Uruguay: Una propuesta seria y confiable a la hora de invertir

Impuestos y Servicios Legales
Uruguay: Una propuesta
seria y confiable a la hora
de invertir
Autor: C.P. Carlos Orel Martínez Mayorga - Socio
Coautor: Diego Tognazzolo - PwC Uruguay
Muchos han sido los hechos ocurridos en el transcurso de las últimas décadas que hoy hacen
innecesaria la presentación de Uruguay en el mundo actual. La también conocida como “la Suiza
de América” hoy se encuentra entre las jurisdicciones elegidas por las empresas multinacionales
para realizar negocios y canalizar inversiones.
Es en el actual contexto internacional, donde los países se encuentran cada vez menos distantes
entre sí y la tecnología permite una comunicación y difusión de información a velocidades sin
precedentes, es válido preguntarnos ¿qué es lo que Uruguay ofrece que lo hace preferible y lo
coloca en la lista corta de países atractivos para realizar inversiones?
Sabido es que en la actualidad uno de los factores predominantes en la toma de decisiones de los
inversores es la constante búsqueda de jurisdicciones con mayores beneficios fiscales donde
invertir para obtener el mayor retorno de sus inversiones, soportando la menor carga fiscal
posible. Veamos pues el camino que ha recorrido Uruguay en este sentido para promover y atraer
la inversión al país.
1. EL PRINCIPIO
ESTABILIDAD
DE
TERRITORIALIDAD
EN
MATERIA
FISCAL
Y
SU
De pequeñas dimensiones geográficas, y con poco más de tres millones de habitantes, Uruguay
presenta un sistema tributario basado en el criterio de territorialidad en materia de
imposición a las rentas 1 y al patrimonio.
Son pocos los países como Uruguay que aún mantienen este sistema de gravamen, aunque el
afán de aquellos países -que han adoptado el criterio de renta mundial- en celebrar tratados para
evitar la doble imposición internacional lleva a replantearse la conveniencia de abandonar este
sistema y migrar hacia un régimen de tributación extraterritorial.
1 Con ciertas excepciones, básicamente en materia de imposición a las rentas obtenidas por personas físicas
residentes en Uruguay.
www.pwc.com/mx/impuestos-servicioslegales
El contenido de este documento es meramente informativo y de ninguna manera debe
considerarse como una asesoría profesional, ni ser fuente para la toma de decisiones. En
todo caso, deberán consultarse las disposiciones fiscales y a un profesionista calificado.
© 2012 PricewaterhouseCoopers S.C. Todos los derechos reservados. En este documento
“PwC” se refiere a PricewaterhouseCoopers S.C., la cual es una firma miembro de
PricewaterhouseCoopers International Limited, cada firma miembro constituye una
entidad legal independiente.
MPC: 081209_GM_TLCAN
1 | PwC
Impuestos y Servicios Legales
Uruguay ha definido históricamente mantener este criterio de territorialidad como principio
rector en materia tributaria. En virtud de ello, en materia de impuesto a la renta corporativo, sólo
estarán sujetas a tributación aquellas rentas de fuente uruguaya, entendiéndose por tales aquellas
“rentas provenientes de actividades desarrolladas, bienes situados o derechos utilizados
económicamente en Uruguay, con independencia de la nacionalidad, domicilio o residencia de
quienes intervengan en las operaciones y del lugar de celebración de los negocios jurídicos.”2
En tal sentido, aquellas rentas generadas enteramente en el exterior, entre otras, no quedan
sujetas a imposición en Uruguay.
Por su parte, en lo que refiere a la imposición al consumo y al patrimonio, es también aplicable
el principio de territorialidad, por lo que aquellas actividades desarrolladas o activos localizados
fuera del territorio uruguayo estarán fuera del ámbito de aplicación de los impuestos correspondientes.
No sólo la adhesión de Uruguay a este principio lo ha posicionado en el ámbito internacional,
sino también la permanencia del mismo y la apuesta a su estabilidad, sobre todo en las últimas
décadas en las que claramente existieron posibilidades para modificar el sistema tributario,
producto de la participación de los diferentes partidos políticos en la conducción oficial del Gobierno. En efecto, en los últimos 25 años la presidencia del país ha estado bajo responsabilidad
de mandatarios de los tres partidos políticos más representativos del Uruguay (partidos con
orígenes ideológicos diferentes). No obstante, las bases del régimen fiscal uruguayo se han
mantenido, fiel reflejo de una de las mayores credenciales que presenta el país y que representa
su marco institucional estable y sólido en materia política y económica 3, lo que transmite al
inversor el fuerte compromiso por mantener las reglas de juego.
2 Definición de fuente dada por la Ley del Impuesto a la Renta Corporativo (impuesto a las
rentas de las actividades económicas), Título 4, Texto
Ordenado 1996 con la redacción de la Ley de Reforma Tributaria No. 18.083 de 27/12/2006.
3 Estabilidad Política (2010) – Worldwide Governance Indicators, elaborado por el Banco
Mundial: Uruguay ocupa el primer puesto en el ranking
de Estabilidad Política de América Latina.
www.pwc.com/mx/impuestos-servicioslegales
El contenido de este documento es meramente informativo y de ninguna manera debe
considerarse como una asesoría profesional, ni ser fuente para la toma de decisiones. En
todo caso, deberán consultarse las disposiciones fiscales y a un profesionista calificado.
© 2012 PricewaterhouseCoopers S.C. Todos los derechos reservados. En este documento
“PwC” se refiere a PricewaterhouseCoopers S.C., la cual es una firma miembro de
PricewaterhouseCoopers International Limited, cada firma miembro constituye una
entidad legal independiente.
