Jurisdicción: Vía administrativa Consulta vinculante

Jurisdicción: Vía administrativa
Consulta vinculante.
IMPUESTO SOBRE EL VALOR AÑADIDO (LIVA/1992): Exenciones en las exportaciones
de bienes y operaciones asimiladas: operaciones relacionadas con buques: flete de buques
que realizan transporte marítimo desde España a países de la Unión Europea: requisitos
para la exención: examen: doctrina administrativa.
La DGT dicta, con carácter vinculante, Resolución contestando a la consulta formulada en
relación a la exención en el Impuesto sobre el Valor Añadido de determinadas operaciones
relacionadas con buques.
Organo
SG de Impuestos sobre el Consumo
Fecha-salida
19/05/2006
Normativa
Ley 37/1992 ( RCL 1992, 2786 y RCL 1993, 401) , art. 22-72-73 y RIVA RD 1624/1992 (
RCL 1992, 2834 y RCL 1993, 404) art. 10
Descripción-hechos
Una Asociación de consignatarios desea saber si está sujeto y, en su caso, exento el flete
de buques que realizan transporte marítimo desde España a países de la Unión Europea y
los servicios relacionados con dichos fletes.
Cuestión-planteada
-Las que se relacionan en los hechos.
Contestación-completa
Primero.-El artículo 22 de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre ( RCL 1992, 2786 y RCL
1993, 401) , del Impuesto sobre el Valor Añadido (Boletín Oficial del Estado del 29),
establece: «Estarán exentas del Impuesto, en las condiciones y con los requisitos que se
establezcan reglamentariamente, las siguientes operaciones: Uno. Las entregas,
construcciones, transformaciones, reparaciones, mantenimiento, fletamento total y
arrendamiento de los buques que se indican a continuación: 1º. Los buques aptos para
navegar por alta mar que se afecten a la navegación marítima internacional en el ejercicio
de actividades comerciales de transporte remunerado de mercancías o pasajeros, incluidos
los circuitos turísticos, o de actividades industriales o de pesca. La exención no se aplicará
en ningún caso a los buques destinados a actividades deportivas, de recreo o, en general, de
uso privado. (...) La exención descrita en el presente apartado queda condicionada a que el
adquirente de los bienes o destinatario de los servicios indicados sea la propia Compañía
que realiza las actividades mencionadas y utilice los buques en el desarrollo de dichas
actividades o, en su caso, la propia entidad pública que utilice los buques en sus fines de
defensa. A los efectos de esta Ley, se considerará: Primero. Navegación marítima
internacional, la que se realice a través de las aguas marítimas en los siguientes supuestos:
a) La que se inicie en un puerto situado en el ámbito espacial de aplicación del Impuesto y
termine o haga escala en otro puerto situado fuera de dicho ámbito espacial. b) La que se
inicie en un puerto situado fuera del ámbito espacial de aplicación del Impuesto y termine o
haga escala en otro puerto situado dentro o fuera de dicho ámbito espacial. c) La que se
inicie y finalice en cualquier puerto, sin realizar escalas, cuando la permanencia en aguas
situadas fuera del mar territorial del ámbito espacial de aplicación del Impuesto exceda de
48 horas. Lo dispuesto en esta letra c) no se aplicará a los buques que realicen actividades
comerciales de transporte remunerado de personas o mercancías. En este concepto de
navegación marítima internacional no se comprenderán las escalas técnicas realizadas para
repostar, reparar o servicios análogos. Segundo.-Que un buque está afecto a la navegación
marítima internacional, cuando sus recorridos en singladuras de dicha navegación
representen más del 50 por ciento del total recorrido efectuado durante los períodos de
tiempo que se indican a continuación: a) El año natural anterior a la fecha en que se
efectúen las correspondientes operaciones de reparación o mantenimiento, salvo lo
dispuesto en la letra siguiente. b) En los supuestos de entrega, construcción,
transformación, adquisición intracomunitaria, importación, fletamento total o
arrendamiento del buque o en los de desafectación de los fines a que se refiere el número
2º anterior, el año natural en que se efectúen dichas operaciones, a menos que tuviesen
lugar después del primer semestre de dicho año, en cuyo caso el período a considerar
comprenderá ese año natural y el siguiente. Este criterio se aplicará también en relación
con las operaciones mencionadas en la letra anterior cuando se realicen después de las
citadas en la presente letra. A efectos de lo dispuesto en esta letra, se considerará que la
