Tema 3.- Libros Contables

Tema 3.- Libros Contables
Los libros contables son los distintos registros de los que se vale la Contabilidad para organizar el tratamiento
adecuado de los datos e informaciones. El sistema contable de registro se apoya en tres instrumentos básicos: la
cuenta, la partida doble y los libros contables.
Estos libros serán distintos en función de la diferente información que queramos que nos proporcionen. Cada libro
contable recoge los datos d una determinada manera con el fin de organizar la información proporcionar aspectos
distintos de la misma.
Los libros más básicos y fundamentales para el sistema de registro contable y, por tanto, los más utilizados son los
siguientes:
ƒ El Libro Diario
ƒ El Libro Mayor
ƒ El libro de Inventarios y Cuentas Anuales.
A. Normativa legal sobre los libros de contables.
El Estado dentro de su función reguladora de la actividad empresarial, ha establecido diversas normas que regulan
algunos aspectos básicos del registro contable. Vamos a analizar a continuación todos estos aspectos:
A1. Obligación de llevar los libros contables.Ͳ
El Código de Comercio en su Art. 25 dice textualmente “Todo empresario deberá llevar una contabilidad ordenada,
adecuada a la actividad de su empresa, que permita un seguimiento cronológico de todas sus operaciones, así como
la elaboración periódica de balances e inventarios. Llevará necesariamente, sin perjuicio de lo establecido en las leyes
o disposiciones especiales un Libro de Inventarios y Cuentas Anuales y un Libro Diario.”
Existen otros que pueden ser obligatorios en función de la forma jurídica de la empresa, de sus características o
actividades. Ejemplo.Ͳ Las empresas que sean sociedades mercantiles deberán llevar también un Libro de Actas.
A2. Legalización de los libros.Ͳ
El Art.27 del Código de Comercio establece que los libros que los empresarios estén obligados a llevar deberán
legalizarse, es decir, han de presentarse en el Registro Mercantil para que, antes de utilizarlos, se ponga en el primer
folio de cada libro una diligencia con indicación de los folios que tiene el libro y en cada una de las páginas el sello
del Registro.
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A efectos de la contabilidad mecanizada se permite también que las anotaciones se realicen por cualquier
procedimiento, siempre que se impriman sobre hojas que después han de ser encuadernadas correlativamente para
formar los libros obligatorios. Estos libros podrán presentarse en el registro para su legalización hasta cuatro meses
después del cierre del ejercicio.
A3. Realización de las anotaciones.Ͳ
La anotaciones en los libros deben realizarse de forma cronológica y con claridad para evitar que puedan inducir a
error. No debe haber en los libros modificaciones ni tachaduras, sobre todo para evitar que los datos se puedan
cambiar o manipular posteriormente, lo que restaría seguridad a la información contable.
Cuando se cometa algún error en las anotaciones, se deberá corregir tan pronto como se detecte, pero nunca
mediante tachadura, sino realizando una nueva anotación que corrija los efectos de la anotación errónea e
indicando en la misma el error cometido.
El código de Comercio dice textualmente en su Art.29 a este respecto: “Todos los libros y documentos contables
deben ser llevados, cualquiera que sea el procedimiento utilizado, cvon claridad, por orden de fechas, sin espacios en
blanco, interpolaciones, tachaduras ni raspaduras. Deberán salvarse a continuación, inmediatamente que se
adviertan, los errores u omisiones padecidos en las anotaciones contables. No podrán utilizarse abreviaturas o
símbolos cuyo significado no sea preciso con arreglo a la Ley, el Reglamento o la práctica mercantil de general
aplicación.”
A4. Conservación y valor de los libros.Ͳ
Según el Art. 30 del Código de Comercio dice textualmente “los libros, junto con la correspondencia, documentación
y los justificantes correspondientes, deben conservarse durante seis años a partir de la última anotación realizada.
Los libros contables tienen además un valor como prueba ante los tribunales. El alcance de este valor se fija en el
Art. 31 del Código de Comercio, donde se establece que los libros de contabilidad tienen un valor probatorio que
será apreciado por los tribunales conforme a las reglas generales del Derecho.
Estructura, características y uso de los libros contables
A
El Libro Diario
El libro Diario es el destinado a registrar día a día todas las operaciones relativa a la actividad de la empresa, si bien
se permite registrar también la anotación conjunta de los totales de las operaciones por periodos de tiempo que no
sean superiores a un mes.
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Las anotaciones realizadas en este libro de contabilidad se llaman asientos, estos se van realizando por orden
riguroso de fechas y presenta las siguiente estructura:
En el primer reglón.Ͳ Se pone el número de asiento y una raya horizontal en la que también insertaremos la fecha
del asiento.
En el segundo reglón.Ͳ se anota en la casilla del Debe la cantidad que corresponda, en el cuerpo central y en la
misma línea que la cantidad el título de la cuenta del Debe después precedido por la preposición “a”, el título de la
cuenta del Haber y en línea con el mismo en la casilla del Haber, la cantidad que corresponda al Haber.
Libro Diario
Debe
Cantidad Debe
Hoja Nº …..
Nº Orden ͲͲͲͲͲͲͲͲͲͲͲͲͲͲͲͲͲͲͲͲͲͲ Fecha ͲͲͲͲͲͲͲͲͲͲͲͲͲͲͲͲͲͲͲͲͲͲͲͲͲͲͲͲͲͲͲͲͲͲͲ
Haber
Rfª Titulo de la cuenta del Debe a Título de la cuenta del Haber Rfª Cantidad Haber
Contenido de la operación : Breve descripción de la misma
Ejemplo 1 del libro
Con fecha 10 de diciembre, una empresa que se dedica a la venta de mobiliario compra a una fábrica una partida de
mesas para destinarlas a la venta por un importe total de 2.100 Euros. Pagó 600 Euros mediante un cheque de la
cuenta que tiene en el Banco y ha dejado pendiente de pago el resto, que pagará dentro de dos meses.
Análisis contable de la variación de los elementos patrimoniales
Se ha producido en la empresa una entrada de meses, por importe de 2100 euros, que supone un aumento de este
elemento, que es un bien (Activo), por lo que la cuenta que lo representa, que podemos denominar MESAS es una
cuenta de Activo y, de acuerdo con las normas de registro de las cuentas de Activo ( los aumentos van al Debe),
procede efectuar una anotación en el Debe de la cuenta de MESAS por importe de 2100 euros.
Como consecuencia del pago del cheque por importe de 600 euros, se ha producido también una disminución del
dinero que la empresa tiene en el banco. Este elemento es un bien (Activo), por lo que la cuenta que lo representa,
que podemos denominar BANCOS, es una cuenta de Activo y, de acuerdo con sus normas el registro (las
disminuciones van al Haber) procede efectuar una anotación en el Haber de la cuenta de BANCOS por importe de
600 euros.
Ha dejado a deber al fabricante de mesas el resto del importe de la compra , que asciende a 1500 euros, por lo que
han aumentado las deudas de la empresa con un proveedor. Este elemento es una obligación para la empresa
(Pasivo), por lo que la cuenta que lo representa, que podemos denominar PROVEEDORES, es una cuenta de Pasivo y,
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de acuerdo con sus normas de registro ( los aumentos van al Haber), procede efectuar una anotación en el Haber de
la cuenta PROVEEDORES por importe de 1500 euros.
Asiento en el libro Diario.
Datos adicionales. En el libro Diario hay ya registrado 27 asientos, por lo que a éste le corresponderá el número de
orden 28. Esta empresa identifica cada cuenta con un número o código, además el título de la misma. A las cuentas
implicadas les corresponden los siguientes códigos: El nº 3 a BANCOS, EL Nº 9 a MESAS y el nº 13 a PROVEEDORES.
Libro Diario
Debe
2.100,00
Hoja Nº …..
Nº Orden ͲͲͲͲͲͲͲͲͲͲͲͲͲͲͲͲͲͲͲͲͲͲ 10 de Diciembre ͲͲͲͲͲͲͲͲͲͲͲͲͲͲͲͲͲͲͲͲͲͲͲͲ
Haber
9 Compra de Mesas
a Bancos
3
600,00
a Proveedores
13
1.500,00
Compra de mesas al fabricante (x) según factura nº (x) Pago parcial mediante cheque nº 8 resto aplazado 2 meses
B
El Libro Mayor
El Mayor es el libro que recoge, de forma ordenada todas las cuentas que se llevan en la empresa. Según las normas
legales no es un libro obligatorio para los empresarios, pero resulta imprescindible en las empresas, ya que las
cuentas son los registros contables que proporcionan la información sobre la situación de los distintos elementos
patrimoniales.