2 | PwC
Impuestos y Servicios Legales
Cabe destacar que en los últimos 30 años el régimen fiscal uruguayo experimentó una única reforma estructural en 2006 4, la cual introdujo una serie de modificaciones al sistema tributario
uruguayo (eliminó impuestos, creó otros, sustituyó y agrupó diferentes tributos) pero mantuvo
vigente el sistema de imposición territorial. Más recientemente, a fines de 2010 fueron aprobadas dos leyes 5 que establecieron ciertas excepciones al principio de territorialidad aunque sólo
en relación a la imposición de determinadas rentas del trabajo y del capital mobiliario obtenidas
por personas físicas residentes en Uruguay, no así para las personas jurídicas 6. Con lo cual, en la
actualidad las entidades uruguayas continúan tributando únicamente sobre sus rentas y activos
en el país, dejando fuera los activos en el exterior y las rentas de fuente extranjera.
Por su parte, la mencionada Ley de Reforma Tributaria de 2006 supo eliminar un régimen fiscal
de excepción que no se encontraba alineado con el referido criterio de territorialidad, esto es, el
régimen aplicable a las viejas sociedades anónimas financieras de inversión (SAFI)7. En virtud de
las críticas sufridas por estas sociedades a nivel internacional, y con el ánimo de promover el uso
de vehículos societarios compatibles con los estándares internacionales, dicha ley estableció un
sistema de transición a efectos de eliminar progresivamente este régimen, el que quedó finalmente derogado a partir del 1 de enero de 2011 8.
2. RESEÑA DE LOS PRINCIPALES IMPUESTOS
El régimen general de tributación uruguayo se basa en la aplicación de impuestos directos (como
son aquellos aplicables a las rentas, al capital o al patrimonio) e indirectos (caso de los impuestos
al consumo).
Entre los impuestos directos, destacan los impuestos sobre la renta (impuesto a las rentas de las
actividades económicas (IRAE), impuesto a las rentas de las personas físicas (IRPF) e impuesto a
las rentas de los no residentes (IRNR), así como el impuesto al patrimonio (IP)]; mientras que
entre los indirectos es el impuesto al valor agregado (IVA) el de mayor relevancia.
El cuadro incluido como anexo 1 presenta los aspectos más relevantes de los principales impuestos que conforman la estructura básica del sistema de tributación uruguayo.
4 Que culminó con la aprobación de la Ley de Reforma Tributaria No. 18.083 de 27/12/2006, con vigencia a partir del 1 de
julio de 2007.
5 Ley No. 18.718 de 24/12/2010 y Ley de Presupuesto Nacional No. 18.719 de 27/12/2010, ambas con vigencia a partir del 1
de enero de 2011.
6 De acuerdo con la legislación fiscal uruguaya, una persona física será residente en Uruguay cuando se ubique en cualesquiera de las siguientes circunstancias: a) la permanencia en territorio uruguayo por más de 183 días en el año civil; b) la
radicación en territorio nacional del núcleo principal o base de sus actividades o de sus intereses económicos o vitales. Por
su parte, se considerarán residentes en territorio nacional aquellas personas jurídicas y demás entidades que se hayan sido
constituido bajo las leyes nacionales uruguayas, o que establezcan su domicilio en el país.
7 Las SAFI se encontraban sujetas al pago del impuesto a las sociedades financieras de inversión como único impuesto, el
cual se determinaba aplicando la tasa del ,3% sobre el capital y reservas más el monto de los pasivos y fondos administrados
por cuenta de terceros que excedieran el equivalente al doble del capital y reservas, todos ellos valuados fiscalmente al cierre
de ejercicio económico, independientemente del lugar donde se encontrara localizado este patrimonio. Así, este viejo régimen
-hoy derogado- sometía a tributación un patrimonio localizado fuera del territorio uruguayo.
8 Ley de Reforma Tributaria No. 18.083 dispuso que a partir del 1 de julio de 2007 no podrán constituirse ni iniciarse trámites
de aprobación de estatutos de SAFI, mientras que las existentes a dicha fecha deberán adecuarse preceptivamente al
régimen general de tributación a partir del 1 de enero de 2011.
www.pwc.com/mx/impuestos-servicioslegales
El contenido de este documento es meramente informativo y de ninguna manera debe
considerarse como una asesoría profesional, ni ser fuente para la toma de decisiones. En
todo caso, deberán consultarse las disposiciones fiscales y a un profesionista calificado.
© 2012 PricewaterhouseCoopers S.C. Todos los derechos reservados. En este documento
“PwC” se refiere a PricewaterhouseCoopers S.C., la cual es una firma miembro de
PricewaterhouseCoopers International Limited, cada firma miembro constituye una
entidad legal independiente.
3 | PwC
Impuestos y Servicios Legales
3. ESTÍMULO A LAS INVERSIONES: POLÍTICA DE ESTADO
Si bien el régimen tributario uruguayo aplicable a los diferentes vehículos societarios es por sí
atractivo para el desarrollo de actividades e inversiones internacionales (por tener su potestad
fiscal a someter a gravamen rentas y/o activos fuera de su territorio), también presenta una
serie de beneficios específicos en materia de inversiones (tanto locales como internacionales)
que contribuyen al objetivo de incrementar el flujo de inversión al país.
