Rentas obtenidas por empresas de servicios

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Rentas obtenidas por empresas
de servicios profesionales,
técnicos, de asistencia técnica y
consultoría
Rudolf M. Röder
24 setiembre 2008
PricewaterhouseCoopers
IFA Perú
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Art. 14 D. 578
• “Las rentas obtenidas por empresas de
servicios profesionales, técnicos, de
asistencia técnica y consultoría, serán
gravables sólo en el País Miembro en
cuyo territorio se produzca el beneficio de
tales servicios. Salvo prueba en contrario,
se presume que el lugar donde se
produce el beneficio es aquél en el que se
imputa y registra el correspondiente
gasto.”
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Dudas
• ¿A qué beneficio se refiere, al del
prestador o al del receptor?
• ¿A qué gasto se refiere, al del prestador o
al del receptor?
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Posición 1:
• La potestad tributaria recae en el País Miembro
en el cual el receptor del servicio, que debe ser
domiciliado de un País Miembro (el mismo o
distinto al de la presencia) tiene una presencia
que le permite registrar e imputar un gasto en él.
– “Art. 1: La presente Decisión es aplicable a las personas
domiciliadas en cualquiera de los Países Miembros de la
Comunidad Andina (…)”
– “Art. 2(e) Se entiende que una empresa está domiciliada en el
País que señala su instrumento de constitución. Si no existe
instrumento de constitución o éste no señala domicilio, la
empresa se considerará domiciliada en el lugar donde se
encuentre su administración efectiva. (…)”
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Posición 2:
• La potestad tributaria recae en el País Miembro
en el cual el prestador del servicio, que debe
ser domiciliado de un (el mismo u otro) País
Miembro tiene una presencia que le permite
registrar e imputar un gasto en él.
– “Art. 1: La presente Decisión es aplicable a las personas
domiciliadas en cualquiera de los Países Miembros de la
Comunidad Andina (…)”
– “Art. 2(e) Se entiende que una empresa está domiciliada en el
País que señala su instrumento de constitución. Si no existe
instrumento de constitución o éste no señala domicilio, la
empresa se considerará domiciliada en el lugar donde se
encuentre su administración efectiva. (…)”
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Esquema
Empresa
PM1
Presencia
PM2
Posición 2: Solo grava 2,
Ojo, 4 podría no ser PM
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Empresa
PM3
Servicio artículo 14
Presencia
PM4
Posición 1: Sólo grava 4,
Ojo, 2 podría no ser PM
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Art. 14 D. 578
• Art. 14: Beneficios empresariales por la
prestación de servicios, servicios técnicos,
asistencia técnica y consultoría
• “Las rentas obtenidas por empresas de servicios
profesionales, técnicos, de asistencia técnica y
consultoría, serán gravables sólo en el País
Miembro en cuyo territorio se produzca el
beneficio de tales servicios. Salvo prueba en
contrario, se presume que el lugar donde se
produce el beneficio es aquél en el que se
imputa y registra el correspondiente gasto.”
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El concepto de “renta”
• No hay definición en el artículo 2 de la D.578
• MTC OECD: “income” es concepto bruto, se
traduce a nuestros CDIs como “renta” (6),
distinto a “profit” que se traduce como
“beneficio” (7,8) en el contexto de “beneficio de
las empresas”. Los beneficios de las empresas
de servicios se gravan exclusivamente sobre
base neta.
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El concepto de “renta”
•
•
•
•
•
•
Art.4: Rentas provenientes de bienes inmuebles: Las rentas de
cualquier naturaleza….
Art.5: Rentas provenientes del derecho a explotar recursos
naturales: Cualquier beneficio percibido …..
Art.6: Beneficios de la empresas: Los beneficios resultantes de las
actividades empresariales…
Art 8: Beneficios de empresas de transporte: Los beneficios que
obtuvieran las empresas…
Art.13: Rentas provenientes de prestación de servicios personales:
Las remuneraciones, honorarios, sueldos, salarios, beneficios y
compensaciones similares, percibidos…
Art.14: Beneficios empresariales por la prestación de servicios,
servicios técnicos, asistencia técnica y consultoría: Las rentas
obtenidas por empresas de servicios …
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El concepto de “renta”
• Si bien por analogía con el tratamiento de
otras “rentas empresariales” el concepto
de “renta” del artículo 14 debería
entenderse como un concepto neto, el uso
arbitrario de los términos “beneficio” y
“renta”, junto con “ingreso” que se usa
también en el sentido de “renta” (art.16),
no permite llegar a una conclusión
categórica.
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Concepto de “empresa de
servicios”
• No hay definición en el artículo 2 de la
D.578.
• Dentro del Sistema Andino de Integración
(SAI), el Protocolo de Sucre incorpora al
Acuerdo de Cartagena las disposiciones
sobre el comercio intraregional de
servicios.
