Ganancias 2008 Practico Integral - Martin R Caranta

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TÍTULO:
Ganancias personas físicas y bienes personales. Novedades de la liquidación del
período 2008. Tratamiento de inversiones en fideicomisos y sociedades
AUTOR/ES:
Caranta, Martín R.
PUBLICACIÓN:
Práctica y Actualidad Tributaria (P.A.T.)
TOMO/BOLETÍN:
XVI
PÁGINA:
43
MES:
Marzo
AÑO:
2009
OTROS DATOS:
-
GANANCIAS PERSONAS FÍSICAS Y BIENES PERSONALES. NOVEDADES
DE LA LIQUIDACIÓN DEL PERÍODO 2008
TRATAMIENTO DE INVERSIONES EN FIDEICOMISOS Y SOCIEDADES
MARTÍN R. CARANTA
INTRODUCCIÓN
Ofrecemos al lector un caso práctico de liquidación de los impuestos a las ganancias y sobre los bienes personales
del período fiscal 2008, contemplando las principales novedades legislativas.
En esta oportunidad, nos hemos concentrado principalmente en el tratamiento frente a ambos gravámenes de las
inversiones en distintos fideicomisos y sociedades, abordando su papel en la determinación del impuesto, y además en
la justificación patrimonial y consumo del período.
Finalmente, debemos recordar al lector que las cuestiones que no hemos tratado en la presente colaboración
(1)
podrán ser consultadas en esta misma Obra
, salvando las modificaciones en la legislación.
A) DATOS DEL CONTRIBUYENTE
El señor Emanuel Zitarrosa lo ha contratado para que efectúe sus liquidaciones de los impuestos a las ganancias y
sobre los bienes personales, correspondientes al período fiscal 2008. Emanuel es contador público. Hasta hace unos
años ejercía la profesión en forma independiente, pero tuvo que abandonarla por el estrés que le ocasionaba tratar de
estar siempre al día con todas las novedades en materia impositiva a nivel nacional y provincial. Actualmente, se dedica
a administrar los distintos proyectos en los que ha invertido su capital.
Está felizmente casado con Sol desde marzo de 1990. Tienen dos hijos: Hernán y Lucila. Hernán tiene 17 años, y
en el 2009 comenzará a estudiar abogacía en la Universidad de Buenos Aires (UBA). Ha realizado una pasantía
apadrinada por el colegio en el cual terminó sus estudios secundarios, por la cual percibió mensualmente $ 1.000 desde
julio hasta noviembre de 2008.
Lucila tiene 14 años, se encuentra cursando la escuela secundaria y no tuvo ingresos durante el año 2008.
Sol da clases de yoga en un gimnasio cercano a su casa. Los ingresos obtenidos en el año ascienden a $ 8.500.
B) DETALLE DE LAS OPERACIONES DEL PERÍODO 2008
1. Emanuel es accionista de una sociedad anónima del país, denominada Autoparts SA, dedicada a la importación y
comercialización de autopartes. Posee el dieciséis por ciento (16%) del paquete accionario, el cual adquirió en el 2003
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en $ 120.000.
El 15 de febrero de 2008 percibió los dividendos que le habían sido distribuidos en octubre de 2007 por el ejercicio
finalizado el 30 de junio de 2007, los cuales fueron de $ 190.750. A su vez, el 22 de octubre de 2008 se le distribuyeron
dividendos por $ 177.850, correspondientes al ejercicio 2008, finalizado el 30 de junio de 2008, los cuales no había
cobrado al 31 de diciembre de 2008.
Desde el 15 de octubre de 2006 es el director financiero de la sociedad, tarea que ejerce en relación de
dependencia, por la cual optó por excluirse del Sistema Integrado de Jubilaciones y Pensiones (SIJP). Su remuneración
mensual neta durante el año 2008 ha sido de $ 5.000, siempre cobrada el último día hábil de cada mes. El importe de
ambos aguinaldos del año 2008 fue de $ 2.500. A su vez, en diciembre de 2008 percibió una gratificación de $ 14.000.
Se expone a continuación el mayor de la cuenta particular del señor Emanuel Zitarrosa según la contabilidad de la
sociedad:
Fecha
Concepto
Debe
Haber
Saldo
10/10/2007
Dividendos ejercicio
2007
0,00
190.750,00
- 190.750,00
15/2/2008
Cobro de dividendos
ejercicio 2007
190.750,00
0,00
0,00
13/5/2008
Imp. bs. personales Acciones y particip.
5.000,00
0,00
5.000,00
4/7/2008
Retiro de fondos a
cuenta de dividendos
2.500,00
0,00
7.500,00
0,00
177.850
- 170.350,00
22/10/2008
Dividendos ejercicio
2008
15/12/2008
Retiro de fondos a
cuenta de dividendos
4.200,00
- 166.150,00
2. A mediados del año 2006, el señor Zitarrosa adquirió 120 acciones de Petrobras Brasil SA, una firma dedicada a la
extracción y refinación de hidrocarburos, y a la comercialización de combustibles en todo el mundo. El paquete
accionario fue pagado en el equivalente a $ 12.000.
En abril de 2008 percibió los dividendos correspondientes al ejercicio 2007, como se indica a continuación:
- 36 acciones liberadas en el equivalente a $ 3.600.
- Dinero en efectivo por el equivalente a $ 9.400.
Al 30 de diciembre de 2008, la cotización de las acciones en la Bolsa de San Pablo era de $ 3 por acción.
3. Posee un automóvil Honda New Civic Si, el cual se encuentra afectado -desde su adquisición- a fines laborales y
también personales, en un setenta y cinco por ciento (75%) y en un veinticinco por ciento (25%), respectivamente. El
vehículo fue adquirido el 4 de junio de 2007 en $ 102.300.
El detalle de los gastos vinculados con el automóvil que abonó durante el año 2008 es el siguiente:
Concepto
Combustible
Importe
$ 10.400,00
Servicio en concesionaria
oficial
$ 2.500,00
Patente
$ 2.800,00
Seguro
$ 4.320,00
Reparaciones de chapa y
pintura
$ 2.400,00
Total
$ 22.420,00
El valor fiscal del vehículo al 31 de diciembre de 2008 según la tabla elaborada por la Administración Federal de
(2)
Ingresos Públicos (AFIP) y la Superintendencia de Seguros de la Nación (SSN) era de $ 88.728.
4. Adquirió en diciembre de 2006 4.000 certificados de participación clase "A" en el fideicomiso Megabono XII
Fideicomiso Financiero a un valor de $ 4.000. En dicha oportunidad, también adquirió 2.500 títulos de deuda del mismo
fideicomiso por un valor de $ 2.500. Ambos títulos valores cotizan en la Bolsa de Buenos Aires.
Durante el año 2008 percibió utilidades por los certificados de participación por $ 500. En junio vendió 2.000
certificados a $ 3.000. Por los títulos de deuda percibió en todo el año $ 300 en concepto de intereses, sin haber habido
amortización del capital hasta el 31 de diciembre de 2008.
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Las cotizaciones al 31 de diciembre de 2008 de los títulos valores mencionados era la siguiente:
- Certificados de participación clase "A": $ 1,75 cada uno.
- Títulos de deuda: $ 1,55 cada uno.
5. Con ahorros reunidos luego de varios años de trabajo, Emanuel y su familia adquirieron en el año 2004 un terreno
frente al mar en Quequén -Prov. de Buenos Aires- por el valor de $ 25.000.
En el año 2008 comenzaron la construcción de una casa, habiendo invertido al 31 de diciembre la suma de $
42.000. La obra finalizará a mediados de marzo de 2009.
La valuación fiscal del terreno para el impuesto inmobiliario de la Provincia de Buenos Aires -según la última boleta
del año 2008- era de $ 18.750, mientras que a la fecha de adquisición era de $ 7.500. La base imponible para el
impuesto mencionado del período 2008 era de $ 15.000.
El impuesto inmobiliario correspondiente al período 2008 fue de $ 170 y se abonó en término.
6. Vive en una casa ubicada en el barrio de Lomas de San Isidro -Prov. de Buenos Aires-, la cual adquirió en agosto del
año 2006 por un valor de $ 200.000, correspondiendo setenta y cinco por ciento (75%) al edificio y el resto al terreno,
según el avalúo fiscal de esa época.
La valuación fiscal según la última boleta del impuesto inmobiliario del año 2008 era de $ 175.000, mientras que la
base imponible para dicho gravamen era de $ 140.000.
Para la adquisición del inmueble obtuvo un crédito hipotecario en el Banco de la Nación Argentina por $ 120.000 a
pagar en 10 años. Las cancelaciones de capital durante el año 2008 han sido por $ 12.000, y además ha abonado
intereses por $ 9.000. Las cuotas son debitadas el último día hábil de cada mes de su cuenta corriente del Banco
Santander Río.
7. Recomendado por un amigo arquitecto, fue contratado en julio como fiduciario de un fideicomiso para la construcción
de un edificio de departamentos. Su tarea consiste en llevar la contabilidad del fideicomiso y liquidar sus impuestos,
facturando honorarios mensuales por $ 4.500. Al 31 de diciembre de 2008 aún no había cobrado los honorarios de
diciembre.
8. En marzo de 2008 efectuó un préstamo de $ 10.000 a Juan Cruz, su cuñado, el cual será devuelto -una vez que éste
encuentre un trabajo de su agrado- en cuotas mensuales de $ 500. En el mutuo, con firmas certificadas ante un
escribano, se ha especificado que el crédito no devengará intereses.
9. En setiembre de 2008 encaró un nuevo proyecto con su amigo el arquitecto. Se trata de la construcción de dos
locales comerciales bajo la figura jurídica de un fideicomiso no financiero: un local quedará como oficinas para su
amigo, y el otro, que quedará para Emanuel, será utilizado por Sol para dar clases de yoga.
Para concretar dicho proyecto entregó al fideicomiso un terrero baldío que había
2007, valuado a $ 500 en la última declaración jurada del impuesto a las ganancias
terreno al momento de la transferencia era de $ 45.000. También se comprometió a
cuales adeudaba al 31 de diciembre de 2008. Su amigo aportaría $ 55.000 en efectivo
heredado de su abuela en el año
de ésta. El valor de mercado del
aportar $ 10.000 en efectivo, los
para la concreción del proyecto.
Los locales, una vez finalizada la construcción, tendrán un valor de mercado de $ 130.000 cada uno. Por demoras
en trámites de inscripción, habilitación de la obra y otros pormenores, el proyecto recién comenzó su actividad en
marzo de 2009.
El resultado impositivo del fideicomiso desde su constitución y hasta el 31 de diciembre de 2008 ha sido neutro ($
0).
10. Posee dos cuentas bancarias abiertas en el Banco Santander Río. La cuenta corriente es utilizada exclusivamente
para cobranzas de honorarios. El resumen elaborado respecto del año 2008 arroja los siguientes datos:
Saldo al 31/12/2007
32.730,00
Saldo al 31/12/2008
62.730,00
Gastos y comisiones
1.230,00
IDCB - L. 25413 s/débitos
790,00
IDCB - L. 25413 s/créditos
940,00
La caja de ahorro está destinada a la acreditación de las rentas provenientes de Autoparts SA. Los datos respecto
del año 2008 son los siguientes:
Saldo al 31/12/2007
33.650,00
Saldo al 31/12/2008
72.580,00
Intereses ganados
Gastos y comisiones
152,50
1.030,00
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11. En el viaje que realizó con su mujer a Punta del Este (República Oriental del Uruguay) en setiembre, visitó el casino
del Hotel Conrad y ganó en la ruleta el equivalente a $ 25.000.
