estimulos fiscales contenidos en el titulo vii de la ley de isr
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UNIVERSIDAD VERACRUZANA Facultad de Contaduría, Administración y Sistemas Computacionales. “Estímulos Fiscales contenidos en el Titulo VII de la Ley del Impuesto Sobre la Renta” MONOGRAFÍA Para obtener el Titulo de: LICENCIADO EN CONTADURIA Presenta: MIGUEL ÁNGEL AGÜERO LUNA Asesor: C.P.C. ALICIA EGUÍA CASIS Xalapa-Enríquez, Veracruz Abril 2008 UNIVERSIDAD VERACRUZANA Facultad de Contaduría, Administración y Sistemas Computacionales. “Estímulos Fiscales contenidos en el Titulo VII de la Ley del Impuesto Sobre la Renta” MONOGRAFÍA Para obtener el Titulo de: LICENCIADO EN CONTADURIA Presenta: MIGUEL ÁNGEL AGÜERO LUNA Asesor: C.P.C. ALICIA EGUÍA CASIS Xalapa-Enríquez, Veracruz Abril 2008 “DEDICATORIAS Y/O AGRADECIMIENTOS” A mi mamá: Por su amor, cariño, dedicación, esfuerzo y gran apoyo he logrado alcanzar esta etapa de mi vida. A mis hermanos: Por su apoyo en los momentos difíciles, juntos hemos logrado muchas metas y alcanzaremos muchas más. A mi abuelita y tíos Por su apoyo y cariño que nos brindan a mis hermanos y a mi. A mi asesora: C.P.C. Alicia Eguía Casis, por su apoyo, dedicación, esfuerzo y a su valioso tiempo invertido en la realización de este trabajo. A mis sinodales: Dra. Eva Luz Espinoza Priego y C.P. Sergio Pérez Ortega por su apoyo, consejos y tiempo invertido en la elaboración de este trabajo. A donas: Por su amistad y apoyo que me ha brindado ÍNDICE RESUMEN………………………………………………………………………………. 1 INTRODUCCIÓN……………………………………………………………………...… 2 CAPÍTULO I. Las Contribuciones, nacimiento y extinción de la obligación tributaria y la exención contributiva…………………………………………………... 6 1.1 Las Contribuciones………………………………………………….…....… 7 1.1.1 Finanzas Públicas………...……………………………….....……… 7 1.1.2 Concepto de Contribución……..…………………………………... 13 1.1.3 Teorías que justifican la existencia de las Contribuciones………………………………………………………. 16 1.2 Antecedentes de las Contribuciones en México………...……………… 19 1.2.1 Época Prehispánica……………………………………….…………. 19 1.2.2 Época Colonial………………...……………………………………... 21 1.2.3 Época de la Independencia…………………………………………. 26 1.2.4 Época de la República Federal………………… …………………. 28 1.2.5 Época del Gobierno de la Legalidad…….……………………..…. 30 1.2.6 La Intervención Francesa…………………………....……………… 34 1.2.7 El Porfiriato……………………………………………………………. 34 1.2.8 Constitución de 1917 y la Ley del Centenario de 1921………...... 36 1.3 Fundamento Legal de las Contribuciones y Leyes Tributarias Vigentes en México…………………………………………………...……………… 38 1.3.1 Principios Constitucionales de las Contribuciones……..……..…. 38 1.3.2 Leyes tributarias vigentes…………………………………………… 39 1.4 Nacimiento y forma de extinción de la obligación tributaria…………… 44 1.4.1 Nacimiento de la obligación tributaria……………………………… 44 1.4.2 Extinción de la obligación tributaria………………………………… 45 1.5 La exención contributiva……………………………………...…………… 51 1.5.1 Concepto de exención contributiva………………………………… 51 CAPÍTULO II. Estímulos Fiscales…………………………………………………….. 55 2.1 Concepto de Estímulo Fiscal…..…………………………………………. 56 2.2 Estímulo para los contribuyentes que efectúen Depósitos en II Cuentas Especiales de Ahorro………..………………………………..… 61 2.3 Estímulo que reciben los contribuyentes que realicen Proyectos en Investigación y Desarrollo Tecnológico…………..……………………… 71 2.4 Opción de efectuar la Deducción Inmediata de la Inversión de Bienes Nuevos……………………………………………………………………….99 2.5 Estímulo por la Contratación de Adultos Mayores y Personas Discapacitadas……………………………………………………….....…116 2.6 Tratamiento especial a los Fideicomisos Inmobiliarios...…..………….120 2.7 Opción para quienes se dedican a la Construcción y Enajenación de Desarrollo Inmobiliarios……..………………………………………….. 128 2.8 Estímulo para los contribuyentes que decidan invertir en Proyectos Cinematográficos Nacionales………………………………………….....132 Capítulo III. Aplicación y ejemplos prácticos de los estímulos fiscales…………. 144 Caso 1. Estímulo para los contribuyentes que efectúen Depósitos en Cuentas Especiales de Ahorro……..………………………………….…145 Caso 2. Estímulo que reciben los contribuyentes que realicen Proyectos en Investigación y Desarrollo Tecnológico………………..……………..... 148 Caso 3. Opción de efectuar la Deducción Inmediata de la Inversión de Bienes Nuevos…..……………………….…………………………...….. 150 Caso 4. Estímulo por la Contratación de Adultos Mayores y Personas Discapacitadas………………………………………………………….... 153 Caso 5. Tratamiento especial a los Fideicomisos Inmobiliarios…….…… 157 Caso 6. Opción para quienes se dedican a la Construcción y Enajenen Desarrollo Inmobiliarios…………………………..…………………….. 158 Caso 7. Estímulo para los contribuyentes que decidan invertir en Proyectos Cinematográficos Nacionales………………………………………….....160 Conclusión……………………………………………………………………...……… 162 Bibliografía…………………..………………………………………………………… 165 Glosario de términos………………………………………………………………….. 167 III RESUMEN En nuestro sistema tributario actual existen 7 leyes tributarias que regulan a todos los que se encuentran en los supuestos que marca cada una de ellas, estas son: la Ley del Impuesto Empresarial a Tasa Única, Ley del Impuesto sobre la Renta, Ley del Impuesto al Valor Agregado, Ley del Impuesto Especial sobre Producción y Servicios, Ley del Impuesto a los Depósitos en Efectivo, Ley del Impuesto sobre Automóviles Nuevos, Ley del Impuesto sobre Uso y Tenencia de Vehículos. Las anteriores leyes tienen el propósito de recaudar recursos para sufragar el gasto público, pero existen mecanismos que liberan al los que se encuentra dichos supuestos marcados por estas leyes entre los que se encuentran los estímulos fiscales, de los cuales los mas importantes se encuentran en la Ley del Impuesto sobres la Renta. 1 INTRODUCCIÓN II INTRODUCCIÓN Es de conocimiento general que el Estado requiere de recursos para poder cubrir el gasto público y los obtiene de diversas formas, una de ellas son las contribuciones, la cual consiste en que los ciudadanos debemos conceder una parte de la riqueza que obtenemos de acuerdo a la capacidad económica de cada individuo, pero existen algunos mecanismos a través de los cuales el Estado perdona total o parcialmente el pago de una contribución, entre los que destacan los estímulos fiscales. Los estímulos fiscales son una buena alternativa para los contribuyentes ya que de éstos pueden obtener muchos beneficios, el principal es que les permite ahorrarse impuestos. México es un país en vías de desarrollo, por lo que existen sectores que son vulnerables y poco apoyados, por lo que el gobierno trata de apoyarlos, estimulando a las empresas a invertir en ellos, permitiéndoles el ahorro de impuestos, como se había mencionado en el párrafo anterior. La investigación y el desarrollo de tecnología, es un ramo poco atractivo para las empresas, pero es un elemento necesario para el crecimiento económico y por tal motivo el gobierno trata de motivar la inversión en éste ramo a través de los estímulos fiscales haciéndolos más interesantes para los inversionistas. Las personas son las más afectadas debido a los cambios económicos que sufre el país, pero existen grupos de la sociedad que lo son aun más, tal es el caso de los adultos mayores y las personas con capacidades diferentes, por esta razón 3 el Estado los apoya ofreciendo un estímulo a los contribuyentes para que estas personas sean contratadas y puedan prestar sus servicios. En México no existe una cultura del ahorro adecuada y por esta razón el Estado a través de los estímulos fiscales intenta poder hacerlo, permitiendo al contribuyente ahorrarse impuestos, si éste realiza depósitos en una cuenta especial para el retiro. Estos son algunos de los estímulos que ofrece el Estado a los contribuyentes, como ya se menciono en el presente trabajo se realizará un análisis detallado de cada uno. En el presente trabajo se expondrán los estímulos fiscales que otorga la LISR, así como los requisitos que se necesitan para tener derecho a poder aplicarlos, además del cálculo de cada uno. En el primer capítulo se mostrará un panorama amplio del concepto de las contribuciones, en el que se incluye su evolución en nuestro sistema tributario desde los aztecas hasta la Ley del Centenario que es el antecedente de la Ley del Impuesto Sobre la Renta vigente en el año 2008. También se mostrarán las diversas formas a través de las cuales nace una contribución y los mecanismos con los que se extingue, en este último caso nuestro sistema tributario acepta cinco formas de hacerlo, las cuales son: el pago, la prescripción, la condonación, la compensación y la cancelación. Asimismo en este capítulo se expondrán los mecanismos a través de los cuales el Estado libera total o parcialmente del pago de una contribución, éstos son: la exención, la no sujeción, la no causación y los estímulos fiscales, este último es el tema principal de este trabajo recepcional. 4 En el segundo capítulo se analizará el concepto de los estímulos fiscales, como las razones que justifican su existencia, éstas son: razones de equidad, razones de conveniencia y razones de política económica. Los estímulos más importantes en nuestro sistema tributario se encuentran en la LISR en el Título VII “De los Estímulos Fiscales”. Los estímulos que se encuentran en el Título VII de la LISR y que se muestran en el segundo capítulo son: ° Estímulo para los contribuyentes que efectúen depósitos en cuentas especiales de ahorro. ° Estímulo que reciben los contribuyentes que realicen proyectos de investigación y desarrollo de tecnología. ° Deducción inmediata de inversiones. ° Estímulos para los contribuyentes que decidan contratar personas con capacidades diferentes y de la tercera edad. ° Tratamiento especial a fideicomisos inmobiliarios. ° Opción para los contribuyentes que se dedican a la construcción y enajenación de desarrollos inmobiliarios y por último. ° Estímulo para los contribuyentes que decidan invertir en proyectos cinematográficos. En el tercer capítulo se darán a conocer cuáles son los requisitos que se necesitan para poder emplear estímulos, asimismo cuál es el procedimiento para el cálculo de cada uno. 5 CAPÍTULO I. LAS CONTRIBUCIONES, NACIMIENTO Y EXTINCIÓN DE LA OBLIGACIÓN TRIBUTARIA Y LA EXENCIÓN CONTRIBUTIVA. 1.1. Las Contribuciones. En el presente capítulo se mostrará cual es el concepto de finanzas, el cual se mostrarán cuales son los medios a través de los cuales el Estado obtiene ingresos hasta llegar al concepto de Contribución, así como las teorías que justifican su existencia. También se expondrán los antecedentes de las contribuciones en México desde la cultura azteca hasta la Ley del Centenario que es el antecedente de la Ley de Impuesto sobre la Renta, además se explicará brevemente cuales son las leyes tributarias vigentes en el 2008, incluyendo la Ley que ya se mencionó, asimismo se dará a conocer cuando se da nacimiento y extinción a la obligación tributaria y el concepto de exención contributiva. 1.1.1. Finanzas Públicas. Para su organización, funcionamiento y el ejercicio de sus funciones, el Estado requiere recursos que permitan su operación, es aquí, donde surge el concepto de Finanzas Públicas. La palabra Finanzas tiene su raíz etimológica en el latín “finer”, la cual significa "terminar, pagar". Así, el concepto de finanzas hace referencia a todo lo relativo a pagar, y relaciona no sólo el acto de terminar con un adeudo, sino también la forma de manejar aquello con que se paga y la manera en que se obtuvo. Las finanzas públicas constituyen la materia que comprende todo el aspecto económico del ente público, que se manifiesta en la actividad tendiente a la 7 obtención, manejo y aplicación de los recursos con que cuenta el Estado para la realización de sus actividades que le permitirán la consecución de sus fines (Delgadillo, 2005, p. 18). El Estado obtiene sus recursos por muy diversos medios, como es la explotación de sus propios bienes, el manejo de sus empresas, los empréstitos, la emisión de moneda, emisión de bonos de deuda pública, amortización y conversión de la deuda pública, moratorias y renegociaciones, devaluaciones, revaluaciones, los productos y derechos, expropiaciones, los decomisos, nacionalizaciones, privatizaciones, las contribuciones, etc. Adolfo Arrioja Vizcaíno en su obra Derecho Fiscal define algunos de los conceptos anteriores, a través de los cuales el Estado obtiene ingresos: a) Empréstitos. Se llama empréstitos a los créditos o financiamientos otorgados a un gobierno por un Estado extranjero, por organismos internacionales de crédito (Fondo Monetario Internacional, Banco Interamericano de Desarrollo, Banco Mundial, etc.), por instituciones privadas de crédito extranjeras o por instituciones nacionales de crédito para la satisfacción de determinadas necesidades presupuestales, que generan para el gobierno receptor la obligación en un cierto plazo, de restituir los ingresos obtenidos adicionados con una sobreprima por concepto de intereses (Arrioja, 2005, p. 85). b) Emisión de Moneda. Siguiendo los lineamientos más elementales de la economía política, nos encontramos con que corresponde al Estado la función de emitir moneda a través de su Banco Central, emisión que debe efectuarse en proporción a la reserva de cada país, generalmente integrada por metales preciosos (oro preferentemente), 8 por depósito de divisas de fuerte cotización en los mercados cambiarios internacionales (generalmente Dólares o Euros) o derechos especiales de giro (Arrioja, 2005, p. 94). c) Emisión de Bonos de Deuda Pública. Los Bonos de Deuda Pública son instrumentos negociables que el Estado coloca entre el gran público inversionista, recibiendo a cambio un cierto precio y asumiendo como contraprestación obligaciones de reembolsar su importe más una prima o sobreprecio en un plazo determinado y de garantizar la propia emisión con sus reservas monetarias o con los futuros rendimientos de la explotación de los recursos naturales que por mandato constitucional están bajo su dominio directo (Arrioja, 2005, p. 98). d) Amortización y Conversión de la Deuda Pública. Por amortización entendemos el pago oportuno y a su vencimiento, de las exhibiciones correspondientes al capital e intereses estipuladas en los empréstitos y bonos, emitidos por el Estado, en tanto que la conversión implica el pago anticipado en la totalidad o parte de las obligaciones económicas que componen la deuda pública (Arrioja, 2005, p. 101). e) Moratorias y Renegociaciones. Dentro del complejo proceso de administración de la deuda pública, destacan dos procedimientos, no siempre aconsejables, pero a los que se recurre con cierta frecuencia, con el objeto de ganar tiempo para que los empréstitos contratados alcancen a generar rendimientos productivos que permitan tanto una amortización más desahogada como la obtención de un superávit presupuestario. 9 Dichos procedimientos son los que se conocen como moratorias y renegociaciones. Las primeras consisten en ciertas ampliaciones de los plazos inicialmente convenidas para el pago de las exhibiciones correspondientes a capital e intereses, en tanto que las segundas implican un replanteamiento total de la operación que se trate, no solamente en el correspondiente a capital e intereses, sino también en los aspectos relacionados con garantías, programas de inversión, vigilancia de la correcta aplicación de los fondos suministrados, etc. (Arrioja, 2005, p. 103). f) Devaluaciones. Como ya señalamos en el inciso “b”, la emisión de moneda está respaldada por las reservas que un país disponga en su Banco Central, con base en dichas reservas, la moneda se cotiza en el mercado cambiario internacional, recibiendo un valor determinado frente a otras monedas, lo que se conocen como paridad cambiaria. De tal manera que, hasta en tanto no se modifique la proporción existente entre la moneda en circulación y las reservas que ampare esa emisión, la paridad cambiaria internacional se mantendrá. Sin embargo, las economías rara vez suelen ser estáticas. Por el contrario, son influidas por un sinnúmero de factores, que operan incesantemente al alza y a la baja. Así, cuando un gobierno, por razones políticas o de otra índole, maneja deficientemente las finanzas públicas, inevitablemente provoca dos fenómenos: la retracción de la inversión privada y la elevación del gasto público a niveles inflacionarios. Éstos a su vez, ocasionan alzas exageradas en el costo de la vida, desempleo e incrementos en los montos de la deuda pública, para cubrir déficits presupuestarios (Arrioja, 2005, p. 105). 10 g) Revaluaciones. La revaluación tiene generalmente su origen en un aumento substancial en las reservas disponibles, debido a los excedentes obtenidos en numerosas ventas de exportación, al crecimiento del ahorro interno propiciado por un pueblo trabajador y ordenado; al manejo prudente y cautelosamente planeado del gasto público; a la presencia de una economía sólida y sana, elevadas tasas de desarrollo, ínfimas tasas de inflación y desempleo, a la existencia de un equilibrio casi perfecto entre precios y salarios; al desarrollo de una avanzada tecnología y de otra serie de circunstancias similares (Arrioja, 2005, p. 108). h) Productos y Derechos. De acuerdo al artículo 3º del Código Fiscal de la Federación (CFF): "Son productos las contraprestaciones por los servicios que presta el estado en sus funciones de derecho privado, así como por el uso, aprovechamiento o enajenación de bienes del dominio privado". i) Expropiaciones. La expropiación es el acto unilateral llevado a cabo por la Administración Pública, con el objeto de segregar un bien de la esfera jurídico-patrimonial de un particular, para destinarlo, aun sin el consentimiento del afectado, a la satisfacción de una necesidad colectiva de interés general (utilidad pública), mediante el pago de una indemnización (Arrioja, 2005, p. 112). j) Decomisos. El decomiso es la sanción que priva a una persona de bienes muebles, sin indemnización, por la infracción de una ley administrativa, o en casos indicados en 11 el Código Penal, en que una autoridad judicial como medida de seguridad se incauta los instrumentos y efectos del delito (Arrioja, 2005, p. 113). k) Nacionalizaciones. Podemos definir a la nacionalización o estatización como el acto jurídico unilateral por virtud del cual se establece que, en lo sucesivo, una determinada actividad económica queda reservada en forma exclusiva a la acción del Estado, expropiádose, en consecuencia, todos los bienes y recursos propiedad de los particulares, que habían venido desarrollando dicha actividad, con anterioridad a la intervención estatal (Arrioja, 2005, p. 114). l) Privatizaciones. La privatización es el acto jurídico unilateral por virtud del cual el Estado se desprende de empresas o entidades que había tenido bajo su control exclusivo, para transferirlas, a cambio de un precio, a inversionistas privados, nacionales o extranjeros, con el objeto de que en lo sucesivo las actividades de esas empresas o entidades se desarrollará dentro de un marco de la economía de mercado, sin intervención alguna por parte del propio Estado (Arrioja, 2005, p. 115). m) Contribuciones Contribución es el acto en el cual los ciudadanos tienen la obligación de aportar una parte de sus ingresos al Estado, para sufragar el Gasto Público, este concepto se analizará detalladamente más adelante. 12 1.1.2.Concepto de contribución. Como ya hemos mencionado el Estado requiere de recursos para poder cubrir el Gasto Público y las contribuciones son uno de los medios a través del cual se hace llegar de estos recursos, a continuación se mencionarán algunas definiciones de contribuciones: Luis Humberto Delgadillo en su obra Principios de Derecho Tributario define las contribuciones como “las aportaciones económicas impuestas por el Estado independientemente del hombre que se les asigne, como impuestos, derechos, o contribuciones especiales, y son identificadas con el nombre genérico de tributos en razón de la imposición unilateral por parte del ente público” (Delgadillo, 2005, p. 57). Adolfo Arrioja Vizcaíno define la contribución o tributo como “la prestación o prestaciones económicas que, dentro de la relación jurídico-tributaria, los ciudadanos están obligados a aportar al Estado con el objeto de sufragar los gastos públicos (Arrioja, 2005, p. 125)”. Hernández Martínez Refugio de Jesús en su obra “Derecho Fiscal” define a las contribuciones como “las prestaciones en dinero o en especie establecidas en la ley unilateralmente por el estado, a cargo de las personas físicas y morales, para sufragar los gastos públicos cuando se encuentren en la situación jurídica o de hecho prevista por la misma” (Fernández, 2001, p. 154). Raúl Rodríguez Lobato define a las contribuciones como “el concepto genérico que engloba a todo lo que auxilia a sufragar los gastos del estado, las cuales se dividen en contribuciones forzadas y contribuciones voluntarias, las forzadas o exacciones son aquellos que fija la ley a cargo de los particulares en contribuciones voluntarias son aquellos que se derivan ya sea de un acuerdo de voluntades entre el Estado y el particular” (Rodríguez, 2002, p. 12). 13 Emilio Margáin Manautou define al tributo, contribución o ingreso tributario como “el vínculo jurídico en virtud del cual el estado, actuando como sujeto activo, exige a un particular, denominado sujeto pasivo, el cumplimiento de una prestación pecuniaria, excepcionalmente en especie”. Para entender mejor el concepto de contribución Emilio Margáin fragmenta la definición anterior y lo hace de la siguiente manera: 1. La existencia de un vínculo jurídico. Ningún órgano o funcionario hacendario puede llevar a cabo acto alguno para el cual no se encuentre previa y expresamente facultado por una ley aplicable al caso; en tanto que los contribuyentes sólo deben cumplir con las obligaciones y ejercitar los derechos que las propias leyes aplicables establezcan. En esas condiciones, todo tributo debe, para su validez y eficacia, estar debidamente previsto en una norma jurídica expedida con anterioridad a los hechos o situaciones a los que va a ser aplicado. De otra forma, el mismo carecerá de toda validez y su posible aplicación implicará automáticamente un abuso y una arbitrariedad por parte del Estado. Recordemos el célebre aforismo formulado en los remotos días del Derecho Romano: "Nullum tributum sine lege" (no puede existir ningún tributo válido sin una ley que lo establezca). 2. El Estado como sujeto activo. Toda obligación presupone la existencia de un sujeto activo que, por regla general, es aquel en cuyo favor se establece el crédito o el deber de dar, hacer o prestar que dicha obligación trae aparejado. En este caso, la entrega de las aportaciones económicas que se contienen en cualquier tributo se efectúa en favor del Fisco" el que, como lo señalamos en su oportunidad, es la entidad estatal encargada de la determinación, recaudación y administración de las contribuciones. Por eso se dice que, en última instancia, el Estado es el sujeto activo en la relación jurídico-tributaria. 14 3. Los particulares como sujetos pasivos. Como contrapartida, toda obligación también implica un sujeto pasivo, que es aquel a cuyo cargo se encuentra el cumplimiento de la obligación, o el deber de dar, hacer o prestar. Dadas las peculiaridades de la relación jurídico-tributaria, que dejamos expuestas en el Capítulo Primero, son los particulares, ciudadanos, gobernados o administrados, los que, agrupados bajo la denominación común de contribuyentes (anteriormente también se les llamaba causantes), deben contribuir, en los casos señalados por las leyes aplicables, al sostenimiento de los gastos públicos sacrificando una parte proporcional de sus ingresos, rendimientos o ganancias. Por tanto, asumen el papel de sujetos pasivos. 4. El pago o cumplimiento de una prestación pecuniaria, excepcionalmente en especie. El propósito fundamental perseguido por la relación jurídico-tributaria es de dotar al Estado de los medios y recursos para sufragar gastos públicos y poder así atender las necesidades colectivas de interés general. Por consiguiente, los tributos que de ella derivan poseen un contenido eminentemente económico, pues como lo acabamos de recordar, van a consistir, en esencia, en el sacrificio que los contribuyentes hacen de una parte proporcional de sus ingresos, ganancias o rendimientos. Ahora bien, dicho contenido económico se expresa por regla general en forma pecuniaria, es decir, en cantidades determinadas y liquidadas en moneda del curso legal en el país (Arrioja, 2005, p. 126). Como ya se mencionó los ingresos tributarios provienen exclusivamente de la relación jurídico-fiscal esto quiere decir que se trata de aportaciones económicas de los gobernados que por imperativos constitucionales y legales, se ven forzados a sacrificar una parte proporcional de sus ingresos, utilidades o rendimientos para contribuir a los gastos públicos de este análisis podemos desprender la existencia de cuatro clases de ingresos tributarios los cuales están establecidos en el artículo 2º del Código Fiscal de la Federación (CFF): Artículo 2º CFF.- Las contribuciones se clasifican en impuestos, aportaciones de seguridad social, contribuciones de mejoras y derechos, las que se definen de la siguiente manera: 15 I. Impuestos son las contribuciones establecidas en ley que deben pagar las personas físicas y morales que se encuentran en la situación jurídica o de hecho prevista por la misma y que sean distintas de las señaladas en las fracciones II, III y IV de este Artículo. II. Aportaciones de seguridad social son las contribuciones establecidas en ley a cargo de personas que son sustituidas por el Estado en el cumplimiento de obligaciones fijadas por la ley en materia de seguridad social o a las personas que se beneficien en forma especial por servicios de seguridad social proporcionados por el mismo Estado. III. Contribuciones de mejoras son las establecidas en Ley a cargo de las personas físicas y morales que se beneficien de manera directa por obras públicas. IV. Derechos son las contribuciones establecidas en Ley por el uso o aprovechamiento de los bienes del dominio público de la Nación, así como por recibir servicios que presta el Estado en sus funciones de derecho público, excepto cuando se presten por organismos descentralizados u órganos desconcentrados cuando en este último caso, se trate de contraprestaciones que no se encuentren previstas en la Ley Federal de Derechos. También son derechos las contribuciones a cargo de los organismos públicos descentralizados por prestar servicios exclusivos del Estado. Cuando sean organismos descentralizados los que proporcionen la seguridad social a que hace mención la fracción II, las contribuciones correspondientes tendrán la naturaleza de aportaciones de seguridad social. Los recargos, las sanciones, los gastos de ejecución y la indemnización a que se refiere el séptimo párrafo del Artículo 21 de este Código son accesorios de las contribuciones y participan de la naturaleza de éstas. Siempre que en este Código se haga referencia únicamente a contribuciones no se entenderán incluidos los accesorios, con excepción de lo dispuesto en el Artículo 1º del CFF. 1.1.3 Teorías que justifican la existencia de las contribuciones. Existen varias y diversas teorías que tienden a justificar el derecho del Estado para crear y percibir el producto de las contribuciones establecidas en la legislación de los diversos países. 16 Alguna de las teorías que se han elaborado tendientes a justificar la existencia de las contribuciones, parten desde diferentes puntos de vista, dichas teorías son las siguientes: 1. Justificación histórica. 2. Justificación económica. 3. Justificación doctrinaria. 4. Justificación en nuestra Constitución Federal. 1.- La justificación histórica de la existencia de la relación jurídicocontributiva surgen en el momento en que la sociedad, al pasar del nomadismo, se vio obligada a privarse de una parte de su riqueza generada, para dotar al Estado de los fondos y recursos económicos necesarios para la satisfacción de las necesidades de carácter colectivo, sin cuya atención ninguna sociedad podría subsistir. Estas aportaciones históricamente se han denominado tributos y actualmente contribuciones. 2.- La justificación económica de la existencia de las contribuciones tiene su fundamento en las múltiples y variadas funciones del Estado, las cuales son demasiado complejas pero indispensables para la consecución de sus fines. El Estado no sólo está orientado al cumplimiento de sus leyes fundamentales y de sus objetivos políticos más trascendentes; también dirige esa actividad diaria hacia grandes objetivos y metas, sociales y económicas. La selección de objetivos socioeconómicos, la obtención de los medios para alcanzarlos, las erogaciones que realiza la administración y gestión de los recursos patrimoniales son varias de las tareas más importantes del Estado, las cuales constituyen precisamente la actividad financiera. 3.- Las teorías de carácter doctrinario que se han elaborado para justificar el derecho del Estado para imponer y percibir el producto de las contribuciones, son las siguientes: 17 a) Teoría de los servicios públicos. b) Teoría de la relación de sujeción. c) Teoría de la necesidad social. d) Teoría del seguro. e) Teoría simplista. a) La teoría de los servicios públicos considera que las contribuciones tiene como fin primordial costear los servicios públicos que el Estado presta, por lo que estima que lo que los particulares pagan por concepto de contribuciones es equivalente de servicio público recibidos. También se le conoce como la teoría de la equivalencia o teoría del beneficio. b) La teoría de la relación de sujeción considera que la obligación del contribuyente de proporcionar recursos al Estado, deriva de la simple calidad de ser ciudadano de un Estado; dicha obligación surgen de la condición de súbdito, "de su deber de sujeción", no estando condicionada dicha obligación a que el contribuyente reciba beneficios o ventajas con fundamento jurídico para contribuir. c) La teoría de la necesidad social estima que la obligación de cubrir contribuciones para la satisfacción de las necesidades sociales está a cargo de Estado. d) La teoría de seguro estima que las cantidades que se pagan por concepto de contribuciones, equivalen al pago de una prima que los particulares hacen al Estado por la protección de sus vidas y de su patrimonio. e) La teoría simplista estima que el pago de las contribuciones es un deber que no necesita fundamento jurídico especial. 18 Considera el deber de contribuir como un axioma que en sí mismo no le conoce límites; pero que las tiene en cada caso particular en las razones de oportunidad que aconseja la tendencia de servir al interés general. 4.- El fundamento de la justificación en nuestra legislación federal, a través de la cual el Estado puede imponer contribuciones y percibir su producto deriva del contenido de la fracción IV del artículo 31 de la Constitución Política (Fernández, 2001, p. 42). 1.2. Antecedentes de las contribuciones en México. En esta sección se mostrará detalladamente la evolución de nuestro sistema tributario desde la cultura de los aztecas hasta la ley del centenario que es el antecedente de la Ley del Impuesto Sobre la Renta vigente en el 2008. 1.2.1 Época Prehispánica. Los primeros indicios sobre la existencia de las contribuciones, en México datan de la civilización Azteca la cual tenía su más sólido apoyo en el sistema tributario, adoptado tanto por los Aztecas como por sus aliados acolhuas y tecpanecas de Tlacopan (Tacuba). Fue a través de las cargas tributarias impuestas a los pueblos sojuzgados como canalizó en su provecho el esfuerzo, la capacidad y el talento artístico de los pobladores de sus diversos señoríos, así como la rica variedad de productos que de los confines del extenso territorio bajo su dominio llevaban los calpixques y tecuhtlis encargados de su recaudación. El tributo tenía su fundamento jurídico en los tratados celebrados con todos los pueblos sobre los que extendía su imperio la triple alianza de Anáhuac. Los antiguos mexicanos hicieron de la guerra su ocupación primordial. Ello se debía, sin lugar a dudas, a la utilidad que les reportaba, tanto en el aspecto religioso como en el económico. 19 La recia organización fiscal de los aztecas, sus severas sanciones en el caso de evasión fiscal o resistencia al pago del gravamen tributario y la distribución de la carga fiscal según cánones preestablecidos, que atendían, en cuanto a los señoríos conquistados, a la actitud que asumían cuando se pretendía imponerles el vasallaje y en cuanto a sus nacionales, a la clase social a que pertenecían, a cierto espíritu proteccionista o a circunstancias de particular capacidad tributaria, eran destacadas manifestaciones de la singular fisonomía del pueblo tenochca, Al frente de la Hacienda Pública se encontraba el cihuacoatl como ministro universal. Le seguía el hueycalpixque o supremo recaudador, bajo cuyas órdenes estaban todos los calpixques (recaudadores), diseminados en los calpullis de Tenochtitlan y en todos los señoríos que formaban la confederación nahuatlaca. El Petlacálcatl, señor de la casa de los tercios, era el encargado de almacenar los objetos y frutos naturales e industriales, recolectados por los calpixques. El mismo petlacálcatl anotaba los tributos almacenados, en libros de papel denominados amatl. Petlalcalli es el lugar donde almacenaba los tributos y calpixcacalli la sala donde se reunían los recaudadores o calpixques. En este lugar se juntaban todos los mayordomos del señor, trayendo cada uno la cuenta de los tributos que tenía a su cargo, para dar cuenta y razón de ellos al señor cuando se los pidiese, y así cada día se percibía el tributo que era a su cargo. La, organización financiera y la estructura económica de la triple alianza tienen en el calpixque al funcionario de más destacada importancia. Este era quien tenía a su cargo el cobro del tributo y los medios necesarios para cubrir los elevados gastos públicos de la confederación, que comprendían: el sostenimiento del soberano, su familia y su corte; el financiamiento de las guerras; la celebración 20 de fiestas; las donaciones, regalos y sacrificios con fines religiosos; los regalos de cortesía a mensajeros y huéspedes; las construcciones públicas; los sueldos de funcionarios y empleados; el sostenimiento de artesanos, cantores y otros artistas; así como diversas prestaciones asistenciales. En esta sorprendente ordenación hacendaría estaban predeterminados en forma invariada los sujetos de la relación jurídico-tributaria: el Estado, sujeto activo, en ejercicio del poder impositivo establecía y recaudaba todos los bienes que con cuya entrega se cumplía la obligación tributaria por parte del sujeto pasivo, constituido genéricamente por los macehuales (campesinos y artesanos), los pochtecas (mercaderes), los señoríos sojuzgados y los pueblos que habían aceptado, sin oponer resistencia, la tributación impuesta por los Estados miembros de la confederación nahuatlaca. El pago de los tributos era en especie pues no existía entre los aztecas una verdadera moneda como equivalente único de cambio. Esta función correspondía a diversas clases de objetos, a saber: el cacao, la almendra, las mantas (cuachtli), joyas de oro, plumas y piedras preciosas, cañones transparentes de plumas llenos de polvo de oro y pequeñas hachitas de cobre (Armienta, 1977, p. 65). 