SECCIÓN TRIBUTARIA Práctica Tributaria Actividades que califican como Construcción CASO Nº 1 LA DEMOLICIÓN ¿CALIFICA COMO CONSTRUCCIÓN? Con fecha 10.12.2010, “CONSTRUCTORA LA PLANICIE” S.A.C. ha contratado a la empresa “EXPLOSIONES RÁPIDAS” S.R.L. para que realice la demolición de un inmueble sobre el cual se piensa construir un edificio para viviendas. Sobre el particular, la empresa constructora nos consulta si por esta actividad está en la obligación de realizar el depósito de la detracción. Considerar que el valor del servicio es de S/. 10,000 más IGV. SOLUCIÓN: Como es de conocimiento general, a través de la Resolución de Superintendencia Nº 293-2010/2010 se ha incluido a partir del 1 de diciembre de 2010 a los Contratos de Construcción dentro del Sistema de Detracciones, los cuales para efectos de este sistema, han sido definidos como aquellas actividades clasificadas como tales en la Clasificación Internacional Industrial Uniforme (CIIU) de las Naciones Unidas, con excepción de aquellas que consistan exclusivamente en el arrendamiento, subarrendamiento o cesión en uso de equipo de construcción dotado de operarios. Sobre el particular, debe recordarse que la descripción de aquellas actividades que califican como construcción, están señaladas en la Gran División 45 de la CIIU, la cual tiene el siguiente detalle: Clase: 4510 - Preparación del terreno Esta clase abarca la demolición y el derribo de edificios y otras estructuras, la limpieza del terreno de construcción y la venta de materiales procedentes de estructuras demolidas. Se incluyen las actividades de voladura, perforación de prueba, terraplenamiento, nivelación, movimiento de tierra, excavación, drenaje y demás actividades de preparación del terreno. También se incluyen las actividades de construcción de galerías, de remoción del estéril y de otro tipo para preparar y aprovechar terrenos y propiedades mineros, excepto yacimientos de petróleo y gas. Exclusión: Las actividades de preparación de yacimientos de petróleo y gas se incluyen en la clase 1110 (Extracción de petróleo crudo y de gas natural) cuando se realizan por cuenta propia, y en la clase 1120 (Actividades de servicios relacionadas con la extracción de petróleo y gas, excepto las actividades de prospección) cuando se realizan a cambio de una retribución o por contrata. Clase: 4520 - Construcción de edificios completos y de partes de edificios; obras de ingeniería civil En esta clase se incluyen actividades corrientes y algunas actividades especiales de empresas de construcción de edificios y estructuras de ingeniería 16 ASESOR EMPRESARIAL civil, independientemente del tipo de materiales que se utilicen. Se incluyen las obras nuevas, las ampliaciones y reformas, la erección in situ de estructuras y edificios prefabricados y la construcción de obras de índole temporal. También se incluye la reparación de obras de ingeniería civil, pero las reparaciones de edificios que no constituyen reformas ni ampliaciones completas se incluyen en su mayor parte en las clases 4530 (Acondicionamiento de edificios) y 4540 (Terminación de edificios). Las actividades corrientes de construcción consisten principalmente en la construcción de viviendas, edificios de oficinas, locales de almacenes y otros edificios públicos y de servicios, locales agropecuarios, etc., y en la construcción de obras de ingeniería civil, como carreteras, calles, puentes, túneles, líneas de ferrocarril, campos de aviación, puertos y otros proyectos de ordenamiento hídrico, sistemas de riego, redes de alcantarillado, instalaciones industriales, tuberías y líneas de transmisión de energía eléctrica, instalaciones deportivas, etc. Estas actividades pueden llevarse a cabo por cuenta propia, a cambio de una retribución o por contrata. La ejecución de partes de obras, y a veces de obras completas puede encomendarse a subcontratistas. Las actividades de construcción especiales comprenden la preparación y construcción de ciertas partes de las obras antes mencionadas y por lo general se concentran en un aspecto común a diferentes estructuras y requieren la utilización de técnicas y equipos especiales. Se trata de actividades tales como la hincadura de pilotes, la cimentación, la perforación de pozos de agua, la erección de estructuras de edificios, el hormigonado, la colocación de mampuestos de ladrillo y de piedra, la instalación de andamios, la construcción de techos, etc. También se