Desde la década de los 70 Uruguay ha realizado un fuerte trabajo en diseñar incentivos tributarios a la inversión, destinados a sectores específicos de la economía nacional, así como a aquellos que comprenden instrumentos de promoción general. La promoción y protección de las
inversiones realizadas por inversores nacionales y extranjeros en territorio uruguayo han sido
declaradas de interés nacional por el Gobierno, siendo una política de estado el tratamiento
igualitario a los inversores extranjeros respecto de los inversores nacionales (principio de no
discriminación dispuesto por ley) 9.
Es así que el Estado uruguayo se ha comprometido formalmente con la inversión extranjera,
admitiéndolas sin necesidad de autorización previa o registro, pero al mismo tiempo otorgando
un tratamiento justo y sin perjudicar su instalación, gestión y mantenimiento mediante medidas injustificadas o discriminatorias.
En atención a lo anterior, el inversor extranjero cuenta con la garantía del Gobierno uruguayo establecida por ley - de la libre transferencia de capitales y utilidades al exterior, así como de
cualquier otra suma vinculada con la inversión, la que es posible efectuar en moneda de libre
convertibilidad.
¿Cuáles son entonces los principales beneficios tributarios y regímenes promocionales que ofrece Uruguay a través de los que se materializa esta política de estímulo a la inversión?
Regímenes promocionales
i) Zonas Francas (ZF) 10. Son áreas del territorio, que el Poder Ejecutivo declara sujetas al
régimen de ZF. Los usuarios de las mismas son personas físicas o jurídicas que desarrollan operaciones en ZF al amparo de los beneficios que otorga el régimen. Pueden desarrollarse en ZF
actividades industriales, comerciales o de servicios, con la restricción de no poder desarrollar
tales actividades en el territorio uruguayo no franco.
Principios establecidos a texto expreso por la Ley de Promoción y Protección de Inversiones No. 16.906
del 1 de Julio de1996.
10 Ley de ZF No. 15.921 de 17 de diciembre de 1987.
9
www.pwc.com/mx/impuestos-servicioslegales
El contenido de este documento es meramente informativo y de ninguna manera debe
considerarse como una asesoría profesional, ni ser fuente para la toma de decisiones. En
todo caso, deberán consultarse las disposiciones fiscales y a un profesionista calificado.
© 2012 PricewaterhouseCoopers S.C. Todos los derechos reservados. En este documento
“PwC” se refiere a PricewaterhouseCoopers S.C., la cual es una firma miembro de
PricewaterhouseCoopers International Limited, cada firma miembro constituye una
entidad legal independiente.
4 | PwC
Impuestos y Servicios Legales
Operar como usuario de ZF presenta las siguientes ventajas:
Exoneración de tributos internos sobre la renta, el capital, la circulación de bienes y la
prestación de servicios.
Exoneración de contribuciones especiales de seguridad social para personal y directores
extranjeros.
Exoneración de tributos internos y de comercio exterior al ingreso de bienes a ZF.
Libre ingreso y egreso de valores, moneda nacional y extranjera, y metales preciosos a ZF.
Tarifas promocionales para los insumos y suministros de organismos públicos (no rigen
monopolios estatales en ZF)
ii) Promoción y Protección de Inversiones 11. Si bien inicialmente el Gobierno promocionaba - mediante exenciones tributarias - a aquellas actividades industriales que cumplieran con
ciertos objetivos (como el aumento y diversificación de las exportaciones, y mayor eficiencia en
la producción), tales beneficios fueron luego extendidos al sector agropecuario. En la actualidad, el régimen promocional alcanza a todos los sectores de actividad de la economía, incluidos
el comercio y los servicios, así como a todas las formas societarias bajo los cuales se desarrollan
las actividades promovibles, e inclusive también a las empresas públicas.
Los beneficiarios de este régimen son las empresas con proyectos de inversión que sean declarados promovidos por el Poder Ejecutivo, siendo los beneficios más relevantes:
IRAE: exoneración variable (entre el 51 y el 100%) del monto de la inversión realizada, en
un plazo de entre 3 y 25 años. El beneficio y su plazo dependerán de la dimensión del proyecto promovido, así como del puntaje obtenido en atención a indicadores objetivos, explícitos y compatibles con las prioridades definidos por el Gobierno.
IP: se exoneran por un cierto periodo los bienes muebles para activo fijo que no pueden
exonerarse al amparo de otros beneficios.
Tributos a la importación: se exonera de todo tributo la importación de bienes muebles
para activo fijo (que no pueden exonerarse al amparo de otros regímenes), siempre que
no sean competitivos de la industria nacional.
IVA: devolución del IVA en régimen de exportadores para la adquisición local de materiales y servicios destinados a obras civiles.
11 Decreto Ley de Promoción Industrial No. 14.178 de 24/03/1974, Ley de Promoción y Protección de Inversiones No. 16.906, y Decreto No. 455/007 de 26 de noviembre de 2007.
www.pwc.com/mx/impuestos-servicioslegales
El contenido de este documento es meramente informativo y de ninguna manera debe
considerarse como una asesoría profesional, ni ser fuente para la toma de decisiones. En
todo caso, deberán consultarse las disposiciones fiscales y a un profesionista calificado.
© 2012 PricewaterhouseCoopers S.C. Todos los derechos reservados. En este documento
“PwC” se refiere a PricewaterhouseCoopers S.C., la cual es una firma miembro de
PricewaterhouseCoopers International Limited, cada firma miembro constituye una
entidad legal independiente.