1.2.2. Época Colonial. En 1522 la Corona española otorga a Hernán Cortés los títulos de Gobernador y Capitán General de la Nueva España e inmediatamente da instrucciones para que se hicieran cargo de la actividad hacendaría en México, el Sr. Alonso Estrada como tesorero, Rodrigo de Albornoz como contador; y Alonso Suazo como asesor, quienes arribaron en 1524 creando el Tribunal de Cuentas, que fue la primera oficina de hacienda establecida en México y cuya función era la de regular el proceso contributivo, tributario e impositivo que la monarquía hispana pretendía establecer en esa región del Nuevo Mundo. 21 Las principales contribuciones, tributaciones e impuestos que se generaron a lo largo de la colonia fueron las siguientes: 1.- Comisos. Penas al delito de contrabando que consistía en el decomiso de lo contrabandeado. Se introdujeron dentro del proceso contributivo - tributario impositivo por Real Cédula en 1550. 2.- Medio real de hospital. Cantidad aportada por la Real Hacienda para el mantenimiento de los hospitales de indios. Tuvo su fuente en una Real Cédula expedida el 18 de mayo de 1553. 3.- Hospitalidades. Contribución que los soldados hacían dando un porcentaje de su sueldo para destinarlo a la formación de una especie de caja de seguro. 4.- Fortificación. Cobro que se realizaba por la introducción de cada barril de vino por Veracruz, destinándose lo recaudado a cubrir los gastos de la fortificación del Castillo de San Juan de Ulúa. 5.- Bienes mostrencos. Muebles cuya custodia se otorgaba a la Corona, la cual podía ponerlos a remate si en el término de un año no eran reclamados. 6.- Pulperías. Impuestos cobrados a las tiendas comerciales, consistentes en un porcentaje de las existencias. 7.- Pólvora. Impuesto sobre su producción fijado por orden virreinal dada en 1571. 8.- Alcabala. Impuesto sobre las ventas y los trueques fijado por una Real Cédula expedida en 1571 y por un Bando virreinal promulgado el 1º de noviembre de 1574. 9.- Bajilla. Derecho que por ley correspondía a la Corona, similar al quinto pero sobre alhajas y piezas labradas de oro y plata. 10.- Bulas. Bonos que la Iglesia vendía entre los fieles, cuyo monto correspondía por disposición papal a la Corona para que ésta propagara la fe. 11.- Salinas. Derechos cobrados por la Corona en la distribución y venta de la sal, producto sobre el que tenía el monopolio por Real Orden de 1580. 22 12.- Tierras. Derechos cobrados por la Corona para regularizar la tenencia de la tierra de los particulares de acuerdo a las Reales Cédulas de 1591. 13.- Desagüe. Derechos cobrados por la administración virreinal para costear los gastos de la construcción del desagüe de la ciudad de México, por orden virreinal del 28 de noviembre de 1607. 14.- Cordobanes. Concesión para curtir la piel utilizada en la fabricación de zapatos, otorgada en arrendamiento por la administración virreinal a los particulares en 1608. 15.- Espolios. Porcentaje de la renta de obispos y arzobispos cuya custodia quedaba a cargo del erario cuando morían sin haberlos enterado, según se ordenaba en las Leyes de Indias. 16.- Donativo. Cantidad que la Corona podía exigir a cualquiera de sus vasallos cuando así lo determinase, según se especifico en Real Cédula del 4 de diciembre de 1624. 17.- Mediaannata. Cantidad pagada por los miembros de la burocracia de acuerdo a su cargo, correspondiente al 50% de su sueldo en el primer año que laborasen, según se desprende de lo señalado en la Real Cédula del 21 de junio de 1625. 18.- Mesadas eclesiásticas. Cantidad pagada por los religiosos correspondiente al 50% de sus rentas mensuales. 19.- Miel de purga. Derechos cobrados por la administración virreinal por la importación de los residuos de azúcar utilizados en la fabricación del aguardiente de caña. 20.- Servicio de entrada y salida. Derechos que se cobraban en Campeche por frutos o géneros que entrasen o saliesen del puerto de acuerdo a la Real Orden del 19 de agosto de 1631. 21.- Papel sellado. Ingresos por la venta, monopolizada por la Corona, de papel que servía para legalizar ciertos documentos, según se asienta en una Real Orden de 1638. 22.- Caldos. Impuesto especial que gravaba la entrada de aguardiente, vinagre u otros licores que se sumaba a los impuestos de alcabala y almojarifazgo. 23 23.- Nieve. Derechos cobrados por la administración virreinal por el arrendamiento de la concesión a particulares para su fabricación. 24.- Fondo piadoso de las Californias. Cantidades recaudadas por la Corona que los jesuitas destinaban, antes de su expulsión de la Nueva España, a las misiones que laboraban en aquellos territorios. 25.- Muralla. Cantidad destinada por la administración virreinal para la conservación de los muros de la ciudad de Veracruz. 26.- Gallos. Cantidad cobrada por la administración virreinal como permiso para su lidia. 27.- Tintes. Impuesto a la venta de la grana y la vacuilla, según Real Orden del 30 de agosto de 1728. 28. Vacantes. Rentas propias de los obispados que cuando éstos quedaban vacantes pasaban a resguardo de la Corona hasta que se designaban a los nuevos obispos. El producto se destinaba a obras piadosas. 29.- Bebidas prohibidas. Derechos cobrados por la administración virreinal por la introducción de barriles de caldos por el puerto de Veracruz. 30.- Depósitos. Cantidades puestas a resguardo de la administración virreinal, relacionadas por lo general con algún tipo de litigio o retenciones de sueldos o pagos. 31.- Censos. Cantidades cobradas por la administración virreinal por el arrendamiento de tierras públicas. 32.- Anclaje. Derechos pagados por las embarcaciones mercantes mayores que anclaban en el puerto de Veracruz. 33.- Montes píos. Cantidades destinadas por los empleados de la Corona para la fundación y mantenimiento de casas de auxilio que les sirviesen cuando estuvieran necesitados. 34.- Propios y arbitrios. Contribuciones municipales destinadas a las mejoras y mantenimiento de las obras del municipio. 35.- Redención de cautivos. Cantidades recaudadas por la Corona entre sus vasallos que se destinaban para pagar rescates de cristianos cautivos. 24 36.- Temporalidades. Bienes de los jesuitas que ingresaron a la Real Hacienda después de su expulsión de la Nueva España. 37.- Lotería. Ingresos provenientes del juego de la lotería, el cual era administrado y organizado por la Corona, la que mantenía el monopolio por Real Orden del 20 de diciembre de 1769. Los fondos eran destinados a obras de beneficencia pública. 38.- Peaje y barcas. Derechos que se cobraban en Veracruz a los comerciantes que utilizaban para transportar sus mercaderías los caminos de Orizaba y Jalapa según orden virreinal del 15 de julio de 1772. 39.- Inválidos. Cantidades aportadas por los soldados que se destinaban a la creación de cajas contra la invalidez que servían para asegurarlos contra accidentes, enfermedades o incapacidades derivadas de los riesgos de su profesión. 40. Pensión de catedrales. Cantidad donada por la Corona para la subsistencia de determinadas órdenes de caballería como, por ejemplo, La orden de los caballeros de Carlos III. 41.- Minería. Cantidades que el erario público destinaba al mantenimiento del Tribunal de Minería. 42.- Chancillería. Cantidades que ingresaban al erario público por la venta de puestos en el departamento de la Real Audiencia, encargado del depósito del Sello Real. 43.- Seda. Derechos cobrados por la importación de este producto de acuerdo a lo establecido en el Reglamento de Comercio Libre de 1778. 44.- Extracción de oro y plata. Derechos cobrados por la exportación de estos metales de acuerdo a lo señalado en el artículo 44 del Reglamento de Comercio Libre de 1778. 45.- Lastre. Ingresos provenientes de la venta de este producto de gran necesidad para las embarcaciones, monopolizado por la administración virreinal según se desprende de la Real Orden del 14 de noviembre de 1778. 25 46.- Impuestos de mezcales. Ingresos provenientes de un porcentaje cargado a la venta de este producto que por lo general se destinaba a la realización de obras públicas. 47.- Aprovechamientos. Derechos cobrados por la Corona por las mercancías o pasajeros que eran transportados en la flota real. 48.- Asignaciones. Cantidades retenidas a los empleados públicos que eran remitidas a la península. 49.- Remisibles a España. Porcentaje proveniente de los comisos que se remitía a la Metrópoli según lo especificado en la Real Cédula del 21 de febrero de 1786. 50.- Subsidio eclesiástico. Cantidad proveniente de las rentas de la Iglesia cedida a la Corona según se desprende de los Breves de los Papas Clemente XI y Clemente XII de los años 1721 y 1740 respectivamente, al igual que de lo especificado en la Real Cédula del 6 de marzo de 1790 (La antorcha, 2008 http://www.antorcha.net/biblioteca_virtual/derecho/contribuciones/contribucion_ indice.html). 1.2.3. Época de la Independencia. A partir de 1810, Hidalgo, Morelos y los caudillos de la Independencia, lucharon contra la esclavitud y por la abolición de alcabalas (impuesto indirecto, equivalente al 10% del valor de lo que vendía o permutaba), gabelas (gravámenes) y peajes (pago de derecho de uso de puentes y caminos). Tras la lucha de independencia que elimino el dominio de la colonia que durante más de dos siglos había prevalecido, influenciando, claro está, de manera determinante al proceso contributivo, tributario e impositivo de la Nueva España. Clara muestra de ello lo son lo asentado en los siguientes decretos: 26 Del 9 de febrero de 1811, en el que se otorgaba a los americanos, además de contar con la representación en las Cortes, la libertad de trabajo y la igualdad de oportunidades frente a los españoles peninsulares; Del 13 de marzo de 1811, en el que se acordaba la exención de la obligatoriedad del tributo indígena; Del 6 de agosto de 1811, en el que se abolían los privilegios señoriales y el vasallaje; Del 17 de enero de 1812, en el que se liberalizaba la producción del alumbre, el plomo y el estaño, aboliéndose los estancos; Del 9 de noviembre de 1812, en el que se abolían las famosas mitas y se exentaba a los indígenas de la odiosa servidumbre personal; Del 28 de mayo de 1813, en el que se acordaba la desaparición de los signos de vasallaje en los pueblos; Del 23 de junio de 1813, en el que se giraban instrucción para el gobierno económico y político de las provincias. Tras esta serie de decretos, se estructuró la Constitución de Cádiz mediante la que se pretendía eliminar definitivamente monarquía absolutista orientándose a una monarquía constitucional. La Constitución de Cádiz en materia tributaria tenía puntos muy importantes, entre los que destacan: El Rey no podrá imponer directa o indirectamente contribuciones, ni hacer pedido bajo cualquier nombre, o para cualquier objeto que sea, esta función le fue consignada a las Cortes. Las Cortes establecerán o confirmarán anualmente las contribuciones, sean directas o indirectas, generales, provinciales o municipales, subsistiendo las antiguas hasta que se publique su derogación o la imposición de otras. Las contribuciones se repartirán entre todos los españoles en proporción a sus facultades, sin excepción ni privilegio alguno. 27 Las contribuciones serán proporcionadas a los gastos que se decreten en las Cortes para el servicio público en todos los ramos. El manejo de la Hacienda Pública estará siempre independiente de toda otra autoridad que aquella a la que está encomendada. La deuda pública reconocida será una de las primeras atenciones de las Cortes (La antorcha, 2008 http://www.antorcha.net/biblioteca_virtual/derecho/ contribuciones/contribucion_ indice.html). . 1.2.4. Época de la República Federal. Rafael Mangino fue nombrado Secretario de Estado y del Despacho de Hacienda y una de sus primeras funciones era resolver la caótica situación hacendaría poniendo candados en los presupuestos de egresos y no castigando el plano recaudatorio. Siguiendo tales lineamientos de política hacendaría se dictaron las siguientes medidas: El 19 de abril de 1831 se abolió la contribución directa sobre los ingresos personales establecida el 27 de junio de 1823. El 1º de mayo de 1831 se asignaron diez mil pesos mensuales al Ayuntamiento de la ciudad de México, aumentándose un 1% los derechos sobre el consumo de efectos extranjeros. El 11 de febrero de 1832 se decretó que cada Estado contribuyera con el 30% del conjunto de sus rentas para los gastos de la Federación, sin deducción alguna, precisándose que en caso de falta total o parcial de tal contribución, la Federación intervendría las oficinas morosas por el tiempo que fuere necesario. El 24 de mayo de 1832 se autorizó a los Estados aumentar el 1% al derecho de consumo sobre efectos extranjeros. El 26 de mayo de 1832 se derogó la ley del 23 de mayo de 1829 que había declarado libre la siembra y el expendio del tabaco, declarándose nuevamente estancada. 28 El 15 de noviembre de 1832 se aumentó el derecho de alcabala de algunos efectos. El 23 de noviembre de 1832 se fijó un impuesto de cinco a veinte pesos, cuya duración sería de dos meses, sobre toda clase de carruajes y un derecho de patente de tres a cincuenta pesos a todos los establecimientos mercantiles e industriales. El 31 de enero de 1833 se derogó el impuesto sobre carruajes fijado el 23 de noviembre de 1832. Los desatinos del gobierno de Bustamante provocarían su caída, accediendo a la presidencia de la República el General Antonio López de Santa Anna, y a la vicepresidencia el señor Valentín Gómez Farías, el señor Juan José del Corral fungió como Secretario de Hacienda. Arribado al poder, Antonio López de Santa Anna, decreta una contribución de un real por cada puerta y cuatro centavos por cada ventana de las casas, decreta también un impuesto de dos pesos mensuales por cada caballo frisón y un peso por cada caballo flaco, además un peso al mes por la posesión de cada perro. Entre los principales cambios hacendarios de esta época, se tiene un primer intento para la formación de un catastro de la República, el principio de la posibilidad de división de las hipotecas, el establecimiento de la Lotería Nacional y de la Contribución Federal (25% adicional sobre todo pago hecho en las oficinas de la Federación y en las de los Estados) (La antorcha, 2008 http://www. antorcha.net/biblioteca_virtual/derecho/contribuciones/contribucion_indice.html). 29 1.2.5. Época del Gobierno de la Legalidad. El golpe militar de Félix Zuloaga, apoyado por todas las fuerzas conservadoras que veían en peligro sus intereses ante la puesta en vigor de la Constitución proclamada el 5 de febrero de 1857, no desconoció en un principio al presidente de la República, el señor Ignacio Comonfort, sino antes bien le otorgó enormes facultades para que pusiera en orden a la Nación, y estructurará la administración pública, señalándole la obligación de convocar, en un lapso no mayor de tres meses, a un nuevo Congreso Constituyente que tuviera como prioridad la tarea de crear una Constitución que reflejara el verdadero sentir y los verdaderos anhelos de la población mexicana, Ignacio Comonfort aceptó el plan en cuestión el 19 de diciembre de 1857, y ante las reiteradas protestas de quien fungía como presidente de la Suprema Corte, el señor licenciado Benito Juárez, hubo de ordenar su detención. Finalmente, Comonfort renunciaría, el 2 de febrero de 1858, a la presidencia de la República, y cinco días más tarde abandonaría el país para exilarse en los Estados Unidos de Norteamérica. El 22 de enero de 1858, el General Félix Zuloaga había sido designado presidente de la República por una Junta de Representantes de los Estados. Benito Juárez, puesto en libertad en los primeros días de enero de 1858, ante la renuncia de Ignacio Comonfort a la presidencia, reclamó para sí, en atención al cargo que ocupaba como presidente de la Suprema Corte, el interinato presidencial, puesto que la Constitución de 1857 así lo ordenaba. Benito Juárez instalaría su gobierno en la ciudad de Guanajuato, generándose así el fenómeno de una dualidad de gobiernos en la República mexicana: el llamado gobierno de la reacción encabezado por el General Félix Zuloaga y, el denominado gobierno de la legalidad, encabezado por Benito Juárez. Cuando el gobierno de la legalidad iniciaba la lucha contra la reacción, Benito Juárez había dado a conocer sus puntos de vista sobre la situación 30 hacendaria en un Manifiesto a la Nación expedido en la ciudad de Veracruz, el 7 de julio de 1859. En ese documento, entre otras cosas, se señalaba: Acerca de la Hacienda Nacional, la opinión del gobierno es que deben hacerse reformas muy radicales, no sólo para establecer un sistema de impuestos que no contraríe el desarrollo de la riqueza, y que destruya los graves errores que nos dejó el régimen colonial, sino para poner un término definitivo a la bancarrota que en ella han introducido los desaciertos cometidos después en todos los ramos de la administración pública, y sobre todo, para crear grandes intereses que se identifiquen con la reforma social, coadyuvando eficazmente a la marcha liberal y progresista de la Nación. En primer lugar debían abolirse para siempre las alcabalas, los contrarregistros, los peajes, y en general todos los impuestos que se recaudan en el interior de la República sobre el movimiento de la riqueza, de las personas y de los medios de transporte que conducen unas y otras, porque tales impuestos son, bajo todos aspectos, contrarios a la prosperidad de la República. En igual caso, aunque sin todas sus funestas consecuencias, se encuentra el derecho sobre la traslación de dominio en fincas rústicas y urbanas, y por tal razón debe de ser extinguido del todo. Respecto del comercio exterior, el gobierno tiene la resolución de hacer cuanto esté de su parte para facilitar el desarrollo de este elemento de riqueza y de civilización en la República, ya simplificando los requisitos que para él se exigen por las leyes vigentes, ya moderando sus actuales gravámenes. Una de las medidas que con el mismo objeto se propone dictar, es la de establecer en las costas del Golfo y del Pacífico algunos puertos de depósito, con la facultad de reexportar las mercancías cuando así convenga a los interesados, como se practica en todos los países donde no hay puertos de esta clase. 31 Una vez que el gobierno de la reacción fue derrotado, el gobierno de la legalidad emitió, entre otras, las siguientes disposiciones en materia fiscal: El 3 de enero de 1861 se obliga al clero, al que con toda justeza se consideraba el principal instigador del levantamiento de Tacubaya, a pagar todos los perjuicios ocasionados al país a causa de la guerra, ordenándose la intervención gubernamental en todas las fuentes de ingreso con que contase. El 24 de enero de 1861 se emitió un decreto para que cesaran, a partir del 1º de enero de 1862, el cobro de alcabalas para efectos nacionales, en todo el territorio de la República. El 4 de febrero de 1861 se expidió un decreto en el que, además de unificarse el impuesto sobre predios rústicos y urbanos, se estableció el cobro de derechos por su arrendamiento, al igual que el derecho sobre hipotecas y traslaciones de propiedad. En este decreto también se incluía lo relativo a los derechos de patente y a los impuestos a las profesiones. El 13 de marzo de 1861 se emite una circular exentando de todo tipo de contribuciones, durante un periodo de cinco años, a todas las personas físicas o morales extranjeras que adquiriesen terrenos para trabajos agrícolas o para construir fincas rústicas. El 6 de mayo de 1861 se realizó el primer intento para estructurar un catastro en la República, enviándose una circular a los gobernadores de los Estados en la que se precisaba: En el Informe presentado en mayo de 1861 por el Secretario de Hacienda, señor José Mata y Mata, señaló, en relación a la apremiante necesidad por él sentida de reformar las medidas que existían en relación al arancel, las cuales fueron las siguientes: 32 1. Supresión del contrabando. 2. Aumento del tráfico legal. 3. Beneficio al pueblo, que obtendrá a menor costo los artículos que necesite para el consumo. 4. Aumento de las rentas. 5. Restablecimiento de la moralidad en el manejo de los empleados. El 6 de diciembre se emite una ley en la cual se establece la contribución federal. En esa ley se precisaba lo siguiente: Artículo 1. Se establece una contribución federal que se pagará en toda la República y consistirá en el veinticinco por ciento adicional sobre todo entero que deba hacerse desde la publicación de esta ley en adelante, por cualquier título o motivo, a las oficinas federales, a las del Distrito y Territorios y a las particulares de los Estados, incluyendo las municipales. Artículo 2. Este veinticinco por ciento adicional se pagará en papel sellado cuyas hojas serán inmediatamente marcadas por las oficinas recaudadoras, quitando además un bocado en el sello para inutilizarlo. Artículo 6. No se pagará esta contribución federal: I. Cuando no llegue a cuatro reales la cuota total de un causante por una contribución, ni por las fracciones que no lleguen a dicha cantidad. II. Por las contribuciones de plata que se cobren en los mercados. III. Por la alcabala de los efectos de primera necesidad que las personas pobres introduzcan en hombros a las poblaciones para venderlos en los mercados. IV. Por los peajes. V. Por los portes de correo. VI. Por la compra de papel sellado (La antorcha, 2008 http://www.antorcha. net/biblioteca_virtual/derecho/contribuciones/contribucion_ indice.html). 33 1.2.6. La Intervención Francesa. Para principios de 1862, iniciada ya la invasión del territorio nacional por las fuerzas francesas, el gobierno de la legalidad tuvo que emplear todos los recursos que tenía a su alcance para preparar la defensa del territorio mexicano. De entre las medidas fiscales que se vio obligado a implementar, podemos destacar las siguientes: El 14 de abril de 1862 se restablecen las alcabalas en todos los Estados de la República. El 29 de abril de 1862 se duplica el monto de los impuestos prediales, de patentes y de profesiones. El 27 de junio de 1862 se establece un impuesto extraordinario sobre las fincas urbanas. El 8 de septiembre de 1862 se ordena que todo residente en la ciudad de México, que contase de dieciséis a sesenta años de edad, prestara sus servicios de manera gratuita, un día a la semana, para colaborar en la fortificación de la ciudad. El 2 de diciembre de 1862 se estableció el pago de un impuesto de guerra que debía ser cubierto por determinadas personas señaladas en una lista, bajo la amenaza que de no cubrirse tal cantidad por la persona o por sus familiares, se enrolaría al evasor en las filas del ejército (La antorcha, 2008 http://www.antorcha.net/biblioteca_virtual/derecho/contribuciones/contribuci on_ indice.html). 1.2.7. El Porfiriato. En principio, Porfirio Díaz duplicó el Impuesto del Timbre, gravó las medicinas y cien artículos más, cobró impuestos por adelantado; recaudó 30 millones de pesos, pero gastó más del cuarenta por ciento de esa recaudación, 34 generándose una alta deuda externa pagando demasiados intereses, haciéndose necesario un sistema de tributación controlado y equilibrado. Debido a la crisis económica el 28 de junio de 1893, el Ministro de Hacienda José Yves Limantour, nivela la Hacienda Pública aumentando las cuotas de los Estados y la Federación, reduciendo el presupuesto y las partidas abiertas del Ejecutivo, así como los sueldos de los empleados, buscando nuevas fuentes de ingresos en el gravamen racional de las actividades, especulaciones y riquezas, regularizando la percepción de los impuestos existentes por medio de una vigilancia activa y sistemática sobre empleados y contribuyentes. Una vez superada la etapa crítica de la crisis, en mayo de 1895 el Ejecutivo federal expidió una serie de medidas tendientes a aligerar la asfixiante situación en la que se encontraban los contribuyentes. La caída de la dictadura, así como el destierro de Porfirio Díaz trajeron desorden en el país, situación a la que no escapó la tributación. Los mexicanos dejaron de pagar impuestos, debido que estaban ocupados en las armas. Siete años de irregular desempeño por parte de la Secretaría de Hacienda, pues aun cuando seguía utilizado los procedimientos establecidos, los jefes militares exigían desembolsos de dinero para bienes como armas y municiones, requerían entonces de "préstamos forzosos" en papel moneda y oro. Cada jefe militar emitía papel moneda y usufructuaban los productos de los derechos de importación y exportación de las aduanas que se encontraban en las regiones ocupadas por cada ejército. Las oficinas recaudadoras de Hacienda eran dejadas a su disposición, a fin de proveerse inmediatamente de fondos, y los ejércitos caudillos que tenían la posesión de regiones petrolíferas recaudaban un impuesto metálico derivado del petróleo. 35 Después de la guerra, se generó la necesidad de reorganizar la administración y retomar las finanzas públicas en México. Así, fueron invitados para tal tarea en calidad de asesores, especialistas americanos en finanzas; Sus observaciones resultaron realmente importantes para retomar una adecuada política fiscal; el documento resultado de la investigación del doctor Henry Alfred D. Chandley, Miembro de la Comisión de Reorganización Administrativa y Financiera del Gobierno Federal Mexicano, se tituló: "Investigación Preliminar del Problema Hacendario Mexicano, con Proposiciones para la Reestructuración del Sistema", mismo que sirvió como base para aplicar reformas y acciones que impulsaron la actividad tributaria, tan necesaria en aquel momento (La antorcha, 2008 http://www.antorcha.net/biblioteca_virtual/derecho/contribuciones/contribuci on_indice.html). 1.2.8. Constitución de 1917 y la Ley del centenario de 1921 Entre 1917 y 1935 se implantan diversos impuestos como: servicio por uso de ferrocarriles, impuestos especiales sobre exportación de petróleo y derivados, impuestos por consumo de luz, impuestos especiales sobre teléfonos, timbres, botellas cerradas, avisos, anuncios y la Ley del Centenario de 1921. La Ley del Centenario es un antecedente de la Ley del Impuesto Sobre la Renta fue promulgada siendo Presidente Constitucional el General Álvaro Obregón y Secretario de Hacienda, Adolfo de la Huerta, el 20 de julio de 1921, estableció un impuesto de carácter extraordinario, pagadero por una sola vez y por lo tanto transitorio. Gravó los ingresos del comercio, de la industria, de la ganadería, los obtenidos por los profesionistas y los asalariados, así como los provenientes de la imposición de capitales en valores a rédito y de participaciones o dividendos en las empresas. 36 La base del impuesto fueron los ingresos o ganancias correspondientes al mes de agosto de 1921, y para ello se dieron reglas con la finalidad de prorratear ingresos obtenidos en varios meses, de tal suerte que sólo se gravaran los correspondientes al mes de agosto. Desde la vigencia de esta Ley se señaló como sujetos del pago a los mexicanos y a los extranjeros, ya sea que tuvieran su domicilio en México o en el extranjero, siempre que sus ingresos tuvieran como fuente el territorio de la República Mexicana, obligándoseles a calcular la tasa sobre sus ganancias brutas, sin permitir deducciones, amortizaciones o cualquier otro concepto. En el artículo 6o. de la referida Ley del Centenario se estableció que la recaudación se realizaría exclusivamente para la adquisición de barcos, para uso de la marina mercante nacional y realizar obras indispensables que habilitaran los puertos, ya que se necesitaban líneas propias de navegación, y reconstruir los puertos marítimos. El impuesto se pagó en estampillas que llevaban la leyenda "Centenario". Las distintas actividades que fueron gravadas, esta Ley las denominó "Cédulas" y a las tasas del gravamen, según los renglones que constituyen el ingreso en cada caso, se les llamó "Categorías", que correspondían a una progresión que iba de 1% a 4%, en cuatro escalones, según se tratara de ganancias de $300.00, $600.00, $1,000.00 y más de $1,000.00 mensuales, para comercio, industria y agricultura. Para los profesionistas las variaciones eran poco sensibles: las llamadas "Categorías" iban de $400.00 mensuales a $1,200.00 con una tarifa progresiva de 1% a 4%. Para los asalariados de $750.00 a $1,200.00 la progresiva sólo se calculó de 1% a 3%. La colocación de dinero se gravó de $250.00 a más de 750.00 con 1% a 4% de los rendimientos (offix fiscal, 2008, http://www.offixfiscal. com.mx/varios/isr_h.htm). 37 1.3. Fundamento legal de las contribuciones y leyes tributarias vigentes en México. En esta sección se mostrará cuál es fundamento legal de la existencia de las contribuciones en nuestro sistema tributario, también se dará una breve explicación de las leyes tributarias vigentes en ejercicio fiscal 2008. 1.3.1 Principios constitucionales de las contribuciones. Nuestra legislación fiscal no define lo que debe entenderse por contribución, sino que únicamente se limita mencionar cómo se clasifica. El pago de contribuciones está fundamentado en los artículos 31 fracción IV, 73 fracción VII y 74 fracción IV de la Constitución Federal que es la Ley de mayor jerarquía en nuestro país, también tiene su fundamento en los artículos 1º y 2º del Código Fiscal de la Federación, los cuales para su mejor apreciación se transcriben parcialmente: Artículo 31 de la CPEUM. Son obligaciones de los mexicanos: …………… IV. Contribuir para los gastos públicos, así de la Federación, como el Distrito Federal o del estado y municipios que residan, de la manera proporcional equitativa que dispongan las leyes Artículo 73 de la CPEUM. El Congreso tiene facultad: …………… VII. Para imponer las contribuciones necesarias a cubrir el presupuesto Artículos 74 de la CPEUM. Son facultades exclusivas de la Cámara de Diputados: …………… IV. Examinar, discutir y aprobar anualmente el Presupuesto de Egresos de la Federación, discutiendo primero las contribuciones que, a su juicio, deben decretase para cubrirlo; así como revisar la Cuenta Pública del año anterior. 38 Artículo 1º del CFF.- Las personas físicas y las morales, están obligadas a contribuir para los gastos públicos conforme a las leyes fiscales respectivas. Las disposiciones de este Código se aplicarán en su defecto y sin perjuicio de lo dispuesto por los tratados internacionales de los que México sea parte. Sólo mediante ley podrá destinarse una contribución a un gasto público específico. 1.3.2. Leyes tributarias vigentes en el ejercicio fiscal 2008. En los renglones siguientes abordaremos la descripción general de la estructura tributaria federal la cual está compuesta por las siguientes leyes: 1. Ley del Impuesto Empresarial a Tasa Única (IETU) (entró en vigor el 1 enero del 2008). 2. Ley del Impuesto sobre la Renta (ISR). 3. Ley del Impuesto al Valor Agregado (IVA). 4. Ley del Impuesto Especial sobre Producción y Servicios (IESPS). 5. Ley del Impuesto a los Depósitos en Efectivo (IDE) (entrará en vigor el 1 de julio del 2008). 6. Ley del Impuesto sobre Automóviles Nuevos (ISAN). 7. Ley del Impuesto sobre Uso y Tenencia de Vehículos (LISUTV) (vigente hasta el 1 de enero del 2012). 1.- Ley del Impuesto Empresarial a Tasa Única (IETU). Objeto del impuesto. En su artículo 1º establece, que esta Ley grava los ingresos que se obtengan por enajenación de bienes, prestación de servicios independientes y el otorgamiento de uso o goce temporal de bienes. 39 Se considera ingreso gravado el precio de la contraprestación de quien enajene el bien, presta el servicio independientes u otorga el uso goce temporal de bienes, así como: • Las cantidades que además se carguen o cobren al adquirente por impuestos o derechos a cargo del contribuyente • Intereses normales o moratorios. • Penas convencionales o cualquier otro concepto, incluyendo anticipos o depósitos. • Excepto los impuestos que se trasladen en los términos de la ley del IVA en IESPS principalmente. También son ingresos gravados los anticipos o depósitos devueltos al contribuyente, así como las bonificaciones o descuentos que reciban, siempre que haya efectuado su deducción. Se consideran ingresos gravados por enajenación de bienes, las cantidades recuperadas de las Aseguradora de bienes deducidos para ISR. Los cobros en bienes o servicios, se consideran a valor de mercado o de avalúo. En las permutas o pagos en especies se deberá determinar el ingreso conforme al valor que tenga cada bien cuya propiedad se transmita, o cuyo uso o goce temporal se proporcione, o por cada servicio que se preste. Sujeto del impuesto. En el mismo artículo establece que las personas físicas y morales residentes en territorio nacional, así como los residentes en el extranjero con establecimiento permanente del país, están obligadas al pago del IETU. 40 2.- La Ley del Impuestos sobre la Renta (ISR). Objeto del impuesto. Este impuesto grava los ingresos que modifiquen el patrimonio del contribuyente proveniente del producto o rendimiento del capital, del trabajo o de la combinación de ambos; grava la totalidad de ingresos acumulables que deriven de actividades comerciales, industriales, agrícolas, ganaderas o de pesca y el ingreso de las personas físicas constituido en impuesto al producto del trabajo, producto y rendimiento de capital y al ingreso de las personas físicas. Sujeto del impuesto. Son sujetos de este impuesto, las personas físicas y morales en los casos que la Ley del Impuesto Sobre la Renta señala en su artículo 1º. 3.