El rayado más utilizado es el de rayado completo por ser el más adecuado para registrar las operaciones, porque
recoge una información más completa. Recordemos que con este modelo de cuenta se recogen los siguientes datos:
la fecha del asiento, el concepto o motivo de la variación del elemento al que la cuenta representa, la referencia
correspondiente a otro libro contable (libro diario), donde figura también reflejada la misma operación, la cantidad
por la que se modifica el valor del elemento de la cuenta, el saldo de la misma y signo.
Código
Fecha
Título:
Concepto
R
Debe
Haber
Saldo I
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Ejemplo 2 del libro
El asiento que registramos en el libro Diario en el ejemplo 1, vamos a pasarlo ahora al libro Mayor.
Datos adicionales:
La cuenta de BANCOS tiene registrados apuntes anteriores. El saldo deudor de la cuenta antes de esta operación es
de 8.714 euros. Las otras cuentas no han tenido ninguna anotación, por lo que será la primera a registrar en las
mismas.
Asientos en las cuentas del libro Mayor:
Código
Fecha
10/12/2011
3
Título: Bancos
Concepto
Saldo anterior
Pago por compra de mesas
28
Código
Fecha
10/12/2011
9
Título: Compra de mesas
Concepto
Compra según factura (x)
R
28
Debe
2.100,00
Haber
Saldo I
2.100,00 D
Código
Fecha
10/12/2011
13
Título: Proveedores
Concepto
Parte factura nº (x) pendiente
R
28
Debe
Haber
1.500,00
Saldo I
1.500,00 H
R
Debe
Haber
600,00
Saldo I
8.714,00 D
8.114,00 D
El proceso de registro en el libro Mayor es el siguiente: las operaciones se registran primero en el libro Diario y
después, se pasan de éste al libro Mayor cuenta por cuenta las variaciones correspondientes. El libro Mayor está
formado por todas las cuentas de la contabilidad de la empresa, proporciona información sobre las variaciones de
los elementos ( a través de los movimientos registrados en sus cuentas) y sobre el valor de los mismos (
representado por el saldo de cada cuenta ).
C
Libro de Inventarios y Cuentas Anuales
Antes de entrar de lleno en el estudio del libro de Inventarios y Cuentas Anuales, tenemos que saber que es un
ejercicio económico y la diferenciación entre inventarios y balances.
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C1. Ejercicio económico.Ͳ Por lo general el ejercicio económico es anual (un año) y al final del mismo se realiza un
análisis de la situación patrimonial de la empresa y de los resultados económicos (beneficios o pérdidas), si existen
beneficios pueden permanecer en la empresa incrementando la financiación de la misma o se ponen a disposición
del propietario (empresas individuales) o se reparten entre los socios (empresas societarias).
A este periodo de tiempo se le denomina ejercicio económico de la empresa o simplemente ejercicio (ejercicio
económico del años XXXX). Empiezan el 1 de enero y terminan del 31 de diciembre de cada año.
Las empresas pueden establecer libremente ejercicios económicos que abarquen más de un año de duración o por
el contrario que no coincidan con el año natural. (esto sucede en algunas empresas agrarias en las que puede
interesar hacer coincidir el ejercicio económico de la empresa con determinados ciclos de su producción).
C2. Inventarios y cuentas anuales como libro contable.Ͳ El libro de inventarios y cuentas anuales es un libro que
recoge, por una parte los inventarios y balances realizados en la empresa y por otra parte las denominadas cuentas
anuales.
Es un libro obligatorio para los empresarios. (Art.28 del Código de Comercio) el libro se abrirá con el balance inicial y
al menos trimestralmente se transcribirán con sumas y saldos los balances de comprobación de todas las cuentas,
además al final de cada ejercicio se registrará también en este libro el inventario de cierre de ejercicio y las cuentas
anuales.
El libro de inventarios y cuentas anuales, no es un libro uniforme, sino que recoge distintos documentos, cada uno
de los cuales con sus correspondientes características y utilidad dentro de la contabilidad de la empresa y por tanto
cada uno de ellos necesita un rayado diferente.
C3. Inventarios y Balances.Ͳ Recordamos que el inventario es una lista detallada y valorada de los elementos
patrimoniales clasificados en bienes, derechos y obligaciones. También pueden presentarse los elementos en el
Inventario clasificados en las masas patrimoniales de Activo, Pasivo y Neto y como estado contable se utiliza
generalmente con esta clasificación.
El Balance es un estado contable donde representan las cuentas de la contabilidad de la empresa con sus
correspondientes saldos referidos a una fecha determinada. Se puede considerar como una especie de Inventario
resumido donde, en lugar de figurar directamente los diferentes elementos patrimoniales, aparecen las cuentas que
los representan como expresa la situación económica de la empresa, se denomina también Balance de situación. Si
el Balance se refiere a la fecha final del ejercicio, entonces es un documento que forma parte de las cuentas anuales.
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El Balance y el Inventario reflejan ambos finalmente lo mismo, es decir, el valor y la composición del patrimonio de
la empresa. Por tanto, son términos que en muchas ocasiones tienden a confundirse, porque a veces se utilizan
indistintamente para designar lo mismo. Sin embargo, como términos contables no son idénticos:
ƒ El inventario se elabora generalmente mediante un recuento físico de los elementos patrimoniales, por
lo que tanto la palabra Inventario como el estado contable Inventario va siempre unido en su significado
a una comprobación directa de los elementos.
ƒ El balance, sin embargo, se elabora a partir de las cuentas de la empresa, que no son directamente los
elementos patrimoniales, sino los instrumentos contable que los representan, el balance se obtiene
directamente a través de los libros contables, en concreto del libro Mayor que es el que contiene todas
las cuentas.
Si la contabilidad está bien llevada y las cuentas representan los valores correctos de los elementos patrimoniales, y
si el inventario, a su vez, está bien realizado y los valores consignados son los correctos, ambos documentos,
Inventario y Balance, vendrán a coincidir como expresiones del patrimonio de la empresa.
Los modelos correspondientes a los Inventarios y Balances, excepto el Balance final de situación de las Cuentas
anuales, no se encuentran regulados por ninguna norma específica.
En el Inventario se suelen presentar los elementos clasificados en las masas de Activo y de Pasivo ( donde se
incluyen también el Neto). Se coloca una masa a continuación de la otra y se establece una división horizontal en el
documento, con el Activo en la parte superior y el Pasivo en la parte inferior del mismo.
En el Balance se suelen presentar las cuentas ordenadas también en Activo y Pasivo, pero situando una masa al lado
de la otra mediante una división en vertical del documentos, con el Activo en el lado izquierdo y el Pasivo en el lado
derecho. Esta estructura se denomina “en forma de balanza”.
C4. El Balance de comprobación de sumas y saldos.Ͳ
El Balance de comprobación de sumas y saldo es un estado contable que sirve para verificar la exactitud de las
anotaciones realizadas en las cuentas. Como su propio nombre indica, es un documento que se utiliza como
instrumento de comprobación de la contabilidad de la empresa, y que periódicamente conviene realizar con el fin
de asegurar la veracidad de los datos contables y detectar posibles errores que pudieran haberse cometido.
La periodicidad con la que debe hacerse dependerá del volumen de las operaciones de la empresa y de la cantidad
de cuentas que se utilicen, así como de las propias características del sistema de registro contable que utilice la
empresa.
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Ya hemos visto que, según el artículo 28 del Código de Comercio, las empresas están obligadas a realizarlo al menos
una vez al trimestre.
Este balance de comprobación consiste en una lista ordenada de todas las cuentas que se llevan en la contabilidad
de la empresa, y donde se recogen, en columnas separadas, el código y el número que se asigne a cada cuenta y su
titulo, las sumas por separado de los movimientos deudores y acreedores que cada cuenta haya tenido y el saldo
que presenta la cuenta en la fecha de realización del Balance.
