Provisiones, Pasivos Contingentes y Activos Contingentes

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IAS 37 “Provisiones,
pasivos contingentes y
activos contingentes”
Agenda
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El IAS 37
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Contenido
I.
Provisiones - Definición y reconocimiento
II.
Pasivos contingentes - Definición y reconocimiento
III.
Activos contingentes - Definición y reconocimiento
IV.
Situaciones especiales
- Contratos de carácter oneroso
- Pérdidas futuras derivadas de la operación
- Provisiones por reestructuraciones
V.
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Valuación
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Test de temperatura – Repaso de algunos conceptos
Descripción
1. Garantías otorgadas en relación con juicios donde la parte garantizada
es más probable que no que sea condenada
2. Obligación registrada en base a una resolución del Directorio de la
entidad que no ha sido aún comunicada a los afectados/beneficiados por
la decisión
Verdadero/Falso
V
F
3. Pérdidas futuras que serán probablemente incurridas
F
4. Contaminación medio-ambiental que la entidad es obligada a eliminar
V
5. Gastos de capacitación del personal en relación con un nuevo régimen
legal recientemente aprobado
F
6. Demanda judicial entablada por un tercero donde la probabilidad de
condena es más probable que no
V
7. Gastos de reparación y mantenimiento que surgen como necesarios a
causa del uso continuado de ciertos activos
F
8. Garantías otorgadas donde no es esperado que se origine un egreso de
flujo de fondos
F
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Provisiones - Definición y reconocimiento
El IAS 37 define un pasivo como una obligación presente contraída como
consecuencia de un acontecimiento pasado y que para cancelarla, es
probable que haya una salida de recursos que pueda ser estimada
razonablemente.
La obligación puede ser:
• Legal
• Contractual
• Asumida por la propia entidad (obligación implícita)
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Provisiones - Definición y reconocimiento (cont.)
Son provisiones aquellos pasivos sobre los que existe incertidumbre en:
• El importe de los desembolsos futuros
• Su vencimiento
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Provisiones - Definición y reconocimiento (cont.)
Árbol de decisión
Inicio
¿Existe una
obligación presente como
consecuencia de un
acontecimiento
pasado?
no
no
¿Posible
obligación?
si
si
no
si
¿Salida probable
de recursos ?
¿Salida
remota?
si
no
¿Estimación
fiable?
no
si
Provisión
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Información en los
estados financieros
No hacer nada
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Pasivos contingentes - Definición y reconocimiento
El IAS 37 define pasivo contingente como:
• Una obligación posible, no presente, surgida a raíz de acontecimientos
pasados, cuya existencia debe ser confirmada por la ocurrencia de
acontecimientos futuros no controlados por la entidad.
• Una obligación presente surgida de acontecimientos pasados, no es
reconocida contablemente porque:
- No es probable que vaya a dar lugar a desembolso alguno
ó
- El importe de la obligación no puede estimarse con la suficiente
fiabilidad.
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Activos contingentes - Definición y reconocimiento
Activo contingente: activo de naturaleza posible, surgido a raíz de
acontecimientos pasados y cuya existencia ha de ser confirmada por la
ocurrencia de acontecimientos futuros que no pueden ser controlados por
la entidad.
•Cuando se tiene la certeza de la entrada de recursos, el activo
relacionado deja de ser contingente y por tanto deberá reconocerse el
activo correspondiente.
•Cuando la entrada de recursos sea probable, se deberá revelar la
existencia de un activo contingente en las notas a los estados financieros,
incluyendo su posible efecto en los mismos.
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Caso de análisis 1
De acuerdo a una nueva ley de seguridad y medio ambiente, se requiere que
las curtiembres tengan que limpiar las aguas en donde se han vertido los
afluentes generados por el proceso del curtido. A su vez se requiere la
construcción de piletas de decantación para eliminar los residuos químicos
que se produzcan en el proceso.
La empresa Curtisan es propietaria de una curtiembre desde hace 15 años y
hasta la fecha no ha realizado ningún tipo de limpieza de las aguas, ya que
ninguna ley le obligaba a ello.
El costo estimado de limpiar las aguas contaminadas asciende a
$ 540.000. Adicionalmente, se estima que se perderán $ 150.000
adicionales ya que la curtiembre no podrá operar en su total capacidad
mientras las aguas son limpiadas.