- Ley del Impuesto al Valor Agregado (IVA). Objeto del impuesto. Como lo establece el artículo 1º de la LIVA se paga el gravamen al valor agregado por la enajenación de bienes, la prestación de servicios independientes, el otorgamiento del uso o goce temporal de bienes y la importación de bienes y servicios. Sujeto del impuesto. El pago del impuesto al valor agregado lo pagan las personas físicas y morales que en territorio nacional realizan los actos o actividades que constituyen el objeto del impuesto señaladas en el artículo mencionado en el párrafo anterior. 41 4.- Impuesto especial sobre producción y servicios (LIESPS). Objeto del impuesto. Como lo establece el artículo 2º de la LIESPS, se causa el impuesto sobre producción y servicios por la enajenación en territorio nacional, de alcohol desnaturalizado que se enajene en ventas al menudeo con el público en general; por la de cerveza y bebidas alcohólicas de diferentes graduaciones así como sus concentrados; por la gasolina, diesel y gas natural para combustión automotriz; por los tabacos labrados: puros y cigarros. También por la prestación de los servicios de comisión mediación, agencia, representación, correduría, consignación y distribución con motivo de la enajenación de los productos ya señalados, excepto gasolina, diesel y gas natural para combustión automotriz, sólo se paga el impuesto cuando se trate de enajenaciones gravadas por el impuesto. Otro concepto que grava este impuesto es la realización de juegos con apuestas y sorteos, independientemente del nombre con el que se designe, que requieran permiso de acuerdo a como lo establece la Ley Federal de Juegos y Sorteos y su Reglamento. Sujeto del impuesto. En el artículo 1º define que las personas físicas y morales que en territorio nacional realicen los actos o actividades que se enumeran en el párrafo anterior están obligadas al pago del impuesto. Las entidades públicas y cualquier otra persona que conforme a otras disposiciones no causan impuestos o están exentos de ellos, están obligadas a aceptar la traslación del impuesto, y en su caso, a pagarlo y trasladarlo en los mismos términos mencionados en el impuesto al valor agregado. 42 5.- Ley del Impuesto de Depósitos en Efectivo. Objeto del impuesto. De acuerdo al artículo 1º y 2º de la LIDE, este impuesto grava todos los depósitos acumulados en efectivo superiores a $25,000 pesos por mes, en moneda nacional o extranjera, que se realicen en cualquier tipo de cuenta controlada por una Institución del Sistema Financiero, en México. Sujeto del impuesto. El artículo 1º de la misma Ley establece que están obligadas al pago de IDE, las personas físicas y morales que realicen el supuesto de esta ley. Esta ley entrará en vigor el primero de julio del 2008. 6.- Ley del Impuesto Sobre Automóviles Nuevos. Objeto del impuesto. Este impuesto grava la adquisición de automóviles nuevos, la ley define como automóvil nuevo el que se enajena por primera vez al consumidor por el fabricante, ensamblador, distribuidor autorizado o comerciante en el ramo. Otro concepto que grava la Ley del Impuesto Sobre Automóviles Nuevos (LISAN) es la importación definitiva de automóviles al territorio nacional, siempre que se trate de personas distintas al fabricante, ensamblador, distribuidor autorizado o comerciante en el ramo de vehículos. Sujeto del impuesto. Están sujetos al pago de este impuesto, las personas que adquieran automóviles nuevos. 43 7.- Ley del Impuesto sobre el Uso y Tenencia de Vehículos. Objeto del impuesto. El objeto de esta ley es la de grabar el uso y la tenencia de vehículos, este impuesto fue creado con el fin de poder sufragar los gastos que se generarán con motivo de las Olimpiadas de 1968, para posteriormente desaparecer, pero debido a su gran recaudación las autoridades decidieron seguir aplicándolo, pero es hasta el 21 de diciembre del 2007 en el Diario Oficial de la Federación (DOF), que se determinó que esta ley quedará abrogada a partir del 1º de enero del 2012. Sujeto del impuesto. Es sujeto de este impuesto todas las personas físicas y morales tenedoras o usuarias de algún vehículo. 1.4. Nacimiento y forma de extinción de la obligación tributaria. En este apartado se expondrán cuales las diversas formas que dan nacimiento a la obligación tributaria, asimismo los medios a través de los cuales se da fin misma. 1.4.1. Nacimiento de la obligación tributaria. De conformidad con lo dispuesto por el primer párrafo del artículo 6º del Código Fiscal de la Federación, las contribuciones se causan conforme se realizan las situaciones jurídicas o de hecho, previstas en las leyes fiscales vigentes durante el lapso en que ocurran y se determinan conforme a dichas disposiciones. Es decir, para que nazca una obligación contributiva, debe realizarse el hecho o situación prevista por la ley respectiva. 44 El nacimiento o causación de la obligación contributiva puede derivar de los siguientes supuestos: • Porque el contribuyente haya originado el nacimiento de la obligación individualmente, al realizar los hechos gravados por la ley fiscal respectiva. • Porque el contribuyente haya originado el nacimiento de la obligación al realizar los hechos gravados por la ley fiscal respectiva, en forma conjunta con otras personas (copropietarios). • Porque el contribuyente haya sustituido al sujeto pasivo originario voluntariamente (herederos o legatarios). • Porque el incumplimiento de una obligación fiscal por parte del sujeto o responsable solidario, como consecuencia de la evasión total o parcial del pago de contribuciones. • Por haber adquirido un bien que se encuentra afectado al pago de contribuciones adeudadas por el anterior propietario o poseedor (adquisición de negociaciones) (Fernández, 2001, p. 254). 1.4.2. Extinción de la obligación tributaria. La obligación fiscal se extingue por el contribuyente cuando cumple con la obligación y satisface la prestación tributaria o cuando la ley autoriza a declarar extinguida la obligación. En el Derecho Fiscal sólo se admiten como formas de extinción de la obligación fiscal el pago, la prescripción, la compensación, la condonación y la cancelación. I. El pago. El pago es el medio por excelencia para extinguir la obligación fiscal, De la Garza comenta que el pago "es el que satisface plenamente los fines y el 45 propósito de la relación tributaria, porque satisface la pretensión creditoria del sujeto activo". El pago es el cumplimiento del sujeto pasivo de su obligación, satisfaciendo en favor del sujeto activo la prestación tributaria. Emilio Margáin Manautou distingue diversas clases de pago, entre los cuales están: pago liso y llano, pago en garantía, pago bajo protesta, pago provisional, pago de anticipos, pago definitivo y pago extemporáneo. a) Pago liso y llano. Es el que se efectúa sin objeción alguna y cuyo resultado puede ser pagar lo debido o efectuar un pago de lo indebido; el primero consiste en que el contribuyente entera al fisco lo que le adeuda conforme a la ley; el segundo consiste en entregar al fisco una cantidad mayor de la debida o, incluso, una cantidad que totalmente no se adeuda. b) Pago en garantía. Es el que realiza el particular, sin que exista obligación fiscal, para asegurar el cumplimiento de la misma en caso de llegar a coincidir en el futuro con la hipótesis prevista por la ley. c) Pago bajo protesta. Es el que realiza el particular sin estar de acuerdo con el crédito fiscal que se exige, y que se propone impugnar a través de los medios de defensa legalmente establecidos, por considerar que no debe total o parcialmente dicho crédito. d) Pago provisional. Es el que deriva de la autodeterminación sujeta a verificación por parte del fisco; es decir, en este caso, el contribuyente durante el periodo fiscal realiza enteros al fisco, conforme a las reglas de estimación previstas en la ley, y al final del ejercicio presenta su declaración anual en la cual se refleja su situación real durante el ejercicio correspondiente. e) Pago definitivo. Es el que se deriva de una autodeterminación no sujeta a verificación por parte del fisco, es decir, en este caso el contribuyente presenta su 46 declaración definitiva para el pago del tributo indicando cuál es su situación con motivo de su adecuación a la hipótesis normativa y señala cuál es la cuantía de su adeudo y el fisco acepta que el pago es correcto. f) Pago de anticipos. Es el que se efectúa en el momento de percibirse un ingreso grabado y a cuenta de lo que ya le corresponde al fisco; es decir, es el caso de los contribuyentes que por percibir ingresos fijos durante el ejercicio fiscal, pueden saber con precisión cuánto les corresponderá pagar al fisco y a cuenta de ello, en cada momento de recibir su ingreso hace momento anticipado que se tomará en cuenta al final del ejercicio en el momento de presentar la declaración anual. g) Pago extemporáneo. Es el que se efectúa fuera del plazo legal y puede asumir dos formas: espontáneo o a requerimiento. Es espontáneo cuando se realizan sin que se haya mediado gestión de cobro de parte del fisco; es a requerimiento cuando medie gestión de cobro por parte del fisco (Margáin, 2004, p. 303). II. La prescripción. La prescripción es la extinción del derecho de crédito por el transcurso de un tiempo determinado. Puede operar tanto favor de los contribuyentes y en contra del estado, como a favor de éste y en contra de aquéllos. En este sentido se habla de la existencia de dos tipos de prescripción: la adquisitiva y la liberatoria. La primera se caracteriza por ser un medio legal para llegar a adquirir ciertos bienes. En cambio la prescripción liberatoria consiste en la extinción de una obligación, generalmente una deuda y el de hacerla efectiva (Fernández, 2001, p. 311). 47 Dentro de nuestra legislación la prescripción se encuentra fundamentada en artículo 146 del Código Fiscal de la Federación, el cual establece lo siguiente: Artículo 146.- El crédito fiscal se extingue por prescripción en el término de cinco años. El término de la prescripción se inicia a partir de la fecha en que el pago pudo ser legalmente exigido y se podrá oponer como excepción en los recursos administrativos. El término para que se consuma la prescripción se interrumpe con cada gestión de cobro que el acreedor notifique o haga saber al deudor o por el reconocimiento expreso o tácito de éste respecto de la existencia del crédito. Se considera gestión de cobro cualquier actuación de la autoridad dentro del procedimiento administrativo de ejecución, siempre que se haga del conocimiento del deudor. De acuerdo al artículo anterior en México el plazo de prescripción es de 5 años e inicia desde el momento en el que pudo haber sido exigida y aplica tanto para el contribuyente como para el fisco. III. La compensación. La compensación como forma de extinción de créditos fiscales tiene lugar cuando tanto el fisco, como contribuyente son acreedores y deudores recíprocos. Las deudas son líquidas, cuando ambas están precisadas es un monto. Las deudas son exigibles, cuando el derecho del acreedor no se encuentra sujeto a duda, o sea que su pago pueda rehusarse (Fernández, 2001, p. 302). En México se admite la compensación como una forma de extinción de las obligaciones fiscales. De acuerdo a como lo establece el artículo 23 del Código Fiscal de la Federación (CFF), el cual se transcribe a continuación: Artículo 23. Los contribuyentes obligados a pagar mediante declaración podrán optar por compensar las cantidades que tengan a su favor contra las que estén obligados a pagar por 48 adeudo propio o por retención a terceros, siempre que ambas deriven de impuestos federales distintos de los que se causen con motivo de la importación, los administre la misma autoridad y no tengan destino específico, incluyendo sus accesorios. Al efecto, bastará que efectúen la compensación de dichas cantidades actualizadas, conforme a lo previsto en el artículo 17-A de este Código, desde el mes en que se realizó el pago de lo indebido o se presentó la declaración que contenga el saldo a favor, hasta aquel en que la compensación se realice. Los contribuyentes presentarán el aviso de compensación, dentro de los cinco días siguientes a aquél en el que la misma se haya efectuado, acompañado de la documentación que al efecto se solicite en la forma oficial que para estos efectos se publique. Los contribuyentes que hayan ejercido la opción a que se refiere el primer párrafo del presente artículo, que tuvieran remanente una vez efectuada la compensación, podrán solicitar su devolución. Si la compensación se hubiera efectuado y no procediera, se causarán recargos en los términos del artículo 21 de este Código sobre las cantidades compensadas indebidamente, actualizadas por el período transcurrido desde el mes en que se efectuó la compensación indebida hasta aquél en que se haga el pago del monto de la compensación indebidamente efectuada. No se podrán compensar las cantidades cuya devolución se haya solicitado o cuando haya prescrito la obligación para devolverlas, ni las cantidades que hubiesen sido trasladadas de conformidad con las leyes fiscales, expresamente y por separado o incluidas en el precio, cuando quien pretenda hacer la compensación no tenga derecho a obtener su devolución en términos del artículo 22 de este Código. Para que se pueda realizar una compensación se deben reunir algunos requisitos, estos son: ° Que no sean impuestos que se deriven con motivo de la importación, ° Que sean administrados por la misma autoridad, y ° No tengan algún destino específico. El artículo 23 prohíbe compensar las cantidades cuya devolución se haya solicitado o bien haya prescripto la obligación de devolverlas 49 IV. La condonación. La condonación consiste en la facultad que la ley concede a la autoridad hacendaría para declarar extinguido un crédito fiscal y, en su caso las obligaciones fiscales formales con él relacionadas, cuando hablamos del sujeto activo señalamos que la principal atribución del Estado en el campo impositivo es la de exigir el cumplimiento del obligación fiscal y que ésta atribución es irrenunciable, salvo en casos excepcionales en que se presenten situaciones extraordinarias. En materia de contribuciones, la hipótesis de la condonación está prevista en el artículo 39, fracción I del Código Fiscal de la Federación, que en su parte conducente establece que el Ejecutivo Federal, mediante resoluciones de carácter general, podrá condonar, total o parcialmente, el pago de contribuciones y sus accesorios, cuando se haya afectado o trate de impedir que se afecte la situación de algún lugar o región del país, en una rama de actividad, así como en casos de catástrofes sufridas por fenómenos meteorológicos, plagas o epidemias (Rodríguez, 2002, p. 210). V. La cancelación. La cancelación de una obligación fiscal consiste en el castigo de un crédito por insolvencia del deudor o incosteabilidad en el cobro. Realmente la cancelación no extingue la obligación, pues cuando se cancela un crédito, la autoridad únicamente se abstiene de cobrarlo, por lo tanto, una vez cancelado el crédito sólo hay dos formas de que se extinga la obligación: a) el pago; o b) la prescripción. La ley fiscal mexicana tiene esta orientación en el artículo 146 A del Código Fiscal de la Federación el cual establece que la cancelación de créditos fiscales en las cuentas públicas, se realiza por incosteabilidad en el cobro o por insolvencia del deudor o de los responsables solidarios, pero no libera de su pago (Rodríguez, 2002, p. 212). 50 1.5. La exención contributiva. El Estado busca de diversas formas obtener ingresos y una manera de hacerlo es imponer a los ciudadanos el pago de contribuciones, pero existen excepciones en la que el Estado busca beneficiar algún sector en específico a través de las exenciones contributivas. 1.5.1. Concepto de exención contributiva El concepto tradicional del propósito de la tributación es obtener ingresos para cubrir los gastos públicos, tal y como lo menciona el artículo 31, fracción IV de nuestra Constitución Federal, sin embargo, el Estado con el objeto de apoyar a ciertos sectores ha creado una figura jurídica denominada exención del pago de las contribuciones, la cual impide que una vez causada una contribución, éstas no llegue a determinarse en cantidad líquida, es decir que al cuantificarse su monto, o bien determinada no se pague o se realice en cantidad menor a la debida por disposición expresa de la ley. Adolfo Arrioja Vizcaíno define a la exención en el pago de los tributos o contribuciones "como aquella figura jurídico-tributaria por virtud de la cual se elimina de la regla general de causación, ciertos hechos tal o situaciones gravables por razones líquidas, conveniencia o de política económica" (Arrioja, 2005, p. 545). Refugio de Jesús Fernández Martínez define a la exención "como una figura jurídica de carácter contributivo, en virtud de la cual se libera al sujeto pasivo del obligación de pagar una contribución total o parcialmente por disposición expresa de la ley" (Fernández, 2001, p. 320). 51 Luis Humberto Delgadillo define a la exención "como la liberación de una obligación a cargo de una persona, en términos previstos por la ley" (Delgadillo, 2005, p 135). De acuerdo con las definiciones anteriores encontramos las siguientes características de la exención: a) Elimina la obligación de pago. b) Se establece por la ley. c) Se otorga por razones de equidad, conveniencia y política económica. Emilio Margáin Manautou, en su obra Introducción al Derecho Tributario Mexicano, clasifica a las exenciones en las siguientes categorías: a) Objetivas y subjetivas. Las excepciones de carácter objetivo son aquellos que se establecen en función de ciertas cualidades y características del actividad económica que se desea beneficiar dentro de esta categoría encontramos todas aquellas exenciones basadas en elementos objetivos, como pueden ser los estímulos e incentivos otorgados a quienes promuevan el desarrollo industrial y la generación de fuentes de trabajo en áreas geográficas de industrialización prioritaria. Las exenciones de carácter subjetivos son aquellas que se otorgan en atención a ciertas cualidades y características del sujeto beneficiado. Tal es el caso, por ejemplo las exenciones que comúnmente se han venido otorgando a las instituciones educativas, asistenciales, deportivas o culturales b) Permanentes y transitorias. Las exenciones permanentes son aquellas que están en vigor por tiempo indefinido o sea que subsisten mientras no se modifica la ley que los otorguen. 52 Las exenciones transitorias son aquellas en las que el propio ordenamiento legal que los establece, señala de antemano el tiempo durante el cual estarán en vigor. c) Absolutas y relativas. Podemos afirmar que las exenciones son absolutas porque, en términos generales, no solamente representan para su beneficiario una eliminación total de las cargas económicas, sino también la supresión de las llamadas obligaciones fiscales secundarias, como inscribirse en el registro federal de contribuyentes, llevar libros y registros contables, presentar declaraciones de impuestos, etc. Las exenciones son relativas, porque, en primer lugar, no eliminan totalmente la carga tributaria, sino que tan sólo la reducen porcentualmente y en segundo término, porque no suprime las obligaciones secundarias (Margáin, 2005, p. 297). Existen otras figuras tributarias que liberan a los contribuyentes, del pago total o parcial entre éstas podemos encontrar las siguientes: 1. La no sujeción. 2. La no causación. 3. Los estímulos fiscales. 1.- La figura de la no sujeción supone que el hecho generador si se realiza, pero por disposición de la ley, las personas que le efectuaron no quedan sujetas al cumplimiento de la obligación; es decir, que a pesar de haber sido realizada la situación jurídica o de hecho prevista por la ley, la obligación no nace porque el sujeto quedó excluido del ámbito personal de la aplicación de la norma. 2.- La no causación ha sido identificada como exención a partir de la idea de que no se genera el pago, porque no nace la obligación tributaria, ya que no se dá la realización del hecho imponible puesto que en el hecho o situaciones de que se 53 trata no fue incluida por los supuestos que integran el presupuesto normativo, por lo que al no causar la obligación, el pago de la contribución no se produce. 3.- Los estímulos son un mecanismo legal para el fomento tributario debido a que se establecen en cada ley tributaria, por lo que al ser autoaplicativo, no requieren una disposición adicional o reglamentaria, ya que cualquier contribuyente que se encuentre en el supuesto concreto en la ley prevé para su aprovechamiento, podrá aplicarlo en su favor (Delgadillo, 2005, p.136), este concepto se analizará con mayor detenimiento en el siguiente capítulo. 54 CAPÍTULO II. ESTÍMULOS FISCALES. 2.1 Concepto de estímulo fiscal. “Al estímulo fiscal podríamos definirlo como un conjunto de medidas económicas, financieras y fiscales tendientes a promover la producción en diversas ramas industriales, a promover el comercio, incentivar el cumplimiento de obligaciones fiscales, favorecer una región por algún problema, motivar la economía en algún lugar del país o industrializarlo, o quizá se otorgue por motivos de descentralización” (Nuevo Consultorio Fiscal, Velásquez, 2005, No. 391, p. 170). Existen tres razones que justifican la existencia de los estímulos fiscales, estas son: a) Razones de equidad. b) Razones de conveniencia. c) Razones de política económica. a) Por razones de equidad entendemos la correspondencia perfecta, ética y jurídica de darle a cada quien lo que le corresponde; consiste en la aplicación de la justicia a un caso concreto, del cual se desprende el principio jurídico de que se debe tratar igual a los iguales y de manera desigual a los desiguales. b) Por razones de conveniencia, estamos en este caso cuando la legislación fiscal libera del pago de contribuciones a determinadas instituciones, organismos o agrupaciones, que en virtud del objeto social que desarrollan, ya sea de carácter político, social o cultural, el legislador ha considerado conveniente no sujetarlas a cargas contributivas, con el objeto de darles oportunidad de destinar la totalidad de sus recursos económicos al desarrollo de sus propias actividades, y al 56 Estado de una otra u forma, le conviene fomentar por sus evidentes beneficios de carácter colectivo. c) Se entiende por razones de política económica el otorgar estímulos, cuando el Estado tiene particular interés en fomentar el desarrollo industrial de una región del país, la creación de industrias nuevas y necesarias, la exportación de bienes manufacturados o de consumo necesario, la creación de empresas en áreas geográficas de menor desarrollo económico, aumentar la creación de empleos, fomentar la siembra y cultivo de determinados productos, o determinada actividad (Fernández, 2001, p. 321). Para poder aplicar un estímulo fiscal debe existir un fundamento legal, para esto, existen dos mecanismos: Los estímulos otorgados por el Legislativo Federal, a través de las Leyes Tributarias vigentes. Los estímulos concedidos por el Ejecutivo Federal conforme a las facultades que le otorga el artículo 39, fracción III del Código Fiscal de la Federación (CFF), el cual se transcribe a continuación: Artículo 39.- El Ejecutivo Federal mediante resoluciones de carácter general podrá: ………….. III. Conceder subsidios o estímulos fiscales. Las resoluciones que conforme a este Artículo dicte el Ejecutivo Federal, deberán señalar las contribuciones a que se refieren, salvo que se trate de estímulos fiscales, así como, el monto o proporción de los beneficios, plazos que se concedan y los requisitos que deban cumplirse por los beneficiados. El artículo 109, fracción III del CFF establece que se sancionará a la persona que se beneficie de algún estímulo sin tener derecho a él. 57 Artículo 109.- Será sancionado con las mismas penas del delito de defraudación fiscal, quien: ………….. III. Se beneficie sin derecho de un subsidio o estímulo fiscal. Es necesario hacer mención que los contribuyentes que tengan derecho a beneficiarse de algún estímulo y realicen contratos con la administración pública no tendrán derecho a este beneficio y no podrán celebrar ningún contrato, de acuerdo como lo establece el artículo 32 D del CFF. Artículo 32-D. La Administración Pública Federal, Centralizada y Paraestatal, así como la Procuraduría General de la República, en ningún caso contratarán adquisiciones, arrendamientos, servicios u obra pública con los particulares que: I. Tengan a su cargo créditos fiscales firmes. II. Tengan a su cargo créditos fiscales determinados, firmes o no, que no se encuentren pagados o garantizados en alguna de las formas permitidas por este Código. III. No se encuentren inscritos en el Registro Federal de Contribuyentes. IV. Habiendo vencido el plazo para presentar alguna declaración, provisional o no, y con independencia de que en la misma resulte o no cantidad pagar, ésta no haya sido presentada. Lo dispuesto en esta fracción no es aplicable tratándose de omisión en la presentación de declaraciones que sean exclusivamente informativas. Los particulares que tengan derecho al otorgamiento de subsidio o estímulos y que se ubiquen en los supuestos de las fracciones I y II de este artículo, no se consideran comprendidos en dichos supuestos cuando celebren convenio con las autoridades fiscales en los términos que este Código establece para cubrir a plazos, ya sea como pago diferido o en parcialidades, los adeudos fiscales que tengan a su cargo. Cuando se ubiquen en los supuestos de las fracciones III y IV, los particulares contarán con un plazo de quince días para corregir su situación fiscal, a partir del día siguiente a aquél en que la autoridad les notifique la irregularidad detectada. 58 Dentro de nuestro sistema tributario los estímulos fiscales más importantes se encuentran en la Ley del Impuesto Sobre la Renta (LISR) en el Título VII, algunos de éstos son: a) Estímulo para los contribuyentes que efectúen depósitos en cuentas especiales de ahorro. b) Estímulo que reciben los contribuyentes que realicen proyectos en investigación y desarrollo tecnológico. c) Opción de efectuar la deducción inmediata de la inversión de bienes nuevos. d) Estímulo por la contratación de adultos mayores y personas discapacitadas. e) Tratamiento especial a los fideicomisos inmobiliarios. f) Opción para quienes se dedican a la construcción y enajenen desarrollos inmobiliarios. g) Estímulo para los contribuyentes que decidan invertir en proyectos cinematográficos nacionales. Existen otros estímulos que no están contenidos en la LISR pero son de gran importancia, tal es el caso del estímulo que se otorga a la personas que se dediquen a la actividades agropecuarias y silvícolas, las cuales podrán acreditar o solicitar la devolución del Impuesto Especial Sobre Producción y Servicios pagado por adquisición de diesel para consumo final, contra el Impuesto Sobre la Renta. También se otorga este estímulo a contribuyentes que adquieran diesel para su consumo final y que sea para uso automotriz en vehículos que se destinen exclusivamente al transporte público y privado de personas o de carga, este estímulo está fundamentado en el artículo 16 fracciones III a la IV de la Ley de Ingresos de la Federación (LIF). La fracción VII del artículo 16 de la LIF, otorga un estímulo a los contribuyentes que se dediquen exclusivamente al transporte terrestre de carga o 59 pasaje que utilizan la Red Nacional de Autopistas de Cuota, el cual consiste en el acreditamiento del 50% de los gastos que se generen por el pago de cuotas de autopistas contra los pagos provisionales del ISR, pero en este trabajo solo analizaremos los que están contenidos en la LISR. Pero para poder aplicar alguno de estos estímulos ya mencionados el contribuyente deberá dar aviso a la autoridad tal y como lo establece el artículo 25 de Código Fiscal de la Federación, que a continuación se transcribe: Artículo 25.- Los contribuyentes obligados a pagar mediante declaración periódica podrán acreditar el importe de los estímulos fiscales a que tengan derecho, contra las cantidades que están obligados a pagar, siempre que presenten aviso ante las autoridades competentes en materia de estímulos fiscales y, en su caso, cumplan con los demás requisitos formales que se establezcan en las disposiciones que otorguen los estímulos, inclusive el de presentar certificados de promoción fiscal o de devolución de impuestos. En los demás casos siempre se requerirá la presentación de los certificados de promoción fiscal o de devolución de impuestos, además del cumplimiento de los otros requisitos que establezcan los decretos en que se otorguen los estímulos. Los contribuyentes podrán acreditar el importe de los estímulos a que tengan derecho, a más tardar en un plazo de cinco años contados a partir del último día en que venza el plazo para presentar la declaración del ejercicio en que nació el derecho a obtener el estímulo; si el contribuyente no tiene obligación de presentar declaración del ejercicio, el plazo contará a partir del día siguiente a aquél en que nazca el derecho a obtener el estímulo. En los casos en que las disposiciones que otorguen los estímulos establezcan la obligación de cumplir con requisitos formales adicionales al aviso a que se refiere el primer párrafo de este Artículo, se entenderá que nace el derecho para obtener el estímulo, a partir del día en que se obtenga la autorización o el documento respectivo. Último párrafo (Se deroga) 60 2.2. Estímulo para los contribuyentes que efectúen depósitos en cuentas especiales de ahorro. En México no existe una cultura del ahorro y desafortunadamente no existen elementos adecuados que lo motiven. Cuando hablamos del tema de las pensiones es común escuchar que el sistema de pensiones aplicable en nuestro país es uno de los peores y muy inferior comparado con el de otros países que están en vías de desarrollo, tales como Chile y Brasil. El problema generalizado de las pensiones en México se hace aún más tangible para aquellas personas que obtienen ingresos superiores a 10 salarios mínimos anuales, debido a que el sistema de pensiones actual no cubre el nivel de vida que estas personas tendrían bajo un sistema de pensiones más justo. Posiblemente uno de los métodos que la mayoría de la gente utiliza para incrementar sus ahorros es a través de la compra de divisas, como el dólar, que tradicionalmente tiende a revaluarse frente al peso, al igual que los metales preciosos, como el oro y la plata. En este mismo sentido, las inversiones en obras de arte son una opción de ahorro aplicable para aquellas personas que tienen un poder adquisitivo alto. Otra de las opciones de incrementar el ahorro para el retiro que actualmente existe, y que por desconocimiento no se aplica. Por razones de conveniencia el Estado otorga a los contribuyentes la opción de reducir considerablemente su impuesto sobre la renta, incentivando el ahorro, este estímulo consiste en hacer depósitos en cuentas especiales de ahorro para el retiro, su fundamento se encuentra en el artículo 218 de la LISR el cual dice lo siguiente: Artículo 218 LISR. Los contribuyentes a que se refiere el Título IV de esta Ley, que efectúen depósitos en las cuentas personales especiales para el ahorro, realicen pagos de primas de contratos de seguro que tengan como base planes de pensiones relacionados con la edad, jubilación o retiro que al efecto autorice el Servicio de Administración Tributaria mediante 61 disposiciones de carácter general, o bien adquieran acciones de las sociedades de inversión que sean identificables en los términos que también señale el propio servicio mediante disposiciones de carácter general, podrán restar el importe de dichos depósitos, pagos o adquisiciones, de la cantidad a la que se le aplicaría la tarifa del artículo 177 de esta Ley de no haber efectuado las operaciones mencionadas, correspondiente al ejercicio en que éstos se efectuaron o al ejercicio inmediato anterior, cuando se efectúen antes de que se presente la declaración respectiva, de conformidad con las reglas que a continuación se señalan: I. El importe de los depósitos, pagos o adquisiciones a que se refiere este artículo no podrán exceder en el año de calendario de que se trate, del equivalente a $152,000.00, considerando todos los conceptos. Las acciones de las sociedades de inversión a que se refiere este artículo quedarán en custodia de la sociedad de inversión a la que correspondan, no pudiendo ser enajenadas a terceros, reembolsadas o recompradas por dicha sociedad, antes de haber transcurrido un plazo de cinco años contado a partir de la fecha de su adquisición, salvo en el caso de fallecimiento del titular de las acciones. II. Las cantidades que se depositen en las cuentas personales, se paguen por los contratos de seguros, o se inviertan en acciones de las sociedades de inversión, a que se refiere este artículo, así como los intereses, reservas, sumas o cualquier cantidad que obtengan por concepto de dividendos, enajenación de las acciones de las sociedades de inversión, indemnizaciones o préstamos que deriven de esas cuentas, de los contratos respectivos o de las acciones de las sociedades de inversión, deberán considerarse, como ingresos acumulables del contribuyente en su declaración correspondiente al año de calendario en que sean recibidas o retiradas de su cuenta personal especial para el ahorro, del contrato de seguro de que se trate o de la sociedad de inversión de la que se hayan adquirido las acciones. En ningún caso la tasa aplicable a las cantidades acumulables en los términos de esta fracción será mayor que la tasa de impuesto que hubiera correspondido al contribuyente en el año en que se efectuó los depósitos, los pagos de la prima o la adquisición de las acciones, de no haberlos recibido. En los casos de fallecimiento del titular de la cuenta especial para el ahorro, del asegurado o del adquirente de las acciones, a que se refiere este artículo, el beneficiario designado o heredero estará obligado a acumular a sus ingresos, los retiros que efectúe de la cuenta, contrato o sociedad de inversión, según sea el caso. Las personas que hubieran contraído matrimonio bajo régimen de sociedad conyugal, podrán considerar la cuenta especial o la inversión en acciones a que se refiere este artículo, como de 62 ambos cónyuges en la proporción que les corresponda, o bien de uno solo de ellos, en cuyo caso los depósitos, inversiones y retiros se considerarán en su totalidad de dichas personas. Esta opción se deberá ejercer para cada cuenta o inversión al momento de su apertura o realización y no podrá variarse. Los contribuyentes que realicen pagos de primas de contratos de seguro que tengan como base planes de pensiones relacionados con la edad, jubilación o retiro y además aseguren la vida del contratante, no podrán efectuar la deducción a que se refiere el primer párrafo de este artículo por la parte de la prima que corresponda al componente de vida. La institución de seguros deberá desglosar en el contrato de seguro respectivo la parte de la prima que cubre el seguro de vida. A la cantidad que pague la institución de seguros a los beneficiarios designados o a los herederos como consecuencia del fallecimiento del asegurado se le dará el tratamiento que establece el artículo 109, fracción XVII, primer párrafo de esta Ley por la parte que corresponde al seguro de vida. Las instituciones de seguros que efectúen pagos para cubrir la prima que corresponda al componente de vida con cargo a los fondos constituidos para cubrir la pensión, jubilación o retiro del asegurado, deberán retener como pago provisional el impuesto que resulte en los términos del artículo 170 de esta Ley. Para aplicar este estímulo fiscal, las Personas Físicas que realicen depósitos en efectivo, deberán obtener ingresos por alguno de los siguientes conceptos: • Salarios. • Actividades empresariales y servicios profesionales. • Arrendamiento de inmuebles. • Enajenación de bienes. • Adquisición de bienes. • Dividendos. • Intereses. • Premios. • Otros ingresos. 