Código
Cuentas del Mayor
Sumas
Deudoras
Acreedoras
Saldos
Deudoras
Acreedoras
En el libro Mayor se realizan, en cada una de las cuentas las sumas de las columnas de los movimientos del Debe y
del Haber, escribiendo las cifras obtenidas en la línea siguiente al último asiento efectuado de la siguiente forma:
En la columna de fecha : la fecha de realización
En concepto: la indicación de sumas parciales.
En las cantidades del Debe y del Haber: las sumas obtenidas dejando en blanco la columna del saldo.
Se pueden comprobar que las sumas obtenidas de los movimientos de cada cuenta son correctas, ya que so tiene
que verificar que la diferencia entre las sumas obtenidas de los movimientos del Debe y del Haber debe ser iguales
al saldo de la cuenta.
Una vez obtenidas las sumas, se va confeccionando el Balance de comprobación de sumas y saldo, rellenando las
columnas correspondientes del mismo con los datos de las cuentas del libro Mayor, siguiendo el mismo orden en el
que figuran las cuentas en este libro.
Una vez rellenado el Balance de comprobación con los datos de las cuentas, se suman las cantidades consignadas en
las columnas de sumas y en las de saldos y se escriben en el Balance, a continuación de la última cuenta registrada.
C5. Verificación de la contabilidad de la empresa mediante el Balance de Comprobación .Ͳ
Las operaciones de comprobación de los datos contables a partir del Balance de comprobación de sumas y saldo
son:
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a) Realización de sumas de las cantidades consignadas en las columnas del Debe y Haber del libro Diario, desde
el inicio del ejercicio hasta la fecha de realización del Balance de comprobación. Estas sumas deberán ser
iguales.
b) La sumas obtenidas en el Balance de las cantidades consignadas en las columnas de Sumas Deudoras y
Sumas Acreedoras tienen que ser iguales. Además, deben coincidir con las sumas del libro diario, efectuadas
a esta misma fecha y descritas en el punto anterior.
c) La sumas obtenidas en el Balance de las cantidades consignadas en las columnas de Saldos Deudores y
Saldos Acreedores deben de ser iguales.
Si no se cumple alguna igualdad entre las cantidades indicadas, es señal de que se ha producido algún error en los
asientos efectuados en los libros contables Diario o Mayor, o bien en el Balance que se ha realizado.
Si esto ocurre, deben verificarse los asientos registrador en el libro Diario y su pase al libro Mayor, así como las
sumas realizadas en ambos libros y el trasvase de datos al Balance de Comprobación, con el fín de describir el error y
corregirlo.
Al terminar el ejercicio económico de la empresa, tiene especial importancia la verificación de la contabilidad de la
misma a través de los saldos de las cuentas del Balance de comprobación con el recuento físico de los elementos
patrimoniales que se realiza a través del inventario de cierre, a fin de comprobar que los saldos de las cuentas
coinciden con la realidad de la situación y el valor de los elementos que representan.
C6. Las Cuentas Anuales .Ͳ La cuentas anuales, comprenden, a su vez, tres documentos diferentes: el Balance, la
Cuenta de Pérdidas y Ganancias y la Memoria.
Cuentas anuales
Balance
Cuenta de pérdidas y ganancias
Estado de cambios en el patrimonio neto
Estado de flujos de efectivo
Memoria
El código de Comercio, en el artículo 34.1 dice textualmente “Al cierre del ejercicio, el empresario deberá formular
las cuentas anuales de su empresa, que comprenderán el Balance, la Cuenta de Pérdidas y Ganancias, un estado que
refleje los cambios en el patrimonio neto del ejercicio, un estado de flujos de efectivo y la Memoria. Estos
documentos forman una unidad”.
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Las empresas deben incluir las Cuentas anuales en el libro de Inventarios y Cuentas anuales.
Los modelos y rayados correspondientes a las Cuentas anuales, contrariamente a lo que sucede con los demás libros
o documentos, están regulados por diferentes normas, que establecen con detalle la forma de confeccionar estos
documentos. Además del Código de Comercio, las Cuentas anuales se encuentran reguladas por las siguientes
normas, entre otras: Plan General de Contabilidad, Ley de Sociedades anónimas, Reglamento de Registro Mercantil
y Orden del Ministerio de Justicia sobre los modelos obligatorios de Cuentas anuales para su presentación en los
Registros Mercantiles.
La utilidad de las Cuentas anuales consistente en proporcionar información sobre los siguientes aspectos:
ƒ La situación de la empresa al terminar un ejercicio económico, informando sobre el valor de su patrimonio y
la composición de sus masas patrimoniales, que se muestra a través del Balance.
ƒ El resultado económico que ha obtenido la empresa ( beneficios o pérdidas) en el ejercicio, y como se ha
obtenido este resultado en función de las distintas clases de actividades de la empresa que lo han generado,
que se muestra a través de la Cuenta de Pérdidas y Ganancias.
ƒ El detalle de los movimientos y variaciones que ha tenido el patrimonio neto de la empresa en el ejercicio,
se recoge a través del estado de Cambios en el patrimonio neto.
ƒ Una información resumida sobre los cobros y pagos realizados en el ejercicio que muestre la procedencia de
los movimientos de efectivo que ha tenido la empresa, se muestra en el Estado de flujos de efectivo.
ƒ El resumen de los aspectos más significativos de la actividad de la empresa durante el ejercicio económico,
completando, ampliando y comentando la información contenida en los anteriores documentos es la que se
recoge en la Memoria.
El proceso de elaboración de la información contable.
A través de los epígrafes de este apartado, vamos a conocer nuevos conceptos y técnicas que necesitamos para
cerrar un ciclo contable básico de la empresa y comprender de una forma global todo el proceso contable de la
misma.
A
La contabilización de los gastos e ingresos
Vamos a empezar por estudiar otro tipo de cuentas que no habíamos contemplado hasta este momento, para lo que
vamos a analizar la siguiente operación:
Una empresa paga un recibo de suministro eléctrico por un importe de 185 euros.
¿Qué elementos patrimoniales han tenido variación, de acuerdo con la partida doble? Vemos claramente que uno
de los elementos es el dinero: la empresa tiene ahora menos dinero, ya que ha habido una disminución o salida del
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mismo por el importe del recibo. El dinero es un bien y, por tanto, es un elemento de Activo, por lo que una
disminución del mismo originará una anotación en el Haber de la cuenta que represente al dinero de la empresa.
Pero ¿cuál es el otro elemento que se ha modificado? Tenemos únicamente un recibo de la compañía eléctrica como
justificante del pago que hemos hecho, que a su vez indica que hemos consumido energía eléctrica; pero ésta ya no
la tenemos, puesto que se ha utilizado, y no vemos ningún otro elemento que se haya modificado.
Sin embargo, tiene que haber algo más que haya cambiado y, de acuerdo con la partida doble, ese algo tiene que
representar una anotación en el Debe de alguna cuenta, puesto que ya tenemos identificada la anotación que
corresponde hacer en el Haber.
Si hubiéramos hecho un inventario de los elementos patrimoniales de la empresa antes de pagar el recibo de la
energía eléctrica, para calcular el valor de su patrimonio neto, y se hiciera otro inmediatamente después de pagarlo,
observaríamos que no obtenemos el mismo valor de patrimonio, porque antes de pagar el recibo el importe de
dinero que tenía la empresa era mayor que ahora, lo que se traduce, al ser este elemento un bien, en que el valor de
su patrimonio era antes mayor, y precisamente por el importe del recibo.
Por tanto, ya tenemos identificada la otra modificación que ha provocado esta operación, que es una disminución
del patrimonio neto y, en consecuencia, habrá que disminuir la cuenta que lo representa. Ésta es una cuenta de
Neto, y de acuerdo con sus normas de registro, las disminuciones van al Debe.
A1. Resumen del análisis contable de la operación
El pago del recibo es un hecho contable, ya que se han modificado los elementos patrimoniales y, además, ha
provocado una diferencia negativa en el valor del patrimonio. Si a la cuenta que representa al patrimonio neto la
denominamos Capital, y a la cuenta que representa el dinero de la empresa la denominamos Caja, para registrar
este hecho habría que hacer un asiento de185 euros al Debe de la cuenta de Capital, y por el mismo importe al
Haber de la cuenta de Caja.