5 | PwC
Impuestos y Servicios Legales
iii) Ley forestal 12. Los bosques artificiales y naturales que cumplan con determinadas condiciones, así como los terrenos ocupados afectados a los mismos están amparados por amplias
exoneraciones tributarias de carácter nacional y departamental. En particular, quedan incluidos
en este régimen los bosques artificiales, protectores o de rendimiento plantados en zona de
prioridad forestal, y los bosques naturales protectores, calificados en función de requisitos establecidos por ley.
Entre los beneficios más relevantes, destacan:
IRAE: se exonera la renta obtenida por la explotación de los bosques (excepto aquellos
artificiales de rendimiento plantados a partir del 1 de julio de 2007 que no produzcan
madera de calidad). También están exonerados de la contribución inmobiliaria (tributo
departamental) con la misma excepción antes señalada.
IP: los bosques, así como los terrenos ocupados por los mismos están exentos de este
impuesto.
iv) Promoción turística 13. El Poder Ejecutivo declaró de interés nacional las inversiones en
Complejos Turísticos, otorgando varios beneficios tributarios como siguen:
IVA: crédito por el IVA incluido en las compras locales destinadas a obra civil e infraestructura, así como exoneración del IVA a la importación de bienes con igual destino.
Misma exoneración aplicable al equipo necesario para el Complejo Turístico.
IP: exención (al cierre del ejercicio de iniciación de las obras y los 10 años siguientes)
sobre las inversiones en infraestructura y obra civil. Asimismo, se exonera de este impuesto el equipamiento de los referidos complejos (al cierre del ejercicio de su incorporación y los cuatro siguientes).
Exoneración de tributos a la importación del equipamiento necesario para el Complejo
Turístico.
IRAE: amortización acelerada de las construcciones, mejoras y ampliaciones en un plazo
de cinco años.
Cabe señalar que a los proyectos de inversión en hoteles y Complejos Turísticos le son asimismo
aplicables los beneficios del régimen promocional de inversiones señalado en la fracción ii. Por
su parte, el Gobierno ha declarado promovida la actividad de hoteles condominio, es decir, la
combinación de proyectos inmobiliario con turísticos, los que habiendo obtenido dicha categorización y declarados promovidos, acceden a una serie de beneficios tributarios tanto para la
empresa constructora como para la explotadora.
12 Ley No. 15.939 del 28 de diciembre de 1987.
13 Decreto Ley de Promoción turística No. 14.335 del 23 de diciembre de 1974, Ley de Promoción y
Protección de Inversiones No. 16.906,
Decreto No. 175/003 del 7 de mayo de 2003, y Decreto No. 404/010 del 29 de diciembre de 2010.
www.pwc.com/mx/impuestos-servicioslegales
El contenido de este documento es meramente informativo y de ninguna manera debe
considerarse como una asesoría profesional, ni ser fuente para la toma de decisiones. En
todo caso, deberán consultarse las disposiciones fiscales y a un profesionista calificado.
© 2012 PricewaterhouseCoopers S.C. Todos los derechos reservados. En este documento
“PwC” se refiere a PricewaterhouseCoopers S.C., la cual es una firma miembro de
PricewaterhouseCoopers International Limited, cada firma miembro constituye una
entidad legal independiente.
6 | PwC
Impuestos y Servicios Legales
v) Ley de Puertos 14. Por su ubicación geográfica estratégica en la región, la actividad portuaria en Uruguay representa un sector relevante en la economía. Así, la legislación nacional es la
única en la región que permite operar en terminales portuarias uruguayas bajo un régimen de
Puerto Libre. Este régimen concede la exención de todos los tributos y recargos aplicables a la
importación de bienes, así como también establece ciertas exenciones en materia de IP e IRAE
para mercaderías depositadas en el exclave aduanero.
vi) Trading cross border 15. Régimen aplicable a entidades que desarrollan una actividad de
intermediación en la venta de bienes y servicios entre terceros países sin ingreso físico de los bienes
o prestación de servicios a Uruguay. Si bien estas entidades quedarán sujetas al régimen tributario
general, pueden opcionalmente determinar la renta neta de fuente uruguaya a efectos del IRAE
(base de cálculo del impuesto) aplicando un porcentaje ficto reducido (3%) a la utilidad bruta obtenida (definida como precio de venta menos precio de compra de los bienes y servicios comercializados). En definitiva, por ejercicio de esta opción, la tasa efectiva del IRAE queda reducida al .75%
(25% tasa de IRAE * 3%) para este tipo de operaciones.
vii) Otros regímenes promocionales sectoriales. Sin pretender agotar las diferentes actividades que han sido declaradas promovidas por el Gobierno uruguayo al amparo de la Ley de Promoción y Protección de Inversiones, las que gozan de ciertos beneficios fiscales, destacan: a) producción de soportes lógicos (software) 16, b) centros de atención a distancia (call centers) 17, c) industria electrónica y naval 18, d) fabricación de maquinaria agrícola 19, e) generación de energía 20
y f) fabricación de unidades para el transporte colectivo de pasajeros 21.
Incentivos generales y automáticos
i) Deducciones incrementadas destinadas a incentivar determinados gastos 22. Los
gastos destinados a: a) capacitar al personal en áreas consideradas prioritarias, y b) financiar proyectos de investigación y desarrollo científico y tecnológico, entre otros, podrán computarse por
una vez y media su monto real a efectos de la deducción de gastos en el IRAE. Adicionalmente, el
mismo beneficio aplica a aquellos gastos por concepto de promoción de empleo bajo determinadas
condiciones.