63 De acuerdo al artículo 218 de LISR, el estímulo fiscal se aplicará cuando los depósitos sean efectuados en las siguientes modalidades: • Depósitos efectuados en las cuentas personales especiales para el ahorro. • Pagos de primas de contratos de seguro que tengan como base planes de pensiones relacionados con la edad, jubilación o retiro que al efecto autorice el Servicio de Administración Tributaria (SAT) mediante disposiciones de carácter general. • Adquisición de acciones de las sociedades de inversión que sean identificables en los términos que también señale el SAT mediante disposiciones de carácter general. Para poder cumplir con lo antes mencionado, cada rubro deberá reunir los requisitos siguientes: A. Depósitos en las cuentas personales para el ahorro. Se le denominará a las cuentas personales especiales para el ahorro a todos los depósitos o inversiones que se efectúen por la persona física en alguna de las instituciones de crédito autorizadas, siempre que se manifieste por escrito a dicha institución que el depósito o la inversión se realizará en los términos del Artículo 218 de la LISR. Dicha institución de crédito deberá especificar en la documentación que ampare la operación respectiva, la leyenda “Se constituye en los términos del Artículo 218 de la Ley del Impuesto Sobre la Renta”, por lo que estará obligada a efectuar las retenciones que procedan en los términos de la LISR. Por ningún motivo se podrá ceder o dar en garantía las cantidades depositadas o invertidas en las cuentas personales para el ahorro ni los intereses que generen. 64 B. Pagos de primas de contratos de seguro para planes de pensiones, jubilación o retiro. En el caso de pagos de primas de contratos de seguro que tengan como base planes de pensiones relacionados con la edad, la jubilación o el retiro, este estímulo se aplicará en el momento que los pagos por estos conceptos sean remitidos a las aportaciones de la subcuenta de ahorro de la cuenta individual a que se refiere la Ley de los Sistemas de Ahorro para el Retiro (LSAR). Para esto, el contrato que la persona física lleve a cabo con la Administradora de Fondos para el Retiro (AFORE) deberá cumplir con lo dispuesto por el Artículo 218 de la LISR y las demás disposiciones fiscales aplicables. La AFORE deberá mantener a disposición del SAT los datos de las personas físicas que efectuaron depósitos y retiros de la citada subcuenta a efecto de que pueda ejercer sus facultades de comprobación. Es importante señalar que los contratos deberán celebrarse con las instituciones que se encuentran bajo los lineamientos de la Ley General de Instituciones y Sociedades Mutualistas de Seguros (LGSMS), y deberán contar con el registro de la Comisión Nacional de Seguros y Fianzas (CNSF). También deberán contener el texto citado en el Artículo 218 de la LISR y precisar que se trata de un seguro que tiene como base el pago de un plan que se asimile a un plan de pensión bajo la modalidad de jubilación o retiro, según corresponda. El plan deberá ser individual, cubrir el riesgo de la sobrevivencia, basarse en anualidades diferidas y amparar el riesgo de invalidez o fallecimiento del asegurado. 65 El plazo del contrato o del plan no podrá ser menor a cinco años contados desde la fecha de la contratación y hasta el beneficio de la pensión. Los beneficios provenientes de indemnizaciones, dividendos, préstamos, etc., serán acumulables en los términos del Artículo 167, fracción XII, de la LISR el cuál establece lo siguiente: Artículo 167. Se entiende que, entre otros, son ingresos en los términos de este Capítulo los siguientes: ………….… XII. Las cantidades acumulables en los términos de la fracción II del artículo 218 de esta Ley. Las personas físicas que realicen pagos de primas de contratos de seguro no podrán aplicar esta deducción por la parte de la prima que corresponda al componente de vida. La institución de seguros deberá desglosar en el contrato de seguro respectivo la parte de la prima que cubre el seguro de vida. Por otra parte, a la cantidad que pague la institución de seguros a los beneficiarios designados o a los herederos como consecuencia del fallecimiento del asegurado se le dará el tratamiento de ingreso exento, de conformidad como lo que establece el Artículo 109, fracción XVII, primer párrafo, de la LISR, que a continuación se transcribe: Artículo 109. No se pagará el impuesto sobre la renta por la obtención de los siguientes ingresos: ……………….. XVII. Las cantidades que paguen las instituciones de seguros a los asegurados o a sus beneficiarios cuando ocurra el riesgo amparado por las pólizas contratadas y siempre que no se trate de seguros relacionados con bienes de activo fijo. Tratándose de seguros en los que el riesgo amparado sea la supervivencia del asegurado, no se pagará el impuesto sobre la renta por las cantidades que paguen las instituciones de seguros a sus asegurados o beneficiarios, siempre que la indemnización se pague cuando el asegurado llegue a la edad de sesenta años y además hubieran transcurrido 66 al menos cinco años desde la fecha de contratación del seguro y el momento en el que se pague la indemnización. Lo dispuesto en este párrafo sólo será aplicable cuando la prima sea pagada por el asegurado. Este es un estímulo muy atractivo para los contribuyentes ya que les permite incrementar sus planes para el momento en el que se retire y además fomenta la cultura del ahorro. Existe una limitante en este estímulo, la cual consiste en abstenerse de utilizar estos recursos hasta que se encuentre en los supuestos que indica el artículo 167 fracción XVIII de la LISR, es decir si se retiraran los depósitos y los rendimientos derivados de estas inversiones, se consideran otros ingresos según la fracción XII del mismo artículo. Artículo 167. Se entiende que, entre otros, son ingresos en los términos de este Capítulo los siguientes: XII. Las cantidades acumulables en los términos de la fracción II del artículo 218 de esta Ley. XVIII. Los ingresos provenientes de planes personales de retiro o de la subcuenta de aportaciones voluntarias a que se refiere la fracción V del artículo 176 de esta Ley, cuando se perciban sin que el contribuyente se encuentre en los supuestos de invalidez o incapacidad para realizar un trabajo remunerado, de conformidad con las Leyes de seguridad social, o sin haber llegado a la edad de 65 años, para estos efectos se considerará como ingreso el monto total de las aportaciones que hubiese realizado a dicho plan personal de retiro o a la subcuenta de aportaciones voluntarias que hubiere deducido conforme al artículo 176, fracción V de esta Ley, actualizadas, así como los intereses reales devengados durante todos los años de la inversión, actualizados. Para determinar el impuesto por estos ingresos se estará a lo siguiente: a) El ingreso se dividirá entre el número de años transcurridos entre la fecha de apertura del plan personal de retiro y la fecha en que se obtenga el ingreso, sin que en ningún caso exceda de cinco años. 67 b) El resultado que se obtenga conforme a la fracción anterior, será la parte del ingreso que se sumará a los demás ingresos acumulables del contribuyente en el ejercicio de que se trate y se calculará, en los términos de este Título, el impuesto que corresponda a los ingresos acumulables. c) Por la parte del ingreso que no se acumule conforme a la fracción anterior, se aplicará la tasa del impuesto que corresponda en el ejercicio de que se trate a la totalidad de los ingresos acumulables del contribuyente y el impuesto que así resulte se adicionará al del citado ejercicio. Cuando hubiesen transcurrido más de cinco ejercicios desde la fecha de apertura del plan personal de retiro o de la subcuenta de aportaciones voluntarias y la fecha en que se obtenga el ingreso, el contribuyente deberá pagar el impuesto sobre el ingreso aplicando la tasa de impuesto promedio que le correspondió al mismo en los cinco ejercicios inmediatos anteriores a aquel en el que se efectúe el cálculo. Para determinar la tasa de impuesto promedio a que se refiere este párrafo, se sumarán los resultados expresados en por ciento que se obtengan de dividir el impuesto determinado en cada ejercicio en que se haya pagado este impuesto entre el ingreso gravable del mismo ejercicio, de los cinco ejercicios anteriores y el resultado se dividirá entre cinco. El impuesto que resulte conforme a este párrafo se sumará al impuesto que corresponda al ejercicio que se trate y se pagará conjuntamente con este último. Las cantidades que se depositen en las cuentas personales, se paguen por los contratos de seguros o se inviertan en acciones de las sociedades de inversión, así como los intereses, reservas, sumas o cualquier cantidad que obtengan por concepto de dividendos, enajenación de las acciones de las sociedades de inversión, indemnizaciones o préstamos que deriven de esas cuentas, deberán considerarse ingresos acumulables del contribuyente en su declaración correspondiente del ejercicio en que sean percibidas. En ningún caso la tasa aplicable a las cantidades acumulables será mayor que la tasa de impuesto que hubiera correspondido al contribuyente en el año en que efectuaron los depósitos. 68 Las instituciones de seguros que efectúen pagos para cubrir la prima que corresponda al componente de vida con cargo a los fondos constituidos para cubrir la pensión, jubilación o retiro del asegurado, deberán retener como pago provisional el impuesto que resulte. Para estos efectos el Artículo 170 de la LISR, señala que las personas que efectúen las retenciones del ISR por las cantidades acumulables provenientes de las cuentas especiales para el ahorro, así como las instituciones de crédito ante las cuales se constituyan dichas cuentas, deberán presentar declaración ante las oficinas autorizadas a más tardar el 15 de febrero de cada año. Deberán proporcionar la información correspondiente de las personas a quienes les hubieran efectuado retenciones en el año de calendario anterior, y las instituciones de crédito deberán especificar el monto que corresponda al retiro que se efectúe de las citadas cuentas. Los contratos de seguros que tengan como base planes de pensiones deberán reunir los requisitos establecidos en el Artículo 279 del Reglamento de la LISR, entre los que destacan: • Ser individuales. • Cubrir el riesgo de sobrevivencia. • Estar basados en anualidades diferidas. • Amparar opcionalmente riesgos de invalidez o fallecimiento del asegurado. • El plazo entre la fecha de contratación e inicio del beneficio de la pensión, en ningún caso puede ser menor de 5 años. 69 C. Inversión en acciones de las sociedades de inversión La tercera alternativa que permite este estímulo fiscal es la compra de acciones de sociedades de inversión, pero se deberá proceder de conformidad con la Regla 3.2.5.1 de la Resolución Miscelánea Fiscal del 2007. La regla citada establece que se permite invertir en las acciones cuando se trate de acciones emitidas por sociedades de inversión en instrumentos de deuda que se relacionan en el Anexo 7 de la referida resolución, entre los que destacan las acciones, obligaciones y otros valores que se consideran colocados entre el gran público inversionista: 1. Acciones 2. Obligaciones hipotecarias 3. Obligaciones quirografarias 4. Obligaciones subordinadas 5. Valores gubernamentales 6. Aceptaciones bancarias 7. Pagarés 8. Otros valores 9. Títulos opcionales (warrants) 10. Certificados bursátiles 11. Inscripción genérica de títulos de deuda denominados notes (Nuevo Consultorio Fiscal, Torres, 2006, No. 406, p. 20). 70 2.3. Estímulo que reciben los contribuyentes que realicen proyectos en investigación y desarrollo tecnológico. Como todos sabemos México es un país en vías de desarrollo, por ese motivo la investigación y el avance tecnológico es una necesidad prioritaria, por tal motivo la legislación tributaria permite a los contribuyentes invertir en esta rama otorgándoles un estímulo el cual esta fundamentado en el artículo 219 de la LISR y 16 fracción I de la Ley de Ingresos de la Federación (LIF): Artículo 219 LISR. Se otorga un estímulo fiscal a los contribuyentes del impuesto sobre la renta por los proyectos en investigación y desarrollo tecnológico que realicen en el ejercicio, consistente en aplicar un crédito fiscal equivalente al 30% de los gastos e inversiones realizados en el ejercicio en investigación o desarrollo de tecnología, contra el impuesto sobre la renta causado en el ejercicio en que se determine dicho crédito. Cuando dicho crédito sea mayor al impuesto sobre la renta causado en el ejercicio en el que se aplique el estímulo, los contribuyentes podrán aplicar la diferencia que resulte contra el impuesto causado en los diez ejercicios siguientes hasta agotarla. Para los efectos de este artículo, se considera como investigación y desarrollo de tecnología, los gastos e inversiones en territorio nacional, destinados directa y exclusivamente a la ejecución de proyectos propios del contribuyente que se encuentren dirigidos al desarrollo de productos, materiales o procesos de producción, que representen un avance científico o tecnológico, de conformidad con las reglas generales que publique el Comité Interinstitucional a que se refiere la Ley de Ingresos de la Federación. El monto total del estímulo fiscal a distribuir entre los aspirantes del beneficio, así como los requisitos que se deberán cumplir, serán los que contemple la Ley de Ingresos de la Federación en esta materia y para su aplicación se estará a las reglas que expida el Comité Interinstitucional a que se refiere el párrafo anterior. A continuación se transcribe el artículo 16 de la Ley de Ingresos de la Federación (LIF), el cual establece los requisitos que deben reunir las Personas Físicas y Morales para obtener el estímulo: 71 Artículo 16 LIF. En materia de estímulos fiscales, durante el ejercicio fiscal de 2008, se estará a lo siguiente: I. Para la aplicación del estímulo fiscal a que hace referencia el artículo 219 de la Ley del Impuesto sobre la Renta, se estará a lo siguiente: a). El Comité Interinstitucional continuará formado por un representante del Consejo Nacional de Ciencia y Tecnología, uno de la Secretaría de Economía, uno de la Secretaría de Hacienda y Crédito Público, quien presidirá el Comité y tendrá voto de calidad, y uno de la Secretaría de Educación Pública. b). El monto total del estímulo a distribuir entre los aspirantes del beneficio, no excederá de 4,500 millones de pesos para el año de 2008. c). El monto total se distribuirá de la siguiente manera: 1. 1,000 millones de pesos se destinarán a proyectos de investigación y desarrollo de tecnología en fuentes alternativas de energía, así como a proyectos de investigación y desarrollo de tecnología de la micro, pequeña y mediana empresa. 2. 1,000 millones de pesos se destinarán a proyectos de creación de infraestructura especializada para centros de investigación cuyos proyectos hayan sido dictaminados como proyectos orientados al desarrollo de productos, materiales o procesos de producción que representen un avance científico o tecnológico. 3. 1,000 millones de pesos se destinarán a proyectos que estén vinculados con instituciones de educación superior y centros públicos de investigación. Para estos efectos, existirá vinculación cuando más del 20% del gasto total del proyecto haya sido ejercido a través de dichas instituciones o centros. 4. 1,500 millones de pesos se distribuirán entre el resto de los solicitantes. En el caso de que al 31 de octubre de 2008 las solicitudes de estímulo fiscal correspondientes a los numerales 1, 2 y 3 de este inciso no fueran suficientes para asignar los montos establecidos, los remanentes podrán ser utilizados para incrementar el monto establecido en el numeral 4 anterior. 72 d). El Comité Interinstitucional estará obligado a publicar a más tardar el último día de febrero de 2009, el monto del estímulo distribuido durante el ejercicio anterior, así como los contribuyentes beneficiados y los proyectos por los cuales fueron merecedores de este beneficio. Los contribuyentes podrán aplicar el estímulo fiscal a que se refiere esta fracción contra el impuesto sobre la renta que tenga a su cargo, en la declaración anual del ejercicio en el que se otorgó dicho estímulo o en los ejercicios siguientes hasta agotarlo. Como se puede observar el artículo anterior otorga un estímulo a las personas físicas y morales que decidan invertir en proyectos de investigación y desarrollo tecnológico, el cual consiste en aplicar un crédito fiscal equivalente al 30% de los gastos e inversiones que se realizaron con motivo de estos, contra el ISR que resulte en el ejercicio, si el crédito fiscal es mayor al impuesto causado el contribuyente podrá aplicarlo por diez ejercicios hasta agotarlo. Los principales objetivos de este estímulo son: • Impulsar la innovación tecnológica. • Incrementar la competitividad de las empresas existentes. • Crear nuevas empresas de alto contenido tecnológico. • Transformar los avances científicos y tecnológicos en productos innovadores. • Crear tecnología para la generación de ventajas competitivas. Las reglas aplicables a este estímulo fueron publicadas en el Diario Oficial de la Federación del día 2 de febrero del 2006 y reformadas el 18 de julio del 2007, las cuales establecen lo siguiente: 73 REGLAS GENERALES PARA LA APLICACION DEL ESTIMULO FISCAL A LA INVESTIGACION Y DESARROLLO DE TECNOLOGIA Y CREACION Y FUNCIONAMIENTO DEL COMITE INTERINSTITUCIONAL. I. Del Comité Interinstitucional 1. Con fundamento en lo dispuesto por el artículo 219 de la Ley del Impuesto sobre la Renta y de conformidad con el artículo16, fracción IV, de la Ley de Ingresos de la Federación para el Ejercicio Fiscal de 2007, se crea el Comité Interinstitucional para la aplicación del estímulo fiscal a los gastos e inversiones en investigación y desarrollo de tecnología, en lo sucesivo el Comité. 2. El Comité se integrará por los representantes de la entidad y de las dependencias siguientes: a) El Consejo Nacional de Ciencia y Tecnología, en adelante el CONACYT. b) La Secretaría de Economía, en adelante la SE. c) La Secretaría de Hacienda y Crédito Público, en adelante la SHCP. d) La Secretaria de Educación pública, en adelante la SEP. Para los efectos del párrafo anterior, el titular de la entidad y de cada una de las dependencias que integran el Comité designarán a su representante, quien deberá ostentar, al menos, un cargo de nivel de director general en la Administración Pública Federal Centralizada o su equivalente en la Administración Pública Federal Paraestatal y a su respectivo suplente en el Comité, quien deberá ostentar un cargo de nivel inmediato inferior a quien haya sido nombrado como representante. La remoción y sustitución de los representantes y suplentes deberá notificarse al Comité a través del Secretario Técnico en un plazo no mayor a 15 días naturales contados a partir del momento en que ocurra la remoción o sustitución. El Comité se podrá asesorar de miembros destacados de las comunidades académica, tecnológica y empresarial, así como de representantes de las cámaras y asociaciones del Sector Productivo, quienes no percibirán retribución alguna por su encargo. Asimismo, las opiniones que emitan dichos asesores carecerán de fuerza vinculatoria para el Comité. 3. La entidad y las dependencias que integran el Comité contarán con un voto cada una. Los representantes o sus suplentes no podrán abstenerse de votar. Cuando asistan a las sesiones los representantes y los suplentes, únicamente el representante tendrá derecho a voto, eximiendo de tal prerrogativa al suplente, el cual sólo tendrá derecho a voz. 74 4. La Presidencia del Comité recaerá en el representante de la SHCP, quien tendrá voto de calidad. 5. El Comité contará con un Secretario Técnico, que será designado por el representante del CONACYT; dicho cargo se ejercerá por una persona distinta del representante o del suplente del CONACYT ante el Comité. El Secretario Técnico contará con voz pero no con voto en las sesiones del Comité. 6. Los acuerdos del Comité se tomarán por unanimidad en lo referente a la modificación y aplicación de las presentes Reglas, y por mayoría simple, en la determinación de los proyectos susceptibles de ser beneficiados con el estímulo fiscal. Para que sesione el Comité deberán estar reunidos la mayoría de los integrantes del mismo. De no integrarse este quórum, la Presidencia del Comité convocará a una segunda sesión a verificarse dentro de los cinco días hábiles siguientes. La segunda sesión podrá celebrarse con la asistencia de tres de los miembros del Comité, contando con la presencia del representante de la SHCP y del CONACYT. La Presidencia del Comité, por conducto de su Secretario Técnico, notificará al titular de la entidad o de las dependencias correspondientes sobre la inasistencia por segunda ocasión del representante o suplente designados, para efectos de la designación de un nuevo representante y suplente. 7. El Comité sesionará de forma ordinaria, al menos dos veces al año y de manera extraordinaria, las veces que resulten necesarias para el desahogo adecuado de los asuntos materia de la competencia del Comité, a petición de cualquiera de sus integrantes. 8. La Presidencia del Comité tendrá las siguientes funciones: a) Convocar a sesión a los miembros del Comité, con al menos 5 días naturales de anticipación, debiendo señalar la fecha, hora y lugar en que ésta se llevará a cabo, así como dar a conocer la orden del día correspondiente. b) Someter a acuerdo, en sesión del Comité, las publicaciones previstas en estas Reglas con al menos 5 días hábiles de anticipación a la fecha límite de publicación establecida para tal efecto y hará lo conducente para cumplir con las publicaciones. c) Dar seguimiento al programa estratégico aprobado previamente por el Comité y, en su caso, proponer modificaciones. 75 d)Realizar las gestiones conducentes, a efecto de publicar en el Diario Oficial de la Federación aquellos asuntos relacionados con el estímulo materia de las presentes reglas. e)Propiciar la ejecución de los acuerdos y resoluciones del Comité y, en su caso, hacer el seguimiento de su cumplimiento. f) Las demás que le instruya el pleno del Comité para la estricta aplicación del estímulo en cuestión. 9. El Secretario Técnico tendrá las funciones siguientes: a) Llevar un registro de los estímulos otorgados. b) Llevar un seguimiento de los proyectos en ejecución y de los proyectos autorizados en ejercicios fiscales anteriores. c) Informar al Comité sobre los acuerdos registrados en ejercicios fiscales anteriores para proyectos de más de un ejercicio fiscal. d) Levantar actas de las sesiones del Comité, registrando en ellas los acuerdos y expedir copia de la misma a todos los miembros del Comité dentro de los 10 días hábiles posteriores a la celebración de cada sesión. e) Servir de vía de comunicación entre los miembros del Comité, así como entre éstos y los contribuyentes interesados. f) Llevar el control de las solicitudes recibidas y de los asuntos en trámite. g) Recibir, evaluar y presentar al Comité la aprobación de la cartera de proyectos presentados durante cada ejercicio. h) Las demás que le instruya el pleno del Comité para la estricta aplicación del estímulo en cuestión. 10. El Secretario Técnico dará seguimiento a la asignación del estímulo fiscal, de conformidad con lo siguiente: a) A efecto de que el Comité esté en posibilidad de publicar a más tardar el último día de febrero de cada año el monto erogado durante el ejercicio anterior, así como las empresas beneficiarias del estímulo fiscal y los proyectos por los cuales fueron merecedores de dicho beneficio, presentará al Comité un informe de los proyectos autorizados durante dicho ejercicio. b) Durante el ejercicio fiscal correspondiente, presentará al Comité un informe sobre los impactos y beneficios de los proyectos aprobados para el ejercicio fiscal inmediato. Dicho informe deberá incorporar el impacto económico del estímulo fiscal a la investigación y desarrollo de tecnología, en la economía nacional, para lo cual se auxiliará de un grupo de trabajo designado por representantes del Comité. c) Informará acerca de los casos de cancelación total del crédito otorgado que se realice en 76 término de los puntos de las presentes Reglas. 11. El Secretario Técnico mantendrá en forma permanente y en estricta confidencialidad toda la información que entreguen los solicitantes del estímulo fiscal y, en caso contrario, se hará acreedor a las sanciones que procedan de acuerdo con lo dispuesto en la Ley Federal de Responsabilidades Administrativas de los Servidores Públicos y demás disposiciones aplicables. Por su parte, los miembros del Comité no podrán discutir con los contribuyentes la situación de cualquier solicitud en trámite en el Comité ni conservar, reproducir y/o distribuir por cualquier medio el material que se someta a su consideración, obligándose a guardar absoluta secrecía respecto a la información que se maneje en el mismo. Se exceptúa de lo dispuesto en este numeral, la información que el Comité está obligado a publicar en términos de las presentes Reglas II. Del procedimiento para la aplicación del estímulo 12. Los contribuyentes interesados en recibir el estímulo fiscal a que se refieren las presentes Reglas, deberán enviar el formato de solicitud respectiva por Internet, debidamente requisitado a más tardar el 30 de octubre del ejercicio fiscal correspondiente. Para los efectos de comprobar los gastos reales elegibles del ejercicio a que se refiere el Anexo Único de las presentes Reglas, los contribuyentes deberán realizar los ajustes correspondientes en el sistema que opera el CONACYT, a más tardar el 31 de diciembre del ejercicio fiscal de que se trate. Lo anterior, sin perjuicio de la información complementaria que pueda ser solicitada por el Secretario Técnico con el fin de proporcionar los elementos necesarios para la dictaminación técnica por parte del CONACYT y la aprobación, en su caso, por parte del Comité. Con el fin de que el Comité acuerde, en su caso, realizar las reservas que procedan, independientemente de la obligación que tienen los contribuyentes de presentar la solicitud del estímulo a que se refiere el primer párrafo del presente numeral, los interesados deberán presentar, a más tardar el 30 de septiembre de cada ejercicio fiscal, su cartera de proyectos con la descripción, el presupuesto de gastos e inversiones y las erogaciones efectivamente realizadas, de cada uno de los proyectos por los que se solicite el estímulo. Las reservas 77 acordadas no predictaminarán la procedencia técnica de los proyectos. El formato de solicitud, el Instructivo de Llenado y el Manual Técnico estarán a disposición de los contribuyentes en las direcciones de Internet: http://www.conacyt.mx, http://www.hacienda.gob.mx y http://www.economia.gob.mx. Se deberá formular una solicitud por cada proyecto. La solicitud a que se refiere este numeral, deberá contener la manifestación bajo protesta de decir verdad de que los datos y documentos anexos son legales, ciertos y comprobables, debiéndose enviar al Secretario Técnico el documento impreso que al efecto se determine en la propia solicitud con firma autógrafa. 13. Para tener derecho al beneficio del estímulo fiscal, el contribuyente o su representante legal deberá suscribir en su solicitud la declaración en la que manifieste bajo protesta de decir verdad, lo siguiente: a) Que es contribuyente del impuesto sobre la renta y se encuentra inscrito en el Registro Federal de Contribuyentes con una antigüedad mayor a dos ejercicios fiscales. Tratándose de empresas constituidas en fecha posterior a la antigüedad mencionada, podrán solicitar el estímulo siempre que su objeto social incluya el desarrollo de productos, materiales y procesos de alto valor agregado, basado en el conocimiento científico y tecnológico. b) Que ha presentado en tiempo y forma las declaraciones del ejercicio por impuestos federales, exceptuando de éstas a las del impuesto sobre automóviles nuevos e impuesto sobre tenencia o uso de vehículos, correspondientes al último ejercicio, así como que ha presentado las declaraciones de pagos provisionales correspondientes al ejercicio en el que pretenda efectuar la comprobación de los gastos e inversiones en investigación y desarrollo tecnológico. c) Que no tiene créditos fiscales firmes a su cargo por impuestos federales, exceptuando de éstos al impuesto sobre automóviles nuevos y del impuesto sobre tenencia o uso de vehículos. En caso de contar con autorización para el pago en parcialidades, manifestará que no ha incurrido durante el ejercicio en el que pretende efectuar la comprobación de los gastos e inversiones en investigación y desarrollo tecnológico, en las causales de revocación a que hace referencia el artículo 66 fracción III del Código Fiscal de la Federación (CFF). 14. De conformidad con lo dispuesto por la fracción II del artículo 17 de la Ley de Ciencia y Tecnología, los interesados en recibir el estímulo fiscal a que se refiere el artículo 219 de la Ley del Impuesto Sobre la Renta, deberán estar inscritos de manera previa en el Registro Nacional de Instituciones y Empresas Científicas y Tecnológicas (RENIECYT), cumpliendo 78 con los requisitos establecidos para dicho efecto en las Bases de Organización y Funcionamiento del RENIECYT y en las Reglas de Operación de la Comisión Interna de Evaluación del RENIECYT, publicadas en el Diario Oficial de la Federación el 12 de mayo de 2006. 15. Una vez recibida la solicitud, el Secretario Técnico procederá a revisar que esté debidamente integrada y requisitada. De encontrarse incompleto o incorrectamente llenado el formato y en caso de no adjuntarse la información y documentación requerida en el mismo y en las presentes Reglas, el Secretario Técnico notificará al contribuyente en un plazo no mayor de 5 días hábiles, contados a partir de la fecha de recepción, los errores y omisiones de la solicitud, así como que el requerimiento de documentación adicional. El contribuyente dispondrá de 5 días hábiles, contados a partir de la fecha en que surta efecto la notificación citada para solventar las observaciones que realice el Secretario Técnico. En caso de no cumplir con lo anterior, la solicitud se tendrá por no presentada. 16. El CONACYT dictaminará la procedencia técnica de los proyectos que presenten los contribuyentes, dentro de los 45 días hábiles siguientes a la fecha de recepción de la solicitud, remitiendo dichos dictámenes de manera inmediata al Secretario Técnico. El CONACYT podrá contratar a los evaluadores que se encuentren inscritos en el Registro CONACYT de Evaluadores Acreditados (RCEA), para la elaboración del dictamen técnico, siempre que exista el número suficiente de evaluadores para evitar la concentración de las evaluaciones. Los evaluadores, incluso los que no se encuentren inscritos en el RCEA, deberán sujetarse a los criterios que establezca el Comité. Cuando dichos evaluadores no cumplan con los citados criterios, el Comité dará aviso al Sistema Nacional de Evaluación Científica y Tecnológica del CONACYT, para los efectos legales aplicables. Adicionalmente, a dichos evaluadores no se les considerará para futuras evaluaciones de proyectos de investigación y desarrollo de tecnología. III. Del cálculo del estímulo 17. El estímulo fiscal consistirá en un crédito fiscal del 30 por ciento de los gastos e inversiones elegibles comprobables, dictaminados por los evaluadores, en proyectos de desarrollo de productos, materiales y procesos de producción, investigación y desarrollo de tecnología, así como los gastos en formación de personal de investigación y desarrollo de tecnología que 79 se consideren estrictamente indispensables para la consecución de dichos proyectos, realizados en el ejercicio de que se trate, de conformidad con el Anexo Único de estas Reglas. Lo anterior, siempre que dichos gastos e inversiones no sean financiados con recursos provenientes de los fondos aportados a los fideicomisos establecidos para investigación y desarrollo de tecnología y capacitación, constituidos hasta el ejercicio fiscal de 2001 y que los contribuyentes agoten primero dichos fondos, de conformidad con lo establecido por el Artículo Segundo, fracción VIII, de las disposiciones transitorias de la Ley del Impuesto sobre la Renta de 2002. Los gastos e inversiones a que se refiere el párrafo anterior tampoco podrán ser financiados con los apoyos que otorga el CONACYT a través de sus diferentes programas, incluyendo los fondos regulados en la Ley de Ciencia y Tecnología. 