Cómo reconocer el efecto generado por el ISR y IETU diferidos en

Retos de las ciencias administrativas desde las economías emergentes: Evolución de
sociedades
Cómo reconocer el efecto generado por el ISR y IETU diferidos en los
estados financieros de una empresa de Régimen General mediante la
aplicación de la NIF D-4.
Irma Cecilia Ortega Moreno*, Josué David Quintanilla Aragón*,
Ana Lilia Coria Páez*
*Instituto Politécnico Nacional.
ESCA Tepepan.
Ciudad de México. México.
Email: [email protected]
Teléfono: (55)57296000 ext. 73509
Resumen:
La información financiera se determina a través del sistema de información que
tienen las entidades económicas para la toma de decisiones. En este sentido el
sistema contable incluye el proceso consistente en identificar, medir, analizar y
comunicar la información económica y financiera de una entidad económica, con
el propósito que sobre la base de ella, los posibles usuarios puedan formular
juicios, elaborar planes, así como evaluar la actuación de sus directivos.
En este contexto el trabajo tiene como objetivo presentar la utilización de la Norma
de Información Financiera D-4 (Impuestos a la Utilidad) en su aplicación fiscal y su
análisis en la aplicación contable tanto fiscal. Con el fin de lograr el objetivo
planteado el trabajo primero se presenta la problemática, después una
introducción a los impuestos diferidos, enseguida los efectos del reconocimiento
de los impuestos diferidos así como el método de activos y pasivos juntamente
con caso hipotético; para finalmente se presentar las conclusiones.
Palabras clave: impuestos diferidos, impuestos a la utilidad, NIF D-4
Página 1
18. Contabilidad y Estudios Fiscales
Introducción:
La información en su parte contable se determina a través del sistema de
información que tienen las entidades económicas para la toma de decisiones. En
este sentido el sistema contable incluye el proceso consistente en identificar,
medir, analizar y comunicar la información económica y financiera de una entidad
económica, con el propósito que sobre la base de ella, los posibles usuarios
puedan formular juicios, elaborar planes, así como evaluar la actuación de sus
directivos.
Por otro lado, el régimen tributario al que están sujetas las empresas persigue
otros objetivos, como el de determinar correctamente la base imponible de los
impuestos, para allegarse de recursos fiscales que necesita la federación para que
sean destinados al gasto público mediante la recaudación realizada por las
mismas autoridades fiscales.
Por ende, el trabajo abarca los aspectos esenciales para reconocer los efectos
fiscales de la utilización y aplicación de la NIF D-4. Para ello el documento se
divide en los siguientes apartados: i) la problemática; ii) una introducción a los
impuestos diferidos; iii) los efectos del reconocimiento de los impuestos diferidos;
iv) el método de activos y pasivos y v) un caso hipotético. Y finalmente se
presentar las conclusiones.
Página 2
Retos de las ciencias administrativas desde las economías emergentes: Evolución de
sociedades
I. Problemática
Comúnmente las empresas mexicanas descuidan las obligaciones que son
impuestas por las Normas de Información Financiera (NIF), las cuales establecen
la valuación, la presentación y revelación para el reconocimiento contable-fiscal de
los impuestos causados y diferidos durante un periodo contable. Una de las NIF
menos aplicadas es la NIF D-4 que se refiere a los Impuestos a la Utilidad.
Cabe señalar que todas las empresas que emitan estados financieros con base en
la NIF A-3 (Necesidades de los usuarios y objetivos de los estados financieros),
deben determinar los impuestos causados y diferidos, entendiendo que los
impuestos diferidos son aquellas operaciones atribuibles al periodo contable
actual, pero que fiscalmente son reconocidas en momentos diferentes. Por su
parte, la NIF D-4 ayuda al reconocimiento real de la situación fiscal de la empresa
permitiendo así conocer si habrá un impuesto a pagar o a recuperar.
Actualmente, nuestro país está sumergido en la imposición de dos impuestos
directos que gravan a la utilidad: Impuestos Sobre la Renta (ISR) e Impuesto
Empresarial a Tasa Única1 (IETU). Este hecho afecta la operación, del día a día,
de las entidades ya que por un lado son causantes de ISR o son causantes de
IETU, lo cual lleva al problema de no saber determinar la base de gravamen que
da origen al pago de dichos impuestos. Esto se debe a la falta de conocimiento y
aplicación de la NIF D-4.
Por tanto, es de suma importancia para las entidades que evalúen los
antecedentes históricos y sus proyecciones para así evaluar y conocer si causara
esencialmente IETU, de acuerdo con la INIF 8 (Consejo Mexicano para la
1
El 14 de septiembre de 2007, el Congreso de la Unión aprobó la Ley del Impuesto Empresarial a
Tasa Única, la cual fue publicada el 1º de octubre del mismo año en el Diario Oficial de la
Federación. Esta nueva ley entró en vigor el 1º de enero de 2008 y abroga la Ley del Impuesto al
Activo. (Consejo Mexicano para la Investigación y Desarrollo de Normas de Información Financiera
AC, 2007)
Página 3
18. Contabilidad y Estudios Fiscales
Investigación y Desarrollo de Normas de Información Financiera AC, 2007), si
causará esencialmente ISR o será causante de IETU e ISR sólo así se podrá
reconocer el tipo de ajuste que sea necesario aplicar.
