigor el día 1 de enero de 2008, se ha preten­
dido adaptar las normas contables de las empresas españolas a las NIC emitidas por
el IASB, que han sido adoptadas por la Unión Europea mediante el Reglamento
1.606/2002, del Parlamento Europeo y del Consejo, de 19 de julio de 2002, si bien,
en este Reglamento sólo se ha establecido su obligatoriedad en la elaboración de las
cuentas consolidadas por las sociedades con valores admitidos a cotización en un
mercado regulado de cualquier estado miembro. Sin embargo, en el resto de los casos
(cuentas anuales consolidadas de las sociedades distintas de las anteriores y cuentas
anuales individuales), no existe obligación de aplicar las NIC. A pesar de ello, el
Instituto de Contabilidad y Auditoría de Cuentas (ICAC) ha decidido adaptar el PGC
a los criterios de las NIC para evitar en alguna medida que existan dos modelos con­
tables distintos según se traten de cuentas anuales individuales o consolidadas.
Teniendo en cuenta la modificación en profundidad que se ha producido en el ámbito
de la contabilidad de empresas con la aprobación del nuevo PGC, y para seguir man­
teniendo el objetivo de que los principios de la contabilidad pública estén normaliza­
dos con los de la contabilidad de empresas, siguiendo la misma línea de los PGCP
anteriores, se ha considerado necesario elaborar un nuevo PGCP en el que se inclui­
rán unos criterios armonizados con los del nuevo PGC.
• Por otra parte, es necesario hacer referencia a las NICSP emitidas por la IFAC. La
IFAC es una organización internacional fundada en 1977 con el objetivo de fortale­
cer la profesión contable en todo el mundo. Dentro de la IFAC se ha creado la Junta
de Normas Internacionales de Contabilidad del Sector Público (IPSASB) a la que se
le ha encomendado la elaboración de normas de contabilidad de alta calidad para ser
utilizadas por las entidades del sector público en todo el mundo en la preparación de
sus estados financieros. De acuerdo con dicho encargo, la IPSASB ha emitido las
NICSP actualmente vigentes, tomando como modelo las NIC elaboradas por el
IASB.
Aunque en estos momentos no existe una norma de la Unión Europea, que obligue a
los estados miembros a aplicar las NICSP, sin embargo, la IGAE ha considerado que,
dentro del objetivo de la normalización contable que se está siguiendo en la contabi­
Líneas de reforma de la Contabilidad Pública en España
235
lidad pública española, lo más adecuado era elaborar un nuevo PGCP adaptado a las
NICSP, y como estas Normas Internacionales a su vez están adaptadas a las NIC del
IASB, que son las que han inspirado la reforma de la contabilidad empresarial espa­
ñola, se consigue también su adaptación al nuevo PGC.
El nuevo PGCP va a introducir muchos cambios con respecto al PGCP de 1994 vigente
actualmente, si bien teniendo en cuenta el objetivo de este artículo que pretende describir las
líneas de reforma de la contabilidad pública, sólo se van a destacar a continuación aquellas
modificaciones que se consideran más relevantes:
a) Se incorpora un marco conceptual de la contabilidad pública como primera parte
del nuevo PGCP. En la primera parte del PGCP de 1994 se incluye solamente la
definición de los principios contables públicos. Sin embargo, en el marco concep­
tual del nuevo PGCP, junto con el apartado de los principios contables públicos (en
el que se incluyen modificaciones importantes con respecto a los del PGCP de
1994), se incorporan también otros apartados que completan adecuadamente el
marco teórico de la contabilidad pública, como son los referidos a la imagen fiel de
las cuentas anuales, a los requisitos de la información a incluir en las cuentas anua­
les, a los elementos de las cuentas anuales, a los criterios de registro o recono­
cimiento contable de los elementos de las cuentas anuales y a los criterios de va­
loración.
