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LA DEFRAUDACIÓN, UN ILÍCITO TRIBUTARIO QUE EN ESTOS DÍAS
ESTÁ EN LA PRENSA
Para imputarse defraudación debe probarse la conducta y la intención de defraudar,
presumiéndose dicha intención en determinados supuestos establecidos legalmente.
Introducción: infracción e ilícito penal
Coexisten en el ordenamiento jurídico nacional la infracción de defraudación prevista
en el artículo 96 del Código Tributario y el delito de defraudación regulado por el
artículo 110 del mismo cuerpo normativo. Las similitudes existentes entre ambas figuras
son innegables. No obstante, mientras en la infracción la sanción es de carácter
pecuniario, el delito prevé sanciones privativas de libertad, que pueden ir hasta los seis
años de penitenciaría.
El presente trabajo se centra en la figura de la infracción tributaria, a la cual le son
aplicables los mismos principios y limitaciones del Derecho Penal, por tratarse en
ambos casos de una manifestación del poder punitivo de Estado.
La infracción de defraudación (art. 96 CT)
La defraudación consiste en todo acto fraudulento realizado por el contribuyente con la
intención de obtener para sí o para un tercero, un enriquecimiento indebido a expensas
de los derechos del Estado. El mismo artículo 96 CT conceptualiza el fraude como todo
engaño u ocultación que induzca o sea susceptible de inducir a los funcionarios de la
Administración Fiscal a reclamar o aceptar importes menores a los que correspondan, o
a otorgar franquicias indebidas.
De la normativa se desprende dos grandes cuestiones que conviene al contribuyente
conocer (entre otras tantas que no serán objeto de desarrollo en esta oportunidad):
En primer lugar, no debe confundirse defraudación con la mera omisión en el pago de
impuestos. La defraudación requiere una conducta activa por parte del contribuyente, la
realización de maniobras para engañar al fisco y así pagar menos.
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Pero no todo engaño constituye infracción de defraudación. Se trata de un engaño
calificado, que requiere aptitud del medio escogido para poder logar la finalidad de
obtener un enriquecimiento indebido a expensas de los derechos del Estado, y que no
abarca el error en el que incurre el funcionario fiscal por no actuar con la diligencia
debida. Como lo ha señalado el Tribunal de lo Contencioso Administrativo en
oportunidad de revisar resoluciones de la administración tributaria impugnadas por los
contribuyentes, el engaño debe tener cierta trascendencia, debe ser idóneo para inducir a
los funcionarios de la administración tributaria en error.
En segundo lugar, para que haya defraudación deben verificarse tanto la ocultación y
engaño que requiere la norma legal, como también el aspecto subjetivo, dado por la
intención del contribuyente de realizar esa conducta, la intención de inducir en engaño a
la administración.
El Código Tributario establece presunciones de la intención de defraudar que
constituyen lo que técnicamente se conoce como presunciones simples, es decir,
admiten prueba en contrario por parte del contribuyente. Entre esas presunciones se
encuentra, a vía de ejemplo, la verificación de una contradicción evidente entre las
declaraciones juradas presentadas por el contribuyente y la documentación en base a la
cual éstas fueron formuladas; la exclusión de bienes que impliquen una disminución de
la materia imponible; el incumplimiento de la obligación de llevar o exhibir libros y
documentación; o la existencia de dos o más juegos de libros para una misma
contabilidad con dos asientos, por mencionar algunas.
Existe una inversión en la carga de la prueba. Siendo de regla que la Administración es
quien debe aportar prueba fehaciente de la existencia de la defraudación y de la
intención de defraudar, verificada la existencia de una de las referidas hipótesis, la carga
de la prueba pasa al contribuyente, quien deberá probar la inexistencia del dolo de
defraudar.
Asimismo, en muchos casos la administración considera que existe defraudación al
verificarse alguna de dichas presunciones, lo que no se ajusta a la normativa legal, que
exige que además se pruebe que se verificó la ocultación o engaño, ya que la
defraudación es un ilícito que requiere de ambos elementos (la ocultación o engaño
(fraude) y la intención.
Cabe culminar señalando los problemas prácticos que ocasiona al contribuyente probar
un hecho negativo como es la inexistencia de la intención de defraudar, lo que es
necesario si quiere destruir la presunción de dicha intención. Es por ello que en el
ámbito del derecho punitivo resultan cuestionables todas las presunciones, aún las
simples, dada la dificultad natural de probar algo que no ocurrió. Sin perjuicio de ello,
existen dichas presunciones, y por ello es muy importante controlar la contabilidad y
documentación, para evitar inconvenientes futuros en el marco de una inspección.
Fuente boletín Kpmg 526 el 26 de abril de 2013