Dado lo anterior la pregunta que se plantea responder este trabajo es: ¿Cuáles
son las repercusiones fiscales que se derivan por la aplicación de la NIF D-4
(Impuestos a la utilidad) en las empresas con fines lucrativos?
Cabe señalar que la utilización de la INIF 82 es de suma importancia porque ella
es un apoyo a la aplicación de la NIF D-4, pues da la pauta para identificar los
supuestos en que la entidad se puede presentar, por ejemplo:
 Entidades que esencialmente solo pagan ISR
 Entidades que esencialmente solo pagan IETU
 Entidades que en algunos periodos pagan ISR y en otros pagan IETU
Es fundamental el distinguir, identificar, cuantificar y evaluar todos los métodos
referentes al cálculo e interpretación de la NIF D-4 (Impuestos a la Utilidad), ya
que una mala interpretación o un error al determinar los cálculos puede afectar de
manera importante a las entidades. Pues, en caso de no reconocer estos efectos a
la utilidad, las entidades tendrán información no comparable, existiendo un riesgo
de capitalización en pago de dividendos. Además podrían dejar de incluir en una
negociación los impuestos diferidos en la venta de activos y tendría un dictamen
con una salvedad lo que implicaría una revisión de la autoridad.
II. Introducción a los impuestos diferidos
¿Qué son los Impuestos Diferidos?
Se constituyen cuando la entidad económica adelanta o aplaza el pago de
cualquier contribución a la autoridad administradora, producto de la separación
2
A través de su página de Internet, www.cinif.org.mx, el Consejo Mexicano para la Investigación y
Desarrollo de Normas de Información Financiera A.C. (CINIF), puso a disposición del público en
general, la Interpretación número 8 a las normas de información financiera (INIF 8), denominada
“Efectos del impuesto empresarial a tasa única”.
Página 4
Retos de las ciencias administrativas desde las economías emergentes: Evolución de
sociedades
que existe entre la reglamentación fiscal y la normatividad contable, siempre que
la entidad pueda probar razonablemente que en el futuro podrá reversar dicho
diferimiento, ya sea por la generación de utilidades, la amortización de pérdidas o
el acreditamiento (aplicación) de créditos legales que sean legalmente
compensables.
Los impuestos diferidos se caracterizan por:
a) Diferimiento: El sentido práctico de adelantar o aplazar el pago de impuestos.
b) Origen: Se originan de las discrepancias entre la reglamentación fiscal y la
normatividad contable.
c) Cuantificación: Cada ejercicio debe calcularse y revisarse la tasa vigente
determinando un efecto acumulado (Balance) y un efecto del ejercicio (Estado
de Resultados).
d) Integración: Debe tener un soporte claro y documentado.
e) Reversión: Debe probarse su reversión en ejercicios futuros.
Normatividad de los impuestos diferidos
Las razones expuestas para la aplicación de la NIF D-4 son:
a) Establecer las normas que deben observarse en el reconocimiento contable
de los impuestos a la utilidad.
b) Reubicar, en la NIF D-3 “Beneficios a los Empleados”, el tema del
tratamiento contable de la Participación de los Trabajadores en la Utilidad.
c) Incorporar precisiones y criterios, al tratamiento contable de los impuestos a
la utilidad y el reconocimiento de los impuestos diferidos a la utilidad
diferida.
Adicionalmente la NIF D-4 (Impuestos a la Utilidad) se fundamenta en el Marco
Conceptual comprendido en las NIF de la Serie A “Marco Conceptual”.
Página 5
18. Contabilidad y Estudios Fiscales
En el estudio de la NIF D-4 (Impuestos a la Utilidad) es necesario hacer el
reconocimiento de ciertos términos que son utilizados dentro de la misma norma y
que a continuación se mencionan:
Impuestos a la Utilidad. Es el impuesto causado y el impuesto diferido del
periodo.
Impuesto Causado. Es el impuesto a cargo de la entidad, atribuible a la utilidad
del periodo determinado con base en las disposiciones fiscales aplicables a
dicho periodo.
En términos generales, la mecánica para determinar el ISR causado en el
ejercicio, en el caso de las personas morales del régimen general, se establece en
el artículo 10 de la Ley de ISR y se muestra en el siguiente cuadro.
Cuadro No. 1 Determinación del ISR causado
Ingresos acumulables obtenidos en el ejercicio
(-)
Deducciones autorizadas en el ejercicio
(=)
Utilidad o pérdida fiscal
(-)
Pérdidas fiscales pendientes de aplicar de ejercicios anteriores
(=)
Resultado fiscal
(*)
Tasa del ISR
(=)
ISR causado
Fuente: Impuestos diferidos (ISR y IETU) Determinación práctica de la aplicación NIF D-4 (Olguin, 2010), LISR Art. 10
Con respecto al IETU, la mecánica para determinarlo se contiene en los artículos
1° y 8° de la Ley que regula este impuesto y, en términos generales, es:
Cuadro No. 2 Determinación del IETU causado
(-)
Ingresos por enajenación de bienes, prestación de servicios y por el otorgamiento
del uso o goce temporal de bienes, efectivamente cobrados en el ejercicio
Deducciones autorizadas efectivamente pagadas en el ejercicio
(=)
Base gravable
(*)
Tasa del IETU
(=)
IETU mensual determinado
(-)
Crédito fiscal por deducciones superiores a los ingresos
(=)
Diferencia
Página 6
Retos de las ciencias administrativas desde las economías emergentes: Evolución de
sociedades
(-)
Crédito fiscal por salarios pagados y aportaciones de seguridad pagadas
(=)
IETU causado en el ejercicio
Fuente: Impuestos diferidos (ISR y IETU) Determinación práctica de la aplicación NIF D-4 (Olguin, 2010), LIET Art. 1.8°
Nota: De acuerdo con diversas disposiciones fiscales existen otros créditos aplicables contra el IETU, los
cuales deben considerarse para la determinación del impuesto causado.