incluye la erección de estructuras de acero, siempre que los componentes de la estructura no sean fabricados por la unidad constructora. Las actividades de construcción especiales se realizan principalmente mediante subcontratos, en particular en el caso de los trabajos de reparación que se realizan directamente para el dueño de la propiedad. Exclusiones: Las actividades de planificación y diseño paisajísticos, de empradizar y enjardinar y de cuidar prados, jardines y árboles se incluyen en la clase 0140 (Actividades de servicios agrícolas y ganaderos, excepto las actividades veterinarias). Las actividades de construcción directamente relacionadas con la extracción de petróleo y de gas natural se incluyen en la clase 1120 (Actividades de servicios relacionadas con la extracción de petróleo y gas, excepto las actividades de prospección). Sin embargo, la construcción de edificios, caminos, etc., en el predio minero se incluye en esta clase. La erección de estructuras y edificios prefabricados cuyas partes sean de producción propia se incluye en la clase pertinente de industria manufacturera, según el tipo de material más utilizado, excepto cuando dicho material sea el hormigón, en cuyo caso se incluye en esta clase. La erección de estructuras metálicas con partes de producción propia se incluye en la clase 2811 (Fabricación de productos metálicos para uso estructural). Las actividades especiales de construcción consistentes en el acondicionamiento y la terminación (o acabado) de edificios se incluyen en las clases 4530 y 4540, respectivamente. Las actividades de arquitectura e ingeniería se incluyen en la clase 7421 (Actividades de arquitectura e ingeniería y actividades conexas de asesoramiento técnico). La dirección de las obras de construcción también se incluye en la clase 7421 Clase: 4530 Acondicionamiento de edificios Esta clase abarca todas las actividades de instalación necesarias para habilitar los edificios. Dichas actividades suelen realizarse en la obra, aunque ciertas partes de los trabajos pueden llevarse a cabo en un taller especializado. Se incluyen actividades tales como la instalación de cañerías, sistemas de calefacción y aire acondicionado, antenas, sistemas de alarma y otros sistemas eléctricos, sistemas de extinción de incendios mediante aspersores, ascensores y escaleras mecánicas, etc. También se incluyen los trabajos de aislamiento (hídrico, térmico y sonoro), chapistería, colocación de tuberías para procesos industriales, instalación de sistemas de refrigeración para uso comercial y de sistemas de alumbrado y señalización para carreteras, ferrocarriles, aeropuertos, puertos, etc., así como la instalación de centrales de energía eléctrica, transformadores, estaciones de telecomunicaciones y de radar, etc. También se incluyen las reparaciones relacionadas con esas actividades. Clase: 4540 - Terminación de edificios Esta clase comprende una gama de actividades que contribuyen a la terminación o acabado de una obra, como por ejemplo las de encristalado, revoque, pintura, ornamentación, revestimiento de pisos y paredes con baldosas y azulejos, y con otros materiales (como parqué, alfombras, papel tapiz para paredes, etc.), pulimento de pisos, carpintería final, insonorización, limpieza de fachadas, etc. También se incluyen las reparaciones relacionadas con esas actividades. Exclusiones: La instalación de partes y piezas de carpintería de fabricación propia, incluso de carpintería metálica, se incluye en la clase pertinente de industria, según el tipo de material utilizado; por ejemplo, la instalación de partes y piezas de madera se incluye en la clase 2022 (Fabricación de partes y piezas de carpintería para edificios y construcciones). La limpieza de ventanas, tanto por dentro como por fuera, y de chimeneas, calderas, interiores, etc., se incluye en la clase 7493 (Actividades de limpieza de edificios). Clase: 4550 - Alquiler de equipo de construcción y demolición dotado de operarios En esta clase se incluye el alquiler de maquinaria y equipo de construcción (incluso el de camiones grúa) dotados de operarios. Exclusión: El alquiler de maquinaria y equipo de construcción sin operarios se incluye en la clase 7122 (Alquiler de maquinaria y equipo de construcción y de ingeniería civil). En relación a esto, debemos manifestar que la actividad relacionada con la demolición de edificios califica como una actividad de construcción. Esto se desprende