MODELO GENERAL DE CONTABILIDAD PARA EMPRESAS

MODELO GENERAL DE CONTABILIDAD PARA
EMPRESAS PRESTADORAS DE SERVICIOS
PÚBLICOS EPSP1
TÍTULO III
MARCO TÉCNICO DE ADOPCIÓN BASE
Capítulo 4
NORMAS TÉCNICAS PARA LA PRESENTACIÓN DE
ESTADOS FINANCIEROS
Junio de 2010
1
Coordinadores del Proyecto: Ricardo Vásquez Bernal – Socio de Baker Tilly Colombia, Wilmar
Franco Franco – Gerente de Consultoría Baker Tilly Colombia, Fernanda Pérez Hernández –
Senior de Consultoría Baker Tilly Colombia
1
Tabla de Contenido
Contenido
A. PRESENTACIÓN DE ESTADOS FINANCIEROS ............................................................................ 5
Objetivo ......................................................................................................................................... 5
Aplicación ...................................................................................................................................... 5
Definiciones ................................................................................................................................... 5
1 Finalidad de los estados financieros. ...................................................................................... 6
2 Juego completo de estados financieros .................................................................................. 7
3 Características Generales ....................................................................................................... 8
3.1
Presentación Razonable de los Estados Financieros ........................................................ 8
3.2
Hipótesis de empresa en marcha .................................................................................. 10
3.3
Base contable de causación (Acumulación o Devengo) ................................................. 10
3.4
Materialidad o importancia relativa y agrupación de datos ........................................... 11
3.5
Compensación .............................................................................................................. 11
3.6
Frecuencia de la información ........................................................................................ 12
3.7
Información comparativa.............................................................................................. 12
3.8
Uniformidad en la presentación .................................................................................... 13
4 Estructura y contenido de los estados financieros ................................................................ 14
4.1
Introducción ................................................................................................................. 14
4.2
Identificación de los Estados Financieros ...................................................................... 14
4.3
Estado de Situación Financiera (Balance General) ......................................................... 15
4.3.1
Información que debe ser presentada en el Estado de Situación Financiera .......... 15
4.3.2
Distinción entre partidas corrientes y no corrientes .............................................. 16
4.3.3
Activos corrientes ................................................................................................. 17
4.3.4
Pasivos corrientes ................................................................................................. 18
4.3.5
Información que debe ser presentada en el Estado de Situación Financiera o en las
notas
............................................................................................................................. 20
4.4
Estado del Resultado Integral (Comprehensive Income)................................................ 21
4.4.1
Información que debe ser presentada en el Estado de utilidad integral ................. 21
4.4.2
Resultados del período ......................................................................................... 22
4.4.3
Otros ingresos del estado del resultado integral del período ................................. 22
4.4.4
Información que debe ser presentada en el estado del resultado integral o en notas
............................................................................................................................. 23
4.5
Estado de Cambios en el Patrimonio ............................................................................. 25
4.6
Notas a los Estados Financieros .................................................................................... 26
4.6.1
Estructura de las notas .......................................................................................... 26
4.6.2
Revelación de las políticas contables ..................................................................... 27
4.6.3
Fuentes para la estimación de incertidumbre ........................................................ 29
4.6.4
Capital .................................................................................................................. 31
4.6.5
Otras revelaciones ................................................................................................ 32
B. ESTADO DE FLUJOS DE EFECTIVO.......................................................................................... 33
Aplicación .................................................................................................................................... 33
Definiciones ................................................................................................................................. 33
1. Efectivo y equivalentes de efectivo....................................................................................... 34
2
2.
Presentación del estado de flujo de efectivo ........................................................................ 34
2.1. Actividades de operación .............................................................................................. 35
2.2. Actividades de inversión ............................................................................................... 35
2.3. Actividades de financiación........................................................................................... 36
3. Información sobre flujos de efectivo de actividades de operación ........................................ 37
4. Información sobre flujos de efectivo de actividades de inversión y financiación ................... 38
5. Información sobre flujos de efectivo sobre una base neta .................................................... 38
6. Flujos de efectivo en moneda extranjera .............................................................................. 38
7. Intereses y dividendos .......................................................................................................... 39
8. Impuesto sobre las ganancias ............................................................................................... 40
9. Inversiones en entidades subordinadas o dominadas, asociadas y negocios conjuntos ......... 40
10. Cambios en las participaciones de la propiedad de entidades subordinadas o dominadas y
otros negocios ............................................................................................................................. 40
11. Transacciones no monetarias ............................................................................................... 41
12. Componentes del efectivo y equivalentes de efectivo ......................................................... 42
13. Otras revelaciones................................................................................................................ 42
C. POLÍTICAS CONTABLES, CAMBIOS EN ESTIMACIONES Y ERRORES ......................................... 44
Aplicación .................................................................................................................................... 44
Definiciones ................................................................................................................................. 44
1. Políticas Contables ............................................................................................................... 45
1.1. Selección y aplicación de políticas contables ................................................................. 45
1.2. Uniformidad de las políticas contables .......................................................................... 47
1.3. Cambios en políticas contables ..................................................................................... 47
1.3.1.
Aplicación de los cambios en políticas contables ................................................... 47
1.3.2.
Aplicación retroactiva ........................................................................................... 48
1.3.3.
Limitaciones a la aplicación retroactiva ................................................................. 48
1.3.4.
Revelaciones ......................................................................................................... 49
1.4. Cambios en estimaciones contables.............................................................................. 50
1.4.1.
Revelaciones ......................................................................................................... 51
1.5. Errores ......................................................................................................................... 52
1.5.1.
Limitaciones a la reexpresión retroactiva .............................................................. 52
1.5.2.
Revelaciones sobre errores de períodos anteriores ............................................... 53
1.6. Impracticabilidad de la aplicación y la reexpresión retroactivas .................................... 53
D. EVENTOS OCURRIDOS DESPUÉS DE LA FECHA DEL BALANCE ................................................ 55
Aplicación .................................................................................................................................... 55
Definiciones ................................................................................................................................. 55
1. Reconocimiento y medición ................................................................................................. 56
1.1. Eventos ocurridos después de la fecha del Estado de Situación Financiera que implican
ajustes
......................................................................................................................... 56
1.2. Eventos ocurridos después de la fecha del Estado de Situación Financiera que no
implican ajustes ....................................................................................................................... 57
1.3. Distribución de dividendos............................................................................................ 57
2. Empresa en marcha.............................................................................................................. 57
3. Revelaciones ........................................................................................................................ 58
3.1. Fecha de autorización para la publicación de los estados financieros ............................ 58
3
3.2. Actualización de las revelaciones sobre condiciones existentes en la fecha del Estado de
Situación Financiera ................................................................................................................. 58
3.3. Eventos ocurridos después de la fecha del Estado de Situación Financiera que no
implican ajustes ....................................................................................................................... 58
E. ESTADOS FINANCIEROS DE PERÍODOS INTERMEDIOS ........................................................... 60
Aplicación .................................................................................................................................... 60
Definiciones ................................................................................................................................. 60
1. Contenido de los estados financieros de períodos intermedios ............................................ 60
1.1. Componentes mínimos de los estados financieros de períodos intermedios ................. 61
1.2. Forma y contenido de los estados financieros intermedios ........................................... 62
1.3. Notas explicativas seleccionadas................................................................................... 62
1.4. Periodos para los que se requiere la presentación de estados financieros intermedios . 64
1.5. Importancia relativa o materialidad .............................................................................. 65
2. Revelaciones en los estados financieros anuales .................................................................. 65
3. Reconocimiento y medición ................................................................................................. 66
3.1. Aplicar las mismas políticas contables utilizadas al preparar los estados financieros
anuales
......................................................................................................................... 66
3.2. Ingresos ordinarios recibidos de forma estacional, cíclica u ocasionalmente ................. 68
3.3. Costos incurridos de manera no uniforme a lo largo del periodo................................... 68
3.4. Uso de estimaciones ..................................................................................................... 68
4. Reexpresión de estados financieros de períodos anteriores ................................................. 69
F. SEGMENTOS DE OPERACION ................................................................................................ 70
Aplicación .................................................................................................................................... 70
G. ESTADOS FINANCIEROS DE PROPÓSITO ESPECIAL ................................................................. 71
Definición .................................................................................................................................... 71
1. Clases................................................................................................................................... 71
1.1. Balance inicial ............................................................................................................... 71
1.2. Estados de costos ......................................................................................................... 71
1.3. Estado de inventarios ................................................................................................... 71
1.4. Estados financieros Extraordinarios .............................................................................. 72
1.5. Estados de liquidación .................................................................................................. 72
1.6. Estados preparados sobre una base comprensiva de contabilidad distinta de los PCGA 72
2. Estados financieros certificados y dictaminados ................................................................... 72
3. Cuentas de orden ................................................................................................................. 73
3.1. Cuentas de orden contingentes .................................................................................... 73
3.2. Cuentas de orden fiscales ............................................................................................. 74
3.3. Cuentas de orden de control......................................................................................... 74
4
A.
PRESENTACIÓN DE ESTADOS FINANCIEROS
Objetivo
Establecer las bases para la presentación de los estados financieros de propósito general, para
asegurar que los mismos sean comparables, tanto con los estados financieros de la misma
entidad correspondientes a periodos anteriores, como con los de otras entidades. Esta norma
también establece los requerimientos generales para la presentación de los estados financieros,
guías para determinar su estructura y requisitos mínimos sobre su contenido.
Aplicación
Esta norma debe ser aplicada por las EPSP al preparar y presentar estados financieros de
propósito general. Los estados financieros de propósito general son aquéllos que pretenden
cubrir las necesidades de usuarios que no están en condiciones de exigir informes a la medida de
sus necesidades específicas de información.
Los estados financieros con propósito de información general comprenden aquellos que se
presentan de forma separada, o dentro de otro documento de carácter público, como el informe
anual o un folleto o prospecto de información bursátil.
Esta norma no será de aplicación para determinar la estructura y contenido de los estados
financieros de períodos intermedios, que se presenten de forma condensada, los cuales se
elaboran de acuerdo con lo establecido en la norma técnica de “estados financieros de períodos
intermedios”:
Definiciones
Estados Financieros de Propósito General: Los estados financieros de propósito general (en
adelante estados financieros) son aquellos que tienen la intención de satisfacer las necesidades
de usuarios que no están en posición de exigir a una entidad que prepare informes financieros
hechos a la medida de sus necesidades específicas de información. Tienen como fin satisfacer el
interés común del público al evaluar la capacidad de un ente económico para generar flujos
favorables de fondos.
Ajustes por reclasificación. Son cantidades reclasificadas a los resultados del período que fueron
reconocidas en Otros ingresos del estado del resultado integral en el período actual o en
períodos anteriores.
Impracticable. La aplicación de un requisito es impracticable cuando la EPSP no puede aplicarlo
tras efectuar todos los esfuerzos razonables para hacerlo.
Materialidad (o importancia relativa). Las omisiones o inexactitudes de partidas son materiales
(o tienen importancia relativa) si pueden, individualmente o en su conjunto, influir en las
5
decisiones económicas tomadas por los usuarios con base en los estados financieros. La
materialidad (o importancia relativa) depende de la magnitud y la naturaleza de la omisión o
inexactitud, enjuiciada en función de las circunstancias particulares en que se hayan producido.
La magnitud o la naturaleza de la partida, o una combinación de ambas, podría ser el factor
determinante.
Notas a los Estados Financieros: Las notas contienen información adicional a la presentada en el
Estado de Situación Financiera (Balance General), en el estado del resultado integral o en el
estado de resultados separado (cuando este se presenta), en el estado de cambios en el
patrimonio y en el estado de flujos de efectivo. Las notas suministran descripciones narrativas o
desagregaciones de las partidas presentadas en los estados financieros e información acerca de
las partidas que no califican para ser reconocidos en dichos estados.
Otros ingresos del Estado del Resultado Integral: Comprende partidas de ingresos y gastos
(incluyendo los ajustes del período) que no son reconocidos en los resultados del período
(resultado del período) por considerarse no realizadas. Los componentes de los Otros ingresos
del estado del resultado integral incluyen:
a.
b.
c.
d.
e.
Cambios en la valorización de las Propiedades, Planta y Equipo y otros activos;
Ganancias y pérdidas actuariales de planes de beneficios definidos;
Ganancias y pérdidas originadas de la conversión de los estados financieros de operaciones
extranjeras;
Ganancias y pérdidas derivadas de la remedición de activos financieros disponibles para la
venta;
La porción efectiva de las ganancias y pérdidas de instrumentos de cobertura en una
cobertura de flujos de efectivo.
Propietarios: Son los tenedores de instrumentos de capital de la Entidad.
Beneficios o Pérdidas del Período (Resultados del período). Es el total de ingresos menos los
gastos, excluyendo los componentes de Otros ingresos de la Utilidad Integral.
Resultado Integral Total. Es el cambio en el patrimonio durante un período resultante de
transacciones y otros eventos, diferentes de aquellos cambios resultantes de transacciones con
los propietarios en su condición de propietarios. El resultado integral total comprende todos los
componentes del Resultado del Período y de los otros ingresos de la Utilidad Integral.
1
Finalidad de los estados financieros.
Los estados financieros constituyen una representación estructurada de la situación financiera y
del desempeño financiero de una entidad. El objetivo de los estados financieros de propósito
general es suministrar información acerca de la situación financiera, del desempeño financiero y
de los flujos de efectivo de la entidad, que sea útil a una amplia variedad de usuarios a la hora de
tomar sus decisiones económicas. Los estados financieros también muestran los resultados de la
gestión realizada por los administradores con los recursos que se les han confiado. Para cumplir
6
este objetivo, los estados financieros suministrarán información acerca de los siguientes
elementos de una Entidad:
a.
b.
c.
d.
e.
f.
Activos;
Pasivos;
Patrimonio;
Ingresos y Gastos, incluyendo las ganancias y pérdidas;
Contribuciones y distribuciones a los propietarios;
Flujos de efectivo.
Esta información, junto con la contenida en las notas, ayudará a los usuarios a predecir los flujos
de efectivo futuros y, en particular, su distribución temporal y el grado de certidumbre de los
mismos.
2
Juego completo de estados financieros
Un juego completo de estados financieros comprende:
a.
b.
c.
d.
e.
f.
Un estado de situación financiera (balance general) al final del período;
Un estado del resultado integral del período;
Un estado de cambios en el patrimonio del período;
Un estado de flujos de efectivo del período;
notas, que incluyan un resumen de las políticas contables más significativas y otra
información explicativa; y
Un estado de situación financiera al principio del primer periodo comparativo, cuando una
entidad aplique una política contable retroactivamente o realice una reexpresión retroactiva
de partidas en sus estados financieros, o cuando reclasifique partidas en sus estados
financieros.
Una entidad puede utilizar otras denominaciones o títulos para referirse a los anteriores estados
financieros.
Una EPSP debe presentar con el mismo nivel de importancia cada uno de los estados financieros
que forman un juego completo de estados financieros.
Una entidad puede presentar los componentes del resultado como parte de un único estado del
resultado integral o en un estado de resultados separado. Cuando se presente un estado de
resultados separado como parte de un juego completo de estados financieros, y deberá
mostrarse inmediatamente antes del estado del resultado integral.
Muchas entidades presentan, aparte de los estados financieros, un análisis financiero, elaborado
por la administración, que describe y explica las características principales del desempeño y la
situación financiera de una entidad, así como las incertidumbres más importantes a las que se
enfrenta. Este informe puede incluir un examen de:
7
a. Los principales factores e influencias que han determinado el desempeño financiero,
incluyendo los cambios en el entorno en que opera la entidad, la respuesta que la entidad ha
dado a tales cambios y su efecto, así como la política de inversiones que sigue para mantener
y mejorar el mismo, incluyendo su política de dividendos;
b. Las fuentes de financiación de la entidad, así como su objetivo respecto al coeficiente de
deudas sobre el patrimonio.
c. los recursos de la entidad cuyo valor no quede reflejado en el Estado de Situación Financiera
de la entidad.
Muchas entidades también presentan, adicionalmente a sus estados financieros, otros informes y
estados tales como los relativos al estado del valor agregado o a la información medioambiental,
particularmente en sectores industriales donde los trabajadores se consideran un importante
grupo de usuarios o bien los factores del medioambiente resultan significativos,
respectivamente. Estos informes están por fuera del alcance de esta norma.
3
Características Generales
3.1
Presentación Razonable de los Estados Financieros
Los estados financieros deben presentar razonablemente la situación financiera, el desempeño
financiero y los flujos de efectivo de una entidad. Esta presentación exige la representación
fidedigna de los efectos de las transacciones, así como de otros eventos y condiciones, de
acuerdo con las definiciones y los criterios de reconocimiento de activos, pasivos, ingresos y
gastos establecidos en el marco conceptual. Se presume que la aplicación del MGC, acompañada
de información adicional cuando sea preciso, dará lugar a estados financieros que proporcionen
una presentación razonable.
Una entidad cuyos estados financieros cumplan con las normas técnicas del Modelo General de
Contabilidad debe hacer una declaración explícita y sin reservas de su cumplimiento en las notas
a los estados financieros (bases de preparación de los estados financieros). Una entidad no debe
describir que cumple con el Marco Técnico del Modelo General de Contabilidad para Entidades
Prestadoras de Servicios Públicos, si no cumple con todos los requerimientos del modelo.
La presentación razonable de los estados financieros se alcanzará cumpliendo con la totalidad de
las normas técnicas contenidas en el MGC. Para tal efecto también se requiere que una entidad:
a.
b.
c.
Seleccione y aplique las políticas contables de acuerdo con lo establecido en la norma
técnica de “políticas contables, cambios en estimaciones y errores”.
Presente la información, incluida la referente a las políticas contables, de manera que sea
relevante, fiable, comparable y comprensible.
Suministre información adicional cuando los requisitos establecidos en el modelo resulten
insuficientes para permitir a los usuarios comprender el impacto de determinadas
transacciones, así como de otros eventos o condiciones, sobre la situación financiera y el
desempeño financiero de la entidad.
8
Las políticas contables inadecuadas no quedarán legitimadas por el hecho de dar información
acerca de las mismas, ni tampoco por la inclusión de notas u otro material explicativo al respecto.
En la circunstancia extremadamente rara de que la administración de una entidad concluya que
cumplir con un requisito establecido en una norma técnica conduciría a un error tal que entrara
en conflicto con el objetivo de los estados financieros establecido en el marco conceptual, la
EPSP no la aplicará, siempre que el marco técnico que resulte aplicable exija, o bien no prohíba,
esta falta de aplicación.
Cuando una entidad no aplique un requisito establecido revelará información sobre los siguientes
extremos:
a.
b.
c.
d.
que la administración ha llegado a la conclusión de que los estados financieros presentan
razonablemente la situación y desempeño financiero y los flujos de efectivo;
que se ha cumplido con las normas aplicables, excepto en el caso particular del requisito no
aplicado para lograr una presentación razonable;
La norma técnica que la entidad ha dejado de aplicar, la naturaleza de la disensión, las
razones por las que ese tratamiento conduciría a un error de tal forma que entrase en
conflicto con el objetivo de los estados financieros fijado en el Marco Conceptual, así como
el tratamiento alternativo adoptado; y
Para cada periodo sobre el que se presente información, el impacto financiero que haya
supuesto la falta de aplicación descrita sobre cada partida de los estados financieros que
deberían haber sido presentados cumpliendo con el requisito en cuestión.
En la circunstancia extremadamente rara de que la gerencia concluyera que cumplir con un
requerimiento técnico resulte tan engañoso como para entrar en conflicto con el objetivo de los
estados financieros establecido en el Marco Conceptual, pero el marco regulatorio prohibiera
apartarse del tratamiento establecido, la entidad reducirá, en la medida de lo posible, los
aspectos de cumplimiento que perciba como causantes del engaño, mediante la revelación de:
a. el título de la norma técnica, la naturaleza del requerimiento, y la razón por la cual la
gerencia ha llegado a la conclusión de que su cumplimiento sería tan engañoso como para
entrar en conflicto con el objetivo de los estados financieros establecido en el Marco
Conceptual; y
b. para cada periodo presentado, los ajustes a cada partida de los estados financieros que,
según la conclusión de la gerencia, serían necesarios para lograr una presentación razonable.
Una partida entraría en conflicto con el objetivo de los estados financieros cuando no
representase razonablemente las transacciones, así como los otros eventos y condiciones que
debiera representar, o pudiera razonablemente esperarse que representara y, en consecuencia,
fuera probable que influyera en las decisiones económicas tomadas por los usuarios a partir de
los estados financieros. Al evaluar si el cumplimiento de un requerimiento específico pudiera
resultar engañoso y entrar en conflicto con el objetivo de los estados financieros establecido en
el Marco Conceptual, la administración considerará los siguientes aspectos:
9
a.
b.
3.2
por qué no se alcanza el objetivo de los estados financieros, en las circunstancias
particulares que se están sopesando; y
la manera en que las circunstancias de la entidad difieren de las que se dan en otras
entidades que cumplen con el requisito en cuestión. Si otras entidades cumplieran con dicho
requisito en circunstancias similares, existiría la presunción refutable de que el
cumplimiento del requisito, por parte de la entidad, no sería engañoso ni entraría en
conflicto con el objetivo de los estados financieros establecido en el Marco Conceptual.
Hipótesis de empresa en marcha
Al elaborar los estados financieros, la administración evaluará la capacidad que tiene la entidad
para continuar en funcionamiento. Los estados financieros se elaborarán bajo la hipótesis de
empresa en marcha, a menos que la administración pretenda liquidar la entidad o cesar en su
actividad, o bien no exista otra alternativa más realista que proceder de una de estas formas.
Cuando la administración, al realizar esta evaluación, sea consciente de la existencia de
incertidumbres importantes, relativas a eventos o condiciones que puedan aportar dudas
significativas sobre la posibilidad de que la entidad siga funcionando normalmente, procederá a
revelarlas en los estados financieros. En el caso de que los estados financieros no se elaboren
bajo la hipótesis de empresa en marcha, tal hecho será objeto de revelación explícita, junto con
las hipótesis alternativas sobre las que han sido elaborados, así como las razones por las que la
EPSP no puede ser considerada como una empresa en marcha.