En la actividad empresarial se producen continuamente diferencias en el valor del patrimonio de las empresas, pero
estas diferencias son consecuencia normal de sus operaciones habituales. Cuando una empresa vende un producto,
lo intentará vender siempre por un precio superior al que lo ha comprado, de modo que, al venderlo, se originará
una diferencia en el valor de su patrimonio, ya que entrarán bienes (dinero) o derechos (facturas pendientes de
cobrar a clientes) por importe superior al valor que tenían los productos vendidos, es decir, al precio que la empresa
los compró. Como consecuencia, se habrá producido en este caso una diferencia positiva en el valor del patrimonio.
Si cada vez que se origina diferencia de este tipo en el patrimonio de la empresa la registráramos, en la cuenta de
Capital, el saldo de la misma y, por tanto, el valor del Capital de la empresa estaría modificándose constantemente y
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produciría una situación de cierta confusión, Para evitarlo, no se repercuten las diferencias en la cuenta de Capital
(Neto) según se van presentando, sino que se registran como tales diferencias en otras cuentas específicas
diferentes creadas para este fin.
Las diferencias negativas en el patrimonio se originan a consecuencia de los diferentes gastos en que incurren las
empresas, y la diferencias positivas a través de los ingresos que estás obtienen. Por esta razón, se crean las
denominadas cuentas de gastos, para registrar las diferencias negativas según se vaya produciendo, y as cuentas de
ingresos, para registrar las diferencias positivas.
Al final del ejercicio económico, el saldo resultante de todas las diferencias positivas y negativas que se hayan
producido representará el resultado económico obtenido por la empresa en ese ejercicio, que será de pérdida
cuando los gastos superen a los ingresos y de ganancia cuando los ingresos superen a los gastos.
El procedimiento que se sigue es cancelar al final del ejercicio económico todas las cuentas de gastos e ingresos,
llevando sus saldos a una cuenta de resultados, es decir, unificar todas las cuentas de diferencias en una sola cuenta,
cuyo saldo expresará el beneficio o pérdida que haya obtenido en la empresa por el total de sus operaciones.
Entonces es cuando, si procede, se debe modificar el valor de la cuenta de Capital (Neto), repercutiendo en la misma
el resultado final obtenido por la empresa.
Esta forma de proceder es más razonable y al llevar, además, una cuenta separada para cada tipo o clase de gasto o
de ingreso, hace que la contabilidad proporcione una mayor información, debido a que puede presentar los
importes de los diferentes gastos e ingresos que tiene la empresa.
Vamos a retomar la operación que anteriormente habíamos analizado.
Si procedemos de la forma indicada, tenemos que abrir una cuenta de gastos para registrar el gasto de la empresa
en energía eléctrica; pues bien, si a esta cuenta la denominamos electricidad, el asiento contable que habría que
realizar sería el siguiente: Una anotación por importe de 185 euros al Debe e la cuenta de Electricidad y otra
anotación por el mismo importe al Haber de la cuenta Caja.
Las normas de registro de las cuentas de gastos e ingresos son las siguientes:
En las cuentas de gastos, las anotaciones son :
En el Debe:
El valor inicial del gasto
Los aumentos de gastos
En el Haber:
La cancelación de la cuenta por traslado del saldo a una cuenta de resultados.
El saldo de las cuentas de gastos será siempre deudor o cero. Como podemos ver, las normas de registro de las
cuentas de gastos coinciden con las normas de las cuentas de Activo.
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En las cuentas de ingresos, las anotaciones son:
En el Debe:
La cancelación de la cuenta por traslado del saldo a una cuenta de resultados.
En el Haber:
El valor inicial del ingreso
Los aumentos de ingresos
El saldo de las cuentas de ingresos será siempre acreedor o cero. Como vemos, las normas de registro de las cuentas
de ingresos coinciden con las normas de las cuentas de Pasivo.
La ecuación fundamental del patrimonio, que vimos en la Unidad 1 al estudiar las masas patrimoniales, es la
siguiente:
ACTIVO = PASIVO + NETO
Si añadimos ahora los gastos e ingresos, tenemos la siguiente ecuación:
ACTIVO + GASTOS = PASIVO + NETO + INGRESOS
Esta ecuación se cumplirá durante el ejercicio económico de la empresa. Pero al final del mismo, como se cancelan
las cuentas de gastos e ingresos, la ecuación del patrimonio vuelve a coincidir con la primera ecuación al hacerse
cero estas partidas.
A2. Cuentas de balance y cuentas de gestión
Las cuentas de gastos e ingresos se cancelan, como hemos visto al terminar el ejercicio, para formar el resultado,
repercutiendo el mismo en el valor del Neto, ya que estas cuentas no representan ningún elemento patrimonial,
sino que recogen las diferencias que va experimentando el valor del patrimonio neto de la empresa. Por tanto, las
cuentas de gastos e ingresos no aparecen en los Inventarios que se realizan de los elementos patrimoniales, ni
tampoco aparecen en el Balance de las cuentas al final del ejercicio económico para mostrar La situación de fa
empresa, al estar ya canceladas.
Por esta razón se acostumbra también a clasificar las cuentas, en la contabilidad, como cuentas de balance y cuentas
de gestión.
ƒ Cuentas de balance. Son, como su nombre indica, aquellas que aparecen o pueden aparecer en los balances de
situación inicial o final de ejercicio, es decir, las cuentas que representan los elementos patrimoniales: bienes,
derechos y obligaciones.
ƒ Cuentas de gestión. Son cuentas que se utilizan sólo durante el ejercicio económico para registrar operaciones
propias de la gestión empresarial, con la función de facilitar la gestión cantable, y que se cancelan al final de
cada ejercicio. Éstas son, como hemos visto, las cuentas de gastos e ingresos.
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B
La determinación del resultado
Al final del ejercicio hay que cancelar estas cuentas y llevar sus saldos a cuentas de resultados. El proceso se
denomina de regularización de cuentas para la determinación del resultado, ya que se eliminan unas cuentas que no
representan elementos patrimoniales, sino que sólo tienen como función facilitarla gestión contable de la empresa.
La determinación del resultado constituye el objetivo final del proceso de regularización contable.
El resultado del ejercicio económico se determina comparando los ingresos y los gastos que la empresa ha tenido en
dicho periodo.
Si los ingresos suman más que los gastos, el resultado será de beneficio o ganancia, y si los gastos suman más que
los ingresos, el resultado será de pérdida.
Gastos < Ingresos = Ganando
Gastos> Ingresos = Pérdida
Si una empresa obtiene beneficios, su Activo se habrá incrementado en la misma magnitud que los beneficios que
haya tenido, y si obtiene pérdidas, su Activo habrá disminuido también en la misma cantidad que las pérdidas
experimentadas. Esto es así porque los gastos pueden considerarse consumos de elementos de Activo y, por tanto,
constituyen disminuciones del Activo, mientras que los ingresos pueden considerarse como recuperaciones de
Activo y constituyen aumentos del mismo.
Para determinar el resultado se debe establecer la cuenta de resultados que se va a utilizar, que podemos
denominar Resultados del ejercicio, y definirla como la cuenta para representar el resultado de la empresa, en la
que se recogen las diferentes cuentas de gastos e ingresos y otras diferencias que pudieran afectar al patrimonio
neto de la empresa.
El traslado de los saldos de las cuentas de gastos e ingresos a la cuenta de Resultados del ejercicio se puede realizar
en el libro Diario mediante los dos asientos siguientes:
ƒ En el primer asiento se relacionan en el Haber todas las cuentas de gastos con sus saldos correspondientes y,
como contrapartida, se pone en el Debe la cuenta de Resultados del ejercicio por la suma de las cantidades que
se han puesto en el Haber para cuadrar el asiento.
Mediante este asiento se cancelan todas las cuentas de gastos.
ƒ En el segundo asiento se relacionan en el Debe todas las cuentas de ingresos con sus saldos correspondientes y,
como contrapartida, se pone en el Haber la cuenta de Resultados del ejercicio por la suma de las cantidades que
se han puesto en el Debe para cuadrar el asiento.
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Mediante este asiento se cancelan todas las cuentas de ingresos.