A continuación se hace la diferenciación entre un impuesto diferido y un impuesto
causado (referido en los cuadros anteriores) y las acciones a tomar en cada caso:
a) Impuesto diferido
Es el impuesto a cargo o a favor de la entidad atribuible a la utilidad del periodo
y que surge de las diferencias temporales, las pérdidas y los créditos fiscales.
Este impuesto se devenga en un periodo contable (periodo en el cual se
reconoce) y se realiza en otro. Lo cual ocurre cuando se revierten las
diferencias temporales, se amortizan las pérdidas fiscales o se utilizan los
créditos fiscales.
b) Impuesto causado por pagar o a favor
Es el impuesto causado en el periodo menos los anticipos, más los impuestos
causados en periodos anteriores y no enterados, cuando este resultado sea un
cargo de la entidad representa un impuesto por pagar o de lo contrario un
impuesto a favor
A su vez, por lo que se refiere a ISR por pagar o saldo a favor de este impuesto, la
mecánica para determinarlo es la que a continuación se señala (artículos 10 y 14
de la Ley de ISR):
Cuadro No. 3 Determinación del ISR a pagar o saldo a favor
ISR causado en el ejercicio
(-)
Pagos provisionales del ISR
(=)
ISR por pagar o saldo a favor
Fuente: Impuestos diferidos (ISR y IETU) Determinación práctica de la aplicación NIF D-4 (Olguin, 2010), LISR Art. 10
Asimismo, el IETU por pagar o saldo a favor de este impuesto se determina de la
manera siguiente (artículo 8°. de la Ley del IETU):
Página 7
18. Contabilidad y Estudios Fiscales
Cuadro No. 4 Determinación del la diferencia a pagar
IETU causado en el ejercicio
(-)
ISR causado en el ejercicio
(=)
Diferencia por pagar
(-)
Pagos provisionales de IETU
(=)
IETU por pagar o saldo a favor
Fuente: Impuestos diferidos (ISR y IETU) Determinación práctica de la aplicación NIF D-4 (Olguin, 2010), LIET Art. 1.8°
De los cuadros anteriores se derivan conceptos que deben identificarse para la
aplicación de la NIF D-4 y que son los siguientes:
a) Pasivo por Impuesto Diferido
Es el impuesto a la utilidad pagadero en periodos futuros derivado de
diferencias temporales acumulables.
b) Activo por impuesto diferido
Es el impuesto a la utilidad recuperable en periodos futuros derivados de
diferencias temporales deducibles, de pérdidas fiscales por amortizar y
de créditos fiscales por aprovechar según proceda.
c) Diferencia temporal
Es la diferencia resultante de comparar el valor contable de un activo o
de un pasivo contra su valor fiscal, pudiendo ser deducible o acumulable
para efectos fiscales en el futuro.
d) Diferencia temporal deducible
Aquella partida que en periodos futuros, partiendo de la utilidad contable
se disminuirá (en su caso, partiendo de la pérdida contable se
incrementará), para obtener la utilidad o pérdida fiscal; por lo anterior,
genera un activo por impuesto diferido.
e) Diferencia temporal acumulable
Aquella partida que en periodos futuros, partiendo de la utilidad contable
se incrementara (en su caso partiendo de la pérdida contable se
Página 8
Retos de las ciencias administrativas desde las economías emergentes: Evolución de
sociedades
disminuirá), para obtener la utilidad o pérdida fiscal, por lo anterior,
genera un pasivo por impuesto diferido.
Página 9
18. Contabilidad y Estudios Fiscales
III. Efectos del reconocimiento de los impuestos diferidos
Existen efectos tanto positivos como negativos al reconocer o no los impuestos
diferidos de acuerdo con la NIF D-4 como:
Positivos
 Reconocimiento razonable en resultados y balance de efecto de los
impuestos
 Incorporación a la contabilidad de las cargas y beneficios tributarios
probables, que se materializaran en el futuro
Si no se reconoce
 Información no comparable, no uniforme, etc.
 Riesgo de capitalización en caso de pago de dividendos.
 En caso de compras y ventas de empresas podrían existir pasivos no
registrados o dejar de incluir en la negociación activos por impuestos
diferidos.
 Dictamen con una salvedad, dependiendo de la materialidad de los efectos.
A continuación se presenta un ejemplo ficticio de una empresa sin y con la
consideración de los impuestos diferidos, es decir sin y con el reconocimiento de
su impacto en la utilidad. Cabe señalar que este ejemplo sólo es para fines de
presentación de los efectos de la aplicación de la NIF-D4.