Al evaluar si la hipótesis de empresa en marcha resulta apropiada, la administración tendrá en
cuenta toda la información que esté disponible para el futuro, que deberá cubrir al menos, pero
no limitarse a, los doce meses siguientes a partir de la fecha de balance. El grado de detalle de las
consideraciones dependerá de los hechos que se presenten en cada caso. Cuando la entidad
tenga un historial de operación rentable, así como facilidades de acceso a recursos financieros, la
conclusión de que utilizar la hipótesis de empresa en marcha es lo apropiado, podrá alcanzarse
sin realizar un análisis en profundidad. En otros casos, la administración, antes de convencerse a
sí misma de que la hipótesis de continuidad resulta apropiada, habría de ponderar una amplia
gama de factores relacionados con la rentabilidad actual y esperada, el calendario de pagos de la
deuda y las fuentes potenciales de sustitución de la financiación existente.
3.3
Base contable de causación (Acumulación o Devengo)
Salvo en lo relacionado con la información sobre flujos de efectivo, una entidad elaborará sus
estados financieros utilizando la base contable de causación o devengo.
Cuando se emplea la base contable de causación (o devengo), las partidas se reconocerán como
activos, pasivos, patrimonio, ingresos y gastos cuando satisfagan las definiciones y los criterios de
reconocimiento previstos en el Marco Conceptual para tales elementos.
10
3.4
Materialidad o importancia relativa y agrupación de datos
Una EPSP presentará por separado cada clase significativa de partidas similares. Una entidad
presentará por separado las partidas de naturaleza o función distinta, a menos que no tengan
importancia relativa.
Los estados financieros son el producto del procesamiento de un gran número de transacciones y
otros eventos, que se agrupan por clases de acuerdo con su naturaleza o función. La etapa final
del proceso de agregación y clasificación es la presentación de datos condensados y clasificados,
que constituyen las partidas de los estados financieros. Si una partida concreta careciese de
importancia relativa por sí sola, se agregará con otras partidas, ya sea en los estados financieros
o en las notas. Una partida que no tenga la suficiente importancia relativa como para justificar su
presentación separada en esos estados financieros puede justificar su presentación separada en
las notas.
No es necesario que una entidad proporcione una revelación específica requerida en una norma
técnica si la información carece de importancia relativa.
3.5
Compensación
Una EPSP no compensará activos con pasivos, ni ingresos con gastos, salvo cuando la
compensación sea permitida o exigida en una norma técnica.
Una entidad debe informar por separado sobre sus activos y pasivos e ingresos y gastos. La
compensación en el estado del resultado integral o en el estado de situación financiera o en el
estado de resultados separado (cuando se lo presenta) limita la capacidad de los usuarios para
comprender las transacciones y otros eventos y condiciones que se hayan producido, así como
para evaluar los flujos futuros de efectivo de la entidad, excepto cuando la compensación sea un
reflejo del fondo de la transacción o evento. La medición por el neto en el caso de los activos
sujetos a correcciones valorativas —por ejemplo correcciones por deterioro del valor de
inventarios por obsolescencia y de las cuentas por cobrar de dudoso cobro— no es una
compensación.
En la norma técnica relacionada con los “ingresos ordinarios” se exige que estos sean medidos
por el valor razonable de la contrapartida, recibida o por recibir, teniendo en cuenta el importe
de cualquier descuento comercial y rebaja por volumen de ventas que sean practicados por la
entidad. Una entidad llevará a cabo, en el curso normal de sus actividades, otras transacciones
accesorias a las actividades que generan los ingresos ordinarios (o de operación) más
importantes. Los resultados de tales transacciones se presentarán compensando los ingresos con
los gastos que genere la misma operación, siempre que este tipo de presentación refleje el fondo
de la transacción. Por ejemplo:
a.
las ganancias o pérdidas por la disposición de activos no corrientes, entre los que se
encuentran ciertas inversiones financieras y los activos no corrientes de la operación, se
suelen presentar netas, deduciendo del importe recibido por la venta el valor en libros del
activo y los gastos de venta correspondientes; y
11
b.
los desembolsos relativos a las provisiones reconocidas que hayan sido reembolsados a la
entidad como consecuencia de un acuerdo contractual con terceros (por ejemplo, un
acuerdo de garantía de productos cubierto por un proveedor), se podrán compensar con los
reembolsos efectivamente recibidos.
Además de lo anterior, las pérdidas o ganancias que procedan de un grupo de transacciones
similares, se presentarán compensando los importes correspondientes, bien en el caso de las
diferencias de cambio en moneda extranjera, o bien en el caso de pérdidas o ganancias derivadas
de activos financieros mantenidos para negociar. Sin embargo, tales pérdidas y ganancias se
presentarán por separado si poseen materialidad.
3.6
Frecuencia de la información
Al menos anualmente, con corte al 31 de diciembre, una EPSP debe preparar y presentar un juego
completo de estados financieros de propósito general (incluyendo información comparativa).
Cuando una entidad cambie el cierre del periodo sobre el que informa y presente los estados
financieros para un periodo contable superior o inferior a un año, revelará, además del periodo
cubierto por los estados financieros:
a. la razón para utilizar un periodo de duración inferior o superior; y
b. el hecho de que los importes presentados en los estados financieros no son totalmente
comparables.
Normalmente, los estados financieros se preparan uniformemente, abarcando periodos anuales.
No obstante, determinadas entidades prefieren informar, por razones prácticas, sobre intervalos
diferentes de tiempo.
3.7
Información comparativa
Salvo que otra norma técnica lo permita o requiera otra cosa, una entidad revelará información
comparativa respecto del periodo anterior para todos los importes incluidos en los estados
financieros del periodo corriente. Una entidad incluirá información comparativa para la
información de tipo descriptivo y narrativo, cuando esto sea relevante para la comprensión de los
estados financieros del periodo corriente.
Una EPSP que revele información comparativa presentará, como mínimo, dos estados de
situación financiera, dos de cada uno de los restantes estados, y las notas relacionadas. Cuando
una entidad aplique una política contable retroactivamente o realice una reexpresión retroactiva
de partidas en sus estados financieros, o cuando reclasifique partidas en sus estados financieros,
presentará, como mínimo, tres estados de situación financiera, dos de cada uno de los restantes
estados, y las notas relacionadas. Una entidad presentará estados de situación financiera:
a. al cierre del periodo corriente,
b. al cierre del periodo anterior (que es el mismo que el del comienzo del periodo corriente), y
12
c. al principio del primer periodo comparativo.
En algunos casos, la información descriptiva suministrada en los estados financieros de los
periodos anteriores, continúa siendo relevante en el periodo corriente. Por ejemplo, los detalles
de un litigio, cuyo desenlace era incierto en la fecha de balance anterior, y está todavía por
resolver, se incluirán también en la información del periodo corriente. Los usuarios encontrarán
de interés saber que la incertidumbre existía ya en la fecha del anterior balance, así como los
pasos que se han dado durante el periodo actual para tratar de resolverla.
Cuando una EPSP modifique la forma de presentación o la clasificación de las partidas de los
estados financieros, también se reclasificarán los importes correspondientes a la información
comparativa, a menos que resultase impracticable hacerlo. Cuando los importes comparativos se
reclasifiquen, la entidad deberá revelar:
a.
b.
c.
la naturaleza de la reclasificación;
el importe de cada partida o grupo de partidas que se han reclasificado; y
el motivo de la reclasificación.
Cuando la reclasificación de los importes comparativos resulte impracticable, la entidad deberá
revelar:
a.
b.
el motivo para no reclasificar los importes; y
la naturaleza de los ajustes que tendrían que haberse efectuado si los importes hubieran
sido reclasificados.
Mejorar la comparabilidad de la información entre periodos ayuda a los usuarios en la toma de
decisiones económicas, sobre todo al permitir la evaluación de tendencias en la información
financiera con propósitos predictivos. En algunas circunstancias, la reclasificación de la
información comparativa de periodos anteriores concretos para conseguir la comparabilidad con
las cifras del periodo corriente es impracticable. Por ejemplo, una entidad puede no haber
calculado algunos datos en periodos anteriores, de una manera que permita su reclasificación y
la reproducción de la información es, por tanto, impracticable.
La norma técnica “políticas contables, cambios en estimaciones y errores” establece los ajustes a
realizar en la información comparativa requerida, cuando una entidad cambia una política
contable o corrige un error.
3.8
Uniformidad en la presentación
La presentación y clasificación de las partidas en los estados financieros se conservará de un
periodo a otro, a menos que:
a.
Sea evidente, a raíz de un cambio en la naturaleza de las actividades de la EPSP o una
revisión de sus estados financieros, que sería más apropiada otra presentación u otra
clasificación.
13
b.
Otra norma técnica contenida en el MGC requiera un cambio en la presentación de los
estados financieros.
Por ejemplo, una adquisición o disposición significativa, o una revisión de la presentación de los
estados financieros, podrían sugerir que dichos estados financieros necesiten ser presentados de
forma diferente. En estos casos, la entidad cambiará la presentación de sus estados financieros
sólo si dicho cambio suministra información fiable y más relevante para los usuarios de los
estados financieros, y la nueva estructura tuviera visos de continuidad, de forma que la
comparabilidad no se vea perjudicada. Cuando se realicen estos cambios en la presentación, una
entidad reclasificará su información comparativa.
4
Estructura y contenido de los estados financieros
4.1
Introducción
Esta Norma exige que se revele determinada información en el estado de situación financiera o
en el Estado de Utilidad Integral, en el estado de resultados separado (cuando se lo presenta), o
en el estado de cambios en el patrimonio, y requiere la revelación de partidas en estos estados o
en las notas. La norma técnica “Estado de Flujos de Efectivo” establece los requerimientos de
presentación para la información sobre los flujos de una EPSP.
En esta norma a menudo utiliza el término “revelaciones” en un sentido amplio, incluyendo
partidas presentadas en los estados financieros. Otras normas técnicas del MGC también pueden
requerir otro tipo de revelaciones. A menos que en esta norma u otras especifique lo contrario,
tales revelaciones pueden realizarse en los estados financieros.
4.2
Identificación de los Estados Financieros
Una EPSP identificará claramente los estados financieros y los distinguirá de cualquier otra
información publicada en el mismo documento.
El MGC aplica solo a los estados financieros, y no necesariamente a otra información presentada
en un informe anual, en las presentaciones a entidades reguladores o en otros documentos. Por
tanto, es importante que los usuarios sean capaces de distinguir la información que se prepara
utilizando el MGC de cualquier otra información que, aunque les pudiera ser útil, no está sujeta a
los requerimientos de éstas.
Una entidad identificará claramente cada estado financiero y las notas. Además, la siguiente
información se mostrará en lugar destacado, y se repetirá cuantas veces sea necesario para una
correcta comprensión de la información presentada:
a.
b.
el nombre, u otro tipo de identificación, de la entidad que presenta la información, así como
cualquier cambio en esa información desde la fecha de balance precedente;
si los estados financieros pertenecen a la entidad individual o a un grupo de entidades;
14
c.
d.
e.
la fecha de balance o el periodo cubierto por los estados financieros, según resulte
adecuado al componente en cuestión de los estados financieros ;
la moneda de presentación de los estados financieros; y
el nivel de redondeo utilizado al presentar las cifras en los estados financieros.
Los requisitos exigidos en el párrafo anterior se cumplirán, normalmente, mediante
informaciones que se suministren en los encabezamientos de las páginas, así como en las
denominaciones abreviadas de las columnas de cada página, dentro de los estados financieros. Es
necesaria la utilización de elementos de juicio para determinar la mejor manera de presentar
esta información. Por ejemplo, cuando los estados financieros se presentan electrónicamente no
siempre están separados en páginas; por ello los anteriores elementos se presentarán con la
suficiente frecuencia como para asegurar una comprensión apropiada de la información que se
suministra.
A menudo, los estados financieros resultan más comprensibles presentando las cifras en miles o
millones de unidades monetarias de la moneda de presentación. Esto será aceptable en la
medida en que se informe sobre el nivel de agregación o redondeo de las cifras, y siempre que no
se pierda información material, o de importancia relativa, al hacerlo.
4.3
Estado de Situación Financiera (Balance General)
4.3.1
Información que debe ser presentada en el Estado de Situación Financiera
Como mínimo el Estado de Situación Financiera de una entidad debe incluir líneas específicas que
presenten los siguientes importes:
a.
b.
c.
d.
e.
f.
g.
h.
i.
j.
k.
l.
m.
n.
o.
p.
q.
r.
Propiedades, planta y equipo;
Propiedades de inversión;
Activos intangibles;
Activos financieros (excluidos los mencionados en los literales (e),(h) e (i) posteriores);
Inversiones contabilizadas aplicando el método de participación patrimonial (Asociadas);
Activos biológicos;
Inventarios;
Deudores comerciales y otras cuentas a cobrar;
Efectivo y equivalentes de efectivo;
Total de activos y grupos en desapropiación clasificados como mantenidos para la venta;
Acreedores comerciales y otras cuentas por pagar;
Provisiones;
Pasivos financieros (excluyendo los importes mencionados en los apartados (k) y (l)
anteriores);
Pasivos y activos por impuestos corrientes;
Pasivos y activos por impuestos diferidos;
Pasivos incluidos en grupos en desapropiación clasificados como mantenidos para la venta;
Participaciones minoritarias incluidas dentro del patrimonio;
Capital emitido y reservas atribuibles a los propietarios de la matriz o controlante.
15
En el Estado de Situación Financiera se presentarán rúbricas adicionales que contengan otras
partidas, así como agrupaciones y subtotales de las mismas, cuando tal presentación sea
relevante para la comprensión de la situación financiera de una entidad.
Cuando una entidad presente por separado los activos y los pasivos en el Estado de Situación
Financiera, según sean corrientes o no corrientes, no clasificará los activos (o pasivos) por
impuestos diferidos como activos (o pasivos) corrientes.
Esta norma no prescribe ni el orden ni el formato concreto para la presentación de las partidas
en los estados financieros; su objetivo es suministrar una lista de partidas lo suficientemente
diferentes, en su naturaleza o función, como para requerir una presentación por separado en el
Estado de Situación Financiera. Además de lo anterior una entidad podrá:
a.
b.
Añadir otras rúbricas cuando el tamaño, naturaleza o función de una partida o grupo de
partidas sea tal que la presentación por separado resulte relevante para comprender la
situación financiera de la entidad.
Las denominaciones utilizadas y la ordenación de las partidas o grupos de partidas, podrán
ser modificadas de acuerdo con la naturaleza de la entidad y de sus transacciones, con el fin
de suministrar la información necesaria para una comprensión global de la situación
financiera de la entidad.
La decisión de presentar partidas separadas adicionales por parte de una entidad se basará en
una evaluación de:
a.
b.
c.
La naturaleza y liquidez de los activos;
La función de los activos dentro de la entidad; y
Los importes, la naturaleza y el plazo de los pasivos.
La utilización de diferentes bases de medición para distintas clases de activos sugiere que su
naturaleza o función difieren y, en consecuencia, que deben ser presentados en rúbricas
separadas.
4.3.2
Distinción entre partidas corrientes y no corrientes
Una EPSP debe presentar sus activos corrientes y no corrientes, así como sus pasivos corrientes y
no corrientes, como categorías separadas dentro del Estado de Situación Financiera, excepto
cuando la presentación basada en el grado de liquidez proporcione, una información relevante
que sea más fiable. Cuando la excepción es aplicada una entidad debe presentar todos los
activos y pasivos en orden de su grado de liquidez.
Independientemente del método de presentación adoptado, una EPSP revelará el importe
esperado a recuperar o a cancelar después de los doce meses para cada partida de activo o
pasivo que combine importe a recuperar o a cancelar:
a. dentro de los doce meses siguientes después del periodo sobre el que se informa, y
16
b. después de doce meses tras esa fecha.
Cuando una EPSP suministre bienes o preste servicios, dentro de un ciclo de operación
claramente identificable, la separación entre las partidas corrientes y no corrientes, tanto en el
activo como en el pasivo, supondrá una información útil al distinguir los activos netos de uso
continuo como capital de trabajo, de los utilizados en las operaciones a largo plazo. Esta
distinción servirá también para poner de manifiesto tanto los activos que se espera realizar en el
transcurso del ciclo normal de la operación, como los pasivos que se deban liquidar en el mismo
periodo.
Para algunas entidades, la presentación de activos y pasivos en orden ascendente o descendente
de liquidez, proporciona información fiable y más relevante que la presentación corriente-no
corriente, debido a que la entidad no suministra bienes o presta servicios dentro de un ciclo de
operación claramente identificable.
Una entidad podría presentar algunos de sus activos y pasivos empleando la clasificación
corriente-no corriente, y otros en orden a su liquidez, siempre que esto proporcione información
fiable y más relevante. La necesidad de mezclar las bases de presentación podría aparecer
cuando una entidad realice actividades diferentes.
La información sobre las fechas esperadas de realización de los activos y pasivos es útil para
evaluar la liquidez y la solvencia de una entidad. Una entidad debe revelar información acerca de
las fechas de vencimiento tanto de sus activos financieros como de sus pasivos financieros. Entre
los activos financieros se encuentran las cuentas deudores comerciales y otras cuentas a cobrar,
y entre los pasivos financieros se encuentran las cuentas de acreedores comerciales y otras
cuentas por pagar. También será de utilidad la información acerca de las fechas de recuperación
y cancelación de los activos y pasivos no monetarios, tales como inventarios y provisiones, con
independencia de que en el Estado de Situación Financiera se efectúe la distinción entre partidas
corrientes y no corrientes. Este puede ser el caso, por ejemplo, cuando la entidad informe sobre
los saldos de inventarios que espera realizar en un plazo superior a doce meses desde la fecha de
balance.
4.3.3
Activos corrientes
Un activo se clasificará como corriente cuando satisfaga alguno de los siguientes criterios:
a.
a.
b.
b.
Se espere realizar, o se pretenda vender o consumir, en el transcurso del ciclo normal de la
operación de la entidad;
Se mantenga fundamentalmente con fines de negociación;
Se espere realizar dentro del periodo de los doce meses posteriores a la fecha de balance;
o
Se trate de efectivo u otro medio equivalente al efectivo, cuya utilización no esté
restringida, para ser intercambiado o usado para cancelar un pasivo, al menos dentro de
los doce meses siguientes a la fecha de balance.
17
Todos los demás activos se clasificarán como no corrientes.
En esta norma se utiliza el término “no corriente” para referirse a activos tangibles, intangibles y
financieros que por su naturaleza son a largo plazo. No está prohibido el uso de descripciones
alternativas siempre que su significado quede claro.
El ciclo normal de la operación de una entidad es el periodo de tiempo que transcurre entre la
adquisición de los activos materiales, que entran en el proceso productivo, y la realización de los
productos en forma de efectivo o equivalentes de efectivo. Cuando el ciclo normal de operación
en una EPSP no resulte claramente identificable, se asumirá que es de doce meses. El activo
corriente incluye activos tales como inventarios y deudores comerciales que se van a vender,
consumir y realizar, dentro del ciclo normal de la operación, incluso cuando los mismos no se
esperen realizar dentro del periodo de doce meses desde la fecha de balance. Los activos
corrientes incluyen activos que se mantienen fundamentalmente para negociación, como en el
caso de los activos financieros mantenidos para negociar y la parte corriente de otros activos
financieros no corrientes.
4.3.4
Pasivos corrientes
Un pasivo se clasificará como corriente cuando satisfaga alguno de los siguientes criterios:
a.
b.
c.
d.
Se espere liquidar en el ciclo normal de la operación de la entidad;
Se mantenga fundamentalmente para negociación;
Deba liquidarse dentro del periodo de doce meses desde la fecha de balance; o
La entidad no tenga un derecho incondicional para aplazar la cancelación del pasivo
durante, al menos, los doce meses siguientes a la fecha de balance.
Todos los demás pasivos se clasificarán como no corrientes.
Algunos pasivos corrientes, tales como los acreedores comerciales, y otros pasivos acumulados,
ya sea por costos de personal o por otros costos de operación, formarán parte del capital de
trabajo utilizado en el ciclo normal de operación de la EPSP. Estas partidas, relacionadas con la
operación, se clasificarán como corrientes incluso si su vencimiento se va a producir más allá de
los doce meses posteriores a la fecha de balance. El mismo ciclo normal de operación se aplicará
a la clasificación de los activos y pasivos de la entidad. Cuando el ciclo normal de la operación no
sea claramente identificable, se supondrá que su duración es de doce meses.
Otros tipos de pasivos corrientes no proceden del ciclo normal de la operación, pero deben ser
atendidos porque vencen dentro de los doce meses siguientes a la fecha de balance o se
mantienen fundamentalmente con propósitos de negociación. Son ejemplos los pasivos
financieros mantenidos para negociación, los sobregiros (descubiertos) bancarios, la parte
corriente de los pasivos no corrientes, los dividendos por pagar, los impuestos a las ganancias y
otras cuentas por pagar no comerciales. Los pasivos financieros que proporcionan financiación a
largo plazo (es decir, no forman parte del capital de trabajo utilizado en el ciclo normal de
operación de la entidad) y que no deban liquidarse después de los doce meses a partir de la
18
fecha del periodo sobre el que se informa, se clasificarán como pasivos no corrientes, sujetos a
las condiciones señaladas en los párrafos anteriores.
Una entidad clasificará sus pasivos financieros como corrientes cuando deban liquidarse dentro
de los doce meses siguientes a la fecha del periodo sobre el que informa, aunque:
a.
b.
El plazo original del pasivo fuera un periodo superior a doce meses; y
Exista un acuerdo de refinanciación o de reestructuración de los pagos a largo plazo, que
se haya concluido después de la fecha de balance y antes de que los estados financieros
sean autorizados para su publicación.
