Perdidas de arrastre: Efecto en la Renta liquida imponible1 y en el

Instituto Profesional AIEP
Escuela de Negocios
Contabilidad y Auditoria
Aplicaciones Tributarias del Impuesto a la Renta
Docente: Felipe Olivares
Perdidas de arrastre:
Efecto en la Renta liquida imponible1 y en el Fondo de Utilidades Tributarias2
Introducción
3
La renta líquida imponible de los contribuyentes del impuesto de Primera Categoría, que
determinan su renta efectiva en base a contabilidad completa y balance general, puede resultar
positiva o negativa. En el caso de ser positiva, deberán aplicar sobre dicha base la tasa del referido
impuesto para determinar la obligación tributaria que los afecta.
Sin embargo, si el resultado es negativo nos encontramos frente a una pérdida tributaria,
oportunidad en que el contribuyente no tiene obligación tributaria que deba cumplir.
La renta líquida imponible cuando resulta negativa (pérdidas tributarias) representa para el
contribuyente un detrimento (disminución) patrimonial como consecuencia del conjunto de
operaciones ocurridas durante el ejercicio comercial correspondiente.
Sin embargo, este resultado negativo, de conformidad a la Ley sobre impuesto a la Renta
(articulo 31 N°3, LIR), puede ser deducido como gasto en los ejercicios siguientes:
"Las pérdidas del ejercicio deberán imputarse a las utilidades no retiradas o
distribuidas, y a las obtenidas en el ejercicio siguiente a aquel en que se produzcan dichas
pérdidas, y si las utilidades referidas no fuesen suficientes para absorberlas, la diferencia
deberá imputarse al ejercicio inmediatamente siguiente y así sucesivamente".
E incluso se permite su imputación a las utilidades acumuladas en las empresas, dando
origen, en este último caso, a la recuperación del crédito por impuesto de Primera Categoría
asociado a las utilidades que resulten absorbidas por las pérdidas tributarias, en el carácter de
pago provisional, conocido también con el nombre de pago provisional por utilidades absorbidas
(PPUA).
1
En adelante RLI
En adelante FUT
3
Reporte Tributario N° 41 Septiembre 2013 – Centro de Estudios Tributarios Univ. de Chile
2
Imputación de pérdidas a utilidades acumuladas
El número 3 del artículo 31 de la LIR establece que una pérdida debe ser imputada a
utilidades acumuladas que se encuentren pendientes de distribución o de retiro. Este hecho genera
una situación muy interesante que vamos a analizar a continuación.
Las utilidades tributables acumuladas en la empresa son aquellas que se forman de la
sumatoria de las rentas líquidas imponibles que se han generado con el transcurso de los años y
que no han sido retiradas por los dueños.
Perdidas de arrastre en la Renta Liquida Imponible
Si existen perdidas tributarias de arrastre acumuladas, estas constituyen una deducción a
la Renta Liquida Imponible del año tributario siguiente. Esta deducción se realiza restando la
pérdida de arrastre acumulada debidamente reajustada por la variación del IPC.
Ejemplo:
Para determinar la renta liquida del año 2012 se tiene la siguiente información:
Resultado según balance:
$12.000.000
Incluidos en el resultado del balance se encuentran:
-
Multas pagadas el fisco actualizadas:
Provisión deudas incobrables
$200.000
$3.000.000
Además la empresa “AAA Ltda.” presenta perdidas tributarias de arrastre al 31.12.2011 por un
monto de $5.000.000. (Generadas 2010 y 2011, ambos años con pérdidas tributarias).
Determinación de la RLI (Año 2012)
Resultado según Balance
12.000.000
Agregados
- Multas pagadas el fisco actualizadas:
- Provisión deudas incobrables
Total agregados
$ 200.000
$ 3.000.000
$ 3.200.000
Deducciones
- Perdidas de Arrastre (Actualizadas):
Total Deducciones
$ 5.105.000
$ 5.105.000
Renta Liquida Imponible
$ 10.095.000
Nota: Se consideró una variación del IPC del 2,1% ($5.000.000 x 1,021 = $5.105.000)
Tal como se mencionó anteriormente, las perdidas de arrastre pueden ser deducidas de las
utilidades tal como se realizó en el ejemplo, debidamente actualizadas. En este caso, la perdida de
arrastre fue totalmente absorbida por la utilidad del periodo.
Las Pérdidas Tributarias y el FUT
Para ejemplificar el tratamiento de las perdidas tributarias en el FUT, vamos a realizar el
siguiente ejemplo numérico:
Una sociedad tiene un FUT del ejercicio anterior (2012) por un monto de $ 15.215.002, con
derecho a crédito del 17%. La corrección monetaria del ejercicio fue del 4%. En abril del año en
curso se pagó el impuesto de Primera Categoría del ejercicio anterior. La corrección monetaria de
abril a diciembre fue de 3%.