18. Se consideran como gastos e inversiones elegibles en proyectos de desarrollo de productos, materiales y procesos de producción, aquellos que realice el contribuyente en territorio nacional, de conformidad con lo dispuesto en el Anexo Único de las presentes Reglas. No se considerarán gastos e inversiones elegibles, las inversiones que no generen beneficios directos en México. IV. De la autorización para aplicar el estímulo 19. La aplicación del estímulo fiscal se otorgará en términos del artículo 219 de la Ley del Impuesto sobre la Renta y de lo dispuesto en las presentes Reglas, considerando únicamente los gastos e inversiones realizadas en el ejercicio fiscal correspondiente 20. El Comité no está obligado a otorgar el estímulo y tendrá la facultad de otorgar un monto menor al solicitado o negarlo en función de la disponibilidad de recursos, aun cuando el proyecto presentado por el contribuyente cumpla con las especificaciones y requisitos establecidos en las presentes Reglas. El Comité otorgará el estímulo, siempre que los proyectos sean procedentes técnicamente, exista disponibilidad de recursos y se cumpla con las presentes Reglas, atendiendo en orden de preferencia a los criterios siguientes: a) Continuación de proyectos multianuales, evaluados técnicamente de manera favorable en el año fiscal anterior y que hayan sido publicados en el Diario Oficial de la Federación, siempre que exista la justificación correspondiente y comprobable de etapas posteriores de los proyectos aprobados de manera previa. 80 b) Generación formal de patentes, modelos de utilidad y derechos de autor. c) Incremento de la productividad y generación de empleo de alta calificación y remuneración. d) Vinculación con instituciones de educación superior y centros públicos de investigación. Para estos efectos, existirá vinculación cuando más del 20% del gasto total del proyecto haya sido ejercido a través de dichas instituciones o centros. e) Creación de centros privados de investigación y desarrollo de tecnología que incorporen en forma permanente a personal con posgrado. Para estos efectos solamente se otorgará el estímulo por el año en que se inicia el proyecto respectivo. Para los efectos de este inciso, se considera como centro privado de investigación y desarrollo de tecnología, la institución o departamento de la empresa, orientado prioritariamente a la generación de conocimiento original aplicado en nuevos productos y procesos que generan ventajas competitivas para la empresa. f) El orden en el que los contribuyentes presenten sus solicitudes. Ultimo párrafo (Se deroga). 21. Los proyectos de investigación y desarrollo de tecnología para los cuales el Comité autorice la aplicación del estímulo fiscal, serán publicados en el Diario Oficial de la Federación en un plazo que no excederá de 15 días hábiles contados a partir de la fecha de celebración de la sesión en la cual se aprobó el proyecto correspondiente. Segundo párrafo (Se deroga). Para preservar la confidencialidad de los proyectos aprobados, éstos serán publicados en el Diario Oficial de la Federación a través de una clave que estará constituida por el registro federal del contribuyente, seguida del ejercicio fiscal en que presentó la solicitud del estímulo fiscal. En caso de que el contribuyente presente más de un proyecto, se le deberá asignar un número consecutivo a cada uno de ellos, partiendo del número 1. Cuarto párrafo (Se deroga). 22. El estímulo fiscal quedará automáticamente cancelado en su totalidad por el Comité, a 81 petición de las autoridades fiscales, cuando comprueben falsedad de la información y/o de cualquier documentación proporcionada al Comité o cuando el contribuyente incurra en omisiones o infracciones fiscales, sin perjuicio de las sanciones legales que procedan. La cancelación podrá hacerse en cualquier tiempo. El Secretario Técnico notificará al contribuyente dicha cancelación y éste, a su vez, deberá proceder en los términos de lo dispuesto por el numeral 30 de las presentes Reglas. 23. El derecho para aplicar el estímulo fiscal que se otorgue, es personal del contribuyente y no podrá transferirse por acto entre vivos, ni en los casos de fusión o escisión ni por cualquier otro acto jurídico. 24. El contribuyente podrá aplicar el crédito fiscal autorizado contra el Impuesto Sobre la Renta causado en el ejercicio en el que se determinó dicho crédito. Cuando el crédito sea mayor al impuesto causado en el ejercicio en el que se aplique el estímulo, los contribuyentes podrán aplicar la diferencia que resulte contra el impuesto causado en los diez ejercicios siguientes hasta agotarlo en las declaraciones anuales. 25. Las solicitudes para la aplicación del estímulo fiscal deberán ser resueltas en un plazo máximo de cuatro meses, contados a partir de la fecha límite de presentación de proyectos, transcurrido dicho plazo sin que se notifique la resolución, el interesado considerará que su solicitud se resolvió Los acuerdos del Comité no constituirán instancia y no podrán ser impugnados por los contribuyentes. V. De las obligaciones de los contribuyentes 26. Los contribuyentes a los que se haya otorgado el estímulo fiscal, deberán presentar a la Secretaría Técnica, a más tardar el 15 de abril del año inmediato posterior al que recibieron el estímulo fiscal un reporte sobre los impactos y beneficios obtenidos de sus proyectos aprobados para este efecto, y hasta por dos ejercicios posteriores al término de dichos proyectos. Adicionalmente, deberán presentar copia de la declaración anual de los dos ejercicios fiscales posteriores al ejercicio fiscal en el cual se otorgó el estímulo fiscal, informando sobre el porcentaje de utilidades generadas por el proyecto beneficiado. 82 La falta de información veraz será causa de cancelación del estímulo fiscal, en cuyo caso la Secretaría Técnica del Comité notificará a la contribuyente dicha cancelación, quien procederá en términos de lo dispuesto por el numeral 30 de las presentes Reglas. La falta de presentación oportuna de los informes de impactos por parte de los contribuyentes creará precedente para no considerarlo como candidato a obtener un estímulo fiscal en ejercicios El Comité, por conducto del Secretario Técnico, podrá requerir a los contribuyentes beneficiarios del estímulo que no hayan presentado, dentro del plazo a que se refiere este numeral, el informe de impactos y beneficios, para que en un plazo que no exceda de 20 días hábiles, contados a partir de la notificación que se realice, presenten el citado informe. En caso de que no se presente el informe en el plazo señalado, el Secretario Técnico procederá en los términos del párrafo anterior, y se podrá cancelar el estímulo otorgado de conformidad con el numeral 30 de las presentes Reglas. El Comité podrá instruir la realización de visitas a los beneficiarios del estímulo, con el objeto de dar seguimiento a los proyectos autorizados, sin que se considere que las mismas constituyen el inicio de facultades de comprobación para efectos fiscales. 27. Los contribuyentes que obtengan resolución favorable para aplicar el estímulo fiscal deberán conservar como parte de su contabilidad toda la información y documentación respaldo relacionada con la solicitud y aplicación del estímulo, durante los plazos a que se refiere el artículo del Código Fiscal de la Federación (CFF). 28. Los contribuyentes a quienes se hubiese autorizado la aplicación del estímulo fiscal a la investigación y desarrollo de tecnología, tendrán la obligación de registrar a su nombre, en México y, en su caso, en el extranjero, aquellos avances e innovaciones patentables que surjan de los proyectos beneficiados en términos de las presentes Reglas. En caso de que el derecho de explotación de dicha patente sea enajenado a otras personas o instituciones o en caso de prestación de asistencia técnica derivada de avances patentables o no patentables, los precios o montos de las contraprestaciones que deriven de dichas operaciones deberán realizarse a precios de mercado, de conformidad con lo establecido por los artículos 86, fracción XV y 106 octavo párrafo, de la Ley del Impuesto sobre la Renta. La autoridad fiscal podrá determinar en forma presuntiva los precios o montos de dichas operaciones de acuerdo con lo establecido por el artículo 91 de la misma Ley. En caso de que el contribuyente no cumpla con lo establecido en esta regla, el estímulo fiscal a la investigación y desarrollo de tecnología será cancelado en su totalidad y el contribuyente deberá 83 proceder en los términos del numeral 30 de las presentes Reglas. 29. Para la evaluación de los proyectos, el contribuyente deberá sujetarse a las disposiciones técnicas que establezca el CONACYT. 30. En caso de cancelación del estímulo fiscal, el contribuyente deberá enterar, dentro del mes siguiente a la fecha de cancelación, el Impuesto Sobre la Renta que hubiera resultado si el estímulo fiscal no hubiese sido acreditado. El impuesto que resulte se enterará actualizado por el periodo comprendido desde el mes en el que se presentó la declaración del ejercicio en la que se acreditó el estímulo fiscal, y hasta el mes en que se efectúe el entero correspondiente. Además deberá cubrir los recargos por el periodo citado de conformidad con lo establecido por el artículo 21 del Código Fiscal de la Federación (CFF). Adicionalmente, el contribuyente creará precedente para no considerarlo como candidato a obtener un estímulo fiscal en ejercicios subsecuentes. Para los efectos de las notificaciones, el domicilio del Comité, representado por el Secretario Técnico, será el ubicado en Avenida Insurgentes Sur 1582, colonia Crédito Constructor, Delegación Benito Juárez, México, Distrito Federal, Código Postal 03940. Para el ejercicio fiscal 2008, el Comité Interinstitucional para la aplicación del estímulo fiscal a los gastos de inversiones en investigación y desarrollo de tecnología, deberá emitir las reformas a las reglan antes transcritas. Para poder utilizar este estímulo se deberá presentar el aviso conforme lo establece el instructivo de este estímulo, el procedimiento de inscripción se detallará a continuación: 84 INSTRUCTIVO DE LLENADO DE LA SOLICITUD PARA OBTENER EL ESTÍMULO FISCAL A LA INVESTIGACIÓN Y DESARROLLO TECNOLÓGICO. • La solicitud debe ser llenada a través de INTERNET. • A continuación se presentan las instrucciones de llenado. Acceso a la aplicación • A través de la página www.conacyt.mx: • Seleccione Estímulos Fiscales, tal y como se muestra la siguiente imagen 85 • Localice ¿Cómo acceder? y • Al Seleccionar Registro de Proyectos de Investigación y desarrollo Tecnológico y/o aplicación WEB, Aparece la siguiente pantalla: Indique su clave de usuario y contraseña, las cuales le fueron proporcionadas cuando obtuvo su Registro Nacional de Empresas Científicas y Tecnológicas (RENIECYT), (su ID de usuario deberá comenzar con M_) posteriormente dar clic en conexión. 86 Debe seleccionar en el menú de la izquierda las leyendas: • Gestión de proyectos, • Solicitud Estímulos Fiscales • Principal y le aparece la siguiente pantalla. Para capturar por primera vez una solicitud debe seleccionar el icono de “Añadir una nueva solicitud”, aparecerá entonces, la solicitud de Estímulos Fiscales. 87 Significado de Iconos: Añadir una Seleccione este icono para capturar por primera vez una nueva solicitud: solicitud y cada vez que ingrese una nueva solicitud. Respaldo Seleccione este icono si requiere contar con una copia en en papel: papel de la solicitud capturada. Montos Finales: Para capturar ajustes en montos. Impactos Seleccione este icono para capturar la información de sus y beneficios: proyectos que han sido aprobados Buscar solicitud: Seleccione este icono cuando requiera consultar una solicitud o continuar con la captura. Carta de Seleccione este icono para generar el documento que debe liberación: enviar en original y firmado por el representante legal. Ficha Información proporcionada para publicar en la página del Técnica Versión Pública: CONACYT Pestaña: “Generales” Nombre del Proyecto: Escriba el nombre del proyecto, se sugiere no utilizar claves o acrónimos (la extensión del nombre no deberá exceder de 15 palabras). Propuesta en otra convocatoria Si su proyecto es apoyado por alguna de las convocatorias del CONACYT Seleccione Si y especifique en cual, de lo contrario seleccione No. 88 Datos RENIECYT Indique el número del registro (el cual le es proporcionado cuando se le informa de la aceptación de su registro). Una vez anotado dicho número, le debe aparecer la Razón Social correspondiente al citado número, deberá guardar y le aparecerá el número de solicitud con el cual se está identificando su solicitud, que deberá anotar y conservar para concluir el llenado de la misma, si lo realiza en varias sesiones. (El botón de Guardar le permitirá conservar o salvar, el llenado ya realizado y poder concluir en varias sesiones). Programa institucional o de la empresa en el que se inserta el proyecto. Indique si su proyecto es de: Investigación Básica, Investigación Aplicada o Desarrollo Tecnológico. Áreas PECyT (Programa Especial de Ciencia y Tecnología). Áreas PECyT seleccione lo que aplique. Tipo de Investigación seleccione lo que aplique. Área de Conocimiento seleccione lo que aplique. Áreas de Desarrollo seleccione (opcional). Periodo de Ejecución en Meses (número). Descripción de la Propuesta: Describa brevemente en que consiste el desarrollo del proyecto. Objetivo General: Describa brevemente el objetivo fundamental del proyecto. Resultados Esperados: Describa los resultados esperados de su proyecto. Tres Palabras Clave: Indique las palabras claves relacionada con el proyecto. Ejemplo: Palabra clave: Petroquímica Palabra clave: Polímero Palabra clave: PVC 89 I.-Pestaña: “Datos del contribuyente”. Solo se deberán anotar datos en donde la aplicación lo permita. R.F.C.: Registro Federal de Causantes de la empresa, se migra de la información proporcionada al RENIECYT. Contactos dentro de la empresa para información adicional: Proporcionar Nombre completo, teléfono con clave lada y correos electrónicos vigentes de las personas que coordinan el proyecto dentro de su empresa. II-. Naturaleza de la actividad del contribuyente. Solo deberá anotar los datos en donde la aplicación se lo permita. Llene los campos con los datos solicitados o Seleccione la opción correspondiente en cada caso. Son necesarios y obligatorios los campos: Sector al que pertenece; Tamaño del contribuyente; Número total de empleados. III.- Ventas netas en el ejercicio. Ventas Netas en el Ejercicio: Deberá anotar en pesos, el monto total de las ventas como resultado de la facturación correspondiente al ejercicio fiscal al que se está aplicando, o una estimación de las mismas, las cuales deberá de actualizar al finalizar el ejercicio, empleando el ICONO de Montos Finales. 90 Ingresos en el Ejercicio: Deberá anotar en pesos el total de los ingresos obtenidos durante el ejercicio fiscal al que se esta aplicando, o una estimación de los mismos, los cuales deberá de actualizar al finalizar el ejercicio, empleando el ICONO de Montos Finales. Activo fijo neto en el ejercicio: Deberá anotar el importe neto del activo fijo correspondiente al ejercicio fiscal al que esta aplicando, o una estimación del mismo, el cual deberá de actualizar al finalizar el ejercicio, empleando el ICONO de Montos Finales. Personal administrativo: Deberá anotar el monto de la nómina anual correspondiente al personal administrativo. Personal Operativo: Deberá anotar el monto de la nómina anual correspondiente al personal operativo. Personal Dedicado a IDT: Deberá anotar el monto de la nómina anual correspondiente al personal dedicado a actividades de Investigación y Desarrollo Tecnológico. Ventas netas en el ejercicio (histórico). En este apartado anote las cifras solicitadas para los últimos tres ejercicios. IV.- Pestaña: “Estímulos” Información de Fideicomisos constituidos a través del artículo 27 del ISR • Si cuenta con un fideicomiso para investigación y desarrollo constituido de conformidad con los artículos 27 y 108-VII de la LISR abrogada el 31/XII/01. 91 • Indicar el saldo del fideicomiso al 31/XII del año anterior al ejercicio que aplica. • Indicar el saldo actual del fideicomiso. Nota: Este fideicomiso no tiene nada que ver con los fondos obtenidos por su empresa en algún otro programa del CONACYT o algún otro tipo de apoyo financiero. V.- Datos y Resumen del Proyecto. • Clave interna del proyecto. Se genera automáticamente por sistema. • Nombre del Proyecto: Se migra automáticamente de la pestaña de Generales. • Proyecto para el Desarrollo de: Deberá seleccionar lo que corresponda. (Necesario y Obligatorio) • El proyecto es?: Deberá Seleccionar lo que corresponda. (Necesario y Obligatorio). • La selección Continuación desplegará un campo en el que deberá proporcionar los números de los de ejercicios anteriores que se relacionan y que fueron apoyados con el estímulo fiscal. • Duración Total proyecto en meses: Deberá anotar el total de meses que durará el desarrollo del proyecto. • Porcentaje de avance del proyecto: Deberá anotar el porcentaje de avance del proyecto a la fecha de la solicitud. • Especialistas involucrados en el Proyecto: Deberá anotar el número de especialistas en total relacionados con el proyecto. • Origen y Objetivos: Esta información se migra de la pestaña de generales. • Entregables del proyecto en los siguientes años. En caso de que su proyecto tenga una duración de mas de un año fiscal, favor de indicar los entregables relacionados con las etapas que se ejecutarán en años fiscales posteriores al de la presentación de la actual de la solicitud de estímulo fiscal. 92 Gastos e Inversiones en Investigación y Desarrollo Tecnológico. Monto Total de Proyecto en el ejercicio fiscal: Anotar el total de gastos realizados en el proyecto, elegibles y no elegibles, en el ejercicio fiscal correspondiente. Monto Total Elegible de IDT en el ejercicio fiscal: Anotar únicamente el total de gastos elegibles en actividades de Investigación y Desarrollo de Tecnología (Ver Anexo Único). Recursos provenientes del fondo para tecnología: Solo anotar importe si cuenta con fideicomiso declarado en el apartado IV de esta solicitud. Base del Estímulo: Se calcula automáticamente por el sistema. Estímulo solicitado: Se calcula automáticamente por el sistema. VI.- Resultados y/o beneficios del proyecto. Deberá de indicar la cantidad en caso de que la respuesta a cada apartado sea Sí. En el apartado IX, deberá de indicar con texto el tipo de beneficio o impacto que se obtendrá en los tres rubros indicados. VII.- Datos del responsable del proyecto. Anotar la información solicitada de la persona designada como responsable del proyecto: • Registro Federal de Contribuyentes (RFC). • Nombre: • Cargo en la Empresa: • Grado máximo de Estudio • Sueldo Mensual Integrado en salarios mínimos diarios • Actividad que realiza • Vínculo con el Contribuyente: Anotar la relación que existe con la empresa. • Número de teléfono 93 • Número de fax • Dirección de correo electrónico Además deberá anexar un resumen curricular del responsable del proyecto, máximo 2 cuartillas. VIII.- Perfil del personal que participa en el proyecto de IDT. Deberá anotar los siguientes datos del personal que participa en el proyecto, según el nivel de estudio: Personal con: Seleccionar el grado académico o la actividad que desarrolla la persona que participa en el proyecto. Anexar los renglones necesarios según se requiera oprimiendo el signo de + RFC: Registro Federal de Contribuyente de la persona que participa en el proyecto. Nombre: Nombre completo de la persona que participa en el proyecto. Tiempo: seleccionar si la persona participa en el proyecto de forma parcial o total. Sueldo Mensual Integrado en salarios mínimos: Seleccionar lo correspondiente. IX.- Inversiones y Gastos Elegibles en Investigación y Desarrollo Tecnológico (IDT). • La información se migra de la pestaña de Desglose Financiero. • La columna de porcentaje (%), el sistema la calcula automáticamente. X.- Datos de otras empresas, personas, instituciones y/o organismos que financian el proyecto. • Anote los datos generales (RFC, denominación o razón social, nombre del contacto, dirección, etc.) de aquellos que participen en el financiamiento del proyecto. 94 • Describa brevemente la actividad y el monto con el que participa financiado el proyecto. XI.- Datos de empresas, personas, instituciones y/u organismos con las que estableció convenio de colaboración y/o contrato para el proyecto. • Anote los datos generales (RFC, denominación o razón social, nombre del contacto, dirección, etc.) de empresas, instituciones y/u organismos con las que se haya establecido algún convenio para ejecución y el desarrollo del proyecto. • Describa brevemente la naturaleza del convenio y el monto destinado a la institución. XII.- Declaraciones. Lea cuidadosamente la declaración y seleccione lo correspondiente en la Antigüedad. Pestaña “Desglose Financiero” Deberá desglosar en cada apartado como: Equipo, Instrumentos y/o Maquinaria para IDT; Asesoría y consultoría externa nacional; etc., los correspondientes montos en pesos, de gastos e inversiones elegibles de acuerdo con el Anexo Único a las Reglas para la Aplicación del Estímulo Fiscal a la IDT. Utilice los signos + y - para agregar o eliminar renglones en cada apartado. 95 Pestaña “Giro” Deberá seleccionar lo correspondiente a cada apartado. • Según sea el área del conocimiento que aplica al proyecto (Necesario y Obligatorio); • Área industrial del proyecto (Necesario y Obligatorio); • Disciplinas involucradas en el Proyecto (Necesario y Obligatorio). Pestaña “Anexos” Deberá anexar a la solicitud obligatoriamente los siguientes documentos: • Resumen del proyecto en formato Word y de conformidad con el Manual Técnico. • Currículum de los especialistas involucrados en el proyecto (media cuartilla por cada currículum). • Fotos, planos y demás documentación adicional que considere importante. • Ficha Técnica Versión Pública: Ficha del proyecto en Power Point con la información que el contribuyente permita publicar de acuerdo al formato incluido en la pagina WEB del CONACYT, correspondiente a Estímulos Fiscales. (opcional en caso que sea confidencial la información) Nota: Los archivos no deben tener más de 2Mb cada uno y podrán incluirse los necesarios para sustentar su proyecto. 96 Con la finalidad de evitar significativos errores en la lectura de los archivos que se ingresen para sustentar el proyecto presentado al estímulo fiscal, se sugiere apegarse a la siguiente nomenclatura en los nombres de archivo: □ El nombre de los archivos electrónicos está compuesto por dos partes: ° Nombre: Se refiere a una descripción significativa que identifique al archivo, la cual no deberá de exceder en su longitud en 20 caracteres alfanuméricos. ° Extensión: Este argumento es generado por la aplicación de software empleada para realizar su contenido, las extensiones más conocidas y generadas por el grupo OFFICE de Microsoft son: El Procesador de Texto WORD genera la extensión .doc; La hoja de Cálculo EXCEL genera la extensión .xls; La aplicación para presentaciones POWER POINT genera la extensión .ppt; como se observa las extensiones siempre estarán precedidas por un punto, el cual delimita las dos partes del nombre del archivo, este punto es colocado automáticamente por la aplicación de software utilizada. ° Se recomienda no emplear en la descripción del archivo (Nombre) los siguientes caracteres / “ ¡ . , \ = ( ) * ? ~ éstos provocan errores en la lectura o apertura de los archivos que se anexan para sustentar el proyecto. También es recomendable evitar las palabras acentuadas y aquellas que contengan la letra ñ, aún cuando el sistema operativo WINDOWS lo permite, otros sistemas operativos como UNIX no e inclusive el propio lenguaje de INTERNET los interpreta de manera diferente y se provocan los errores de referencia. Una vez que ha concluido con la captura de la solicitud y anexado los documentos obligatorios presione “Enviar” 97 Le llegará, al correo electrónico del contacto proporcionado en el apartado I, una notificación informándole que se ha recibido la información e indicándole el número del proyecto que corresponde a la solicitud. Posteriormente el Comité Interinstitucional, deberá dar aviso al contribuyente si el proyecto que se inscribió fue aceptado, además del importe máximo del estímulo, ya habiendo llenado estos requisitos el contribuyente podrá aplicar este estímulo (Comisión Nacional de Ciencia y Tecnología, 2008, http://www.conacyt.mx/EstimulosFiscales/Index_Fiscales.html). 98 2.4 Opción de efectuar la deducción inmediata de la inversión de bienes nuevos. Hoy en día los elevados costos de financiamiento, la rentabilidad en las inversiones a corto plazo, las caída en el ritmo de la actividad económica, la competencia cada vez más fuerte y la globalización, son elementos que han contribuido a aumentar la importancia de la administración de recursos; todos sabemos que el éxito de cualquier negocio, sin importar el tamaño, depende de la administración eficiente de los recursos con que cuenta y sin duda alguna, uno de los recursos importantes dentro de una empresa es su activo fijo, por esta razón el Estado ofrece a los contribuyentes una opción denominada “deducción inmediata”. La deducción inmediata de inversiones es un estímulo fiscal que se reincorporó a la Ley del Impuesto Sobre la Renta (LISR) vigente a partir del 1° de enero de 2002 en su Título VII, “De los estímulos fiscales”, artículos 220, 221 y 221 A, los cuales establecen lo siguiente: Artículo 220. Los contribuyentes del Título II y del Capítulo II del Título IV de esta Ley, podrán optar por efectuar la deducción inmediata de la inversión de bienes nuevos de activo fijo, en lugar de las previstas en los artículos 37 y 43 de la Ley, deduciendo en el ejercicio en el que se efectúe la inversión de los bienes nuevos de activo fijo, en el que se inicie su utilización o en el ejercicio siguiente, la cantidad que resulte de aplicar, al monto original de la inversión, únicamente los por cientos que se establecen en este artículo. La parte de dicho monto que exceda de la cantidad que resulte de aplicar al mismo el por ciento que se autoriza en este artículo, será deducible únicamente en los términos del artículo 221 de esta Ley. Los por cientos que se podrán aplicar para deducir las inversiones a que se refiere este artículo, son los que a continuación se señalan: I. Los por cientos por tipo de bien serán: a) Tratándose de construcciones: 99 1. 74% para inmuebles declarados como monumentos arqueológicos, artísticos, históricos o patrimoniales, conforme a la Ley Federal sobre Monumentos y Zonas Arqueológicas, Artísticas e Históricas, que cuenten con el certificado de restauración expedido por el Instituto Nacional de Antropología e Historia o el Instituto Nacional de Bellas Artes. 2. b) 57% en los demás casos. Tratándose de ferrocarriles: 1. 43% para bombas de suministro de combustible a trenes. 2. 57% para vías férreas. 3. 62% para carros de ferrocarril, locomotoras, armones y autoarmones. 4. 66% para maquinaria niveladora de vías, desclavadoras, esmeriles para vías, gatos de motor para levantar la vía, removedora, insertadora y taladradora de durmientes. 5. 74% para el equipo de comunicación, señalización y telemando. c) 62% para embarcaciones. d) 87% para aviones dedicados a la aerofumigación agrícola. e) 88% para computadoras personales de escritorio y portátiles; servidores; impresoras, lectores ópticos, graficadores, lectores de código de barras, digitalizadores, unidades de almacenamiento externo y concentradores de redes de cómputo. f) 89% para dados, troqueles, moldes, matrices y herramental. g) Tratándose de comunicaciones telefónicas: 1. 57% para torres de transmisión y cables, excepto los de fibra óptica. 2. 69% para sistemas de radio, incluye equipo de transmisión y manejo que utiliza el espectro radioeléctrico, tales como el de radiotransmisión de microonda digital o analógica, torres de microondas y guías de onda. 3. 74% para equipo utilizado en la transmisión, tales como circuitos de la planta interna que no forman parte de la conmutación y cuyas funciones se enfocan hacia las troncales que llegan a la central telefónica, incluye multiplexores, equipos concentradores y ruteadores. 4. 87% para equipo de la central telefónica destinado a la conmutación de llamadas de tecnología distinta a la electromecánica. 5. 74% para los demás. 100 h) Tratándose de comunicaciones satelitales: 1. 69% para el segmento satelital en el espacio, incluyendo el cuerpo principal del satélite, los transpondedores, las antenas para la transmisión y recepción de comunicaciones digitales y análogas, y el equipo de monitoreo en el satélite. 2. 74% para el equipo satelital en tierra, incluyendo las antenas para la transmisión y recepción de comunicaciones digitales y análogas y el equipo para el monitoreo del satélite. II. Para la maquinaria y equipo distintos de los señalados en la fracción anterior, se aplicarán, de acuerdo a la actividad en que sean utilizados, los por cientos siguientes: a) 57% en la generación, conducción, transformación y distribución de electricidad; en la molienda de granos; en la producción de azúcar y sus derivados; en la fabricación de aceites comestibles; y en el transporte marítimo, fluvial y lacustre. b) 62% en la producción de metal obtenido en primer proceso; en la fabricación de productos de tabaco y derivados del carbón natural. c) 66% en la fabricación de pulpa, papel y productos similares; en la extracción y procesamiento de petróleo crudo y gas natural. d) 69% en la fabricación de vehículos de motor y sus partes; en la construcción de ferrocarriles y navíos; en la fabricación de productos de metal, de maquinaria y de instrumentos profesionales y científicos; en la elaboración de productos alimenticios y de bebidas, excepto granos, azúcar, aceites comestibles y derivados. e) 71% en el curtido de piel y la fabricación de artículos de piel; en la elaboración de productos químicos, petroquímicos y farmacobiológicos; en la fabricación de productos de caucho y de plástico; en la impresión y publicación gráfica. f) 74% en el transporte eléctrico. g) 75% en la fabricación, acabado, teñido y estampado de productos textiles, así como de prendas para el vestido. h) 77% en la industria minera; en la construcción de aeronaves. Lo dispuesto en este inciso no será aplicable a la maquinaria y equipo señalado en el inciso b) de esta fracción. i) 81% en la transmisión de los servicios de comunicación proporcionados por las estaciones de radio y televisión. 101 j) 84% en restaurantes. k) 87% en la industria de la construcción; en actividades de agricultura, ganadería, silvicultura y pesca. l) 89% para los destinados directamente a la investigación de nuevos productos o desarrollo de tecnología en el país. m) 92% en la manufactura, ensamble y transformación de componentes magnéticos para discos duros y tarjetas electrónicas para la industria de la computación. n) 74% en otras actividades no especificadas en esta fracción. o) 87% en la actividad del autotransporte Público Federal de carga o de pasajeros. En el caso de que el contribuyente se dedique a dos o más actividades de las señaladas en la fracción II de este artículo, se aplicará el por ciento que le corresponda a la actividad en la que hubiera obtenido más ingresos en el ejercicio inmediato anterior a aquél en el que se realice la inversión. La opción a que se refiere este artículo, no podrá ejercerse cuando se trate de mobiliario y equipo de oficina, automóviles, equipo de blindaje de automóviles, o cualquier bien de activo fijo no identificable individualmente ni tratándose de aviones distintos de los dedicados a la aerofumigación agrícola. Para los efectos de este artículo, se consideran bienes nuevos los que se utilizan por primera vez en México. La opción a que se refiere este artículo, sólo podrá ejercerse tratándose de inversiones en bienes que se utilicen permanentemente en territorio nacional y fuera de las áreas metropolitanas del Distrito Federal, Guadalajara y Monterrey, salvo que en estas áreas se trate de empresas que no requieran de uso intensivo de agua en sus procesos productivos, que utilicen tecnologías limpias en cuanto a sus emisiones contaminantes y que en este último caso además obtengan de la unidad competente de la Secretaría de Medio Ambiente y Recursos Naturales, constancia que reúne dicho requisito, la opción prevista en este párrafo no podrá ejercerse respecto de autobuses, camiones de carga, tractocamiones y remolques. Artículo 221. Los contribuyentes que ejerzan la opción prevista en el artículo anterior, por los bienes a los que la aplicaron, estarán a lo siguiente: I. El monto original de la inversión se podrá ajustar multiplicándolo por el factor de actualización correspondiente al periodo comprendido desde el mes en el que se adquirió el bien y 102 hasta el último mes de la primera mitad del periodo que transcurra desde que se efectuó la inversión y hasta el cierre del ejercicio de que se trate. El producto que resulte conforme al párrafo anterior, se considerará como el monto original de la inversión al cual se aplica el por ciento a que se refiere el artículo 220 de esta Ley por cada tipo de bien. II. Considerarán ganancia obtenida por la enajenación de los bienes, el total de los ingresos percibidos por la misma. III. Cuando los bienes se enajenen, se pierdan o dejen de ser útiles, se podrá efectuar una deducción por la cantidad que resulte de aplicar, al monto original de la inversión ajustado con el factor de actualización correspondiente al periodo comprendido desde el mes en el que se adquirió el bien y hasta el último mes de la primera mitad del periodo en el que se haya efectuado la deducción señalada en el artículo 220 de esta Ley, los por cientos que resulten conforme al número de años transcurridos desde que se efectuó la deducción del artículo 220 de la Ley citada y el por ciento de deducción inmediata aplicado al bien de que se trate, conforme a la siguiente: TABLA % DEL MOI DEDUCIDO 89 88 87 84 81 77 75 74 71 69 66 62 57 43 NÚMERO DE AÑOS TRANSCURRIDOS 2 3 4 5 6 7 8 9 10 11 12 13 14 15 16 17 18 19 20 21 % % % % % % % % % % % % % % % % % % % % 1.58 2.62 4.17 6.54 9.50 14.28 15.95 17.90 20.21 22.98 26.36 30.54 35.86 52.05 0.00 0.38 1.42 3.33 5.99 10.58 12.23 14.18 16.50 19.32 22.78 27.10 32.61 49.54 0.00 0.00 0.00 1.13 3.23 7.37 8.94 10.83 13.11 15.92 19.40 23.80 29.47 47.05 0.00 0.00 0.00 0.00 1.27 4.69 6.12 7.88 10.06 12.79 16.25 20.67 26.44 44.59 0.00 0.00 0.00 0.00 0.14 2.58 3.78 5.35 7.37 9.96 13.32 17.71 23.53 42.17 0.00 0.00 0.00 0.00 0.00 1.05 1.97 3.27 5.05 7.44 10.64 14.93 20.74 39.78 0.00 0.00 0.00 0.00 0.00 0.15 0.71 1.67 3.13 5.25 8.22 12.35 18.08 37.43 0.00 0.00 0.00 0.00 0.00 0.00 0.03 0.57 1.64 3.40 6.07 9.97 15.57 35.11 0.00 0.00 0.00 0.00 0.00 0.00 0.00 0.00 0.60 1.93 4.22 7.81 13.20 32.84 0.00 0.00 0.00 0.00 0.00 0.00 0.00 0.00 0.03 0.84 2.67 5.88 10.99 30.61 0.00 0.00 0.00 0.00 0.00 0.00 0.00 0.00 0.00 0.17 1.45 4.19 8.95 28.42 0.00 0.00 0.00 0.00 0.00 0.00 0.00 0.00 0.00 0.00 0.58 2.76 7.09 26.29 0.00 0.00 0.00 0.00 0.00 0.00 0.00 0.00 0.00 0.00 0.07 1.61 5.41 24.21 0.00 0.00 0.00 0.00 0.00 0.00 0.00 0.00 0.00 0.00 0.00 0.75 3.94 22.18 0.00 0.00 0.00 0.00 0.00 0.00 0.00 0.00 0.00 0.00 0.00 0.19 2.67 20.21 0.00 0.00 0.00 0.00 0.00 0.00 0.00 0.00 0.00 0.00 0.00 0.00 1.63 18.30 0.00 0.00 0.00 0.00 0.00 0.00 0.00 0.00 0.00 0.00 0.00 0.00 0.83 16.46 0.00 0.00 0.00 0.00 0.00 0.00 0.00 0.00 0.00 0.00 0.00 0.00 0.28 14.69 0.00 0.00 0.00 0.00 0.00 0.00 0.00 0.00 0.00 0.00 0.00 0.00 0.00 12.99 0.00 0.00 0.00 0.00 0.00 0.00 0.00 0.00 0.00 0.00 0.00 0.00 0.00 11.37 Para los efectos de las fracciones I y III de este artículo, cuando sea impar el número de meses del periodo a que se refieren dichas fracciones, se considerará como último mes de la primera mitad el mes inmediato anterior al que corresponda la mitad del periodo. 