IV Determinación de costos estándar y cálculo de variaciones

IV
Área Contabilidad (NIIF) y Costos
IV
Contenido
aplicación práctica
Determinación de costos estándar y cálculo de variaciones
IV-1
Revisando la NIC 2: Inventarios (Parte I)
IV-5
IV-8
Preparándonos para una adecuada adopción por primera vez de las NIIF
IV-11
NIC 18 Ingresos de actividades ordinarias
Determinación de costos estándar y cálculo de
variaciones
Ficha Técnica
Autor:C.P.C.C. Isidro Chambergo Guillermo
Título: Determinación de costos estándar y cálculo de variaciones
Fuente: Actualidad Empresarial Nº 311 - Segunda Quincena de Setiembre 2014
Introducción
El objetivo del presente artículo es analizar los procedimientos de la
determinación de los costos estándar y el cálculo de las variaciones
que permitan compararlos con los costos reales de producción.
1.2.Costos estándar reales
“Los costos estándar son los contrario de los costos reales. Estos
últimos son costos históricos que se han incurrido en un periodo
anterior. Los costos estándar se determinan con anticipación a la
producción. Cuando se usa un sistema de costos estándar, tanto
los costos estándar como los reales se reflejan en las cuentas de
costos. La diferencia entre el costo estándar y el costo real se
llama variación”2.
Costo estándar total de producción 1,000 productos
Costo estándar
Costo real
Variación
Material “A”
S/.18,000
Material “A”
S/.19,000 1,000 desfavorable
1. Naturaleza de los costos estándar
Material “B”
25,000
Material “B”
24,000 1,000 favorable
1.1.Costos estándar
“Los costos estándar son costos científicamente predeterminados que sirven de base para medir la actuación real. Los
costos estándar contables no necesitan incorporarse al sistema
de contabilidad. Esta es una práctica común con respecto a los
estándares de distribución de costos. Los estándares de costos
de fabricación generalmente están integrados de manera formal
dentro de las cuentas de costos. Cuando ocurre esto los sistemas
se conocen como sistema de contabilidad de costos estándar…”1.
Mano obra
30,000
Mano obra
29,000 1,000 favorable
Costo indirecto
40,000 Costo indirecto
Los costos estándar constituyen un mecanismo de costos para
medir la eficiencia de la gestión productiva de la empresa, los
cuales se deben aplicar en épocas normales de la economía del
país. Los costos estándar se procesan a partir de la obtención
de la información de los costos de la empresa entre los cuales
está el estudio de tiempos y movimiento que se emplea en el
proceso productivo y la información que proporciona la planificación empresarial de la producción. A continuación, se ilustra
los componentes de una estructura general de costos estándar
para la fabricación de un producto.
Costo unitario estándar
Cantidad
Concepto
10 unidades
Material “A”
20 unidades
Material “B”
10 horas
Mano de obra directa
20 horas
Maquina
Costo unitario total
Valor unitario
S/.20.00
30.00
10.00
50.00
Valor total
S/.200.00
600.00
100.00
1,000.00
S/.1,900.00
Fuente: Elaboración propia.
1 BACKER, Morton, Lyle Jacobsen y David Noel Ramirez Padilla. Contabilidad de costos: Un enfoque
administrativo para la toma de decisiones. 2.a Edición. Editorial McGraw-Hill. México 1997. p 316.
N° 311
Segunda Quincena - Setiembre 2014
Informe Especial
InformE especial
41,000 1,000 desfavorable
Fuente: Elaboración propia.
La variación desfavorable significa que se ha gastado más de lo
calculado, y la variación favorable implica que se ha gastado
menos de lo previsto.
“Las variaciones indican el grado en que se ha logrado un determinado nivel de actuación establecido por la gerencia. Las
variaciones pueden agruparse por departamentos, por costo o
por elemento del costo como, por ejemplo, precio y cantidad.
El grado en que puede controlarse una variación depende de
la naturaleza del estándar, del costo implicado y de las circunstancias particulares que originaron la variación”3.