12. Se desempeña como socio gerente de la empresa "Autolavados Artesanales SRL" de la que posee el cincuenta y
cinco por ciento (55%) del capital, aportado el 15 de noviembre de 2006. La sociedad se dedica al lavado artesanal de
automóviles, con sucursales ubicadas en puntos estratégicos de la Ciudad Autónoma de Buenos Aires y del Gran Buenos
Aires.
El cierre del balance comercial opera el 31 de octubre, habiéndosenos proporcionado la siguiente información:
31/10/2007
31/10/2008
Capital
Concepto
240.000,00
240.000,00
Resultados no
asignados
360.000,00
480.000,00
Total del patrimonio
neto
600.000,00
720.000,00
El 12 de enero de 2008 la reunión de socios le distribuyó utilidades por $ 98.000 y también honorarios por su cargo
de gerente por $ 62.500 -de los cuales la sociedad pudo deducir impositivamente $ 40.000-. Las utilidades le fueron
acreditadas en su caja de ahorro el día siguiente, y los honorarios en su cuenta corriente. El impuesto a las ganancias
determinado por la sociedad por el ejercicio 2007 ha sido de $ 43.250.
La evolución de su cuenta particular según registros de la sociedad ha sido la siguiente:
Fecha
1/1/2008
Concepto
Saldo inicial
Debe
Haber
Saldo
13.750,00
0,00
13.750,00
12/1/2008
Utilidades ejercicio 2007
0,00
98.000,00
- 84.250,00
12/1/2008
Honorarios ejercicio 2007
0,00
62.500,00
- 146.750,00
13/1/2008
Retiro de utilidades
ejercicio 2007
98.000,00
0,00
- 48.750,00
13/1/2008
Retiro de honorarios
ejercicio 2007
48.750,00
0,00
0,00
15/5/2008
Imp. bs. personales Acciones y particip.
12.500,00
0,00
12.500,00
17/8/2008
Retiro de fondos a cuenta
de honorarios
10.000,00
0,00
22.500,00
13. Posee un comercio dedicado a la venta de artículos de limpieza, el cual arrojó durante el año 2008 una utilidad de $
85.200.
El patrimonio neto de la empresa unipersonal al inicio era de $ 75.600 y al cierre de $ 160.800. La valuación
contable coincide con la que establecen las normas del impuesto a la ganancia mínima presunta.
14. En el año 2004 abrió un lubricentro con Jorge, su amigo de la infancia. El comercio adoptó la forma de sociedad de
hecho. El capital invertido fue de $ 20.000, el cual representa el cincuenta por ciento (50%) del capital social.
Detalle de la composición del patrimonio
Concepto
31/12/2007
31/12/2008
Capital
40.000,00
40.000,00
Resultados no asignados
70.000,00
130.000,00
Total del patrimonio neto
110.000,00
170.000,00
El resultado contable del período 2008 ha sido de $ 60.000, mientras que el impositivo de $ 70.000.
La cuenta particular del señor Zitarrosa muestra la siguiente evolución, según la contabilidad de la empresa:
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Fecha
1/1/2008
Concepto
Debe
Haber
Saldo
Saldo inicial
14/2/2008
Retiro
13/5/2008
Imp. bs. personales Acciones y particip.
0,00
2.000,00
- 2.000,00
3.000,00
0,00
1.000,00
400,00
0,00
1.400,00
2/6/2008
Aporte
0,00
5.600,00
- 4.200,00
15/8/2008
Retiro
750,00
0,00
- 3.450,00
15. Otros pagos realizados durante el año 2008:
Concepto
Importe
Observaciones
Anticipo 5 del impuesto a las
ganancias 2007
2.600,00
Ninguna
Anticipo 5 del imp. sobre los
bienes personales 2007
850,00
Ninguna
Seguro de vida contratado en
enero de 2008
1.200,00
Se paga el 15 de cada mes
Seguro de retiro privado
contratado en enero de 2008
4.800,00
Se paga el 15 de cada mes
Autónomos (importe y categoría
correctos)
6.758,40
No se registra deuda
31/12/2008
Medicina prepaga (Emanuel y
su familia)
9.640,00
Durante todo el año
Anticipos del impuesto a las
ganancias 2008
6.160,00
Importe por cada anticipo
Anticipos del imp. sobre los
bienes personales 2008
900,00
Importe por cada anticipo
Los anticipos 1 al 4 del impuesto a las ganancias del período 2008 y del impuesto sobre los bienes personales
fueron cancelados en término. El anticipo 5 de ambos gravámenes ha sido abonado el 12 de febrero de 2009.
El impuesto a las ganancias determinado del período 2007 ascendió a $ 39.525,46 y el impuesto sobre los bienes
personales a $ 6.950 (20% afectado a rentas gravadas por el primer gravamen).
16. En agosto de 2008 Emanuel fue operado de una vieja lesión en la rodilla izquierda, por la cual abonó los siguientes
gastos:
- Honorarios médicos: $ 2.000.
- Reintegro de honorarios médicos: $ 1.500.
- Traslado en ambulancia: $ 600.
Luego de la operación, y durante el período de recuperación, pagó $ 250 por la compra de analgésicos y
antiinflamatorios.
17. Para ayudar a Sol en las tareas de la casa, Hernán contrató en junio a Marisa. Mensualmente, paga los aportes y
contribuciones correspondientes al Régimen Especial de la Seguridad Social para el Personal de Servicio Doméstico,
normado por la ley 25239. El total abonado durante el año en concepto de sueldos y contribuciones fue de $ 17.000.
C) OTROS DATOS DEL PATRIMONIO DEL SEÑOR ZITARROSA
Aclaración
Los datos que se proporcionan a continuación no contienen el detalle de todo el patrimonio, sino sólo aquellos que
no fueron mencionados anteriormente y que serán necesarios para realizar la liquidación.
Concepto
31/12/2007
31/12/2008
Dinero en efectivo
36.500,00
144.500,00
Saldo de la hipoteca (Banco de la
Nación Argentina)
84.000,00
72.000,00
Anticipos del impuesto a las ganancias
10.400,00
24.640,00
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Anticipos del impuesto sobre los
bienes personales
3.400,00
3.600,00
Retenciones del impuesto a las
ganancias
8.725,46
11.347,39
186,35
319,60
IDCB - L. 25413 s/créditos a cuenta
de imp. gcias. (*)
(*) IDCB - L. 25413 s/créditos a cuenta del impuesto a las ganancias:
corresponde al cómputo del pago a cuenta del 34% del impuesto debitado sobre
las acreditaciones en la cuenta bancaria, conforme lo establece el art. 13, D.
380/2001
IMPUESTO A LAS GANANCIAS. SOLUCIÓN PROPUESTA
I - Determinación de las ganancias por categorías
1ª
Pto.
1.
Concepto
Fte. arg.
2ª
Fte. arg.
3ª
Fte.
ext.
Fte. arg.
4ª
Fte. arg.
1. Dividendos
ej. 2008 de
Autoparts SA
Fte.
ext.
Exenta, no
gravada o
no comput.
3.
4.
Salidas
Entr.
Cons.
177.850
1'. Imp. bs.
personales Acciones y
particip.
2.
Variación patrimonial
5.000
2.
Remuneración
como director
financiero
(12 meses x $
5.000)
60.000
3. 1er.
aguinaldo del
año 2008
2.500
2° aguinaldo del
año 2008
2.500
4. Gratificación
correspondiente
al año 2008
14.000
5. Dividendos
ej. 2007 de
Petrobras Brasil
SA:
En acciones
liberadas
3.600
En dinero en
efectivo
9.400
6. Amortización
automóvil
Honda New
Civic Si
(20.000 x 20%)
(4.000)
7. Gastos de
automóviles
(7.200)
4.000
9.615
8. Utilidades de
certificados de
participación
500,00
9. Intereses de
títulos de deuda
300,00
10. Utilidad por
la venta de
2.000 certif. de
particip.
1.000,00
5.
11. Impuesto
inmobiliario
7.
12. Honorarios
percibidos como
fiduciario
8.
13. Intereses
presuntos por
5.605
170
22.500
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préstamo al
cuñado
9.
0
14. Utilidad por
la entrega del
terreno al
fideicomiso:
Valor de
entrega y
recepción por el
fideicomiso
45.000,00
Costo
computable del
terreno
entregado
(500,00)
15. Resultado
del fideicomiso
atribuible al
sujeto
10.
0,00
16. Intereses
ganados en la
caja de ahorro
0
152,50
17. Comisiones
y gastos
bancarios
(1.230 + 1.030)
(2.260)
11.
18. Premio
ganado en el
casino
25.000,00
12.
19. Utilidades
del ejercicio
2007
98.000,00
19'. Imp. bs.
personales Acciones y
particip.
12.500
20. Honorarios
del ejercicio
2007
40.000
22.500,00
21. Incremento
en la
participación
social
(720.000 600.000) x 55%
66.000
13.
22. Utilidad de
la empresa
unipersonal
85.200
14
23. Resultado
impositivo de la
sociedad de
hecho
35.000
23'. Imp. bs.
personales Acciones y
particip.
400
24. Justificación
patrimonial por
su particip. en
la S.H.
Totales
5.000
0
0
13.000
120.200
128.040
0
369.802,50
32.685
70.000
5.605
II - Resumen de las ganancias por categoría
Categoría
Del país
Del exterior
Totales
1a.
0,00
0,00
0,00
2a.
0,00
13.000,00
13.000,00
3a.
120.200,00
0,00
120.200,00
4a.
128.040,00
0,00
128.040,00
Totales
248.240,00
13.000,00
261.240,00
III - Detalle de las deducciones generales
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Punto
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Concepto
Importe
total
Importe
deducible
Variación patrimonial
Salidas
Consumo
Créditos
9.000,00
0,00
0,00
0,00
1.200,00
996,23
0,00
0,00
203,77
27. Seguro de retiro
privado
4.800,00
0,00
0,00
0,00
4.800,00
15.
28. Autónomos
6.758,40
6.758,40
0,00
0,00
0,00
15.
29. Impuesto sobre
los bienes
personales (2007)
6.950,00
1.390,00
5.560,00
0,00
0,00
15.
30. Impuesto a las
ganancias (2007)
29.525,46
0,00
29.525,46
0,00
0,00
17.
31. Sueldos y
contribuciones
personal doméstico
17.000,00
9.000,00
0,00
8.000,00
0,00
32. IDCB - L. 25413
s/débitos
790,00
790,00
0,00
0,00
0,00
32. IDCB - L. 25413
s/créditos
940,00
620,40
0,00
0,00
319,60
76.963,86
28.555,03
35.085,46
8.000,00
5.323,37
6.
25. Intereses
hipotecarios (casahabitación)
9.000,00
15.
26. Seguro de vida
15.
Total
IV - Determinación de la ganancia neta del país antes de las deducciones por donaciones, cuota médicoasistencial y gastos médicos
Ganancia neta del país antes de las
deducciones generales
248.240,00
Deducciones generales
- 28.555,03
Total
219.684,97
V - Cálculo del límite de las deducciones generales por donaciones, cuota médico-asistencial y gastos
médicos
Renta neta antes de las deducciones
generales
219.684,97
Porcentaje del límite de las deducciones
5%
Importe del límite para las deducciones
10.984,25
VI - Deducciones generales por donaciones, cuota médico-asistencial y gastos médicos
Punto
Concepto
Importe
total
Importe
deducible
15.