14 Ley de Puertos No. 16.246 del 8 de abril de 1992.
15 Resolución del Fisco uruguayo (Dirección General Impositiva) No. 51/997 del 19 de marzo de1997.
16 Decreto No. 84/999 del 24 de marzo de1999.
17 Decreto No. 207/008 del 14 de abril de 2008.
18 Decreto No. 532/009 del 23 de noviembre de 2009.
19 Decreto No. 346/009 del 3 de agosto de 2009.
20 Decreto No. 354/009 del 23 de noviembre de 2009.
21 Decreto No. 250/009 del 25 de mayo de 2009.
22 Artículo 23, Título 4, Texto Ordenado 1996 con la redacción dada por la Ley de Reforma Tributaria
No. 18.083.
www.pwc.com/mx/impuestos-servicioslegales
El contenido de este documento es meramente informativo y de ninguna manera debe
considerarse como una asesoría profesional, ni ser fuente para la toma de decisiones. En
todo caso, deberán consultarse las disposiciones fiscales y a un profesionista calificado.
© 2012 PricewaterhouseCoopers S.C. Todos los derechos reservados. En este documento
“PwC” se refiere a PricewaterhouseCoopers S.C., la cual es una firma miembro de
PricewaterhouseCoopers International Limited, cada firma miembro constituye una
entidad legal independiente.
7 | PwC
Impuestos y Servicios Legales
ii) Exoneración a reinversión de utilidades 23. Las entidades que inviertan en determinados bienes acceden automáticamente a una exoneración a efectos del IRAE, determinada como
un porcentaje del costo de la inversión como sigue:
40% en la adquisición de máquinas e instalaciones industriales, máquinas agrícolas, mejoras fijas en el sector agropecuario, vehículos utilitarios, bienes muebles para el equipamiento y reequipamiento de hoteles, moteles y paradores, bienes de capital destinados a
mejorar la prestación de servicios al turista en entretenimiento, esparcimiento, información y traslados, equipos necesarios para el procesamiento electrónico de datos y para las
comunicaciones.
20% tratándose de la construcción y ampliación de hoteles, moteles y paradores, y de
construcción o ampliación de edificios destinados a actividades industriales o agropecuarias.
La exoneración por aplicación de este beneficio no puede superar el 40% de las rentas netas del
ejercicio luego de deducir otras exoneraciones por regímenes especiales, y no pueden ser distribuidas debiéndose crear una reserva cuyo destino final es la capitalización.
iii) Exoneraciones a equipos industriales e inmuebles rurales 24. Los bienes muebles
del equipo industrial directamente afectados al ciclo productivo se computan por el 50% de su
valor fiscal a efectos del IP, mientras que los bienes de capital directamente utilizados en el ciclo
productivo y los equipos usados para el procesamiento de datos se encuentran exonerados de
este impuesto.
Por su parte, los inmuebles destinados a la explotación agropecuaria, excluidas las mejoras, se
consideran activos exentos a efectos del IP siempre que verifiquen ciertas condiciones respecto a
la titularidad de las participaciones de la entidad titular de la explotación agropecuaria.
iv) Compañías de navegación marítima o aérea 25. Las rentas obtenidas por estas compañías se encuentran exentas del IRAE. En caso de compañías extranjeras, la exoneración regirá
siempre que en el país de su nacionalidad las compañías uruguayas de igual objeto gozaren de la
misma franquicia (condición de reciprocidad).
23 Artículo 53, Título 4, Texto Ordenado 1996 con la redacción dada por la Ley de Reforma Tributaria
No. 18.083.
24 Ley de Promoción y Protección de Inversiones No. 16.906; Artículo 15, Título 10, Texto Ordenado1996,
Artículo 16, Ley No. 17.345 del 31 de
mayo de 2001; Artículo 50, Ley de Reforma Tributaria No. 18.083.
25 Artículo 52, literal A), Título 4, Texto Ordenado 1996 con la redacción dada por la Ley de Reforma
Tributaria No. 18.083.
www.pwc.com/mx/impuestos-servicioslegales
El contenido de este documento es meramente informativo y de ninguna manera debe
considerarse como una asesoría profesional, ni ser fuente para la toma de decisiones. En
todo caso, deberán consultarse las disposiciones fiscales y a un profesionista calificado.
© 2012 PricewaterhouseCoopers S.C. Todos los derechos reservados. En este documento
“PwC” se refiere a PricewaterhouseCoopers S.C., la cual es una firma miembro de
PricewaterhouseCoopers International Limited, cada firma miembro constituye una
entidad legal independiente.
8 | PwC
Impuestos y Servicios Legales
4. MÉXICO - URUGUAY: ACUERDOS QUE POTENCIAN EL INTERCAMBIO COMERCIAL E INVERSIONES
Las secciones anteriores resumen los principales beneficios que ofrece Uruguay en materia fiscal, y ponen de manifiesto el compromiso de este país en atraer inversiones y respetar las reglas
de juego a quienes pretenden o han tomado la decisión de invertir en Uruguay.
Ahora bien, todos estos beneficios existentes y disponibles para cualquier inversor local como
extranjero, se potencian en particular con México, país con quien Uruguay ha estrechado vínculos mediante la celebración de dos acuerdos de suma relevancia en materia de comercio internacional.
Convenio para evitar la doble imposición y prevenir evasión fiscal
Si bien Uruguay no posee una extensa red de tratados firmados con terceros países para evitar la
doble imposición (debido básicamente a su condición de país basado en el principio de territorialidad), ha celebrado con México un convenio para evitar la doble imposición en materia de
impuestos sobre la renta y el patrimonio y evitar la evasión fiscal, Convenio que se encuentra
actualmente en vigor 26.