Libro Diario
Debe
Suma de los
saldos de las
cuentas de
gastos
Debe
Saldo cta. 1
Saldo cta. 2
Saldo cta. 3
9
Nº Orden ͲͲͲͲͲͲͲͲͲͲͲͲͲͲͲͲͲͲͲͲͲͲ 31 de DICIEMBRE ͲͲͲͲͲͲͲͲͲͲͲͲͲͲͲͲͲͲͲͲͲͲͲͲ
Resultados del Ejercicio
a Cuenta de gastos 1
a Cuenta de gastos 2
a Cuenta de gastos 3
Nº Orden ͲͲͲͲͲͲͲͲͲͲͲͲͲͲͲͲͲͲͲͲͲͲ 31 de DICIEMBRE ͲͲͲͲͲͲͲͲͲͲͲͲͲͲͲͲͲͲͲͲͲͲͲͲ
Cuenta de ingresos 1
Cuenta de ingresos 2
Cuenta de ingresos 3
a Resultados del Ejercicio
Hoja Nº …..
Haber
Saldo cta. 1
Saldo cta. 2
Saldo cta. 3
Haber
Suma de los
saldos de las
cuentas de
ingresos
Después de pasar al libro Mayor estos asientos, todas las cuentas de gastos y de ingresos deben quedar canceladas y
el saldo de la cuenta de Resultados del ejercicio reflejará el resultado contable obtenido en el ejercicio económico.
Si el saldo es deudor, significa que se ha obtenido pérdida, ya que los gastos habrán sumado más que los ingresos, y
si el saldo es acreedor, significa que ha habido beneficio, ya que indica que los ingresos han sido mayores que los
gastos.
C
Los procedimientos administrativo y especulativo de registro contable
C1. Presentación de un problema
Para seguir profundizando en el análisis de las diferencias que pueden presentarse en las operaciones de las
empresas, vamos a analizar una operación típica de la actividad empresarial como es la venta de cualquier articulo o
producto.
Ejemplo 3 del libro
Una empresa compra un determinado producto, que vamos a llamar Producto A, pagando por el mismo 620 euros,
con el fin de poder venderlo a sus clientes por un precio de 780 euros. Unos días después lo vende por esa cantidad
cobrando al contado dicho importe.
La empresa abre una cuenta en su contabilidad con el nombre de Producto A para llevar el registro de este tipo de
productos.
15
Análisis contable y contabilización de las operaciones
La compra supone:
Una entrada o aumento de este artículo que antes no había. Como se trata de un bien, la cuenta Producto A es una
cuenta de Activo y los aumentos en las cuentas de Activo se registran en el Debe.
Una salida de dinero para pagar esa compra. Como el dinero también es un bien, la cuenta que lo representa, que es
CAJA, es una cuenta de Activo y las disminuciones se registran en el Haber.
Luego que hay que realizar una anotación por el importe de la compra, al Debe de la cuenta de Producto A y por el
mismo importe al Haber de la cuenta de CAJA.
La venta supone:
Una salida o disminución de este artículo y, como Producto A es una cuenta de Activo, las disminuciones se registran
en el Haber.
Una entrada de dinero por el cobro de la venta y, como la cuenta de CAJA es una cuenta de Activo, los aumentos se
registran en el Debe de la misma.
Luego hay que realizar una anotación por el importe de la venta al Debe de la cuenta de CAJA y al Haber de la cuenta
Producto A.
Asientos en los libros contables.
Libro Diario
Debe
620
Libro Diario
Debe
780
9
Hoja Nº …..
Haber
620
Hoja Nº …..
Haber
620
Nº Orden ͲͲͲͲͲͲͲͲͲͲͲͲͲͲͲͲͲͲͲͲͲͲ Fecha de compra ͲͲͲͲͲͲͲͲͲͲͲͲͲͲͲͲͲͲͲͲͲͲͲͲ
Producto A
a Caja
Nº Orden
Caja
ͲͲͲͲͲͲͲͲͲͲͲͲͲͲͲͲͲͲͲͲͲͲ Fecha de venta ͲͲͲͲͲͲͲͲͲͲͲͲͲͲͲͲͲͲͲͲͲͲͲͲͲͲͲ
a Producto A
Libro mayor. Anotaciones en la cuenta de Producto A
Código
Fecha
F. Compra
F. Venta
Título: Producto A
Concepto
Compra al contado
Venta al contado
R
1
2
Debe
620
Haber
780
Saldo I
620 D
160 H
16
Problemática contable que se representan
En la cuenta de Producto A se produce un saldo acreedor de 160 euros. Como todos los Productos A que hemos
comprado los hemos vendido, el saldo de la cuenta de Productos A debería ser cero. Además , esta cuenta puede
tener saldo deudor o cero, pero nunca acreedor.
Soluciones
El saldo de la cuenta sería cero si en la venta se pone como cantidad en el Haber 620 euros, que fue el importe de la
compra; pero, en ese caso el asiento en el libro Diario no cuadraría, porque faltarían 160 euros y además no
reflejaríamos la realidad de la operación., porque los Productos A se han vendido por 780 euros.
C2. El procedimiento administrativo de registro contable: las cuentas administrativas
Una cuenta funciona por el procedimiento administrativo de registro cuando los incrementos y disminuciones del
elemento patrimonial que representan se miden con el mismo criterio de valoración.
Se dice entonces que existe continuación o persistencia en los valores y, por tanto, el saldo de la cuenta refleja en
todo momento la situación real de la misma. Las cuentas que funcionan por el procedimiento administrativo se
denominan cuentas administrativas.
Estas cuentas también se designan con los nombres: cuentas estadísticas y cuentas de permanencia de inventario.
En estas cuentas, las salidas se registran por los mismos valores que se asignaron en las entradas, con independencia
de su valor real de salida.
C3. El procedimiento especulativo de registro contable: las cuentas especulativas
Una cuenta funciona por el procedimiento especulativo de registro cuando los incrementos y disminuciones del
elemento patrimonial que representa se miden con distintos criterios de valoración.
No hay persistencia de valores y, en consecuencia, el saldo de la cuenta no refleja la situación real de la misma. Las
cuentas que funcionan por el procedimiento especulativo se denominan cuentas especulativas.
En estas cuentas, las salidas se deben registrar por su valor real de salida, con independencia del valor que se aplicó
en las entradas.
Mientras que por el procedimiento administrativo pueden funcionar todas las cuentas, por el procedimiento
especulativo sólo lo pueden hacer algunas.
17
Las cuentas que pueden seguir un procedimiento especulativo son aquellas que representan elementos
patrimoniales que normalmente pueden producir diferencias positivas o negativas en el neto patrimonial, que se
traducirán en beneficios o pérdidas.
D
Aplicación de los procedimientos contables a la cuenta de Mercaderías
La cuenta de Mercaderías, como cuenta que representa los bienes, articulas o productos que constituyen la
actividad comercial de la empresa, es una cuenta que permite la aplicación de los procedimientos administrativos y
especulativos, pudiendo además contemplarse dentro de este último dos modalidades diferentes según se utilice
una sola cuenta (procedimiento de cuenta única), o varias cuentas (procedimiento de cuentas múltiples). Vamos a
analizar a continuación cada uno de ellos.
D1. Procedimiento administrativo de la cuenta de Mercaderías
El procedimiento administrativo aplicado a la cuenta de Mercaderías se resume en el cumplimiento de las siguientes
normas de funcionamiento:
Los aumentos de las mercaderías por las compras se registran por el precio de compra.
Las disminuciones o salidas de mercaderías por las ventas tienen que registrarse por el precio que esas
mercaderías nos costaron, es decir, por su precio de compra.
La diferencia entre el precio de venta y el precio de compra representa el resultado bruto de la venta, y se
registra en una cuenta de resultados.
Puede utilizarse una cuenta de resultados de carácter general que recoja los resultados de la empresa por
cualquier concepto, como puede ser la cuenta de Resultados del ejercicio, u otras cuentas de carácter más
especifico, que pueden utilizarse para diferenciar los resultados, como podrían ser: Resultados de ventas de
mercaderías, o Resultados de explotación comercial, entre otras.