Si una EPSP tuviera la expectativa y, además, la facultad de renovar o refinanciar algunas
obligaciones de pago al menos durante los doce meses siguientes a la fecha de balance, de
acuerdo con las condiciones de financiación existente, clasificará tales obligaciones como no
corrientes, aún cuando de otro modo serían canceladas a corto plazo. No obstante, cuando la
refinanciación o renovación no sea una facultad de la entidad, el aplazamiento no se tendrá en
cuenta, y la obligación se clasificará como corriente.
Cuando una entidad incumpla un compromiso adquirido en un contrato de préstamo a largo
plazo en o antes de la fecha de balance, con el efecto de que el pasivo se haga exigible a voluntad
del prestamista, tal pasivo se clasificará como corriente, aún si el prestamista hubiera acordado,
después de la fecha de balance y antes de que los estados financieros hubieran sido autorizados
para su publicación, no exigir el pago como consecuencia del incumplimiento. El pasivo se
clasificará como corriente porque, en la fecha de balance, la entidad no tiene el derecho
incondicional de aplazar la cancelación del pasivo durante al menos, doce meses tras la fecha de
balance.
Sin embargo, una EPSP clasificará el pasivo como no corriente si el prestamista hubiese acordado,
en la fecha de balance, conceder un periodo de gracia que finalice al menos doce meses después
de esta fecha, dentro de cuyo plazo la entidad puede rectificar el incumplimiento y durante el
cual el prestamista no puede exigir el reembolso inmediato.
Respecto a los préstamos clasificados como pasivos corrientes, si se produjese cualquiera de los
siguientes eventos entre la fecha de balance y la fecha en que los estados financieros son
autorizados para su publicación, la entidad estará obligada a revelar la correspondiente
información como eventos ocurridos después de la fecha de balance que no implican ajustes, de
acuerdo con lo establecido en la norma técnica “eventos ocurridos después de la fecha de
balance”:
a.
b.
c.
Refinanciación a largo plazo;
Rectificación del incumplimiento del contrato de préstamo a largo plazo; y
Concesión, por parte del prestamista, de un periodo de gracia para rectificar el
incumplimiento del contrato de préstamo a largo plazo que finalice, al menos, doce meses
después de la fecha de balance.
19
4.3.5
Información que debe ser presentada en el Estado de Situación Financiera o en las notas
Una entidad debe revelar, ya sea en el Estado de Situación Financiera o en las notas,
subclasificaciones más detalladas de las partidas presentadas, clasificadas de una forma
apropiada a las operaciones realizadas por una EPSP.
El detalle suministrado en las subclasificaciones dependerá de los requerimientos contenidos en
otras normas, así como de la naturaleza, tamaño y función de los importes afectados. El nivel de
información suministrada será diferente para cada partida, por ejemplo:
a.
b.
c.
d.
e.
Las partidas de propiedades, planta y equipo se desagregarán por clases;
Las cuentas a cobrar se desagregarán en función de si proceden de clientes comerciales, de
partes relacionadas, de anticipos y de otras partidas;
Los inventarios se desagregarán en categorías tales como mercancías, materias primas,
materiales, productos en proceso y productos terminados;
las provisiones se desglosarán, de forma que se muestren por separado las que
corresponden a provisiones por beneficios a empleados y otras provisiones; y
El capital propio y las reservas se desglosarán en varias clases, tales como capital aportado,
primas en emisión de acciones, y reservas.
Una entidad debe revelar, ya sea en el Estado de Situación Financiera, en el estado de cambios
en el patrimonio o en las notas, lo siguiente:
a.
Para cada una de las clases de acciones o títulos que constituyan el capital:
(i) El número de acciones autorizadas para su emisión;
(ii) El número de acciones emitidas y cobradas totalmente, así como las emitidas pero aún
no cobradas en su totalidad;
(iii) El valor nominal de las acciones, o el hecho de que no tengan valor nominal;
(iv) Una conciliación entre el número de acciones en circulación al principio y al final del
periodo;
(v) Los derechos, preferencias y restricciones correspondientes a cada clase de acciones,
incluyendo los que se refieran a las restricciones que afectan a la distribución de
dividendos y el reembolso del capital;
(vi) Las acciones de la entidad que estén en su poder o bien en el de sus subordinadas o
asociadas; y
(vii) Las acciones cuya emisión está reservada como consecuencia de la existencia de
opciones o contratos para la venta de acciones, describiendo las condiciones e importes
correspondientes.
b.
Una descripción de la naturaleza y destino de cada partida de reservas que figure en el
patrimonio.
20
4.4
Estado del Resultado Integral (Comprehensive Income)
Una entidad debe presentar todas las partidas de ingresos y gastos reconocidas en un periodo:
a. en un único estado de Utilidad Integral, o
b. en dos estados: uno que muestre los componentes del resultado (estado de resultados
separado) y un segundo estado que comience con el resultado y muestre los componentes
del de Otros ingresos del estado del resultado integral
4.4.1
Información que debe ser presentada en el Estado de utilidad integral
Como mínimo el Estado del resultado integral debe incluir rúbricas específicas que presenten los
importes que correspondan a las siguientes partidas para el periodo:
a.
b.
c.
d.
e.
Ingresos de actividades ordinarias (o de operación);
Costos financieros;
Participación en el resultado del período de entidades asociadas y negocios conjuntos que se
contabilicen según el método de participación patrimonial;
Gastos por impuestos;
Un único importe que comprenda el total de:
(i) El resultado después de impuestos de las operaciones descontinuadas; y
(ii) la ganancia o pérdida después de impuestos reconocida por la medición a valor razonable
menos costos de venta, o por la disposición de los activos o grupos para su disposición
que constituyan una operación discontinuada.
f.
g.
h.
i.
Los resultados del período (resultado del período).
Cada componente de los Otros ingresos del estado del resultado integral clasificados por su
naturaleza (excluyendo los valores referidos en el literal (h);
Participación en Otros ingresos del estado del resultado integral de entidades asociadas y
negocios conjuntos contabilizados usando el método de participación patrimonial; y
El Resultado Integral Total.
Una entidad debe revelar las siguientes partidas en el estado de utilidad integral, como
distribuciones de los resultados del período:
a.
Los beneficios o pérdidas (resultado) del período atribuible a:
(i) Los intereses o participaciones minoritarias;
(ii) Los tenedores del patrimonio de la matriz.
b.
El Resultado Integral Total del período atribuible a:
(i) Los intereses o participaciones minoritarias;
21
(ii) Los tenedores del patrimonio de la matriz.
Una entidad debe presentar rúbricas adicionales que contengan otras partidas, así como
agrupaciones y subtotales en el estado del resultado integral y en el estado de resultados
separado (si este es presentado) cuando tal presentación sea relevante para la comprensión del
desempeño financiero de la entidad.
Los efectos de las diferentes actividades, transacciones y otros eventos correspondientes a la
EPSP, diferirán en cuanto a su frecuencia, potencial de pérdidas o ganancias y capacidad de
predicción, por lo que cualquier información sobre los elementos que compongan los resultados
ayudará a comprender el desempeño alcanzado en el periodo, así como a realizar proyecciones
sobre los resultados futuros. Se incluirán partidas adicionales en el estado de resultados, o bien
se modificarán o reordenarán las denominaciones, cuando sea necesario, para explicar los
elementos que han determinado este desempeño. Los factores a considerar para tomar esta
decisión incluirán, entre otros, la materialidad o importancia relativa, así como la naturaleza y
función de los diferentes componentes de los ingresos y los gastos. Una entidad no podrá
compensar partidas de ingresos y gastos a menos que tales compensaciones sean permitidas en
otra norma.
Una entidad no debe presentar partidas de ingresos y gastos como partidas extraordinarias en el
estado del resultado integral o en el estado de resultados separado (si es presentado) o en las
notas.
4.4.2
Resultados del período
Una entidad debe reconocer todas las partidas de ingresos y gastos de un período en los
resultados del período, salvo que otra norma exija o permita otro tratamiento.
Algunas normas establecen circunstancias específicas cuando una entidad reconoce partidas
particulares por fuera de los resultados del período corriente. La norma “políticas contables,
cambios en estimaciones y errores” específica dos de esas circunstancias: la corrección de
errores y los efectos de cambios en las políticas contables. Otras normas exigen o permiten que
ciertos componentes de Otros ingresos del estado del resultado integral que cumplen la
definición de ingresos o gastos del marco conceptual sean excluidos del resultado.
4.4.3
Otros ingresos del estado del resultado integral del período
Una entidad debe revelar el importe del impuesto sobre las ganancias relacionado con cada
componente de los otros ingresos de la Utilidad Integral, incluyendo los ajustes por
reclasificaciones ya sea en el estado del resultado integral o en las notas.
Una entidad puede presentar los componentes de ingresos del Estado del Resultado Integral, ya
sea:
a.
Por el neto de los efectos de impuestos relacionados; o
22
b.
Por un importe que muestre el valor agregado del impuesto sobre las ganancias en relación
con esos componentes, antes de los efectos de impuestos.
Una entidad debe revelar los ajustes por reclasificaciones relacionados con otros componentes
de Otros ingresos del Estado del Resultado Integral.
Otras normas especifican cuando los importes previamente reconocidos en Otros ingresos del
estado del resultado integral son reclasificados a los beneficios o pérdidas. Tales reclasificaciones
son referidas en esta norma como ajustes por reclasificaciones. Un ajuste por reclasificación es
incluida en los componentes relacionados con Otros ingresos del estado del resultado integral en
el período en que el ajuste es reclasificado a los beneficios o pérdidas. Por ejemplo, las ganancias
realizadas por la disposición de activos financieros disponibles para la venta son incluidas en los
beneficios o pérdidas del período corriente. Estos importes pueden haber sido reconocidos en
Otros ingresos del estado del resultado integral como ganancias no realizadas en el período
actual o en períodos anteriores. Estas ganancias no realizadas deben ser deducidas de los Otros
ingresos del estado del resultado integral en el período en el que la cuenta de ganancias sea
reclasificada a los resultados del período para evitar que sea incluida dos veces en el Resultado
Integral Total.
Una entidad puede presentar ajustes de reclasificación en el estado del resultado integral o en
las notas. Una entidad que presenta los ajustes por reclasificación en las notas presenta los
componentes de Otros ingresos del estado del resultado integral después de cualquier ajuste por
reclasificación relacionado.
Los ajustes de reclasificación se originan, por ejemplo, de la desapropiación de operaciones o
negocios en el extranjero, por la baja de activos financieros disponibles para la venta y cuando las
transacciones de coberturas previstas afectan los resultados del período.
Los ajustes por reclasificación no se originan por cambios en el superávit por valorización
reconocido según la norma técnica de “propiedades planta y equipo” o “activos intangibles” ni
debido a las ganancias y pérdidas por planes de beneficios definidos. Estos componentes son
reconocidos en Otros ingresos del estado del resultado integral y no son reclasificados al
resultado en períodos subsiguientes. Los cambios en el superávit por revaluación pueden ser
transferidos a las utilidades retenidas en los períodos siguientes cuando el activo es utilizado o
cuando este sea dado de baja. Las ganancias y pérdidas actuariales son registradas en las
utilidades retenidas en el período en que ellas reconocidas como otros ingresos del Estado del
Resultado Integral.
4.4.4
Información que debe ser presentada en el estado del resultado integral o en notas
Cuando las partidas de ingresos o gastos sean materiales o tengan importancia relativa, su
naturaleza e importe se revelará por separado.
Entre las circunstancias que darían lugar a revelaciones separadas de partidas de ingresos y
gastos están las siguientes:
23
a.
b.
c.
d.
e.
f.
g.
La rebaja de los inventarios hasta su valor neto realizable, o de los elementos de
propiedades, planta y equipo hasta su importe recuperable, así como la reversión de tales
rebajas;
Una reestructuración de las actividades de la entidad, así como la reversión de cualquier
provisión para hacer frente a los costos de la misma;
Disposición de propiedades, planta y equipo;
Disposición de inversiones;
Operaciones descontinuadas;
Cancelaciones o pagos por litigios; y
otras reversiones de provisiones.
Una entidad debe presentar un análisis de los gastos reconocidos en el resultado, utilizando para
ello una clasificación basada ya sea en su naturaleza o en la función que cumplan dentro de la
entidad, dependiendo de cuál proporcione una información que sea fiable y más relevante.
Se aconseja que las entidades presenten el desglose mencionado en el párrafo anterior en el
estado del resultado integral o en el estado de resultados separado (si es presentado).
Los gastos se subclasifican para destacar los componentes del desempeño financiero, que
puedan ser diferentes en términos de frecuencia, potencial de ganancia o pérdida y capacidad de
predicción. Este desglose se proporciona en una de las dos formas descritas a continuación.
Por la naturaleza de los gastos
La primera forma de análisis es el método de la naturaleza de los gastos. Los gastos se agruparán
en el estado de resultados de acuerdo con su naturaleza y no se redistribuirán atendiendo a las
diferentes funciones que se desarrollan dentro de la entidad. Este método resulta simple de
aplicar, puesto que no es necesario distribuir los gastos en clasificaciones funcionales.
Ingresos de actividades ordinarias
Otros ingresos
Variación de los inventarios de productos terminados y en proceso
Consumo de materias primas y materiales secundarios
Gastos por beneficios a empleados
Gastos por depreciación y amortización
Otros gastos
Total Gastos
Utilidad antes de impuestos
24
X
X
X
X
X
X
X
(X)
X
Por la Función de los gastos
La segunda forma de análisis es el método de la función de los gastos o el método del “costo de
ventas”, el cual consiste en clasificar los gastos de acuerdo con su función como parte del costo
de las ventas o, por ejemplo, los costos de distribución y las actividades administrativas.
Siguiendo este método, La entidad debe revelar, al menos, su costo de ventas de forma separada
de los otros gastos. Este tipo de presentación puede suministrar a los usuarios una información
más relevante que la ofrecida presentando los gastos por naturaleza, pero hay que tener en
cuenta que la distribución de los gastos por función puede resultar arbitraria, e implicar la
realización de juicios subjetivos.
Ingresos de actividades ordinarias
Costo de Ventas
Utilidad Bruta
Otros ingresos
Gastos de distribución o ventas
Gastos de Administración
Otros gastos
Beneficio antes de impuestos
X
(X)
X
X
(X)
(X)
(X)
X
Una entidad que clasifique sus gastos por función revelará información adicional sobre la
naturaleza de tales gastos, que incluirá al menos el importe de los gastos por depreciación y
amortización y el gasto por beneficios de los empleados.
La elección de la forma concreta de desglose, ya sea aplicando el método de los gastos por
naturaleza o el de los gastos por función, dependerá tanto de factores históricos como del sector
donde se enmarque la entidad, así como de la propia naturaleza de una entidad. Ambos métodos
suministran una indicación de los costos que pueden variar directa o indirectamente, con el nivel
de ventas o de producción de la entidad. Puesto que cada uno de los métodos de presentación
tiene ventajas para tipos distintos de entidades, la administración debe seleccionar la
presentación que considere más relevante y fiable. No obstante, puesto que la información sobre
la naturaleza de gastos es útil en la predicción de flujos de efectivo, se requiere la presentación
de datos adicionales sobre ciertos gastos por naturaleza cuando se emplea la clasificación de
gastos por función.
4.5
Estado de Cambios en el Patrimonio
Una entidad debe presentar un estado de cambios en el patrimonio que muestre:
a.
b.
El Resultado Integral Total para el período, mostrando por separado el total atribuible a los
propietarios de la matriz y el total de participaciones minoritarias;
Para cada uno de los componentes del patrimonio los efectos de la aplicación
retrospectiva o la reexpresión retrospectiva derivados de errores o cambios en políticas
contables.
25
c.
Para cada uno de los componentes del patrimonio, una conciliación entre el valor en libros
al inicio y al final del período, revelando por separado los cambios resultantes de:
(i) Los resultados del período;
(ii) Cada partida de los otros ingresos del Estado del Resultado Integral; y
(iii) Transacciones con los propietarios, en su calidad de propietarios, mostrando por
separado las contribuciones y distribuciones a los propietarios y los cambios en las
participaciones en entidades subordinadas o dominadas que no resultan en una
pérdida de control.
Una entidad debe presentar, ya sea en el estado de cambios en el patrimonio o en las notas, el
importe de los dividendos reconocidos como distribución a los propietarios durante el período,
así como el importe del dividendo por acción.
Los componentes del patrimonio incluyen, por ejemplo, cada clase de contribuciones de capital,
los saldos acumulados y cada clase de Otros ingresos del estado del resultado integral y las
utilidades o ganancias retenidas.
Los cambios en el patrimonio de una entidad, entre el inicio y el final del período de reporte,
reflejarán el incremento o disminución sufridos por sus activos netos. Excepto por los cambios
resultantes de transacciones con los propietarios en su capacidad como propietarios y de los
costos directamente relacionados con esas transacciones, la variación experimentada por el
patrimonio en un período representará el importe total de los ingresos y gastos, incluyendo las
ganancias o pérdidas generadas por las actividades de la entidad durante el periodo.
La norma técnica “cambios en políticas contables, estimaciones y errores” exige para efectos de
presentación ajustes retroactivos al efectuar cambios en las políticas contables, en la medida en
que sean practicables, excepto cuando disposiciones transitorias contenidas en otras normas
establezcan otra cosa. Esta norma también exige que la corrección de errores se efectúe
retroactivamente, en la medida en que estas correcciones sean practicables. Los ajustes y las
correcciones retroactivas se efectuarán contra el saldo de las utilidades retenidas, excepto
cuando otra norma o Interpretación exija el ajuste retroactivo de otro componente del
patrimonio. Es necesario que una entidad revele en el estado de cambios en el patrimonio el
total de ajustes de cada componente del patrimonio derivados de cambios en políticas contables
y de la corrección de errores. Estos ajustes son revelados al principio del periodo, así como a cada
periodo previo.
4.6
Notas a los Estados Financieros
4.6.1
Estructura de las notas
Las notas deben:
a.
Presentar información acerca de las bases para la elaboración de los estados financieros, así
como de las políticas contables específicas empleadas;
26
b.
c.
Revelar la información que, siendo requerida por otras normas, no se presente en los
estados financieros; y
Suministrar información adicional que no es presentada en los estados financieros, pero que
es relevante para la comprensión de cualquiera de ellos.
Una EPSP debe presentar las notas, en la medida en que sea practicable, de una forma
sistemática. La entidad referenciará cada partida incluida en los estados de situación financiera y
del resultado integral, en el estado de resultados separado (cuando se lo presenta) y en los
estados de cambios en el patrimonio y de flujos de efectivo, con cualquier información
relacionada en las notas.
Normalmente, las notas se presentarán en el siguiente orden, con el fin de ayudar a los usuarios
a comprender los estados financieros y compararlos con los presentados por otras entidades:
a. Una declaración del cumplimiento del Modelo General de Contabilidad;
b. Un resumen de las políticas contables significativas aplicadas;
c. Información de apoyo para las partidas presentadas en el Estado de Situación Financiera, en
el Estado de Utilidad Integral, en el estado de resultados separado, en el estado de cambios
en el patrimonio y en el estado de flujo de efectivo, en el mismo orden en que figuren en
cada uno de los estados y cada una de las partidas que los componen; y
d. Otras revelaciones, entre las que se incluirán:
(i) Pasivos contingentes y otros compromisos contractuales no reconocidos; y
(ii) Revelaciones no financieras, tales como los objetivos y políticas relativos a la gestión del
riesgo financiero de la entidad.
En algunas circunstancias, podría ser necesario o deseable cambiar el orden de ciertas partidas
dentro de las notas. Por ejemplo, la información sobre los cambios en el valor razonable,
reconocidos en el resultado del periodo, podría combinarse con información sobre el
vencimiento de los instrumentos financieros correspondientes, aunque la primera información se
refiera al estado del resultado integral o el estado de resultados separado, y la segunda esté
relacionada con el estado de situación financiera. No obstante, una EPSP debe conservar, en la
medida en que sea practicable, una estructura sistemática en el orden de las notas en los estados
financieros.
Una entidad puede presentar notas que aportan información acerca de las bases para la
elaboración de los estados financieros y las políticas contables específicas como un componente
separado de los estados financieros.
4.6.2
Revelación de las políticas contables
Una entidad debe revelar, en el resumen que contenga las políticas contables significativas:
a.
La base ( o bases) de medición utilizadas para la elaboración de los estados financieros; y
27
b.
las demás políticas contables utilizadas que resulten relevantes para la comprensión de los
estados financieros.
Es importante para una entidad informar a los usuarios acerca de las bases de medición utilizadas
en los estados financieros (por ejemplo: costo histórico, costo corriente, valor neto de
realización, valor razonable o importe recuperable), puesto que esa (s) base (s), sobre las cuales
se elaboran los estados financieros, afectan significativamente la capacidad del análisis realizado
por los usuarios. Cuando una entidad utilice más de una base de medición al elaborar los estados
financieros, será suficiente con suministrar una indicación de las categorías de activos y pasivos a
los cuales se ha aplicado cada base de medición.
Al decidir si una determinada política contable debe ser revelada, la administración considerará si
tal revelación podría ayudar a los usuarios a comprender la forma en la que las transacciones y
otros eventos y condiciones han quedado reflejados en la información sobre el desempeño y la
posición financiera. La revelación de información acerca de las políticas contables particulares,
será especialmente útil para los usuarios cuando estas políticas hayan sido seleccionadas de
entre las alternativas permitidas en las normas técnicas. Un ejemplo es la revelación de
información sobre si un partícipe reconoce su participación en una entidad controlada
conjuntamente usando la consolidación proporcional o el método de la participación.
Otras normas técnicas contenidas en el MGC, requieren de forma específica, la revelación de
información acerca de determinadas políticas contables, incluyendo las opciones escogidas por la
gerencia entre las diferentes políticas permitidas. Por ejemplo, la norma de “Propiedades, Planta
y Equipo” requiere la revelación de información acerca de las bases de medición utilizadas para
las distintas clases de propiedades, planta y equipo.
