Claves de la Reforma del Impuesto sobre Sociedades

Claves de la Reforma del
Impuesto sobre Sociedades
Diciembre 2014
El pasado 28 de noviembre
se han publicado en el BOE
las leyes que recogen la
Reforma Fiscal, incluyendo
modificaciones en el Impuesto
sobre Sociedades (IS), Impuesto
sobre la Renta de las Personas
Físicas (IRPF), Impuesto
sobre el Valor Añadido (IVA)
y otros impuestos indirectos,
Impuesto sobre la Renta de
No Residentes (IRNR) y la Ley
General Tributaria (LGT).
En este documento no se pretende
realizar un pormenorizado estudio
de la mencionada Reforma, sino
citar someramente las principales
modificaciones aprobadas en la
Ley 27/2014 de 27 de noviembre
del Impuesto sobre Sociedades,
junto con unas recomendaciones de
acciones a valorar con anterioridad a
que la citada ley entre en vigor.
Consulte nuestras recomendaciones a tomar
antes del 1 de enero de 2015 con el objetivo de
anticiparse a la nueva ley del Impuesto sobre
Sociedades.
Acciones a realizar antes del
final del ejercicio 2014
Modificaciones
Hecho imponible
Se incorpora en la Ley del Impuesto sobre Sociedades la definición de actividad económica y de
entidad patrimonial.
Analizar si las sociedades cumplen con la definición
de actividad económica o de entidad patrimonial.
El concepto de actividad económica se determina
teniendo en cuenta todas las sociedades del grupo.
Analizar los efectos fiscales en caso de incumplimiento (no aplicación de tipo reducido, incentivos
de reducida dimensión, límites en la exención por
doble imposición, etc.)
Para la actividad de arrendamiento de inmuebles,
se exige una persona con contrato laboral a jornada
completa y no un local.
Posibilidad de alta de la persona afecta a la actividad
de arrendamiento en cualquier sociedad del grupo.
Posible ahorro de costes del local afecto anteriormente obligatorio.
Base imponible
Se elimina la posibilidad de deducir las pérdidas por
deterioro del inmovilizado material, del intangible
(incluyendo el fondo de comercio) y de las inversiones inmobiliarias. Dicha deducción se difiere hasta
su transmisión a terceros.
Realizar tasaciones o valoraciones del inmovilizado
que haya sufrido deterioro antes del 31 de diciembre de 2014 con el objeto de reflejar los deterioros
existentes.
Las pérdidas por deterioro de los valores representativos de deuda no son fiscalmente deducibles.
Anticipar la salida de activos en operaciones intragrupo antes del 31 de diciembre de 2014.
Modificaciones de las amortizaciones fiscalmente
deducibles: i) se simplifica la tabla de amortización
del inmovilizado material; ii) con respecto al inmovilizado intangible, se adapta el periodo de amortización del activo con vida útil definida a su duración
y se aumenta el plazo de amortización del activo
con vida útil indefinida de 10 a 20 años (al 5% con
la excepción del 2% en 2015 y el fondo de comercio
el 1% en 2015).
Analizar los nuevos periodos de amortización para
estudiar el impacto en la deducibilidad de las amortizaciones del inmovilizado material, inmaterial de
vida útil definida o de vida útil indefinida.
Libertad de amortización para elementos del inmovilizado material con un valor unitario menor a 300
€ hasta un total de 25.000 €.
Modificaciones
Acciones a realizar antes del
final del ejercicio 2014
Los intereses de préstamos participativos otorgados
por entidades del mismo grupo mercantil a partir
del 20 de junio de 2014 se consideran, a efectos
fiscales, como retribución de fondos propios y no
serán fiscalmente deducibles.
Analizar la idoneidad de transformar los préstamos
participativos en otra figura más ventajosa desde el
punto de vista fiscal, como capitalizar el préstamo,
aportar para compensar pérdidas o convertirlo en
préstamo no participativo.
Se mantiene la regla de la limitación de la deducibilidad de los gastos financieros con el 30% del beneficio operativo del ejercicio con alguna especialidad
en cuanto al cálculo del mismo.
Analizar el impacto de las nuevas especialidades en
el cálculo del beneficio operativo.
Se establece una limitación en cuanto a los gastos financieros derivados de deudas destinadas a la adquisición de entidades incluso, cuando posteriormente
dichas entidades i) se incorporen al grupo fiscal o ii)
sean absorbidas, dependiendo del beneficio operativo de la adquirente.
Revisar la estructura de la financiación en las operaciones de adquisición de sociedades previstas, para
evitar la aplicación de esta salvaguarda.
Se limita la deducibilidad de los gastos por atenciones a clientes al 1% de la cifra de negocio de la
entidad.
Analizar la cuenta de pérdidas y ganancias en lo
relativo a las atenciones a clientes para analizar el
impacto de la aplicación de este límite.
Se permite la deducibilidad de las retribuciones a los
administradores por el desempeño de funciones de
alta dirección y de otras funciones derivadas de un
contrato de carácter laboral con la entidad, previéndose expresamente que dichas remuneraciones no
tendrán la consideración de donativos y/o liberalidades.