Cuadro No. 5 Empresa sin impuestos diferidos (Sin la aplicación de la NIF D-4)
Concepto
2006
2007
2008
2009
2010
Utilidad antes de impuestos
1000
1000
1000
1000
1000
Impuestos causados
450
Utilidad neta
550
45%
50
950
5%
850
150
Fuente: Elaboración propia
Página
10
85%
170
830
17%
370
630
37%
Retos de las ciencias administrativas desde las economías emergentes: Evolución de
sociedades
Gráfica 1. Porcentaje de impuesto causado sin la aplicación de la NIF D-4
Fuente: Elaboración propia
Como se puede observar en la gráfica, las utilidades no cumplen con el principio
de comparabilidad, en un año la empresa muestra una pérdida fiscal
impresionante, mientras que en el siguiente la utilidad se dispara sin ningún
motivo.
En seguida se presentan los resultados de la misma empresa con la aplicación de
la NIF D-4, con el fin de dimensionar su aplicación.
Cuadro No. 6 Empresa con impuestos diferidos (Con la aplicación de la NIF D-4)
Concepto
2006
2007
2008
2009
2010
Utilidad antes de
1000
1000
1000
1000
1000
impuestos
Impuestos causados
450
Impuestos diferidos
-140
250
-560
110
-100
690
700
710
720
730
Utilidad neta
31%
50
30%
850
Fuente: Elaboración propia
Página
11
29%
170
28%
370
27%
18. Contabilidad y Estudios Fiscales
Gráfica 2 Porcentaje de impuesto causado con la aplicación de la NIF D-4
Fuente: Elaboración propia
Como se puede observar la información cambia y al reconocer los impuestos
diferidos se le otorga un mayor grado de confiabilidad y veracidad. Esta gráfica
muestra el comportamiento de los impuestos causados con una tendencia a
disminuir. Así, al proyectar esta información en un supuesto de venta de la
entidad, se puede asegurar a los compradores que los números mostrados son
fiables y la decisión de adquisición recae sobre ellos, mostrándoles que la
información contable-fiscal está estrictamente apegada a la ley y a las Normas de
Información Financiera.
IV. Método de Activos y Pasivos
El impuesto diferido se origina o determina por tres distintas situaciones
a) IMPUESTO DIFERIDO DERIVADO DE DIFERENCIAS TEMPORALES
Se determina con base en el método de “activos y pasivos”, el cual consiste en
comparar los saldos finales del periodo actual con los saldos al inicio del mismo
periodo de los valores contables y fiscales de todos los activos y pasivos de una
entidad. De dicha comparación surgen diferencias temporales acumulables y
deducibles, a las que se les aplica la tasa del impuesto para obtener los activos o
pasivos por impuesto diferido.
Página
12
Retos de las ciencias administrativas desde las economías emergentes: Evolución de
sociedades
La NIF D-4 define las diferencias temporales en los términos siguientes:
Diferencia temporal.-Es la diferencia entre el valor contable de un activo o de un
pasivo y su valor fiscal y, a la vez, puede ser deducible o acumulable para efectos
fiscales en el futuro.
Diferencia temporal deducible.- Es aquella partida que en periodos futuros,
partiendo de la utilidad contable se disminuirá (en su caso, partiendo de la pérdida
contable se incrementará) para obtener la utilidad o pérdida fiscal; por lo anterior,
genera un activo por impuesto diferido.
Diferencia temporal acumulable.- Es aquella partida que en periodos futuros,
partiendo de la utilidad contable se incrementará (en su caso, partiendo de la
pérdida contable se disminuirá) para obtener la utilidad o pérdida fiscal; por lo
anterior, genera un pasivo por impuesto diferido.
La misma NIF D-4 indica que una diferencia deducible puede ser:
1. Una partida que se deducirá fiscalmente en un periodo posterior al
contable.
2. Una partida que ha sido acumulada fiscalmente en un periodo anterior al
contable.
En ambos casos, estos importes se disminuirán de la base fiscal de periodos
futuros.
Puntualizando, con los signos de las diferencias resultantes al aplicar el método de
“activos y pasivos”, se puede concluir que:
 Los importes positivos representan diferencias temporales acumulables.
 Los importes negativos representan diferencias temporales deducibles.
La tasa del impuesto diferido es la que, según se prevé estará vigente en la fecha
de reversión de las diferencias temporales; dicha tasa debe estar promulgada y
establecida por las disposiciones fiscales a la fecha de los estados financieros.
Página
13
18. Contabilidad y Estudios Fiscales
b) APLICACIÓN DE MÉTODO DE ACTIVOS Y PASIVOS
Para llevar a cabo el método de “activos y pasivos” se debe considerar los
siguientes valores:
 Valor contable de activos y pasivos
Estos importes son los resultantes de realizar la contabilidad de una entidad
conforme a los lineamientos de las Normas de Información Financiera (NIF).
 Valor fiscal de los activos y pasivos
Estos importes son los resultantes de determinar las disposiciones fiscales
a la fecha de los estados financieros.
 Valor fiscal de activos
Este concepto crea la necesidad de identificar si se trata de activos que
estén pendientes de deducirse o acumularse fiscalmente.