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Concepto de “empresa de
servicios”
•
•
Art.: La Comisión de la Comunidad Andina, a propuesta de la
Secretaría General, aprobará un marco general de principios y
normas para lograr la liberación del comercio intrasubregional de
los servicios
Art.: El marco general previsto en el artículo anterior se aplicará al
comercio de servicios suministrados a través de los siguientes
modos de prestación:
– a) Desde el territorio de un País Miembro al territorio de otro País
Miembro
– b) En el territorio de un País Miembro a un consumidor de otro país
miembro
– c) Por conducto de la presencia comercial de empresas prestadoras de
servicios de un País Miembro en el territorio de otro País Miembro
– Por personas naturales de un País miembro en el territorio de otro País
Miembro.
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Concepto de “empresa de
servicios”
• No hay explicación en documentos de la CAN revisados,
respecto de por qué se especifica que sean “empresas
de servicios” y no “empresas cualesquiera que presten
servicios”.
• Existe, sin embargo, preocupación en la CAN por
impulsar las actividades de “empresas de servicios”.
• Literalmente, el art. 14 sólo se refiere a las “empresas
de servicios”. Una posible explicación a la luz del
Protocolo de Sucre, es dar un marco a las “presencias
comerciales de empresas de servicios en otros Países
Miembros”
• El análisis no permite una respuesta concluyente.
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El concepto de “beneficio”
• Nos referimos al término como es usado al
interior del artículo 14
• Económicamente, hay un beneficio para quien
recibe el servicio (derivado de haberlo recibido)
y hay un beneficio (económico, pecuniario) para
quien lo presta, que es la diferencia del ingreso
menos el gasto
• Del contexto de la D. 578, se deriva que se
refiere al beneficio de quien presta el servicio,
ya que consistentemente el término beneficio se
usa en relación a quien genera la renta.
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Concepto de “lugar de imputación y
registro del correspondiente gasto”
• Qué es “imputación”: no hay definición de
la D. 578. Puede entenderse que es el
acto de “aplicar” un gasto contra una
“renta” para la determinación de una base
imponible atribuible a una jurisdicción.
• Qué es “registro”: importa llevar algún tipo
de registro contable reconocido en una
jurisdicción en el cual se “registra” el
gasto.
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Concepto de “lugar de imputación y
registro del correspondiente gasto”
• El correspondiente “gasto”
– Es el gasto necesario para generar el
beneficio de quien presta el servicio y que, en
ese sentido, es el gasto que “corresponde” al
beneficio?
– Es el gasto en que incurre el receptor del
servicio al contratar el servicio y que es el
equivalente, con signo opuesto, al ingreso
reconocido por quien lo presta, siendo por
ello el gasto que “corresponde” al ingreso?
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Concepto de “lugar de imputación y
registro del correspondiente gasto”
•
Gasto del prestador
– El hecho que el gasto sea
“correspondiente” al beneficio,
implica que es el gasto del
prestador.
– La noción neta del término
“beneficio” daría sentido a la
necesidad de imputar un gasto
– En tanto la imputación de un
gasto, permite determinar una
renta neta, es lógico que la
potestad tributaria recaiga en el
PM en el que estos gastos y los
correspondientes ingresos se
reconozcan.
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•
Gasto del receptor
– Si beneficio se utiliza al igual que
renta, la correspondencia del
gasto con el beneficio no excluye
la posibilidad que esta sea con la
renta (o ingreso) percibida por el
prestador, con lo que es posible tb
esta referencia.
– Al menos respecto de la
Asistencia técnica, la referencia al
gasto del receptor del servicio se
adapta mejor a la legislación
interna (actas de la CAN)
– La interpretación contraria
determinaría en muchos casos
que se grave la renta donde se
“presta”, con lo que no habría
sentido en el cambio del texto.
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¿Es aplicable el artículo 20?
• “La interpretación y aplicación de lo
dispuesto en esta Decisión se hará
siempre de tal manera que se tenga en
cuenta que su propósito fundamentales el
de evitar doble tributación de unas
mismas rentas o parimonios a nivel
comunitario”
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¿Es aplicable el artículo 20?
• Bajo la posición de atribuir potestad
tributaria al PM del receptor se puede
originar tributación en exceso incluso del
beneficio
• Si esto califica como doble tributación de
una misma renta, esta posición sería una
interpretación incorrecta de acuerdo con el
artículo 20 de la D.578
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¿Es aplicable el artículo 20?
• Posición A: La renta, como concepto bruto,
incluye (es la sumatoria de) el beneficio y el
gasto. Si en el País Miembro del receptor se
grava la renta bruta vía deducción y en el País
Miembro donde se realiza la actividad se grava
el gasto (por estar asociado a una actividad
exonerada, se debe agregar a la materia
imponible), se produciría una doble tributación
sobre ese componente de la renta.
• Posición B: Denegar una deducción no es lo
mismo que gravar una parte de la renta y, por lo
tanto, no hay doble tributación.
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Está vigente la Decisión 578
• Diferencia con D. 40
– Basada en supuesta delegación tácita en materia
tributaria a los órganos de la CAN (Consejo de
Ministros de Relaciones exteriores y Comisión)
– Excede mandato de Constitución
• Pero:
–
–
–
–
Es norma supranacional y prevalece sobre ley interna
Situación será evaluada por TAJ
Precedentes del ECJ
A diferencia de la EU, no se hace exclusión expresa
al IR
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