Cada entidad considerará la naturaleza de su operación, así como las políticas que los usuarios de
sus estados financieros desearían que le fuesen reveladas para ese tipo de entidad en concreto.
Por ejemplo, los usuarios de una entidad sujeta a impuestos sobre las ganancias, esperarían que
ella revele sus políticas contables al respecto, incluyendo las aplicables a los activos y pasivos por
impuestos diferidos. Cuando una entidad tenga un número significativo de negocios en el
extranjero o transacciones en moneda extranjera, los usuarios podrían esperar la revelación de
información acerca de las políticas contables seguidas para el reconocimiento de ganancias y
pérdidas por diferencias de cambio.
Una política contable podría ser significativa a causa de la naturaleza de la operación de la
entidad, incluso si los importes a los que afectase en el periodo corriente o en el anterior
carecieran de importancia relativa. También es adecuado revelar información acerca de cada
política contable significativa que no esté requerida específicamente por otras normas técnicas,
pero que la entidad seleccione y aplique de acuerdo con la norma “políticas contables, cambios
en estimaciones y errores”.
Siempre que tengan un efecto significativo sobre los importes reconocidos en los estados
financieros, una entidad debe revelar, ya sea en el resumen de las políticas contables
significativas o en otras notas, los juicios ─diferentes de aquéllos relativos a las estimaciones
28
contables─ que la administración haya realizado
entidad.
al aplicar las políticas contables de la
En el proceso de aplicación de las políticas contables de una entidad, la administración realizará
diversos juicios, diferentes de los relativos a las estimaciones, que pueden afectar
significativamente a los importes reconocidos en los estados financieros. Por ejemplo, la
administración realizará juicios para determinar:
a. Si ciertos activos financieros son clasificados como inversiones mantenidas hasta
vencimiento;
b. Cuándo se han transferido a otras entidades, sustancialmente, todos los riesgos y ventajas
significativos de los activos financieros y de los activos arrendados;
c. Si, por su esencia económica, ciertas ventas de bienes son acuerdos de financiación y, en
consecuencia, no ocasionan ingresos; y
d. Si el fondo económico de la relación entre la entidad y una entidad de propósito especial,
indica que esta última se encuentra controlada por la entidad.
Algunas de las revelaciones requeridas a cerca de los juicios de la gerencia, son requeridas en
otras normas técnicas. Por ejemplo, la norma de “Estados Financieros Consolidado y Separados”
requiere que una entidad revele las razones por las que una determinada participación en la
propiedad no implica control, respecto de una participada que no se considere subordinada,
aunque la primera posea, directa o indirectamente a través de otras subsidiarias (subordinadas o
dominadas), más de la mitad de sus derechos de voto reales o potenciales. La norma
“Propiedades de Inversión” requiere, cuando la clasificación de una determinada inversión
presente dificultades, la revelación de información acerca de los criterios desarrollados por la
entidad para distinguir las propiedades de inversión de las propiedades ocupadas por el dueño y
de las propiedades mantenidas para su venta en el curso ordinario del negocio.
4.6.3
Fuentes para la estimación de incertidumbre
Una entidad debe revelar en las notas información sobre los supuestos clave acerca del futuro,
así como otros datos clave para la estimación de la incertidumbre en la fecha de balance,
siempre que lleven asociado un riesgo significativo de suponer cambios materiales en el valor de
los activos o pasivos dentro del año siguiente. Respecto de tales activos y pasivos, las notas
deberán incluir detalles de:
a. su naturaleza; y
b. El valor en libros al inicio y al final del período de reporte.
La determinación del valor en libros de algunos activos y pasivos exigirá la estimación, al final del
período sobre el que se informa, de los efectos que se deriven de eventos futuros inciertos sobre
tales activos y pasivos. Por ejemplo, en ausencia de precios de mercado observados
recientemente, que se empleen para valorar los activos y pasivos, será necesario efectuar
estimaciones acerca del futuro cuando se quiera valorar el importe recuperable de las distintas
clases de propiedades, planta y equipo, el efecto de la obsolescencia tecnológica sobre los
29
inventarios, las provisiones condicionadas por los desenlaces futuros de litigios en curso y los
pasivos por beneficios a largo plazo de los empleados, como en el caso de las obligaciones por
pensiones. Estas estimaciones se basan en supuestos sobre variables tales como los flujos de
efectivo ajustados al riesgo o las tasas de descuento empleadas, la evolución prevista en los
salarios o en los cambios en los precios que afectan a otros costos.
Las asunciones clave y otros datos clave que se hayan considerado al realizar la estimación de la
incertidumbre, que deben ser objeto de revelación, se refieren a las estimaciones que ofrezcan
una mayor dificultad, subjetividad o complejidad en el juicio para la administración. A medida
que aumente el número de variables y supuestos que afectan a la posible resolución futura de las
incertidumbres, los juicios serán más subjetivos y complejos, y la probabilidad para que se
produzcan cambios materiales en el valor de los activos o pasivos normalmente se verá
incrementada de forma paralela.
Las revelaciones de las asunciones hechas a cerca del futuro no serán necesarias para los activos
y pasivos que lleven asociado un riesgo significativo al suponer cambios significativos en su valor
dentro del año próximo si, al final del período sobre el que se informa, se miden al valor
razonable, basado en observaciones recientes de los precios de mercado (sus valores razonables
podrían sufrir cambios importantes en el transcurso del próximo año, pero tales cambios no
pueden determinarse a partir de los supuestos u otros datos de estimación de la incertidumbre a
la fecha de balance).
Una entidad que presenta revelaciones de las asunciones hechas a cerca del futuro presentará la
información de tal forma que ayude a los usuarios de los estados financieros a entender los
juicios profesionales de la administración, sobre el futuro y sobre otros supuestos clave en la
estimación de la incertidumbre. La naturaleza y alcance de la información proporcionada variará
de acuerdo con la clase de supuesto, o con otras circunstancias. Ejemplos de los tipos de
revelaciones son los siguientes:
a. la naturaleza de los supuestos u otras incertidumbres en la estimación;
b. la sensibilidad del valor en libros a los métodos, supuestos y estimaciones implícitas en su
cálculo, incluyendo las razones de tal sensibilidad;
c. la resolución esperada de la incertidumbre, así como el rango de las consecuencias
razonablemente posibles dentro del año próximo, respecto del valor en libros de los activos y
pasivos afectados; y
d. cuando la incertidumbre continúe sin resolverse, una explicación de los cambios efectuados a
los supuestos pasados referentes a dichos activos y pasivos.
Esta Norma no requiere que una entidad revele información presupuestaria o previsiones sobre
las fuentes de estimación de la incertidumbre.
La revelación del alcance de los posibles efectos de una hipótesis u otra fuente de incertidumbre
en la estimación al final del periodo del que se informa es algunas veces impracticable. En tales
casos, la entidad revelará que es razonablemente posible, sobre la base del conocimiento
existente, que los desenlaces producidos dentro del siguiente periodo contable que sean
30
diferentes de los supuestos utilizados, podrían requerir ajustes significativos en el valor en libros
del activo o pasivo afectado. En cualquier caso, la entidad revelará la naturaleza y el valor en
libros del activo o pasivo del específico (o de la clase de activos o pasivos) afectado por el
supuesto en cuestión.
Las revelaciones requeridas sobre los juicios particulares efectuados por la gerencia en el proceso
de aplicación de las políticas contables de la entidad, no guardan relación con las revelaciones
acerca de las fuentes de incertidumbre en la estimación previstas en esta norma.
Otras normas técnicas contenidas en el MGC requieren la revelación de algunos de los supuestos
clave para la estimación de incertidumbre. Por ejemplo, la norma “provisiones, activos y pasivos
contingentes” requiere la revelación, en circunstancias específicas, de las principales hipótesis
sobre los eventos futuros que afecten a las diferentes clases de provisiones. La norma de
“activos financieros” requiere la revelación de las hipótesis significativas que la entidad aplica en
la estimación del valor razonable de los activos y pasivos financieros, que se contabilicen al valor
razonable. La norma de “Propiedades, Planta y Equipo, requiere la revelación de los supuestos
significativos que aplica la entidad en la estimación del valor razonable de las partidas de
propiedades, planta y equipo que se hayan revaluado.
4.6.4
Capital
Una EPSP debe revelar información que permita que los usuarios de sus estados financieros
evalúen los objetivos, las políticas y los procesos que la entidad aplica para gestionar capital. Para
cumplir este requerimiento una entidad debe revelar lo siguiente:
a.
Información cualitativa sobre sus objetivos, políticas y procesos de gestión de capital, que
incluya entre otras cosas:
(i) Una descripción de lo que considera capital a efectos de su gestión;
(ii) Cuando una entidad está sujeta a requerimientos externos de capital, la naturaleza de
ellos y la forma en que se incorporan en la gestión de capital; y
(iii) Cómo se cumplen los objetivos de gestión de capital.
b.
Datos cuantitativos resumidos acerca de lo que se gestiona como capital. Algunas entidades
consideran como parte del capital determinados pasivos financieros (por ejemplo, algunas
formas de deuda subordinada). Otras excluyen del capital a algunos componentes del
patrimonio (por ejemplo, los componentes surgidos de las coberturas de flujos de efectivo).
c.
Cualquier cambio de los literales (a) y (b) en los períodos anteriores;
d.
Si durante el periodo ha cumplido con cualquier requerimiento externo de capital al cual
esté sujeto;
e.
Cuando una entidad no haya cumplido con alguno de los requerimientos externos de capital
impuestos, las consecuencias de este incumplimiento.
31
Estas revelaciones deberán basarse en la información provista internamente al personal clave de
la administración de la entidad.
Una entidad puede gestionar su capital de diversas formas y estar sujeta a distintos
requerimientos sobre el capital. Por ejemplo, un grupo económico o conglomerado puede incluir
entidades que lleven a cabo actividades de seguros y actividades bancarias, y esas entidades
pueden también operar en diferentes jurisdicciones. Si la revelación de forma agregada de los
requisitos de capital y de la forma de gestionar el capital no proporcionase información útil o
distorsionase la comprensión de los recursos de capital de una entidad, por parte de los usuarios
de estados financieros, La entidad debe revelar información independiente sobre cada
requerimiento de capital al que esté sujeta.
4.6.5
Otras revelaciones
Una entidad debe revelar en notas:
a. El importe de los dividendos propuestos o declarados antes de que los estados financieros
hayan sido autorizados para su publicación, que no hayan sido reconocidos como
distribuciones a los propietarios durante el período, así como el importe correspondiente por
acción; y
b. El importe de cualquier dividendo preferente acumulativo que no haya sido reconocido.
Una entidad debe revelar lo siguiente, si no ha sido objeto de revelación en otra parte de la
información publicada con los estados financieros:
a. El domicilio y forma legal de la entidad, así como el país en que se ha constituido y la
dirección de su domicilio social (o el domicilio principal donde desarrolle sus actividades, si
fuese diferente de su domicilio sede social);
b. Una descripción de la naturaleza de las operaciones de la entidad, así como de sus principales
actividades;
c. El nombre de la matriz o controladora directa y de la matriz última del grupo.
32
B.
ESTADO DE FLUJOS DE EFECTIVO
Aplicación
Una EPSP debe preparar y presentar un estado de flujos de efectivo como parte de sus estados
financieros. Los usuarios de los estados financieros están interesados en saber cómo la entidad
genera y utiliza el efectivo y los equivalentes al efectivo.
Definiciones
El estado de flujo de efectivo, cuando se usa juntamente con otros estados financieros,
suministra información que permite a los usuarios evaluar los cambios en los activos netos de la
entidad, su estructura financiera (incluyendo su liquidez y solvencia) y su capacidad para
modificar tanto los importes como las fechas de cobros y pagos, a fin de adaptarse a la evolución
de las circunstancias y a las oportunidades que se puedan presentar. La información acerca del
flujo de efectivo es útil para evaluar la capacidad que una entidad tiene para generar efectivo y
equivalentes de efectivo, permitiéndoles desarrollar modelos para evaluar y comparar el valor
presente de los flujos netos de efectivo de diferentes entidades. También realza la
comparabilidad de la información sobre el rendimiento de las operaciones de diferentes
entidades, puesto que elimina los efectos de utilizar distintos tratamientos contables para las
mismas transacciones y eventos económicos.
La información de los flujos de efectivo históricos con frecuencia se usa como indicador del
importe, momento de la aparición y certidumbre de flujos de efectivo futuros. Es también útil
para comprobar la exactitud de evaluaciones pasadas respecto de los flujos futuros, así como
para examinar la relación entre rendimiento, flujos de efectivo netos y el impacto de los cambios
en los precios.
El efectivo comprende tanto la caja como los depósitos bancarios a la vista. Los equivalentes de
efectivo son inversiones a corto plazo de gran liquidez, que son fácilmente convertibles en
importes determinados de efectivo, estando sujetos a un riesgo poco significativo de cambios en
su valor. Los Flujos de efectivo son las entradas y salidas de efectivo y equivalentes de efectivo.
Actividades de operación. Son las actividades que constituyen la principal fuente de ingresos
ordinarios de una entidad, así como otras actividades que no puedan ser calificadas como de
inversión o financiación.
Actividades de inversión. Estas actividades son derivadas de la adquisición y disposición de
activos de largo plazo, así como de otras inversiones no incluidas en el efectivo y los equivalentes
de efectivo.
Actividades de financiación. Son las actividades que producen cambios en el tamaño y
composición de las contribuciones de capital y de los préstamos de una entidad.
33
1.
Efectivo y equivalentes de efectivo
Los equivalentes de efectivo se tienen, más que para propósitos de inversión o similares, para
cumplir los compromisos de pago a corto plazo. Para que una inversión financiera pueda ser
calificada como equivalente de efectivo, debe poder ser fácilmente convertible en una cantidad
determinada de efectivo y estar sujeta a un riesgo insignificante de cambios en su valor. Por
tanto, una inversión así será equivalente al efectivo cuando tenga vencimiento próximo, desde la
fecha de adquisición. Las participaciones en el capital de otras entidades quedarán excluidas de
los equivalentes de efectivo a menos que sean, sustancialmente, equivalentes de efectivo, como
por ejemplo las acciones preferentes adquiridas con proximidad a su vencimiento, siempre que
tengan una fecha determinada de reembolso.
Los préstamos bancarios se consideran, en general, como actividades de financiación. En algunos
casos, sin embargo, los sobregiros exigibles en cualquier momento por el banco pueden forman
parte integrante de la gestión del efectivo de una entidad. En tales circunstancias, tales
sobregiros se incluyen como componentes del efectivo y equivalentes de efectivo. Una
característica de los acuerdos bancarios que regulan los sobregiros, u operaciones similares, es
que el saldo con el banco fluctúa constantemente de deudor a acreedor.
Los flujos de efectivo no incluirán ningún movimiento entre las partidas que constituyen el
efectivo y equivalentes de efectivo, puesto que estos componentes son parte de la gestión de
efectivo de la entidad más que de sus actividades de operación, de inversión o financiación. La
gestión del efectivo comprende también la inversión de los sobrantes de efectivo y equivalentes
de efectivo.
2.
Presentación del estado de flujo de efectivo
El estado de flujo de efectivo debe informar acerca de los flujos de efectivo habidos durante el
periodo, clasificándolos por actividades de operación, de inversión y de financiación.
Una entidad debe presentar sus flujos de efectivo procedentes de las actividades de operación,
de inversión y de financiación, de la manera que resulte más apropiada según la naturaleza de
sus actividades. La clasificación de los flujos según las actividades citadas suministra información
que permite a los usuarios evaluar el impacto de las mismas en la posición financiera de la
entidad, así como sobre el importe final de su efectivo y demás equivalentes de efectivo. Esta
estructura de la información puede ser útil también al evaluar las relaciones entre tales
actividades.
Una transacción puede contener flujos de efectivo pertenecientes a las diferentes categorías. Por
ejemplo, cuando los reembolsos correspondientes a un préstamo incluyen capital e interés, la
parte de intereses puede clasificarse como actividades de operación, mientras que la parte de
devolución del principal se clasifica como actividad de financiación.
34
2.1.
Actividades de operación
El importe de los flujos de efectivo procedentes de actividades de operación es un indicador
clave de la medida en la cual estas actividades han generado fondos líquidos suficientes para
reembolsar los préstamos, mantener la capacidad de operación de una entidad, pagar dividendos
y realizar nuevas inversiones sin recurrir a fuentes externas de financiación. La información
acerca de los componentes específicos de los flujos de efectivo de las actividades de operación es
útil, junto con otra información, para pronosticar los flujos de efectivo futuros de tales
actividades.
Los flujos de efectivo procedentes de las actividades de operación se derivan fundamentalmente
de las transacciones que constituyen la principal fuente de ingresos ordinarios de una entidad.
Por tanto, proceden de las operaciones y otros eventos que entran en la determinación de los
resultados de la entidad. Ejemplos de flujos de efectivo generados por actividades de operación
son los siguientes:
a.
b.
c.
d.
e.
Efectivo recibido por la venta de bienes y prestación de servicios;
Efectivo recibido de de regalías, cuotas, comisiones y otros ingresos ordinarios;
Pagos de efectivo a proveedores por el suministro de bienes y servicios;
Pagos de efectivo a empleados y por cuenta de los empleados;
Cobros y pagos de efectivo a entidades de seguros por primas y prestaciones, anualidades y
otros beneficios de política;
f. Pagos en efectivo o devoluciones de impuestos a las ganancias, a menos que éstos puedan
clasificarse específicamente dentro de las actividades de inversión o financiación; y
g. Cobros y pagos de efectivo derivado de contratos que se tienen para intermediación o para
negociación.
Algunas transacciones, tales como la venta de un elemento de propiedades, planta y equipo,
puede dar lugar a una pérdida o ganancia que se incluirá en los resultados del período. Sin
embargo, los flujos derivados de tales transacciones se incluirán entre las actividades de
inversión.
Una entidad también puede tener títulos o conceder préstamos por razones de intermediación u
otro tipo de acuerdos comerciales habituales, en cuyo caso estas inversiones se considerarán
similares a los inventarios adquiridos específicamente para revender. Por tanto, los flujos de
efectivo de tales operaciones se clasifican como procedentes de actividades de operación. De
forma similar, los anticipos de efectivo y préstamos realizados por instituciones financieras se
clasificarán habitualmente entre las actividades de operación, puesto que están relacionados con
las actividades que constituyen la principal fuente de ingresos ordinarios de la entidad.
2.2.
Actividades de inversión
La presentación separada de los flujos de efectivo procedentes de las actividades de inversión es
importante, porque tales flujos de efectivo representan la medida en la cual se han hecho
desembolsos por causa de los recursos económicos que van a producir ingresos y flujos de
35
efectivo en el futuro. Ejemplos de flujos de efectivo por actividades de inversión son los
siguientes:
a.
b.
c.
d.
e.
f.
g.
h.
Pagos por la adquisición de propiedades, planta y equipo, activos intangibles y otros activos
a largo plazo. Estos pagos incluyen aquellos relacionados con los costos de desarrollo
capitalizados y en Propiedades, planta y equipo autoconstruidas;
Cobros por venta de propiedades, planta y equipo, activos intangibles y otros activos a largo
plazo;
Pagos para adquirir instrumentos de capital o deuda emitidos por otras entidades, así como
participaciones en negocios conjuntos (diferentes de aquellos instrumentos considerados
como equivalentes de efectivo o aquellos mantenidos para propósitos de intermediación o
negociación).
Cobros recibidos por la venta de instrumentos de capital o deuda emitidos por otras
entidades, así como participaciones en negocios conjuntos (diferentes de aquellos
instrumentos considerados como equivalentes de efectivo o aquellos mantenidos para
propósitos de intermediación o negociación).
Anticipos de efectivo y préstamos a terceros (distintos de las operaciones de este tipo
hechas por entidades financieras);
Cobros derivados del reembolso de anticipos y préstamos a terceros (distintos de las
operaciones de este tipo hechas por entidades financieras);
Pagos derivados de contratos futuros y a plazo, de opciones y permutas financieras, excepto
cuando dichos contratos se mantengan para propósitos de intermediación o negociación, o
bien cuando los anteriores pagos se clasifican como actividades de financiación; y
Cobros procedentes de contratos futuros y a plazo, de opciones y permutas financieras,
excepto cuando dichos contratos se mantengan para propósitos de intermediación o
negociación, o bien cuando los anteriores cobros se clasifican como actividades de
financiación.
Cuando un contrato se trata contablemente como cobertura de una posición comercial o
financiera determinada, los flujos de efectivo del mismo se clasifican de la misma forma que los
procedentes de la posición que se está cubriendo.
2.3.
Actividades de financiación
La revelación separada de los flujos de efectivo derivados de las actividades de financiación es
importante debido a que resulta útil al realizar la predicción de necesidades de efectivo para
cubrir compromisos con los proveedores de capital de la entidad. Ejemplos de flujos de efectivo
por actividades de financiación son los siguientes:
a. Cobros de efectivo procedente de la emisión de acciones u otros instrumentos de capital;
b. Pagos a los propietarios para adquirir o rescatar acciones o participaciones de la entidad;
c. Cobros procedentes de la emisión de obligaciones sin garantía, préstamos, bonos, cédulas
hipotecarias y otros fondos tomados en préstamo, ya sea a largo o a corto plazo;
d. Reembolsos de los fondos tomados en préstamo; y
36
e. Pagos realizados por el arrendatario para reducir la deuda pendiente procedente de un
arrendamiento financiero.
3.
Información sobre flujos de efectivo de actividades de operación
Una entidad debe informar acerca de los flujos de efectivo de las operaciones usando uno de los
dos siguientes métodos:
a.
b.