La introducción de este marco conceptual constituye una novedad importante en sí
misma, incluyéndose toda una serie de criterios generales de reconocimiento y va­
loración de los diferentes elementos de las cuentas anuales, que sirven como base
para la contabilización de cada una de las operaciones que posteriormente se desa­
rrollan en las otras partes del nuevo PGCP.
b) El precio de adquisición pierde el carácter de principio contable público, pasando a
ser uno de los posibles criterios de valoración de los activos. Junto con el precio de
adquisición, se admite también, según los casos, como criterio de valoración el va­
lor razonable, que se puede definir como el importe por el que puede ser adquirido
un activo o liquidado un pasivo, entre partes interesadas y debidamente informa­
das, que realizan una transacción en condiciones de independencia mutua.
Aunque el nuevo PGC sólo permite la aplicación del criterio del valor razonable
con carácter restringido, fundamentalmente en la valoración de algunos instrumen­
tos financieros, en el caso del nuevo PGCP se ha considerado adecuado permitir el
criterio del valor razonable como modelo alternativo al del precio de adquisición,
en la valoración posterior del inmovilizado material e inmovilizado intangible, tal
como está previsto en las NICSP.
c) En el nuevo PGCP cambia el criterio de registro de las infraestructuras, las inver­
siones militares especializadas y el patrimonio histórico y cultural.
De acuerdo con el PGCP de 1994, este tipo de elementos patrimoniales se dan de
alta como activos mientras son objeto de construcción o adquisición, pero se dan
de baja en el momento que se entregan para el uso general o se destinan al fin para
el que se han construido o adquirido. Como excepción, los bienes del patrimonio
histórico y cultural que se destinan primordialmente a la prestación de servicios
236
Víctor Nicolás Bravo
públicos o administrativos, se pueden considerar a efectos contables como inmovi­
lizado material.
En el nuevo PGCP las infraestructuras, las inversiones militares especializadas y el
patrimonio histórico y cultural se registran y se tratan contablemente como cual­
quier elemento del inmovilizado material. La única limitación que se establece en
el caso de los bienes del patrimonio histórico y cultural, es que si no se puede obte­
ner una valoración fiable de estos bienes, no serán objeto de registro en el balance,
informando de los mismos únicamente en la memoria de las cuentas anuales.
d) En el nuevo PGCP, los activos y pasivos financieros deben ser objeto de una clasi­
ficación previa en el momento de su adquisición, ya que su valoración posterior
(normalmente a valor nominal, valor razonable o coste amortizado) dependerá de
la categoría en la que hayan sido clasificados inicialmente. Además, su reclasifica­
ción posterior está limitada en el caso de los activos financieros y prohibida en el
caso de los pasivos financieros.
Las categorías previstas para los activos financieros son las siguientes:
— Créditos y partidas a cobrar
— Inversiones mantenidas hasta el vencimiento
— Activos financieros a valor razonable con cambios en resultados
— Inversiones en el patrimonio de entidades del grupo, multigrupo y asociadas
— Activos financieros disponibles para la venta
Las categorías previstas para los pasivos financieros son las siguientes:
— Pasivos financieros al coste amortizado
— Pasivos financieros a valor razonable con cambios en resultados
e) En el PGCP de 1994 las cuentas anuales están formadas por cuatro estados: el ba­
lance, la cuenta del resultado económico-patrimonial, el estado de liquidación del
presupuesto y la memoria. En el nuevo PGCP, se añaden dos nuevos estados: el es­
tado de cambios en el patrimonio neto y el estado de flujos de efectivo.
El estado de cambios en el patrimonio neto informa de:
• todos los cambios habidos en el patrimonio neto, distinguiendo entre los ajustes
en el patrimonio neto debidos a cambios de criterios contables y correcciones de
errores, los ingresos y gastos reconocidos en el ejercicio, las operaciones con los
propietarios y otras variaciones que se produzcan en el patrimonio neto, y
• los ingresos y gastos reconocidos, distinguiendo entre los cambios en el patri­
monio neto derivados de el resultado económico-patrimonial, los ingresos y gas­
tos reconocidos directamente en el patrimonio neto y las transferencias a la
cuenta del resultado económico-patrimonial de ingresos y gastos reconocidos
directamente en el patrimonio neto.