“Los costos estándar son ampliamente usados porque representan una herramienta efectiva de control administrativo. Mediante
un sistema de costo estándar, la dirección puede analizar las variaciones en los costos de los materiales y en los costos de la mano
de obra tanto en cuanto a la base de la cantidad o eficiencia
como en cuanto a la base del costo. Las variaciones de los costos
reales respecto de los costos estándar pueden ser adicionalmente
analizadas sobre la base de la fábrica o la maquinaria inactiva,
la mano de obra ociosa, los productos defectuosos excesivos o
la reconstrucción de los trabajos hechos, los costos de inspección
exagerados o, simplemente, el volumen insuficiente de producción de la fábrica. No debe pasarse por alto que los estándares
o patrones y los costos estándares se aplican a las industrias de
2 Idem.
3 Idem.
Actualidad Empresarial
IV-1
IV
Informe Especial
costos por procesos, como también a las fábricas que operan a
base de órdenes de producción especificas”4.
1.3.Ventajas de los sistemas de costos estándar
“Hay dos razones primordiales para usar los costos estándar.
La primera de ellas ha sido mencionada ya, esto es: el análisis
efectivo de los datos de costos. Mediante el uso de patrones,
puede determinarse por que los costos no son los que debieron
haber sido, ya que el patrón sirve como un instrumento de medición que concentra su atención en las variaciones del costo...
La segunda razón para usar los costos estándar es que el empleo
de patrones reduce la labor y los gastos de oficina, que en los
últimos años han sido factores importantes que restringen el uso
por los hombres de negocios de la contabilidad de costos. Un
sistema completo de costos estándar está de ordinario acompañado de la estandarización de las operaciones productivas, y
cuando se emplea, se prepara con anticipación a la producción
real una orden estándar de producción solicitando una cantidad
estándar de producto”5.
En la ilustración siguiente se presenta un informe diario del exceso de costo de mano de obra usado por una compañía para
determinar las causas de la ineficiencia del trabajo y para hacer
ver a la dirección que la tiene a su cargo la responsabilidad de
realinear la fuerza laboral o ajustar los programas de producción
para lograr la más alta eficiencia posible.
Informe diario del exceso de costo de mano de obra
No. Del reloj y nombre
Minutos
en
exceso
Exceso
de
costo
Total
701- espera ajuste de maquina
10
702 – rotura de la máquina
20
3.00
60.00
703 – en espera de material
15
2.00
30.00
Causa o
explicación
S/. 2.00 S/.20.00
704 – en espera de la orden
10
2.00
20.00
705 – revisión del trabajo
15
2.00
30.00
710 – otras causas
20
3.00
60.00
Fuente: Elaboración propia.
1.4.Diferentes tipos de estándares
“Las dos consideraciones principales que afectan a la clasificación
de los estándares son: 1) la posibilidad de lograr el estándar
o patrón, esto es, la facilidad con que es posible alcanzar los
estándares o patrones establecidos, y 2) la frecuencia con que
se revisan los mismos. Sobre la base de estos dos factores, es
posible clasificar los estándares en ideales, normales, previstos
y básicos”6.
Estándar ideal. Se establece sin referencia a los cambios en
las condiciones de funcionamiento en el mejor escenario del
proceso productivo.
Estándar normal. El costo se fundamenta en las condiciones
normales de gestión de una compañía durante un ejercicio
económico completo.
de fabricación. Sobre estos supuestos, los costos estándar
comparativos podrían ser:
Tipo estándar
Costo de
mano de
obra
Costo de
material
Costo total
Estándar ideal
36
20
14
70
Estándar normal
38
22
16
76
Estándar real
40
24
18
82
Fuente: Elaboración propia.
2. Determinación del costo estándar
“Los sistemas para la determinación del coste de las existencias,
tales como el método del coste estándar o el método de los
minoristas, podrán ser utilizados por conveniencia siempre que
el resultado de aplicarlos se aproxime al coste. Los costes estándares se establecerán a partir de niveles normales de consumo
de materias primas, suministros, mano de obra, eficiencia y utilización de la capacidad. En este caso, las condiciones de cálculo
se revisarán de forma regular y, si es preciso, se cambiarán los
estándares siempre y cuando esas condiciones hayan variado”7.
2.1.Estándar de materiales directos
“Al establecer los estándares para los costos de los materiales
directos de un producto determinado, tiene que considerarse
dos factores: (1) cantidad de material que se va usar y (2) el
precio o costo de ese material”8.
2.1.1.Estándar de cantidad de materiales. Estos estándares
pueden ser establecidos con los datos que constan en los
registros de la experiencia pasada; de la fabricación de
los lotes de prueba; por medio de cálculos matemáticos
o mediante el uso de lista estándares de materiales.
2.1.2.Estándar de precio de materiales. El tipo de estándar
que se usará para determinar el precio de los materiales
es determinado por el tipo de costo estándar que se
utilizará.