El Método Directo, según el cual se presentan por separado las principales categorías de
cobros y pagos en términos brutos; o bien
El Método Indirecto, según el cual se comienza presentando la utilidad o pérdida en
términos netos, cifra que se corrige luego por los efectos de las transacciones no
monetarias, por todo tipo de partidas de pago diferido y acumulaciones (o causaciones)
que son la causa de cobros y pagos en el pasado o en el futuro, así como de las partidas de
pérdidas o ganancias asociadas con flujos de efectivo de operaciones clasificadas como de
inversión o financiación.
Se recomienda a las entidades que reporten sus flujos de efectivo de las actividades operativas
utilizar el método directo. Este método suministra información que puede ser útil en la
estimación de los flujos de efectivo futuros, la cual no está disponible utilizando el método
indirecto. En el método directo, la información acerca de las principales categorías de cobros o
pagos en términos brutos puede ser obtenida por uno de los siguientes procedimientos:
a. Utilizando los registros contables de la entidad, o
b. Ajustando las ventas y el costo de las ventas, así como otras partidas en el estado de
resultados por:
(i) Los cambios habidos durante el periodo en los inventarios y en las partidas por cobrar y
por pagar derivadas de las actividades de operación;
(ii) Otras partidas sin reflejo en el efectivo; y
(iii) Otras partidas cuyos efectos monetarios se consideran flujos de efectivo de inversión o
financiación.
En el método indirecto, el flujo neto por actividades de operación se determina corrigiendo la
utilidad o la pérdida, en términos netos, por los efectos de:
a. Los cambios habidos durante el periodo en los inventarios y en las cuentas por cobrar y por
pagar derivadas de las actividades de operación;
b. Las partidas sin reflejo en el efectivo, tales como depreciación, provisiones, impuestos
diferidos, pérdidas y ganancias de cambio no realizadas, participación en beneficios no
distribuidas de asociadas, e intereses minoritarios; y
c. Cualquier otra partida cuyos efectos monetarios se consideren flujos de efectivo de inversión
o financiación.
37
Alternativamente, el flujo de efectivo neto de las actividades de operación puede presentarse,
utilizando este mismo método indirecto, mostrando las partidas de ingresos ordinarios y gastos
contenidas en el estado de resultados, junto con los cambios habidos durante el periodo en los
inventarios y en las cuentas por cobrar y por pagar derivadas de las actividades de operación.
4.
Información sobre flujos de efectivo de actividades de inversión y financiación
Una entidad debe informar por separado las principales categorías de cobros y pagos brutos
procedentes de actividades de inversión y financiación, excepto por lo que se refiere a los flujos
de efectivo descritos en los párrafos siguientes, los cuales pueden ser incluidos en términos
netos.
5.
Información sobre flujos de efectivo sobre una base neta
Los flujos de efectivo que proceden de los siguientes tipos de actividades de operación, de
inversión y de financiación, pueden presentarse en términos netos:
a. Cobros y pagos en efectivo por cuenta de clientes, siempre y cuando los flujos de efectivo
reflejen la actividad del cliente más que la correspondiente a la entidad; y
b. Cobros y pagos en efectivo procedentes de partidas en las que la rotación es elevada, los
importes grandes y el vencimiento próximo.
Ejemplos de cobros y pagos referidos en el literal (a) anterior, son los siguientes:
a. La aceptación y reembolso de depósitos a la vista por parte de un banco;
b. Los fondos mantenidos por clientes en una entidad de inversión; y
c. Las rentas o alquileres cobrados por cuenta y pagados a los dueños de las propiedades.
Ejemplos de cobros y pagos referidos en el literal (b) anterior son los anticipos y reembolsos
hechos por causa de:
a. Saldos relativos a tarjetas de crédito de clientes;
b. La compra y venta de inversiones financieras; y
c. Otros préstamos tomados a corto plazo.
6.
Flujos de efectivo en moneda extranjera
Los flujos de efectivo procedentes de transacciones en moneda extranjera se convertirán a la
moneda funcional de la entidad aplicando al importe en moneda extranjera la tasa de cambio
entre ambas monedas en la fecha en que se produjo cada flujo en cuestión.
Los flujos de efectivo de una subordinada o dominada extranjera se convertirán utilizando la tasa
de cambio entre la moneda funcional y la moneda extranjera, en la fecha en que se produjo el
flujo de efectivo.
38
Los flujos en moneda extranjera se presentarán de acuerdo con lo establecido en la norma
técnica “efectos de las variaciones en las tasas de cambio en moneda extranjera”. En esta norma
se permite utilizar una tasa de cambio que se aproxime al cambio efectivo de los conjuntos de
transacciones. Por ejemplo, una tasa promedio ponderada para un período puede ser utilizada
para registrar las transacciones en moneda extranjera o la conversión de los flujos de efectivo de
una subordinada o dominada extranjera.
Las pérdidas o ganancias no realizadas, por diferencias de cambio en moneda extranjera, no
producen flujos de efectivo. Sin embargo, el efecto que la variación en las tasas de cambio tiene
sobre el efectivo y los equivalentes de efectivo, mantenidos o debidos en moneda extranjera,
será objeto de presentación en el estado de flujo de efectivo para permitir la conciliación entre
las existencias de efectivo al principio y al final del periodo. Este importe se presentará por
separado de los flujos procedentes de las actividades de operación, de inversión y de
financiación, y en el mismo se incluirán las diferencias que, en su caso, hubieran resultado de
haber presentado esos flujos al cambio de cierre.
7.
Intereses y dividendos
Los flujos de efectivo de interés y dividendos recibidos o pagados correspondientes deben ser
revelados por separado. Cada una de estas partidas debe ser clasificada de forma coherente,
periodo a periodo, como perteneciente a actividades de operación, de inversión o de
financiación.
El importe total de intereses pagados durante el ejercicio se presentará, en el estado de flujo de
efectivo, tanto si ha sido reconocido como un gasto en el estado de resultados o si han sido
capitalizados como mayor valor de los activos.
Los intereses pagados, así como los intereses y dividendos percibidos se clasificarán usualmente,
en las entidades financieras, como flujos de efectivo por actividades de operación. Sin embargo,
no existe consenso para la clasificación de este tipo de flujos en el resto de las entidades. Los
intereses pagados, así como los intereses y dividendos percibidos, pueden ser clasificados como
procedentes de actividades de operación, porque entran en la determinación de la utilidad o
pérdida. De forma alternativa, los intereses pagados pueden clasificarse entre las actividades de
financiación, así como los intereses y dividendos percibidos pueden pertenecer a las actividades
de inversión, puesto que los primeros son los costos de obtener recursos financieros y los
segundos representan el rendimiento de las inversiones financieras.
Los dividendos pagados pueden clasificarse como flujos de efectivo de actividades de
financiación, puesto que representan el costo de obtener recursos financieros. Alternativamente,
pueden ser clasificados como componentes de los flujos procedentes de las actividades de
operación, a fin de ayudar a los usuarios a determinar la capacidad de la EPSP para atender los
dividendos con flujos de efectivo procedentes de las actividades de operación.
39
8.
Impuesto sobre las ganancias
Los flujos de efectivo procedentes de pagos relacionados con el impuesto sobre las ganancias
deben revelarse por separado, y deben ser clasificados como flujos de efectivo procedentes de
actividades de operación, a menos que puedan ser específicamente asociados con actividades de
inversión o de financiación.
Los impuestos a las ganancias aparecen en transacciones clasificadas tanto como actividades de
operación, de inversión o de financiación en el estado de flujo de efectivo. Aun cuando el gasto
acumulado (o causado) por impuestos a las ganancias pueda ser fácilmente asociado con
determinadas actividades de inversión o financiación, los flujos de efectivo asociados al mismo
son, a menudo, imposibles de identificar y pueden surgir en un periodo diferente del que
corresponda a la transacción subyacente. Por eso, los impuestos pagados se clasifican
normalmente como flujos de efectivo de actividades de operación. No obstante, cuando sea
posible identificar el flujo impositivo con operaciones individuales, que den lugar a cobros y
pagos clasificados como actividades de inversión o financiación, se clasificará igual que la
transacción a la que se refiere. En caso de distribuir el pago por impuestos entre más de un tipo
de actividad, se informará también del importe total de impuestos pagados en el periodo.
9.
Inversiones en entidades subordinadas o dominadas, asociadas y negocios conjuntos
Cuando se contabilice una inversión en una entidad asociada o en una subordinada o dominada
utilizando el método del costo o el método de participación patrimonial, un inversionista limitará
su información, en el estado de flujo de efectivo, a los flujos de efectivo habidos entre ella misma
y las entidades participadas. Esto quiere decir, por ejemplo, que incluirá en el estado de flujo de
efectivo los dividendos y anticipos.
Una entidad que informe sobre su participación en una entidad controlada conjuntamente,
utilizando el método de consolidación proporcional incluirá en su estado de flujo de efectivo
consolidado su parte proporcional de los flujos de efectivo de la citada entidad. Por otra parte,
una entidad que informe sobre tal entidad utilizando el método de participación patrimonial,
incluirá en su estado de flujo de efectivo consolidado los flujos de efectivo habidos por
inversiones en la citada entidad, así como las distribuciones de ganancias y otros pagos y cobros
entre ambas entidades.
10.
Cambios en las participaciones de la propiedad de entidades subordinadas o dominadas
y otros negocios
El agregado de los flujos de efectivo derivados de la obtención o pérdida de control de entidades
subordinadas o dominadas y otros negocios deben ser presentados por separado, y clasificados
como actividades de inversión.
Una entidad debe revelar, de forma agregada, respecto de cada adquisición y disposición de
entidades subordinadas o dominadas y otros negocios, habidas durante el periodo, todos y cada
uno de los siguientes extremos:
40
a. Las contraprestaciones totales pagadas o recibidas;
b. La proporción de las contraprestaciones satisfechas o cobradas mediante efectivo o
equivalentes de efectivo;
c. El importe de efectivo y equivalentes de efectivo en la subordinada o dominada u otros
negocios sobre las cuales el control es obtenido o perdido; y
d. El importe de los activos y pasivos, distintos de efectivo y equivalentes de efectivo, en la
subordinada o dominada u otros negocios sobre los cuales el control es obtenido o perdido,
agrupados por cada una de las categorías principales.
La presentación separada de los efectos en los flujos de efectivo derivados de la perdida u
obtención del control de entidades subordinadas o dominadas y otros negocios, junto con las
revelaciones separadas de los importes de activos y pasivos comprados o dispuestos, ayudará a
distinguir estos flujos de efectivo de aquéllos otros que surgen de las actividades de operación,
de inversión o de financiación. Los efectos de flujos de efectivo derivados de pérdidas de control
no son deducidos de aquellos derivados de obtener el control.
Los valores agregados de los flujos de efectivo pagados o recibidos como contraprestación por
obtener o perder el control de entidades subordinadas o dominadas y otros negocios debe ser
reportado en el estado de flujos de efectivo neto de los saldos de efectivo y equivalentes de
efectivo adquiridos o dispuestos como parte de tales transacciones.
Los flujos de efectivo originados de cambios en las participaciones de la propiedad en una
subordinada o dominada que no resulten en una pérdida del control deben ser clasificados como
flujos de efectivo de actividades de financiación.
Los cambios en las participaciones en la propiedad en una subordinada o dominada que no
resulten en una pérdida de control, tal como la compra o venta subsiguiente por una matriz de
los instrumentos de capital de una subordinada o dominada, son contabilizadas como
transacciones de capital. De acuerdo con esto, los flujos de efectivo resultantes son clasificadas
de la misma forma como se clasifican otras transacciones con los propietarios.
11.
Transacciones no monetarias
Las transacciones de inversión o financiación, que no han supuesto el uso de efectivo o
equivalentes de efectivo, deben excluirse del estado de flujo de efectivo. Tales transacciones
deben ser objeto de revelación, en cualquier otra parte dentro de los estados financieros, de
manera que suministren toda la información relevante acerca de tales actividades de inversión o
financiación.
Muchas actividades de inversión o financiación no tienen un impacto directo en los flujos de
efectivo del periodo, a pesar de que afectan a la estructura de los activos y del capital utilizado
por la entidad. La exclusión de esas transacciones no monetarias del estado de flujo de efectivo
resulta coherente con el objetivo de un estado de flujos de efectivo, puesto que tales partidas no
producen flujos de efectivo en el periodo corriente. Ejemplos de transacciones no monetarias de
este tipo son:
41
a.
b.
c.
12.
La adquisición de activos, ya sea asumiendo directamente pasivos relacionados, o por medio
de un arrendamiento financiero;
La compra de otra entidad mediante una emisión de capital; y
la conversión de deuda en patrimonio.
Componentes del efectivo y equivalentes de efectivo
Una entidad debe revelar los componentes de la partida efectivo y equivalente de efectivo, y
debe presentar una conciliación de los saldos que figuran en su estado de flujo de efectivo con
las partidas equivalentes en el Estado de Situación Financiera.
Debido a la variedad de prácticas para la gestión del efectivo y las diferencias en los acuerdos
bancarios una entidad debe revelar los criterios adoptados, para determinar la composición de la
partida efectivo y equivalentes de efectivo.
El resultado de cualquier cambio en las políticas de determinación del efectivo y equivalentes de
efectivo, debe ser presentado de acuerdo con lo establecido en la norma técnica “políticas
contables, cambios en estimaciones y errores”.
13.
Otras revelaciones
Una entidad debe revelar en sus estados financieros, conjuntamente con un comentario de la
administración, cualquier importe significativo de sus saldos de efectivo y equivalentes de
efectivo que no esté disponible para ser utilizado por ella misma o por el grupo al que pertenece.
Existen diversas circunstancias en las que los saldos de efectivo y equivalentes de efectivo,
mantenidos por la entidad, no están disponibles para su uso por parte del grupo, como resultado
de controles de cambio u otras restricciones legales, de manera que los citados saldos no están
disponibles para uso de la matriz o de las demás entidades subordinadas o dominadas. Otro
podría ser el caso de los recursos cobrados en las tarifas para financiar inversiones futuras.
Puede ser relevante, para los usuarios, conocer determinadas informaciones adicionales, sobre la
entidad, que les ayuden a comprender su posición financiera y liquidez. Por tanto, se aconseja a
las entidades que publiquen, junto con un comentario de la administración, informaciones tales
como las siguientes:
a. El importe de los préstamos no dispuestos, que pueden estar disponibles para actividades de
operación o para el pago de operaciones de inversión o financiación, indicando las
restricciones sobre el uso de tales medios financieros;
b. El importe agregado de los flujos de efectivo, distinguiendo los de actividades de operación,
de inversión y de financiación, relacionados con participaciones en negocios conjuntos que se
integran en los estados financieros mediante consolidación proporcional;
42
c. El importe agregado de flujos de efectivo que representen incrementos en la capacidad de
operación, separado de aquéllos otros que se requieran para mantener la capacidad de
operación de la entidad; y
d. El importe de los flujos de efectivo por actividades de operación, de inversión y de
financiación, que procedan de cada uno de los segmentos de negocio.
La información, por separado, de los flujos de efectivo que incrementan la capacidad operativa,
distinguiéndolos de aquellos otros que sirven para mantenerla, es útil para permitir a los
usuarios hacer juicios acerca de si la entidad está invirtiendo adecuadamente para mantener su
capacidad operativa. Toda entidad que no esté invirtiendo adecuadamente en el
mantenimiento de su capacidad operativa, puede estar perjudicando su rendimiento futuro a
cambio de mejorar la liquidez presente y las distribuciones de ganancias a los propietarios.
La presentación de flujos de efectivo por segmentos, permitirá a los usuarios obtener una mejor
comprensión de las relaciones entre los flujos de efectivo de la entidad en su conjunto y los de
cada una de sus partes integrantes, así como de la variabilidad y disponibilidad de los flujos de los
segmentos considerados.
43
C.
POLÍTICAS CONTABLES, CAMBIOS EN ESTIMACIONES Y ERRORES
Aplicación
Una EPSP aplicará esta norma al seleccionar y aplicar sus políticas contables, así como en la
contabilización de los cambios en éstas, en las estimaciones contables, y en la corrección de
errores de periodos anteriores.
El efecto impositivo de la corrección de los errores de periodos anteriores, así como de los
ajustes retroactivos efectuados al realizar cambios en las políticas contables, se contabilizará y
revelará de acuerdo con la norma técnica “impuestos a las ganancias”.
Definiciones
Las políticas contables son los principios, bases, acuerdos reglas y procedimientos específicos
adoptados por una entidad en la elaboración y presentación de sus estados financieros.
Un cambio en una estimación contable es un ajuste en el valor en libros de un activo o de un
pasivo, o en el importe del consumo periódico de un activo, que se produce tras la evaluación de
la situación actual del elemento, así como de los beneficios futuros esperados y de las
obligaciones asociadas con los activos y pasivos correspondientes. Los cambios en las
estimaciones contables son el resultado de nueva información o nuevos acontecimientos y, en
consecuencia, no son correcciones de errores.
Los errores son las omisiones e inexactitudes en los estados financieros de una entidad, para uno
o más periodos anteriores, resultantes de un fallo al emplear o de un error al utilizar información
fiable que:
a. Estaba disponible cuando los estados financieros para tales periodos fueron formulados; y
b. Podría esperarse razonablemente que se hubiera conseguido y tenido en cuenta en la
elaboración y presentación de aquellos estados financieros.
Dentro de estos errores se incluyen los efectos de errores aritméticos, errores en la aplicación de
políticas contables, la inadvertencia o mala interpretación de hechos, así como los fraudes.
Materialidad o importancia relativa: Las omisiones o inexactitudes de partidas son materiales (o
tienen importancia relativa) si pueden, individualmente o en su conjunto, influir en las decisiones
económicas tomadas por los usuarios con base en los estados financieros. La materialidad (o
importancia relativa) depende de la magnitud y la naturaleza de la omisión o inexactitud,
enjuiciada en función de las circunstancias particulares en que se hayan producido. La magnitud
o la naturaleza de la partida, o una combinación de ambas, podría ser el factor determinante.
Para evaluar si una omisión o inexactitud puede influir en las decisiones económicas de los
usuarios y calificar su materialidad e importancia relativa, se requiere tener en cuenta las
44
características de tales usuarios. En el marco conceptual para la preparación de estados
financieros se supone que los usuarios tienen un conocimiento razonable de las actividades
económicas y del mundo de los negocios, así como de su contabilidad, y también la voluntad de
estudiar la información con razonable diligencia. En consecuencia, la evaluación exige tener en
cuenta cómo puede esperarse, que en términos razonables, usuarios con las características
descritas se vean influidos, al tomar decisiones económicas.
Aplicación retroactiva. Consiste en aplicar una nueva política contable a transacciones, otros
eventos y condiciones, como si ésta siempre se hubiera aplicado.
Aplicación prospectiva. Consiste en la aplicación de una nueva política contable a las
transacciones, otros eventos y condiciones ocurridos después de la fecha en que se cambió la
política; y en el reconocimiento del efecto del cambio en la estimación contable para el periodo
corriente y los periodos futuros afectados por dicho cambio.
Reexpresión retroactiva. Consiste en corregir el reconocimiento, medición y revelación de los
importes de los elementos de los estados financieros, como si el error cometido en periodos
anteriores no se hubiera cometido nunca.
Impracticable. La aplicación de un requisito es impracticable cuando una entidad no puede
aplicarlo después de efectuar todos los esfuerzos razonables para hacerlo. Para un periodo
anterior en particular, es impracticable aplicar un cambio en una política contable
retroactivamente o realizar una reexpresión retroactiva para corregir un error si:
a.
b.
c.
Los efectos de la aplicación o de la reexpresión retroactiva no son determinables;
La aplicación o la reexpresión retroactiva implica establecer suposiciones acerca de cuáles
hubieran podido ser las intenciones de la administración en ese periodo;
La aplicación o la reexpresión retroactiva requiere estimaciones de importes significativos, y
que sea imposible distinguir objetivamente información de tales estimaciones que:
(i) Suministre evidencia de las circunstancias que existían en la fecha o fechas en que tales
importes fueron reconocidos, medidos o revelados; y
(ii) Hubiera estado disponible cuando los estados financieros de los periodos anteriores
fueron formulados.
1.
Políticas Contables
1.1.
Selección y aplicación de políticas contables
Los recursos y hechos económicos deben ser reconocidos y revelados de acuerdo con su esencia o
realidad económica y no únicamente con su forma legal.
Cuando una norma técnica contenida en el modelo general de contabilidad para EPSP sea
específicamente aplicable a una transacción, otro evento o condición, la política o políticas
contables aplicadas a esa partida o elemento se determinarán aplicando dicha norma y
considerando las guías establecidas en el manual de procedimientos.
45
Para cada una de las normas contenidas en el modelo general de contabilidad se ha concluido
que estas dan lugar a estados financieros que contienen información relevante y fiable sobre las
transacciones, otros eventos y condiciones a las que son aplicables. Cuando los efectos de
aplicarlas sean inmateriales, estas políticas no necesitan ser aplicadas.
Cuando no exista una norma o interpretación que sea aplicable específicamente a una
transacción o a otros hechos o condiciones, la administración de la entidad deberá usar su juicio
en el desarrollo y aplicación de una política contable, con el fin de suministrar información que
sea:
a.
b.
Relevante para las necesidades de toma de decisiones económicas de los usuarios; y
Fiable, en el sentido de que los estados financieros:
(i) Presenten de forma fidedigna la situación financiera, el desempeño financiero y los flujos
de efectivo de la EPSP;
(ii) Reflejen la esencia económica de las transacciones, otros eventos y condiciones, y no
simplemente su forma legal;
(iii) Sean neutrales, es decir, libres de prejuicios o sesgos;
(iv) Sean prudentes; y
(v) Estén completos en todos sus extremos significativos.
Cuando la administración deba realizar juicios para determinar las políticas contables, deberá
considerar en orden descendente las siguientes fuentes para considerar su aplicabilidad:
a.
b.
c.
d.
Los principios de contabilidad generalmente aceptados en Colombia o normas de carácter
superior contenidos en la ley;
Los elementos, conceptos y limitaciones establecidos en el marco conceptual que
garantizan la utilidad de la información para la toma de decisiones, con sujeción a las
definiciones de activos, pasivos, ingresos y gastos y los criterios generales para el
reconocimiento y medición.