103 22 en adelante 0.00 0.00 0.00 0.00 0.00 0.00 0.00 0.00 0.00 0.00 0.00 0.00 0.00 9.83 Artículo 221-A. Para los efectos del artículo 220 de esta Ley, se consideran áreas metropolitanas las siguientes: I. La correspondiente al Distrito Federal que comprende todo el territorio del Distrito Federal y los municipios de Atizapán de Zaragoza, Cuautitlán, Cuautitlán Izcalli, Chalco, Ecatepec de Morelos, Huixquilucan, Juchitepec, La Paz, Naucalpan de Juárez, Nezahualcóyotl, Ocoyoacac, Tenango del Aire, Tlalnepantla de Baz, Tultitlán, Valle de Chalco-Solidaridad y Xalatlaco, en el Estado de México. II. La correspondiente al área de Guadalajara que comprende todo el territorio de los municipios de Guadalajara, Tlaquepaque, Tonalá y Zapopan, en el Estado de Jalisco. III. La correspondiente al área de Monterrey que comprende todo el territorio de los municipios de Monterrey, Cadereyta Jiménez, San Nicolás de los Garza, Apodaca, Guadalupe, San Pedro Garza García, Santa Catarina, General Escobedo, García y Juárez, en el Estado de Nuevo León. Cuando se modifique total o parcialmente la conformación territorial de alguno de los municipios a que se refiere este artículo y como resultado de ello dicho municipio pase a formar parte de otro o surja uno nuevo, se considerará que el municipio del que pase a formar parte o el que surja con motivo de dicha modificación territorial, se encuentra dentro de las áreas metropolitanas a que se refiere este artículo. Antecedentes La deducción inmediata no es un tema novedoso, pues se retomó de las disposiciones fiscales que estuvieran vigentes hasta el ejercicio de 1998, que contaba con un procedimiento y características similares, tales como: • Aplica sólo a bienes nuevos adquiridos o utilizados por primera vez en el País. • Paulatinamente se fueron incrementando los porcentajes de deducción inmediata al disminuir la tasa de descuento con que se calculaban. La tasa de descuento es el índice usado para convertir o medir el retorno esperado o 104 requerido a partir del cual se determina el valor presente o actual del flujo de efectivo, esperado o estimado, de un activo. • No se planteaba ninguna restricción respecto al periodo en que los activos sujetos a deducción inmediata deben ser propiedad del contribuyente. • La deducción inmediata se aplicó, al principio, en todo el territorio nacional. A partir del ejercicio de 1990 dicho estímulo se designó únicamente a las inversiones permanentes utilizadas fuera de las áreas metropolitanas y de influencia en el Distrito Federal, Guadalajara y Monterrey determinadas por la Secretaría de Hacienda y Crédito Público y difundidas mediante reglas de carácter general. • La deducción inmediata no se aplicaba en el caso de mobiliario y equipo de oficina, automóviles, autobuses, camiones de carga, tractocamiones, remolques o aviones. Inicialmente no se podía aplicar la deducción inmediata al tratarse de bienes adquiridos mediante arrendamiento financiero, situación derogada de la LISR con las reformas fiscales para el ejercicio de 1990. • La deducción se podía efectuar en el ejercicio en que se dio la inversión, en el que se inició su utilización o en el inmediato siguiente. • Hasta el ejercicio fiscal de 1988 el Artículo 51 A de la LISR establecía que el monto original de la inversión se podía ajustar al multiplicarlo por el factor de actualización correspondiente al periodo comprendido desde el mes en que se adquirió el bien y hasta el primer mes en que se inicie su deducción, para efectos de pagos provisionales, cuando se optara por su aplicación inmediata. A partir del ejercicio 1989 se modificó el periodo de actualización, del mes en que se adquirió el bien y hasta el último mes de la primera mitad del periodo que transcurra, desde que se efectuó la inversión hasta el cierre del ejercicio. 105 • El remanente que resulta de aplicar la deducción inmediata al monto original de la inversión se consideraba no deducible, y posteriormente se estableció una opción para efectuar su deducción en el ejercicio en que los bienes se enajenen, se pierdan o dejen de ser útiles. Deducción inmediata en la LISR vigente a partir de 2002 Como se mencionó, con la LISR vigente a partir del 1° de enero de 2002 se retomó la deducción inmediata de inversiones, ahora en el Título VII, “De los estímulos fiscales”. En principio, dicho estímulo fiscal resultaba poco atractivo al diferir la aplicación del beneficio hasta el siguiente ejercicio, después de iniciar la utilización de los activos. Esto se propuso para evitar que este estímulo impactara la recaudación fiscal en los ejercicios de 2002 y 2003, además de que el valor presente se determinó aplicando una tasa de descuento de 6% aproximadamente, lo que generó que las tasas máximas de deducción inmediata fueran considerablemente bajas. En este orden de ideas, el Artículo 220 de la LISR vigente establece que los contribuyentes del Título II, de las Personas Morales, y del Capítulo II del Título IV, de las Personas Físicas, con actividades empresariales y profesionales, podrán optar por efectuar la deducción inmediata de la inversión de bienes nuevos de activo fijo en lugar de las previstas en los Artículos 37 y 43 de dicha Ley, que establecen tasas máximas de deducción de inversiones acordes con las características de los activos y su estimación de vida útil. La deducción inmediata se determina al deducir del ejercicio en que se efectúa la inversión de los bienes nuevos de activo fijo, del periodo en que inicie su utilización o del siguiente, la cantidad que resulte de aplicar al monto original de la inversión únicamente el porcentaje que establece el Artículo 220 de la LISR. 106 Como se puede observar, la deducción inmediata no implica que se deduzca.100% del Monto Original de la Inversión, sino sólo una parte; la diferencia representa un interés similar a la tasa interbancaria de equilibrio calculada diariamente por el Banco de México y refleja las condiciones del mercado de dinero en moneda nacional. La parte del monto original de la inversión y la correspondiente a la deducción inmediata serán deducibles únicamente en los términos del Artículo 221 de dicha Ley. Como se mencionó anteriormente, con motivo de la entrada en vigor de la LISR de 2002, la fracción XIII de su Artículo Segundo Transitorio para dicho año, estableció que los contribuyentes que hubieran optado por efectuar la deducción inmediata de la inversión de bienes nuevos de activo fijo, conforme al Artículo 51 de la LISR vigente hasta el 31 de diciembre de 1998, no podrán deducir la parte no deducida de los mismos. Requisitos para aplicar la deducción inmediata Para aplicar la deducción inmediata de inversiones se debe de cumplir con los siguientes requisitos: • Ser Persona Moral que tribute en el Título II de la LISR, o bien Persona Física con actividad empresarial o profesional que tribute en el Capítulo II del Título IV de la LISR. • Invertir en bienes nuevos de activo fijo, es decir, aquellos que se utilicen por primera vez en México. Este estímulo fiscal no es aplicable cuando se trate de mobiliario y equipo de oficina, automóviles, equipo de blindaje de automóviles o cualquier bien de activo fijo no identificable de manera individual. Tampoco se incluyen aviones distintos de los dedicados a la aerofumigación agrícola. 107 • Utilizar de forma permanente los bienes de activos fijos. • Aplicar los porcentajes autorizados en el Artículo 220 de la LISR, o bien los establecidos en el “Decreto por el que se otorga un estímulo fiscal en materia de deducción inmediata de bienes nuevos de activo fijo”, publicado el 20 de junio de 2003. • Debe tratarse de inversiones en bienes que se utilicen permanentemente en territorio nacional y fuera de las áreas metropolitanas del Distrito Federal, Guadalajara y Monterrey, salvo que se trate de empresas que no requieran el uso intensivo de agua en sus procesos productivos, que utilicen tecnologías limpias en cuanto a sus emisiones contaminantes y que, en este último caso, obtengan la constancia correspondiente de la Secretaría de Medio Ambiente y Recursos Naturales, de acuerdo a como lo establece el artículo 281 del Reglamento de la Ley del Impuesto sobre la Renta (RLISR) que a continuación se transcribe: Artículo 281. Para los efectos de lo dispuesto en el artículo 220, último párrafo de la Ley, se tendrá por cumplido el requisito de obtener la constancia a que se refiere dicho precepto, cuando los contribuyentes obtengan un certificado de industria limpia por sus instalaciones, plantas u oficinas, ubicadas en las áreas metropolitanas que establece el artículo 221-A de la Ley, emitido por la Procuraduría Federal de Protección al Ambiente. • Este estímulo fiscal no podrá ejercerse respecto de autobuses, camiones de carga, tractocamiones y remolques, conforme a lo establece el artículo 282 del RLISR. Artículo 282. Se consideran incluidos en el artículo 220, fracción II de la Ley, a los autobuses, camiones de carga, tractocamiones y remolques, adquiridos por los contribuyentes que se dediquen a la actividad del autotransporte público federal de carga o de pasajeros, para la realización de dicha actividad. No se excluye de la deducción inmediata al equipo antes 108 mencionado, cuando la prestación del servicio tenga como origen o destino las áreas metropolitanas a las que se refiere el artículo 221-A de la Ley. En el caso de maquinaria y equipos distintos de los que expresamente se detallan en la fracción I del Artículo 220 de la LISR, los porcentajes se deben aplicar según la actividad para la cual hayan sido utilizados, de acuerdo con las que marca la fracción II de dicho ordenamiento. Cuando el contribuyente se dedique a dos o más actividades de las contempladas en la fracción II del Artículo 220 de la LISR, se aplicará el porcentaje que corresponda a la actividad en la que obtuvo más ingresos durante el ejercicio inmediato anterior a aquél en que se realice la inversión (Nuevo Consultorio Fiscal, Cruz, 2006, No. 406, p. 25). La deducción inmediata de inversiones consiste en lo siguiente: 1. Se podrá deducir en el ejercicio en el que se efectue la inversión o en el que inicie su utilización o en el ejercicio siguiente, la cantidad que resulte de aplicar al monto original de la inversión ajustado, únicamente los porcentajes que permite la LISR o el decreto del 20 de junio del 2003 el cual se analizará en este tema. 2. El monto original de la inversión se ajusta multiplicándolo por el factor de actualización correspondiente al periodo comprendido desde el mes en que se adquirió el bien y hasta el ultimo mes de la primera mitad del periodo que transcurra desde que se efectuó la inversión y hasta el cierre del ejercicio que se trate, tal y como se muestra a continuación: 109 INPC del último mes de la primera mitad del periodo que transcurra desde que se efectuó la inversión y hasta el cierre del ejercicio de que se trate. (entre) INPC del mes en el que se adquirió el bien (=) Factor de actualización Art. 221, fracción I, primer párrafo, LISR Cuando sea impar el número de meses del periodo, se considerará como último mes de la mitad, el mes inmediato anterior al que corresponda la mitad del periodo. 3. La parte de dicho monto que exceda a la cantidad que resulte de aplicar al mismo el por ciento autorizado de deducción inmediata, será deducible únicamente cuando los bienes se enajenen, pierdan o dejen de ser útiles (Pérez, 2005, p. 10). En un principio este estímulo era poco atractivo para los contribuyentes, por esta situación se publicó un decreto en el Diario Oficial de la Federación (DOF) del 20 de junio del 2003, el cual otorga un estímulo a las personas que decidan realizar la deducción inmediata de sus activos, pero a diferencia del artículo 220 de la LISR, este ofrece tasas de depreciación mas elevadas, tal y como se muestra a continuación: DECRETO Artículo Primero. Los contribuyentes del Título II y del Capítulo II del Título IV de la Ley del Impuesto sobre la Renta, podrán optar por efectuar la deducción a que se refiere el artículo 220 de dicho ordenamiento, deduciendo en el ejercicio en el que se efectúe la inversión de los bienes nuevos de activo fijo, en el que se inicie su utilización o en el ejercicio siguiente, la cantidad que resulte de aplicar al monto original de la inversión, los por cientos establecidos en este artículo, en lugar de los contenidos en el artículo 220 de la Ley del Impuesto sobre la Renta. 110 Los porcientos que se podrán aplicar para deducir las inversiones a que se refiere este artículo, son los que a continuación se señalan: I. Los por cientos por tipo de bien serán: a) Tratándose de construcciones: 1. 85% para inmuebles declarados como monumentos arqueológicos, artísticos, históricos o patrimoniales, conforme a la Ley Federal sobre Monumentos y Zonas Arqueológicos, Artísticos e Históricos, que cuenten con el certificado de restauración expedido por el Instituto Nacional de Antropología e Historia o el Instituto Nacional de Bellas Artes y Literatura. 2. 74% en los demás casos. b) Tratándose de ferrocarriles: 1. 63% para bombas de suministro de combustible a trenes. 2. 74% para vías férreas. 3. 78% para carros de ferrocarril, locomotoras, armones y autoarmones. 4. 80% para maquinaria niveladora de vías, desclavadoras, esmeriles para vías, gatos de motor para levantar la vía, removedora, insertadora y taladradora de durmientes. 5. 85% para el equipo de comunicación, señalización y telemando. c) 78% para embarcaciones. d) 93% para aviones dedicados a la aerofumigación agrícola. e) 94% para computadoras personales de escritorio y portátiles, servidores, impresoras, lectores ópticos, graficadores, lectores de código de barras, digitalizadores, unidades de almacenamiento externo y concentradores de redes de cómputo. f) 95% para dados, troqueles, moldes, matrices y herramental. g) Tratándose de comunicaciones telefónicas: 1. 74% para torres de transmisión y cables, excepto los de fibra óptica. 2. 82% para sistemas de radio, incluye equipo de transmisión y manejo que utiliza el espectro radioeléctrico, tales como el de radiotransmisión de microonda digital o analógica, torres de microondas y guías de onda. 111 3. 85% para equipo utilizado en la transmisión, tales como circuitos de la planta interna que no forman parte de la conmutación y cuyas funciones se enfocan hacia las troncales que llegan a la central telefónica, incluye multiplexores, equipos concentradores y ruteadores. 4. 93% para equipo de la central telefónica destinado a la conmutación de llamadas de tecnología distinta a la electromecánica. 5. 85% para los demás. h) Tratándose de comunicaciones satelitales: 1. 82% para el segmento satelital en el espacio, incluyendo el cuerpo principal del satélite, los transpondedores, las antenas para la transmisión y recepción de comunicaciones digitales y análogas, y el equipo de monitoreo en el satélite. 2. 85% para el equipo satelital en tierra, incluyendo las antenas para la transmisión y recepción de comunicaciones digitales y análogas y el equipo para el monitoreo del satélite. II. Para la maquinaria y equipo distintos de los señalados en la fracción anterior, se aplicarán, de acuerdo a la actividad en la que sean utilizados, los por cientos siguientes: a) 74% en la generación, conducción, transformación y distribución de electricidad; en la molienda de granos; en la producción de azúcar y sus derivados; en la fabricación de aceites comestibles; y en el transporte marítimo, fluvial y lacustre. b) 78% en la producción de metal obtenido en primer proceso; en la fabricación de productos de tabaco y derivados del carbón natural. c) 80% en la fabricación de pulpa, papel y productos similares; en la extracción y procesamiento de petróleo crudo y gas natural. d) 82% en la construcción de ferrocarriles y navíos; en la fabricación de productos de metal, de maquinaria y de instrumentos profesionales y científicos; en la elaboración de productos alimenticios y de bebidas, excepto granos, azúcar, aceites comestibles y derivados. e) 84% en el curtido de piel y la fabricación de artículos de piel; en la elaboración de productos químicos, petroquímicos y farmacobiológicos; en la fabricación de productos de caucho y de plástico; en la impresión y publicación gráfica. 112 f) 85% en el transporte eléctrico y en la fabricación de vehículos de motor y sus partes. g) 86% en la fabricación, acabado, teñido y estampado de productos textiles, así como de prendas para el vestido. h) 87% en la industria minera; en la construcción de aeronaves. Lo dispuesto en este inciso no será aplicable a la maquinaria y equipo señalados en el inciso b) de esta fracción. i) 90% en la transmisión de los servicios de comunicación proporcionados por las estaciones de radio y televisión. j) 92% en restaurantes. k) 93% en la industria de la construcción; en actividades de agricultura, ganadería, silvicultura y pesca. l) 95% para los destinados directamente a la investigación de nuevos productos o desarrollo de tecnología en el país. m) 96% en la manufactura, ensamble y transformación de componentes magnéticos para discos duros y tarjetas electrónicas para la industria de la computación. n) 93% en la actividad del autotransporte público federal de carga o de pasajeros. o) 85% en otras actividades no especificadas en esta fracción. Como se mencionó anteriormente este decreto ofrece tasas más atractivas al contribuyente y por consecuencia los porcentajes aplicables cuando los bienes por los cuales se optó por realizar la deducción inmediata se enajenan, se pierdan o dejen de ser útiles son menores Artículo Segundo. La parte del monto original de la inversión que exceda de la cantidad que resulte de aplicar al mismo, el por ciento que se autoriza en el Artículo Primero de este Decreto, se podrá deducir en los términos del artículo 221 de la Ley del Impuesto sobre la Renta, aplicando para ello, en lugar de la tabla prevista en el citado artículo 221, la tabla siguiente: 113 % MOI DEDUC IDO 96 95 94 93 92 90 87 86 85 84 82 80 78 74 63 NÚMERO DE AÑOS TRANSCURRIDOS 2 3 4 5 6 7 8 % 0.00 0.44 1.35 2.16 3.43 5.04 7.71 8.67 9.80 11.17 12.85 14.95 17.64 21.23 33.61 % 0.00 0.00 0.20 0.73 1.73 3.15 5.66 6.59 7.70 9.05 10.71 12.81 15.53 19.17 31.79 % 0.00 0.00 0.00 0.00 0.58 1.68 3.91 4.77 5.83 7.13 8.75 10.83 13.54 17.19 30.02 % 0.00 0.00 0.00 0.00 0.00 0.65 2.47 3.24 4.20 5.42 6.98 8.99 11.66 15.31 28.28 % 0.00 0.00 0.00 0.00 0.00 0.07 1.34 1.98 2.83 3.93 5.39 7.31 9.91 13.52 26.58 % 0.00 0.00 0.00 0.00 0.00 0.00 0.54 1.02 1.71 2.67 3.99 5.79 8.29 11.83 24.91 % 0.00 0.00 0.00 0.00 0.00 0.00 0.08 0.37 0.87 1.64 2.79 4.44 6.80 10.23 23.29 9 % 0.00 0.00 0.00 0.00 0.00 0.00 0.00 0.02 0.29 0.85 1.79 3.25 5.45 8.74 21.71 10 11 12 13 14 15 16 17 18 19 20 21 % 0.00 0.00 0.00 0.00 0.00 0.00 0.00 0.00 0.00 0.31 1.00 2.24 4.23 7.35 20.17 % 0.00 0.00 0.00 0.00 0.00 0.00 0.00 0.00 0.00 0.02 0.43 1.40 3.16 6.07 18.68 % 0.00 0.00 0.00 0.00 0.00 0.00 0.00 0.00 0.00 0.00 0.09 0.76 2.23 4.90 17.23 % 0.00 0.00 0.00 0.00 0.00 0.00 0.00 0.00 0.00 0.00 0.00 0.30 1.46 3.85 15.82 % 0.00 0.00 0.00 0.00 0.00 0.00 0.00 0.00 0.00 0.00 0.00 0.04 0.84 2.91 14.47 % 0.00 0.00 0.00 0.00 0.00 0.00 0.00 0.00 0.00 0.00 0.00 0.00 0.39 2.10 13.16 % 0.00 0.00 0.00 0.00 0.00 0.00 0.00 0.00 0.00 0.00 0.00 0.00 0.10 1.41 11.91 % 0.00 0.00 0.00 0.00 0.00 0.00 0.00 0.00 0.00 0.00 0.00 0.00 0.00 0.86 10.71 % 0.00 0.00 0.00 0.00 0.00 0.00 0.00 0.00 0.00 0.00 0.00 0.00 0.00 0.43 9.56 % 0.00 0.00 0.00 0.00 0.00 0.00 0.00 0.00 0.00 0.00 0.00 0.00 0.00 0.15 8.46 % 0.00 0.00 0.00 0.00 0.00 0.00 0.00 0.00 0.00 0.00 0.00 0.00 0.00 0.00 7.43 % 0.00 0.00 0.00 0.00 0.00 0.00 0.00 0.00 0.00 0.00 0.00 0.00 0.00 0.00 6.45 Esta última opción nos permite hacer deducible el porcentaje restante de la deducción inmediata, siempre y cuando ocurra alguno de los tres supuestos ya mencionados, este porcentaje disminuye con el transcurso de los años y varía de acuerdo al porcentaje aplicado. Para realizar la deducción referida en el párrafo anterior se procederá de la siguiente manera: 1. Determinación del factor de actualización aplicable al monto original de la inversión. INPC del último mes de la primera mitad del periodo que transcurra desde el que se efectuó la inversión y hasta el cierre del ejercicio de que se trate (entre) INPC del mes en que se adquirió el bien (=) Factor de actualización Cuando sea impar el número de meses del periodo antes mencionado, se considerará como último mes de la primera mitad, el mes inmediato anterior al que corresponda la mitad. 114 22 en adela nte 0.00 0.00 0.00 0.00 0.00 0.00 0.00 0.00 0.00 0.00 0.00 0.00 0.00 0.00 5.53 2. Determinación del monto original de la inversión ajustado. Monto original de la inversión (x) Factor de actualización (=) Monto original de la inversión ajustado 3. Determinación del por ciento correspondiente de acuerdo con la tabla contenida en el artículo 221, fracción tercera de la LISR o con el artículo segundo del decreto del 20 de junio del 2003. El por ciento correspondiente se determina tomando en cuenta el punto de la tabla donde coinciden dos elementos: a) El número de años transcurridos desde el que se efectuó la deducción inmediata y el momento en que el bien se enajena, pierde o deja de ser útil. b) El por ciento de deducción inmediata aplicado al bien de que se trate. 4. Determinación de la cantidad que se podrá deducir: Monto original de la inversión ajustado (x) Por ciento correspondiente de acuerdo con la tabla del artículo 221 de la LISR o la del artículo segundo del decreto (=) (=) Cantidad que podrá deducir (Pérez, 2005, p. 32). 115 2.5 Estímulo por la contratación de adultos mayores y personas discapacitadas. Actualmente debido a las condiciones en las que se encuentra México hacen difícil la creación de nuevas empresas y no permite crecer a las que se encuentran en funcionamiento, a esto también se le suma el efecto de la globalización, lo que provoca que existan sectores de la economía y de la sociedad que se encuentran desprotegidos, provocando pobreza y desempleo. El gobierno intenta de varias formas apoyar a estos sectores algunos de estos son apoyos económicos a través de créditos, capacitación, estímulos, etc. Uno de los sectores de la sociedad más afectados son las personas con capacidades diferentes y adultos mayores, ya que a estos se le hace más difícil sobrevivir en una sociedad cambiante. Hoy en día en nuestro país existen 8.2 millones de personas que tienen 60 años o más y representan el 7.7 por ciento de la población total, 1 de cada 13 habitantes está en ese grupo de edad, en 2030 serán uno de cada seis y en 2050 casi uno de cada cuatro. Por otra parte existen en México tres millones de personas con discapacidad permanente. Nuestro país no es justo e igualitario, como anhelamos todos los ciudadanos en especial nuestros adultos mayores y personas con capacidades diferentes, muchos de ellos tienen la necesidad de mantener a sus familias o atender sus necesidades particulares. Las estadísticas muestran que cuatro de cada cinco personas de la tercera edad no cuentan con una pensión o jubilación, por esta razón una proporción significativa continúa trabajando hasta edades avanzadas. 116 Hoy en día estamos inmersos en una cultura que excluye en gran medida a las personas con capacidades diferentes y adultos mayores. Nueve de cada diez de personas con capacidades diferentes consideran que se les excluye de las oportunidades y el 60 por ciento piensa que la sociedad los rechaza y el 88 por ciento de los adultos mayores se sienten discriminados y esto es algo que debe ser motivo de vergüenza y preocupación para la sociedad y también para las instituciones (Presidencia de la Republica, 2007, http://ehecatl. presidencia.gob.mx/prensa/discursos/?contenido=29314&imprimir=trae). El gobierno trata de ayudar a este sector incentivando a las empresas para que los contraten, éste consiste en el ahorro de impuestos, permitiendo a la empresa utilizar estos recursos y poderlos invertir, así de esta manera obtener mayores ganancias, esta puede ser una opción atractiva para las empresas que desean disminuir sus impuestos a cargo, este estímulo está fundamentado en el artículo 222 de la LISR, el cual establece lo siguiente: Artículo 222. El patrón que contrate a personas que padezcan discapacidad motriz y que para superarla requieran usar permanentemente prótesis, muletas o sillas de ruedas; mental; auditiva o de lenguaje, en un ochenta por ciento o más de la capacidad normal o tratándose de invidentes, podrá deducir de sus ingresos, un monto equivalente al 100% del impuesto sobre la renta de estos trabajadores retenido y enterado conforme al Capítulo I del Título IV de esta Ley, siempre y cuando el patrón esté cumpliendo respecto de dichos trabajadores con la obligación contenida en el artículo 12 de la Ley del Seguro Social y además obtenga del Instituto Mexicano del Seguro Social el certificado de discapacidad del trabajador. El 8 de marzo del 2007 en el Diario Oficial de la Federación se publicó un decreto que no anula el anterior artículo, sino ofrece la alternativa de optar por cualquiera de los dos estímulos, el contenido del el decreto es el siguiente: 117 DECRETO ARTÍCULO PRIMERO.- Se otorga un estímulo fiscal a los contribuyentes personas físicas o morales del impuesto sobre la renta, que empleen a personas que se encuentren en alguno de los supuestos siguientes: I. Tengan 65 años o más de edad, o II. Padezcan discapacidad motriz, que para superarla requieran usar permanentemente prótesis, muletas o sillas de ruedas; mental; auditiva o de lenguaje, en un ochenta por ciento o más de la capacidad normal o tratándose de invidentes. El estímulo fiscal consiste en poder deducir de los ingresos acumulables del contribuyente, por el ejercicio fiscal correspondiente, un monto adicional equivalente al 25% del salario efectivamente pagado a las personas señaladas en las fracciones anteriores. Para estos efectos, se deberá considerar la totalidad del salario que sirva de base para calcular, en el ejercicio que corresponda, las retenciones del impuesto sobre la renta del trabajador de que se trate, en los términos del artículo 113 de la Ley del Impuesto sobre la Renta. Lo dispuesto en el presente artículo será aplicable siempre que el contribuyente cumpla, respecto de los trabajadores a que se refiere el presente artículo, con las obligaciones contenidas en el artículo 15 de la Ley del Seguro Social y las de retención y entero a que se refiere el Capítulo I del Título IV de la Ley del Impuesto sobre la Renta y obtenga, respecto de los trabajadores a que se refiere la fracción II de este artículo, el certificado de discapacidad del trabajador expedido por el Instituto Mexicano del Seguro Social. Los contribuyentes que apliquen el estímulo fiscal previsto en este artículo por la contratación de personas con discapacidad a que se refiere la fracción II de este precepto, no podrán aplicar el estímulo fiscal a que se refiere el artículo 222 de la Ley del Impuesto sobre la Renta. ARTÍCULO SEGUNDO.- El Servicio de Administración Tributaria podrá expedir las disposiciones necesarias para la correcta y debida aplicación del presente Decreto. Como se pudo observar el artículo 222 y el decreto publicado el 8 de marzo otorgan un estímulo a las personas que contraten adultos mayores y personas con capacidades diferentes, pero existe una diferencia entre éstos, la cual es su aplicación, el primero permite deducir de los ingresos del contribuyente, un monto equivalente al 100% del impuesto sobre la renta retenido y enterado a estos 118 trabajadores conforme al Capítulo I del Título IV de la LISR, siempre y cuando el patrón esté cumpliendo respecto de dichos trabajadores con la obligación contenida en el artículo 12 de la Ley del Seguro Social y además obtenga del Instituto Mexicano del Seguro Social el certificado de discapacidad del trabajador, el segundo le da oportunidad al contribuyente de deducir de los ingresos acumulables del contribuyente, por el ejercicio fiscal correspondiente, un monto adicional equivalente al 25% del salario efectivamente pagado. Para esto se deberá considerar la totalidad del salario que sirva de base para calcular, en el ejercicio que corresponda, las retenciones del impuesto sobre la renta del trabajador de que se trate, en los términos del artículo 113 de la Ley del Impuesto sobre la Renta. Lo dispuesto en el decreto será aplicable siempre que el contribuyente cumpla, respecto de los trabajadores a que se refiere el presente además con las obligaciones contenidas en el artículo 15 de la Ley del Seguro Social y se efectúe la retención y entero del impuesto a que se refiere el Capítulo I del Título IV de la LISR y obtenga, respecto de los trabajadores a que se refiere la fracción II del decreto, el certificado de discapacidad del trabajador expedido por el Instituto Mexicano del Seguro Social. Tal y como lo establece el CFF, para poder aplicar este estímulo se deberá presentar un escrito libre ante las autoridades fiscales que cumpla con los requisitos establecidos en el artículo 18 del referido Código para informar que se va a emplear este estímulo. 