33. Medicina prepaga
9.640,00
16.
34. Gastos médicos
no reintegrados
(40%)
16.
35. Medicamentos
Total
Variación patrimonial
Salidas
Consumo
Créditos
9.640,00
0,00
0,00
0,00
1.100,00
440,00
0,00
660,00
0,00
250,00
0,00
0,00
250,00
0,00
10.990,00
10.080,00
0,00
910,00
0,00
VII - Determinación de la ganancia neta antes de la deducción de los quebrantos
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Resultado neto del país y del exterior
261.240,00
Deducciones generales
- 28.555,03
Cuota médico-asistencial y gastos médicos
- 10.080,00
Total
222.604,97
La ganancia obtenida en esta instancia será la que permitirá justificar las variaciones patrimoniales y el monto
consumido del contribuyente durante el período fiscal.
VIII - Determinación de la ganancia neta antes de las deducciones personales
En el caso que se ha propuesto no hay quebrantos de ejercicios anteriores. Sin embargo, si los hubiera, los mismos
deberán ser deducidos antes de efectuar las deducciones personales.
Resultado neto
222.604,97
Quebrantos de ejercicios anteriores
0,00
Total
222.604,97
IX - Determinación de las deducciones personales
A) Determinación de la reducción de las deducciones personales según el artículo 23.1 de la ley y el artículo
2, inciso a), de la resolución general (AFIP) 2528
36.
Ganancia neta antes del cómputo de quebrantos
222.604,97
2° aguinaldo del año 2008 [L. 26477 y RG (AFIP)
2528]
- 2.500,00
Subtotal para el cálculo del porcentaje de
reducción
220.104,97
Porcentaje de reducción s/art. 23.1 de la ley
90,00%
Porcentaje computable de las deducciones
personales
10%
Para determinar la ganancia neta sobre la cual se calcula la reducción de las deducciones personales, dispuesta por
el artículo incorporado a continuación del artículo 23 de la ley, no deben tenerse en cuenta los quebrantos acumulados
de ejercicios anteriores, conforme fuera manifestado por la AFIP en la consulta 27/2004.
B) Determinación de las deducciones personales del artículo 23 de la ley (excepto 2° aguinaldo)
Concepto
Importe
total
Importe
deducible
37. Mínimo no imponible
9.000,00
900,00
xxxx
xxxx
Punto
A)
38. Cargas de familia
A)
a) Cónyuge - Sol
10.000,00
1.000,00
A)
b) Hijos - Hernán
5.000,00
500,00
A)
c) Hijos - Lucila
5.000,00
500,00
39. Deducción especial incrementada
43.200,00
4.320,00
Totales
72.200,00
7.220,00
C) Determinación de las deducciones personales del segundo aguinaldo según esquema del artículo 2,
inciso b), de la resolución general (AFIP) 2528
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36'.
D=
RSAC x d x %RED
100
RSAC (2° aguinaldo / gan. neta antes del cómputo de
los quebrantos)
0,01 (2.500 /
222.604,97)
d (total de las deducciones del art. 23 sin el
porcentaje de reducciones)
72.200,00
% RED (porcentaje ded. computable s/art. 23.1 sin
computar el 2° aguinaldo)
10,00
D (deducciones personales del 2° segundo aguinaldo
del año 2008)
72,20
X - Determinación de la ganancia neta sujeta a impuesto del período 2008
Ganancia antes de las deducciones
personales
222.604,97
Deducciones personales
- 7.220,00
Deducciones personales del 2° aguinaldo
Ganancia neta sujeta a impuesto
- 72,20
215.312,77
XI - Determinación del impuesto a las ganancias del período 2008
Aplicación de la escala del artículo 90 de la ley
Impuesto determinado = $ 28.500,00 + [(215.312,77 - 120.000,00) x
35%]
Impuesto determinado
61.859,47
XII - Determinación del impuesto a ingresar del período 2008
Impuesto determinado
Menos: Anticipos 1 a 4 ingresados en el año
2008
Menos: Anticipo 5 ingresado en el año 2009
Menos: Retenciones sufridas
Menos: IDCB - L. 25413 s/créditos (34%)
Impuesto a ingresar por el período 2008
61.859,47
- 24.640,00
- 6.160,00
- 11.347,39
- 319,60
19.392,48
XIII - Determinación de los anticipos a ingresar a cuenta del período 2009
Impuesto determinado del período 2008
61.859,47
Menos: Retenciones sufridas en el año 2008
- 11.347,39
Base para el cálculo de los anticipos
50.512,08
Importe de cada anticipo del período
20% x base de cálculo
2009
Importe de cada anticipo
10.102,42
XIV - Detalle de bienes y deudas a informar en la declaración jurada del impuesto a las ganancias
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Concepto
31/12/2007
31/12/2008
Dinero en efectivo
36.500,00
144.500,00
Cta. cte. en Banco Santander Río
32.730,00
62.730,00
Caja de ahorro en Banco Santander
Río
33.650,00
72.580,00
Crédito por préstamo a Juan Cruz
0,00
10.000,00
10.400,00
24.640,00
Anticipos del imp. sobre los bienes
personales
3.400,00
3.600,00
Retenciones del impuesto a las
ganancias
8.725,46
11.437,39
186,35
319,60
Crédito por pagos de seguro de retiro
privado no deducidos
0,00
4.800,00
Crédito por pagos de seguro de vida
no deducidos
0,00
203,77
Acciones de Autoparts SA
120.000,00
120.000,00
Saldo cta. part. en Autoparts SA
190.750,00
166.150,00
Acciones de Petrobras Brasil SA
12.000,00
15.600,00
Anticipos del impuesto a las ganancias
IDCB - L. 25413 s/créditos a cuenta de
imp. a las ganancias
Honda New Civic Si
102.300,00
102.300,00
Certificados de part. "A" en Megabono
XII Fid. Fin.
4.000,00
2.000,00
Títulos de deuda de Megabono XII Fid.
Fin.
2.500,00
2.500,00
Inmueble en Quequén: terreno
25.000,00
25.000,00
Inmueble en Quequén: obra en
construcción
0,00
42.000,00
Inmueble en Lomas de San Isidro
200.000,00
200.000,00
Deuda hipotecaria con Banco de la
Nación Argentina
- 84.000,00
- 72.000,00
500,00
0,00
0,00
45.000,00
Participación en Autolavados
Artesanales SRL
330.000,00
396.000,00
Saldo cta. part. en Autolavados
Artesanales SRL
- 13.750,00
- 22.500,00
Patrimonio de la empresa unipersonal
75.600,00
160.800,00
Participación en el lubricentro
55.000,00
85.000,00
2.000,00
3.450,00
1.147.491,81
1.606.110,76
Terreno heredado de la abuela
Crédito por entregas al fideicomiso de
construcción
Saldo cta. part. en la sociedad de
hecho
Total
XV - Determinación del monto consumido durante el período 2008
Concepto
Aplicaciones
Orígenes
Patrimonio neto al inicio
xxxx
1.147.491,81
Patrimonio neto al cierre
1.606.110,76
xxxx
Ganancias gravadas del año 2008
xxxx
222.604,97
Ganancias exentas o no alcanzadas
xxxx
369.802,50
Entradas del cuadro I
xxxx
70.000,00
Salidas del cuadro I
32.685,00
xxxx
Salidas del cuadro III
35.085,46
xxxx
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Subtotales
1.673.881,22
Monto consumido (*)
Totales iguales
1.809.899,28
136.018,06
xxxx
1.809.899,28
1.809.899,28
Consumo mensual promedio
11.334,84
(*) Subtotal de orígenes menos subtotal de aplicaciones. En el monto consumido
(determinado por diferencia) han quedado subsumidos los conceptos no
deducidos que hemos expuesto en los cuadros anteriores en la columna
"Consumo".
Será importante validar el "consumo mensual promedio" (monto consumido / 12)
con la información que surja de los resúmenes de cuentas bancarias y de tarjetas
de crédito del contribuyente, y también con los datos de su vida personal que
aporte el sujeto en las reuniones previas al cierre de la declaración jurada
IMPUESTO SOBRE LOS BIENES PERSONALES. SOLUCIÓN PROPUESTA
I - Determinación de la base imponible (excepto objetos personales y bienes del hogar)
Punto
1.
Concepto
1. Acciones de
Autoparts SA: no
computables
2. Saldo cta. part. en
Autoparts SA al
31/12/2008
2.
3.
Bienes en el país
Inmuebles
en el
exterior
Otros bienes
en el
exterior
0,00
166.150,00
3. Acciones de
Petrobras Brasil SA
15.600 acciones x $
3,00 c/u: 46.800,00
46.800,00
4. Valuación de Honda
New Civic 2007
Valor de adquisición amort. acum.:
61.380,00
4.
5.
Valor s/tabla
elaborada por AFIP y
SSN: 88.728,00
(se debe tomar el
mayor)
88.728,00
5. Certif. de part. en
fideicomiso financiero
2.000 cert. x $ 1,75
c/u: 3.500,00
3.500,00
6. Títulos rep. de
deuda de un
fideicomiso financiero
2.000 cert. x $ 1,55
c/u: 3.100,00
3.100,00
7. Terreno en
Quequén (Prov. Bs.
As.)
Valor de adquisición:
25.000,00
25.000,00
Base imponible para
el imp. inmob.:
15.000,00
(se debe tomar el
mayor)
8. Obra en
construcción:
42.000,00
6.
42.000,00
9. Casa en Lomas de
San Isidro
Valor de adquisición
del edificio:
200.000,00
200.000 x 75% =
150.000,00
Valor residual del
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edificio:
150.000 x 190 / 200
= 142.500,00
Valor de adquisición
del terreno:
50.000,00
Valor de adquisición Amort. acum.:
192.500,00
192.500,00
Base imponible para
el imp. inmob.:
140.000,00
(se debe tomar el
mayor)
C)
10. Deducción del
saldo deuda
hipotecaria al
31/12/2008:
Saldo al 31/12/2008:
72.000,00
7.
(72.000,00)
11. Honorarios
facturados y
pendientes de cobro
al 31/12/2008
4.500,00
8.
12. Crédito por
préstamo otorgado a
su cuñado
10.000,00
9.
13. Terreno entregado
al fideicomiso:
0,00
14. Crédito por
obligación del
fiduciario: 45.000,00
0,00
15. Dinero depositado
en la cta. cte. del
Banco Santander Río
al 31/12/2008:
62.730,00
16. Dinero depositado
en la caja de ahorro
del Banco Santander
Río al 31/12/2008:
exento
0,00
17. Cuotas de la SRL:
No computables
0,00
18. Saldo cta. part. en
la SRL al 31/12/2008:
(es saldo acreedor
para el contribuyente)
0,00
10.
13.
14.
19. Empresa
unipersonal
Patrimonio neto al
31/12/2008 s/ley
IGMP
160.800,00
20. Participación en la
sociedad de hecho:
No computable
0,00
21. Saldo cta. part. en
la S.H. al 31/12/2008
3.450,00
C)
22. Dinero en efectivo
al 31/12/2008
144.500,00
C)
23. Anticipos del
impuesto a las
ganancias
0,00
24. Retenciones del
impuesto a las
ganancias
0,00
25. IDCB - L. 25413 a
cta. del imp. a las
ganancias
0,00
15.