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Caso de análisis 1 (cont.)
El costo estimado de construir las piletas de decantación asciende a
$ 370.000.
Al 31.12.11 los trabajos de limpieza de las aguas y la construcción de las
piletas de decantación no han comenzado; sin embargo, ya han sido
firmados los contratos para que los trabajos comiencen en los primeros
meses del 2012.
Establezca si corresponde realizar una provisión al 31.12.11 y en caso de
corresponder cuantifique la misma.
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Caso de análisis 1
Solución sugerida
La Gerencia debe reconocer una provisión por los $ 540.000 que constituyen los
costos directos de la limpieza de las aguas. No deberá hacerse una provisión por
las pérdidas operativas que se incurrirán en el período de limpieza ni por el
costo de la construcción de las piletas de decantación.
La provisión por el costo de limpiar las aguas contaminadas debe hacerse
porque el evento que obliga a la empresa es haber contaminado las aguas en el
proceso productivo. La empresa no puede evitar la limpieza de las aguas.
Las pérdidas operativas no deben provisionarse ya que no existe la
obligación de incurrir en las mismas. La Gerencia podría reasignar los horarios o
lugares de las operaciones de manera de evitar o minimizar las pérdidas. Las
pérdidas operativas son un resultado indirecto del requerimiento de limpieza de
las aguas.
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Caso de análisis 1
Solución sugerida (cont.)
No debe crearse una provisión por los costos de construcción de las piletas
de decantación. La Gerencia cuenta con la opción de cesar las operaciones de
la curtiembre y de esta manera evitar el costo de construcción.
La existencia de contratos firmados no afecta las conclusiones acerca de crear
provisiones por los costos o no. Los contratos son de ejecución, y por lo tanto no
nace un pasivo con la otra parte hasta que ésta no realice el trabajo especificado
en el contrato. La introducción de la nueva ley no crea el evento generador de la
obligación por sí misma; lo que hace nacer la obligación de limpiar las aguas
contaminadas es la combinación de haber contaminado las aguas en el proceso
productivo con la aprobación de la nueva ley. Es decisión de la Gerencia
continuar funcionando como una curtiembre, hecho que generaría la obligación
de construir las piletas de decantación en el futuro.
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Situaciones especiales
Contratos de carácter oneroso
• Los costos ineludibles para cumplir con las obligaciones que el acuerdo
conlleva exceden los beneficios que se espera recibir.
• Provisión: costo menor entre cumplir con las obligaciones o cancelar el
contrato.
• Antes de reconocer una provisión, se reconocerá cualquier pérdida del
valor de los activos utilizados para cumplir con las obligaciones del
contrato.
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Caso de análisis 2
Al 31 de octubre la Compañía A posee dos contratos de arrendamiento de dos
inmuebles (Planta E y Planta W) en diferentes zonas de la ciudad que han
venido siendo utilizados como centros de distribución para la Zona Este y Zona
Oeste. En ambos casos el plazo de los contratos es por 30 años (restan
actualmente 20 años) y la renta anual es de US$ 24.000.
Actualmente el valor razonable (valor en el mercado) de la renta o
alquiler de estos inmuebles asciende a US$ 12.000 anuales.
Dado que la Planta E ha sido y seguirá siendo rentable y la Planta W ha
originado fuertes pérdidas, la Compañía A ha decidido cerrar este último
centro de distribución. Con fecha 30 de noviembre de 2011 subarrienda la
Planta W a uno de sus principales distribuidores por un plazo de 20 años y a
una renta anual de US$ 12.000. Compañía A cierra su ejercicio económico el
30 de noviembre de cada año.
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Caso de análisis 2 (cont.)
¿Debería la Compañía A reconocer una provisión al 30 de noviembre de 2011?
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Caso de análisis 2
Solución sugerida
El contrato de arrendamiento de la Planta W es un contrato oneroso, por lo
cual deberá reconocer una provisión por US$ 240.000 [ (US$ 24.000 –
US$ 12.000) x 20]. El contrato de arrendamiento de la Planta E, dado
que ésta es rentable en el negocio de la Compañía A, no es un contrato
oneroso, por lo que no deberá reconocerse una provisión.