 Valor fiscal de los pasivos
Este concepto crea la necesidad de identificar si se trata de pasivos que
estén pendientes de deducirse o acumularse fiscalmente.
c) ACTIVOS Y PASIVOS DIFERIDOS
Pasivos por impuesto diferido
Debe reconocerse por todas las diferencias temporales acumulables, las cuales
surgen cuando:
 El valor contable de un activo es mayor que su valor fiscal, o
 El valor contable de un pasivo es menor que su valor fiscal.
Activos por impuesto diferido
Debe reconocerse por todas las diferencias temporales deducibles, las cuales
surgen cuando:
 El valor contable de un activo es menor que su valor fiscal, o
 El valor contable de un pasivo es mayor que su valor fiscal.
Página
14
Retos de las ciencias administrativas desde las economías emergentes: Evolución de
sociedades
Se debe considerar que en la aplicación del método de “activos y pasivos” los
valores fiscales de activos y pasivos que sirven de base para comprar los valores
deben reconocer los efectos de inflación cuando así lo requieran las disposiciones
fiscales.
TASA EFECTIVA DEL IMPUESTO
Esta tasa resulta de dividir el impuesto a la utilidad del periodo (conformado por la
suma del impuesto causado y el impuesto diferido) entre la utilidad antes del
impuesto.
La tasa efectiva del impuesto podrá ser igual a la tasa del impuesto causado; sin
embargo, no siempre es así, esto ocurre cuando la utilidad o pérdida antes del
impuesto a la utilidad contiene partidas que no son reconocidas por la base fiscal
para el pago del impuesto; o bien, cuando dicha utilidad no incluye partidas que
fiscalmente sí proceden para la determinación del impuesto del periodo. Por tal
motivo esta tasa efectiva de impuesto debe ser revelada y deberá realizarse una
conciliación entre dicha tasa y la tasa del impuesto causado, mostrando los
conceptos e importes por los que dichas tasas son diferentes.
Ejemplo únicamente para efectos de la determinación de la tasa efectiva de
impuestos:
Cuadro No. 7 Determinación de la tasa efectiva de impuestos
Utilidad antes de impuestos
1,800.00
Impuestos a la utilidad
Causado
-
546.00
Diferido
-
16.80
Utilidad neta
562.80
1,237.20
Tasa de impuesto causado
=30.00%
Tasa efectiva de impuesto (-562.80/1800.00)
=31.27%
Fuente: Elaboración propia
Página
15
18. Contabilidad y Estudios Fiscales
Cuadro No. 8 Conciliación de la tasa efectiva
DESCRIPCION
BASE
Utilidad antes de impuestos
IMPUESTO AL
30%
TASA
EFECTIVA
1,800.00
540.00
-30.00%
480.00
144.00
-8.00%
Afectación al impuesto causado
Gastos no deducibles
Amortización de perdidas
SUMA
Impuesto causado
460.00
20.00
1,820.00
7.67%
138.00
6.00
546.00
-0.33%
-30.33%
Afectación al impuesto diferido
Efecto cambio tasa de impuesto diferido 28% a 30%
Estimación para activo por impuesto diferido
Impuesto diferido
Impuesto a la utilidad
10.80
6.00
16.80
-0.60%
562.80
-31.27%
-0.33%
-0.93%
Fuente: Elaboración propia
En esta conciliación se puede observar que sin importar la variación en las tasas
todas las partidas pueden ser plenamente identificadas y presentadas dentro de
una nota a los estados financieros.
V. Aplicación del método de activos y pasivos: un caso hipotético
Como se explicó anteriormente, la determinación del impuesto a la utilidad diferido
debe efectuarse utilizando el método de activos y pasivos. Este método compara
los valores contables y fiscales de todos los activos y pasivos de una entidad; de
esta comparación surgen diferencias temporales, tanto deducibles como
acumulables, a las que se les aplica la tasa de impuesto diferido correspondiente,
Página
16
Retos de las ciencias administrativas desde las economías emergentes: Evolución de
sociedades
el resultado obtenido corresponde al saldo del pasivo o, en su caso al del activo
por impuesto diferido.
Es importante tener en cuenta lo siguiente:
 Conforme al artículo 10 de la Ley de ISR, la tasa de este impuesto para las
personas morales del régimen general es del 30%
 La Ley del IETU estipula que la tasa de este impuesto es de 17.5%
Caso práctico integral
La empresa X, SA de CV inicio operaciones en diciembre 2005, se dedica a la
comercialización de papelería y artículos de escritorio. La inflación ocurrida en los
ejercicios 2008 a 2010, son los siguientes.
Año
Tasa de inflación
2008
6%
2009
5%
2010
4%
El mobiliario y equipo de la empresa se adquirió en diciembre de 2007 y se
empezó a depreciar en enero de dicho año, tanto para efectos contables como
fiscales.
El equipo de transporte de la empresa se adquirió en diciembre de 2008 y se
empezó a depreciar en enero de 2009, tanto para efectos contables como fiscales.