Este convenio fue negociado en línea con la mayoría de las disposiciones incluidas en el Modelo
de Convenio de la Organización para la Cooperación y Desarrollo Económicos (OCDE), incluyendo aquellas referentes a intercambio de información.
El mismo es aplicable a personas físicas y jurídicas residentes en ambos Estados contratantes.
En el caso de México es aplicable al impuesto sobre la renta federal y al impuesto empresarial a
tasa única, mientras que en el caso de Uruguay es aplicable al IRAE, IRPF, IRNR e IP.
Entre los aspectos más relevantes que todo inversor residente en estos países deben considerar,
destaca que la retención sobre dividendos se limitó en el 5%, mientras que aquella que aplica en
caso de intereses y regalías se fijó en un máximo de 10%. A menos que provengan de la titularidad de inversiones significativas en inmuebles, las ganancias de capital generadas en la transferencia de participaciones en el capital de entidades uruguayas, no está sujeta a impuesto en este
país.
El único método incluido en el convenio para evitar la doble imposición es el crédito fiscal, limitado a la tasa máxima de impuesto aplicable en el Estado de residencia. Es importante mencionar que el convenio no prevé la reducción de tasas, exenciones o el diferimiento del impuesto en el caso de transferencia de participaciones que resulten de una
reorganización, fusión, escisión u operación similar. No contiene tampoco disposiciones
que establezcan exclusión de beneficiarios o limitación de beneficios.
En ocasión de la suscripción de este convenio, se celebraron los siguientes acuerdos entre ambos países: Acuerdo de Asociación Estratégica; Convenio Para la Cooperación en
Materia de Protección, Conservación, Recuperación y Restitución de Bienes Culturales y
los que Conforman el Patrimonio Natural que hayan sido Materia de Robo o de Tráfico
Ilícito; Convenio sobre Transporte Aéreo; y el Memorándum de Entendimiento para la
Cooperación Científica, Tecnológica, Académica y de Innovación entre el Consejo Nacional de Ciencia y Tecnología.
26 Aprobado por legislación doméstica uruguaya a través de la Ley No. 18.645 del 12 de febrero de 2010.
El 29 de noviembre de 2010 finalizó el
correspondiente intercambio de notas entre ambos Estados, habiendo entrado en vigencia el pasado 29
de diciembre de 2010 y sus disposiciones tributarias son aplicables desde el 1 de enero de 2011.
www.pwc.com/mx/impuestos-servicioslegales
El contenido de este documento es meramente informativo y de ninguna manera debe
considerarse como una asesoría profesional, ni ser fuente para la toma de decisiones. En
todo caso, deberán consultarse las disposiciones fiscales y a un profesionista calificado.
© 2012 PricewaterhouseCoopers S.C. Todos los derechos reservados. En este documento
“PwC” se refiere a PricewaterhouseCoopers S.C., la cual es una firma miembro de
PricewaterhouseCoopers International Limited, cada firma miembro constituye una
entidad legal independiente.
9 | PwC
Impuestos y Servicios Legales
Tratado de Libre Comercio
A los acuerdos suscritos entre Uruguay y México en oportunidad de la celebración del convenio
para evitar la doble imposición y prevenir evasión fiscal, se suma el ya existente Tratado de Libre Comercio (TLC) suscrito en 2004 27.
Este tratado tiene, entre otros objetivos, establecer una zona de libre comercio entre ambos
países, así como estimular la expansión y diversificación del comercio, eliminar las barreras al
comercio, y facilitar la circulación de bienes y servicios.
A partir de la entrada en vigor de este tratado, el intercambio comercial entre ambos países
registró un incremento del 8,4%, promedio anual en el periodo 2005-2010, a pesar de la baja de
las exportaciones uruguayas registrada en 2009 y 2010 28.
En lo que al comercio bilateral refiere, México exporta principalmente a Uruguay tarjetas inteligentes (smart cards), productos químicos y medicamentos, mientras que entre las principales
importaciones desde Uruguay se destacan los productos lácteos y prendas de vestir de cuero y
lana.
México representa para Uruguay un mercado emergente de lo más atractivo, habiendo pasado
de ocupar el séptimo lugar en 2001 para ocupar el quinto en 2007, mientras que en 2010 México ocupó un lugar más favorable en el ranking de exportaciones de Uruguay, con un saldo favorable de la balanza comercial de $ 42 millones de dólares 29.
Regímenes fiscales preferentes
En la legislación fiscal mexicana existen diversas consecuencias derivadas de la realización de
operaciones con residentes de regímenes fiscales preferentes. Entre otras, las retenciones derivadas de ingresos percibidos por residentes en dichos regímenes cuya fuente de riqueza se ubican en México están sujetas a la tasa máxima del 40%.
No obstante, la regla I.3.17.16 de la Resolución Miscelánea fiscal otorga el beneficio de aplicar
dicha tasa de retención a los casos en los que los pagos se realizan a partes relacionadas que no
se encuentren ubicadas en un país con el que México haya celebrado un acuerdo de intercambio
amplio de información.
No obstante lo anterior, la tasas de retención aplicables serían las contenidas en la Ley del Impuesto sobre la Renta, que sin llegar al 40% aun serían elevadas en muchos casos. De ahí la
importancia del tratado celebrado con Uruguay, el cual otorga tasas reducidas promoviendo
con ello la realización de negocios entre ambos países.