del contenido de la clase 4510 Preparación del terreno, la cual comprende entre otras actividades, la demolición y el derribo de edificios y SECCIÓN TRIBUTARIA otras estructuras, la limpieza del terreno de construcción y la venta de materiales procedentes de estructuras demolidas. De ser así, el servicio de demolición prestado por la empresa “EXPLOSIONES RÁPIDAS” S.R.L. estará sujeto al sistema de detracciones, debiendo la empresa usuaria (“CONSTRUCTORA LA PLANICIE” S.A.C.) efectuar el depósito equivalente al 5% del Importe de la Operación, monto que incluye la suma total que quede obligado a pagar quien encarga la construcción, y cualquier otro cargo vinculado a la operación, que se consigne en el comprobante de pago que la sustente o en otro documento. Así: Importe de la Operación Detracción Monto de la detracción S/. 11,900 5% S/. 595 CASO Nº 2 MANTENIMIENTO DE REDES ELÉCTRICAS Con fecha 02.12.2010, la empresa “TÉCNICAS ELECTRICAS” S.R.L. ha sido contratada por la empresa “AGROINDUSTRIA SANTA MARTA” S.A.C. para que realice la reparación de la red eléctrica de su planta industrial. Sobre el particular, nos consultan si dicha actividad está sujeta al sistema de detracciones. Se asume que el importe del servicio es de S/. 10,000 (Incluye IGV). SOLUCIÓN: Como se ha señalado en el caso anterior, para efectos del Sistema de Detracciones, la definición de Contratos de Construcción abarca aquellas actividades clasificadas como tales en la Clasificación Internacional Industrial Uniforme (CIIU) de las Naciones Unidas, con excepción de aquellas que consistan exclusivamente en el arrendamiento, subarrendamiento o cesión en uso de equipo de construcción dotado de operarios. CASO Nº 3 ARRENDAMIENTO DE EQUIPO DE CONSTRUCCIÓN CON OPERARIOS Con fecha 05.12.2010 la empresa “CONSTRUCCIONES DE EDIFICIOS” S.A.C. ha suscrito un contrato con la empresa “INVERSIONES LIMA” S.R.L. a través del cual esta última le va a arrendar equipo de construcción por un monto mensual de S/. 20,000 (incluye IGV). Sobre el particular, nos consultan si dicha actividad está sujeta a detracción. SOLUCIÓN: Si bien es cierto a partir del 01.12.2010 los contratos de construcción estarán sujetos al Sistema de Detracciones, es pertinente recordar que la definición que establece el numeral 5 de la Resolución de Superintendencia Nº 183-2004/SUNAT excluye al arrendamiento de equipo de construcción dotado de operario. No obstante esto, debe recordarse que con la Resolución de Superintendencia Nº 2932010/SUNAT no sólo se incluyó a los Contratos de Construcción dentro del Sistema de Detracciones, sino también se sustituyó la definición de arrendamiento de bienes prevista en el Anexo Nº 3 de la citada resolución, a efectos de incluir dentro de esta definición, precisamente el arrendamiento de equipo de construcción dotado de operario. En ese caso, el porcentaje a aplicar es del 12% sobre el Importe de la operación. De ser así, el monto que deberá detraer la empresa “CONSTRUCCIONES DE EDIFICIOS” S.A.C. será el siguiente: Importe de la Operación Porcentaje de Detracción Monto de la detracción S/. 20,000 12% S/. 2,400 CASO Nº 4 PINTADO DE EDIFICIOS Sobre el particular, y de la revisión de la clase 4530 Acondicionamiento de Edificios, podemos observar que ésta no sólo comprende todas las actividades de instalación necesarias para habilitar los edificios (instalación de cañerías, sistemas de calefacción y aire acondicionado, antenas, sistemas de alarma y otros sistemas eléctricos, entre otros), sino también incluye las actividades destinadas a realizar las reparaciones relacionadas con esas actividades. La empresa “INMOBILIARIA LAS TORRES” S.A.C. está terminando de construir un edificio de 48 departamentos. Para estos efectos, con fecha 05.12.2010 ha contratado a la empresa “PINTADO RÁPIDO” S.R.L. para que pinte todo el conjunto habitacional. Sobre el particular, nos piden determinar si este servicio está sujeto al Sistema de Detracciones. Considerar que el valor del servicio es de S/. 15,000 más IGV. En ese sentido, considerando que la actividad de reparar el sistema eléctrico de la planta industrial de la empresa “AGROINDUSTRIA SANTA MARTA” S.A.C. está incluida dentro de la clase 4530, podemos afirmar que dicha actividad está sujeta a detracción, debiendo esta empresa efectuar el depósito correspondiente al 5% del Importe de la Operación. Así: SOLUCIÓN: Importe de la Operación Porcentaje de Detracción Monto de la detracción S/. 