26. Cuenta en cía. de
seguro de retiro
privado: exenta
0,00
C)
27. Anticipos del
impuesto sobre los bs.
personales
0,00
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Subtotales
834.958,00
0,00
46.800,00
II - Determinación del valor mínimo de los objetos personales y bienes del hogar
Total de bienes situados en el país
834.958,00
Total de inmuebles situados en el
exterior
0,00
Base de cálculo del valor mínimo
834.958,00
Porcentaje aplicable sobre la base de
cálculo
28.
Valor mínimo a considerar
5%
41.747,90
III - Determinación de la base imponible
Bienes situados en el país (excepto bienes
del hogar)
Inmuebles situados en el exterior
834.958,00
0,00
Otros bs. situados en el exterior (excepto
inmuebles)
46.800,00
Bienes personales y objetos del hogar
41.747,90
Base imponible del impuesto
923.505,90
IV - Aplicación del monto mínimo exento
Base imponible > $ 305.000,00
¿SÍ o NO?
No corresponde
V - Determinación de la alícuota a aplicar
Valor total de los bienes gravados
Alícuota
aplicable
Más de $ 305.000 y hasta $ 750.000
0,50%
Más de $ 750.000 y hasta $ 2.000.000
0,75%
Más de $ 2.000.000 y hasta $ 5.000.000
1,00%
Más de $ 5.000.000
1,25%
VI - Determinación del impuesto sobre los bienes personales del período 2008
Base imponible del período
Alícuota a aplicar
Impuesto determinado del período 2008
923.505,90
0,75%
6.926,29
VII - Determinación del impuesto a ingresar
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Impuesto determinado del período 2008
6.926,29
Menos: Anticipos 1 a 4 ingresados en el año
2008
- 3.600,00
Menos: Anticipo 5 ingresado en el año 2009
- 900,00
Impuesto a ingresar por el período 2008
2.426,29
VIII - Determinación de los anticipos a ingresar a cuenta del período 2009
Impuesto determinado del período 2008
6.926,29
Base para el cálculo de los anticipos
6.926,29
Importe de cada anticipo del período 20% x base de cálculo
2009
Importe de cada anticipo
1.385,26
NOTAS A LA LIQUIDACIÓN DEL IMPUESTO A LAS GANANCIAS
Criterios de atribución de rentas y gastos
Las rentas de primera y tercera categoría se imputan por el criterio de lo devengado, mientras que las ganancias de
las categorías segunda y cuarta se imputan por el criterio de lo percibido.
Los mismos criterios utilizados para la imputación de las ganancias se aplicarán correlativamente para la
imputación de los gastos, salvo disposición en contrario. Los gastos no imputables a una determinada fuente de
ganancia se deducirán en el ejercicio en el que se paguen.
El criterio de lo percibido está definido en el antepenúltimo párrafo del artículo 18 de la ley:
...Cuando corresponda imputar las ganancias de acuerdo con su percepción,
se considerarán percibidas y los gastos se considerarán pagados, cuando se
cobren o abonen en efectivo o en especie y, además, en los casos en los que,
estando disponibles, se han acreditado en la cuenta del titular o, con la
autorización o conformidad expresa o tácita del mismo, se han reinvertido,
acumulado, capitalizado, puesto en reserva o en un fondo de amortización o
de seguro, cualquiera sea su denominación, o dispuesto de ellos en otra
forma...
Sin embargo, ni en la ley de impuesto a las ganancias (LG), ni tampoco en su reglamentación (DR) definen qué es
lo que debe entenderse por devengado.
"Devengar", de acuerdo con el Diccionario de la Real Academia Española, significa "...adquirir derecho a alguna
percepción o retribución por razón de trabajo, servicio u otro título...".
El Fisco ha sostenido en un viejo pronunciamiento [Dict. (DATJ) 47/1976] que una renta se encontraría devengada
cuando se ha adquirido el derecho a su percepción, es decir cuando el derecho (sea o no exigible) se ha incorporado al
patrimonio del sujeto. Posteriormente, ha expuesto que "...cabe decir que un ingreso devengado es aquel sobre el cual
se ha adquirido el derecho de percibirlo por haberse producido los hechos necesarios para que se genere..." [Dict.
(DATJ) 73/1982].
El doctor Reig
(3)
ha dicho que para que haya devengamiento deben cumplirse las siguientes condiciones:
a) Producirse los hechos sustanciales generadores del ingreso o del gasto.
b) El derecho al ingreso o compromiso de gasto no debe estar sujeto a condición que pueda hacerlo inexistente al
momento de cumplirse lo comprometido.
c) No se requiere actual exigibilidad o determinación, ni fijación de término preciso para el pago.
Monto consumido
La declaración jurada del impuesto a las ganancias de personas físicas y sucesiones indivisas comprende tres
partes:
1. Determinación del impuesto del período y cálculo del correspondiente saldo a ingresar.
2. Información del patrimonio del contribuyente al inicio y al cierre del período fiscal.
3. Determinación del monto consumido por el contribuyente durante el período fiscal.
Respecto de la tercera y última parte, no fue sino hasta el dictado de la resolución general (AFIP) 2218 cuando
el Fisco definió explícitamente qué es lo que debe entenderse por "monto consumido".
En la norma citada se estableció que el monto consumido "...deberá reflejar razonablemente los gastos de sustento
y mantenimiento del responsable y/o su grupo familiar primario, así como los relacionados con el esparcimiento propio
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y de su grupo familiar (se integrará con los gastos personales del contribuyente y personas a su cargo alimentación, servicio doméstico, indumentaria, cuotas de colegios, etc., así como, de corresponder: viajes al exterior,
expensas y gastos de inmuebles, patentes, seguros y gastos de rodados, etc.-), no debiendo contener otro concepto
que no encuadre en dicha definición, el que deberá ser expuesto, en todo caso, en el rubro de la justificación
patrimonial que corresponda...".
En la resolución de este caso práctico, los gastos no deducibles han sido clasificados en "salidas" (conceptos que
desjustifican adquisición patrimonial y/o consumo) o en "consumo". Estos últimos han quedado subsumidos en el monto
consumido, que se calcula por diferencia.
Notas aclaratorias a la resolución del caso
1. Dividendos del ejercicio 2008: artículos 45, inciso i), y 46, LG
Los dividendos y utilidades, en dinero o en especie, que distribuyan a sus accionistas o socios las sociedades de
capital -comprendidas en el inc. a), art. 69- constituyen rentas de la segunda categoría. Sin embargo, el artículo 46 de
la ley dispone que los dividendos, así como las distribuciones en acciones provenientes de revalúos o ajustes contables,
no serán incorporados por sus beneficiarios en la determinación de su ganancia neta.
Es importante mencionar que el artículo 18, LG, establece una excepción para la atribución de estas rentas al
período fiscal: los dividendos de acciones y los intereses de títulos, bonos y demás títulos valores se imputarán en el
ejercicio en el que hayan sido puestos a disposición.
1'. Impuesto sobre los bienes personales (acciones y participaciones) abonado en el ejercicio: artículos 17
y 80, LG
Hemos considerado que el impuesto sobre los bienes personales abonado durante el ejercicio, correspondiente a las
acciones y participaciones en sociedades comerciales, no es deducible, a partir de la doctrina que emerge del fallo
"Reynoso, José" (CNFed. Cont. Adm. - Sala V - 4/9/2006). En dicha oportunidad, la Alzada consideró que, si bien los
impuestos y tasas que recaen sobre los bienes que producen ganancias son deducibles, para el caso no procede la
deducción del impuesto sobre los bienes personales, correspondiente a la tenencia de acciones, en razón de que los
dividendos no son computables. Citando el artículo 46 de la ley de impuesto a las ganancias, consideró que los
dividendos no conforman rentas de la segunda categoría y, por ello, no son incorporados por sus beneficiarios en la
determinación de la ganancia neta. Sobre estos fundamentos, declaró no procedente a la deducción, revocando la
sentencia anterior del Tribunal Fiscal. En el mismo sentido tenemos la opinión vertida por los miembros de la Sala B del
Tribunal Fiscal de la Nación en la causa "Macchiavello, Silvia", del 16 de diciembre de 2005. La Sala D del Tribunal se ha
pronunciado en sentido contrario en las causas "Reynoso, José" y "Reynoso, Pedro" (ambas del 16/7/2004), y también
en "Tonconogy, Julio" (8/3/2006).
Al haber considerado que no es deducible el gravamen en cuestión, la suma abonada será una salida que
desjustificará adquisición patrimonial y/o consumo del período.
2. Sueldos percibidos como director financiero: artículo 79, inciso b), LG
Las ganancias obtenidas por el trabajo ejecutado en relación de dependencia constituyen rentas de cuarta
categoría.
3. Primer y segundo aguinaldo: artículo 79, inciso b), LG
Ídem punto 2.
4. Gratificación: artículo 79, inciso b), LG
Ídem punto 2.
5. Dividendos de una sociedad del exterior: artículos 140, inciso a), y 141, LG
Constituyen ganancias de fuente extranjera los dividendos distribuidos por sociedades por acciones constituidas en
el exterior, sin que resulte aplicable respecto de los mismos la situación de no computables prevista en el primer
párrafo del artículo 46, LG.
6. Amortización del automóvil: artículos 82, inciso f), 84 y 88, inciso l), LG
Por ser el automóvil un bien mueble amortizable, debemos remitirnos a los efectos del cálculo de su amortización al
artículo 84 de la ley. Allí se dispone que para calcular la amortización impositiva anual que compense el desgaste de los
bienes, se dividirá el costo o valor de adquisición de los mismos por un número igual a los años de vida útil probable. Al
no estar determinada en normas impositivas la vida útil probable de los rodados, nos remitimos a la materia contable, y
por esta razón, consideramos que la misma es de 5 años.
Sin embargo, habrá además que tener en cuenta la limitación que contiene el inciso l) del artículo 88 de la ley, el
cual establece que no serán deducibles:
...Las amortizaciones y pérdidas por desuso a que se refiere el inciso f) del
artículo 82, correspondientes a automóviles y el alquiler de los mismos
(incluidos los derivados de contratos de leasing), en la medida en que
excedan lo que correspondería deducir con relación a automóviles cuyo costo
de adquisición, importación o valor de plaza, si son de propia producción o
alquilados con opción de compra, sea superior a la suma de veinte mil pesos
($ 20.000) -neto del IVA-, al momento de su compra, despacho a plaza,
habilitación o suscripción del respectivo contrato según corresponda...
La limitación, respecto de la deducción de las amortizaciones, no será de aplicación con relación a los automóviles
cuya explotación constituya el objeto principal de la actividad gravada (alquiler, taxis, remises, viajantes de comercio y
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similares).
Cálculo de la amortización impositiva del automóvil
Valor de origen
$ 102.300,00
Año de adquisición y afectación a la actividad
2007
Porcentaje de afectación a actividades gravadas
75%
Valor de origen amortizable en la
liquidación del impuesto
$ 102.300,00 x
75%
Este valor supera el tope legal, por lo que deberá
considerarse como valor amortizable el importe de
Amortización del período 2008
$ 20.000 x 20%
$ 76.725
$ 20.000,00
$ 4.000
6'. Variación patrimonial
Dado que las amortizaciones son gastos no erogables, no implican una salida de fondos por parte del
contribuyente. Al no haber salida de fondos, los gastos por amortizaciones no privan al sujeto de invertir dinero en
adquisición de patrimonio o en consumo personal. Por dicho motivo, el importe de las amortizaciones se coloca en la
columna de "Entradas".