Por otra parte, las reglas que obligan a anticipar la acumulación de los ingresos derivados de
inversiones sujetas a regímenes fiscales preferentes se refieren básicamente a los ingresos considerados como pasivos, intereses, regalías, dividendos, etc.
En el caso de Uruguay, como se puede observar hay diversos beneficios aplicables a operaciones
de negocios diferentes a las pasivas, lo cual resulta de gran atractivo para el desarrollo de actividades en dicho país pues no serían alcanzadas por las regulaciones en materia de regímenes
fiscales preferentes.
28 Fuente: Intercambio Comercial Uruguay-México. Evolución del Comercio Exterior a partir de la firma
del Tratado de Libre Comercio, elaborado por Uruguay XXI.
29 Fuente: Intercambio Comercial Uruguay-México. Evolución del Comercio Exterior a partir de la firma
del Tratado de Libre Comercio, elaborado por Uruguay XXI.
www.pwc.com/mx/impuestos-servicioslegales
El contenido de este documento es meramente informativo y de ninguna manera debe
considerarse como una asesoría profesional, ni ser fuente para la toma de decisiones. En
todo caso, deberán consultarse las disposiciones fiscales y a un profesionista calificado.
© 2012 PricewaterhouseCoopers S.C. Todos los derechos reservados. En este documento
“PwC” se refiere a PricewaterhouseCoopers S.C., la cual es una firma miembro de
PricewaterhouseCoopers International Limited, cada firma miembro constituye una
entidad legal independiente.
10 | PwC
Impuestos y Servicios Legales
5. REFLEXIÓN FINAL
Con un régimen fiscal basado meramente en el principio de territorialidad (resignando su potestad fiscal a someter a gravamen rentas y/o activos fuera de su territorio) y un marco institucional estable y sólido en materia política y económica, Uruguay ofrece lo que se puede considerar una propuesta seria y confiable para el inversor.
Su fuerte compromiso por la promoción y protección de las inversiones y su política de estado
basada en el tratamiento igualitario a los inversores (cualquiera sea su nacionalidad y/o residencia), otorgan un tratamiento justo y sin medidas discriminatorias al inversor extranjero,
permitiéndole asimismo la libre transferencia de capitales y utilidades al exterior.
No son menores los beneficios tributarios y regímenes promocionales (generales y sectoriales)
que presenta Uruguay y que se alinean con su política de estímulo a la inversión. Ahora bien,
sin perjuicio de estos aspectos aplicables a cualquier inversor extranjero como nacional, los
beneficios se potencian aún más cuando estamos ante negocios con México, en virtud de la existencia de un Convenio para evitar la doble imposición y prevenir evasión fiscal y un TLC, ambos
vigentes en la actualidad.
La combinación de beneficios que presenta la legislación doméstica uruguaya para la atracción
e incentivo a inversiones extranjeras con las oportunidades que se presentan en el marco de
estos acuerdos bilaterales, determinan un escenario óptimo para la optimización fiscal y comercial en beneficio para ambos países.
www.pwc.com/mx/impuestos-servicioslegales
El contenido de este documento es meramente informativo y de ninguna manera debe
considerarse como una asesoría profesional, ni ser fuente para la toma de decisiones. En
todo caso, deberán consultarse las disposiciones fiscales y a un profesionista calificado.
© 2012 PricewaterhouseCoopers S.C. Todos los derechos reservados. En este documento
“PwC” se refiere a PricewaterhouseCoopers S.C., la cual es una firma miembro de
PricewaterhouseCoopers International Limited, cada firma miembro constituye una
entidad legal independiente.
11 | PwC
Impuestos y Servicios Legales
Principales tributos
Generalidades
IRAE
Impuesto anual que grava al 25% las rentas de fuente uruguaya provenientes de actividades
económicas de cualquier naturaleza obtenidas por, entre otras, las sociedades comerciales
uruguayas y los establecimientos permanentes (EP) de entidades no residentes en Uruguay.
A efectos de la determinación de la renta neta (monto imponible), se admite la deducción de los
gastos devengados en el ejercicio, necesarios para obtener y conservar las rentas gravadas,
debidamente documentados, por tanto, los gastos que corresponden a la obtención de rentas
no gravadas (como lo son las rentas de fuente extranjera), no son deducibles a efectos del
IRAE. Adicionalmente, sólo podrán deducirse aquellos gastos que constituyan para la contraparte rentas gravadas, ya sea por el sistema tributario uruguayo o por una imposición efectiva a
la renta en el exterior. Esta deducción estará limitada cuando el gasto esté sujeto a una tributación inferior al 25% (tasa del IRAE), deduciendo en tal caso el monto que surja de aplicar al
gasto el cociente entre la tasa aplicable al mismo y el 25%.
IRNR
1) ,6% si ingresos de la entidad pagadora
comprendidos en IRAE son menores al
10% de sus ingresos totales.
2) dividendos originados en rentas no gravadas por IRAE: 0%; derivados de rentas
gravadas por IRAE: 7%.
Grava las rentas de fuente uruguaya (derivadas de actividades empresariales, de rendimientos
del trabajo y/o capital, así como de incrementos patrimoniales) de personas físicas u otras entidades no residentes en el país, en tanto no actúen en el país mediante un EP.
Se recauda básicamente por vía de retención sobre el pago (o crédito) a la tasa general del
12%, excepto:
Servicios técnicos (aún prestados desde el exterior): 12%/0,6%.1)
Dividendos: 7%/0%.2)
3) 0% si activos de la entidad pagadora
afectados a obtención de rentas no gravadas por IRAE superen 90% del total de sus
activos.