Analizar la conveniencia de retribuir el cargo del
administrador en estatutos.
Se restringe el perímetro de vinculación, elevando el
porcentaje del 5% (1% si la sociedad es cotizada) al
25% para el supuesto de socio/sociedad.
Revisar el perímetro de vinculación teniendo en
cuenta estos nuevos supuestos.
Se elimina la jerarquía en cuanto al método de valoración utilizado, debiendo aplicar aquel método que
mejor se adapte a la operación.
Revisar el método utilizado para valorar las operaciones vinculadas, a fin de cumplir este nuevo
criterio, con posibilidad de cambiar el método.
Consideración de gasto no deducible de los gastos
en operaciones vinculadas en el caso de que los ingresos del prestador no generen ingreso o generen
un ingreso exento o que haya tributado a un tipo de
gravamen nominal inferior al 10%.
Analizar las operaciones vinculadas con países de
baja tributación o tributación asimétrica.
Modificaciones
Acciones a realizar antes del
final del ejercicio 2014
A partir del ejercicio 2015, las bases imponibles
negativas podrán ser compensadas con las rentas
positivas de los periodos impositivos siguientes
con el límite del 70% de la base imponible previa,
pudiéndose compensar en todo caso un importe de
hasta 1 millón de € sin límite de ejercicios. Este límite es aplicable a todos los contribuyentes excepto
para 2015 para contribuyentes con una facturación
inferior a 20 millones de €..
Analizar el impacto de esta medida en la posible
compensación de las bases imponibles negativas
respecto de los actuales límites de acuerdo con la
cifra de negocios de la entidad, y, en su caso, valorar
posible planificación.
En 2015, siguen siendo de aplicación los límites del
50% y 25% de la base imponible previa para entidades con cifra de negocios entre 20 y 60 millones de
€ y más de 60 millones de €, respectivamente.
Valorar la contabilización de activos diferidos por
bases imponibles negativas pendientes de compensación.
Asimismo se establecen salvaguardas para evitar
adquirir sociedades inactivas con bases imponibles
negativas por motivos únicamente fiscales.
En caso de adquirir sociedades, analizar la futura
deducibilidad de las bases imponibles negativas.
Reserva de capitalización: Se introduce una reducción a la base imponible de hasta el 10% del incremento de fondos propios siempre que se destine a
una reserva indisponible y se mantenga durante 5
años.
Valorar el beneficio fiscal de la dotación de la reserva de capitalización frente al posible reparto de
dividendos.
Doble imposición
En cuanto a las medidas previstas para paliar la
doble tributación, como regla general se pasa de un
sistema de deducción en cuota a exención. En este
sentido, estarán exentos los dividendos o las rentas
positivas originadas por la transmisión de entidades en las que se participe en más de un 5% (o con
una valor de adquisición superior a 20 millones de
€), incluidas las derivadas de plusvalías tácitas que
pudiera tener la entidad participada.
Planificar la transmisión de participaciones ante la
mejora de tributación en 2015.
Por ello, los dividendos recibidos o las plusvalía
originadas por la transmisión de entidades en las
que se participe en menos de un 5% (y con un valor
de adquisición inferior a 20 millones de €) pasan a
tributar íntegramente.
Analizar las repercusiones en participaciones inferiores al 5%.
En el caso de que la participación que genera la
renta sea de una entidad no residente, para poder
aplicar la exención, el ingreso deberá haber tributado a un nominal de, al menos, el 10% o tener
suscrito un CDI con España.
Planificar la distribución del dividendo puesto que
mejora en 2015 si el tipo impositivo es menor que el
de España.
Analizar las sociedades participadas no residentes
que tributen a un tipo nominal inferior al 10% y no
tengan CDI suscrito por España.
Acciones a realizar antes del
final del ejercicio 2014
Modificaciones
Tipo de gravamen
Se establece un tipo general del 28% y del 25% para
los ejercicios que comienzan a partir del 1 de enero
de 2015 y 2016, respectivamente.
Estudiar el efecto de la disminución de tipos sobre
los activos y pasivos fiscales por impuestos diferidos
y valorar posible planificación fiscal coordinando el
efecto de las bases imponibles negativas.
El tipo aplicable a las empresas de reducida dimensión (ERD) es del 25% para 2015 hasta una base
imponible de 300.000 € y del 28% sobre el exceso.
Diferimiento de plusvalías hasta 2015 o 2016 pero
coordinar con otros posibles efectos.
Para 2016, el tipo aplicable para estas entidades es,
asimismo, del 25%. Las entidades de nueva creación
tributarán a un tipo del 15% en el primer periodo
impositivo en que se tenga base imponible positiva.
Las entidades de crédito y de hidrocarburos seguirán tributando al 30%.
El tipo de retención se reduce del 21% al 19% (20%
en 2015).
Deducciones
Se suprimen las deducciones por reinversión de
beneficios, tecnologías, formación y medioambiente, quedando tan solo vigentes las deducciones por
inversión en I+D+i, cinematográfica y creación de
empleo.
Aprovechar la deducción por reinversión antes de
su desaparición. En su caso, adelantar operaciones
que puedan sujetarse a esta deducción.