El estado de flujos de efectivo informa sobre el origen y destino de los movimien­
tos habidos en las partidas monetarias de activo representativas de efectivo y otros
activos líquidos equivalentes, e indica la variación neta sufrida por las mismas en
el ejercicio. Dentro del estado se distingue entre flujos de efectivo de las activida­
Líneas de reforma de la Contabilidad Pública en España
237
des de gestión, flujos de efectivo de las actividades de inversión y flujos de efecti­
vo de las actividades de financiación.
En todo caso, se considera que con la elaboración del nuevo Plan se va a conseguir dis­
poner de plan marco de la contabilidad pública para todas las administraciones públicas es­
pañolas de una elevada calidad, consiguiendo también una importante armonización con el
PGC y con las NICSP.
3.
Información del coste de las actividades e indicadores de gestión
En el PGCP de 1994 las cuentas anuales incluyen fundamentalmente información de
tipo financiero y presupuestario, mediante la cual se pone de manifiesto la situación patrimo­
nial y los resultados desde el punto de vista económico y presupuestario de cada entidad con­
table. Considerando que antes de primera reforma de la contabilidad pública que se inició en
1981, la información que se incorporaba en la rendición de cuentas era exclusivamente de
tipo presupuestario, es preciso valorar que la incorporación a las cuentas anuales de informa­
ción de tipo patrimonial y financiero (como es el balance, la cuenta del resultado económi­
co-patrimonial y la información de desarrollo de la memoria) ha supuesto un hito importante
a efectos de conocer la realidad financiera de las administraciones públicas.
Sin embargo, la situación anterior, aun siendo muy importante, no es suficiente, ya que
las actividades de las administraciones públicas se rigen por otros principios adicionales a los
financieros y presupuestarios, que es preciso considerar a efectos de la información que de­
ben rendir si realmente se quiere tener elementos informativos adecuados para poder evaluar
la buena o mala gestión de estas entidades.
Cabe considerar que el resultado económico, que constituye un indicador clave de la
gestión de las empresas, no lo es tanto en el caso de las administraciones públicas, ya que
mientras para aquéllas el ánimo de lucro es el objetivo fundamental de su actividad, no ocu­
rre así en el caso de éstas, ya que su objetivo suele venir determinado por la satisfacción de
las necesidades de los ciudadanos y la prestación de servicios públicos.
Con este planteamiento, pueden existir entidades públicas que tengan un resultado eco­
nómico negativo y, sin embargo, no necesariamente desarrollen una mala gestión, argumento
que sería mucho más difícil defender en el caso de las empresas.
Por tanto, es preciso concluir que el resultado económico-patrimonial, como diferencia
entre los ingresos y gastos del ejercicio desde el punto de vista económico, no sirve como in­
dicador de la buena o mala gestión de las administraciones públicas. Por ello, debe comple­
mentarse la información tradicional de las cuentas anuales, referida a aspectos patrimoniales
y presupuestarios, con otra información relativa a contabilidad analítica e indicadores de ges­
tión que permita la evaluación de la buena o mala gestión de estas entidades.
Consciente de esta necesidad, la IGAE ha promovido en su Comisión de Contabilidad
Pública la elaboración de dos Documentos de principios contables públicos, relativo el pri­
mero de ellos a los «Principios generales de contabilidad analítica de las administraciones
238
Víctor Nicolás Bravo
públicas», y el segundo a «Los indicadores de gestión en el ámbito del sector público». Estos
Documentos se han publicado en los últimos años, con el objetivo de que pudieran servir
como base para la implantación de sistemas de contabilidad analítica y sistemas de indicado­
res de gestión en las administraciones públicas.
Para conseguir ese objetivo, es necesario que las cuentas anuales incorporen informa­
ción sobre los costes de las actividades desarrolladas por estas entidades e indicadores de
gestión.
En relación con cada uno de estos nuevos tipos de información de las cuentas anuales,
se deberían seguir los siguientes criterios:
— Información sobre el coste de las actividades:
Se debería aportar información de los costes de aquellas actividades sobre las que se co­
bra algún tipo de tasa o precio público, teniendo en cuenta la relevancia que tienen estos cos­
tes en la determinación de su importe. Sin embargo, es conveniente también aportar alguna
información, aunque sea de tipo muy agregado, sobre los costes de toda la organización, a fin
de tener también una idea global sobre la estructura de costes de la entidad. Según este plan­
teamiento, la entidad debería incluir la siguiente información en sus cuentas anuales:
• Un resumen general de costes de la organización, distinguiendo el importe y el peso re­
lativo de cada elemento de coste, entre los que se podría considerar: costes de personal,
adquisición de bienes y servicios, servicios exteriores, tributos, costes calculados como
son las amortizaciones, costes financieros, costes de transferencias y otros costes.