10,000 5% S/. 500 El código CIIU 4540 - Terminación de edificios, comprende una amplia gama de actividades que contribuyen a la terminación o acabado de una obra, como por ejemplo las de encristalado, revoque, pintura, entre otros. De ser así, podríamos afirmar que el pintado del edificio que realizará la empresa “PINTURAS RÁPIDAS” S.R.L. estará sujeto al Sistema de Detracciones, debiendo en todo caso la empresa “INMOBILIARIA LAS TORRES” S.A.C. efectuar la detracciones correspondiente. Así: Valor del servicio IGV (19%) Importe de la Operación Porcentaje de Detracción Monto de la detracción S/. 15,000 S/. 2,850 S/. 17,850 5% S/. 893 CASO Nº 5 AMPLIACIÓN DE INMUEBLE Con fecha 10.12.2010 la empresa “COMERCIALIZADORA DEL NORTE” S.A.C. ha contratado a la empresa “INVERSIÓN EN CONSTRUCCIÓN” E.I.R.L. para que construya un almacén dentro de las instalaciones de la empresa. En relación a esta operación, nos consultan si la misma está sujeta a detracción. Considerar que el valor de la construcción es de S/. 16,000 más IGV. SOLUCIÓN: La Clase 4520 Construcción de edificios completos y de partes de edificios; obras de ingeniería civil de la CIIU incluye de manera general las actividades corrientes y algunas actividades especiales de empresas de construcción de edificios y estructuras de ingeniería civil, independientemente del tipo de materiales que se utilicen. Asimismo incluye las obras nuevas, las ampliaciones y reformas, la erección in situ de estructuras y edificios prefabricados y la construcción de obras de índole temporal. De ser así, podríamos afirmar que la construcción del nuevo ambiente que va a realizar la empresa “INVERSIÓN EN CONSTRUCCIÓN” E.I.R.L. estará sujeta al Sistema de Detracciones, debiéndose aplicar por ésta un 5% sobre el Importe de la operación, el cual incluye el total de la operación. Importe de la Operación IGV (19%) Importe de la Operación Porcentaje de Detracción Monto de la detracción S/. 16,000 S/. 3,040 S/. 19,040 5% S/. 952 CASO Nº 6 NACIMIENTO DE LA OBLIGACIÓN TRIBUTARIA Con fecha 10.10.2010, la Municipalidad de Jesús María ha suscrito un contrato con la empresa “CONSTRUCCIONES PAISAJISTICAS” S.A.C. para la construcción de un parque municipal, el cual se iniciará a partir de la primera quincena de Noviembre de 2010. Sobre el particular, nos comentan que con fecha 10.12.2010 se ha presentado la primera valorización de la obra por un valor de S/. 20,000 más IGV, emitiéndose el respectivo comprobante de pago. Bajo ese contexto, el contador de la Municipalidad nos consulta si por esta primera valorización, se deberá realizar la detracción. PRIMERA QUINCENA - NOVIEMBRE 2010 17 SECCIÓN TRIBUTARIA SOLUCIÓN: Como se ha señalado en los casos anteriores, a partir del 01.12.2010 los Contratos de Construcción están sujetos al Sistema de Detracciones. En relación a esto, debe recordarse que la aplicación de este sistema operará para aquellas operaciones cuyo nacimiento de la Obligación Tributaria del IGV opere a partir de la citada fecha, y aun cuando los contratos se hayan suscrito con anterioridad al 01.12.2010. Nacimiento de la Obligación Tributaria del IGV Con anterioridad al 01.12.2010: Operaciones no sujetas al Sistema de Detracciones 01.12.2010 En relación a esto debe tenerse en cuenta que tratándose de contratos de construcción, el artículo 4º de la Ley del IGV establece que el nacimiento de la obligación tributaria se produce en la fecha en que se emita el comprobante de pago de acuerdo A partir del 01.12.2010: Operaciones sujetas al Sistema de Detracciones a lo que establezca el Reglamento o en la fecha de percepción del ingreso, sea total o parcial o por valorizaciones periódicas, lo que ocurra primero De ser así, podemos concluir que aun cuando el contrato se haya suscrito con anterioridad al 01.12.2010, la detracción operará cada vez que nazca la obligación tributaria. Es decir, en el caso que nos expone la Municipalidad de Jesús María respecto de la valorización presentada en el mes de diciembre de 2010, deberá efectuarse la detracción, en la medida que la obligación tributaria nació en dicho mes. Es más, por cada valorización o pago que se realice, deberá efectuarse la detracción. Importe de la Operación S/. 20,000 IGV (19%) S/. Importe de la Operación S/. 23,800 Porcentaje de Detracción 5% Monto de la detracción S/. 3,800 1,190 Presuncion de Intereses CASO Nº 7 PRESUNCIÓN DE INTERESES POR ADELANTOS DE SUELDOS La empresa “LAS CONDES” S.A.C. ha otorgado un préstamo de S/. 