Hoja de costos estándar de materiales para la
fabricación de dulces
Hoja de costo estándar
Producto: Bombones variados
Materiales
Cantidad
Precio
Total
Jarabe
100
S/.0.26
Azúcar
60
0.16
9.60
Chocolate
20
0.60
12.00
Coco
40
1.20
48.00
2
2.00
4.00
222
4.22
99.60
Sabores y colorantes
Total material
Desperdicio
(22)
0.76
Total material
200
4.98
Estándar real. Se basan en las condiciones económicas actuales
y representan el nivel de logro de la gerencia.
Estándar básico. Representa un patrón especial de corte estadístico.
Costo
indirecto
S/.26.00
S/.99.60
Caso N° 1
A continuación, ilustramos la clasificación de los costos estándares, suponiendo condiciones ideales, la capacidad máxima
de producción que permitirá un volumen mayor de compras,
con el resultado de una reducción por debajo del precio
regular. Los costos de mano de obra directa por unidad no
cambia con el volumen de producción aumentado, pero los
costos del tiempo ocioso se eliminan de los costos indirectos
Variación de los materiales
Para fabricar 100 unidades del producto X en un lote se necesitan 200 kilos del material A, según se indica en la hoja de
costos estándar a un costo estándar de S/.2.00 el kilo. Durante
el presente mes, se completaron diez (10) órdenes de trabajo.
El material usado realmente, según consta en las solicitudes fue
de 2,250 kilos. Las últimas facturas indicaban que el material
cuesta S/.2.10 el kilo.
4 NEUNER, J.W. John. Contabilidad de costos. Principios y práctica. Tomo I. Editorial Uteha. México 1970.
2.a Edición. P. 617,
5 Ibídem. P. 617-618
6 Ibídem. P. 619
7 Norma Internacional de Contabilidad Nº 2 (NIC 2) <http://www.hacienda.go.cr/cifh/sidovih/spaw2/uploads/
images/file/NIC%202.pdf>.
8 Ibídem. P. 624
IV-2
Instituto Pacífico
N° 311
Segunda Quincena - Setiembre 2014
Área Contabilidad (NIIF) y Costos
Solución
Parte de una hoja estándar que muestra los costos de mano de obra
para fabricar un eje de motor
Variación de cantidad o de uso
Cantidad real de material usado
2,250 kilos
Cantidad estándar de material presupuestado (10 lotes x
200 kilos)
2,000 kilos
Cantidad en exceso del material usado, con incidencia desfavorable
250 kilos
Mayor costo del presupuestado: 200 kilos x S/.2.00
S/.500.00
Costo real del material usado: 2,250 kilos x S/.2.10
S/.4,725.00
Costo estándar del material usado: 2,250 kilos x S/.2.00
4,500.00
Diferencia desfavorable que representa la variación en el
precio del material
S/.225.00
2.2.Estándar de mano de obra directa
Los estándares de mano de obra son establecidos tanto para el
costo como para la cantidad.
2.2.1.Estándar de cantidad o eficiencia de mano de obra
directa. La determinación de cuánto tiempo se tomarán
los trabajadores para llevar a cabo las diferentes operaciones de fabricación representa una de las fases más
importantes del control administrativo. Los estándares
de cantidad o eficiencia de la mano de obra pueden ser
desarrollados de la manera siguiente:
- Promedio del tiempo pasado de los trabajos realizados
- Mediante la producción de prueba de los productos
- Mediante el estudio de tiempos y movimientos.
- Estimación razonable sobre la base de la experiencia.
Para mostrar un modelo de costos usado para establecer estándares de tiempo de la mano de obra directa:
Hoja de ruta
Nombre del artículo: Eje de motor
Material
: Acero
Aprobado
: Gómez
Descripción
Pieza N°: 001
Fecha :30.09.14
Horas
Piezas Herramientas
por 100
por hora
necesarias
piezas
01 Poner la pieza y ponerla en el
taladro
2.00
02 Taladrar un agujero de ½”
4.00
03 Sacar la pieza de la guía de taladro
1.00
100
04 Limpiar la viruta
0.50
200
Total tiempo básico
7.50
Tolerancia por demora del personal
1.00
Estándar
8.50
50 Guía taladro
25 Taladro ½”
2.2.2.Determinación de los estándares del costo de la mano
de obra. La tarifa del costo estándar para la mano de
obra puede determinarse teniendo en cuenta:
- Acuerdos con los contratos salariales.
- La información del costo de la mano de obra pasada.
- Cálculo del costo actual.
- El salario estimado.