La tasa de depreciación son las siguientes:
Concepto
Mobiliario y equipo de
oficina
Equipo de transporte
Contables Fiscales
20%
10%
33%
25%
En el año de 2010, la compañía pagó publicidad por anticipado por la cantidad de
$220,000, de las cuales ha llevado a resultados la cantidad de $40,000
En el año 2010, la empresa pago seguros por anticipado por la cantidad de
$300,000.00, de los cuales ha llevado a resultados la cantidad de $120,000.
Página
17
18. Contabilidad y Estudios Fiscales
La empresa tiene pérdidas fiscales en el ISR, por amortizar al 31 de diciembre de
2010 por la cantidad de $150,000.
El ISR causado por la empresa en el ejercicio fiscal de 2010 fue de $0 y no se
hicieron pagos provisionales en el ejercicio.
En IETU causado por la empresa al cierre del ejercicio de 2010 fue de $270,000 y
se realizaron pagos provisionales por $200,000, resultando un IETU por pagar en
el ejercicio de $70,000, como se muestra en el siguiente cuadro:
Cuadro No. 9 Estado de Posición Financiera 2010
EMPRESA X SA de CV
ESTADO DE POSICION FINANCIERA
POR EL EJERCICIO TERMINADO AL 31 DE DICIEMBRE DE 2010
ACTIVO
Circulante
Efectivo en caja y bancos
Cuentas por cobrar
Inventarios
Suma del activo circulante
243,840.00
97,000.00
466,000.00
806,840.00
Fijo
Mobiliario y equipo (neto)
Equipo de transporte (neto)
Suma del activo fijo
184,000.00
92,650.00
276,650.00
Cargos diferidos
Rentas pagadas por anticipado
Seguros pagados por anticipado
Suma de cargos diferidos
180,000.00
180,000.00
360,000.00
TOTAL ACTIVO
PASIVO
A corto plazo
Proveedores
Contribuciones por pagar
IETU por pagar
PTU por pagar
Anticipo de clientes
Suma de pasivo a corto plazo
TOTAL PASIVO
141,244.00
160,000.00
70,000.00
53,756.00
100,000.00
525,000.00
525,000.00
CAPITAL CONTABLE
Capital social
200,000.00
Resultados acumulados
285,840.00
Resultado del ejercicio
525,812.00
Exceso o actualizacion del capital - 93,162.00
1,443,490.00
TOTAL CAPITAL CONTABLE
918,490.00
TOTAL PASIVO + CAPITAL
CONTABLE
1,443,490.00
Fuente: Impuestos diferidos (ISR y IETU) Determinación práctica de la aplicación NIF D-4 (Olguin, 2010)
La determinación del valor para efectos del ISR de los activos al 31 de diciembre
de 2010 fue la siguiente:
Página
18
Retos de las ciencias administrativas desde las economías emergentes: Evolución de
sociedades
Cuadro No. 10 Determinación del valor de activos para ISR
Concepto
Fecha de adquisicion
Monto original de la inversion
Factor de inflacion ocurrida hasta el 31 de
diciembre de 2010
Monto original de la inversion actualizado
Por ciento de deduccion fiscal acumulado
Deduccion fiscal acumulada
Valor fiscal a diciembre de 2010
Mobiliario y equipo Equipo de transporte
Diciembre 2007
Diciembre 2008
400,000.00
250,000.00
1.15
460,000.00
30%
138,000.00
322,000.00
1.09
272,500.00
50%
136,250.00
136,250.00
Fuente: Impuestos diferidos (ISR y IETU) Determinación práctica de la aplicación NIF D-4 (Olguin, 2010)
Así, la determinación del valor contable de los activos fijos al 31 de diciembre de
2010 es la presentada en el cuadro 11.
Cuadro No. 11 Determinación del valor contable de los activos
Concepto
Fecha de adquisición
Costo de adquisición
Factor de inflacion ocurrida hasta el 31 de
diciembre de 2008
Costo de adquisición actualizado
Por ciento de depreciación acumulado
Depreciación acumulada
Valor contable a diciembre de 2008
Mobiliario y equipo Equipo de transporte
Diciembre 2007
Diciembre 2008
400,000.00
250,000.00
1.15
460,000.00
60%
276,000.00
184,000.00
1.09
272,500.00
66%
179,850.00
92,650.00
Fuente: Impuestos diferidos (ISR y IETU) Determinación práctica de la aplicación NIF D-4 (Olguin, 2010)
Página
19
18. Contabilidad y Estudios Fiscales
En cuanto a la determinación del ISR diferido al 31 de diciembre de 2010 se tiene
lo siguiente:
Cuadro No. 12 Determinación de ISR diferido
EMPRESA X SA de CV
DETERMINACION DEL ISR DIFERIDO AL 31/XII/2010
SALDOS
CONTABLES
ISR
CONCEPTO
ACTIVO
Circulante
Efectivo en caja y bancos
Cuentas por cobrar
Inventarios
Suma del activo circulante
Fijo
Mobiliario y equipo (neto)
Equipo de transporte (neto)
Suma del activo fijo
Cargos diferidos
Rentas pagadas por anticipado
Seguros pagados por anticipado
Suma de cargos diferidos
243,840.00
97,000.00
466,000.00
806,840.00
243,840.00
97,000.00
400,000.00
740,840.00
184,000.00
92,650.00
276,650.00
322,000.00 136,250.00 458,250.00
180,000.00
180,000.00
360,000.00
TOTAL ACTIVO
1,443,490.00
PASIVO