El saldo de la cuenta de Mercaderías, por el procedimiento administrativo, indicará siempre las existencias de
mercaderías que se tienen, por lo que este procedimiento se llama también de inventario contable permanente.
ƒ Principales ventajas :
El saldo de la cuenta de Mercaderías indica siempre el valor de sus existencias.
En cada operación de venta se obtiene su resultado bruto, o sea, el importe de la ganancia o de la pérdida
obtenido por la misma.
18
ƒ Principales inconvenientes :
Para contabilizar las operaciones de venta es necesario buscar e identificar el valor de compra de las
mercaderías vendidas.
D2. Procedimiento especulativo de la cuenta de Mercaderías
Este procedimiento puede presentar, a su vez, varias modalidades, según se utilice una sola cuenta o varias para el
registro de las mercaderías. En función de esto, podemos distinguir las dos modalidades siguientes: por cuento única
y por cuentas múltiples.
a) Por cuenta única especulativa
El procedimiento de registro de las mercaderías por cuenta única especulativa se puede resumir en el cumplimiento
de las siguientes normas de funcionamiento:
ƒ Se utiliza una sola cuenta para registrar las variaciones de las mercaderías.
ƒ Los aumentos por las compras se registran por el precio de compra.
ƒ Las disminuciones por las ventas se registran por el precio de venta, es decir, por el precio al que realmente se
venden.
Ejemplo 4 del libro
Aplicación del procedimiento de registro administrativo
Vamos a aplicar el procedimiento administrativo al Ejemplo 3 para solucionar el problema que hemos analizado en
él. En lugar de la cuenta de Mercaderías, utilizamos la cuenta de Productos A que utilizaba la empresa, procediendo
de la misma forma que con lo indicado para la cuenta de Mercaderías.
Contabilización de la compra:
Según las normas de este procedimiento, las compras de mercaderías se registran por el precio de compra, por lo
que el registro contable de la compra del Producto A que se debe realizar es idéntico al que efectuamos entonces.
Contabilización de la Venta:
Según este procedimiento, hay que registrar el importe de la venta por el mismo precio que se adquirió, luego debe
registrarse por 620 euros en lugar de 780 euros. La diferencia entre el importe de la venta (780 euros) y el precio de
la compra (620 euros), que son 160 euros, se contabiliza en una cuenta de resultados; en este caso empleamos la
cuenta de Pérdidas y Ganancias.
19
Asientos en los libros contables:
Libro Diario
Debe
620
Libro Diario
Debe
780
9
Hoja Nº …..
Haber
620
Hoja Nº …..
Haber
620
160
Nº Orden ͲͲͲͲͲͲͲͲͲͲͲͲͲͲͲͲͲͲͲͲͲͲ Fecha de compra ͲͲͲͲͲͲͲͲͲͲͲͲͲͲͲͲͲͲͲͲͲͲͲͲ
Producto A
a Caja
Nº Orden
Caja
ͲͲͲͲͲͲͲͲͲͲͲͲͲͲͲͲͲͲͲͲͲͲ Fecha de venta ͲͲͲͲͲͲͲͲͲͲͲͲͲͲͲͲͲͲͲͲͲͲͲͲͲͲͲ
a Producto A
a Perdidas y Ganancias
Libro mayor. Anotaciones en la cuenta de Producto A
Código
Fecha
F. Compra
F. Venta
Título: Producto A
Concepto
Compra al contado
Venta al contado
R
1
2
Debe
620
Haber
620
Saldo I
620 D
0 Ͳ
El saldo de la cuenta, por tanto, no informa ni del beneficio que tenemos ni de las mercaderías que nos quedan. Para
conocer las existencias de mercaderías hay que realizar un inventarío de las mismas, o bien llevar mediante un
documento aparte el control de las entradas y salidas, tanto de las unidades físicas como de sus valores. Esto puede
realizarse mediante las llamadas fichas de almacén.
Cuando se quiere conocer el resultado de las operaciones de compraventa de la empresa, que será normalmente al
final del ejercicio económico, hay que corregir el saldo contable de la cuenta. Esta operación de corrección se llama
regularizar la cuenta, y consiste en efectuar en la misma la anotación que se necesite para modificar el saldo
haciendo que coincida con el valor real de las existencias. Como contrapartida de esta anotación se utiliza una
cuenta de resultados, que, como ya hemos visto al estudiar el procedimiento anterior, puede ser una cuenta de
carácter general, como Resultado del ejercicio, u otras cuentas más especificas, para diferenciar las posibles fuentes
o tipos de resultados de la empresa.
ƒ Principales ventajas :
No es necesario, para contabilizar cada venta, buscar e identificar el precio de compra de las mercaderías
que se venden, como ocurre en el procedimiento administrativo.
ƒ Principales inconvenientes:
El saldo de la cuenta de Mercaderías no indica el valor de las existencias, ni tiene ningún significado.
Se hace imprescindible llevar una ficha de control de las existencias de mercaderías para conocer el valor de
las mismas.
20
Es necesario realizar un asiento de regularización de la cuenta de Mercaderías para ajustar el saldo y
contabilizar el resultado obtenido por las ventas.
Ejemplo 5 del libro
Aplicación del procedimiento de registro especulativo de una cuenta única.
Vamos ahora a aplicar este procedimiento de registro especulativo de cuanta única al ejemplo 3 para solucionar el
problema que hemos analizado anteriormente. En lugar de la cuenta de Mercaderías utilizamos la cuanta Producto
A, procediendo con la misma de igual forma que con lo indicado para Mercaderías.
Contabilización de la compra
Según las normas de este procedimiento, las compras de mercaderías se registran por el precio de compra, luego el
registro contable de la compra del Producto A que se debe realizar es idéntico al que efectuamos entonces.
Contabilización de la venta
Según este procedimiento, hay que registrar el importe de la venta por el precio real de la misma, luego el registro
contable de la venta del Producto A que se debe realizar es idéntico al que efectuamos entonces.
Regularización de la cuenta de Mercaderías
Para practicar la regularización, suponemos que ya no vamos a hacer mas operaciones y procedemos a regularizar
Mercaderías, que en este caso es la cuenta de Producto A. Después de la venta ya no hay ningún producto, por lo
que el saldo debe ser cero, Como la cuenta presenta un saldo acreedor de 160 euros, es necesario erealizar una
corrección en la misma, y para que su saldo sea cero hay que realizar una anotación por esta cantidad con signo
contrario, es decir, al Debe de la cuenta. Como contrpartida de este asiento utilizamos la cuenta de Resultados del
ejercicio.
Asientos en los libros contables
Libro Diario
Libro Diario
Debe
Nº Orden ͲͲͲͲͲͲͲͲͲͲͲͲͲͲͲͲͲͲͲͲͲͲ Fecha de compra ͲͲͲͲͲͲͲͲͲͲͲͲͲͲͲͲͲͲͲͲͲͲͲͲ
620
9 Producto A
a Caja
Por la compra al contado del Producto A
Libro Diario
Debe
Nº Orden ͲͲͲͲͲͲͲͲͲͲͲͲͲͲͲͲͲͲͲͲͲͲ Fecha de venta ͲͲͲͲͲͲͲͲͲͲͲͲͲͲͲͲͲͲͲͲͲͲͲͲͲͲͲ
780
Caja
a Producto A
Por la venta al contado del Producto A
Hoja Nº …..
Haber
620
Hoja Nº …..
Hoja Nº …..
Haber
780
21
Libro Diario
Debe
Nº Orden ͲͲͲͲͲͲͲͲͲͲͲͲͲͲͲͲͲͲͲͲͲͲ Regularización ͲͲͲͲͲͲͲͲͲͲͲͲͲͲͲͲͲͲͲͲͲͲͲͲͲͲͲ
160
Producto A
a Resultados del ejercicio
Por la regularización del Producto A para que refleje las existencias
Hoja Nº …..
Haber
160
Libro mayor. Anotaciones en la cuenta de Producto A
Código
Fecha
F. Compra
F. Venta
F. Regulariz.
Título: Producto A
Concepto
Compra al contado
Venta al contado
Regularización de existencias
R
1
2
3
Debe
620
Haber
780
160
Saldo
620
160
0
I
D
H
Ͳ
b) Por cuentas múltiples
EL procedimiento especulativo de registro de Las mercaderías por cuentas múltiples presenta como principal
característica eL desglose de la cuenta de mercaderías en varias cuentas, utilizándose cuentas diferentes para
registrar las existencias de las mercaderías y para cada causa o clase de variación de las mismas.