Los requisitos y guías establecidas en normas técnicas que traten temas similares y
relacionados; y
Las doctrinas y pronunciamientos recientes de la Superintendencia de Servicios Públicos o
de otras instituciones emisoras de normas que apliquen un marco conceptual y técnico
común o similar al emitir normas contables, , en la medida que no entren en conflicto con
las disposiciones anteriores.
Las normas contables incorporadas en el Modelo General de Contabilidad, únicamente tienen
efecto impositivo cuando las leyes tributarias remitan expresamente a ellas o cuando estas no
regulen la materia. A su vez, las disposiciones tributarias únicamente producen efectos fiscales.
Las declaraciones tributarias y sus soportes deberán ser preparados según lo determina la
legislación fiscal.
46
Únicamente para fines fiscales, cuando se presente incompatibilidad entre las normas contables y
de información financiera y las de carácter tributario, prevalecerán estas últimas.
En su contabilidad y en sus estados financieros, los entes económicos harán los reconocimientos,
las revelaciones y conciliaciones previstas en las normas de contabilidad y de información
financiera.
1.2.
Uniformidad de las políticas contables
Una EPSP seleccionará y aplicará sus políticas contables de manera uniforme para transacciones,
otros eventos y condiciones que sean similares, a menos que otra norma técnica exija o permita
específicamente establecer categorías de partidas para las cuales podría ser apropiado aplicar
diferentes políticas. Si otra norma técnica exige o permite establecer esas categorías, se
seleccionará una política contable adecuada, y se aplicará de manera uniforme a cada categoría.
1.3.
Cambios en políticas contables
Una EPSP debe cambiar una política contable sólo si tal cambio:
a. Es requerido por otra norma; o
b. lleva a que los estados financieros suministren información más fiable y relevante sobre los
efectos de las transacciones, otros eventos o condiciones que afecten a la situación
financiera, el desempeño financiero o los flujos de efectivo de la entidad.
Los usuarios de los estados financieros tienen la necesidad de poder comparar los estados
financieros de una entidad a lo largo del tiempo, a fin de identificar tendencias en su situación
financiera, desempeño financiero y flujos de efectivo. En consecuencia, se aplicarán las mismas
políticas contables dentro de cada periodo, así como de un periodo a otro, excepto si se
presentase algún cambio en una política contable que cumpliera alguno de los criterios señalados
los literales (a) y (b) del párrafo anterior.
Las siguientes situaciones no constituyen cambios en las políticas contables:
a. La aplicación de una política contable para transacciones, otros eventos o condiciones que
difieren sustancialmente de aquéllos que han ocurrido previamente; y
b. la aplicación de una nueva política contable para transacciones, otros eventos o condiciones
que no han ocurrido anteriormente, o que, de ocurrir, carecerían de materialidad.
1.3.1. Aplicación de los cambios en políticas contables
Considerando las limitaciones de la aplicación retrospectiva:
a.
Una entidad contabilizará un cambio en una política contable derivada de la aplicación inicial
de una nueva norma técnica de acuerdo con las disposiciones transitorias contenidas en ella,
si las hubiere; y
47
b.
Cuando la entidad cambie una política contable, ya sea por la aplicación inicial de una norma
que no incluya una disposición transitoria específica aplicable a tal cambio, o porque haya
decidido cambiarla de forma voluntaria, aplicará dicho cambio retroactivamente.
1.3.2. Aplicación retroactiva
Cuando un cambio en una política contable se aplique retroactivamente, una entidad ajustará los
saldos iniciales de cada componente afectado del patrimonio para el periodo anterior más
antiguo que se presente, revelando información acerca de los demás importes comparativos para
cada periodo anterior presentado, como si la nueva política contable se hubiese estado aplicando
siempre.
1.3.3. Limitaciones a la aplicación retroactiva
Cuando sea obligatoria la aplicación retroactiva el cambio en la política contable se aplicará
retroactivamente, salvo y en la medida en que fuera impracticable determinar los efectos del
cambio en cada periodo específico o el efecto acumulado.
Cuando sea impracticable determinar los efectos que se derivan, en cada periodo específico, del
cambio de una política contable sobre la información comparativa en uno o más periodos
anteriores para los que se presente información, una entidad debe aplicar la nueva política
contable a los saldos iniciales de los activos y pasivos al principio del periodo más antiguo para el
que la aplicación retroactiva sea practicable—que podría ser el propio periodo corriente—y
efectuará el correspondiente ajuste a los saldos iniciales de cada componente del patrimonio que
se vea afectado para ese periodo.
Cuando sea impracticable determinar el efecto acumulado, al principio del periodo corriente, por
la aplicación de una nueva política contable a todos los periodos anteriores, la entidad ajustará la
información comparativa aplicando la nueva política contable de forma prospectiva, desde la
fecha más antigua en que sea practicable hacerlo.
Cuando la entidad aplique una nueva política contable retroactivamente, la aplicará a la
información comparativa de periodos anteriores, retrotrayéndose en el tiempo tanto como sea
practicable. La aplicación retroactiva a un periodo anterior no será practicable a menos que sea
posible determinar el efecto acumulado tanto sobre los saldos de apertura como sobre los de
cierre del Estado de Situación Financiera correspondiente a ese periodo.
El importe del ajuste resultante, referido a los periodos previos a los presentados en los estados
financieros, se llevará contra los saldos iniciales de cada componente afectado del patrimonio del
periodo previo más antiguo sobre el que se presente información. Normalmente, el ajuste se
hace contra las utilidades retenidas o reservas. Sin embargo, los ajustes pueden hacerse contra
otro componente del patrimonio. Cualquier otro tipo de información que se incluya respecto a
periodos anteriores, tal como resúmenes históricos de datos financieros, será asimismo objeto
de ajuste, retrotrayéndose en el tiempo tanto como sea practicable.
48
Cuando sea impracticable para la entidad aplicar una nueva política contable retroactivamente,
debido a que no pueda determinar el efecto acumulado de la aplicación de la política para todos
los periodos anteriores, una entidad debe aplicar la nueva política contable de forma prospectiva
desde el inicio del periodo más antiguo que sea practicable. En consecuencia, se ignorará la
porción del ajuste acumulado de los activos, pasivos y patrimonio surgido antes de esa fecha. Se
permitirán los cambios de políticas contables, incluso si fuera impracticable la aplicación de dicha
política de forma prospectiva a algún periodo anterior.
1.3.4. Revelaciones
Cuando la aplicación por primera vez de una norma tenga efecto en el periodo corriente o en
alguno anterior—salvo que fuera impracticable determinar el importe del ajuste—o bien pudiera
tener efecto sobre periodos futuros, una entidad debe revelar:
a.
b.
c.
d.
e.
El título de la Norma;
La aplicación y una descripción de disposiciones transitorias;
La naturaleza del cambio en la política contable;
Las disposiciones transitorias que podrían tener efectos sobre periodos futuros;
Para el periodo corriente y para cada periodo anterior presentado, en la medida en que sea
practicable, el importe del ajuste:
(i) para cada línea del estado financiero que se vea afectada; y
(ii) Las ganancias por acción tanto básicas como diluidas;
f.
g.
El importe del ajuste relativo a periodos anteriores presentados, en la medida en que sea
practicable; y
Si la aplicación retroactiva fuera impracticable para un periodo previo en concreto, o para
periodos anteriores sobre los que se presente información, las circunstancias que conducen
a la existencia de esa situación y una descripción de cómo y desde cuándo se ha aplicado el
cambio en la política contable.
En los estados financieros de períodos posteriores no es necesario repetir estas revelaciones.
Cuando un cambio voluntario en una política contable tenga efecto en el periodo corriente o en
algún periodo anterior, o bien tendría efecto en ese periodo si no fuera impracticable determinar
el importe del ajuste, o bien podría tener efecto sobre periodos futuros, una entidad debe
revelar:
a.
b.
c.
La naturaleza del cambio en la política contable;
Las razones por las que la aplicación de la nueva política contable suministra información
más fiable y relevante;
Para el periodo corriente y para cada periodo anterior del que se presente información, en
la medida en que sea practicable, el importe del ajuste:
(i) para cada línea del estado financiero que se vea afectada; y
(ii) Las ganancias por acción tanto básicas como diluidas;
49
d.
e.
El importe del ajuste relativo a periodos anteriores presentados, en la medida en que sea
practicable; y
Si la aplicación retroactiva fuera impracticable para un periodo anterior en particular, o para
periodos anteriores presentados, las circunstancias que conducen a esa situación, junto con
una descripción de cómo y desde cuándo se ha aplicado el cambio en la política contable.
En los estados financieros de períodos posteriores no es necesario repetir estas revelaciones.
Cuando una entidad no haya aplicado una nueva norma técnica que habiendo sido emitida
todavía no ha entrado en vigencia, la entidad deberá revelar este hecho, además de información
relevante, conocida o razonablemente estimada, para evaluar el posible impacto que la
aplicación de la nueva norma tendrá sobre los estados financieros de la entidad en el periodo en
que se aplique por primera vez. Para cumplir este requerimiento una entidad debe tener en
cuenta:
a.
b.
c.
d.
e.
El título de la nueva norma técnica;
La naturaleza del cambio o cambios inminentes en la política contable;
La fecha en la cual es obligatoria la aplicación de la norma;
La fecha a partir de la que está previsto aplicar la norma por primera vez; y
Una u otra de la siguiente información:
(i) Una explicación del impacto esperado, derivado de la aplicación inicial de la norma, sobre
los estados financieros de la entidad; o
(ii) Si el impacto fuera desconocido o no pudiera ser estimado razonablemente una
declaración al efecto.
1.4.
Cambios en estimaciones contables
Como resultado de las incertidumbres inherentes al mundo de los negocios, muchas partidas de
los estados financieros no pueden ser medidas con precisión, sino sólo estimadas. El proceso de
estimación implica la utilización de juicios basados en la información fiable disponible más
reciente. Por ejemplo, pueden requerirse estimaciones para:
a.
b.
c.
d.
e.
f.
El monto no recuperable de las cuentas por cobrar;
La obsolescencia de los inventarios;
El valor razonable de activos o pasivos financieros;
La vida útil o patrones de consumo esperados de los beneficios económicos futuros
incorporados en los activos depreciables o amortizables; y
Las obligaciones por garantías concedidas.
Los descuentos por volumen.
El uso de estimaciones razonables es una parte esencial de la elaboración de los estados
financieros, y no menoscaba su fiabilidad.
50
Si se produjesen cambios en las circunstancias en que se basa la estimación, es posible que ésta
pueda necesitar ser revisada, como consecuencia de nueva información obtenida o de poseer
más experiencia. La revisión de la estimación, por su propia naturaleza, no está relacionada con
periodos anteriores ni tampoco es una corrección de un error.
Un cambio en los criterios de medición aplicados es un cambio en una política contable, y no un
cambio en una estimación contable. Cuando sea difícil distinguir entre un cambio de política
contable y un cambio en una estimación contable, el cambio se tratará como si fuera un cambio
en una estimación contable.
El efecto de un cambio en una estimación contable se reconocerá de forma prospectiva,
incluyéndolo en el resultado del:
a.
b.
periodo en que tiene lugar el cambio, si éste afecta a un solo periodo; o
periodo en que tiene lugar el cambio y los futuros, si afectase a varios periodos.
Si el cambio en una estimación contable da lugar a cambios en activos y pasivos, o se refiera a
una partida del patrimonio, deberá ser reconocido ajustando el valor en libros de la
correspondiente partida de activo, pasivo o patrimonio en el periodo en que tiene lugar el
cambio.
El reconocimiento prospectivo del efecto del cambio en una estimación contable significa que el
cambio se aplica a las transacciones, otros eventos y condiciones, desde la fecha del cambio en la
estimación. Un cambio en una estimación contable podría afectar al resultado del periodo
corriente, o bien al de éste y al de periodos futuros. Por ejemplo, un cambio en las estimaciones
del importe de los clientes de dudoso recaudo afectará sólo el resultado del periodo corriente y,
por tanto, se reconocerá en este periodo. Sin embargo, un cambio en la vida útil estimada, o en
los patrones de consumo de los beneficios económicos futuros incorporados a un activo
amortizable, afectará al gasto por depreciación del periodo corriente y de cada uno de los
periodos de vida útil restante del activo. En ambos casos, el efecto del cambio correspondiente al
periodo corriente se reconocerá como ingreso o gasto del periodo corriente, mientras que el
eventual efecto sobre los periodos futuros se irá reconociendo en el transcurso de los mismos.
1.4.1. Revelaciones
Una entidad debe revelar la naturaleza e importe de cualquier cambio en una estimación
contable que haya producido efectos en el periodo corriente, o que se espere vaya a producirlos
en periodos futuros, exceptuándose de lo anterior la revelación de información del efecto sobre
periodos futuros, en el caso de que fuera impracticable estimar ese efecto.
Si no se revela el importe del efecto en periodos futuros debido a que la estimación es
impracticable, La entidad debe revelar este hecho.
51
1.5.
Errores
Los errores pueden surgir al reconocer, valorar, presentar o revelar la información de los
elementos de los estados financieros. Los estados financieros no cumplen con los PCGA si
contienen errores, tanto materiales como inmateriales, cuando han sido cometidos
intencionadamente para conseguir una determinada presentación de su situación financiera, de
su desempeño financiero o de sus flujos de efectivo. Los errores potenciales del periodo
corriente, descubiertos en este mismo periodo, se corregirán antes de que los estados
financieros sean formulados. Sin embargo, los errores materiales en ocasiones no se descubren
hasta un periodo posterior, de forma que tales errores de periodos anteriores se corregirán en la
información comparativa presentada en los estados financieros de los periodos siguientes.
Para efectos de presentación de los estados financieros una EPSP debe corregir los errores
materiales de periodos anteriores, de forma retroactiva, en los primeros estados financieros
formulados después de haberlos descubierto:
a.
b.
Reexpresando la información comparativa para el periodo o periodos anteriores en los que
se originó el error; o
Si el error ocurrió con anterioridad al periodo más antiguo para el que se presenta
información, reexpresando los saldos iniciales de activos, pasivos y patrimonio para dicho
periodo.
1.5.1. Limitaciones a la reexpresión retroactiva
El error correspondiente a un periodo anterior se corregirá mediante reexpresión retroactiva,
salvo que sea impracticable determinar los efectos en cada periodo específico o el efecto
acumulado del error.
Cuando sea impracticable determinar los efectos que se derivan, en cada periodo específico, de
un error sobre la información comparativa de uno o más periodos anteriores para los que se
presente información, una entidad reexpresará los saldos iniciales de los activos, pasivos y
patrimonio para los periodos más antiguos en los cuales tal reexpresión retroactiva sea
practicable (que podría también ser el propio periodo corriente).
Cuando sea impracticable determinar el efecto acumulado, al principio del periodo corriente, de
un error sobre todos los periodos anteriores, la entidad reexpresará la información comparativa
corrigiendo el error de forma prospectiva, desde la fecha más remota en que sea posible hacerlo.
El efecto de la corrección de un error de periodos anteriores no se incluirá en el resultado del
periodo en el que se descubra el error. Cualquier otro tipo de información que se incluya
respecto a periodos anteriores, tales como resúmenes históricos de datos financieros, será
objeto de reexpresión, yendo tan atrás como sea posible.
Cuando sea impracticable determinar el importe de un error para todos los periodos previos (por
ejemplo, una equivocación al aplicar una política contable), la entidad reexpresará la información
52
comparativa de forma prospectiva desde la fecha más remota posible. En consecuencia, se
ignorará la porción del ajuste acumulado de activos, pasivos y patrimonio que haya surgido antes
de esa fecha.
La corrección de errores puede distinguirse con facilidad de los cambios en las estimaciones
contables. Las estimaciones contables son, por su naturaleza, aproximaciones que pueden
necesitar revisión cuando se tenga conocimiento de información adicional. Por ejemplo, las
pérdidas o ganancias reconocidas como resultado del desenlace de una contingencia, no
constituye corrección de un error.
1.5.2. Revelaciones sobre errores de períodos anteriores
Una entidad debe revelar la siguiente información sobre los errores de períodos anteriores:
a.
b.
La naturaleza del error del periodo anterior;
Para cada periodo anterior presentado, en la medida que sea practicable, el importe del
ajuste:
(i) para cada línea del estado financiero que se vea afectada; y
(ii) Las ganancias por acción tanto básicas como diluidas;
c.
d.
El importe del ajuste al principio del periodo anterior más antiguo para el que se presente
información; y
Si fuera impracticable la reexpresión retroactiva para un periodo anterior en particular, las
circunstancias que conducen a esa situación, junto con una descripción de cómo y desde
cuándo se ha corregido el error.
En los estados financieros de períodos posteriores no es necesario repetir estas revelaciones.
1.6.
Impracticabilidad de la aplicación y la reexpresión retroactivas
En algunas circunstancias, cuando se desea conseguir la comparabilidad con el periodo corriente,
el ajuste de la información comparativa de uno o más periodos anteriores es impracticable. Por
ejemplo, los datos podrían no haberse obtenido, en el periodo o periodos anteriores, de forma
que permitan la aplicación retroactiva de una nueva política contable o la reexpresión retroactiva
para corregir un error de un periodo anterior, como consecuencia de lo cual la reconstrucción de
la información es impracticable.
Con frecuencia es necesario efectuar estimaciones al aplicar una política contable a los
elementos de los estados financieros reconocidos o revelados que hacen referencia a
determinadas transacciones, otros eventos y condiciones. La estimación es subjetiva en sí misma,
y podría haberse realizado después de la fecha de balance.
El desarrollo de estimaciones puede ser todavía más difícil cuando se aplica retroactivamente
una política contable, o cuando se efectúa una reexpresión retroactiva para corregir un error de
53
periodos anteriores, debido al dilatado periodo de tiempo que podría haber transcurrido desde
que se produjo la transacción afectada u ocurrió el otro evento o condición objeto de la
reexpresión. Sin embargo, el objetivo de una estimación, que se refiere a periodos anteriores, es
el mismo que para las estimaciones realizadas en el periodo corriente, esto es, una y otra han de
reflejar las circunstancias existentes cuando la transacción, evento o condición haya ocurrido.
En consecuencia, la aplicación retroactiva de una nueva política contable o la corrección de un
error de un periodo anterior, exige diferenciar la información que:
a. Suministra evidencia de las circunstancias existentes en la fecha o fechas en la que la
transacción, otro evento o condición haya ocurrido, y
b. Tendría que haber estado disponible cuando los estados financieros del periodo previo
fueron autorizados para su emisión.
Para algunos tipos de estimaciones (por ejemplo, una estimación del valor razonable que no esté
basada en precios o datos observados en el mercado), es impracticable distinguir tales tipos de
información. Cuando la aplicación o la reexpresión retroactivas exijan efectuar estimaciones
significativas, para las que sea imposible distinguir aquellos dos tipos de información, resultará
impracticable aplicar la nueva política contable o corregir el error del periodo previo de forma
retroactiva.
Cuando se esté aplicando una nueva política contable o se corrijan importes de un periodo
anterior, no deberán establecerse hipótesis retroactivas, ya consistan en suposiciones acerca de
las intenciones de la administración en un periodo previo o en estimaciones de los importes que
se hubieran reconocido, medido o revelado en tal periodo anterior. Por ejemplo, cuando una
entidad esté corrigiendo un error de un periodo anterior, relativo a la medición de activos
financieros previamente clasificados como inversiones mantenidas hasta el vencimiento, no
cambiará el criterio de medición para ese periodo, aún en el caso de que la administración
decidiera posteriormente no mantenerlos hasta su vencimiento. Por otra parte, cuando una
entidad proceda a corregir un error de cálculo de sus pasivos acumulados por ausencias
compensadas en caso de enfermedad, ignorará la información que haya aparecido en el siguiente
periodo, si este dato ha estado disponible después de que los estados financieros para el periodo
anterior fueran autorizados para su emisión. El hecho de que frecuentemente se exija efectuar
estimaciones significativas cuando se modifica la información comparativa presentada para
periodos anteriores, no impide ajustar o corregir dicha información comparativa.
54
D.
EVENTOS OCURRIDOS DESPUÉS DE LA FECHA DEL BALANCE
Aplicación
Una EPSP deberá aplicar esta norma al contabilizar y revelar eventos ocurridos después de la fecha
de balance.
Definiciones
Los eventos ocurridos después de la fecha de balance son todos aquellos eventos, ya sean
favorables o desfavorables, que se han producido entre la fecha del Estado de Situación Financiera
y la fecha de autorización de los estados financieros para su publicación. Pueden identificarse dos
tipos de eventos:
a. aquéllos que muestran las condiciones que ya existían en la fecha del Estado de Situación
Financiera (eventos ocurridos después de la fecha del Estado de Situación Financiera que
implican ajuste); y
b. aquéllos que son indicativos de condiciones que han aparecido después de la fecha del Estado
de Situación Financiera (eventos ocurridos después de la fecha del Estado de Situación
Financiera que no implican ajuste).
El proceso seguido para la formulación o autorización con vistas a su divulgación, de los estados
financieros, variará dependiendo de la estructura organizativa de la entidad, de los requisitos
legales y estatutarios y de los procedimientos seguidos para la elaboración y finalización de tales
estados financieros.
En algunos casos, la entidad está obligada a presentar sus estados financieros a sus propietarios
para que éstos los aprueben antes de que se emitan. En tales casos, los estados financieros se
consideran autorizados para su publicación en la fecha de su emisión y no en la fecha en que los
propietarios los aprueben.
En algunos casos, la administración de la entidad está obligada a presentar sus estados financieros
a un consejo de supervisión (junta directiva, comité de auditoría, entidad de control) dentro de la
misma para que proceda a su aprobación. En esos casos, los estados financieros quedan
autorizados para su publicación cuando la administración los autoriza para su presentación al
consejo de supervisión.