• Teniendo en cuenta que las tasas y precios públicos que percibe la entidad pública se
tienen que determinar tomando como referencia los costes de las actividades por las
que se exigen dichas tasas o precios públicos, se debería informar también sobre los
costes directos e indirectos imputados a cada una de estas actividades.
• Finalmente, en el caso de aquellas actividades que tienen ingresos asociados a las mis­
mas, sería conveniente informar del margen que se obtiene de dichos ingresos en rela­
ción con los costes totales de cada actividad, de forma que se pueda conocer el porcen­
taje de cobertura de los costes de una actividad con los ingresos afectados a la misma.
— Indicadores de gestión.
En las cuentas anuales se deberá incluir información de aquellos indicadores de gestión
que permitan evaluar la consecución de las finalidades que tiene encomendadas la entidad.
Aunque la definición de estos indicadores puede ser muy variada y dependerá de las distintas
actividades que desarrollan las entidades, a nivel del nuevo PGCP se podrían enunciar algu­
nos indicadores de gestión que se considerarían mínimos, sobre los que al menos debería in­
formar la entidad pública.
Deberían incluirse, al menos, los siguientes indicadores:
1.
De eficacia:
• Número de actuaciones realizadas respecto al número de actuaciones previstas
• Plazo medio de espera para recibir un determinado servicio público
• Porcentaje de población cubierta por un determinado servicio público
Líneas de reforma de la Contabilidad Pública en España
239
• Número de actuaciones realizadas respecto al número de actuaciones previstas
comparándolo a su vez con la media de actuaciones realizadas respecto a las pre­
vistas correspondientes a una serie de años anteriores.
2.
De eficiencia:
• Coste de una actividad respecto al número de usuarios
• Coste real de una actividad en relación con el coste previsto de esa actividad
• Coste de una actividad en relación con el número de unidades producidas
3.
De economía.
• Precio o coste de adquisición de un factor de producción en relación con el pre­
cio medio de ese factor en el mercado.
4.
De medios de producción.
• Coste de personal en relación con el número de horas trabajadas
• Coste de personal en relación con el número de personas realmente empleadas
en cada una de las actividades
• Utilización real de un factor de producción en relación con la capacidad poten­
cial de utilización de ese factor.
4.
Cuentas anuales consolidadas
Las cuentas anuales individuales son necesarias desde el punto de vista de la obligación
de rendir cuentas por todas las entidades del sector público a las que se les ha aprobado un
presupuesto y deben informar de cómo han ejecutado éste y del resto de sus operaciones.
Sin embargo, si se quiere tener información de la realidad patrimonial y de la verdadera
dimensión de una entidad pública, es preciso que las entidades del sector público presenten
cuentas anuales consolidadas, ya que, dependiendo de como se estructure una determinada
entidad pública (por ejemplo, una entidad local), más o menos descentralizada, las cuentas
anuales individuales no podrán representar la imagen real de la situación patrimonial de esa
entidad, impidiendo que se puedan efectuar comparaciones con otras entidades similares.
Consciente de esta necesidad, la IGAE ha promovido, a través de su Comisión de Con­
tabilidad Pública, la elaboración de un Documento de principios contables públicos sobre
«Consolidación de cuentas en el sector público», que ha sido publicado en 2006, en el que se
establecen los criterios generales para que las administraciones públicas presenten informa­
ción contable en términos de consolidación de cuentas.
A diferencia del ámbito empresarial en el que existe una amplia experiencia y muchos
años de aplicación de la consolidación de cuentas, en el ámbito del sector público, como re­
gla general, no se ha obtenido información consolidada. En algunos casos, como ocurre con
la Cuenta General del Estado, se está avanzando de forma paulatina en la incorporación de
información consolidada, abarcando cada vez más operaciones que son objeto de ajustes
para su consolidación.