7. Gastos del automóvil: artículos 17, 80 y 88, inciso l), LG
Conforme con el artículo 88, inciso l), LG, no serán deducibles los gastos en combustibles, lubricantes, patentes,
seguros, reparaciones ordinarias y, en general, todos los gastos de mantenimiento y funcionamiento de automóviles
que no sean bienes de cambio, en cuanto excedan la suma global que, para cada unidad, fije anualmente la Dirección
General Impositiva (DGI), la cual es de $ 7.200. Esta limitación no será de aplicación respecto de los automóviles cuya
explotación constituya el objeto principal de la actividad gravada (alquiler, taxis, remises, viajantes de comercio y
similares), lo cual no es el caso del señor Zitarrosa.
En el caso que nos ocupa, el automóvil se encuentra afectado a actividades que generan rentas gravadas y a
actividades personales -que no generan rentas gravadas-. El artículo 80 de la ley establece que "...los gastos cuya
deducción admite esta ley, con las restricciones expresas contenidas en la misma, son los efectuados para obtener,
mantener y conservar las ganancias gravadas por este impuesto y se restarán de las ganancias producidas por la fuente
que las origina. Cuando los gastos se efectúen con el objeto de obtener, mantener y conservar ganancias gravadas y no
gravadas, generadas por distintas fuentes productoras, la deducción se hará de las ganancias brutas que produce cada
una de ellas en la parte o proporción respectiva...".
El porcentaje de afectación del vehículo a actividades gravadas es del setenta y cinco por ciento (75%). Por ello,
debemos aplicar el mencionado porcentaje de afectación al importe total de gastos del automóvil y luego evaluar si
supera el límite legal de $ 7.200.
Cálculo de gastos vinculados con la actividad gravada
$ 22.420 x 75% = $ 16.815
Al ser el total de gastos vinculados con la actividad gravada mayor al límite legal, tan sólo será deducible el importe
de $ 7.200.
7'. Variación patrimonial
El importe de $ 9.615 correspondiente a la diferencia entre el setenta y cinco por ciento (75%) de los gastos del
automóvil y los $ 7.200 deducibles, será considerado como una salida, dado que no justifica incremento patrimonial ni
consumo. Por otro lado, el importe de $ 5.605 correspondiente al veinticinco por ciento (25%) de $ 22.420 será
considerado consumo del período, de acuerdo con lo que establece la resolución general (AFIP) 2218.
8. Renta de certificados de participación en un fideicomiso financiero: artículos 45, inciso i), y 46, LG
Los certificados de participación en fideicomisos financieros constituyen una forma de colocación de capital, por lo
que su renta queda comprendida por las disposiciones del artículo 45, inciso i), LG.
Los fideicomisos financieros se encuentran legislados en el punto 6 del inciso a) del artículo 69, LG, por lo que, de
acuerdo con lo establecido en el artículo 46 de dicha norma, las utilidades que distribuyan no serán computables por
sus beneficiarios para la determinación del impuesto.
9. Intereses de títulos de deuda de fideicomisos financieros: artículos 45, inciso a), y 46, LG. Artículo 83,
inciso b), ley 24441
Los títulos de deuda de fideicomisos financieros constituyen una forma de colocación de capital, por lo que los
intereses que originen quedan comprendidos en las disposiciones del artículo 45, inciso a), LG.
Sin embargo, el inciso b) del artículo 83 de la ley 24441 exime del impuesto a las ganancias a los intereses
provenientes de certificados de participación en fideicomisos financieros, cuando éstos sean colocados por oferta
pública.
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10. Utilidad por la venta de certificados de participación en un fideicomiso financiero: artículo 3, LG. Ley
25556. Artículo 83, inciso b), ley 24441
Si bien el apartado 3 del artículo 2 de la ley de impuesto a las ganancias establece que el resultado por la venta de
títulos valores -entre los que se encuentran comprendidos los certificados de participación- está alcanzado por el
impuesto, a partir de la entrada en vigencia de la ley 25556 se considera que dicho apartado ha sido tácitamente
derogado. Por lo tanto, el resultado queda excluido de la imposición.
Para mayor abundamiento, el inciso b) del artículo 83 de la ley 24441 determina que el resultado en cuestión está
exento en el impuesto a las ganancias. Si bien no puede eximirse algo que no está alcanzado, creemos que el legislador
ha intentado dejar en claro que no deberá tributarse por la ganancia de dichas operaciones.
11. Impuesto inmobiliario del terreno en Quequén: artículos 17, 80 y 88, inciso d), LG
Conforme lo establecido por los artículos 17 y 80, LG, tan sólo serán deducibles los gastos vinculados con la
obtención, el mantenimiento y la conservación de rentas gravadas, lo cual no es el caso del impuesto inmobiliario de un
terreno inexplotado. A su vez, el inciso d) del artículo 88 de la norma dispone que no serán deducibles los impuestos
sobre "...terrenos baldíos y campos que no se exploten...".
11'. Variación patrimonial
El impuesto inmobiliario del terreno de Quequén no forma parte del concepto de monto consumido definido por la
resolución general (AFIP) 2218, por lo que será considerado como una salida.
12. Honorarios por su actuación como fiduciario: artículo 79, inciso f), LG
Los honorarios percibidos por la actuación como fiduciario forman parte del ejercicio de una profesión liberal
(contador público), encuadrada como renta de cuarta categoría, en el inciso f) del artículo 79, LG.
Por aplicarse el método de lo percibido, los honorarios facturados pero no cobrados no se imputarán al período
fiscal 2008. Es importante aclarar que estos honorarios facturados pero no cobrados no deberán informarse como
créditos en el patrimonio al 31 de diciembre de 2008. Ello se debe a que si para el impuesto a las ganancias no se
generó la renta, tampoco corresponderá que se reconozca un crédito por el que no se tendrá contrapartida u origen.
Los honorarios a declarar serán los cobrados al 31 de diciembre de 2008, es decir aquellos correspondientes a los
meses de julio a noviembre (inclusive), los cuales suman $ 22.500.
13. Intereses presuntos por préstamo a un familiar: artículo 48, LG
El artículo 48 de la ley establece que cuando no se determine en forma expresa el tipo de interés, a los efectos del
impuesto se presume, salvo prueba en contrario, que toda deuda devenga un tipo de interés no menor al fijado por el
Banco de la Nación Argentina para descuentos comerciales. En este caso, el mutuo entre familiares con firmas
certificadas por un escribano es un instrumento válido para oponer ante la AFIP como prueba por la no generación de
intereses.
14. Resultado por la entrega de un inmueble a un fideicomiso no financiero: artículos 2 (ap. 1) a 4, LG.
Artículo 28, DR
La entrega del inmueble al fideicomiso no financiero no constituye una venta en los términos de la ley de impuesto
a las ganancias, dado que no se observa la onerosidad definida por el artículo 1139 del Código Civil: "...Los contratos
son a título oneroso ... cuando las ventajas que procuran a una u otra de las partes no les es concedida sino por una
prestación que ella le ha hecho, o que se obliga a hacerle...".
A su vez, el resultado obtenido por la entrega del inmueble al fideicomiso (recibido a valor de mercado) no está
alcanzado por el impuesto por no cumplir con los tres requisitos de la teoría de la fuente. Es importante mencionar que
no se observa en el caso una periodicidad a partir de un propósito de lucro, dado que éste no está presente en el
proyecto inmobiliario que se desarrollará. El proyecto tiene fines de inversión, y no de especulación, conforme la
doctrina del dictamen (DATJ) 23/1970.
Al tratarse de un inmueble recibido por herencia, se consideró como valor de adquisición el valor impositivo que
éste tenía para su antecesor (la abuela). A su vez, el valor de adquisición del inmueble constituye el costo computable
por la entrega al fideicomiso.
El valor por el cual el inmueble fue recibido por el fideicomiso constituye un crédito a cuenta de la entrega del local
comercial que deberá hacer el fiduciario cuando se cumpla con la condición (suspensiva) del contrato fideicomiso:
entrega de los locales a los fiduciantes luego de la finalización de la obra.
15. Resultado del fideicomiso: artículos 49, inciso d'), y 50, LG. Artículo 70.4, DR
Los fideicomisos del tipo fiduciante-beneficiario se encuentran normados en el artículo 49, inciso d'), LG.
El artículo 70.4 de la reglamentación dispone que cuando el fiduciante posea la calidad de beneficiario del
(4)
fideicomiso
el fiduciario le atribuirá, en la proporción que corresponda, los resultados obtenidos en el respectivo año
fiscal con motivo del ejercicio de la propiedad fiduciaria. A estos efectos, resultarán de aplicación las disposiciones
contenidas en el artículo 50 de la ley, considerándose a los fines de la determinación de la ganancia neta del fiduciantebeneficiario tales resultados como provenientes de la tercera categoría.
16. Intereses ganados por colocaciones en caja de ahorro: artículos 45, inciso a), y 20, inciso h), LG
Los intereses ganados por la colocación de fondos en una caja de ahorro abierta en el Banco Santander Río
constituyen rentas de segunda categoría. Sin embargo, el inciso h) del artículo 20 de la ley exime a los intereses que
provengan de entidades financieras regidas por la ley 21526, entre las que se encuentra el Banco Santander Río.
17. Gastos y comisiones bancarias: artículos 17 y 80, LG
Los gastos y comisiones se originan en cuentas bancarias que el sujeto utiliza para cobrar las rentas de cuarta
categoría alcanzadas por el impuesto. Por lo tanto, son deducibles a los efectos de la determinación del gravamen.
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18. Premio ganado en el casino: artículo 2 (ap. 1), LG
El premio ganado en el casino no constituye una ganancia alcanzada por el impuesto, dado que no se cumplen con
los requisitos de la teoría de la fuente que establece el primer apartado del artículo 2 de la ley del gravamen.
19. Utilidades del ejercicio 2008: artículos 45, inciso i), y 46, LG
Ídem 1.
19'. Impuesto sobre los bienes personales (acciones y participaciones) abonado en el ejercicio: artículos 17
y 80, LG
Ídem 1'.
20. Honorarios como gerente de la sociedad de responsabilidad limitada: artículo 79, inciso f), LG. Artículos
142 y 142.1, DR
Son renta de cuarta categoría los honorarios asignados individualmente en el período fiscal por las sociedades de
responsabilidad limitada a sus socios administradores, y deberán ser considerados como renta gravada cuando hayan
sido deducidos por la sociedad pagadora.
Los honorarios serán considerados como no computables en cabeza del perceptor cuando no hayan sido deducidos
impositivamente por la sociedad, siempre que el impuesto determinado por esta última en el ejercicio por el cual se
pagan los honorarios sea igual o superior al monto que surja de aplicar la alícuota prevista en el artículo 69 de la ley
(35%) a los honorarios no deducidos. Cuando no se configure la situación indicada precedentemente, la renta obtenida
por el beneficiario tendrá el tratamiento de no computable para la determinación del gravamen hasta el límite de la
ganancia neta sujeta a impuesto correspondiente a los contribuyentes comprendidos en el inciso a) del artículo 69 de la
ley.
Honorarios deducidos por la sociedad = Honorarios computables por el
perceptor: $ 40.000
Comparación
Honorarios no deducidos por la
sociedad x 35%
Impuesto determinado por la sociedad
($ 22.500 x 35%)
$ 7.875,00
$ 43.250
Conclusión
Los honorarios no deducidos por la sociedad son no computables para el señor Zitarrosa en su determinación del
impuesto a las ganancias del período 2008.