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Caso de análisis 3
Plastic S.A., un fabricante de juguetes, ha firmado un contrato de compra de
1.000 barriles de petróleo a un precio de US$ 33 el barril, para ser
entregados el 15/11/2001. Actualmente, al 31/10/2001, a raíz de una fuerte
crisis mundial, el precio de mercado del barril se ubica en los US$ 21 por
unidad. No obstante esta variación de los precios de mercado del petróleo,
no han variado los precios de venta de los artículos de plástico, que Plastic
S.A. preve continuar vendiendo con muy buenos márgenes de utilidad.
Al 31/10/2001, ¿debería Plastic S.A. reconocer una provisión sobre este
contrato? ¿Sería diferente su respuesta si esta compra de 1.000 barriles de
petróleo excediera las necesidades de producción de Plastic S.A. y Plastic
S.A. los fuera a comercializar bajo un contrato de venta firmado en el mes de
setiembre pasado a un precio de US$ 15 el barril?
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Caso de análisis 3
Solución sugerida
En la situación original no es un contrato oneroso, pues no hay pérdida.
Por lo tanto no se debe provisionar al 31/10/2001 En la segunda
situación, sí hay una pérdida (es un contrato oneroso en este caso), por lo
que la pérdida de US$ 18.000 debe ser reconocida/provisionada ya al
31/10/2001 [1.000 barriles x (15 – 33]
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Situaciones especiales (cont.)
Pérdidas futuras derivadas de la operación
• No deben registrarse provisiones por pérdidas futuras derivadas de la
operación ya que no cumplen los requisitos generales para reconocer
una provisión ni un pasivo.
• Las pérdidas estimadas pueden ser indicativo de que algunos activos
están deteriorados.
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Situaciones especiales (cont.)
Provisiones por reestructuración
•
Existen situaciones que modifican de forma significativa el alcance o
la manera de administrar el negocio, causadas por aspectos como:
i.
venta o liquidación de una línea de negocio
ii. clausura de un negocio de la entidad en un país o región o bien
la reubicación de las actividades que se ejercían en un país o
región a otros distintos
iii. cambios en la estructura de la Administración y,
iv. reorganizaciones importantes que cambian el enfoque de
negocio de la entidad
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Situaciones especiales (cont.)
Provisiones por reestructuración (cont.)
• Se reconocerá una provisión si se cumplen las siguientes condiciones:
- Existe un plan formal y detallado que identifica las principales
características de la reestructuración
- Se haya creado una expectativa real entre los afectados respecto a
que se llevará a cabo la reestructuración (el plan se ha comenzado o
se han anunciado sus principales características)
• La provisión incluye únicamente los gastos directamente relacionados
con la reestructuración.
• Excluye los costos relacionados con las operaciones continuas del
negocio.
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Caso de análisis 4
La Gerencia de la entidad A ha preparado un plan para la
reorganización de sus operaciones. El Directorio ha aprobado el plan,
el cual comprende la clausura de 10 de los 50 locales de ventas; el
análisis y determinación de cuáles locales serán cerrados aún no ha
sido culminado.
La Gerencia ha anunciado públicamente sus planes, y entiende que en
estas circunstancias deberá reconocer un pasivo en sus estados
financieros.
¿Deberá ser reconocida una provisión por reestructura ?
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Caso de análisis 4
Solución sugerida
No, no deberá ser reconocida. Una obligación autogenerada debe ser
reconocida solamente cuando cuenta con un plan detallado y es
comunicado a quienes se encuentran comprendidos o afectados por el
mismo. En este caso, el plan aún no identifica las localizaciones
(activos, personas, etc.) que afectará.
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Caso de análisis 5
La entidad A ha anunciado dos planes detallados de reestructura que
llevará adelante:
a)venta del 50% de su negocio global de industrialización de algodón
en los próximos tres años, proceso que se iniciará de inmediato;
b)
reorganización de la Casa Matriz del grupo a lo largo de un
período de un año, que se iniciará dentro de dos ejercicios
económicos.
¿Deberá ser reconocida una provisión por reestructura ?
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Caso de análisis 5
Solución sugerida
Venta del 50% del negocio global de algodón: Debe ser reconocida
una provisión por los costos estimados de realización/venta de las
unidades. La escala y complejidad requiere de un período extenso de
tiempo para su ejecución, y el mismo será iniciado en forma inmediata.