Como su nombre indica, se pueden utilizar múltiples cuentas, una para cada clase de variación, pero en su
modalidad más reducida, y también lamás utilizada, consiste en eL desglose de La cuenta de Mercaderías en tres
cuentas: una cuenta para registrar las existencias, otra para el registro de las compras y una tercera para el registro
de las ventas.
El procedimiento se concreta en Las siguientes normas de funcionamiento:
ƒ Se utilizan cuentas diferentes para registrar las existencias de las mercaderías y sus variaciones: compras, ventas
y existencias.
ƒ Las compras se registran en una cuenta denominada Compras de mercaderías y por eL precio de la compra.
ƒ Las ventas han de registrarse en una cuenta que se denominada Ventas de mercaderías y por el precio de venta.
ƒ Las existencias de mercaderías, al iniciarse las operaciones o al finalizar las mismas, se registran en una cuenta
denominada Mercaderías y por su precio de compra. Esta cuenta no tiene movimiento durante el ejercicio.
El saldo de la cuenta de Compras de mercaderías indica el importe de todas las compras que se han hecho.
EL saldo de la cuenta de Ventas de mercaderías indica eL importe de todas las ventas que se han hecho,
EL saldo de la cuenta de Mercaderías, durante el ejercicio, indica el valor de las existencias que había al iniciar el
mismo.
22
Para conocer Las existencias, aL igual que en eL procedimiento especulativo de cuenta única, tenemos que
comprobar las anotaciones que en un documento aparte habremos ido haciendo de las entradas y salidas de Las
mercaderías para controlar el almacén (fichas de almacén), o bien realizar un inventario de las mismas.
Cuando se quiere conocer el resultado de las operaciones de compraventa de la empresa, que suele coincidir
normalmente con eL final del ejercicio económico, tenemos que corregir el saldo de todas Las cuentas en que se ha
desglosado la cuenta de Mercaderías. Por una parte, la cuenta de Mercaderías debe presentar su saldo correcto y,
por otra, se deben cancelar las cuentas que se han utilizado para registrar las compras y las ventas de mercaderías.
Observación sobre estas cuentas: si recordamos los epígrafes anteriores, vemos que estas cuentas de Compras y de
Ventas se han considerado en realidad como cuentas de diferencias. Así, la cuenta de Compras de mercaderías
puede considerarse como una cuenta de gastos por compras, y la cuenta de Ventas de mercaderías como una
cuenta de ingresos por ventas, y ya hemos visto que las cuentas de gastos y de ingresos deben cancelarse al final del
ejercicio para obtener el resultado del mismo.
Estas operaciones de corrección y de cancelación de cuentas se denominan regularizar las cuentas y consisten en
efectuar un asiento de regularización en el libro Diario, con las siguientes anotaciones:
ƒ Se efectúa en la cuenta de Mercaderías la anotación que corresponda, para que, después de realizada la misma,
el saldo de la cuenta coincida con el valor real de las existencias.
ƒ Se cancelan las cuentas de Compras y de Ventas de mercaderías, para lo cual se anota en el Haber la cuenta de
Compras de mercaderías y en el Debe la cuenta de Ventas de mercaderías, cada una con su saldo
correspondiente.
ƒ Como contrapartida del asiento, y para completar el mismo, se utiliza una cuenta de resultados, consignando
como importe de la misma la cantidad necesaria para que cuadre el asiento.
El importe de la cuenta de resultados representa el resultado bruto, beneficio o pérdida que ha obtenido la empresa
por estas operaciones. Después del pase al libro Mayor de este asiento, las cuentas de Compras de mercaderías y de
Ventas de mercaderías deben quedar canceladas.
Principales ventajas :
No es necesario, para contabilizar cada venta, buscar e identificar el precio de compra de las mercaderías
que se venden, como ocurre en el procedimiento administrativo.
Se puede conocer, a través de los saldos de las cuentas de Compras y de Ventas de mercaderías, el importe
total de todas las compras realizadas y el de todas las ventas.
23
Principales inconvenientes:
No se puede conocer a través de la cuenta de Mercaderías el valor de las existencias que hay en cada
momento, por lo que se hace imprescindible llevar una ficha de control de las existencias de mercaderías
para conocer el valor de las mismas.
Es necesario realizar un asiento de regularización de la cuenta de Mercaderías y de las cuentas de Compras y
de Ventas de mercaderías con objeto de registrar el saldo real de éstas y para contabilizar el resultado bruto
obtenido por las ventas.
Ejemplo 6 del libro
Aplicación del procedimiento de registro especulativo de cuentas múltiples
Vamos a aplicar este procedimiento de registro especulativo de cuentas múltiples al Ejemplo 3, para solucionar el
problema que hemos analizado anteriormente, teniendo en cuenta lo siguiente:
En lugar de la cuenta de Mercaderías utilizamos la cuenta de Producto A, y procedemos con la misma de igual
forma que con lo indicado para Mercaderías.
En lugar de la cuenta de Compras de Mercaderías utilizamos la cuenta de Compras de Producto A, u procedemos
con la misma de igual forma que con lo indicado para Compras de Mercaderías.
En lugar de la cuenta de Ventas de Mercaderías utilizamos la cuenta de Ventas de Producto A, u procedemos
con la misma de igual forma que con lo indicado para Ventas de Mercaderías.
Contabilización de la Compra
Según las normas de este procedimiento, las compras de mercaderías se registran por el precio de compra, pero
utilizando para registrarla, en este caso, la cuenta de Compras de Producto A.
Contabilización de la Venta
Según este procedimiento, hay que registrar el importe de la venta por el precio real de la misma, pero empleando
en este caso la cuenta de Ventas de Producto A.
Asiento de regularización de cuentas
Al final de las operaciones descritas de compras y ventas tenemos que realizar la regularización de las cuentas.
Suponemos que ya no vamos a hacer mas operaciones y procedemos a realizar el asiento de acuerdo con las
siguientes consideraciones:
24
Producto A. No es necesario realizar ninguna anotación en esta cuenta. No se ha utilizado en el ejercicio por lo que
no puede presentar saldo alguno, y como el saldo que debe tener esta cuenta al finalizar el ejercicio es cero, ya que
se han vendido todos los productos, no hace falta en este caso regularizar nada.
Compra de Producto A. Hay que cancelar esta cuenta; por tanto, como presenta un saldo deudor de 620 euros, al
ser la única operación que se ha hecho la indicada en el ejercicio, es necesario realizar una anotación de 620 euros
en el Haber de la cuenta.
Venta de Producto A. También hay que cancelar esta cuenta y, como presenta un saldo acreedor de 780 euros, al
ser también la única operación de venta que se ha hecho, hay que realizar una anotación por 780 euros en el Debe
de la cuenta.
Resultado del ejercicio. Como consecuencia de las anotaciones que es necesario hacer en las otras cuenta, tenemos
que en el Debe se va a registrar un total de 780 euros y en el Haber un total de 620, luego para que sumen igual es
necesario realizar una anotación en el Haber de 160 euros, que es la diferencia entre ambas cantidades. Por este
importe hacemos la anotación en la cuenta de Pérdidas y Ganancias, cuadrando así el asiento en el Diario.
Solución del problema
El problema que teníamos se soluciona también con este procedimiento especulativo de cuentas múltiples.
Mediante la regularización final del mismo, se registra el beneficio de 160 euros que se obtuvo en la venta al realizar
una anotación por esta cantidad en el Haber de la cuenta de Perdidas y Ganancias. En la cuenta de Producto A no ha
sido necesario realizar ningún apunte, ya que al final no hay existencias.