A corto plazo
Proveedores
Contribuciones por pagar
IETU por pagar
PTU por pagar
Anticipo de clientes
Suma de pasivo a corto plazo
TOTAL PASIVO
Resultado de diferencias temporales (gravable)
Tasa del ISR
ISR diferido al cierre del ejercicio (saldo final de ISR diferido)
DIFERENCIAS
TEMPORALES
-
66,000.00
138,000.00
43,600.00
180,000.00
180,000.00
1,199,090.00
141,244.00
160,000.00
70,000.00
53,756.00
100,000.00
525,000.00
141,244.00
160,000.00
70,000.00
53,756.00
425,000.00
525,000.00
425,000.00
100,000.00
144,400.00
30%
43,320.00
Fuente: Impuestos diferidos (ISR y IETU) Determinación práctica de la aplicación NIF D-4 (Olguin, 2010)
Página
20
Retos de las ciencias administrativas desde las economías emergentes: Evolución de
sociedades
El IETU diferido al 31 de diciembre de 2010 se determinó de la siguiente forma:
Cuadro No. 13 Determinación de IETU diferido
EMPRESA X SA de CV
DETERMINACION DEL IETU DIFERIDO AL 31/XII/2010
SALDOS
CONTABLES
IETU
CONCEPTO
DIFERENCIAS
TEMPORALES
ACTIVO
Circulante
Efectivo en caja y bancos
Cuentas por cobrar
Inventarios
Suma del activo circulante
Fijo
Mobiliario y equipo (neto)
Equipo de transporte (neto)
Suma del activo fijo
Cargos diferidos
Rentas pagadas por anticipado
Seguros pagados por anticipado
Suma de cargos diferidos
243,840.00
97,000.00
466,000.00
806,840.00
TOTAL ACTIVO
184,000.00
92,650.00
276,650.00
-
184,000.00
92,650.00
180,000.00
180,000.00
360,000.00
-
180,000.00
180,000.00
1,443,490.00
PASIVO
A corto plazo
Proveedores
Contribuciones por pagar
IETU por pagar
PTU por pagar
Anticipo de clientes
Suma de pasivo a corto plazo
TOTAL PASIVO
Resultado de diferencias temporales (gravable)
Tasa del IETU
IETU diferido al cierre del ejercicio (saldo final de IETU diferido)
243,840.00
466,000.00
709,840.00
709,840.00
141,244.00
160,000.00
70,000.00
53,756.00
100,000.00
525,000.00
160,000.00
70,000.00
53,756.00
283,756.00
525,000.00
283,756.00
141,244.00
100,000.00
395,406.00
18%
69,196.05
Fuente: Impuestos diferidos (ISR y IETU) Determinación práctica de la aplicación NIF D-4 (Olguin, 2010)
Página
21
18. Contabilidad y Estudios Fiscales
Para la determinación del pasivo por impuesto diferido derivado de pérdidas
fiscales pendientes de amortizar, se efectúo lo siguiente:
Pérdidas fiscales pendientes de amortizar
al 31 de diciembre de 2010
(*) Tasa de ISR
(=) Activo por impuesto diferido derivado de
Pérdidas fiscales pendientes de amortizar
150,000.00
30%
45,000.00
Adicionalmente, la empresa considera que no recuperará este activo pues
después de realizar la valuación correspondiente, concluye que en periodos
futuros el ISR siempre será inferior al IETU del ejercicio. Así, se determina el
pasivo por impuestos diferidos y su aplicación a en el estado de resultados como
se muestra en los cuadros
Cuadro No. 14 Determinación del pasivo por impuesto diferido al 31 de diciembre 2010
(-)
(=)
(+)
(=)
IETU diferido al cierre del ejercicio
(saldo final del IETU diferido)
ISR diferdio al cierre del ejercicio
(saldo final del ISR diferido)
Diferencia
ISR diferido al cierre del ejercicio
(saldo final del ISR diferido)
Saldo final del pasivo por impuestos
a la utilidad diferidos
69,196.05
43,320.00
25,876.05
43,320.00
69,196.05
Fuente: Impuestos diferidos (ISR y IETU) Determinación práctica de la aplicación NIF D-4 (Olguin, 2010)
Página
22
Retos de las ciencias administrativas desde las economías emergentes: Evolución de
sociedades
Cuadro No. 15 Integración de los impuestos diferidos en el Estado de Resultados
ESTADO DE RESULTADOS POR EL EJERCICIO TERMINADO AL 31 DE
DICIEMBRE DE 2010
Ventas netas
2,688,000.00
Costo de ventas
1,119,000.00
Gastos de operación
675,188.00
Utilidad de operación
1,794,188.00
893,812.00
Otros gastos
98,000.00
Utilidad antes de impuestos
795,812.00
Impuestos a la utilidad:
Impuesto a la utilidad causado
270,000.00
Impuesto a la utilidad diferido
69,196.05
Utilidad neta
339,196.05
456,615.95
Fuente: Impuestos diferidos (ISR y IETU) Determinación práctica de la aplicación NIF D-4 (Olguin, 2010)
En cuanto al estado de posición financiera quedaría de la siguiente manera:
Cuadro No. 16 Estado de Posición Financiera 2010 aplicando NIF D-4
EMPRESA X SA de CV
BALANCE GENERAL AL 31 DE DICIEMBRE DE 2010
ACTIVO
Circulante
Efectivo en caja y bancos
Cuentas por cobrar
Inventarios
Suma del activo circulante
243,840.00
97,000.00
466,000.00
806,840.00
Fijo
Mobiliario y equipo (neto)