construcción de un buque ha finalizado en el momento de su matriculación definitiva en el
Registro marítimo correspondiente. Si, transcurridos los períodos a que se refiere esta
letra b), el buque no cumpliese los requisitos que determinan la afectación a la navegación
marítima internacional, se regularizará su situación tributaria en relación con las
operaciones de este apartado, de acuerdo con lo dispuesto en el artículo 19, número 1º
(...)». Por su parte, el artículo 10 del Reglamento del Impuesto sobre el Valor Añadido,
aprobado por Real Decreto 1624/1992, de 29 de diciembre ( RCL 1992, 2834 y RCL 1993,
404) (Boletín Oficial del Estado del 31), dispone: «1. Las exenciones de las operaciones
relacionadas con los buques y las aeronaves, con los objetos incorporados a unos y otras y
con los avituallamientos de dichos medios de transporte quedarán condicionadas al
cumplimiento de los siguientes requisitos: 1º. El transmitente de los medios de transporte,
el proveedor de los bienes o quienes presten los servicios a que se refiere el artículo 22,
apartados uno a siete de la Ley del Impuesto ( RCL 1992, 2786 y RCL 1993, 401) , deberán
tener en su poder, durante el plazo de prescripción del Impuesto, el duplicado de la factura
correspondiente y, en su caso, los contratos de fletamento o de arrendamiento y una copia
autorizada de la inscripción del buque o de la aeronave en el Registro de Matrícula que les
habilite para su utilización en los fines a que se refieren los apartados uno y cuatro del
artículo 22 de la Ley del Impuesto. Asimismo, las personas indicadas en el párrafo anterior
deberán exigir a los adquirentes de los bienes o destinatarios de los servicios una
declaración suscrita por ellos, en la que hagan constar la afectación o el destino de los
bienes que justifique la aplicación de la exención. (...)». De los artículos citados cabe
concluir que están exentas del Impuesto una serie de operaciones relativas a los buques
que se afecten a la navegación marítima internacional para realizar, entre otras
actividades, transportes remunerados de mercancías, exigiéndose para aplicar el beneficio
fiscal que el adquirente de los buques o destinatario de los servicios a los que puede
extenderse la exención sea una Compañía que se dedica a esa actividad de transporte de
mercancías y utiliza en dicha actividad el buque adquirido o el buque a que se refieren los
servicios comprendidos en el citado artículo 22.uno de la Ley. Así de manera particular,
estará exento el fletamento total de un buque para el transporte de mercancías cuando el
fletador (destinatario del contrato de fletamento) sea también una Compañía de
transportes remunerados de mercancías por mar, que afecte el buque fletado a esa
actividad de transporte. Por otra parte, el buque fletado deberá estar afecto a la
navegación marítima internacional tal como resulta de la letra b) del número segundo del
apartado uno del artículo 22 de la Ley 37/1992. Por último, el fletador deberá acreditar al
fletante o prestador del servicio, mediante una declaración suscrita por él, que es una
Compañía de navegación marítima dedicada al transporte remunerado de mercancías y que
destinará el buque fletado al desarrollo de dicha actividad. Los requisitos a la exención del
fletamento a los que nos estamos refiriendo son respecto al fletamento total, ya que el
fletamento parcial, aun cuando la suma de todos los fletamentos parciales represente la
total capacidad del buque no estará exento, tal como estableció este Centro Directivo en
su contestación núm. 490/86 de 15-4-86. 2.-El fletamento es un contrato de transporte
que estará sujeto al Impuesto en el caso objeto de consulta conforme a las normas del
transporte intracomunitario de mercancías, reguladas en el Título III, Capítulo II de la Ley
del Impuesto ( RCL 1992, 2786 y RCL 1993, 401) , que establece en el artículo 72, lo
siguiente: «Uno. Los transportes intracomunitarios de bienes se considerarán realizados en
el territorio de aplicación del Impuesto: 1º Cuando se inicie el transporte en dicho
territorio, salvo que el destinatario del transporte hubiese comunicado al transportista un
número de identificación a efectos del Impuesto sobre el Valor Añadido atribuido por otro
Estado miembro. 2º Cuando el transporte se inicie en otro Estado miembro pero el
destinatario del servicio haya comunicado al transportista un número de identificación a
efectos del Impuesto sobre el Valor Añadido atribuido por la Administración española. Dos.