240
Víctor Nicolás Bravo
En este sentido, se considera necesario que se apruebe una norma de carácter general
para las cuentas anuales consolidadas del sector público, que tendría una finalidad similar a
la que tiene el PGCP para las cuentas anuales individuales de las administraciones públicas.
Así, mediante Orden del Ministro de Economía y Hacienda se deberían aprobar unas Normas
para la elaboración de cuentas consolidadas, que fueran una normativa marco aplicable a to­
das las administraciones públicas, ya sean del ámbito estatal, autonómico o local.
Este modelo normalizador en la consolidación de cuentas, es el que ha seguido el ICAC
cuando aprobó sus Normas para la formulación de cuentas anuales consolidadas, mediante
Real Decreto 1815/1991, de 20 de diciembre. En el momento actual, como consecuencia de
la aprobación del nuevo PGC, se va a proceder a modificar dichas Normas de consolidación a
fin de adaptar sus criterios a los del PGC basados en las NIC.
Con la aprobación de unas Normas de consolidación para el sector público, se conse­
guiría el mismo objetivo normalizador que se alcanzó con el PGCP para las cuentas anuales
individuales de las administraciones públicas españolas. Además estas Normas de consolida­
ción serían un complemento del propio PGCP, y se conseguiría establecer con carácter obli­
gatorio la elaboración de información consolidada por el sector público.
5. Potenciación del uso de los medios electrónicos, informáticos y
telemáticos
En el momento actual, se puede decir que los procedimientos relacionados con la con­
tabilidad pública están considerablemente mecanizados. Desde que se inició la primera re­
forma de la contabilidad pública se apostó de forma decidida por la utilización de medios in­
formáticos en los distintos procedimientos contables, como requisito imprescindible para
conseguir la modernización de esta disciplina.
Entre los distintos procedimientos contables que han sido objeto de informatización,
pueden destacarse los siguientes:
— El registro y el tratamiento de la información a través de la implantación de sistemas
integrados de información contable que garantizan la coherencia de los datos de las
operaciones.
— Los envíos de información al ordenador de pagos para que pueda realizar sus fun­
ciones pagadoras.
— La sustitución de los libros de contabilidad en papel por las propias bases de datos
de los sistemas contables como soporte de los registros de las operaciones.
— La rendición de las cuentas anuales a los órganos de control externo.
— La digitalización de los documentos contables y de los documentos justificativos
que acompañan a las cuentas anuales.
A pesar de los logros anteriores, es necesario seguir avanzando en la modernización de
la contabilidad pública, apostando cada vez más por la utilización de los medios electrónicos,
informáticos y telemáticos.
Líneas de reforma de la Contabilidad Pública en España
241
Entre otros proyectos en este campo, se pueden destacar los siguientes:
— Dentro del objetivo de mejorar los mecanismos para el suministro y explotación de
la información en el marco de la utilización de las nuevas tecnologías, la IGAE está
colaborando en la difusión del formato XBRL (eXtensible Business Reporting Lan­
guage) para la presentación de información contable en España.
El XBRL es un estándar abierto basado en el formato XML que ha sido definido
para facilitar la transmisión y análisis de información financiera y de negocio ha­
ciendo que sea utilizable por cualquier persona o entidad, en cualquier lugar y en
cualquier idioma. Además permite la automatización avanzada de la cadena de su­
ministro de información, lo que facilita un acceso al contenido de los diversos infor­
mes de gestión, ayuda a un uso dinámico de la información y supone un avance ha­
cia una mayor transparencia de los mercados.
Por ello, la gran ventaja que aportará el formato XBRL es disponer de una herra­
mienta para la presentación de la información financiera que permitirá acceder y ex­
plotar dicha información de forma sencilla, independientemente de las característi­
cas de cada sistema informático en el que se incorpore la información con formato
XBRL. Además, facilita la comparabilidad de la información contable, ya que
el XBRL exige una definición uniforme de los conceptos o campos en que se des­
glosa la correspondiente información, de forma que lleva aparejada una normaliza­
ción respecto a los términos contables utilizados.