21. Incremento en la participación de la sociedad de responsabilidad limitada: artículo 5, resolución general
(DGI) 2527
En función de lo normado en el artículo 5, resolución general (DGI) 2527, el importe de las participaciones en
las sociedades -excepto por acciones- se determinará considerando el capital social, resultados no distribuidos y cuenta
particular, entre otros, que resulten del último estado contable cerrado en el período fiscal que se declare. Si el ejercicio
anual no coincidiera con el año calendario, el saldo de la respectiva cuenta particular deberá ser incrementado o
disminuido, según los créditos y/o débitos ocurridos hasta el 31 de diciembre, inclusive.
Al variar la composición del patrimonio de la sociedad de un ejercicio al otro, también varía la participación del
socio que se informa en su declaración jurada del impuesto a las ganancias. Las variaciones positivas (incrementos en
la participación societaria) justificarán incremento patrimonial o consumo, colocándose en la columna "Entradas",
mientras que las disminuciones en la participación de la sociedad desjustificarán patrimonio o consumo, y deberán
colocarse en la columna "Salidas".
22. Ganancia de la empresa unipersonal: artículo 49, inciso b), LG
Las ganancias que deriven de empresas unipersonales constituyen rentas de tercera categoría, debiendo imputarse
el resultado impositivo al año fiscal a través del criterio de lo devengado.
23. Ganancia de la sociedad de hecho: artículos 49, inciso b), y 50, LG
Los resultados provenientes de las sociedades incluidas en el inciso b) del artículo 49 constituyen renta de tercera
categoría, y se considerarán íntegramente distribuidos entre los socios, aun cuando no se hubieran acreditado en sus
cuentas particulares.
24. Justificación patrimonial: artículo 5, resolución general (DGI) 2527
Ídem primer párrafo del punto 21.
A los efectos de la determinación del impuesto a las ganancias se considerará el resultado impositivo. Sin embargo,
el resultado que hará aumentar o disminuir la participación en la sociedad será el contable. Por ello, cuando el resultado
impositivo atribuible al socio sea mayor que el contable, la diferencia entre ambos se considerará una "salida", y cuando
sea menor una "entrada".
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25. Intereses hipotecarios por compra de casa-habitación: artículo 81, inciso a), LG. Artículo 43, DR
De la ganancia del año fiscal, cualquiera fuese la fuente de ganancia, se podrán deducir los intereses de deudas y
los gastos originados por la constitución, renovación y cancelación de las mismas, siempre que se cumpla con el
principio de afectación para la obtención de rentas gravadas por el impuesto, conforme con lo dispuesto en los artículos
17 y 80 de la ley.
En el caso de personas físicas y sucesiones indivisas, la relación de causalidad (afectación) se establecerá de
acuerdo con el principio de afectación patrimonial. No obstante lo dispuesto anteriormente, estos sujetos podrán
deducir el importe de los intereses correspondientes a créditos hipotecarios que les hubieren sido otorgados por la
compra o la construcción de inmuebles destinados a casa-habitación del contribuyente, o del causante en el caso de
sucesiones indivisas, hasta la suma de $ 20.000 anuales.
En el mismo sentido, el artículo 43 de la reglamentación dispone que a los efectos de la compensación que
establece el antepenúltimo párrafo del artículo 20 de la ley (intereses activos con pasivos), "...sólo deberán computarse
los intereses y actualizaciones que resulten deducibles en virtud de lo establecido en el artículo 81, inciso a), de la
norma, es decir, aquellos que guarden la relación de causalidad que dispone el artículo 80 de la ley...". Dado que la
deducción de intereses hipotecarios es una excepción a la relación de causalidad, los mismos serán deducibles sin
efectuar la compensación con los intereses activos exentos (para el caso los del pto. 10 del enunciado).
26. Seguro de vida: artículo 81, inciso b), LG
El importe máximo deducible por este concepto es de $ 996,23 por período fiscal. Los excedentes de dicho importe
serán deducibles en los años de vigencia del contrato de seguro posteriores al del pago hasta cubrir el total abonado
por el asegurado, siempre teniendo en cuenta para cada período fiscal el límite máximo. Por este motivo, el excedente
del año 2008 será informado en el patrimonio neto al cierre como un crédito.
27. Seguro de retiro privado: artículo 81, inciso e), LG. Ley 26425
El importe abonado en concepto de seguro de retiro privado no será deducible a partir del período fiscal 2008,
considerando que la ley 26425 ha derogado el inciso e) del artículo 81, LG. No obstante haber entrado en vigencia la
norma de la reforma en diciembre de 2008, la derogación de la deducción de los importes abonados a compañías de
seguro de retiro privado tiene efectos para todo el ejercicio 2008, dado que se trata de un impuesto de ejercicio.
Es importante mencionar que la ley 26425 no modificó el artículo 102, LG, en el que se dispone que el importe
abonado a las compañías de seguro de retiro privado y no deducido en la liquidación del impuesto en los períodos
fiscales en los que se ha efectuado su pago sí podrá ser deducido al cobrar los beneficios netos de aportes a los que se
refieren los incisos d) y e) del artículo 45 y el inciso d) del artículo 79 de la ley. Por ello, consideramos que a los efectos
de informar el patrimonio al cierre en la declaración jurada del impuesto a las ganancias, dicho importe no deducido
deberá ser considerado como un crédito, el cual podrá deducirse cuando se cobren los beneficios.
28. Pagos de autónomos: artículo 81, inciso d), LG
Los pagos de autónomos serán deducidos para la determinación de la ganancia neta del período. Por tratarse de
gastos no atribuibles a ninguna categoría de renta en especial, serán deducidos en el período en el que se paguen (art.
18, LG).
29. Impuesto sobre los bienes personales del período 2007: artículos 17 y 80, LG
Únicamente será deducible la porción del impuesto sobre los bienes personales que recaiga sobre los bienes
vinculados con la obtención de rentas gravadas. El importe no deducido desjustificará consumo, por lo que deberá
colocarse en la columna de salidas. En este punto, deberá considerarse el impuesto determinado, y no tan sólo el saldo
a pagar, por lo que aquí quedarán subsumidos los anticipos ingresados.
30. Impuesto a las ganancias del período 2007: artículo 88, inciso d), LG
El impuesto a las ganancias constituye un gasto no deducible. El importe que realmente se ha "pagado" por el
período 2007 no es tan sólo el saldo a pagar de la declaración jurada, sino que a éste deberá agregársele las
retenciones sufridas, los anticipos ingresados y el pago a cuenta del impuesto sobre las acreditaciones en cuentas
bancarias. En definitiva, deberá considerarse el impuesto determinado.
El pago del impuesto a las ganancias no permite justificar -o desjustifica- la adquisición de patrimonio y/o
consumos, por lo que se coloca en la columna "Salidas".
31. Sueldos y contribuciones del personal doméstico: ley 26063
Conforme con la ley 26063, el importe máximo a deducir por sueldos y contribuciones abonados al personal del
servicio doméstico es el equivalente a la ganancia mínima no imponible, establecida en el inciso a) del artículo 23 de la
ley de impuesto a las ganancias, la cual a partir del período fiscal 2008 es de $ 9.000.
Según lo definido en la resolución general (AFIP) 2218, el excedente no deducible tendrá que ser considerado
dentro del monto consumido del período.
32. Impuesto sobre los débitos y créditos bancarios (L. 25413): artículos 17 y 80, LG. Artículo 13, decreto
380/2001
El impuesto sobre los débitos bancarios será deducible siempre que recaiga sobre cuentas vinculadas con la
obtención de ganancias gravadas por el gravamen.
Respecto del impuesto sobre las acreditaciones en cuentas bancarias, el artículo 13 del decreto 380/2001 prevé
que el treinta y cuatro por ciento (34%) sea considerado como pago a cuenta del impuesto a las ganancias, por lo que
constituirá un crédito al 31 de diciembre de 2008. El sesenta y seis por ciento (66%) restante será deducible siempre
que se cumpla con el principio de afectación mencionado en el párrafo anterior.
33. Medicina prepaga: artículo 81, inciso g), segundo párrafo, LG
Serán deducibles los importes abonados en concepto de cuotas o abonos a instituciones que presten cobertura
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médico-asistencial, correspondientes al contribuyente y a las personas que revistan para el mismo el carácter de
cargas de familia. Dicha deducción no podrá superar el porcentaje del cinco por ciento (5%) sobre la ganancia neta de
fuente argentina.
34. Gastos médicos: artículo 81, inciso h), LG
Serán deducibles los honorarios correspondientes a los servicios de asistencia sanitaria, médica y paramédica:
a) de hospitalización en clínicas, sanatorios y establecimientos similares;
b) las prestaciones accesorias de la hospitalización;
c) los servicios prestados por los médicos en todas sus especialidades;
d) los servicios prestados por los bioquímicos, odontólogos, kinesiólogos, fonoaudiólogos y psicólogos, entre otros;
e) los que presten los técnicos auxiliares de la medicina;
f) todos los demás servicios relacionados con la asistencia, incluyendo el transporte de heridos y enfermos en
ambulancias o vehículos especiales.
La deducción se admitirá siempre que los gastos se encuentren efectivamente facturados por el respectivo
prestador del servicio y hasta un máximo del cuarenta por ciento (40%) del total de la facturación del período fiscal de
que se trate, y en la medida en que el importe a deducir por estos conceptos no supere el cinco por ciento (5%) de la
ganancia neta de fuente argentina del ejercicio.
Los gastos médicos a considerar serán los siguientes:
Honorarios médicos
$ 2.000,00
Reintegro de gastos
($ 1.500,00)
Traslado en ambulancia
Total
$ 600,00
$ 1.100,00
El importe deducible -en principio- será el cuarenta por ciento (40%) de $ 1.100, es decir, $ 440, los que luego se
deberán comparar con el límite del cinco por ciento (5%). Como no superan dicho límite, el importe de $ 440 será
deducido en su totalidad. El excedente no deducido será considerado monto consumido del período por vincularse con el
sustento del contribuyente.
35. Medicamentos: artículos 81, inciso h), y 88, inciso a), LG
Los gastos en medicamentos no están contemplados dentro de los gastos médicos a los que hemos hecho
referencia en el punto anterior. Así es como rige lo dispuesto por el inciso a) del artículo 88 de la LG, en el que se
establece que no serán deducibles los gastos personales del contribuyente, excepto los de sepelio y las deducciones
personales del artículo 23.
Los gastos en medicamentos forman parte del sustento del responsable, por lo que estarán incluidos dentro del
consumo del período.
36. Determinación de la reducción de las deducciones personales: artículo 23.1, LG. Artículo 2, ley 26477.
Artículo 2, inciso a), resolución general (AFIP) 2528
El artículo 2, ley 26477 estableció que la segunda cuota del sueldo anual complementario (SAC) correspondiente al
año 2008 "...no resultará alcanzada por las previsiones del artículo sin número incorporado a continuación del artículo
23 de la ley de impuesto a las ganancias (t.o. 1997 y modif.)...".
En consecuencia, la interpretación que se da de esto es que el segundo aguinaldo -percibido en diciembre de 2008no será computable para la determinación de la renta que indica el porcentaje de reducción de las deducciones
personales del artículo 23, LG, según la tabla incorporada en el artículo 23.1 de dicha norma.
Podrá observar el lector que si se incorporase el segundo aguinaldo, la renta superaría el importe de $ 221.000 y,
por lo tanto, las deducciones personales se reducirían en un ciento por ciento (100%).