Analizar impacto de las deducciones eliminadas.
El límite conjunto de las deducciones para la
realización de determinadas actividades no puede
exceder del 25% de la cuota íntegra. No obstante,
dicho límite será del 50% cuando el importe de la
deducción por inversión en I+D+i exceda del 10%
de la cuota íntegra.
Precios de transferencia
Relajación de las obligaciones de documentación
para sociedades con cifra de negocios inferiores a
45 millones de € y reducción significativa del correspondiente régimen sancionador.
Revisar obligaciones relativas a la documentación de
precios de transferencia.
Modificaciones
Acciones a realizar antes del
final del ejercicio 2014
Consolidación Fiscal
Se introduce una diferencia en cuanto a la configuración del perímetro del grupo, ya que se incluyen
en el mismo a las sociedades españolas sobre las
que se participe en al menos un 75%, aunque se
posea dicha participación por medio de entidades
no residentes. Asimismo se exige que se posean la
mayoría de los derechos de voto.
Revisar la configuración del perímetro de consolidación fiscal y la posibilidad de incluir nuevas
sociedades en el grupo de consolidación. En su
caso, verificar el cumplimiento de las obligaciones
formales.
Asimismo, se establece un límite para la deducibilidad de gastos financieros para deudas destinadas
a la adquisición de entidades que se integren en el
grupo de consolidación dependiendo del beneficio
operativo de la adquirente.
Analizar el efecto del límite de gastos financieros en
adquisiciones.
Régimen especial de fusiones y escisiones
El régimen especial de fusiones y escisiones se aplicará por defecto, pasando a configurarse como el
régimen general, por lo que ya no será necesario optar por su aplicación (aunque sí su comunicación).
Además, desaparece como mecanismo para eliminar
la doble imposición la deducibilidad del fondo de
comercio de fusión.
En el caso de tener prevista realizar una operación
de reestructuración, conviene valorar los efectos de
realizarla antes o después del 2015. Especialmente,
valorar la importancia de adquirir participaciones
antes del 31 de diciembre, si pudiera existir fondo
de comercio deducible.
Asimismo, se establece un límite para la deducibilidad de gastos financieros para deudas destinadas
a la adquisición de entidades posteriormente absorbidas dependiendo del beneficio operativo de la
adquirente.
Analizar el efecto límite de los gastos financieros en
adquisiciones.
Se establece que las bases imponibles negativas en la
transmisión de ramas de actividad son transmisibles.
Analizar las bases imponibles negativas susceptibles
de transmisión.
Contribuyentes
Las Sociedades Civiles que tengan objeto mercantil pasan a ser sujetos pasivos del Impuesto sobre
Sociedades. No obstante, existe un régimen transitorio para la disolución y liquidación de sociedades
civiles.
Valorar la conveniencia de liquidar la sociedad civil
con objeto mercantil o de comenzar a tributar por
el Impuesto sobre Sociedades.
Modificaciones
Acciones a realizar antes del
final del ejercicio 2014
Pagos fraccionados
Para el ejercicio 2015 siguen vigentes los tipos impositivos incrementados de los pagos fraccionados
aprobados del 20%, 21%, 24% y 27%, si la cifra
de negocios es inferior a 10 millones de euros, si la
cifra está entre 10 y 20 millones de euros, si la cifra
está entre 20 y 60 millones de euros y si la cifra es
superior a 60 millones de euros, respectivamente.
Revisar porcentajes de aplicación de los pagos fraccionados de las sociedades.
Para ejercicios que comienzan a partir del 1 de enero de 2016, los pagos fraccionados vuelven al tipo
del i) 18% para los que se calculan de acuerdo al
método de cuota y ii) 5/7 del tipo general, para los
que se calculan de acuerdo al método de base.
Entidades de reducida dimensión (ERD)
Se prevé explícitamente que el régimen fiscal aplicable a empresas de reducida dimensión (ERD) no
resulte de aplicación cuando la entidad tenga como
actividad principal la gestión de un patrimonio mobiliario o inmobiliario (entidad patrimonial).
Revisar la actividad realizada por las sociedades que
tributan bajo el régimen fiscal de entidades de reducida dimensión (ERD).
Reserva de nivelación: Se introduce la posibilidad de
reducir la base imponible en las empresas de reducida dimensión (ERD) hasta el 10% mediante la
dotación de una reserva de nivelación, a los efectos
de anticipar las futuras bases imponibles negativas,
con un límite de 1 millón de €.
Valorar la conveniencia de adelantar el reparto de
reservas en 2014.
Planificar la aplicación de la reserva de nivelación a
partir del 2015.
Valorar el beneficio fiscal frente al posible reparto
de dividendos.
Transparencia fiscal internacional
Se establecen nuevos supuestos de aplicación del
régimen de transparencia fiscal internacional para
integración en base imponible.
Revisar situación de las participaciones y activos en
los que haya que aplicar transparencia fiscal internacional.
Téngase en cuenta que las que estas modificaciones no se corresponden con la totalidad de las
mismas, sino las que hemos considerado más significativas.
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