A los efectos de lo dispuesto en esta Ley se entenderá por: a) Transporte intracomunitario
de bienes: el transporte de bienes cuyos lugares de inicio y de llegada estén situados en los
territorios de dos Estados miembros diferentes. Se asimilarán a estos transportes
aquellos cuyos lugares de inicio y de llegada estén situados en el territorio de un mismo
Estado miembro y estén directamente relacionados con un transporte intracomunitario de
bienes. b) Lugar de inicio: el lugar donde comience efectivamente el transporte de los
bienes, sin tener en cuenta los trayectos efectuados para llegar al lugar en que se
encuentren los bienes. c) Lugar de llegada: el lugar donde se termine efectivamente el
transporte de los bienes». El servicio de fletamento total estará sujeto al Impuesto
español, cuando así resulte de lo dispuesto en este artículo, y caso de estar sujeto estará
exento conforme a lo dicho en el número 1 de esta contestación. Los transportes
intracomunitarios, incluidos cuando sean el objeto de un contrato de fletamento, estarán
sujetos en las condiciones establecidas por el artículo 72 por la totalidad del recorrido del
transporte. 3.-Los servicios que la consultante considera asociados al flete, tales como
carga y descarga del buque y puerto, estarán exentos cuando se presten a los fletadores
con arreglo a lo dispuesto en los artículos 22 y 10 de la Ley 37/1992 y del RD 1624/1992 (
RCL 1992, 2834 y RCL 1993, 404) respectivamente, y de manera particular se exigirá: Que
el fletador o destinatario del servicio sea una Compañía de navegación marítima dedicada al
transporte remunerado de mercancías y afecte el buque fletado a dicha actividad de
transporte. Que el fletador acredite al prestador del servicio, mediante una declaración
suscrita por él, que es una Compañía de navegación marítima dedicada al transporte
remunerado de mercancías y que destinará el buque fletado al desarrollo de dicha
actividad. Que el buque fletado sea un buque afecto a la navegación marítima internacional
en los términos previstos en el artículo 22 de la Ley 37/1992. A estos efectos, el apartado
Siete del artículo 22 de la Ley antecitada, dispone que estarán exentas, en las condiciones
y requisitos establecidos reglamentariamente: «Siete. Las prestaciones de servicios,
distintas de las relacionadas en los apartados anteriores de este artículo, realizadas para
atender las necesidades directas de los buques y de las aeronaves a los que corresponden
las exenciones establecidas en los apartados uno y cuatro anteriores, o para atender las
necesidades del cargamento de dichos buques y aeronaves». 4. La sujeción o no de los
servicios accesorios al flete, cuando éste se pueda considerar como transporte
intracomunitario, vendrá determinada por lo dispuesto en el artículo 73 de la Ley 37/1992 (
RCL 1992, 2786 y RCL 1993, 401) : «Los servicios accesorios a los transportes
intracomunitarios se entenderán realizados en el territorio de aplicación del Impuesto: 1º
Cuando se presten materialmente en dicho territorio, salvo que el destinatario hubiese
comunicado al prestador del servicio un número de identificación a efectos del Impuesto
sobre el Valor Añadido atribuido por otro Estado miembro. 2º Cuando se hubiesen prestado
materialmente en otro Estado miembro, pero el destinatario hubiese comunicado al
prestador del servicio un número de identificación a efectos del Impuesto sobre el Valor
Añadido atribuido por la Administración española». Los servicios accesorios al flete
estarán sujetos o no al Impuesto sobre el Valor Añadido conforme a lo dispuesto en este
artículo y resultarán exentos, en caso de estar sujetos, con arreglo a lo que establecimos
en el punto anterior de esta consulta. En otro caso, será de aplicación la regla de
localización que establece el artículo 70.Uno.3ª de la Ley 37/1992, conforme a la cual los
citados servicios se entienden prestados en el territorio de aplicación del supuesto y, en
consecuencia, están sujetos al mismo, cuando se efectúen materialmente en el citado
territorio. 5.-Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el
apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre ( RCL 2003, 2945) ,
General Tributaria.