Intereses de préstamos: 12%/0%.3)
IRPF
Impuesto anual de carácter personal que recae sobre la rentas del trabajo y del capital de personas físicas residentes (desde el punto de vista fiscal) en el territorio uruguayo.
1) Originados en depósitos, préstamos, y
en general en toda colocación de capital o
de crédito de cualquier naturaleza, en tanto
tales rendimientos provengan de entidades
no residentes en Uruguay.
2) Prestados por personas físicas residentes a contribuyentes del IRAE.
3) Prestados por personas físicas a contribuyentes de IRAE, en tanto tales servicios
se vinculen a la obtención de rentas comprendidas en el IRAE por parte del beneficiario del servicio.
Ganancia por venta de acciones de sociedades uruguayas: exenta (si son acciones al portador).
Se determina en base a un sistema dual, a través del cual el contribuyente debe dividir las rentas derivadas del capital de las del factor trabajo para pagar el impuesto. Es así que, mientras
que las rentas originadas en el capital quedan gravadas por la tasa general del 12% (salvo
ciertas excepciones), las rentas derivadas del trabajo quedan gravadas por tasas progresivas
que van del 0 al 25%, previa deducción de un mínimo no imponible anual del orden de los US$
10.200 dólares..
Este impuesto se aparta del principio de la fuente para ciertos tipos de rentas, las que quedan
gravadas por IRPF aún siendo generadas en el exterior, como: rentas derivadas de rendimientos de capital mobiliario1), así como rentas del trabajo obtenidas por la prestación de: i) servicios personales, en relación de dependencia, en el exterior,2) y ii) servicios técnicos prestados
en el exterior, fuera de la relación de dependencia.3)
www.pwc.com/mx/impuestos-servicioslegales
El contenido de este documento es meramente informativo y de ninguna manera debe
considerarse como una asesoría profesional, ni ser fuente para la toma de decisiones. En
todo caso, deberán consultarse las disposiciones fiscales y a un profesionista calificado.
© 2012 PricewaterhouseCoopers S.C. Todos los derechos reservados. En este documento
“PwC” se refiere a PricewaterhouseCoopers S.C., la cual es una firma miembro de
PricewaterhouseCoopers International Limited, cada firma miembro constituye una
entidad legal independiente.
12 | PwC
Impuestos y Servicios Legales
IP
1) Quedan exentos de
retención: préstamos y
depósitos, y saldos de precio
que deriven de importaciones
de bienes.
Impuesto anual que grava al 1,5% el patrimonio -determinado por la diferencia de activos y
ciertos pasivos ajustados según criterios fiscales- localizado en el país a una fecha
determinada de, entre otros, los contribuyentes del IRAE.
Dado que este impuesto también adopta el criterio de territorialidad, sólo se computan
para su pago los activos situados, colocados o utilizados económicamente en Uruguay.
También es recaudado vía retención por parte de las entidades comprendidas en el IRAE,
quienes deben retener el impuesto sobre determinados saldos acreedores1) que
mantengan al 31 de diciembre de cada año con sujetos del exterior, ya sean personas
físicas domiciliadas en el extranjero o jurídicas constituidas en el exterior que no actúen en
el país mediante EP. La tasa de retención es progresiva para las personas físicas (entre
el .7 y 1.8%) y fija para el caso de las personas jurídicas (1.5%).
Grava la circulación interna de bienes, la prestación de servicios dentro del territorio
nacional, la introducción definitiva de bienes al país, y la agregación de valor originada en
la construcción realizada sobre inmuebles.
IVA
En lo que refiere a la territorialidad del impuesto, éste grava las entregas de bienes y las
prestaciones de servicios realizadas en el territorio nacional con independencia del lugar
en que se haya celebrado el contrato y del domicilio, residencia o nacionalidad de quienes
intervengan en las operaciones.
La tasa general es del 22% y una tasa reducida del 10% aplica a algunos productos
específicos como comestibles de primera necesidad, medicamentos y servicios de
hotelería, entre otros.
Es liquidado sobre la base de un sistema de débito/crédito, por el cual al impuesto incluido
en las ventas de bienes y servicios gravados corresponde deducir el IVA incluido en las
adquisiciones e importaciones de bienes y servicios que directa o indirectamente integren
el costo de los bienes y servicios gravados.
Contribuciones especiales
de seguridad social: CESS
* Los porcentajes aplican según
los montos de remuneración y
si el empleado tiene hijos a su
cargo.
La contratación de personal en relación de dependencia implica la obligación de efectuar
aportes al régimen de seguridad social uruguayo por concepto de CESS sobre las partidas
abonadas al empleado en concepto de retribución y con motivo de su actividad personal.
Si bien en materia de CESS no existe una disposición expresa que establezca la
aplicación del principio de territorialidad a este tributo, en aplicación del código tributario
uruguayo (aplicable a todo tributo nacional) podría interpretarse que las prestaciones de
servicios realizadas fuera del territorio nacional no estarían sujetas a CESS.
www.pwc.com/mx/impuestos-servicioslegales
El contenido de este documento es meramente informativo y de ninguna manera debe
considerarse como una asesoría profesional, ni ser fuente para la toma de decisiones. En
todo caso, deberán consultarse las disposiciones fiscales y a un profesionista calificado.
© 2012 PricewaterhouseCoopers S.C. Todos los derechos reservados. En este documento
“PwC” se refiere a PricewaterhouseCoopers S.C., la cual es una firma miembro de
PricewaterhouseCoopers International Limited, cada firma miembro constituye una
entidad legal independiente.
13 | PwC