Lo aquí comentado tiene correlato con el mecanismo que estableció la resolución general (AFIP) 2528, en el
artículo 2, inciso a), para la determinación de la retención a aplicar sobre el segundo aguinaldo del año 2008.
36'. Determinación de las deducciones personales computables sobre el segundo aguinaldo: artículo 2 de la
ley 26477. Artículo 2, inciso b), resolución general (AFIP) 2528
A partir de la interpretación del artículo 2 de la ley 26477 que efectuó la Administración en el inciso b) del
artículo 2, resolución general (AFIP) 2528 para determinar la retención del impuesto sobre el segundo aguinaldo,
hemos considerado en que sobre éste podrán deducirse las deducciones personales, en la proporción de dichas
deducciones atribuible a la segunda cuota del SAC. La AFIP estableció la siguiente fórmula para la determinación de la
proporción en el cálculo de la retención del gravamen sobre las rentas de cuarta categoría según la resolución general
(AFIP) 2437:
D
=
RSAC x d x % RED
100
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Siendo:
D = monto deducible
RSAC = la relación entre el importe bruto de la segunda cuota del SAC del
año 2008, respecto del monto total bruto de las remuneraciones computables
percibidas durante dicho año, incluida la segunda cuota del SAC del año
2008.
d = total de deducciones anuales previstas en el art. 23, LG (t.o. 1997 y
modif.), correspondientes al beneficiario de las rentas -sin reducción-.
% RED = porcentaje de reducción aplicable, de acuerdo con las rentas
obtenidas por el beneficiario sin considerar la segunda cuota del SAC del año
2008. Observación: Lo que debería considerarse aquí es el porcentaje de
deducción computable, y no el porcentaje de reducción. Esto es lo que
consideraremos en la resolución del caso práctico.
Es importante considerar que la fórmula que ha previsto la AFIP tan sólo ha
receptado las rentas que originan la retención del impuesto según lo
dispuesto en la RG (AFIP) 2437. Sin embargo, en la liquidación anual del
gravamen deberá determinarse dicha proporción considerando todas las
rentas que posibilitan la deducción de las deducciones personales.
Por lo antedicho, en la fórmula para determinar el cómputo de las
deducciones personales sobre el 2º SAC en la liquidación del gravamen
(considerando todas las rentas) hemos reformulado el concepto RSAC. Éste
deberá reflejar la relación entre el importe de la segunda cuota del SAC
respecto del total de las rentas netas del período que posibilitan el cómputo
de las deducciones personales(5). Hemos considerado las rentas netas y no
las brutas basándonos en el art. 23, LG, el cual en su encabezado dispone
que las deducciones personales se detraerán de las ganancias netas.
37. Mínimo no imponible: artículo 23, inciso a), LG
A los efectos de la deducción del mínimo no imponible, deberá cumplirse el requisito de ser residente del país
conforme con el artículo 26 de la ley. Dicho artículo exige que el contribuyente haya vivido más de seis meses en el país
en el transcurso del año fiscal.
38. Cargas de familia: artículo 23, inciso b), LG
Para poder ser deducidas como cargas de familia, las personas a cargo del contribuyente tendrán que cumplir con
las siguientes condiciones:
- Ser residentes del país conforme con el artículo 26 de la ley.
- Estar efectivamente a cargo del contribuyente.
- No tener en el año entradas superiores a $ 9.000. El artículo 48 de la reglamentación considera como entrada a
toda clase de ganancias, reales o presuntas, beneficios, ingresos periódicos o eventuales, salvo cuando tales
ingresos constituyan el reembolso de un capital.
- Cumplir con el grado de parentesco que exige la ley y con los requisitos establecidos para cada tipo de carga.
Análisis de cada caso
a) Cónyuge - Sol: es deducible como carga de familia por haber tenido en el año entradas inferiores a $ 9.000.
b) Hijos - Hernán: Es deducible por ser menor de 24 años, estar a cargo del contribuyente y por haber tenido en el
período 2008 entradas inferiores a $ 9.000.
c) Hijos - Lucila: ídem Hernán.
39. Deducción especial incrementada: artículo 23, inciso c), LG
Será deducible en concepto de deducción especial hasta la suma de $ 9.000 cuando se trate de:
- ganancias netas comprendidas en el artículo 49, siempre que trabajen personalmente en la actividad o empresa,
y
- ganancias netas de cuarta categoría.
Es condición indispensable para el cómputo de esta deducción, en relación con las rentas y la actividad respectiva,
el pago de los aportes que como trabajadores autónomos corresponda realizar.
El importe de la deducción se elevará 3,8 veces -alcanzando la suma de $ 42.300- cuando se trate de las ganancias
a las que se refieren los incisos a) a c) del artículo 79 de la ley.
NOTAS A LA LIQUIDACIÓN DEL IMPUESTO SOBRE LOS BIENES PERSONALES
Notas aclaratorias a la resolución del caso
1. Acciones de una sociedad del país: artículo 25.1, ley del impuesto sobre los bienes personales
El gravamen correspondiente a las acciones o participaciones en el capital de las sociedades comerciales regidas
por la ley 19550, cuyos titulares sean personas físicas y/o sucesiones indivisas domiciliadas en el país o en el exterior,
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y/o sociedades y/o cualquier otro tipo de persona de existencia ideal, domiciliada en el exterior, será liquidado o
ingresado por las sociedades regidas por esa ley. Por lo tanto, dichos bienes no serán computables en la determinación
global del impuesto sobre los bienes personales que deberán efectuar los sujetos del impuesto.
2. Saldo de la cuenta particular en una sociedad anónima al 31 de diciembre de 2008: artículos 19, inciso l),
y 22, inciso d), de la ley del impuesto sobre los bienes personales
El saldo a cobrar de una cuenta particular en una sociedad anónima argentina constituye un bien alcanzado por el
impuesto situado en el país. El mismo deberá valuarse por su valor al 31 de diciembre.
3. Acciones de una sociedad extranjera: artículos 20, inciso f), y 23, inciso c), de la ley del impuesto sobre
los bienes personales
Las acciones de una sociedad constituida en Brasil constituyen bienes situados en el exterior alcanzados por el
impuesto.
Las acciones con cotización en bolsas o mercados del exterior deberán valuarse al último valor de cotización al 31
de diciembre de cada año.
4. Automóvil Honda New Civic: artículos 19, inciso d), y 22, inciso b), de la ley del impuesto sobre los
bienes personales. Artículo 18, DR
Los automóviles patentados en la República Argentina constituyen bienes situados en el país. Deberán valuarse al
costo de adquisición o valor del ingreso al patrimonio, restándole el importe que resulte de aplicar el coeficiente anual
de amortización correspondiente a los años de vida útil transcurridos desde la fecha de adquisición, finalización de la
construcción o de ingreso del patrimonio hasta el año, inclusive, por el cual se liquida el gravamen. El coeficiente anual
de amortización se establecerá en función del número de años a que alcanza la vida útil probable de los respectivos
bienes.
El valor a consignar no podrá ser inferior al que establezca la DGI al 31 de diciembre de cada año, con el
asesoramiento de la Superintendencia de Seguros de la Nación. Esto último será aplicable exclusivamente durante la
vida útil de dichos bienes.
5. Certificados de participación en un fideicomiso financiero: artículos 19, inciso j), y 22, inciso i), de la ley
del impuesto sobre los bienes personales
Los certificados de participación, en el caso de fideicomisos financieros, constituyen bienes situados en el país
cuando el ente emisor tuviese su domicilio en él y están alcanzados por el impuesto. Cuando estos bienes se coticen en
bolsas o mercados, se valuarán al último valor de cotización o al último valor de mercado al 31 de diciembre de cada
año.
Los que no se coticen en bolsas o mercados se valuarán por su costo, incrementado, de corresponder, con los
intereses que se hubieran devengado a la fecha indicada o, en su caso, en el importe de las utilidades del fondo
fiduciario que se hubieran devengado a favor de sus titulares y que no les hubieran sido distribuidas al 31 de diciembre
del año por el que se determina el impuesto.
6. Títulos representativos de deuda de un fideicomiso financiero: artículos 19, inciso j), y 22, inciso i), de la
ley del impuesto sobre los bienes personales
Los títulos representativos de deuda, en el caso de fideicomisos financieros, constituyen bienes situados en el país
cuando el ente emisor tuviese su domicilio en él, y están alcanzados por el impuesto. Cuando estos bienes se coticen en
bolsas o mercados, se valuarán al último valor de cotización o al último valor de mercado al 31 de diciembre de cada
año.
Los que no se coticen en bolsas o mercados se valuarán por su costo, incrementado, de corresponder, con los
intereses que se hubieran devengado a la fecha indicada o, en su caso, en el importe de las utilidades del fondo
fiduciario que se hubieran devengado a favor de sus titulares y que no les hubieran sido distribuidas al 31 de diciembre
del año por el que se determina el impuesto.
7. Terreno en Quequén: artículos 19, inciso a), y 22, inciso a), de la ley del impuesto sobre los bienes
personales. Artículo 14, DR
Los inmuebles ubicados en la República Argentina constituyen bienes situados en el país alcanzados por el
gravamen. En el caso de los terrenos, éstos deberán valuarse al costo de adquisición, actualizado, de corresponder.
(6)
El valor a computar para el inmueble no podrá ser inferior a la base imponible -vigente al 31 de diciembre del año
por el que se liquida el presente gravamen- fijada a los efectos del pago del impuesto inmobiliario o tributo similar, o al
valor fiscal determinado a la fecha citada. La norma no aclara cuál de los dos valores mencionados deberá tomarse
cuando sean distintos. Opinamos que ello queda sujeto a la conveniencia del contribuyente, dado que cuando el
legislador ha querido que se tome el mayor de dos importes, lo ha establecido expresamente, por ejemplo, para la
valuación de automóviles en el artículo 22, inciso b), de la ley del impuesto sobre los bienes personales.
(7)
8. Obra en construcción sobre el terreno en Quequén: artículos 19, inciso a), y 22, inciso a), de la ley del
impuesto sobre los bienes personales
Los inmuebles ubicados en la República Argentina constituyen bienes situados en el país alcanzados por el
gravamen. En el caso de las obras en construcción, las mismas deberán valuarse considerando las sumas invertidas al
31 de diciembre de cada año (en este caso, al 31/12/2008).
9. Casa en Lomas de San Isidro: artículos 19, inciso a), y 22, inciso a), de la ley del impuesto sobre los
bienes personales. Artículos 12 y 14, DR
Los inmuebles ubicados en la República Argentina constituyen bienes situados en el país alcanzados por el
gravamen. Los inmuebles adquiridos se valúan conforme lo indicado en el primer párrafo del punto 7.
Cuando se trate de inmuebles con edificios, construcciones o mejoras, al valor atribuible a los mismos se le
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detraerá el importe que resulte de aplicar a dicho valor el dos por ciento (2%) anual en concepto de amortización.
En el caso de inmuebles adquiridos, la proporción del valor actualizado atribuible al edificio, construcciones o mejoras,
se establecerá teniendo en cuenta la relación existente entre el valor de dichos conceptos y el de la tierra según el
avalúo fiscal vigente a la fecha de adquisición. En su defecto, el contribuyente deberá justipreciar la parte del valor de
costo atribuible a cada uno de los conceptos mencionados.
La amortización del dos por ciento (2%) anual se computará desde el inicio del trimestre calendario en el que se
haya producido su adquisición o de ingreso al patrimonio o finalización de la construcción, según corresponda.