1,200 a uno de sus trabajadores, el cual será recuperado en 12 cuotas mensuales, las cuales no estarán sujetas a intereses. Sobre el particular, el Contador de la empresa nos consulta sí por este préstamo debe determinar intereses presuntos. SOLUCIÓN: En relación al caso expuesto por la empresa “LAS CONDES” S.A.C. es preciso indicar en principio que el artículo 26º de la Ley del Impuesto a la Renta establece que para los efectos de este impuesto se presume, salvo prueba en contrario constituida por los libros de contabilidad del deudor, que todo préstamo en dinero, cualquiera que sea su denominación, naturaleza o forma o razón, devenga un interés no inferior a la tasa activa de mercado promedio mensual en moneda nacional (TAMN) que publique la Superintendencia de Banca y Seguros. Precisa este artículo que regirá dicha presunción aún cuando no se hubiera fijado el tipo de interés, se hubiera estipulado que el préstamo no devengará intereses, o se hubiera convenido en el pago de un interés menor. Agrega que tratándose de préstamos en moneda extranjera se presume que devengan un interés no menor a la tasa promedio de depósitos a seis (6) meses del mercado intercambiario de Londres del último semestre calendario del año anterior. No obstante lo anterior, debe considerarse que el cuarto párrafo de este artículo establece una excepción a esta presunción, excepción que está vinculada a los casos de préstamos a personal de la empresa por concepto de adelanto de sueldos que no excedan de una (1) Unidad Impositiva Tributaria. Esto 18 ASESOR EMPRESARIAL significa que de presentarse estos casos, no se aplicará la presunción antes señalada. De ser así, la empresa “LAS CONDES” S.A.C. no estará en la obligación de asumir un ingreso presunto por el préstamo realizado. En ese caso, el tratamiento contable a seguir sería de acuerdo a lo siguiente: XX 14 CTAS. POR COBRAR AL PERSONAL, A LOS ACCIONISTAS (O SOCIOS), DIRECTORES Y GERENTES 141 Personal 1411 Préstamos 10 EFECTIVO Y EQUIVALENTES DE EFECTIVO 104 Cuentas corrientes en instituciones financ. 1041 Ctas. corrientes operativas x/x Por el préstamo realizado a nuestro trabajador. XX 1200 1200 IMPORTANTE: Aun cuando no estén sujetos a intereses presuntos, los préstamos que efectúe la empresa “LAS CONDES” S.A.C. a sus trabajadores deben ser efectuados utilizando alguno de los medios de pago previstos en la Ley de Bancarización; ello de manera independiente al monto del que se trate. Así lo establece el artículo 3º de la Ley de Bancarización, cuyo Texto Único Ordenado fue aprobado por Decreto Supremo Nº 150-2007-EF (23.09.2007). CASO Nº 8 PRÉSTAMOS A TRABAJADORES DESTINADOS A LA ADQUISICIÓN DE VIVIENDAS Con fecha 20.10.2010 la empresa “LOS PROFESIONALES” S.A.C. ha otorgado un préstamo sin intereses de S/. 100,800 (28 UIT’s) a uno de sus trabajadores, el cual será destinado a la adquisición de un departamento de tipo económico, para él y su familia. Sobre el particular, el contador de la empresa nos consulta si dicho préstamo generará un interés presunto para la misma. SOLUCIÓN: Tal como hemos mencionado en el caso anterior, de manera general el artículo 26º de la Ley del Impuesto a la Renta obliga a que las empresas que efectúen préstamos, presuman intereses, salvo prueba en contrario, constituida por los libros de contabilidad del deudor. No obstante esta presunción, el cuarto párrafo de este artículo establece determinadas excepciones a estas reglas, las cuales están vinculadas fundamentalmente con préstamos a favor de trabajadores. En efecto, una de las excepciones antes señaladas está relacionada con los préstamos a los trabajadores que se destinen a la adquisición de viviendas de tipo económico y en tanto no superen las 30 UIT’s (S/. 108,000 para el año 2010). De ser así, el préstamo que efectúa la empresa “LOS PROFESIONALES” S.A.C. a su trabajador destinado a la adquisición de vivienda, no generará intereses presuntos. Sin embargo, consideramos que para no aplicar la presunción en comentario, la empresa debería sustentar adecuadamente el destino del dinero prestado. XX 14 CTAS. POR COBRAR AL PERSONAL, A LOS ACCIONISTAS (O SOCIOS), DIRECTORES Y GERENTES 141 Personal 1411 Préstamos 10 EFECTIVO Y EQUIVALENTES DE EFECTIVO 104 Cuentas corrientes en instituciones financ. 1041 Ctas. corrientes operativas x/x Por el préstamo realizado a nuestro trabajador. XX 100,800 100,800