Asientos en los libros contables
Libro Diario
Libro Diario
Debe
Nº Orden ͲͲͲͲͲͲͲͲͲͲͲͲͲͲͲͲͲͲͲͲͲͲ Fecha de compra ͲͲͲͲͲͲͲͲͲͲͲͲͲͲͲͲͲͲͲͲͲͲͲͲ
620
9 Compras del Producto A
a Caja
Por la compra al contado del Producto A
Libro Diario
Debe
Nº Orden ͲͲͲͲͲͲͲͲͲͲͲͲͲͲͲͲͲͲͲͲͲͲ Fecha de venta ͲͲͲͲͲͲͲͲͲͲͲͲͲͲͲͲͲͲͲͲͲͲͲͲͲͲͲ
780
Caja
a Ventas del Producto A
Por la venta al contado del Producto A
Libro Diario
Debe
Nº Orden ͲͲͲͲͲͲͲͲͲͲͲͲͲͲͲͲͲͲͲͲͲͲ Regularización ͲͲͲͲͲͲͲͲͲͲͲͲͲͲͲͲͲͲͲͲͲͲͲͲͲͲͲ
780
Ventas del Producto A
a Compras del Producto A
a Resultados del Ejercicio
Por la regularización final de las cuentas
Hoja Nº …..
Haber
620
Hoja Nº …..
Hoja Nº …..
Haber
780
Hoja Nº …..
Haber
620
160
25
Libro mayor. Anotaciones en la cuenta de Producto A
E
Código
Fecha
Título: Producto A
Concepto
R
Debe
Código
Fecha
F. Compra
F. Regulariz.
Título: Compras del Producto A
Concepto
R
Compra al contado
1
Regularización de existencias
3
Debe
620
Código
Fecha
F. Compra
F. Regulariz.
Título: Ventas del Producto A
Concepto
Venta al contado
Regularización de existencias
R
1
3
Haber
Haber
620
Debe
780
Haber
780
Saldo I
Saldo I
620 D
0 Ͳ
Saldo I
780 H
0 Ͳ
El ciclo contable y la relación entre los libros contables
En este apartado examinaremos las diferentes etapas y operaciones contables que se realizan a lo largo del ejercido
económico y que se repiten deforma periódica en todos los ejercicios, al igual que las relaciones que se establecen
entre los diferentes libros contables. Estas etapas forman el llamado ciclo contable.
Todos los libros contables recogen los registros correspondientes de las operaciones de la empresa durante un solo
ejercido económico, por lo que deben empezarse de nuevo los libros para el ejercicio siguiente.
En el ciclo contable de un ejercicio económico se pueden diferenciar las siguientes etapas:
1. Apertura de los libros.
2. Registro de las operaciones del ejercicio.
3. Operaciones de fin de ejercicio.
4. Auditorias de cuentas e información al exterior.
E1. Apertura de los libros
ƒ Libro Diario
Si la empresa ya venía funcionando en ejercicios anteriores, al comenzar un ejercicio económico, el libro Diario
comienza con el llamado asiento de apertura o asiento inicial del libro. A través de éste, se dan de alta en el libro las
cuentas representativas de los elementos patrimoniales de la empresa con sus respectivos importes. Estos datos
coincidirán con el Balance Inicial de Cuentas del libro de Inventarios y Cuentas anuales.
26
ƒ Libro Mayor
El asiento inicial o de apertura de este libro estará constituido por el pase al mismo del asiento de apertura del libro
Diario.
ƒ Libro de Inventarios y Cuentas anuales
Se comienza en este libro, según indica el Código de Comercio, por la realización de un Balance inicial. En este
balance se recogen las cuentas de la empresa con sus correspondientes saldos al iniciar el ejercicio. Estos datos se
obtendrán del último Balance de comprobación de sumas y saldos realizado en el ejercicio anterior, de forma previa
al cierre de los libros. Este balance presenta la situación de la empresa al comenzar el ejercicio económico.
E2. Registro de las operaciones realizadas en el ejercicio
ƒ Libros Diario y Mayor
A lo largo del ejercicio económico se irán registrando todas las operaciones de la empresa en estos libros por orden
de fechas, según se vayan realizando.
27
ƒ Libro de Inventarios y Cuentas anuales
Durante el ejercicio se realizarán los Inventarios, Balances y Balances de comprobación de sumas y saldos que se
consideren convenientes, teniendo en cuenta que habrá que realizar al menos un Balance de comprobación de
sumas y saldos en cada trimestre del ejercicio.
Los Balances de comprobación servirán para verificar los datos de la contabilidad.
E3. Operaciones de fin de ejercicio
ƒ Libros Diario y Mayor
Al finalizar el ejercicio se realizan los asientos de regularización de cuentas y de cierre de la contabilidad.
Los asientos de regularización de las cuentas consisten en lo siguiente:
Por una parte, en la regularización de los saldos de las cuentas que se hayan llevado por el procedimiento
especulativo con el fin de que expresen el verdadero valor de los elementos que representan.
Por otra parte, en la cancelación de las cuentas de gastos e ingresos y en su traslado a una cuenta de resultados
para obtener el resultado que la empresa ha tenido en el ejercicio económico.
Se denomina asiento de cierre de la contabilidad al que se realiza al final del ejercicio mediante el cual se cancelan
todas las cuentas de la contabilidad de la empresa dejando sus saldos a cero. Con este asiento se cierran los libros
contables de cada ejercicio.
Al igual que los demás asientos. el de cierre se realiza en el libro Diario, pasándose posteriormente al libro Mayor.
Este asiento se realiza recogiendo en el Debe todas las cuentas de la empresa que tienen saldo acreedor. y
colocando en el Haber, como contrapartida. todas las cuentas que tienen saldo deudor.
ƒ Libro de Inventarios y Cuentas anuales
En este libro se realiza el Inventario de fin de ejercido y al menos un Balance de comprobación de sumas y saldos de
forma previa al cierre de cuentas y con el fin de verificar los saldos de las cuentas y proporcionar los datos correctos
para la realización en el libro Diario del asiento de cierre.
Además, finalizado el ejercicio. se realizan las Cuentas anuales.
E4. Auditoria de cuentas e información al exterior
Las Cuentas anuales sirven para proporcionar al exterior información sobre las actividades y la situación de la
empresa. Las empresas. tomando como base los datos contables tienen que elaborar informaciones demandadas
por los propietarios. administradores y socios, que son necesarias para poder realizar la gestión de las mismas. Pero
también es preciso elaborar informaciones que pueden ser solicitadas por otras personas relacionadas con la
28
empresa. como son los clientes, proveedores y sus propios trabajadores. y también para la elaboración de los
informes especificas que le pueden ser solicitados por organismos públicos y otras entidades.
La información y los datos que proporciona la contabilidad resultan imprescindibles para elaborar las declaraciones
de impuestos que la empresa tiene que presentar ante las diferentes Administraciones tributarias.
Las Cuentas anuales pueden someterse a una revisión y verificación externa o auditoria contable con el fin de
contrastarla veracidad de sus datos y comprobar si los mismos representan fielmente la realidad económica de la
empresa, es decir. si las Cuentas anuales expresan la imagen fiel del patrimonio y de la situación financiera de la
empresa así como el resultado de sus operaciones en el ejercicio económico.
Esta revisión o auditoria de las Cuentas anuales y de los documentos contables es obligatoria para las grandes
empresas (aquellas que tienen un volumen de operaciones muy elevado)
La revisión es realizada por expertos independientes, que se denominan auditores, antes de presentarlas a la
aprobación de los socios, con el fin de asegurar que la información que contienen es verídica y los resultados
obtenidos son reales, y que no se han producido errores ni falsedades. Estos auditores redactan un Informe con el
resultado de su revisión que se presenta también a los socios, para que éstos tengan una mayor seguridad sobre los
datos de su empresa y poder decidir sobre la aprobación de las cuentas.
E5. Informatización de la contabilidad
Los programas informáticos facilitan en gran medida la realización de todo este juego de asientos en los libros
contables, evitando tener que repetirla introducción de datos para cada uno de los libros.
Así, introduciendo los datos de las operaciones en el libro Diario mediante un programa informático éste se encarga
de pasar automáticamente los mismos a las cuentas del libro Mayor.
Posteriormente, cuando se quiere elaborar un balance de situación, de comprobación de sumas y saldos, o cualquier
otro estado o informe financiero, o incluso la realización de los asientos de cancelación de cuentas de gastos e
ingresos para la determinación del resultado económico de la empresa, estos programas realizan los cálculos
necesarios a partir de los datos contables que tienen almacenados y emiten automáticamente el correspondiente
documento o realizan, en su caso, también de manera automática, los citados asientos.
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