El valor a computar para cada uno de los inmuebles, determinado de acuerdo con las disposiciones comentadas, no
podrá ser inferior al de la base imponible -vigente al 31 de diciembre del año por el que se liquida el presente
gravamen- fijada a los efectos del pago de los impuestos inmobiliarios o tributos similares o al valor fiscal determinado
a la fecha citada. Es de aplicación lo comentado en el segundo párrafo del punto 7.
10. Deducción del saldo de la deuda hipotecaria: artículo 22, inciso a), de la ley del impuesto sobre los
bienes personales. Artículo 15, DR
El anteúltimo párrafo del inciso a) del artículo 22 de la ley del impuesto sobre los bienes personales dispone que de
tratarse de inmuebles destinados a casa-habitación del contribuyente, o del causante en el caso de sucesiones indivisas,
de la valuación determinada podrá deducirse el importe adeudado al 31 de diciembre de cada año en concepto de
créditos que hubieren sido otorgados para la compra o construcción de dichos inmuebles o para la realización de
mejoras en los mismos.
A su vez, el artículo 15 de la reglamentación aclara que el importe a deducir en concepto de créditos que hubieran
sido otorgados para la compra o construcción de inmuebles destinados a casa-habitación o para la realización de
mejoras en los mismos, incluidos los saldos impagos del precio pactado por la compra, construcción o mejora de la
vivienda, será el adeudado al 31 de diciembre de cada año.
11. Honorarios facturados y pendientes de cobro al 31 de diciembre: artículos 19, inciso l), y 22, inciso d),
de la ley del impuesto sobre los bienes personales. Artículo 6, DR
Los importes pendientes de cobro, configurados por rentas que deben ser imputadas por el sistema de lo percibido
en la liquidación del impuesto a las ganancias, constituyen en el impuesto sobre los bienes personales créditos del país,
y como tales se encuentran alcanzados por dicho gravamen. Los mismos deberán valuarse conforme con lo indicado en
el punto 2.
12. Crédito por préstamo otorgado a su cuñado: artículos 19, inciso l), y 22, inciso d), de la ley del impuesto
sobre los bienes personales
Son aplicables los conceptos vertidos en el punto anterior.
13. Terreno entregado a un fideicomiso no financiero: artículo 22, inciso k), de la ley del impuesto sobre los
bienes personales
El segundo párrafo del artículo 22, inciso k), de la ley del impuesto sobre los bienes personales dispone que los
bienes entregados a fideicomisos no financieros no integrarán la base que los fiduciantes, personas físicas o sucesiones
indivisas, deben considerar a efectos de la determinación del impuesto.
La exclusión comentada sólo será aplicable si se hubiera ingresado, a su vencimiento, el impuesto a que se refiere
el cuarto párrafo del artículo 25.1 de la ley. Suponemos que el fiduciario ingresará en mayo de 2009 el impuesto al que
está obligado. Caso contrario, el fiduciante deberá rectificar su declaración jurada del impuesto sobre los bienes
personales e incorporar al inmueble en cuestión.
14. Crédito por la obligación del fiduciario hacia el fiduciante: artículos 19, inciso l), y 22, inciso d), de la ley
del impuesto sobre los bienes personales. Artículos 545 y 548 del Código Civil
El crédito por la obligación del fiduciario de entregar el local al cumplimiento del plazo o de la condición del contrato
de fideicomiso al fiduciante-beneficiario-fideicomisario se encuentra valuado al 31 de diciembre de 2008 por el valor de
recepción de los bienes entregados por el contribuyente al fideicomiso, dado que este último aún no ha comenzado la
construcción.
Sin embargo, debemos considerar que se trata de un crédito sujeto a una condición suspensiva según el artículo
545 del Código Civil: una obligación bajo condición suspensiva es la que debe existir o no existir, según que un
acontecimiento futuro e incierto suceda o no suceda.
A su vez, el artículo 548 de dicho ordenamiento dispone que "...si la condición no se cumple, la obligación es
considerada como si nunca se hubiera formado...". Con ello tenemos que hasta tanto no se cumpla la condición del
contrato de fideicomiso, no existirá crédito alguno a favor del contribuyente (beneficiario y fideicomisario). Si el crédito
no existe éste nunca podrá estar alcanzado por el impuesto sobre los bienes personales.
15. Dinero depositado en la cuenta corriente del Banco Santander Río: artículos 19, inciso i), y 22, inciso d),
de la ley del impuesto sobre los bienes personales. Artículo 34, DR
El dinero depositado al 31 de diciembre de 2008 en una cuenta corriente abierta en una entidad financiera del país
constituye un bien alcanzado por el gravamen, el cual deberá valuarse por su valor al 31 de diciembre, incluyendo los
intereses que se hubieran devengado a dicha fecha.
El artículo 34 del reglamento aclara que las cuentas corrientes no se encuentran comprendidas en las exenciones
del inciso h) del artículo 22 de la ley del impuesto sobre los bienes personales.
16. Dinero depositado en la caja de ahorro del Banco Santander Río: artículos 19, inciso i), 22, inciso d), y
21, inciso h), de la ley del impuesto sobre los bienes personales
Es aplicable al caso el primer párrafo del punto anterior. A su vez, el inciso h) del artículo 21 de la ley del impuesto
sobre los bienes personales dispone que los depósitos en moneda argentina y extranjera efectuados en las instituciones
comprendidas en el régimen de la ley 21526 a plazo fijo, en caja de ahorro o en cuentas especiales de ahorro se
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encuentran exentos.
17. Cuotas de la sociedad de responsabilidad limitada: artículo 25.1 de la ley del impuesto sobre los bienes
personales
Ídem punto 1.
18. Saldo acreedor de la cuenta particular en una sociedad anónima al 31 de diciembre de 2008: artículo 16
de la ley del impuesto sobre los bienes personales
El saldo acreedor es un pasivo, con lo cual no es computable para la determinación del impuesto, dado que no es
un bien.
19. Patrimonio de la empresa unipersonal: artículos 19, inciso k), y 22 a 24 de la ley del impuesto sobre los
bienes personales
El patrimonio de las empresas unipersonales radicadas en la República Argentina constituye un bien situado en el
país alcanzado por el impuesto. El capital (activo menos pasivo) que debe considerarse a los efectos de determinar la
titularidad correspondiente a las empresas, o explotaciones unipersonales que no lleven registraciones que les permita
confeccionar balances en forma comercial, se determinará valuando el activo de acuerdo con las disposiciones
establecidas en el artículo 4 de la ley de impuesto a la ganancia mínima presunta.
A los mismos fines, el pasivo deberá considerarse conformado por:
a) las deudas de la empresa o explotación y las previsiones para hacer frente a obligaciones devengadas no
exigibles a la fecha de cierre del ejercicio; todas las deudas incluirán el importe de los intereses devengados hasta
la fecha de cierre del ejercicio comercial;
b) los importes correspondientes a los beneficios percibidos por adelantado y a realizar en ejercicios futuros.
20. Participación en la sociedad de hecho: artículo 25.1 de la ley del impuesto sobre los bienes personales
Ídem punto 1.
21. Saldo de la cuenta particular en una sociedad anónima al 31 de diciembre de 2008: artículos 19, inciso
l), y 22, inciso d), de la ley del impuesto sobre los bienes personales
Ídem punto 2.
22. Dinero en efectivo: artículos 19, inciso i), y 22, inciso d), de la ley del impuesto sobre los bienes
personales
El dinero en efectivo que se hallare en el territorio nacional al 31 de diciembre de cada año constituye un bien
situado en el país alcanzado por el impuesto. A los efectos de la liquidación del gravamen, se deberá valuar a su valor al
31 de diciembre de 2008.
23. Anticipos del impuesto a las ganancias: artículos 19, inciso l), y 22, inciso d), de la ley del impuesto
sobre los bienes personales. Artículo 7, DR
Este concepto constituye un crédito situado en el país, y como tal está alcanzado por el gravamen. Sin embargo, el
artículo 7 de la reglamentación dispone que los "...anticipos, retenciones, percepciones y pagos a cuenta de
gravámenes, incluso los correspondientes al impuesto de esta ley, se computarán sólo en la medida en que excedan el
monto del respectivo tributo, determinado por el ejercicio fiscal que se liquida...".
24. Retenciones del impuesto a las ganancias: artículos 19, inciso l), y 22, inciso d), de la ley del impuesto
sobre los bienes personales. Artículo 7, DR
Ídem punto 23.
25. Impuesto a los débitos y créditos bancarios (IDCB). Ley 25413: treinta y cuatro por ciento (34%) a
cuenta de impuesto a las ganancias: artículos 19, inciso l), y 22, inciso d), de la ley del impuesto sobre los
bienes personales. Artículo 7, DR
Ídem punto 23.
26. Cuenta en compañía de seguro de retiro privado: artículos 19, inciso l), y 21, inciso a), de la ley del
impuesto sobre los bienes personales
El artículo 21 de la ley del impuesto sobre los bienes personales exime a dicho bien en su inciso b).
27. Anticipos del impuesto sobre los bienes personales: artículos 19, inciso l), y 22, inciso d), de la ley del
impuesto sobre los bienes personales. Artículo 7, DR
Ídem punto 23.
28. Objetos personales y bienes del hogar: artículos 19, inciso g), y 22, inciso g), de la ley del impuesto
sobre los bienes personales. Artículo 19, DR
Los objetos personales y bienes del hogar del contribuyente (excepto antigüedades y objetos de colección)
constituyen bienes situados en el país cuando éste tuviera su domicilio en él, o se encontrara en él, y como tales se
encuentran gravados por el impuesto. Deberán valuarse a su costo de adquisición, el cual no podrá ser inferior al que
resulte de aplicar el cinco por ciento (5%) sobre la suma del valor total de los bienes gravados situados en el país y el
valor de los inmuebles situados en el exterior sin computar, en caso de corresponder, el monto mínimo exento de $
305.000, previsto en el inciso i) del artículo 21 de la ley del impuesto sobre los bienes personales.
A los fines de la determinación de la base para el cálculo del monto mínimo previsto en el párrafo anterior, no
deberá considerarse el valor, real o presunto, de los objetos personales y bienes del hogar. Tampoco deberá
considerarse el monto de los bienes alcanzados por el pago único y definitivo establecido en el artículo 25.1 de la ley.
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Notas:
[1:] Ver Caranta, Martín R.: "Ganancias personas físicas. Liquidación del año 2007. Caso práctico integral"
[2:] Se trata de un valor supuesto, dado que, al cierre de la edición de esta colaboración, aún no se encontraba publicada la
tabla con las valuaciones fiscales de los automotores
[3:] Ver Reig, Enrique J.: "Impuesto a las ganancias" - 10a. ed. - Ed. Macchi - Bs. As. - 2001 - pág. 314
[4:] Excepto en los casos de fideicomisos financieros o de fiduciantes-beneficiarios comprendidos en el Tít. V de la ley
[5:] Ver el art. 131, LG
[6:] Las actualizaciones se encuentran suspendidas a partir del 1/4/1992 por el art. 39, L. 24073
[7:] Para mayor profundización sobre el tema, remitimos al lector a Caranta, Martín R.: "Acerca de ciertas interpretaciones
del Fisco. Valuación en el impuesto sobre los bienes personales" - AFin. - Suplemento Novedades Fiscales - 13/5/2008 www.novedadesfiscales.com.ar
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