Al 31 de diciembre del año, se generó una RLI negativa (perdida tributaria) ascendente a $
7.210.021.Gráficamente tendríamos la siguiente apertura del FUT:
Concepto
Saldo Inicial
Reajuste (4%)
Remanente Reajustado
Control
15.215.207
608.608
15.823.815
Año 2012
C/credito
S/Credito
12.172.166
3.043.041
486.887
121.722
12.659.052
3.164.763
Credito
3.043.041
121.722
3.164.763
Incremento
3.043.041
121.722
3.164.763
Luego imputamos al FUT el impuesto de 1° Categoría pagado en Abril reajustado por la
variación del IPC de Abril a Diciembre (3%) y luego la pérdida Tributaria del periodo actual:
Concepto
Saldo Inicial
Reajuste (4%)
Remanente Reajustado
Control
15.215.207
608.608
15.823.815
Año 2012
C/credito
S/Credito
12.172.166
3.043.041
486.887
121.722
12.659.052
3.164.763
Impto 1° Cat. Pagado Abril Reaj.
-3.134.333
-3.134.333
Subtotal
12.689.483
12.659.052
RLI (Perdida tributaria)
-7.210.021
-7.210.021
Subtotal
5.479.462
5.449.031
30.430
Credito
3.043.041
121.722
3.164.763
Incremento
3.043.041
121.722
3.164.763
3.164.763
3.164.763
-1.802.505
30.430
1.362.258
-1.802.505
1.362.258
Dejaremos pendiente la conclusión del FUT para mencionar aquí la aplicación del concepto
del PPUA (Pago Provisional por Utilidades Absorbidas).
“El PPUA es el impuesto de Primera Categoría que pagaron las utilidades que han
absorbido la pérdida. Este impuesto era un crédito que estaba esperando ser aplicado contra el
impuesto Global Complementario cuando se realizaran retiros o distribuyeran dividendos. Sin
embargo, tal como ya hemos señalado, la pérdida cambió el destino de este impuesto, dejando de
4
ser crédito, ante la imposibilidad de retirar las utilidades. Dado este hecho, se procede a devolver.”
4
Consultor practico tributario – Editorial Puntolex - 2005
La forma de determinación de este PPUA ha sido interpretada por el Servicio de impuestos
internos, indicando que se determina multiplicando el monto de la pérdida por la tasa del impuesto
que pagó la empresa. No se calcula con el factor que determina un incremento, sino que se
considera como si fuera una utilidad bruta.
PPUA = Monto de la Pérdida Tributaria x Porcentaje del Crédito
En este caso, la pérdida asciende a $ 7.210.021 generaría un PPUA :
= $ 1.442.004 ($ 7.210.021 * 20%)
Cabe recordar que el PPUA se solicitara como devolución en la declaración del F22 y que,
por lo tanto, constituirá un ingreso para el contribuyente. En este caso se solicitará una devolución
de $1.442.004.
Esta devolución por PPUA se contabilizará como un Ingreso:
--------------------------------------------x-------------------------------------------Otros Ingresos
$1.442.004
Impuestos por recuperar
$1.442.004
(Glosa: Devolución por PPUA)
---------------------------------------------x--------------------------------------------Y constituye un agregado al FUT como una renta Sin Crédito ni Incremento.
Si en el periodo no existieron retiros por parte de los socios, entonces el FUT quedaría de la
siguiente manera:
Concepto
Saldo Inicial
Reajuste (4%)
Remanente Reajustado
Control
15.215.207
608.608
15.823.815
Año 2012
C/credito
S/Credito
12.172.166
3.043.041
486.887
121.722
12.659.052
3.164.763
Impto 1° Cat. Pagado Abril Reaj.
-3.134.333
-3.134.333
Subtotal
12.689.483
12.659.052
RLI (Perdida tributaria)
-7.210.021
-7.210.021
Subtotal
5.479.462
5.449.031
Devolucion por PPUA
1.442.004
Subtotal
Fuente: Creación propia
6.921.466
30.430
Año 2013
S/Credito
0
Credito
3.043.041
121.722
3.164.763
Incremento
3.043.041
121.722
3.164.763
0
3.164.763
3.164.763
-1.802.505
30.430
0
-1.802.505
1.362.258
1.362.258
1.362.258
1.362.258
1.442.004
5.449.031
30.430
1.442.004
Por ultimo es importante mencionar que el PPUA solo se produce cuando la Perdida
Tributaria se imputa a Utilidades con Crédito, por lo tanto, si no existen utilidades con crédito en el
FUT, no procede la devolución por PPUA.
NOTA: El efecto en el FUT y la contabilización de la devolución, son aplicables solo en el caso de
Absorción de Utilidades propias