Sistema salarial por día o por hora. “Cuando se usan sistemas
salariales por día o por hora, los costos estándar de la mano de
obra pueden ser afectados por los contratos con el sindicato.
Esto simplifica los problemas, especialmente cuando se trata de
contratos de largo plazo, porque habrán pocas variaciones en
las tarifas durante este periodo”9.
9 Ibídem. P. 633
N° 311
Segunda Quincena - Setiembre 2014
Operac.
N°
Descripción de la
operación
1
2
3
4
Colocar en el taladro
Taladrar agujero ¼”
Quitar del taladro
Limpiar las virutas
Costo total de mano
de obra
1.00
2.00
0.40
0.60
S/.10.00
10.00
10.00
10.00
Costo estándar
de la mano de
obra
S/.10.00
20.00
4.00
6.00
4.00
10.00
S/.40.00
Horas
estándares
Tarifa
Fuente: Elaboración propia.
Variación del costo o precio del material:
N°
IV
2.2.3.Tarifa directa por piezas. En este caso el pago es un
monto fijo por unidad de producción. Sujeta a corrección
por efecto de las regulaciones de los montos salariales y la
jornada laboral que se aplique a los señores trabajadores.
2.2.4.Tarifas múltiples por piezas o sistema de bonificación.
Estas generalmente implican varias tarifas de salarios
dependientes del volumen de producción del trabajador.
Entre los planes salariales están de Halsey, Gantt, Benedaux.
Caso N° 2
Cálculo de las variaciones de la mano de obra directa
En la hoja de costos estándar para fabricar 100 unidades del
producto X, se necesitan 35 horas de mano de obra directa al
costo estándar de S/.2.40 la hora. Durante el mes completaron
diez (10) órdenes, en los cuales se emplearon 360 horas de
mano de obra directa a un costo promedio de S/.2.25 por hora.
Solución
Variación de la eficiencia de la mano de obra:
Cantidad estándar de horas: 10 órdenes x 35 horas
350 horas
Cantidad real de horas utilizadas
360 horas
Horas en exceso o variación de tiempo ineficiente
10 horas
10 horas en exceso a S/.2.40 cada hora, que representa un
costo desfavorable
S/.24.00
Variación del costo de la mano de obra:
Costo real: 360 horas a S/.2.25
S/.810.00
Costo estándar: 360 horas a S/.2.40
Variación favorable: 360 horas a S/.0.15
864.00
S/.54.00
2.3.Estándar de costos indirectos de fabricación
2.3.1.Naturaleza. “Los estándares de costos de la carga fabril
son mucho más complejos que los de la mano de obra
directa y materiales directos. Los estándares de materiales
y los costos de la mano de obra de cada artículo producido
son mucho más definidos debido a que estos costos no
varían grandemente con los cambios en la capacidad de
la fábrica ni con el volumen de producción. El volumen
total de producción de la fábrica tiene que tenerse en
cuenta al computar los estándares de la carga fabril.
Los costos de la carga fabril incluyen muchas partidas
definidas, pero todas estas no siguen el mismo patrón.
Algunas están estrechamente relacionadas con las operaciones de fabricación. La fuerza motriz, los materiales
indirectos, los suministros y el seguro contra accidentes
del trabajo varían de la misma manera que el volumen
de producción. Estos son los costos variables de carga
fabril y usualmente solo tienen lugar cuando existe alguna
actividad en la fábrica. Otros costos de carga fabril no
tienen relación directa con el volumen de las operaciones
de fabricación sino que se incurre en ellos en el periodo,
Actualidad Empresarial
IV-3
IV
Informe Especial
haya o no producción, haya un volumen de producción
grande o pequeño. Estos se clasifican como costos fijos y
se relacionan específicamente con toda la fábrica…”10.
2.3.2.Tasa predeterminada. Las tasas predeterminadas de
los costos indirectos de fabricación o carga fabril, están
relacionadas con los costos históricos, pero el concepto de
predeterminar los costos de carga fabril inició el desarrollo
de los costos estándar con fines de control administrativo.