Reorganización de la Casa Matriz: No deberá ser reconocida una
provisión por la reestructura. El proceso no se iniciará sino hasta dentro
de dos años. No es esperable tener una expectativa válida que la Gerencia
pueda llevar adelante el plan como fue inicialmente definido/comunicado
dado que el tiempo que media para su inicio tiene asociado oportunidades
significativas de modificar detalles de la ejecución del plan o
eventualmente no continuar con el mismo.
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Valuación
• Mejor estimación posible del desembolso futuro necesario para la
cancelación de la obligación – Más probable que no, generalmente se
refiere al 50% de probabilidad.
• La consideración de los riesgos e incertidumbres no justifica el
registro de provisiones excesivas.
• Deben analizarse los posibles resultados y probabilidades asociadas
(valor esperado).
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Valuación (cont.)
• Considerar los acontecimientos futuros que puedan tener efecto
sobre el costo de la obligación.
• No se deben considerar los beneficios que se espera obtener por la
venta de activos que estén directamente relacionados.
• Los reembolsos se reconocen como un activo por separado
únicamente cuando se tiene certeza de los mismos y no puede
exceder el importe de la provisión.
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Valuación (cont.)
• Cuando el efecto financiero sea significativo debe descontarse.
• Si se hubiese descontado la provisión, su valor deberá ser ajustado
para reflejar el transcurso del tiempo. El incremento se reconocerá
como un gasto financiero en resultados.
• Reversiones:
- Si se registró contra gastos: se afectarán los ingresos
- Si se incrementó el activo: se reduce el valor actual del activo
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Caso de análisis 6
Una entidad que vende electrodomésticos, comercializa aspiradoras con un
año de garantía por problemas de funcionamiento y desperfectos de fábrica.
Las estadísticas disponibles para la serie histórica de los últimos 10 años
(período disponible, y que se considera suficientemente representativo)
muestran que:
-Aspiradoras vendidas que no requirieron garantía
-Aspiradoras vendidas que requirieron reparaciones menores
-Aspiradoras vendidas que requirieron reparaciones mayores
70%
25%
5%
Durante el ejercicio finalizado al 30 de setiembre de 2012 se vendieron
100.000 aspiradoras. El costo de reparaciones menores asciende a $ 5 y el de
reparaciones mayores a $ 25.
¿Corresponde reconocer una provisión?
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Caso de análisis 6
Solución sugerida
La Gerencia debe estimar el gasto anual y la provisión por garantías aplicando
la probabilidad de ocurrencia de cada evento como sigue:
Monto estimado ($)
70%
-
25% x 100.000 x $ 5
125.000
5% x 100.000 x $ 25
125.000
250.000
El saldo de la provisión se irá reduciendo / ajustando durante el ejercicio
siguiente en la medida que se vayan generando reclamos por garantías por las
ventas realizadas hasta el 30 de setiembre de 2012.
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Caso de análisis 7
La entidad A afronta un litigio judicial al 30 de setiembre de 2012. Los
asesores legales de A estiman que la sentencia judicial será
desfavorable, y deberá abonar un total de $ 1.200 en dos años. La tasa
de interés de mercado - costo del dinero - es del 4,5% anual.
¿Qué provisión deberá ser registrada?
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Caso de análisis 7
Solución sugerida
El saldo de la provisión al 30 de setiembre de 2012 será =>
VP = 1,200 = 1.099
(1,045)2
Gastos juicios
Costos financieros a devengar
Provisión juicios
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1.099
101
1.200
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Caso de análisis 8
Durante el ejercicio 20x1, 15 clientes de un fabricante de alimentos han
demandado a dicha entidad a causa de una severa intoxicación sufrida
que han atribuido a los productos fabricados por ésta.
Al 31 de diciembre de 20x1 los asesores legales de la entidad estiman que
el juicio es más probable que improbable que se pierda. En consecuencia,
la entidad decide provisionar el monto estimado a pagar en su totalidad.
Al 31 de diciembre de 20x2 los asesores legales informan a la Gerencia
que, dado el antecedente de un caso reciente, la probabilidad de pérdida
del caso es ahora no probable.
La Gerencia se cuestiona cómo este cambio de probabilidades puede
afectar los estados financieros.
¿Qué deberá hacer la Gerencia?