En estos momentos, la IGAE está presidiendo el grupo de trabajo para la definición
de la taxonomía de XBRL en relación con las cuentas anuales y otra información
presupuestaria de las entidades públicas locales. En un futuro próximo, cabe esperar
que también se vayan definiendo las taxonomías para el resto de entidades del sector
público en materia de contabilidad pública.
— En la normativa contable en vigor que regula los procedimientos contables, ya está
prevista la posibilidad de remisión de los documentos contables y sus justificantes
en soporte fichero o en formato electrónico para su captura en el sistema de informa­
ción contable. Con este procedimiento se consigue facilitar el registro de las opera­
ciones, evitando la captura duplicada de los datos. Sin embargo, en el momento ac­
tual, a pesar de estar prevista esta posibilidad, todavía no se ha generalizado su
utilización, de forma que se sigue utilizando el procedimiento de envío de estos do­
cumentos en papel, con lo cual resulta necesario volver a capturar todos los datos en
el sistema contable.
Con la implantación de las nuevas versiones de los sistemas contables que se tiene
que producir en los próximos años, es preciso que se apueste por los procedimientos
de remisión de los documentos contables a través de los medios electrónicos, infor­
máticos y telemáticos. Este es el caso en el ámbito estatal del SIC’3 que debe susti­
tuir al SIC’2, actual sistema de información contable de la Administración del Esta­
do y sus Organismos Autónomos, en el que se va a prever como procedimiento
general de remisión de los documentos contables a través de medios informáticos.
— La utilización de la firma electrónica está ya prevista en los documentos administra­
tivos y en los documentos contables en particular. Por ejemplo, se ha regulado su
242
Víctor Nicolás Bravo
uso obligatorio en el procedimiento de rendición de cuentas de los Organismos Au­
tónomos del Estado.
En los próximos años, es preciso esperar que se produzca una extensión importante
de su uso en todos los procedimientos contables en los que tiene que haber remisión
de información entre distintos órganos. Para ello, es necesario que se establezca
como obligatoria la utilización de procedimientos informáticos en todos los envíos
de información que actualmente se siguen haciendo en papel.
6.
Conclusiones
— Para que se siga alcanzando el objetivo de la normalización contable en la contabili­
dad pública, es necesario que se elabore un nuevo Plan General de Contabilidad Pú­
blica en el que se adapten sus criterios a los de la nueva normativa contable para el
ámbito empresarial aprobada en España en 2007, así como a los pronunciamientos
internacionales en materia de contabilidad, y en especial a los recogidos en las Nor­
mas Internacionales de Contabilidad para el Sector Público elaboradas por la Fede­
ración Internacional de Contables (IFAC). De acuerdo con este planteamiento, la
IGAE está elaborando un borrador de nuevo Plan General de Contabilidad Pública,
con el objetivo de que pueda aprobarse en el año 2008.
— Para poder evaluar la buena o mala gestión de las administraciones públicas, que
son las entidades sometidas a los principios de la contabilidad pública, no es sufi­
ciente con la información de tipo patrimonial y presupuestario que actualmente se
incluye en las cuentas anuales de estas entidades. Es preciso complementar esta in­
formación con otros informes sobre los costes de las actividades de estas entidades y
los indicadores de gestión.
— A fin de conseguir que se presente información contable consolidada en el ámbito
del sector público, se debe aprobar una norma aplicable a las administraciones pú­
blicas en la que se establezcan los criterios para la elaboración de las cuentas anua­
les consolidadas. Esta norma tendría el objetivo de establecer un marco general de
consolidación de cuentas para todas las administraciones públicas, siguiendo la mis­
ma línea del PGCP en el caso de las cuentas anuales individuales.
— Aunque la contabilidad pública es una disciplina que ha avanzado mucho en la utili­
zación de las nuevas tecnologías, es necesario continuar con esta línea de moderni­
zación de los procedimientos. Entre otras medidas, se considera conveniente poten­
ciar la utilización del formato XBRL en la presentación de la información contable,
la remisión de los documentos contables y sus justificantes por medios informáticos
con carácter general y la utilización de la firma electrónica.