Equipo de transporte (neto)
Suma del activo fijo
184,000.00
92,650.00
276,650.00
Cargos diferidos
Rentas pagadas por anticipado
Seguros pagados por anticipado
Suma de cargos diferidos
180,000.00
180,000.00
360,000.00
TOTAL ACTIVO
PASIVO
A corto plazo
Proveedores
Contribuciones por pagar
IETU por pagar
Impuesto diferido
PTU por pagar
Anticipo de clientes
Suma de pasivo a corto plazo
TOTAL PASIVO
141,244.00
160,000.00
70,000.00
69,196.05
53,756.00
100,000.00
594,196.05
594,196.05
CAPITAL CONTABLE
Capital social
200,000.00
Resultados acumulados
285,840.00
Resultado del ejercicio
456,615.95
Exceso o actualizacion del capital - 93,162.00
1,443,490.00
Página
23
TOTAL CAPITAL CONTABLE
849,293.95
TOTAL PASIVO + CAPITAL
CONTABLE
1,443,490.00
18. Contabilidad y Estudios Fiscales
Fuente: Impuestos diferidos (ISR y IETU) Determinación práctica de la aplicación NIF D-4 (Olguin, 2010)
Dentro del balance general, los pasivos y activos por impuesto diferido, en su
caso, netos de las estimaciones para activo por impuesto diferido no recuperable,
deben presentarse en el largo plazo y deben compensarse dentro de un solo
rubro, salvo que:
 Tales activos y pasivos no corresponden a la misma autoridad tributaria.
 No se tenga el derecho de compensar dichos impuestos ante la misma
autoridad fiscal.
El impuesto diferido del periodo, en su caso, neto de las estimaciones por
impuesto diferido no recuperable y de las cancelaciones de dichas estimaciones,
debe presentarse:
 En el estado de resultados, si es que está relacionado con la utilidad o
pérdida neta; este impuesto debe incorporarse como un componente del
rubro llamado impuesto a la utilidad, sin incluir el impuesto atribuible a las
operaciones discontinuadas.
 En el capital contable, si es que está relacionado con las otras partidas
integrales; este impuesto debe sumarse o restarse al importe de dichas
operaciones discontinuadas.
CONCLUSIONES
La aplicación de la Norma de Información Financiera D-4 tiene un claro impacto en
la presentación de la información financiera que se presenta a través de los
estados financieros así como en las obligaciones fiscales de las empresas, como
se pudo observar en el desarrollo del presente trabajo. Así las conclusiones son:
La determinación de los impuestos a la utilidad en cualquier entidad es
importante debido a los impactos que tienen en sus estados financieros,
pues ellos son base importante para la toma de decisiones. son
importantes.
Página
24
Retos de las ciencias administrativas desde las economías emergentes: Evolución de
sociedades
Reconocer los efectos de los impuestos diferidos en los estados financieros
es esencial ya que con la correcta aplicación se pueden advertir las
posibles obligaciones o beneficios en ejercicios siguientes.
En caso de no reconocer los efectos de los impuestos diferidos a la utilidad,
las entidades tendrán información no comparable y podrán tomar medidas
no adecuadas como: pago de dividendos mayores a los reales, tomar
decisiones de compra considerando utilidades ficticias, etc.
El reconocimiento de los impuestos diferidos dentro de los estados
financieros darán mayor certidumbre al momento de tomar decisiones, tales
como invertir o adquirir algún tipo de financiamiento.
La aplicación de la NIF D-4 otorga una visión más clara de la situación real
de la empresa, motivo por el cual su aplicación da mayor confianza en el
momento de una revisión externa. Pues muestra información financiera que
considera obligaciones fiscales futuras.
Página
25
18. Contabilidad y Estudios Fiscales
FUENTES DE INFORMACIÓN
CINIF. (2011). Normas de Información Financiera. Mexico DF: IMCP.
Consejo Mexicano para la Investigación y Desarrollo de Normas de Información
Financiera AC. (1 de DICIEMBRE de 2007). INIF 8. Efectos del Impuesto
Empresarial a Tasa Unica . México: CINIF.
Olguin, P. C. (2010). Impuestos diferidos (ISR y IETU) Determinación práctica de
la aplicación NIF D-4. México DF: Tax editores.
Ley del Impuesto Empresarial a Tasa Única
Ley del Impuesto Sobre la renta
IMPC (2010) Impuesto sobre la renta diferido, fundamento y aplicaciones prácticas
Páginas electrónicas
Consejo Mexicano para la Investigación y Desarrollo de Normas de Información
Financiera A.C. http://www.cinif.org.mx
Instituto Mexicano de Contadores Públicos: http://www.imcp.com.mx
Secretaría de hacienda y Crédito Público: http://www.sat.gob.mx
Tax editores: http://www.tax.com.mx
Página
26