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Caso de análisis 8
Solución sugerida
El cargo de pérdidas debe ser revertido con crédito a ganancias en el
ejercicio 20x2, y debe ser imputado en la misma cuenta donde se
reconoció la pérdida originalmente.
La contingencia debe ser revelada en los estados financieros a menos
que se estime que su probabilidad es remota y se deben revelar las
razones del cambio en la estimación de la resolución del caso.
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Caso de análisis 9
La entidad A, un comercio minorista, vende DVD players. La entidad
otorga servicios de garantía, los cuales cubren el mal funcionamiento
de los equipos hasta por el plazo de 1 año. La entidad A cuenta con una
cobertura de estos servicios de garantía, otorgada por el fabricante de
estos productos.
¿Se debe reconocer una provisión sobre las garantías otorgadas?
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Caso de análisis 9
Solución sugerida
La entidad debe reconocer una provisión por los servicios de garantías
otorgadas, en base a su mejor estimación del pasivo generado.
En cambio, no podría reconocer un activo por el servicio de cobertura otorgado
por el fabricante, a menos que sea virtualmente cierto que será reembolsado
por éste.
Los activos contingentes, en general, sólo se revelan en nota a los estados
financieros.
Para reconocer un activo contingente se debe demostrar que:
i) el riesgo resulta cubierto por la garantía.
ii) históricamente todos los desembolsos han sido cubiertos.
iii) no media ninguna instancia relevante para obtener su pago.
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El IAS 37- Proyecto en discusión
“Mejorar y alinear el registro de pasivos en las
IFRS y apoyar la convergencia de las normas de
información financiera”
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El IAS 37 - Proyecto en discusión
-Objetivos del proyecto
-Los cambios importantes esperados
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Objetivos del proyecto
- Propósito
Hay 3 razones principales por las que el IASB inició el proyecto:
• Para eliminar inconsistencias con otras IFRS
• Para lograr convergencia global de normas contables
• Para mejorar la medición de los pasivos en la IAS 37
› Medición de los pasivos usando la “mejor estimación”
› El IAS 37 no establece qué costos incluir en la medición del
pasivo.
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Objetivos del proyecto (cont.)
Inconsistencias
El IAS 37 requiere que una
entidad registre un pasivo sólo
si es probable que la obligación
resulte en una salida de
efectivo. Otras normas como la
IFRS 3 “Combinación de
negocios” y el IAS 39
“Instrumentos financieros:
reconocimiento y medición” no
aplican el criterio de
probabilidad a sus pasivos.
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Objetivos del proyecto (cont.)
Inconsistencias
Convergencia
El IAS 37 requiere que una Actualmente las IFRS y US
entidad registre un pasivo sóloGAAP tienen diferencias en
si es probable que la obligacióncuanto a los costos
relacionados con la
resultará en una salida de
efectivo. Otras normas como larestructuración de un negocio.
o IFRS 3 “Combinación de
negocios” y el IAS 39
“Instrumentos financieros:
reconocimiento y medición” no
aplican el criterio de
probabilidad a sus pasivos.
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Objetivos del proyecto (cont.)
Inconsistencias
Convergencia
Medición
Los requerimientos de medición
El IAS 37 requiere que una Actualmente las IFRS y US
entidad registre un pasivo sóloGAAP tienen diferencias en de pasivos no son claros:
si es probable que la obligacióncuanto a los costos
1.El IAS 37 establece que las
resultará en una salida de
relacionados con la
provisiones se deben
efectivo. Otras normas como lareestructuración de un negocio.
de medir usando la “mejor
Las IFRS establecen que las
IFRS 3 “Combinación de
estimación”. En la
práctica
negocios” y el IAS 39
entidades registran los costos
existen varias
de la reorganización en cuanto
“Instrumentos financieros:
interpretaciones de que
reconocimiento y medición” nolos anuncia o empieza a
significa “mejor
implementar la reorganización.
aplican el criterio de
estimación.”
probabilidad a sus pasivos.
US GAAP requiere que las
entidades registren estos costos2.El IAS 37 no establece
los costos que una entidad
cuando se incurran.
debe incluir en la
medición
de un pasivo.
En la
práctica las entidades incluyen
diferentes tipos de costos.
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Objetivos del proyecto (cont.)
- Alcance
Se tiene contemplado que esta nueva norma aplique a los
pasivos que no caen dentro del alcance de otra norma.