119 2.6 Tratamiento especial a los fideicomisos inmobiliarios. Con el fin de impulsar los proyectos de inversión inmobiliaria el Estado otorga un estímulo a los fideicomisos creados con este fin, el cual está fundamentado en los artículos 223 al 224 A de la LISR, al señalar que: Artículo 223 LISR. Con el propósito de fomentar la inversión inmobiliaria en el país, se les dará el tratamiento fiscal establecido en el artículo 224 de esta Ley a los fideicomisos que se dediquen a la adquisición o construcción de bienes inmuebles que se destinen al arrendamiento o a la adquisición del derecho a percibir ingresos provenientes del arrendamiento de dichos bienes, así como a otorgar financiamiento para esos fines, cuando se cumplan los requisitos siguientes: I. Que el fideicomiso se haya constituido o se constituya de conformidad con las leyes mexicanas y la fiduciaria sea una institución de crédito residente en México autorizada para actuar como tal en el país. II. Que el fin primordial del fideicomiso sea la adquisición o construcción de bienes inmuebles que se destinen al arrendamiento o la adquisición del derecho a percibir ingresos provenientes del arrendamiento de dichos bienes, así como otorgar financiamiento para esos fines con garantía hipotecaria de los bienes arrendados. III. Que al menos el 70% del patrimonio del fideicomiso esté invertido en los bienes inmuebles, los derechos o créditos a los que se refiere la fracción anterior y el remanente se invierta en valores a cargo del Gobierno Federal inscritos en el Registro Nacional de Valores o en acciones de sociedades de inversión en instrumentos de deuda. IV. Que los bienes inmuebles que se construyan o adquieran se destinen al arrendamiento y no se enajenen antes de haber transcurrido al menos cuatro años contados a partir de la terminación de su construcción o de su adquisición, respectivamente. Los bienes inmuebles que se enajenen antes de cumplirse dicho plazo no tendrán el tratamiento fiscal preferencial establecido en el artículo 224 de esta Ley. V. Que la fiduciaria emita certificados de participación por los bienes que integren el patrimonio del fideicomiso y que dichos certificados se coloquen en el país entre el gran público inversionista o bien, sean adquiridos por un grupo de inversionistas integrado por al menos diez personas, que no 120 sean partes relacionadas entre sí, en el que ninguna de ellas en lo individual sea propietaria de más del 20% de la totalidad de los certificados de participación emitidos. VI. Que la fiduciaria distribuya entre los tenedores de los certificados de participación cuando menos una vez al año, a más tardar el 15 de marzo, al menos el 95% del resultado fiscal del ejercicio inmediato anterior generado por los bienes integrantes del patrimonio del fideicomiso. Artículo 224 LISR. Los fideicomisos que cumplan con los requisitos establecidos en el artículo 223 de esta Ley, estarán a lo siguiente: I. El fiduciario determinará en los términos del Título II de esta Ley, el resultado fiscal del ejercicio derivado de los ingresos que generen los bienes, derechos, créditos o valores que integren el patrimonio del fideicomiso. II. El resultado fiscal del ejercicio se dividirá entre el número de certificados de participación que haya emitido el fiduciario por el fideicomiso para determinar el monto del resultado fiscal correspondiente a cada uno de los referidos certificados en lo individual. III. No se tendrá la obligación de realizar los pagos provisionales del impuesto sobre la renta a los que se refiere el artículo 14 de esta Ley. IV. El fiduciario deberá retener a los tenedores de los certificados de participación el impuesto sobre la renta por el resultado fiscal que les distribuya aplicando la tasa del 28% sobre el monto distribuido de dicho resultado, salvo que los tenedores que los reciban estén exentos del pago del impuesto sobre la renta por ese ingreso. Cuando los certificados de participación estén colocados entre el gran público inversionista, será el intermediario financiero que tenga en depósito los citados certificados quien deberá hacer la retención del impuesto a que se refiere el párrafo anterior y el fiduciario quedará relevado de la obligación de realizar tal retención. V. Los tenedores de los certificados de participación que sean residentes en México o residentes en el extranjero que tengan establecimiento permanente en el país acumularán el resultado fiscal que les distribuya el fiduciario o el intermediario financiero provenientes de los bienes, derechos, créditos o valores que integren el patrimonio del fideicomiso emisor de dichos certificados, sin deducir el impuesto retenido por ellos, y las ganancias que obtengan por la enajenación de los citados certificados, salvo que estén exentos del pago del impuesto por dichas ganancias, y podrán acreditar el impuesto que se les retenga por dicho resultado y ganancias, 121 contra el impuesto sobre la renta que causen en el ejercicio en que se les distribuya o las obtengan. Las personas físicas residentes en México considerarán que el resultado fiscal distribuido corresponde a los ingresos a que se refiere la fracción II del artículo 141 de esta Ley. La retención que se haga a los tenedores de certificados de participación que sean residentes en el extranjero se considerará como pago definitivo del impuesto. VI. (Se deroga). VII. Los fondos de pensiones y jubilaciones a los que se refiere el artículo 179 de esta Ley que adquieran los certificados de participación podrán aplicar la exención concedida en dicho artículo a los ingresos que reciban provenientes de los bienes, derechos, créditos y valores que integren el patrimonio del fideicomiso emisor de los referidos certificados y a la ganancia de capital que obtengan por la enajenación de ellos. VIII. Los fondos de pensiones y jubilaciones a los que se refiere el artículo 33 de esta Ley, podrán invertir hasta un 10% de sus reservas en los certificados de participación emitidos por los fideicomisos a los que se refiere este artículo y el anterior. IX. Cuando se enajene alguno de los bienes inmuebles fideicomitidos antes de haber transcurrido el periodo mínimo al que se refiere la fracción IV del artículo 223 de esta Ley, la fiduciaria deberá pagar, dentro de los quince días siguientes al de la enajenación, el impuesto por la ganancia que se obtenga en dicha enajenación, que resulte de aplicar la tasa del 28% al monto de dicha ganancia determinado en los términos del Capítulo IV del Título IV de esta Ley, por cuenta de los tenedores de los certificados de participación, sin identificarlos, y este impuesto será acreditable para los tenedores a los cuales la fiduciaria les distribuya dicha ganancia, siempre que ésta sea acumulable para ellos, sin que se les deba retener el impuesto por la distribución de esa ganancia. X. Cuando el resultado fiscal del ejercicio derivado de los ingresos que generen los bienes fideicomitidos sea mayor al monto distribuido del mismo a los tenedores de los certificados de participación hasta el 15 de marzo del año inmediato posterior, la fiduciaria deberá pagar el impuesto por la diferencia, aplicando la tasa del 28% a esa diferencia, por cuenta de los tenedores de los referidos certificados, sin identificarlos, dentro de los quince días siguientes a esa fecha, y el impuesto pagado será acreditable para los tenedores de dichos certificados que reciban 122 posteriormente los ingresos provenientes de la citada diferencia, siempre que sea acumulable para ellos, sin que se les deba retener el impuesto por la distribución de dicha diferencia. XI. Los tenedores de los certificados de participación causarán el impuesto sobre la renta por la ganancia que obtengan en la enajenación de dichos certificados, que resulte de restar al ingreso que perciban en la enajenación, el costo promedio por certificado de cada uno de los certificados que se enajenen. El costo promedio por certificado de participación se determinará incluyendo en su cálculo a todos los certificados del mismo fideicomiso emisor que tenga el enajenante a la fecha de la enajenación, aún cuando no enajene a todos ellos. El cálculo del costo promedio por certificado de participación se hará dividiendo el costo comprobado de adquisición de la totalidad de los referidos certificados del mismo fideicomiso emisor que tenga el enajenante a la fecha de la enajenación, actualizado desde el mes de su adquisición hasta el mes de la enajenación, entre el número total de dichos certificados propiedad del enajenante. Cuando el enajenante no enajene la totalidad de los certificados de participación de un mismo fideicomiso emisor que tenga a la fecha de la enajenación, los certificados que no haya enajenado tendrán como costo comprobado de adquisición en el cálculo del costo promedio por certificado que se haga en enajenaciones subsecuentes en los términos de esta fracción, el costo promedio por certificado de participación determinado conforme al cálculo efectuado en la enajenación inmediata anterior y como fecha de adquisición la de esta última enajenación. El adquiriente de los certificados de participación deberá retener al enajenante el 10% del ingreso bruto que perciba por ellos, sin deducción alguna, por concepto del impuesto sobre la renta, salvo que el enajenante sea persona moral residente en México o esté exento del pago del impuesto por los ingresos que reciba provenientes de los bienes, derechos, créditos o valores que integren el patrimonio del fideicomiso emisor de los certificados. Cuando la fiduciaria entregue a los tenedores de los certificados de participación una cantidad mayor al resultado fiscal del ejercicio generado por los bienes fideicomitidos, la diferencia se considerará como reembolso de capital y disminuirá el costo comprobado de adquisición de dichos certificados que tengan los tenedores que la reciban, actualizando el monto de dicha diferencia desde el mes en que se entregue hasta el mes en que el tenedor enajene parcial o totalmente los certificados que tenga en la enajenación inmediata posterior a la entrega que realice. 123 Para los efectos del párrafo anterior, el fiduciario llevará una cuenta en la que registre los reembolsos de capital y deberá dar a los tenedores de los certificados de participación una constancia por los reembolsos que reciban, salvo que se trate de certificados de participación colocados entre el gran público inversionista. XII. Cuando los certificados de participación estén colocados entre el gran público inversionista y se enajenen a través de los mercados reconocidos a los que se refieren las fracciones I y II del artículo 16-C del Código Fiscal de la Federación, estarán exentos del pago del impuesto sobre la renta los residentes en el extranjero que no tengan establecimiento permanente en el país y las personas físicas residentes en México por la ganancia que obtengan en la enajenación de dichos certificados que realicen a través de esos mercados. XIII. Las personas que actuando como fideicomitentes aporten bienes inmuebles al fideicomiso y reciban certificados de participación por el valor total o parcial de dichos bienes, podrán diferir el pago del impuesto sobre la renta causado por la ganancia obtenida en la enajenación de esos bienes realizada en la aportación que realicen al fideicomiso, que corresponda a cada uno de los certificados de participación que reciban por los mismos hasta el momento en que enajenen cada uno de dichos certificados, actualizando el monto del impuesto causado correspondiente a cada certificado que se enajene por el periodo comprendido desde el mes de la aportación de los bienes inmuebles al fideicomiso hasta el mes en que se enajenen los certificados. Para los efectos del párrafo anterior, el impuesto se calculará aplicando la tasa del 28% al monto de la ganancia obtenida en la enajenación de los bienes inmuebles y deberá pagarse dentro de los quince días siguientes a la enajenación de los certificados de participación correspondientes. La ganancia obtenida por la enajenación de los bienes inmuebles realizada en la aportación de los fideicomitentes al fideicomiso correspondiente a cada uno de los certificados de participación recibidos por esos bienes se determinará en los términos de esta Ley, considerando como precio de enajenación de dichos bienes el valor que se les haya dado en el acta de emisión de los referidos certificados y dividiendo la ganancia que resulte, entre el número de certificados de participación que se obtenga de dividir dicho valor entre el valor nominal que tenga el certificado de participación en lo individual. El diferimiento del pago del impuesto a que se refiere esta fracción terminará cuando el fiduciario enajene los bienes inmuebles y el fideicomitente que los haya aportado deberá pagarlo dentro de los quince días siguientes a aquél en que se realice la enajenación de dichos bienes. 124 Para los contribuyentes del Título II de esta Ley será acumulable la ganancia en el ejercicio en que enajenen los certificados o la fiduciaria enajene los bienes fideicomitidos, actualizando su monto por el periodo comprendido desde el mes en que se aportaron los bienes al fideicomiso hasta el mes en que se enajenaron los certificados o los bienes inmuebles, y el impuesto pagado conforme a lo dispuesto en esta fracción se considerará como pago provisional del impuesto de dicho ejercicio. Los fideicomitentes que reciban certificados de participación por su aportación de bienes inmuebles al fideicomiso, tendrán como costo comprobado de adquisición de cada uno de esos certificados el monto que resulte de dividir el valor que se les haya dado a dichos bienes inmuebles en el acta de emisión de los referidos certificados entre el número de certificados que se obtenga de dividir dicho valor de entre el valor nominal que tenga el certificado de participación en lo individual y como fecha de adquisición la fecha en que los reciban por la citada aportación. La ganancia derivada de la enajenación de los certificados a que se refiere este párrafo se determinará en los términos de la fracción XI de este mismo artículo. XIV. Cuando los fideicomitentes aporten bienes inmuebles al fideicomiso que sean arrendados de inmediato a dichos fideicomitentes por el fiduciario, podrán diferir el pago del impuesto sobre la renta causado por la ganancia obtenida en la enajenación de los bienes hasta el momento en que termine el contrato de arrendamiento, siempre y cuando no tenga un plazo mayor a diez años, o el momento en que el fiduciario enajene los bienes inmuebles aportados, lo que suceda primero. Al terminarse el contrato de arrendamiento o enajenarse los bienes inmuebles por el fiduciario se pagará el impuesto causado por la ganancia que resulte de aplicar la tasa del 28% al monto actualizado de dicha ganancia por el periodo transcurrido desde el mes en que se aportaron los bienes al fideicomiso hasta el mes en que se termine el contrato de arrendamiento o se enajenen los bienes por el fiduciario. Artículo 224-A LISR. Las sociedades mercantiles que tributen en los términos del Título II de esta Ley que cumplan con los requisitos a que se refieren las fracciones II, III y IV del artículo 223 de esta misma Ley, podrán aplicar lo siguiente: I. Los accionistas que aporten bienes inmuebles a la sociedad, acumularán la ganancia por la enajenación de los bienes aportados, cuando se de cualquiera de los siguientes supuestos: a) Enajenen las acciones de dicha sociedad, en la proporción que dichas acciones representen del total de las acciones que recibió el accionista por la aportación del inmueble a la sociedad, siempre que no se hubiera acumulado dicha ganancia previamente. 125 b) La sociedad enajene los bienes aportados, en la proporción que la parte que se enajene represente de los mismos bienes, siempre que no se hubiera acumulado dicha ganancia previamente. La ganancia que se acumule se actualizará desde el mes en el que se obtuvo y hasta el mes en el que se acumule. II. No realizarán pagos provisionales por concepto del impuesto sobre la renta. III. Cuando tengan accionistas que sean fondos de pensiones y jubilaciones a los que se refieren los artículos 33 y 179 de esta Ley, deberán entregar a dichos fondos, dentro de los dos meses siguientes al término del ejercicio, un crédito fiscal por un monto equivalente al resultado de multiplicar el impuesto del ejercicio por la participación accionaria promedio diaria que los fondos tuvieron en el mismo ejercicio o por la participación accionaria al término del ejercicio, la que resulte menor. La participación accionaria promedio diaria a que se refiere el primer párrafo de esta fracción, se calculará dividiendo la suma de la participación accionaria diaria que representen las acciones propiedad del fondo respecto del capital social, entre el número de días del ejercicio. La sociedad podrá acreditar el crédito fiscal que haya entregado en los términos del primer párrafo, contra el impuesto del ejercicio de que se trate. Dicha cantidad se considerará como impuesto pagado para los efectos del artículo 88 de esta Ley. Las sociedades mercantiles a que se refiere este artículo deberán cumplir con los requisitos de información que el Servicio de Administración Tributaria establezca mediante reglas de carácter general. Este estímulo sólo es aplicable a fideicomisos cuya única actividad sea la construcción o adquisición de inmuebles que se destinen a su enajenación o a la concesión del uso o goce, así como la adquisición del derecho para recibir ingresos por otorgar el uso o goce de dichos inmuebles, y básicamente consiste en que ni la institución fiduciaria ni los fideicomisarios efectúen pagos provisionales de ISR, con lo cual se difiere el pago hasta el pago del impuesto del ejercicio. 126 Además los fideicomitentes no considerarán como enajenación las aportaciones de inmuebles a los fideicomisos, siempre que la fiduciaria otorgue su uso o goce temporal al mismo fideicomitente que aportó el inmueble. El estímulo fiscal permite la inversión por parte de fondos de pensiones o jubilaciones, tanto nacionales y extranjeros, por tratarse de inversiones a largo plazo que permiten a dichos fondos obtener recursos para los pagos de pensiones o jubilaciones. Por lo anterior, los fideicomisos inmobiliarios representan importantes vehículos de inversión para lograr el desarrollo inmobiliario del país, por ello el Ejecutivo Federal considera indispensable fortalecer el estímulo contenido actualmente en la Ley del Impuesto Sobre la Renta, con objeto de facilitar el cumplimiento de las obligaciones de la fiduciaria que opera las actividades del fideicomiso, así como de los fideicomitentes que aportan bienes al mismo ( Nuevo Consultorio Fiscal, 2005, Austria, No. 387, p. 40). 127 2.7 Opción para quienes se dedican a la construcción y enajenen desarrollos inmobiliarios. En los últimos años en México el desarrollo inmobiliario ha tenido un gran auge, debido a las obras públicas y la inversión privada nacional e internacional que ha visto en nuestro país un futuro promisorio, el Estado para promover aún más este rubro otorga un estímulo a los contribuyentes que se dedican a la construcción y enajenación de desarrollos inmobiliarios, el cual se encuentra fundamentado en el artículo 225 de la LISR, el cual establece lo siguiente: Artículo 225 LISR. Los contribuyentes que se dediquen a la construcción y enajenación de desarrollos inmobiliarios, podrán optar por deducir el costo de adquisición de los terrenos en el ejercicio en el que los adquieran, siempre que cumplan con lo siguiente: I. Que los terrenos sean destinados a la construcción de desarrollos inmobiliarios, para su enajenación. II. Que los ingresos acumulables correspondientes provengan de la realización de desarrollos inmobiliarios cuando menos en un ochenta y cinco por ciento. Tratándose de contribuyentes que inicien operaciones, podrán ejercer la opción a que se refiere este artículo, siempre que los ingresos acumulables correspondientes a dicho ejercicio provengan de la realización de desarrollos inmobiliarios cuando menos en un ochenta y cinco por ciento y cumplan con los demás requisitos que se establecen en este artículo. III. Que al momento de la enajenación del terreno, se considere ingreso acumulable el valor total de la enajenación del terreno de que se trate, en lugar de la ganancia a que se refiere el artículo 20, fracción V de esta Ley. Cuando la enajenación del terreno se efectúe en cualquiera de los ejercicios siguientes a aquel en el que se efectuó la deducción a que se refiere este artículo, se considerará adicionalmente como ingreso acumulable un monto equivalente al 3% del monto deducido conforme a este artículo, en cada uno de los ejercicios que transcurran desde el ejercicio en el que se adquirió el terreno y hasta el ejercicio inmediato anterior a aquel en el que se enajene el mismo. Para los efectos de este párrafo, el monto deducido conforme a este 128 artículo se actualizará multiplicándolo por el factor de actualización correspondiente al periodo comprendido desde el último mes del ejercicio en el que se dedujo el terreno y hasta el último mes del ejercicio en el que se acumule el 3% a que se refiere este párrafo. IV. Que el costo de adquisición de los terrenos no se incluya en la estimación de los costos directos e indirectos a que se refiere el artículo 36 de esta Ley. V. Que en la escritura pública en la que conste la adquisición de dichos terrenos, se asiente la información que establezca el Reglamento de esta Ley. Los contribuyentes que apliquen lo dispuesto en este artículo, lo deberán hacer respecto de todos sus terrenos que formen parte de su activo circulante, por un periodo mínimo de cinco años contados a partir del ejercicio en el que ejerzan la opción a que se refiere este artículo. Para que el contribuyente pueda aplicar este estímulo deberá dedicarse a la construcción y enajenación de desarrollos Inmobiliarios, este requisito implica que si se trata de empresas que no tienen ambas actividades, no tienen esta ventaja fiscal, pero existe una limitante en este estímulo, la cual es que en el mismo periodo que se realice la adquisición del terreno se deberá realizar la construcción del desarrollo inmobiliario. Este estímulo permite deducir el costo de adquisición de los terrenos en el ejercicio en el que los adquieran, si reúne los requisitos siguientes: I. Que los terrenos sean exclusivamente para a la construcción de desarrollos Inmobiliarios, para ser enajenados. II. Que los ingresos acumulables que obtenga el contribuyente, provengan de la realización de desarrollos Inmobiliarios cuando menos en un ochenta y cinco por ciento y que tratándose de contribuyentes que inicien operaciones, podrán ejercer la opción que ofrece este estímulo, siempre que los ingresos acumulables correspondientes a dicho ejercicio provengan de la realización de desarrollos 129 Inmobiliarios cuando menos en un ochenta y cinco por ciento y cumplan con los demás requisitos que se establecen en el artículo 225 de la LISR. III. Que al momento de la enajenación del terreno, se considere ingreso acumulable el valor total de la enajenación del terreno de que se trate, en lugar de la ganancia a que se refiere el Artículo 20, fracción V de la LISR. Así que será importante prevenir que en el mismo ejercicio se pueda adquirir y construir, no se requiere que las obras del desarrollo Inmobiliario se terminen, ni un porcentaje significativo de las mismas; será suficiente que las obras, por poco avance que tengan, demuestren el destino del terreno a ese fin. No hay tampoco una definición legal para lo que se deba entender por desarrollo Inmobiliario, pero quizá la referencia más directa a ese concepto está en el Artículo 36 de la LISR, que permite determinar de forma especial la base del ingreso acumulable en el caso de este tipo de actividades, basándose en un sistema presupuestal. Se trata de una opción, aunque parece lógico que se trata de un sistema de deducción de terrenos que sustituye al tradicional del Artículo 21 de la LISR en cuanto a la deducción y al Artículo 20 IV, de la misma Ley, también afecta directamente a la determinación de la ganancia acumulable en la enajenación de terrenos, la deducción que permite el Artículo 21, señalado que tiene una importante diferencia con este Artículo 225, en el primero al ingreso se le restará el monto de la inversión actualizado a esto se le denomina ganancia por enajenación de terrenos, mientras que en el estímulo fiscal se permite la deducción del valor de adquisición del terreno el costo de adquisición de éste, se podrá deducir en el mismo ejercicio. 130 En tanto no se enajene el terreno, el contribuyente deberá adicionar a sus ingresos acumulables 3% del monto deducido del terreno, otro punto que enumera este estímulo, es que los ingresos que obtenga el contribuyente por la enajenación de bienes inmuebles se igual o superior al 85% del total de los ingresos acumulables. Para poder aplicar este estímulo el contribuyente deberá presentar un escrito libre, que reúna los requisitos del artículo 18 del Código Fiscal de la Federación. 131 2.8 Estímulo para los contribuyentes que decidan invertir en proyectos cinematográficos nacionales. La industria del cine en México se encuentra en un entorno adverso en todas sus fases desde la producción hasta la distribución y por último la exhibición, tomando en cuenta la comparación con el cine estadounidense. Al tratar de comparar los recursos financieros y técnicos de los que gozan las grandes productoras norteamericanas con respecto a la industria nacional nos damos cuenta que existe un gran abismo La información oficial generada por el Instituto Mexicano de Cinematografía, en los últimos seis años revela que el 85% de los ingresos obtenidos como resultado de la exhibición cinematográfica en el país, se han concentrado en empresas distribuidoras de filiales norteamericanas, entre las que se puede citar a UIP, Buenavista, Warner, FOX y Columbia/Sony, lo cual a su vez es consecuencia, en buena medida , del cuasi monopolio en términos del origen y ocupación de las películas exhibidas, ya que en el periodo de referencia, se observa que el cine de origen norteamericano, llega a ocupar el 90% del tiempo total de exhibición en las pantallas cinematográficas del país, particularmente en las temporadas de mayor asistencia en el año, en las que paradójicamente el cine mexicano queda prácticamente en el olvido. Estas son las condiciones básicas en que opera la industria del cine en nuestro país, en el cual se generan ingresos anuales de aproximadamente 6,076 millones de pesos con datos al cierre del año 2006, superiores en 46% a los obtenidos en el año 2000 (Senado de la Republica, 2008, http://www.pan.senado.gob.mx/ descarga.php?id=26-117&ext=pdf). 132 Por este motivo el gobierno otorga un estímulo a los contribuyentes que inviertan en proyectos de cinematografía nacional, el cual está fundamentado en el artículo 226 de la LISR, mismo que establece lo siguiente: Artículo 226 LISR. Se otorga un estímulo fiscal a los contribuyentes del impuesto sobre la renta, consistente en aplicar un crédito fiscal equivalente al monto que, en el ejercicio fiscal de que se trate, aporten a proyectos de inversión en la producción cinematográfica nacional, contra el impuesto sobre la renta que tengan a su cargo en el ejercicio en el que se determine el crédito. En ningún caso, el estimulo podrá exceder del 10% del impuesto sobre la renta a su cargo en el ejercicio inmediato anterior al de su aplicación. Cuando dicho crédito sea mayor al impuesto sobre la renta que tengan a su cargo en el ejercicio en el que se aplique el estímulo, los contribuyentes podrán acreditar la diferencia que resulte contra el impuesto sobre la renta que tengan a su cargo en los diez ejercicios siguientes hasta agotarla. Para los efectos de este artículo, se considerarán como proyectos de inversión en la producción cinematográfica nacional, las inversiones en territorio nacional, destinadas específicamente a la realización de una película cinematográfica a través de un proceso en el que se conjugan la creación y realización cinematográfica, así como los recursos humanos, materiales y financieros necesarios para dicho objeto. Para la aplicación del estímulo fiscal a que se refiere el presente artículo, se estará a lo siguiente: I. Se creará un Comité Interinstitucional que estará formado por un representante del Consejo Nacional para la Cultura y las Artes, uno del Instituto Mexicano de Cinematografía y uno de la Secretaría de Hacienda y Crédito Público, quien presidirá el Comité y tendrá voto de calidad. II. El monto total del estímulo a distribuir entre los aspirantes del beneficio, no excederá de 500 millones de pesos por cada ejercicio fiscal ni de 20 millones de pesos por cada contribuyente y proyecto de inversión en la producción cinematográfica nacional. III. El Comité Interinstitucional publicará a más tardar el último día de febrero de cada ejercicio fiscal, el monto del estímulo distribuido durante el ejercicio anterior, así como los contribuyentes beneficiados y los proyectos por los cuales fueron merecedores de este beneficio. 133 IV. Los contribuyentes deberán cumplir lo dispuesto en las reglas generales que para el otorgamiento del estímulo publique el Comité Interinstitucional. Las reglas que menciona la fracción IV del art. 226 de la LISR, fueron publicadas en el Diario Oficial de la Federación del 15 de marzo del 2007, el cual establece lo siguiente: I. Definiciones 1. Para los efectos de las presentes reglas, se entenderá por: a) Comité: el Comité Interinstitucional para la Aplicación del Estímulo Fiscal a Proyectos de Inversión en la Producción Cinematográfica Nacional. b) CONACULTA: el Consejo Nacional para la Cultura y las Artes. c) Contribuyente aportante: el contribuyente del impuesto sobre la renta que aporte efectivo, a través de cualquier instrumento financiero, a proyectos de inversión. d) Estímulo fiscal: el estímulo fiscal a proyectos de inversión en la producción cinematográfica nacional a que se refiere el artículo 226 de la Ley del Impuesto sobre la Renta. e) IMCINE: el Instituto Mexicano de Cinematografía. f) Página de Internet del CONACULTA: la página de Internet con dirección www.conaculta.gob.mx g) Página de Internet del IMCINE: la página de Internet con dirección www.imcine.gob.mx h) Página de Internet de la SHCP: la página de Internet con dirección www.shcp.gob.mx i) Partes relacionadas: las personas que se consideran partes relacionadas en los términos de los artículos 106, penúltimo párrafo y 215, quinto y sexto párrafos de la Ley del Impuesto sobre la Renta. j) Producción cinematográfica nacional: las películas en la modalidad de largometraje con méritos culturales, artísticos o fílmicos, que se exhiban en salas cinematográficas, cuyos gastos de producción se realicen en territorio nacional en más del 70% y cuyo personal de reparto, creativo o técnico en su conjunto sea de nacionalidad mexicana en más de un 70%. k) Proyecto de inversión: las inversiones en territorio nacional, destinadas específicamente a la realización de una película cinematográfica a través de un proceso en el que se conjugan la creación y realización cinematográfica, así como los recursos humanos, materiales y financieros necesarios para dicho objeto. l) Responsable del proyecto: la persona física o moral cuya actividad preponderante sea la realización de proyectos de inversión o responsable directo de la producción cinematográfica. m) SHCP: la Secretaría de Hacienda y Crédito Público. II. Del Comité Interinstitucional 134 2. Los representantes de la SHCP, del CONACULTA y del IMCINE contarán con suplentes, quienes serán designados libremente por los titulares. La sustitución de los representantes y de sus suplentes deberá notificarse al Comité a través de la Secretaría Técnica en un plazo no mayor a diez días hábiles contados a partir de la fecha de la sustitución. 3. Las sesiones ordinarias se realizarán bimestralmente y las extraordinarias, cuando lo solicite cualquiera de sus miembros. 4. Para que sesione el Comité deberán estar reunidos todos sus miembros. De no integrarse este quórum, la Presidencia del Comité convocará a una segunda sesión a verificarse dentro de los tres días hábiles siguientes, la cual se celebrará cuando menos con la asistencia del Presidente del Comité y de cualquier otro de sus miembros. Los miembros del Comité contarán con un voto y no podrán abstenerse de votar. El Presidente del Comité tendrá voto de calidad y el Secretario Técnico del Comité tendrá voz, pero no voto. 5. Los acuerdos del Comité se tomarán por unanimidad en lo referente a la modificación de las presentes reglas y por mayoría en los demás asuntos. 6. El Comité tendrá las siguientes facultades: a) Aprobar las modificaciones a las presentes reglas. b) Emitir los acuerdos necesarios para el cumplimiento de su objeto. c) Autorizar a los contribuyentes aportantes el monto del estímulo fiscal, atendiendo al proyecto de inversión de que se trate. d) Tramitar la publicación en el Diario Oficial de la Federación de la información a que se refiere la fracción III del artículo 226 de la Ley del Impuesto sobre la Renta, así como las reglas a que se refiere la fracción IV del mismo artículo. e) Vigilar el cumplimiento de las presentes reglas y de las demás disposiciones relacionadas con el estímulo fiscal. f) Revocar el otorgamiento del estímulo fiscal cuando así proceda. g) Interpretar las presentes reglas. h) Constituir grupos de trabajo para realizar análisis, estudios o evaluaciones relacionadas con los proyectos de inversión y con el estímulo fiscal. i) Solicitar la asesoría gratuita de instituciones educativas o profesionales de reconocido prestigio relacionadas con la industria cinematográfica, las cuales estarán obligadas a guardar absoluta reserva de la información que conozcan con motivo de dicha actividad. 135 j) Las demás que dispongan las leyes y otras disposiciones aplicables, para la estricta aplicación del estímulo fiscal. 7. El Presidente del Comité tendrá las siguientes facultades: a) Convocar a sesión a los miembros del Comité con cinco días hábiles de anticipación, debiendo señalar la fecha, la hora y el lugar en que ésta se llevará a cabo, así como dar a conocer el orden del día correspondiente. b) Someter a consideración y aprobación del Comité, las publicaciones previstas en estas reglas con cinco días hábiles de anticipación a la fecha límite de publicación. c) Verificar y dar seguimiento a la ejecución de los acuerdos y las resoluciones del Comité. d) Nombrar al Secretario Técnico del Comité. e) Las demás que le instruya el Comité y que se encuentren dentro de su objeto. 8. El Presidente del Comité será auxiliado en el desempeño de sus atribuciones por un Secretario Técnico, quien tendrá las siguientes funciones: a) Elaborar las actas de sesión, las cuales deberán aprobarse y firmarse en la sesión posterior. b) Llevar el control de las solicitudes recibidas, de los asuntos en trámite, de las solicitudes resueltas por el Comité y de los montos del estímulo fiscal otorgado, así como informar al Comité sobre el cumplimiento de los acuerdos aprobados. c) Fungir como vía de comunicación entre los miembros del Comité, así como entre éste y los contribuyentes aportantes, los responsables de proyectos y el IMCINE. d) Elaborar y presentar al Comité la información a que se refiere la fracción III del artículo 226 de la Ley del Impuesto sobre la Renta, a efecto de que el Comité tramite su publicación en el Diario Oficial de la Federación y en las páginas de internet de la SHCP, del IMCINE y del CONACULTA. e) Las demás que le instruya el Comité y que se encuentren dentro de su objeto. III. Del procedimiento para el otorgamiento del estímulo fiscal 9. Los contribuyentes aportantes deberán enviar a la Secretaría Técnica del Comité, a través de la solicitud que presente el responsable del proyecto, el formato de solicitud impreso debidamente integrado con la documentación señalada, a más tardar el quince de diciembre del ejercicio correspondiente, siempre que no se hubiera cerrado la recepción de solicitudes en los términos de la regla 15. 136 El domicilio para oír y recibir notificaciones de la Secretaría Técnica del Comité será el ubicado en Av. Hidalgo No. 77, Módulo IV, piso 4, Col. Guerrero, Del. Cuauhtémoc, C.P. 06300, México, D.F. El formato de solicitud y el instructivo para su llenado estarán a disposición en las páginas de Internet de la. Dicho formato deberá acompañarse de un informe ejecutivo sobre el estado de avance del proyecto de inversión y la fecha estimada para la terminación de la película cinematográfica, la cual no deberá exceder de dos años contados a partir de la fecha de la presentación del mismo formato. La solicitud a que se refiere esta regla deberá contener la manifestación bajo protesta de decir verdad con firma autógrafa, que los datos y documentos anexos son lícitos, fidedignos y comprobables y un escrito libre en el que el responsable del proyecto manifieste su voluntad de ser responsable solidario con el contribuyente aportante, respecto de la obligación establecida en la regla 24. Aunado a lo anterior, el contribuyente aportante y el responsable del proyecto deberán cumplir lo siguiente: a) Señalar su clave en el Registro Federal de Contribuyentes. b) Cumplir con lo dispuesto en el artículo 32-D, quinto párrafo del Código Fiscal de la Federación. c) En el caso de contar con la autorización para el pago a plazos de las contribuciones omitidas y de sus accesorios, el contribuyente aportante y el responsable del proyecto, manifestarán que no han incurrido en las causales de revocación a que hace referencia el artículo 66-A, fracción IV del Código Fiscal de la Federación, durante el ejercicio inmediato anterior a aquél en el que se pretende aplicar el estímulo fiscal. 