En los eventos ocurridos después de la fecha del Estado de Situación Financiera se incluirán todos
los eventos hasta la fecha en que los estados financieros queden autorizados para su publicación,
aunque dichos eventos se produzcan después del anuncio público del resultado o de otra
información financiera referente al periodo.
55
1.
1.1.
Reconocimiento y medición
Eventos ocurridos después de la fecha del Estado de Situación Financiera que implican
ajustes
Una entidad ajustará los importes reconocidos en sus estados financieros, para reflejar la
incidencia de los eventos ocurridos después de la fecha del Estado de Situación Financiera que
impliquen ajustes.
Los siguientes son ejemplos de hechos, posteriores a la fecha del Estado de Situación Financiera,
que obligan a una entidad a ajustar los importes reconocidos en sus estados financieros, o bien a
reconocer partidas no reconocidas con anterioridad:
a.
b.
la resolución de un litigio judicial, posterior a la fecha del Estado de Situación Financiera, que
confirma que la entidad tenía una obligación presente en la fecha del Estado de Situación
Financiera. La entidad ajustará el importe de cualquier provisión reconocida previamente
respecto a ese litigio judicial, o bien reconocerá una nueva provisión. La entidad no se limitará
a revelar una obligación contingente, puesto que la resolución del litigio proporciona
evidencia adicional que debe tenerse en cuenta de acuerdo con la norma técnica
“provisiones, activos y pasivos contingentes”.
la recepción de información, después de la fecha del Estado de Situación Financiera, que
indique el deterioro del valor de un activo a esa fecha, o bien la necesidad de ajustar la
pérdida por deterioro del valor reconocido previamente para ese activo. Por ejemplo:
(i) la situación concursal de un cliente, ocurrida después de la fecha del Estado de Situación
Financiera, generalmente confirma que en tal fecha existía una pérdida sobre la cuenta
comercial por cobrar, de forma que la entidad necesita ajustar el valor en libros de dicha
cuenta; y
(ii) la venta de inventarios, después de la fecha del Estado de Situación Financiera, puede
proporcionar evidencia acerca del valor neto realizable de los mismos en la fecha del
Estado de Situación Financiera.
c.
d.
e.
La determinación, con posterioridad a la fecha del Estado de Situación Financiera, del costo
de los activos adquiridos o del importe de ingresos por activos vendidos antes de dicha fecha.
La determinación, con posterioridad a la fecha del Estado de Situación Financiera, del importe
de la participación en las ganancias netas o de los pagos por incentivos, si en la fecha del
Estado de Situación Financiera la entidad tiene la obligación, ya sea de carácter legal o
implícita, de efectuar tales pagos, como resultado de hechos anteriores a esa fecha.
El descubrimiento de fraudes o errores que demuestren que los estados financieros eran
incorrectos.
56
1.2.
Eventos ocurridos después de la fecha del Estado de Situación Financiera que no
implican ajustes
Una entidad no ajustará los importes reconocidos en sus estados financieros, para reflejar la
incidencia de los eventos ocurridos después de la fecha del Estado de Situación Financiera, si éstos
no implican ajustes.
La reducción del valor de mercado de las inversiones es un hecho posterior a la fecha del Estado
de Situación Financiera que no implica ajuste, cuando ocurre entre la fecha del Estado de Situación
Financiera y la fecha de autorización de los estados financieros para su publicación. La caída del
valor de mercado no está, normalmente, relacionada con las condiciones de las inversiones en la
fecha del Estado de Situación Financiera, sino que refleja circunstancias acaecidas en el periodo
siguiente. Por tanto, la entidad no ajustará los importes previamente reconocidos en sus estados
financieros para estas inversiones. De forma similar, la entidad no actualizará los importes que
figuren en las notas u otras revelaciones que se refieran a esas inversiones, en la fecha del Estado
de Situación Financiera, aunque pudiera ser necesario revelar información adicional.
1.3.
Distribución de dividendos
Si, después de la fecha del Estado de Situación Financiera, la entidad acuerda distribuir dividendos
a los poseedores de instrumentos de participación en el patrimonio, no reconocerá tales
dividendos como un pasivo en la fecha del Estado de Situación Financiera.
Si se acuerda la distribución de los dividendos (esto es, si los dividendos han sido debidamente
autorizados y no quedan a discreción de la entidad) después de la fecha del Estado de Situación
Financiera, pero antes de que los estados financieros hayan sido autorizados para su publicación,
los dividendos no se reconocerán como un pasivo a la fecha del Estado de Situación Financiera,
porque no suponen una obligación actual de. Dichos dividendos se revelarán en las notas a los
estados financieros.
2.
Empresa en marcha
Una entidad no elaborará sus estados financieros sobre la base de que es un empresa en marcha si
la administración determina, después de la fecha del Estado de Situación Financiera, o bien que
tiene la intención de liquidar la entidad o cesar en sus actividades, o bien que no existe otra
alternativa más realista que hacerlo.
El deterioro de los resultados de operación y de la situación financiera de la entidad, con
posterioridad a la fecha del Estado de Situación Financiera, puede indicar la necesidad de
considerar si la hipótesis de empresa en marcha resulta todavía apropiada. Si no lo fuera, el efecto
de este hecho es tan decisivo que la Norma exige un cambio fundamental en la base de
contabilización, y no simplemente un ajuste en los importes que se hayan reconocido utilizando la
base de contabilización original.
La norma técnica “presentación de estados financieros”, exige la revelación de información si:
57
a.
b.
Los estados financieros no se han elaborado sobre la hipótesis de empresa en marcha.
La administración es consciente de la existencia de incertidumbres importantes, relacionadas
con eventos o condiciones que puedan suscitar dudas significativas sobre la capacidad de la
entidad para continuar como una empresa en marcha.
Estos eventos o circunstancias que exigen revelar información, pueden aparecer después de la
fecha del Estado de Situación Financiera.
3.
Revelaciones
3.1. Fecha de autorización para la publicación de los estados financieros
Una entidad debe revelar la fecha en que los estados financieros han sido autorizados para su
publicación, así como quién ha dado esta autorización. En el caso de que los propietarios de la
entidad u otros tengan poder para modificar los estados financieros tras la publicación, una
entidad debe revelar también este hecho.
Es importante para los usuarios saber en qué momento los estados financieros han sido
autorizados para su publicación, puesto que no reflejarán eventos que hayan ocurrido después de
esta fecha.
3.2. Actualización de las revelaciones sobre condiciones existentes en la fecha del Estado de
Situación Financiera
Si, después de la fecha del Estado de Situación Financiera, la entidad recibiese información acerca
de condiciones que existían ya en dicha fecha, actualizará en las notas a los estados financieros, en
función de la información recibida, las revelaciones relacionadas con tales condiciones.
En algunos casos, la entidad necesita actualizar las revelaciones hechas en los estados financieros
para reflejar la información recibida después de la fecha del Estado de Situación Financiera,
incluso cuando dicha información no afecte a los importes que la entidad haya reconocido en los
estados financieros. Un ejemplo de esta necesidad de actualizar la información revelada ocurre
cuando, con posterioridad a la fecha del Estado de Situación Financiera, se tenga evidencia acerca
de una obligación contingente que ya existía a esa fecha. Aparte de considerar si, con la nueva
información, la entidad de reconocer o modificar una provisión, en función de la nueva evidencia,
la entidad procederá a actualizar la información revelada acerca del pasivo contingente.
3.3. Eventos ocurridos después de la fecha del Estado de Situación Financiera que no implican
ajustes
Cuando los eventos ocurridos después de la fecha del Estado de Situación Financiera que no
implican ajustes sean de tal importancia que, si no se revelasen, podrían afectar a la capacidad de
los usuarios de los estados financieros para realizar las evaluaciones pertinentes y tomar
decisiones económicas, una entidad debe revelar la siguiente información, para cada una de las
58
categorías importantes de eventos ocurridos después de la fecha del Estado de Situación
Financiera que no implican ajustes:
a.
b.
la naturaleza del evento; y
una estimación de sus efectos financieros, o un pronunciamiento sobre la imposibilidad de
realizar tal estimación.
Los siguientes son ejemplos de eventos ocurridos después de la fecha del Estado de Situación
Financiera que no implican ajustes, que por lo general producirían revelaciones de información:
a.
b.
c.
d.
e.
f.
g.
h.
i.
j.
una combinación de negocios importante, que haya tenido lugar después de la fecha del
Estado de Situación Financiera, o bien la disposición de una subordinada o dominada
significativa;
el anuncio de un plan para interrumpir definitivamente una operación;
las compras de activos significativas, la clasificación de activos como mantenidos para la
venta, otras ventas o disposiciones por otra vía de activos, o bien la expropiación de activos
significativos por parte del gobierno;
la destrucción por incendio de una planta importante de producción, tras la fecha del Estado
de Situación Financiera;
el anuncio, o el comienzo de la ejecución de una reestructuración importante;
transacciones importantes realizadas o potenciales con acciones ordinarias, después de la
fecha del Estado de Situación Financiera;
las variaciones anormalmente grandes, posteriores a la fecha del Estado de Situación
Financiera, en los precios de los activos o en las tasas de cambio de alguna moneda
extranjera;
las variaciones en las tasas impositivas o en las leyes fiscales, aprobadas o anunciadas con
posterioridad a la fecha del Estado de Situación Financiera, que vayan a tener un efecto
significativo en los activos y pasivos por impuestos corrientes o diferidos;
la aceptación de compromisos o pasivos contingentes de cierta importancia, por ejemplo, al
otorgar garantías por importe significativo; y
el inicio de litigios importantes, surgidos exclusivamente como consecuencia de eventos
posteriores a la fecha del Estado de Situación Financiera.
59
E.
ESTADOS FINANCIEROS DE PERÍODOS INTERMEDIOS
Aplicación
Esta norma aplicará cuando una EPSP prepare estados financieros de períodos intermedios, que
informan anticipadamente sobre los resultados que obtendrá una entidad durante un
determinado ejercicio. Dichos estados financieros forman parte de los estados financieros de
propósito general de una entidad y deben verse en conjunto con los estados financieros de fin de
ejercicio del período anterior.
Esta norma técnica no establece qué entidades están obligadas a publicar estados financieros de
períodos intermedios, ni tampoco la frecuencia con la que deben hacerlo ni cuánto tiempo debe
transcurrir desde el final del periodo intermedio anterior hasta la aparición de la nueva
información intermedia. No obstante, el gobierno, las entidades de control, las bolsas de valores
y los organismos profesionales requieren frecuentemente que las entidades que cotizan sus
valores en mercados públicos presenten estados financieros de períodos intermedios. Esta
norma técnica aplica cuando la entidad es obligada a publicar este tipo de información y cuando
ella misma decide publicar estados financieros de períodos intermedios. Se aconseja a las
entidades, cuyos títulos cotizan en bolsas de valores u otros mercados públicos, que suministren
estados financieros intermedios que cumplan con los criterios de reconocimiento, medición y
presentación establecidos en esta norma. Más específicamente, se aconseja a las entidades con
valores cotizados en bolsa que:
a. publiquen, al menos, estados financieros intermedios referidos al primer semestre de cada
uno de sus periodos contables anuales; y además para que
b. pongan sus estados financieros intermedios a disposición de los usuarios en un plazo no
mayor de 60 días después de la finalización del periodo intermedio.
Definiciones
Un periodo intermedio es todo periodo contable menor que un periodo anual completo.
Por estados financieros de períodos intermedios se entiende toda información financiera que
contenga, o bien un conjunto de estados financieros completos, o bien un conjunto de estados
financieros condensados (tal como se describen en esta norma técnica), para un periodo
intermedio.
1.
Contenido de los estados financieros de períodos intermedios
La norma técnica “presentación de estados financieros” define un conjunto de estados
financieros completos, como aquel que contiene lo siguiente:
a.
b.
Un balance (estado de posición financiera) al inicio y final del período;
Un estado del resultado integral para el período;
60
c.
d.
e.
f.
Un estado de cambios en el patrimonio para el período;
Un estado de flujos de efectivo para el período;
Notas, que comprenden un resumen de las políticas contables significativas y otras notas
explicativas.
Un balance al inicio del período comparativo más temprano, cuando una entidad aplique
una política contable retrospectivamente o haga reexpresión retroactiva de partidas en sus
estados financieros, o cuando reclasifica partidas en sus estados financieros.
En beneficio de la oportunidad y del costo de la información, así como para evitar la repetición de
datos anteriormente publicados, una entidad puede estar obligada a, o decidir por sí misma, la
publicación de menos información en los periodos intermedios, que la suministrada en sus
estados financieros anuales. En esta norma se delimita el contenido mínimo de los estados
financieros de períodos intermedios, que incluya estados financieros condensados y notas
explicativas seleccionadas.
Los estados financieros de períodos intermedios se elaboran con la intención de poner al día el
último conjunto de estados financieros anuales completos. De acuerdo con lo anterior, se pone
énfasis en las nuevas actividades, eventos y circunstancias, y por tanto no se duplica la
información publicada previamente.
Esta norma técnica no prohíbe ni desaconseje que las entidades publiquen dentro de los estados
financieros de períodos intermedios, en lugar de los estados condensados y las notas
seleccionadas, un conjunto de estados financieros completos. Tampoco se prohíbe la inclusión,
en los estados financieros condensados, de información adicional a las partidas mínimas o a las
notas seleccionadas exigidas en la misma.
1.1.
Componentes mínimos de los estados financieros de períodos intermedios
Los estados financieros de períodos intermedios deben contener, como mínimo, los siguientes
componentes:
a.
b.
c.
d.
e.
Un balance condensado (estado de posición financiera) al inicio y final del período;
Un estado del resultado integral condensado para el período (presentado ya sea como un
único estado o como dos reportes condensados separados (estado de resultados y estado
de utilidad integral).
Un estado de cambios en el patrimonio condensado para el período;
Un estado de flujos de efectivo condensado para el período;
Notas explicativas selectivas.
Si una entidad presenta los componentes de los beneficios o pérdidas en un estado de resultados
separado, presentará también información condensada de ese estado separado.
61
1.2.
Forma y contenido de los estados financieros intermedios
Si una entidad publica un conjunto de estados financieros completos en su información
financiera intermedia, la forma y contenido de tales estados deben cumplir las exigencias
establecidas en la norma técnica “presentación de estados financieros”, para un conjunto de
estados financieros completos.
Si la entidad publica un conjunto de estados financieros condensados en su información
financiera intermedia, tales estados deberán contener, como mínimo, cada una de los grandes
grupos de partidas y subtotales que hayan sido incluidos en los estados financieros anuales más
recientes, así como las notas explicativas seleccionadas que se exigen en esta norma. Deben
incluirse partidas o notas adicionales siempre que su omisión pueda llevar a que los estados
financieros intermedios sean mal interpretados.
Deben presentarse, en el cuerpo principal del estado de resultados para el periodo intermedio,
ya sea éste completo o condensado, las cifras de beneficios por acción, tanto en su versión básica
como diluida.
Si una entidad presenta los componentes de beneficios o pérdidas en un estado de resultados
separado, esta debe presentar la utilidad tanto básica como diluida, en ese estado separado.
Los estados financieros de períodos intermedios serán consolidados si los estados financieros
más recientes de la entidad también se prepararon de forma consolidada. Los estados financieros
separados de la matriz no son coherentes ni comparables con los estados financieros
consolidados más recientes del grupo. Si la información financiera anual de la entidad incluye,
junto con los estados financieros consolidados, los estados separados de la matriz, esta norma
técnica no requiere ni prohíbe que se incluyan también los estados separados de la matriz en los
estados financieros de períodos intermedios elaborados por la entidad.
1.3.
Notas explicativas seleccionadas
Normalmente, un usuario de los estados financieros de períodos intermedios tendrá también
acceso a los estados financieros anuales más recientes de la misma. Por tanto, es innecesario que
las notas de los estados financieros de períodos intermedios contengan actualizaciones poco
significativas de la información que se proporcionó en las correspondientes al informe anual más
reciente. En la fecha de los estados financieros de períodos intermedios, resultará más útil dar
una explicación de los eventos y transacciones, producidos desde la fecha de los estados
financieros anuales, que sean significativos para comprender los cambios habidos en la situación
financiera y el desempeño de la entidad.
Una entidad debe incluir como mínimo, en las notas de los estados financieros de períodos
intermedios, la información que se detalla a continuación, siempre que sea de importancia
relativa y no haya sido ofrecida en ninguna otra parte de los estados financieros intermedios.
Esta información debe ser normalmente ofrecida desde el comienzo del periodo contable. No
obstante, una entidad debe también revelar información acerca de los eventos o transacciones
que resulten significativas para la comprensión del último periodo intermedio:
62
a.
b.
c.
d.
e.
f.
g.
una declaración de que se han seguido las mismas políticas y métodos contables de cálculo
en los estados financieros intermedios que en los estados financieros anuales más recientes
o, si algunas de esas políticas o algunos métodos hubiesen cambiado, una descripción de su
naturaleza y de los efectos producidos por tales cambios;
comentarios explicativos acerca de la estacionalidad o carácter cíclico de las transacciones
del periodo intermedio;
la naturaleza e importe de las partidas, ya afecten a los activos, pasivos, patrimonio,
ganancia neta o flujos de efectivo, que sean no usuales por su naturaleza, importe o
incidencia;
la naturaleza e importe de los cambios en las estimaciones de partidas de periodos
intermedios previos dentro del periodo anual corriente, o los cambios en las estimaciones
de los importes presentados para periodos anteriores, siempre que unos u otros cambios
tengan un efecto significativo en el periodo intermedio sobre el que se esté informando;
emisiones, recompras y reembolsos de títulos representativos de la deuda o del capital de la
entidad;
dividendos pagados (ya sea en términos agregados o por acción), separando los
correspondientes a las acciones ordinarias y a otros tipos de acciones;
la siguiente información sobre segmentos: (solo si la entidad está obligada a revelar
información segmentada en sus estados financieros anuales)
(i) los ingresos ordinarios procedentes de clientes externos, si se incluyen en el valor de las
pérdidas o ganancias de los segmentos revisada por la máxima autoridad en la toma de
decisiones de operación o se facilitan a la misma de otra forma con regularidad;
(ii) los ingresos ordinarios inter - segmentos, si se incluyen en el valor de las pérdidas o
ganancias de los segmentos revisada por la máxima autoridad en la toma de decisiones
de operación o se facilitan a la misma de otra forma con regularidad;
(iii) el valor de las pérdidas o ganancias de los segmentos;
(iv) el total de activos que hayan registrado una variación significativa con respecto al
importe indicado en los últimos estados financieros anuales;
(v) una descripción de las diferencias, con respecto a los últimos estados financieros anuales,
en el criterio de segmentación o de valoración de las pérdidas o ganancias de los
segmentos;
(vi) la conciliación del total del valor de las pérdidas o ganancias de los segmentos sobre los
que deba informar con las pérdidas o ganancias de la entidad antes de tener en cuenta el
gasto (ingreso) por impuestos y las actividades descontinuadas; no obstante, si una
entidad asignase a segmentos sobre los que deba informar conceptos tales como el gasto
(ingreso) por impuestos, podrá conciliar el total del valor de las pérdidas o ganancias de
los segmentos con las pérdidas o ganancias después de tener en cuenta tales conceptos;
las partidas significativas de conciliación se identificarán y describirán por separado en
dicha conciliación.
h.
eventos posteriores al cierre del periodo intermedio que, siendo de carácter significativo, no
hayan sido reflejados en los estados del periodo intermedio.
63
i.
j.
el efecto de los cambios en la composición de la entidad durante el periodo intermedio,
incluyendo combinaciones de negocios, adquisiciones o disposición de entidades
subordinadas o dominadas o inversiones a largo plazo, reestructuraciones y operaciones
descontinuadas.
cambios habidos en los pasivos contingentes o activos contingentes desde la fecha del
último balance anual.
A continuación se mencionan algunas informaciones que, según el párrafo anterior, serían de
revelación obligatoria. Las normas técnicas suministran guías sobre las revelaciones requeridas
para muchas de estas partidas:
a. la rebaja del valor en libros de los inventarios hasta su valor neto realizable, así como la
reversión de dicha corrección;
b. el reconocimiento de una pérdida por deterioro del valor de propiedades, planta y equipo,
activos intangibles o de otros activos, así como la reversión de dicha pérdida por deterioro;
c. la reversión de cualquier provisión por costos de reestructuración;
d. las adquisiciones y disposiciones de elementos de propiedades, planta y equipo;
e. los compromisos de compra de elementos de propiedades, planta y equipo;
f. los pagos derivados de litigios;
g. las correcciones de errores de periodos anteriores;
h. cualquier impago u otro incumplimiento de un acuerdo de préstamo que no haya sido
corregido en la fecha del Estado de Situación Financiera, o antes de la misma; y
i. las transacciones con partes relacionadas.
En otras normas técnicas se especifican informaciones que deben ser reveladas en los estados
financieros. En el contexto de estas normas, el término estados financieros comprende el
conjunto de estados financieros completos del tipo que normalmente constituyen el informe
financiero anual de una entidad y que, a veces, se incluyen en otras clases de informes. A
excepción de lo indicado en el literal (i) anterior, las revelaciones de estas normas, no son de
aplicación si los estados financieros de períodos intermedios de la entidad incluye solamente
estados financieros condensados y notas explicativas seleccionadas, en lugar de un conjunto de
estados financieros completos.
1.4.
Periodos para los que se requiere la presentación de estados financieros intermedios
La información intermedia debe incluir estados financieros intermedios (ya sean condensados o
completos) para los siguientes intervalos de tiempo:
a.
b.
balance, fechado al cierre del periodo intermedio sobre el que se esté informando, así como
un balance comparativo al final del periodo contable anual inmediatamente anterior;
estado del resultado integral para el periodo intermedio sobre el que se esté informando, así
como el acumulado para el periodo contable hasta la fecha, junto con información
comparativa de los periodos intermedios correspondientes (corriente y acumulado hasta la
fecha) del periodo contable anual precedente;
64
c.
d.
un estado que muestre los cambios habidos en el patrimonio, acumulado para todo el
periodo contable hasta la fecha, junto con un estado comparativo del mismo periodo de
tiempo referido al periodo contable anual precedente; y
un estado de flujo de efectivo acumulado para todo el periodo contable hasta la fecha, junto
con un estado comparativo del mismo periodo de tiempo referido al periodo contable anual
precedente.
