Informe Especial ¿Quiénes se encuentran obligados a presentar la Declaración Jurada Informativa sobre Precios de Transferencia y qué información debe consignarse en ella? A propósito de la Resolución de Superintendencia Nº 061-2007/SUNAT I. Consideraciones Generales En un escenario en donde las empresas (comprendemos aquí a cualquier unidad empresarial sea que constituya una persona jurídica o una denominada "empresa unipersonal") realizan un sinnúmero de operaciones entre ellas, no es ajeno que respecto de las mismas podamos hablar de lo que en varias ocasiones ha sido una preocupación para los agentes económicos: la "vinculación" de aquellas y el concepto de "precios de transferencia". Ahora bien, el innegable afán recaudador de la Administración Tributaria, como facultad que de suyo le corresponde, la ha orientado a regular o establecer disposiciones normativas que permitan velar por una adecuado cumplimiento tanto de las obligaciones sustanciales (v.gr. pago de tributos) como de las obligaciones formales (v.gr. presentación de declaraciones juradas, por citar una de ellas) de aquellas empresas "vinculadas" (1), para el tema que nos ocupa. En ese contexto, la Administración Tributaria ha publicado dos Resoluciones de Superintendencia relacionadas a la temática de los precios de transferencia, pero básicamente ligadas al cumplimiento de obligaciones formales. Así, la primera de ellas, la Resolución de Superintendencia Nº 167-2006/SUNAT(publicada el 14.10.2006) (2) tiene por finalidad establecer los contribuyentes que se encuentran obligados al cumplimiento de las obligaciones formales relacionadas con la presentación de la declaración jurada anual informativa sobre precios de transferencia y con el Estudio Técnico de Precios de Transferencia. La segunda de las resoluciones, la Resolución de Superintendencia Nº 061-2007/SUNAT (publicada el 30.03.2007) (3), es la que aprueba las formas, plazos y condiciones bajo los cuales los contribuyentes obligados presentarán la declaración jurada anual informativa. Así pues, es materia del presente Informe dar cuenta de los principales aspectos a considerar para la presentación de la declaración jurada anual informativa sobre precios de transferencia. INFORMATIVO CABALLERO BUSTAMANTE II.Cumplimiento de obligaciones formales a cargo de sujetos comprendidos bajo los alcances de la normativa de precios de transferencia Cabe mencionar que, el inciso g) del artículo 32-Aº de la LIR señala que los contribuyentes sujetos al ambito de aplicación del referido artículo 32-Aº de la citada Ley deberán presentar anualmente una declaración jurada informativa de las transacciones que realicen con partes vinculadas o con sujetos residentes en territorios o países de baja o nula imposición. Para ello, la SUNAT determinará la forma, plazo y condiciones. En este sentido, el ultimo párrafo del articulo antes citado indica que será la SUNAT la entidad que podrá exceptuar de la obligación de presentar la declaración jurada informativa, recabar la documentación e información detallada por transacción y/o de contar con el Estudio Técnico de Precios de Transferencia. Advertimos que, de manera muy sutil, nos encontramos ante tres (3) obligaciones formales. Observamos pues, que es la SUNAT la entidad encargada de emitir las disposiciones reglamentarias pertinentes a efectos que los contribuyentes puedan cumplir con las obligaciones formales señaladas en el párrafo precedente. En ese contexto y para dar cumplimiento a lo antes indicado el órgano impositor emitió con fecha 30 de marzo de 2007 la Resolución de Superintendencia Nº 061-2007/SUNAT en virtud de la cual se aprueban las disposiciones y el formulario para la presentación de la Declaración Jurada Anual Informativa de Precios de Transferencia. 2.1.¿Sólo los obligados a contar con el Estudio Técnico de Precios de Transferencia deberán presentar la Declaración Jurada Anual Informativa sobre Precios de Transferencia? Respecto de la interrogante formulada cabe señalar que, tratándose de obligaciones formales distintas éstas no nece- sariamente han de cumplirse de manera concurrente, vale decir que, algunos contribuyentes resultarán siendo sujetos obligados a la presentación de la declaración jurada anual informativa, mas no así de contar con el Estudio Técnico de Precios de Transferencia (ETPT) (4). III. Algunos conceptos a tener en cuenta para efectos de la obligatoriedad de la presentación de la declaración jurada anual informativa sobre precios de transferencia Para efectos de una mejor comprensión acerca de la obligatoriedad de la presentación de la declaración jurada anual informativa prevista en la Resolución de Superintendencia Nº 061-2007/SUNAT nos vemos obligados a remitirnos, previamente, a lo regulado en la Resolución de Superintendencia Nº 167-2006/SUNAT, fundamentalmente, a lo normado en los artículos 1º y 3º del referido dispositivo legal y en lo concerniente al término “monto de las operaciones” y “transacción”, éste último no definido por el aludido dispositivo. 