Hay una creciente tendencia a usar tasas predeterminadas
de carga fabril separadas por los costos indirectos fijos,
los costos indirectos variables y los costos indirectos de la
administración general. El propósito de esta separación es
permitir un análisis y un control más efectivo de las variaciones por funciones. Para calcular la tasa de costos indirectos
de fabricación o carga fabril se hace la siguiente relación:
Tasa =
Costo indirecto de fabricación presupuestado
Base de distribución
Caso N° 3
Variación de los costos indirectos de fabricación
Los costos indirectos de fabricación presupuestados para el periodo económico al 80 % de capacidad fueron: costos indirectos
fijos, S/.150,000 y costos indirectos variables, S/.100,000. La
tasa estándar se calculó en S/.2.00 la hora. Las horas estándar
de mano de obra directa para la producción del periodo fueron
126,000 horas. Las horas reales trabajadas en la producción del
periodo fueron 126,710 horas. Los costos reales del periodo
fueron: fijos, S/.150,000 y variables, S/.103,200.
La producción del presente mes fue de 500 lotes:
Producción estándar por mes
Materia prima utilizada
Costo de la materia prima utilizada
Costo de la mano de obra directa, 5,100 horas reales
Costos indirectos reales
Costos indirectos fijos para la producción estándar
92,000 unidades
700 kilos
S/.15,400.00
16,575
7,375
1,840
Solución
a) Variación de la materia prima directa
Variación en precio=(precio unitario real – precio unitario estándar) x
cantidad real
=(S/.22.00 - S/.20.00) x 700
=S/.1,400.00 desfavorable
Cálculo:
Costo unitario real = S/.15,400 / 700 = S/.22.00 por kilo
Variación de la cantidad= (cantidad real utilizada – cantidad estándar
asignada)
= (700 kilos – 750 kilos) x S/.20.00
= S/. 1,000 favorable
Cálculo
Cantidad estándar asignada = 500 lotes x 1.5 kilos = 750 kilos
b) Variación de la mano de obra directa
Variación de la tasa = (tasa real – tasa estándar) x horas reales trabajadas
= (S/.3.25 – S/. 3.00) x 5,100
= S/.1,275 desfavorable
c) Variación de los costos indirectos
Variación en el desembolso
Costos indirectos reales
Solución
S/.7,375
(-) Asignación presupuestal basada en horas reales
Variación de la eficiencia
Horas estándares
Horas reales
Horas en exceso, que representan un costo desfavorable
Costo de la deficiencia: 710 horas a S/.2.00
S/.1,840 fijos + S/.4,335 variables (5,100 horas x S/. 0.85)
126,000
126,710
710
S/.1,420.00
Variación en el desembolso (desfavorable)
Variación en la capacidad ociosa
Asignación presupuestal basada en las horas reales
Variación de presupuesto
Presupuesto real o ejecutado
Monto presupuestado
Variación de presupuesto en exceso de desfavorable
Variación de la capacidad
Horas presupuestadas
Horas reales
Horas reales en exceso, que minimiza el costo
Costo favorable de capacidad S/.2.00 x 710 horas
S/.253,200.00
250,000.00
S/. 3,200.00
126,000
126,710
710
S/.1,420.00
Caso N° 4
La compañía Reuter SAC utiliza un sistema de costos estándar en
sus operaciones. El costo estándar para su producto es:
Materia prima directa, 1.5 kilos a S/.20.00 por kilo
S/.30.00
Mano de obra directa, 10 horas a S/.3.00 la hora
30.00
Cosos indirectos de fabricación, 10 horas a S/.1.25 la hora
12.50
Total costo estándar por lote de 200 unidades
S/.72.50
6,175
S/.1,200
(-) Horas reales x tasa de costos indirectos (5,100 horas x
S/.1.25)
Variación en la capacidad ociosa (favorable)
Variación en la eficiencia fija
Horas reales x tasa de costos indirectos fijos (5,100 horas x
S/.0.40)
Horas estándar x tasa de costos indirectos fijos (4,600 horas
x S/.0.40)
Variación en la eficiencia fija (desfavorable)
Variación en la eficiencia variable
Horas reales x tasa de costos indirectos variables (5,100 horas
x 0.85)
Horas estándar x tasa de costos indirectos variables (4,600
horas x S/.0.85)
Variación en la eficiencia variable (desfavorable)
S/.6.175
6,375
200
S/.2,040
1,840
S/.200
S/.4,335
3,910
S/.425
Cálculos:
Horas estándar: 92,000 unidades / 200 unidades = 460 lotes estándar
10 horas estándar por lote x 460 lotes estándar = 4,600 horas estándar
Tasa de costos indirectos: tasa total
Tasa fija: S/.1,840/ 4,600 horas =
Tasa variable
S/.1.25
0.40
0.85
10 Ibídem. P 647.
IV-4
Instituto Pacífico
N° 311
Segunda Quincena - Setiembre 2014