Para el caso de las entidades cuyas actividades sean fuertemente estacionales, puede ser útil
presentar información relativa a los doce meses que terminan en la fecha de cierre del periodo
intermedio, así como información comparativa de los doce meses anteriores a éstos. De acuerdo
con ello, se aconseja a las entidades con actividades fuertemente estacionales considerar la
publicación de estos datos, además de la información obligatoria según el párrafo precedente.
1.5.
Importancia relativa o materialidad
Al tomar la decisión relativa a cómo reconocer, medir, clasificar o revelar información sobre una
determinada partida en los estados financieros intermedios, la importancia relativa debe ser
evaluada en relación a los datos financieros del periodo intermedio en cuestión. Al realizar
evaluaciones sobre importancia relativa, debe tenerse en cuenta que las mediciones intermedias
pueden estar basadas en estimaciones en mayor medida que las mediciones correspondientes a
los datos del periodo anual.
En las normas técnicas “presentación de estados financieros” y “políticas contables, cambios en
estimaciones y errores”, se establece que una partida será material o de importancia relativa
cuando su omisión o inexactitud puede influir en las decisiones económicas tomadas por los
usuarios a partir de los estados financieros.
Aunque siempre es necesario realizar juicios al evaluar la materialidad, en esta norma se
fundamentan las decisiones de reconocimiento y revelación a partir de los datos del propio
periodo intermedio, por razones de comprensión de las cifras relativas al mismo. Así, por
ejemplo, las partidas no usuales, los cambios en políticas contables o en estimaciones y los
errores se reconocerán y revelarán según su importancia relativa, en relación con las cifras del
periodo intermedio, para evitar las inferencias erróneas que se derivarían de la falta de
revelación de tales partidas. El objetivo de esta excepción es asegurar que en los estados
financieros de períodos intermedios se incluyan todos los datos relevantes para comprender la
situación y el desempeño financieros de la entidad durante el periodo intermedio.
2.
Revelaciones en los estados financieros anuales
Si la estimación correspondiente a una partida, presentada en un periodo intermedio anterior,
resulta modificada de forma significativa durante el periodo intermedio final del periodo
contable anual, pero no se han publicado estados financieros de períodos intermedios separados
para ese periodo final, la naturaleza e importe de tal cambio en las estimaciones debe ser objeto
de información específica, utilizando para ello una nota de las que correspondan a los estados
financieros para el periodo contable completo.
65
En la norma técnica “políticas contables, cambios en estimaciones y errores” se requiere revelar
la naturaleza y (si es practicable) el importe del cambio en las estimaciones que tengan un efecto
significativo en el periodo corriente o que se espera que tengan efectos materiales en periodos
posteriores. Entre los posibles ejemplos se incluyen los cambios en el último periodo intermedio
que se refieran a las rebajas de valor de los inventarios, a las reestructuraciones o a las pérdidas
por deterioro que fueron presentadas en un periodo intermedio anterior, dentro del mismo
periodo anual.
3.
Reconocimiento y medición
3.1.
Aplicar las mismas políticas contables utilizadas al preparar los estados financieros
anuales
Una entidad debe aplicar, en los estados financieros intermedios, las mismas políticas contables
que aplica en sus estados financieros anuales, salvo por lo que se refiere a los cambios en las
políticas contables llevados a cabo después de la fecha de cierre de los estados financieros
anuales más recientes, que tendrán su reflejo en los próximos que presente. No obstante, la
frecuencia con que una entidad presente información (anual, semestral o trimestralmente) no
debe afectar a la medición de las cifras contables anuales. Para conseguir tal objetivo, las
mediciones realizadas en los estados financieros de períodos intermedios deben abarcar todo el
intervalo transcurrido desde principio del periodo anual hasta la fecha final del periodo
intermedio.
El hecho de exigir que la entidad aplique las mismas políticas contables en los estados financieros
intermedios y en los anuales, puede llevar a la conclusión aparente de que las mediciones
intermedias se realizan como si cada periodo intermedio permaneciera aislado, como si se
tratara de un periodo contable independiente. Sin embargo, al asegurar que la frecuencia de la
información procedente de la entidad no afectará a la medición de sus cifras anuales, el párrafo
anterior está efectuando el reconocimiento de que el periodo intermedio es parte de un periodo
contable anual más largo. Las mediciones desde el último cierre anual hasta la fecha del periodo
intermedio, pueden implicar la revisión de los importes de ciertas partidas, según se presentaron
en periodos intermedios anteriores dentro del mismo periodo anual. No obstante, las políticas
para el reconocimiento de activos, pasivos, ingresos y gastos en los periodos intermedios, son los
mismos que las utilizadas en los estados financieros anuales. Como ilustración de lo anterior, se
pueden mencionar lo siguiente:
a.
las políticas para el reconocimiento y medición de las pérdidas por bajas de inventarios, por
reestructuraciones o por deterioro en el valor de otros activos, en el periodo intermedio,
son los mismos que la entidad seguiría si preparase únicamente estados financieros anuales.
No obstante, si tales partidas de gastos se reconocieran y midieran en un periodo
intermedio, y los cambios en las estimaciones se reconocieran en otro posterior dentro del
mismo periodo anual, la estimación original sería corregida en el periodo posterior, ya fuera
cargando al estado de resultados el gasto o la pérdida adicional, o en caso contrario
revirtiendo el exceso en la rebaja de valor o la provisión previamente reconocida;
66
b.
c.
un costo que no cumpliera la definición de activo al final de un determinado periodo
contable intermedio, no tendría por qué ser diferido, colocándolo en el Estado de Situación
Financiera a la espera, bien de información futura que aportara mayor evidencia sobre el
cumplimiento de las condiciones correspondientes, bien de cargarlo contra las ganancias de
periodos intermedios subsiguientes del mismo periodo contable anual; y
El gasto por el impuesto a las ganancias se reconocerá, en cada uno de los periodos
intermedios, sobre la base de la mejor estimación de la tasa impositiva media ponderada
que se espere para el periodo contable anual. Los importes calculados para el gasto por el
impuesto, en este periodo intermedio, pueden necesitar ajustes en periodos posteriores
siempre que las estimaciones de la tasa anual hayan cambiado para entonces.
En el marco conceptual, reconocimiento es el proceso de incorporación, en el Estado de Situación
Financiera o en el estado de resultados, de una partida que cumpla la definición del elemento
correspondiente, satisfaciendo además los criterios para su reconocimiento.
Las definiciones de activo, pasivo, ingresos y gastos son fundamentales para proceder al
reconocimiento de los correspondientes elementos, tanto en la fecha de los estados financieros
anuales como en los estados financieros de períodos intermedios.
Para el caso de los activos, son de aplicación, en la fecha de los estados financieros de períodos
intermedios y en la anual, las mismas pruebas referidas a las ganancias económicas futuras. Los
costos que, por su naturaleza, no cumplirían las condiciones para ser activos en la fecha de los
estados financieros anuales, tampoco las cumplirán en la fecha de cierre del periodo intermedio.
De forma similar, un pasivo en los estados financieros de períodos intermedios debe representar
una obligación existente en ese momento, exactamente igual que sucedería si se tratase de la
fecha de los estados financieros anuales.
Una característica esencial de los ingresos (ingresos ordinarios) y los gastos es que las
correspondientes entradas o salidas de activos o pasivos, según los casos, ya han tenido lugar. Si
tales flujos de entrada o salida se han producido efectivamente, se procede a reconocer el
ingreso de actividades ordinarias o el gasto relacionado, y en caso contrario no se reconocen. En
el marco conceptual se establece que se reconoce un gasto en el estado de resultados cuando ha
surgido un decremento en las ganancias económicas futuras, relacionado con un decremento en
los activos o un incremento en las obligaciones, y además el gasto puede medirse con fiabilidad.
Este marco conceptual no permite el reconocimiento de partidas, en el Estado de Situación
Financiera, que no cumplan la definición de activo o de pasivo”.
Al medir los activos, pasivos, ingresos, gastos y flujos de efectivo para incluirlos en sus estados
financieros, la entidad que sólo presenta estados financieros anuales habrá de tomar en cuenta
la información disponible a lo largo del periodo contable. Sus mediciones se harán, en efecto,
desde el principio del periodo hasta la fecha en que presenta la información, aunque ésta sea
anual.
La entidad que presente estados financieros con periodicidad semestral, utilizará la información
disponible a la fecha de la mitad del periodo contable, o bien algo más tarde, para realizar las
67
mediciones de las partidas de sus estados semestrales, y la información disponible en la fecha de
los estados financieros anuales, o algo más tarde, para realizar las mediciones de las partidas
correspondientes al año completo. Estas evaluaciones relativas al año completo reflejarán los
eventuales cambios en las estimaciones realizadas en las cifras del primer semestre. Los importes
reflejados en la información intermedia semestral no serán objeto de ningún ajuste de carácter
retrospectivo.
La entidad que presente estados financieros con frecuencia mayor que la semestral, evaluará los
ingresos y gastos desde el principio del periodo anual hasta el final del correspondiente periodo
intermedio, utilizando la información que esté disponible en el momento de elaborar los estados
financieros. Los importes de los ingresos y los gastos, que se presenten en cada periodo
intermedio, reflejarán también todos los cambios en las estimaciones de las partidas que han
sido presentadas en periodos intermedios anteriores dentro del mismo periodo anual. Los
importes reflejados en los estados financieros de períodos intermedios de periodos anteriores no
serán objeto de ningún ajuste de carácter retrospectivo.
3.2.
Ingresos ordinarios recibidos de forma estacional, cíclica u ocasionalmente
Los ingresos ordinarios que se reciben de forma estacional, cíclica u ocasionalmente dentro de un
periodo anual, no deben ser anticipados o diferidos a una fecha intermedia, si tal anticipación o
diferimiento no serían apropiados al final del periodo contable anual.
Entre los ejemplos de situaciones como las descritas anteriormente pueden citarse los
dividendos, las regalías y las subvenciones oficiales. Además de lo anterior, ocurre que ciertas
entidades obtienen, sistemáticamente, más ingresos ordinarios en unos periodos intermedios
que en otros, dentro del mismo periodo anual, como sucede por ejemplo con los ingresos
ordinarios estacionales de los vendedores al por menor. Tales ingresos ordinarios se deben
reconocer sólo cuando hayan ocurrido efectivamente.
3.3.
Costos incurridos de manera no uniforme a lo largo del periodo
Los costos en los que no se incurre de forma uniforme a lo largo del periodo serán objeto de
anticipación o diferimiento en los estados financieros intermedios si, y sólo si, fuera también
apropiado anticipar o diferir tales tipos de costos al final del periodo contable anual.
3.4.
Uso de estimaciones
Los procedimientos de medición, que deben seguirse en los estados financieros intermedios, han
de estar diseñados para asegurar que la información resultante sea fiable, y que se revela en
ellos, de forma apropiada, toda la información financiera significativa que sea relevante para la
comprensión de la situación financiera o la rentabilidad de la entidad. Aunque las mediciones
realizadas tanto en los estados financieros anuales como en los intermedios se basan,
frecuentemente, en estimaciones razonables, la preparación de los estados financieros de
períodos intermedios requerirá, por lo general, un uso mayor de métodos de estimación que la
información anual.
68
4.
Reexpresión de estados financieros de períodos anteriores
Cualquier cambio en una política contable, distinta de aquéllas cuyo régimen transitorio haya
sido especificado en otra norma técnica, se reflejará mediante uno de los dos siguientes
procedimientos:
a. reexpresando los estados financieros de los periodos contables intermedios anteriores del
mismo periodo contable anual, así como los correspondientes a periodos contables
intermedios comparables de cualesquiera periodos anuales anteriores; o
b. si fuera impracticable determinar el efecto acumulativo, al comienzo del periodo anual, de la
aplicación de una nueva política contable a todos los periodos anteriores, mediante el ajuste
de los estados financieros de periodos intermedios anteriores dentro del mismo periodo
anual, y de los periodos intermedios comparables que correspondan a periodos anuales
anteriores, con el fin de aplicar la nueva política contable de forma prospectiva desde la
fecha más remota posible.
Uno de los objetivos del principio establecido en el párrafo anterior consiste en asegurar que se
aplique una sola política contable a cada categoría de transacciones, a lo largo del mismo periodo
anual. Todo cambio en una política contable se refleja mediante aplicación retroactiva,
reexpresando las cifras contables de los periodos anteriores hasta la fecha más remota en que
sea posible hacerlo. No obstante, si fuera impracticable determinar el importe acumulado del
ajuste relativo a los periodos anteriores, la norma “políticas contables, cambios en estimaciones
y errores” dispone que la nueva política debe ser aplicada de forma prospectiva, desde la fecha
más remota posible. El efecto de este principio consiste en requerir que, dentro del mismo
periodo contable anual, cualquier cambio en una política contable sea aplicado o bien
retroactivamente o, si esto fuera impracticable, de forma prospectiva y, como muy tarde, desde
el comienzo del periodo anual correspondiente.
Permitir que los cambios en las políticas contables fueran reflejados en la fecha de cierre de un
periodo intermedio, dentro del periodo anual, permitiría aplicar dos políticas contables diferentes
para reflejar un tipo particular de transacciones producidas dentro del mismo periodo contable.
Como resultado de este posible tratamiento, se tendrían dificultades por hacer repartos entre
periodos intermedios, se obscurecerían los resultados de la operación y se complicaría el análisis y
la comprensión de los estados financieros de períodos intermedios.
69
F.
SEGMENTOS DE OPERACION
Aplicación
Una EPSP que aplique el modelo general de contabilidad no está obligada a presentar información
financiera por segmentos, salvo por los requerimientos de carácter especial que exigen reportar
información separada por cada servicio.
Cuando una EPSP opte por reportar información por segmentos de negocios en sus estados
financieros de propósito general, podrá aplicar las directrices contenidas en las normas
internacionales de contabilidad e información financiera.
70
G.
ESTADOS FINANCIEROS DE PROPÓSITO ESPECIAL
Definición
Son Estados Financieros de Propósito Especial aquellos que se preparan para satisfacer
necesidades específicas de ciertos usuarios de la información contable. Se caracterizan por tener
una circulación o uso limitado y por suministrar un mayor detalle de algunas partidas u
operaciones.
1.
Clases
Entre otros, son EF de propósito especial: el balance inicial, los estados de costos, el estado de
inventario, los EF extraordinarios, los estados de liquidación, los estados financieros que se
presentan a las autoridades con sujeción a las reglas de clasificación y con el detalle determinado
por éstas y los estados financieros preparados sobre una base comprensiva de contabilidad
distinta de los principios de contabilidad generalmente aceptados (Art. 24 Decreto 2649 de
1993).
Cuando los estados financieros de períodos intermedios son preparados para cumplir
requerimientos de entidades legales que pueden exigir información a su medida, y estos no
cumplen los requerimientos establecidos en la norma técnica “estados financieros de períodos
intermedios” dichos estados serán calificados como estados financieros de propósito especial.
1.1.
Balance inicial
Al comenzar sus actividades, todo ente económico debe elaborar un balance general que permita
conocer de manera clara y completa la situación inicial de su patrimonio (Art. 25 Decreto 2649 de
1993).
1.2.
Estados de costos
Son estados de costos aquellos que se preparan para conocer en detalle las erogaciones y cargos
realizados para producir los bienes o prestar los servicios de los cuales un ente económico ha
derivado sus ingresos (Art. 27 Decreto 2649 de 1993).
1.3.
Estado de inventarios
El estado de inventario es aquel que debe elaborarse mediante la comprobación en detalle de la
existencia de cada una de las partidas que componen el Estado de Situación Financiera (Art. 28
Decreto 2649 de 1993).
71
1.4.
Estados financieros Extraordinarios
Son estados financieros extraordinarios, los que preparan durante el transcurso de un período
como base para realizar ciertas actividades. La fecha de los mismos no puede ser anterior a un
mes a la actividad o situación para la cual deban prepararse. Salvo que las normas legales
dispongan otra cosa, los estados financieros extraordinarios no implican el cierre definitivo del
ejercicio y no son admisibles para disponer de las utilidades o excedentes.
Son estados financieros extraordinarios, entre otros, los que deben elaborarse con ocasión de la
decisión de transformación, fusión o escisión, o con ocasión de la oferta pública de valores, la
solicitud de concordato con los acreedores y la venta de un establecimiento de comercio (Art. 29
Decreto 2649 de 1993).
1.5.
Estados de liquidación
Son estados de liquidación aquellos que debe presentar un ente económico que ha cesado sus
operaciones, para informar sobre el grado de avance del proceso de realización de sus activos y
de cancelación de sus pasivos (Art. 30 Decreto 2649 de 1993).
1.6.
Estados preparados sobre una base comprensiva de contabilidad distinta de los PCGA
Con sujeción a las normas legales, para satisfacer necesidades específicas de ciertos usuarios, las
autoridades pueden ordenar o los particulares pueden convenir, para su uso exclusivo, la
elaboración y presentación de estados financieros preparados sobre una base comprensiva de
contabilidad distinta de los principios de contabilidad generalmente aceptados (Art. 31 Decreto
2649 de 1993). En este caso los entes prestadores deberán presentar estados financieros por
unidad de servicio público.
Son ejemplos de otras bases comprensivas de contabilidad, las utilizadas para preparar
declaraciones tributarias, la contabilidad sobre la base de efectivo recibido y desembolsado y, en
ciertos casos, las bases utilizadas para cumplir requerimientos o requisitos de información
contable formulados por las autoridades que ejercen inspección, vigilancia o control. La
preparación de estos estados no libera al ente de emitir estados financieros de propósito
general.
2.
Estados financieros certificados y dictaminados
Son estados financieros certificados aquellos firmados por el representante legal, por el contador
público que los hubiere preparado, dando así testimonio de que han sido fielmente tomados de
los libros. Son estados financieros dictaminados aquellos acompañados por la opinión profesional
del contador público que los hubiere examinado con sujeción a las normas de auditoría
generalmente aceptadas (Art. 33 Decreto 2649 de 1993).
72
3.
Cuentas de orden
Las cuentas de orden representan la estimación de hechos o circunstancias que pueden llegar a
afectar la situación financiera de una entidad, así como el valor de los bienes, derechos y
obligaciones que requieren ser controlados por una entidad. Incluye igualmente, el valor
originado en las diferencias presentadas entre la información contable y la utilizada para
propósitos tributarios.
Los hechos que puedan llegar a afectar la situación financiera de la entidad deben reconocerse
por el valor estimado, determinado mediante criterios técnicos, el cual es susceptible de
actualizarse periódicamente. Por su parte, el reconocimiento de los bienes, derechos y
obligaciones registrados para control administrativo, debe efectuarse por el valor en libros y
actualizarse de acuerdo con las normas específicas aplicables a cada concepto. El reconocimiento
de las diferencias entre la información contable y tributaria, debe efectuarse por el valor
resultante de su comparación.
Las cuentas de orden se revelan atendiendo su naturaleza en deudoras y acreedoras. Así mismo,
teniendo en cuenta la posibilidad de ocurrencia de hechos que puedan llegar a afectar la
situación financiera de una entidad y la necesidad de contar con información detallada sobre
aspectos administrativos, transacciones con terceros, así como la necesaria para conciliar la
información contable y tributaria, en contingentes, de control y fiscales.
3.1.
Cuentas de orden contingentes
Las cuentas de orden contingentes registran hechos, condiciones o circunstancias existentes, que
implican incertidumbre en relación con un posible derecho u obligación, por parte de una
entidad. Estas contingencias pueden ser eventuales o remotas, dependiendo de la probabilidad
de su ocurrencia, determinada con base en la información disponible.
Las deudoras contingentes se revelan de acuerdo con los posibles bienes y derechos
provenientes de garantías, pretensiones y reconocimientos económicos. Por su parte, las
acreedoras contingentes se revelan teniendo en cuenta las posibles obligaciones provenientes de
garantías, demandas y compromisos contractuales.
Las cuentas de orden contingentes reflejan hechos o circunstancias que pueden llegar a afectar la
estructura financiera de un ente económico.
Por derechos contingentes se deberán registrar los compromisos o contratos de los cuales se
pueden derivar derechos.
En cuentas de orden por responsabilidades contingentes se registraran los compromisos o
contratos que se relacionen con posibles obligaciones. Los diferentes conceptos deben agruparse
en cuentas específicas según la naturaleza de la transacción o evento y utilizar como
contrapartida la cuenta deudora o acreedora por contra respectiva.
73
Las cuentas de orden no pueden emplearse como un sustituto para omitir el registro de pérdidas
contingentes que de acuerdo con las normas técnicas pertinentes exigen la creación de
provisiones. La norma técnica “provisiones, activos y pasivos contingentes” contienen directrices
para el reconocimiento, medición presentación y revelación de activos y pasivos contingentes.
3.2.
Cuentas de orden fiscales
Las deudoras y acreedoras fiscales registran las diferencias de valor existentes originadas entre
las cifras incluidas en el Estado de Situación Financiera y en el estado de resultados, frente al
valor de las cuentas de la misma naturaleza, utilizadas para la elaboración de las declaraciones
tributarias. Para efectos de revelación debe tenerse en cuenta el origen de la diferencia
generada.
3.3.
Cuentas de orden de control
Las cuentas de orden de control comprenden las operaciones que una entidad realiza con
terceros, que por su naturaleza no afectan su situación financiera. Igualmente incluyen aquellas
que permiten ejercer control sobre actividades administrativas, bienes, derechos y obligaciones.
Para efectos de revelación en las cuentas deudoras y acreedoras de control se clasifican los bienes,
propios o de terceros, los derechos y los compromisos que exigen seguimiento y control.
74