3.1.Definición de "Monto de las operaciones" y "transacción" El numeral 3 del artículo 1º de la referida Resolución define el término “Monto de Operaciones”. De la lectura de la referida definición podemos colegir que el referido término es el resultado de la suma de los ingresos devengados en el ejercicio y las adquisiciones de bienes y/o servicios realizados en el ejercicio provenientes de transacciones entre partes vinculadas. Ahora bien, dicha suma (de ingresos y gastos o adquisiciones) debe efectuarse tomando en cuenta el aspecto numérico. Nos explicamos; si los ingresos ascienden a S/. 10’000,000 (positivo) y los gastos ascienden a S/. 40’000,000 (negativo) el resultado “numéricamente” hablando es de S/. 50’000,000 (no se considera el signo del resultado; es claro que éste hubiese sido negativo – S/. 30,000.00). Fuente: www.caballerobustamante.com.pe Derechos Reservados Cabe destacar que, las transacciones realizadas entre partes vinculadas desde, hacia o a través de países o territorios de nula o baja imposición serán consideradas como tales para efectos de la determinación numérica arriba señalada. Lo expuesto en los párrafos anteriores ha de ser tomado en cuenta para efectos de comprender los alcances de la norma en cuestión cuando ésta haga alusión a dicho término ("Monto de Operaciones"). Obsérvese que la norma no define qué debe entenderse por transacción. Sobre este particular consideramos que, por transacción ha de entenderse a cualquier acto de carácter mercantil, celebrado entre dos o más partes, propias de la actividad comercial y que pueden realizarse a título oneroso o gratuito. 3.2.Obligados a la presentación de la declaración jurada anual informativa Con relación al asunto del epígrafe, el artículo 3º de la Resolución Nº 1672006/SUNAT a la letra reza: "Los contribuyentes que, de acuerdo a la Ley, tengan la condición de domiciliados en el país deberán presentar una declaración jurada anual informativa cuando en el ejercicio gravable al que corresponda la declaración: a) El monto de operaciones supere los doscientos mil Nuevos Soles (S/. 200,000.00); y/o, b) Hubieran realizado al menos una transacción desde, hacia o a través de países o territorios de baja o nula imposición. Las transacciones que serán objeto de la declaración a que se refiere el párrafo anterior, en el supuesto del inciso a), serán todas las realizadas con sus partes vinculadas; mientras que en el supuesto del inciso b) serán todas las realizadas desde, hacia o a través de países o territorios de baja o nula imposición". Obligados a la presentación de la declaración jurada anual informativa Los contribuyentes, que de acuerdo a Ley, tengan la condición de domiciliados en el país deberán presentar una declaración jurada anual informativa cuando en el ejercicio gravable al que corresponda la declaración se cumplan cualquiera de las dos condiciones mencionadas o ambas a la vez. El monto de operaciones supere los doscientos mil Nuevos Soles (S/. 200,000). Las transacciones serán todas aquellas realizadas con sus partes vinculadas. Hubieran realizado al menos una transacción desde, hacia o a través de países o territorios de baja o nula imposición. Las transacciones serán todas aquellas realizadas desde, hacia o a través de países o territorios de baja o nula imposición. De la norma transcrita y del esquema propuesto podemos extraer lo siguiente: 1. Sólo los contribuyentes domiciliados se encontrarán obligados a presentar la referida declaración. Los supuestos contemplados en el artículo 7º de la LIR determinan la condición de domiciliado de un sujeto. 2. La norma señala que en el supuesto del inciso a), para efectos de la presentación de la declaración, las transacciones que se comprenderán serán todas las realizadas con sus partes vinculadas. Sobre el particular, entendemos que dichas transacciones incluirán a aquellas realizadas con partes vinculadas, se encuentren o no éstas (partes vinculadas) en paraísos fiscales. Respecto del importe (S/. 