• La nueva IFRS se aplicará a pasivos como los que resultan de:
› disputas legales,
› obligaciones de desmantelamiento de activos fijos,
› otras obligaciones del medio ambiente,
› pasivos resultantes de contratos onerosos.
La nueva norma no aplicará a : pasivos financieros,
pasivos por beneficios a empleados y pasivos por
impuestos dado que estos caen dentro del alcance de
otras normas
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Los cambios importantes esperados
“La nueva norma va a establecer que el pasivo se debe medir al valor que
la entidad tendrá que pagar para liberarse de la obligación a la fecha de
medición”
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Los cambios importantes esperados (cont.)
- Valuación
Una entidad debe valorar su pasivo al monto que tendría que
pagar a la fecha de reporte para liberarse de la obligación
La cantidad que una entidad tendría que pagar para liberarse de la
obligación es la menor de:
a) el valor presente de los flujos de efectivo necesarios para cumplir
con la obligación;
b) el monto que la entidad tendrá que pagar para cancelar la
obligación; y
c) el monto que la entidad tendrá que pagar para transferir la
obligación a un tercero.
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Los cambios importantes esperados (cont.)
Valor presente de los flujos de efectivo necesarios para cumplir
con la obligación
En el cálculo del valor presente de los recursos necesarios para cumplir
con la obligación se debe tomar en cuenta:
i)
los flujos esperados, incluyendo el impacto del valor del dinero
en el tiempo; y
ii)
el riesgo de que los flujos reales pueden ser diferentes a los
flujos estimados.
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Situaciones especiales
Costos de
reestructuración
La decisión de una entidad de implementar un plan de
reestructuración no lleva a reconocer un pasivo dado que
la decisión por sí sola no crea una obligación.
Contratos
onerosos
La nueva norma incluirá información más detallada de
cómo identificar un contrato oneroso. Adicionalmente
establece que un pasivo por un contrato oneroso se debe
valorar al menor entre:
a)el valor presente de los pagos mínimos futuros;
b)el importe que la entidad tendría que pagar como
indemnización por cancelación del contrato; y
c)el importe que un tercero podría pedir para asumir el
contrato.
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IFRIC - Interpretaciones recientes
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Proyecto sobre contabilización de gravámenes
impuestos por autoridades públicas a entidades
que operan en mercados específicos
Objetivos:
- ¿Cuándo debe registrarse el pasivo por el gravamen?
- ¿Cuál es el “suceso que da origen a la obligación”?
• Publicado borrador en junio de 2012
• Cierre de comentarios en setiembre de 2012
• Emisión prevista primer semestre de 2013
• Aplicación retrospectiva
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Proyecto sobre contabilización de gravámenes
impuestos por autoridades públicas a entidades
que operan en mercados específicos (cont.)
- Gravámenes comprendidos dentro del alcance de la
interpretación:
• Supone un traspaso de recursos a una autoridad pública, requerido por
legislación/ reglamento, pagados por entidades que operan en un
mercado específico;
• No se recibe un activo específico a cambio de pagar el gravamen;
• Se desencadenan cuando la actividad específica identificada ocurra
(operaciones en un mercado específico en un país específico); y
• La base del cálculo del gravamen utiliza datos del período sobre el que se
informa, actual o anterior (por ejemplo, ingresos, activos, pasivos).
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Proyecto sobre contabilización de gravámenes
impuestos por autoridades públicas a entidades
que operan en mercados específicos (cont.)
- Guías básicas contenidas en la interpretación:
• Suceso que da origen a la obligación es la actividad desencadenante
identificada por la legislación relevante.
• Gravamen que surge a raíz de operaciones futuras: no surge una
obligación a pesar de la intención de seguir operando en el futuro (en el
contexto de empresa en marcha).
• Registro progresivo si el suceso que da origen a la obligación ocurre
durante un período de tiempo.
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Proyecto sobre contabilización de gravámenes
impuestos por autoridades públicas a entidades
que operan en mercados específicos (cont.)
- Guías básicas contenidas en la interpretación: (cont.)
• Se debitará como un gasto en la cuenta de resultados.
• Mismos principios aplican en estados financieros intermedios: no se
anticipa el registro contable si no hay obligación presente / no se
difiere el registro contable si hay obligación presente en la fecha del
período intermedio sobre el que se informa.
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Muchas gracias
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