10. Una vez que la Secretaría Técnica del Comité reciba la solicitud, procederá a su revisión para determinar si se encuentra debidamente requisitada y cumple con lo dispuesto en la regla 9. Si la solicitud no se encuentra debidamente requisitada, la Secretaría Técnica requerirá al solicitante para que subsane las deficiencias de la solicitud dentro del plazo de cuatro días hábiles. Si el solicitante no desahoga el requerimiento en dicho plazo o incumple con lo dispuesto en la regla 9, la solicitud se tendrá por no presentada. 11. La Secretaría Técnica remitirá al IMCINE las solicitudes recibidas durante el bimestre que corresponda para su evaluación y dictamen. 137 12. El IMCINE evaluará y dictaminará, conforme a las disposiciones aplicables, la viabilidad de los proyectos de inversión presentados durante el bimestre de que se trate. El periodo para la evaluación de los proyectos de inversión por el IMCINE será de veinte días hábiles. Al término de dicho periodo, deberá remitir los dictámenes a la Secretaría Técnica. La evaluación y el dictamen a los proyectos de inversión realizados por el IMCINE, no serán vinculantes para el Comité. 13. El Comité autorizará a los contribuyentes aportantes el monto del estímulo fiscal, atendiendo al proyecto de inversión de que se trate, en los dos meses inmediatos posteriores a los días quince de los meses de febrero, abril, junio, agosto, octubre y diciembre del ejercicio correspondiente, considerando lo siguiente: a) El dictamen sobre los méritos artísticos, culturales o fílmicos de los proyectos de inversión elaborados por el IMCINE, b) El orden en el que se presenten las solicitudes para la autorización de aplicación del estímulo fiscal, y c) Que los contribuyentes aportantes o los responsables de los proyectos no hayan incurrido en alguna de las causales de revocación en ejercicios anteriores. 14. La Presidencia del Comité a través de la Secretaría Técnica, notificará a los contribuyentes aportantes y a los responsables del proyecto, la autorización emitida por el Comité en un plazo que no excederá de diez días hábiles contados a partir de la fecha de celebración de la sesión. Asimismo, tramitará la publicación en las páginas de Internet de la SHCP, del IMCINE y del CONACULTA, de los proyectos de inversión autorizados, los contribuyentes aportantes y los montos del estímulo fiscal otorgados, en el mismo plazo. 15. Una vez agotado el monto del estímulo fiscal en el ejercicio fiscal de que se trate, se cerrará la recepción de solicitudes. Para tal fin, el Comité dará a conocer oportunamente, a través de las páginas de Internet de la SHCP, del IMCINE y del CONACULTA, que el monto del estímulo fiscal ha sido completamente asignado. 16. El derecho para aplicar el estímulo fiscal es personal del contribuyente aportante al que se le otorgue y no podrá ser transmitido a otra persona ni como consecuencia de fusión, escisión o cualquier otro acto jurídico. 138 IV. De las aportaciones y obligaciones de los contribuyentes aportantes y responsables del proyecto 17. El contribuyente aportante o sus partes relacionadas no podrán ser partes relacionadas del responsable del proyecto ni de las partes relacionadas de éste; tampoco podrán influir o tomar decisiones respecto del proyecto de inversión o de alguna de sus etapas. 18. El contribuyente aportante o sus partes relacionadas no podrán prestar servicios personales al responsable del proyecto ni a las partes relacionadas de éste, durante la realización del proyecto de inversión. 19. El responsable del proyecto o sus partes relacionadas no podrán prestar servicios personales al contribuyente aportante ni a las partes relacionadas de éste, durante la realización del proyecto de inversión. 20. Las aportaciones que realice el contribuyente aportante al proyecto de inversión no deberán estar condicionadas a la obtención de una contraprestación, ya sea en bienes o en servicios, excepto tratándose de logotipos comerciales o agradecimientos, incorporados en los créditos finales de la película cinematográfica. 21. La documentación entregada al Comité para el otorgamiento del estímulo fiscal, formará parte de la contabilidad del contribuyente aportante y del responsable del proyecto y se considerará como información confidencial o reservada conforme a lo dispuesto en la Ley Federal de Transparencia y Acceso a la Información Pública Gubernamental, el Código Fiscal de la Federación y sus respectivos reglamentos. 22. Los responsables de proyecto que hayan recibido aportaciones deberán presentar a la Secretaría Técnica, a más tardar el 15 de abril de cada uno de los dos años inmediatos posteriores a la fecha de terminación de la película, un reporte sobre el estado que guarde el proyecto de inversión, así como, en su caso, los resultados en taquilla y los premios recibidos a nivel nacional e internacional. V. De las causales de revocación de la autorización de aplicación del estímulo fiscal 23. La autorización de aplicación del estímulo fiscal será revocado por el Comité cuando: a) La película cinematográfica que resulte del proyecto de inversión no se exhiba comercialmente en un plazo de dos años contado a partir de la fecha estimada para su terminación 139 a que se refiere el tercer párrafo de la regla 9, salvo por causas no imputables al responsable del proyecto. En su caso, éste deberá probar dichas causas ante el Comité dentro de los quince días hábiles siguientes al término del plazo mencionado. b) Se compruebe falsedad de la información o de la documentación proporcionada al Comité. c) El contribuyente aportante o el responsable del proyecto incurran en infracciones o delitos fiscales, independientemente de las sanciones que procedan, por las cuales hubiera resolución firme. d) Se incumpla con lo previsto en alguna de las presentes reglas. La Secretaría Técnica del Comité notificará al contribuyente aportante y al responsable del proyecto, la revocación que determine el Comité. 24. En caso de revocación de la autorización de aplicación del estímulo fiscal, el contribuyente aportante deberá pagar, dentro del mes siguiente a la fecha de notificación de la revocación, el impuesto sobre la renta que hubiera resultado si no hubiese acreditado el estímulo fiscal. El impuesto que resulte se actualizará por el periodo comprendido desde el mes en el que se presentó la declaración en la que acreditó el estímulo fiscal hasta el mes en el que se efectúe el pago correspondiente, de conformidad con el artículo 17-A del Código Fiscal de la Federación. Además, el contribuyente aportante deberá cubrir los recargos por el mismo periodo de conformidad con el artículo 21 del Código citado. Debido a la gran desventaja que tiene la industria cinematográfica en México, el Estado otorga un estímulo que consiste en la aplicación de un crédito fiscal equivalente a la aportación que se realice en el proyecto cinematográfico, pero éste no deberá exceder al 10% del impuesto sobre la renta causado en el ejercicio anterior, en caso de que el crédito sea mayor al impuesto causado se podrá acreditar por 10 ejercicios hasta agotarlo. Para poder emplear este estímulo se necesita realizar una solicitud y enviarla junto con la documentación que en ella se enumera a la Secretaría Técnica del Comité, quien evaluará el proyecto y lo aprobará. 140 Además de presentar el aviso el contribuyente que decida emplear este estímulo deberá cubrir los siguientes requisitos y entregarlos junto con el aviso: 1.- Entregar debidamente requisitada la solicitud de aplicación de Estímulo Fiscal y Hoja de Registro. 2.- Acreditación de nacionalidad: a) De la empresa productora. b) Del director nacional. 3.- Resumen ejecutivo (máximo cinco cuartillas) que comprende: a) Currículum del promotor (productor). b) Descripción del proyecto: - Título. - Género. - Virtudes del proyecto. c) Sinopsis condensada (un párrafo). d) Costo del proyecto. e) Monto solicitado. f) Fuentes de financiamiento. g) Talento clave. h) Ruta crítica y tiempo de terminación de la película. 4.- Sinopsis (máximo tres cuartillas). 5.- Guión cinematográfico. 6.- Definición del proyecto por parte del director de la película (una cuartilla máximo). 7.- Personal de producción técnico y artístico. 141 a) Guionista. b) Director. c) Reparto Estelar. d) Otros que el promotor-productor considere relevantes. 8.- Ruta crítica que incluya: a) Preproducción. b) Rodaje. c) Postproducción. d) Fecha de terminación hasta copia compuesta. 9.- Presupuesto que incluya: a) Resumen. b) Desglose. c) Flujo de efectivo. 10.- Esquema financiero que incluya: a) Aportación del promotor-productor, no menor del 20% del costo del proyecto. b) Aportación del Contribuyente. c) Otros financiamientos. d) Apoyos o aportaciones en especie. A continuación se mostrará la solicitud que se debe elaborar para solicitar este estímulo. 142 FIDECINE Anexo 2 (A las Reglas de Operación e Indicadores de Gestión y Evaluación del fideicomiso denominado Fondo de Inversión y Estímulos al Cine) SOLICITUD DE APLICACIÓN DE ESTÍMULO FISCAL EN TÉRMINOS DEL ARTÍCULO 226 DE LA LEY DEL IMPUESTO SOBRE LA RENTA Comité Técnico del Fondo de Inversión y Estímulos al Cine Presente El suscrito, ___________________________ representante legal de ______(nombre de la sociedad mercantil)_______, personalidad que acredito en términos de la escritura pública número ______, otorgada ante la fe del Lic. ______________, Notario Público número ______ del __________________, e inscrita en el Registro Público de Comercio del ______________ bajo el número _______, con clave de RFC _______________ con domicilio para oír y recibir toda clase de notificaciones en _________________________________________________ estando al corriente en el cumplimiento de mis obligaciones fiscales, ante Usted, expongo: Que en términos del articulo 226 de la Ley del Impuesto sobre la Renta, en relación con el punto 2.12 de las Reglas de Operación y puntos del 1 al 4 del Procedimiento para la aplicación del estímulo fiscal, vengo a solicitar autorización para aplicar el Estímulo Fiscal para la producción cinematográfica nacional a que se contrae el numeral invocado, respecto del PROYECTO DE INVERSIÓN PRODUCTIVA titulado “______________________”, por el monto de (especificar el monto total de los recursos financieros y el monto que pretenda aportar el Contribuyente)____________________________________________________________ ________________________________________________________________________ ________________________________________________________________________ ________________________________________________________________________ _______________________________________________________________________. Para este efecto, someto a consideración de Ustedes el siguiente esquema financiero:_______________________________________________________________ ________________________________________________________________________ ________________________________________________________________________ Para los efectos legales a que haya lugar, bajo PROTESTA DE DECIR VERDAD, manifiesto que los documentos, datos e información proporcionados son legales, ciertos y comprobables. (Nombre y firma) ________________________________________ 143 Capítulo III. Aplicación y ejemplos prácticos de los estímulos fiscales. En el capítulo anterior comentamos algunos de los estímulos fiscales que otorga el Estado a diversos sectores con el fin de apoyarlos e impulsarlos, en el presente capítulo se mostrará la aplicación de éstos para su mejor comprensión. Caso 1. Estímulo para los contribuyentes que efectúen depósitos en cuentas especiales de ahorro. Como se mencionó en el capítulo anterior se torga un estímulo fiscal a las personas que realicen depósitos en las cuentas personales especiales para el ahorro, realicen pagos de primas de contratos de seguro que tengan como base planes de pensiones relacionados con la edad, jubilación o retiro que al efecto autorice el Servicio de Administración Tributaria mediante disposiciones de carácter general, o bien adquieran acciones de las sociedades de inversión. A continuación se mostrarán dos ejemplos de la aplicación de este estímulo: El señor Armando Domínguez decide invertir en acciones de sociedades inversión, con el motivo de obtener algunos ingresos adicionales, además realizará deducciones personales, y tiene las siguientes opciones, pretende estimar cuál será el ingreso gravable en su declaración anual si aplica el estímulo fiscal mediante diversos escenarios: 145 CONCEPTO Caso 1 Caso 2 Caso 1 Adquisición de acciones en sociedades de inversión 2,500,000 $7,500,000 $3,500,000 6% 6% 6% $ 150,000 $ 450,000 $ 210,000 $ 2,500,000 $5,500,000 $3,500,000 3.10% 3.10% 3.10% $ 77,500 $ 232,500 $ 108,500 $ 150,000 $ 450,000 $ 210,000 Menos: Inflación 2008* $ 77,500 $ 232,500 $ 108,500 Igual a: Interés real acumulable $ 72,500 $ 217,500 $ 101,500 Más: $ - $ $ Igual a: Ingresos acumulables $ 72,500 Menos: Gastos médicos $ Menos: Donativos Por: $ Tasa de interés promedio Igual a: Interés nominal ganado Adquisición de acciones en sociedades de inversión Igual a: Ajuste por inflación Igual a: Inflación 2008* Interés nominal ganado Otros ingresos acumulables - - $ 217,500 $ 101,500 - $ 20,000 $ 60,000 $ - $ - $ 20,000 Menos: Seguro de gastos médicos $ - $ - $ 30,000 Menos: Interés real hipotecario $ - $ 10,000 $ - $ 72,500 $ 187,500 -$ 8,500 -$ 72,500 -$ 152,000 $ - $ - $ - Base del ISR en antes del Igual a: estímulo Menos: Estímulo fiscal a la inversión Igual a: Bases del ISR $ 35,500 * Porcentaje de inflación estimado del ejercicio 2008 Como nos podemos dar cuenta en la primera opción se aplica el estímulo fiscal a diferencia de la segunda en la que se aplica el límite establecido por el artículo 218 de la LISR fracción I, por lo que la diferencia es un ingreso acumulable, en la tercera alternativa no se aplica el estímulo ya que no hay base. 146 El segundo caso el señor Antonio Martínez, realizará su declaración anual del ejercicio 2008, obtuvo ingresos por $2, 500,000.00, deducciones autorizadas por $1, 500,000.00, además realizó depósitos a una cuenta de ahorro para su retiro de acuerdo al artículo 218 de la LISR, por el importe de $120,000.00 Cálculo sin estímulo Cálculo con estímulo Ingresos acumulables $2,500,000.00 $2,500,000.00 Menos deducciones autorizadas $1,500,000.00 $1,500,000.00 Base antes de estímulos $1,000,000.00 $1,000,000.00 - $120,000.00 $1,000,000.00 $880,000.00 Límite inferior $392,841.97 $392,841.97 Excedente $607,158.03 $487,158.03 28% 28% $170,004.25 $136,404.25 $69,662.40 $69,662.40 $239,666.65 $206,066.65 Depósitos en cuentas de ahorro $ Igual a base gravable para el cálculo del impuesto Tasa aplicable Impuesto marginal Cuota fija Impuesto a pagar Ahorro de impuestos $33,600.00 . 147 Caso 2. Estímulo que reciben los contribuyentes que realicen proyectos en investigación y desarrollo tecnológico. Como se mencionó en el capítulo anterior se otorga un estímulo fiscal a las personas que decidan invertir en proyectos de investigación y desarrollo de tecnología, equivalente al 30% de los gastos e inversiones que realizaron con motivo de éstas. A continuación se mostrará un ejemplo de la aplicación del estímulo de investigación y desarrollo tecnológico (IDT) en un pago provisional: Datos: * Periodo de pago: Octubre 2008 * Ingresos nominales del periodo: $ 39, 159,752.58 * Coeficiente de utilidad: 0.0957 Inventario acumulable mensual: $ 97,829.63 Pagos provisionales de ISR efectuados con anterioridad: $946,256.30 Monto total de gastos elegibles de investigación y desarrollo tecnológico aprobado por el Comité: $ 4, 527,800.00 Determinación del crédito fiscal por investigación y desarrollo tecnológico Concepto Total de gastos elegibles de investigación y desarrollo tecnológico (X) Porcentaje estímulo IDT (=) Crédito fiscal por aplicar contra pagos $4,527,800.00 30% $1,358,340.00 148 provisionales de ISR Determinación del pago provisional del ISR de octubre del 2008 Concepto Ingresos nominales del periodo (X) Coeficiente de utilidad (=) Utilidad fiscal estimada $39,159,752.58 0.0957 $3,747,588.32 Inventario acumulable mensual $97,485.67 (-) PTU pagada a los trabajadores (=) Base gravable del periodo (X) Tasa del ISR (=) ISR causado del periodo $1,076,620.72 (-) Crédito fiscal por IDT $1,358,340.00 (=) ISR a cargo Pagos provisionales $ $3,845,073.99 28% $ de (-) efectuados con anterioridad (=) ISR por pagar del periodo ISR - de $197,485.67 $ - Determinación del crédito fiscal por IDT pendiente de disminuir Concepto Crédito por estímulo fiscal por IDT $1,358,340.00 Crédito fiscal por IDT aplicada en pagos (-) provisionales de ISR Crédito fiscal por IDT (=) pendientes de disminuir $1,076,620.72 (remanente) $281,719.28 149 Caso 3. Opción de efectuar la deducción inmediata de la inversión de bienes nuevos. Como se mencionó en el capítulo anterior se otorga la opción de deducir los activos fijos en un porcentaje mayor a los establecidos en el artículo 40 de la LISR, a esto se le denomina deducción inmediata, para poder aplicar este estímulo se deberá presentar un aviso a través de un escrito libre que reúna los requisitos establecidos en el artículo 18 del Código Fiscal de la Federación (CFF), A continuación se mostrarán ejemplos de la aplicación de este estímulo: Datos: Inversión Computadora Desktop Dell Optiplex GX290 Fecha de adquisición 31 de marzo del 2007 Monto original de la inversión (MOI) $ 18,500.00 Fecha de inicio de utilización 1 de abril del 2007 Deducción inmediata de la inversión aplicable en el ejercicio 2007. Monto original de la inversión (X) Factor de actualización (=) Monto original de la inversión actualizado (X) Porcentaje aplicable a la deducción in mediata (=) Deducción inmediata de la inversión aplicable al ejercicio $ 18,500.00 1 $ 18,500.00 94%* $ 17,390.00 * % Según decreto publicado el 20 de junio del 2003 150 Determinación del factor de actualización Índice Nacional de Precios al consumidor (INPC) del último mes de la primera mitad del periodo transcurrido entre la fecha de adquisición y el cierre del ejercicio (junio 2007) 121.721 Entre INPC del mes de adquisición (marzo del 2007) 122.244 (=) Factor de actualización 0.9957 Como se puede observar no existe actualización debido a que fue mayor el INPC de marzo, es decir hubo deflación. De acuerdo al artículo 17 A, 4º párrafo del Código Fiscal de la Federación, el cual establece lo siguiente: Artículo 17-A.- ………………………………………………….. Cuando el resultado de la operación a que se refiere el primer párrafo de este artículo sea menor a 1, el factor de actualización que se aplicará al monto de las contribuciones, aprovechamientos y devoluciones a cargo del fisco federal, así como a los valores de bienes u operaciones de que se traten, será 1. Datos: Monto original de la inversión 540,000.00 Activo fijo: maquinaria para la fabricación de papel Fecha de adquisición: 9 de enero del 2007 Deducción inmediata de la inversión aplicable en el ejercicio 2007. Monto original de la inversión (X) Factor de actualización (=) Monto original de la inversión actualizado (X) Porcentaje aplicable a la deducción in mediata (=) Deducción inmediata de la inversión aplicable al ejercicio $ 540,000.00 1.0006 $ 540,324.00 80%* $ 432,259.20 * % Según decreto publicado el 20 de junio del 2003 151 Determinación del factor de actualización Índice Nacional de Precios al consumidor (INPC) del último mes de la primera mitad del periodo transcurrido entre la fecha de adquisición y el cierre del ejercicio (junio 2007) 121.7210 Entre INPC del mes de adquisición (enero del 2007) 121.6400 (=) Factor de actualización 1.0006 152 Caso 4. Estímulo por la contratación de adultos mayores y personas discapacitadas. El artículo 218 de la LISR otorga un estímulo fiscal a las personas que contraten adultos mayores o personas con capacidades diferentes, pero además de éste existe un decreto publicado el 8 de marzo del 2007, que ofrece por el mismo concepto, pero su aplicación es diferente. A continuación se mostrará la aplicación de los dos procedimientos para la aplicación de este estímulo: El Sr. Rodolfo Martínez tiene como empleados a 5 personas con capacidades diferentes que reúnen las características que contiene el artículo 218 de la LISR y desea comparar cuál de las dos alternativas le conviene para pode aplicarlas para realizar sus pagos provisionales. Datos: Mes de pago: diciembre 2008 Ingresos acumulables: $1,200,000 Deducciones autorizadas $560,000 Salario mensual trabajador A $9,800 Salario mensual trabajador B $8,700 Salario mensual trabajador C $7,200 Salario mensual trabajador D $8,200 Salario mensual trabajador E $6,800 ISR enterado de los trabajadores con capacidades diferentes $3,158 153 Cálculo para determinar el ISR de los trabajadores Trabajador A Salario Mensual $9,800.00 (-) Límite Inferior $8,601.51 (=) Excedente $1,198.49 (X) Porcentaje aplicable 17.92% (=) Impuesto Marginal $214.77 (+) Cuota fija $786.55 (=) ISR antes de subsidio al empleo (-) Subsidio al empleo (=) ISR a retener $1,001.32 $0.00 $1,001.32 Trabajador B Salario Mensual $8,700.00 (-) Límite Inferior $8,601.51 (=) Excedente (X) Porcentaje aplicable (=) Impuesto Marginal (+) Cuota fija $786.55 (=) ISR antes de subsidio al empleo $804.20 (-) Subsidio al empleo (=) ISR a retener $98.49 17.92% $17.65 $0.00 $804.20 Trabajador C Salario Mensual $7,200.00 (-) Límite Inferior $4,210.42 (=) Excedente $2,989.58 (X) Porcentaje aplicable 10.88% (=) Impuesto Marginal $325.27 (+) Cuota fija $247.23 (=) ISR antes de subsidio al empleo $572.50 (-) Subsidio al empleo $217.61 154 (=) ISR a retener $354.89 Trabajador D Salario Mensual $8,200.00 (-) Límite Inferior $7,399.43 (=) Excedente $800.57 (X) Porcentaje aplicable 16.00% (=) Impuesto Marginal $128.09 (+) Cuota fija $594.24 (=) ISR antes de subsidio al empleo $722.33 (-) Subsidio al empleo (=) ISR a retener $0.00 $722.33 Trabajador E Salario Mensual $6,800.00 (-) Límite Inferior $4,210.42 (=) Excedente $2,589.58 (X) Porcentaje aplicable 10.88% (=) Impuesto Marginal $281.75 (+) Cuota fija $247.23 (=) ISR antes de subsidio al empleo $528.98 (-) Subsidio al empleo $253.54 (=) ISR a retener $275.44 Cálculo conforme al artículo 218 de la LISR Ingresos acumulables $1,200,000.00 (-) Deducciones autorizadas $560,000.00 (=) Base antes de estímulos $640,000.00 (-) Retención a los trabajadores (=) Base gravable para ISR $636,841.83 (-) Límite inferior $392,841.97 (=) Excedente $243,999.86 $3,158.17 155 (X) Porcentaje aplicable a excedente 28% (=) Impuesto marginal $68,319.96 (+) Cuota fija $69,662.40 Impuesto a pagar conforme al Art. 218 de (=) la LISR $137,982.36 Cálculo conforme al decreto del 8 de marzo del 2007 Ingresos acumulables $1,200,000.00 (-) Deducciones autorizadas $560,000.00 (=) Base antes de estímulos $640,000.00 Deducción adicional del 25% del salario (-) de los trabajadores (=) Base gravable para ISR $629,825.00 (-) Límite inferior $392,841.97 (=) Excedente $236,983.03 (X) Porcentaje aplicable a excedente (=) Impuesto marginal $66,355.25 (+) Cuota fija $69,662.40 (=) Impuesto conforme al decreto $10,175.00 28% $136,017.65 Diferencia Cálculo conforme al Art. 218 de la LISR $137,982.36 Cálculo conforme al Decreto del 8 de (-) marzo del 2007 (=) Diferencia $136,017.65 $1,964.71 En este caso resulta más atractiva la aplicación del decreto publicado el 8 de marzo del 2007, pero los contribuyentes deberán determinar cuál es el que mejor le conviene. 156 Caso 5. Tratamiento especial a los fideicomisos inmobiliarios. Como se especificó en el capítulo anterior se le dará un tratamiento especial a los fideicomisos que tengan como su principal función sea la adquisición o construcción de bienes inmuebles que se destinen al arrendamiento o a la adquisición del derecho a percibir ingresos provenientes del arrendamiento de dichos bienes, así como a otorgar financiamiento para esos fines. Con respecto al tratamiento en sí que produce la transmisión del inmueble al fideicomiso, y en general estas operaciones, éste se resume como sigue: 1. La fiduciaria y los fideicomisarios no efectuarán los pagos provisionales a que se refiere el artículo 13 de la LISR (fideicomisos con actividades empresariales), por los ingresos que obtenga el fideicomiso. 2. Cuando los fideicomitentes aporten bienes inmuebles al fideicomiso podrán considerar que no hay enajenación, siempre que la fiduciaria otorgue su uso o goce al mismo fideicomitente que aportó el bien inmueble y se cumpla con lo siguiente: a. Deberá suspenderse la deducción de la inversión del inmueble que hubiesen aportado al fideicomiso. b. El fideicomitente sólo podrá deducir las rentas que pague por el otorgamiento del uso o goce del inmueble hasta por el equivalente al 12% anual del valor fiscal del inmueble (mediante el decreto citado, el importe del uso o goce ya no se limita a 12%). c. En el caso de que la fiduciaria enajene un bien inmueble aportado, se divide el ISR en dos secciones. Para el fideicomitente, por la ganancia realizada entre el valor fiscal del inmueble y el valor que tenía dicho inmueble en el momento de su aportación. 157 Caso 6. Opción para quienes se dedican a la construcción y enajenen desarrollos inmobiliarios. Como se mencionó en el capítulo anterior se otorga un estímulo a los contribuyentes que se dediquen a la construcción y enajenación de desarrollos Inmobiliarios, tal como lo muestra el ejemplo siguiente: Ingresos acumulables $5,000,000.00 Deducciones autorizadas $3,700,000.00 Deducción de terrenos del ejercicio 2004, fecha de adquisición del terreno abril 2004 $ 500,000.00 Fecha de enajenación del terreno 15 de junio del 2007 INPC del último mes en el que se aplicó la 112.550 deducción (dic 2004) INPC del último mes del ejercicio anterior al 121.015 que se enajenó el terreno (dic 2006) Factor de actualización 1.0752 Años trascurridos desde la adquisición del 2 terreno Porcentaje de adicional a los 3% ingresos acumulables por la deducción del terreno Ingresos adicional del 3% por la deducción del terreno Concepto MOI del terreno (X) Factor de actualización $ 500,000.00 1.0752 158 (=) MOI del terreno actualizado Porcentaje adicional a $ 537,600.00 los ingresos acumulables multiplicado por los años 6% (X) trascurridos para su enajenación (3% x 2) (=) Ingresos acumulable $ Ingresos acumulables $5,000,000.00 Ingresos adicionales del 3% por la $ 32,256.00 32,256.00 (+) deducción del terreno (=) Total de ingresos acumulables $5,032,256.00 (-) Deducciones autorizadas $3,700,000.00 (=) Base gravable para ISR $1,332,256.00 159 Caso 7. Estímulo para los contribuyentes que decidan invertir en proyectos cinematográficos nacionales. Como se mencionó en el capítulo anterior se otorga un estímulo fiscal a las personas que inviertan en proyectos de cinematografía nacional, éste consiste en la aplicación de un crédito fiscal que determine la SHCP pero éste no podrá ser mayor al 10 % del ISR causado pero con la limitante de un importe máximo de $20,000,000.00 por contribuyente, si el crédito que determinó la autoridad es mayor que el 10% del ISR causado éste se podrá aplicar por los 10 ejercicios siguientes hasta agotarlo, para poder emplear este estímulo se deberá presentar un aviso, que consta de un formato que se puede descargar de las páginas de la SHCP, del IMCINE y de la CONACULTA, a continuación se presentará un ejemplo de la aplicación de este estímulo: La compañía productora de la película "Locuras en el Paraíso" decide emplear el estímulo fiscal comprendido en el artículo 226 de la ISR, presentó el aviso correspondiente el cual fue aceptado, por lo que procederá al cálculo de su declaración anual del ejercicio 2007. Ingresos acumulables $15,000,000.00 Deducciones autorizadas $ 5,500,000.00 ISR causado $ 1,500,000.00 Crédito Fiscal designado por la SHCP $ ISR causado Porcentaje 400,000.00 $ 1,500,000.00 máximo (X) aplicación del estímulo (=) Crédito aplicable de 10% $ 150,000.00 160 Crédito Fiscal designado por la SHCP $ 400,000.00 Crédito aplicable $ 150,000.00 siguiente ejercicios $ 250,000.00 ISR causado $ 2,500,000.00 (-) Crédito aplicable $ (=) ISR del ejercicio $ 2,350,000.00 (-) Excedente aplicable a los (=) 150,000.00 161 CONCLUSIÓN CONCLUSIÓN La concepción tradicional del propósito de la tributación es de obtener ingresos para poder cubrir y recaudar los recursos necesarios para poder satisfacer las necesidades colectivas; para ello, el Estado esta facultado para establecer contribuciones a cargo de los particulares quienes por tal motivo se encuentran obligados a aportar una parte justa y adecuada de sus recursos para la satisfacción de las mismas. Sin embargo, nuestra legislación también se encauza hacia otros fines, como el de la redistribución del ingreso y el de fomento por ciertas ramas de la actividad económica y esto lo hace a través de diferentes mecanismos, a uno de éstos se les denomina estímulos fiscales. Los estímulos fiscales en México son una buena alternativa para los contribuyentes que se beneficien de ellos, permitiéndoles ahorrarse una parte de los impuestos a los que estuvieran obligados a pagar. Los estímulos fiscales que otorga la Ley del Impuesto Sobre Renta (LISR), son un gran acierto de nuestros legisladores, ya que están enfocados a los sectores de la economía y grupos de la sociedad que son más vulnerables. Algunos de los estímulos que ofrece la LISR son complicados para los contribuyentes, a esto se le suma la gran cantidad de requisitos que se necesitan, los legisladores deberían buscar alternativas para que los estímulos sean más atractivos a los contribuyentes, así de esa forma fomentar aún más la economía y crear una adecuada cultura tributaria. Como ya se había mencionado los estímulos otorgan beneficios, pero las empresas deben tener cuidado al beneficiarse de alguno de ellos, porque se sancionará con las mismas penas de defraudación fiscal a los contribuyentes que 163 si tener derecho se favorezcan de algún estímulo, esto implica la privación de la libertad y puede variar de tres meses a nueve años de prisión dependiendo del monto defraudado. 164 BIBLIOGRAFIA Y/O REFERENCIAS Armienta Gonzalo. El Proceso Tributario en el Derecho Mexicano, Editorial Manuel Porrúa, Primer edición, México D.F. 1977. Arrioja Vizcaíno Adolfo, Derecho Fiscal, Editorial Themis, Décima Novena Edición, México, DF. Delgadillo Gutiérrez Luis Humberto. Principios de Derecho Tributario. Editorial Limusa. Cuarta edición. México D.F. 2005. Fernández Martínez Refugio de Jesús. Derecho Fiscal, editorial McGRAW-HILL, México DF. 2001. Margáin ManautouEmilio. Introducción al Derecho Tributario Mexicano. Editorial. Porrua, 2000. Rodríguez Lobato Raúl. Derecho Fiscal, Editorial. Oxford, México DF. 2002. Pérez Chávez José y otros, Deducción Inmediata, Tax Editores, México, DF. 2005 Ley del Impuesto Empresarial a Tasa Única (IETU). Ley del Impuesto sobre la Renta (ISR). Ley del Impuesto al Valor Agregado (IVA). Ley del Impuesto Especial sobre Producción y Servicios (IESPS). Ley del Impuesto a los Depósitos en Efectivo (IDE). 165 Ley del Impuesto sobre Automóviles Nuevos (ISAN). Ley del Impuesto sobre Uso y Tenencia de Vehículos (LISUTV). www.antorcha.net/biblioteca_virtual/derecho/contribuciones www.offixfiscal.com.mx www.nuevoconsultoriofiscal.com.mx www.presidencia.gob.mx www.sat.gob.mx www.diputados.gob.mx www.conacyt.mx http://www.pan.senado.gob.mx 166 GLOSARIO AFORE (ADMINISTRADORA DE FONDOS PARA EL RETIRO): Empresa financiera, contemplada en la ley del IMSS del 1 de enero de 1997, que se dedica a administrar las cuentas individuales de retiro de los trabajadores y canalizan los recursos a las Sociedades de Inversión Especializadas en Fondos para el Retiro (SIEFORES). Bonos de Deuda Pública: Títulos fiduciarios que representan una deuda y que es emitido generalmente por la tesorería publica de un país. Los bonos representan una forma de financiamiento a mediano y largo plazo para la institución que los emite; para el gran público inversionista, representa un préstamo que será pagado en un periodo determinado. Contribución: aporte monetario que tiene por objetivo sufragar el gasto público Decomiso: pérdida que experimenta el contribuyente que no cumple Deuda Pública: La deuda pública es un instrumento que usan los estados para resolver el problema de la falta puntual de dinero Devaluación: es la reducción del valor nominal de una moneda corriente frente a otras monedas extranjeras Empréstitos: Operación financiera que realiza el Estado o los entes públicos, normalmente mediante la emisión de títulos de crédito, para atender sus necesidades u obligaciones Estado: concepto político que se refiere a una forma de organización social soberana de un territorio determinado. 167 Fideicomiso: Contrato en virtud del cual una persona, asociación o empresa, autoriza la administración de un bien o conjunto de ellos en beneficio de otra u otras personas. Gasto Público: El que realiza la administración pública para cumplir sus funciones INPC: Índice Nacional de Precios al Consumidor Prestación pecuniaria: se refiere al concepto del pago de una contribución preferentemente en efectivo. 168 169 Nombre de archivo: ESTIMULOS FISCALES CONTENIDOS EN EL TITULO VII DE LA LEY DE ISR Directorio: C:\Documents and Settings\Usuario\Escritorio Plantilla: C:\Documents and Settings\Usuario\Datos de programa\Microsoft\Plantillas\Normal.dot Título: CAPITULO I SISTEMA FINANCIERO MEXICANO Asunto: Autor: francisco2 Palabras clave: Comentarios: Fecha de creación: 05/05/2008 0:26:00 Cambio número: 7 Guardado el: 06/05/2008 23:03:00 Guardado por: FAMILIA AGUERO LUNA Tiempo de edición: 147 minutos Impreso el: 01/07/2008 11:03:00 Última impresión completa Número de páginas: 175 Número de palabras: 42,967 (aprox.) Número de caracteres: 236,320 (aprox.)