200,000.00), es de señalar que éste ha de ser obtenido conforme hemos indicado en el primer y segundo párrafos del numeral 3.1 del presente rubro. Por su parte, en el supuesto contem- Fuente: www.caballerobustamante.com.pe Derechos Reservados plado en el inciso b), para efectos de la presentación de la declaración, las transacciones que se comprenderán serán todas las realizadas desde, hacia o a través de países o territorios de baja o nula imposición. Sobre el particular, entendemos que dichas transacciones comprenderán a aquellas realizadas o no con partes vinculadas. Finalmente, cabe señalar que los supuestos arriba mencionados pueden darse de manera concurrente o no. IV. Principales aspectos de la Resolución de Superintendencia Nº 061-2007/SUNAT 4.1.Información a consignar De una atenta lectura del dispositivo legal señalado en el epígrafe, y coincidiendo con lo esbozado por Tania Quispe Mansilla (5), podemos afirmar que la referida declaración jurada anual informativa presenta un formato amigable en el que se solicita, entre otros: i) La relación de las transacciones que el contribuyente tuvo con sus com- pañías vinculadas o con empresas radicadas en países o territorios de baja o nula tributación, de acuerdo con 38 tipos de transacciones listados. ii) El monto anual de ellas en moneda de origen y en moneda de registro (a un tipo de cambio referencial, sugerido por SUNAT. iii)El método de precios de transferencia bajo el cual se analizó la transacción (en la medida que esté obligado a contar con el Estudio Técnico de Precios de Transferencia- ETPT). iv)El monto del ajuste resultante de la aplicación del principio de valor de mercado sobre las operaciones sujetas a análisis. Es de señalar que en el caso de las empresas que no están obligadas a contar con el ETPT, no se solicita declarar el método bajo el cual se determinó el valor de mercado, ello en concordancia con la referida excepción. Sin embargo sí se solicta que se consigne la información de todas las transacciones (con empresas vinculadas, así como transacción(es) realizadas desde, hacia o a través de países o territorios de baja o nula imposición (léase "paraísos fiscales"). Cabe indicar que, las transacciones a ser informadas corresponderán a quellas realizadas durante el ejercicio 2006. Adicionalmente a lo señalado somos del parecer que, en el supuesto que una empresa (para el caso, persona jurídica) perteneciese a un "grupo económico", no bastaría la presentación de una sola declaración jurada anual informativa desde la perspectiva de una de la empresas conformantes del "grupo económico", sino por el contrario la declaración jurada informativa debe efectuarse desde la perspectiva "individual" de cada una de la empresas conformantes del "grupo económico" (6). 4.2.Declaración Jurada Anual del IR 2006 vs. Declaración Jurada Anual Informativa sobre Precios de Transferencia Un tema que nos merece comentario aparte es el que puede suscitarse sobre la práctica y es el siguiente: Si bien lo sujetos obligados a la presentación de la declaración jurada anual informativa, a la fecha, ya han cumplido con presentar la Declaración Jurada Anual del Impuesto a la Renta por el ejercicio 2006, entendemos que en ella se han consigando las transacciones de, entre otros, venta de bienes o prestación de servicios, a “valores de mercado” para efectos fiscales. INFORMATIVO CABALLERO BUSTAMANTE Informe Especial Lo anterior ha de ser advertido con especial cuidado por aquellos contribuyentes obligados a contar con ETPT, toda vez que es a través de dicho estudio con el que se da cuenta del “valor” al que debió realizarse la transación y, en su caso, proceder al ajuste correspondiente, conforme lo prescribe el artículo 32º de la LIR en concordancia con lo regulado en el literal c) del artículo 32º-A de la misma Ley. En efecto, la elaboración y conclusiones de los ETPT, para aquellos contribuyentes obligados a contar con el mismo, puede dar lugar a que ciertas operaciones realizadas durante el ejercicio deban ajustar sus valores; ello traería como consecuencia que las empresas que no han reparado en esta situación se vean, de alguna manera, obligadas a rectificar la declaración jurada anual por el ejercicio 2006 con la imposición de las sanciones respectivas previstas en el Código Tributario. Sin perjuicio de lo expuesto líneas arriba coincidimos con aquellos especialistas en la materia cuando afirman que si bien es cierto algunos sujetos se encuentran exceptuados de contar con el ETPT no deja de ser menos cierto el afirmar que el mismo (ETPT) constituye un "medio de prueba" ideal para la sustentación del valor de las transacciones llevadas a cabo entre partes vinculadas, en el supuesto caso que dichos sujetos afronten un proceso de fiscalización sobre precios de transferencia realizado por SUNAT. Consideramos que adoptar una postura conservadora –contando con el ETPT, aún cuando no resulte obligatorio– minimizará, y por qué no, eliminará probables contingencias tributarias. Ello, toda vez que la declaración jurada anual informativa sobre precios de transferencia constituye el punto de partida de la Administración Tributaria, a los efectos de ponderar y velar por el cumplimiento del denominado concepto de "valor de mercado" que habrá de ser respetado por las partes vinculadas, en particular. 4.3.Aprobación de Formulario y forma de presentación de la declaración jurada anual informativa Mediante el dispositivo legal indicado en el epígrafe del presente rubro, se aprueba el PDT Precios de Transferen- INFORMATIVO CABALLERO BUSTAMANTE cia-Formulario Virtual Nº 3560, el cual esta a disposición de los sujetos obligados a partir de 16 de abril de 2007, a través de SUNAT Virtual posibilitando la presentación de la declaración jurada anual informativa. Asimismo, la citada norma legal indica que luego de registrada la información solicitada por el citado PDT Precios de TransferenciaFormulario Virtual Nº 3560 la misma se grabará en un disquette a efectos de su presentación. 4.4.Lugares de presentación Los lugares para presentar la Declaración son los siguientes: • Tratándose de sujetos obligados que sean Principales Contribuyentes, en los lugares fijados por la SUNAT para efectuar la declaración y el pago de sus obligaciones tributarias. • Tratándose de sujetos obligados que sean Medianos y Pequeños Contribuyentes, en cualquiera de las dependencias o en los Centros de Servicios al Contribuyente de la SUNAT a nivel nacional, correspondientes a la Intendencia Regional u Oficina Zonal de su jurisdicción. 4.5.Plazo para la presentación de la declaración jurada anual informativa Los sujetos obligados presentarán la Declaración de acuerdo con las fechas de vencimiento para las obligaciones tributarias del período tributario junio de 2007, establecidas en la tabla contenida en el Anexo 1 de la Resolución de Superintendencia Nº 240-2006-SUNAT (7). Los sujetos obligados incorporados en el Régimen de Buenos Contribuyentes cumplirán con la presentación de la Declaración observando las fechas previstas para su condición, en la tabla antes mencionada respecto del mismo período tributario. El anexo 1 de la Resolución de Superintendencia Nº 240-2006/SUNAT establece el cronograma para el cumplimiento de obligaciones tributarias por el ejercicio 2007. Según dicho cronograma, la presentación de la referida declaración se efectuaría desde el 10 de julio hasta el 25 de dicho mes de acuerdo al número de RUC de lo sujetos obligados a pre- sentar la aludida declaración informativa, incluyendo a los designados como “Buenos Contribuyentes”. 4.6.Imposición de sanciones En el supuesto que la empresa obligada no presentase la declaración jurada anual informativa dentro de los plazos fijados incurrirá en la infracción tipificada en el numeral 2 del artículo 176º del Código Tributario,que para el caso de sujetos comprendidos dentro de la Tabla I del referido cuerpo legal se sanciona con una multa ascendente a 0.6% de los IN, con lo siguientes topes: no menor a 10% de la UIT ni mayor a 25 UIT. Sin perjuicio de ello, de subsanarse voluntariamente la infracción cometida la empresa se eximirá del pago de la multa. Ello, conforme a lo regulado por el Reglamento del “Régimen de Gradualidad aplicable a infracciones del Código Tributario” aprobado por Resolución de Superintendencia Nº 063-2007/SUNAT (31.03.2007). NOTAS (1)En lo tocante a la definición de “partes vinculadas”, véase el literal b) del artículo 32º-A de la Ley del Impuesto a la Renta. Por su parte, en lo referente a los supuestos de vinculación, véase el artículo 24º del Reglamento de la Ley del Impuesto a la Renta. (2) Véase el texto de la norma en la edición del ICB Nº 600, 1ra quincena de octubre de 2006, página C9. (3) Véase el texto de la norma en la edición del ICB Nº 611, 2da quincena de marzo de 2007, página D11. (4) Acerca de la excepción de contar con el ETPT véase la Resolución de Superintendencia Nº 008-2007/SUNAT (07.01.2007) publicada en la edición del ICB Nº 606, 1ra. quincena de enero 2007, pág. D2. Acerca de los comentarios sobre dicha resolución véase la pág. A15 de la misma edición. (5) Directora de Precios de Transferencia de la firma de Deloitte, firma de Auditoría. Comentarios de la referida Directora publicados en el Diario Oficial El Peruano, en la edición del 1 de mayo de 2007, página 13. (6) A nuestro juicio, lo expuesto se alínea con el criterio vertido por SUNAT en lo tocante a la elaboración del denominado Estudio Técnico de Precios de Transferencia, según Informe Nº 1982006-SUNAT/2B0000. En dicho Informe Sunat concluye que las empresas vinculadas que forman parte de un grupo económico deben contar con su respectivo Estudio Técnico de Precios de Transferencia elaborado desde la perspectiva de cada una de ellas, respecto de las transacciones llevadas a cabo entre las mismas. (7) Publicada el 30.12.2006. Consúltese las páginas 57 y 58 de la Edición Extraordinaria de Diciembre 2006. Publicación del Informativo Caballero Bustamante. n Fuente: www.caballerobustamante.com.pe Derechos Reservados