Retenciones de primera, segunda y cuarta categoría a sujetos no

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Actualidad y Aplicación Práctica
Retenciones de primera, segunda y cuarta
categoría a sujetos no domiciliados
Ficha Técnica
Autora: Dra. Vanessa Chávez Samanez
Título:Retenciones de primera, segunda y cuarta
categoría a sujetos no domiciliados
Fuente: Actualidad Empresarial Nº 296 - Primera
Quincena de Febrero 2014
1.Introducción
Las empresas peruanas o empresas domiciliadas en el Perú muchas veces necesitaran contar con los servicios de una persona
no domiciliada, ya sea natural o jurídica
para lograr incrementar y desarrollar sus
recursos, es en ese sentido que los responsables deberán tener bien claro las consecuencias tributarias de dichas operaciones,
las cuales pueden generar retenciones y si
no se realizan en los plazos y conforme lo
requiere la Administración Tributaria la
consecuencia será infracciones.
En este informe vamos a desarrollar el análisis de las retenciones a personas naturales
no domiciliadas que generan rentas de
primera, segunda y cuarta categoría a fin
de evitar contingencias tributarias.
2. Aspectos a considerar
El impuesto a la renta y el sujeto no
domiciliado.
Se considera domiciliado de acuerdo al artículo 7° de la Ley del Impuesto a la Renta:
· Persona Natural de nacionalidad peruana
con domicilio en el Perú
· Persona Natural extranjera con residencia en
el Perú (más de 183 días calendarios en un
periodo cualquiera de 12 meses).
· Personas que desempeñan en el extranjero
funciones de representación o cargos oficiales
y que hayan sido designadas por el Sector
Público Nacional.
· Las personas jurídicas constituidas en el país.
· Las sucursales, agencias u otros establecimientos permanentes en el Perú de personas
naturales o jurídicas no domiciliadas en el
país, en cuyo caso la condición de domiciliada alcanza a la sucursal, agencia u otro
establecimiento permanente, en cuanto a su
renta de fuente peruana.
· Las sucesiones, cuando el causante, a la fecha
de su fallecimiento, tuviera la condición de
domiciliado con arreglo a las disposiciones
de esta Ley.
· Los bancos multinacionales a que se refiere la
Décimo Sétima Disposición Final y Complementaria de la Ley General del Sistema Financiero y del Sistema de Seguros y Orgánica de
la Superintendencia de Banca y Seguros- Ley
Nº 26702, respecto de las rentas generadas
por sus operaciones en el mercado interno.
· Las empresas unipersonales, sociedades de
hecho y entidades a que se refieren el tercer
y cuarto párrafos del artículo 14º de la Ley,
constituidas o establecidas en el país.
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Instituto Pacífico
La condición de domicilio se verificará al
principio de cada ejercicio gravable. Los
cambios que se produzcan en el curso de
un ejercicio gravable solo producirán efectos a partir del ejercicio siguiente, salvo
en el caso en que adquieran la residencia
en otro país en cuyo caso perderá la condición de domiciliado al salir del país1.
Se considera No domiciliado de acuerdo a
la Ley del Impuesto a la Renta:
· Todas las persona naturales (excepto las que
desempeñan en el extranjero funciones de
representación o cargos oficiales y que hayan
sido designadas por el Sector Público Nacional), perderán su condición de domicilio
cuando adquieran la residencia en otro país
y hayan salido del Perú,
· La condición de residente en otro país se
acredita con la visa correspondiente o con
contrato de trabajo por un plazo no menor
de un año, visado por el Consulado Peruano,
o el que haga sus veces.
· Asimismo cuando en el supuesto que no
pueda acreditarse la condición de residente
en otro país, las personas naturales mantendrán su condición de domiciliadas en tanto
no permanezcan ausentes del país más de
ciento ochenta y tres (183) días calendario
dentro de un periodo cualquiera de doce
(12) meses.
· Los peruanos que hubieren perdido su condición de domiciliados la recobrarán en cuanto
retornen al país, a menos que lo hagan en
forma transitoria permaneciendo en el país
ciento ochenta y tres (183) días calendario
o menos dentro de un periodo cualquiera de
doce (12) meses.
Para el cómputo del plazo de permanencia en el Perú se toma en cuenta los días
de presencia física, aunque la persona
esté presente en el país solo parte de un
día, incluyendo el día de llegada y el de
partida.
Para el cómputo del plazo de ausencia
del Perú no se toma en cuenta el día de
salida del país ni el de retorno al mismo.
La condición de domiciliado o no domiciliado se verificará a partir del primero
de enero del ejercicio, siempre que en
los últimos doce (12) meses previos a
la referida fecha hubieran permanecido
ausentes del Perú por lo menos ciento
ochenta y cuatro (184) días calendario
(es decir más de 183 días calendarios).
La condición de domiciliado es extensiva
a las sucursales, agencias u otros establecimientos permanentes en el exterior
establecidos por personas domiciliadas en
el país. Esta regla no es aplicable a los establecimientos permanentes en el exterior
de los contribuyentes a que se refiere el
inciso h) del artículo 14º de la Ley.
1 Artículo 8° de la Ley del Impuesto a la Renta.
Las sociedades conyugales se consideran
domiciliadas en el país cuando cualquiera
de los cónyuges domicilie en el país, en el
caso que se hubiese ejercido la opción de
tributar como sociedad conyugal.
Las sucesiones indivisas se consideran
domiciliadas en el país cuando el causante
hubiera tenido la condición de domiciliado
en el país a la fecha de su fallecimiento.
Las personas naturales no domiciliadas que
perciban exclusivamente rentas de quinta
categoría podrán optar por acogerse al
tratamiento de personas, domiciliadas
sin necesidad de inscribirse en el Registro
Único de Contribuyentes; debiendo, para
tal efecto, comunicar dicha opción a su
empleador. En este caso, el cambio a la
condición de domiciliado solo surtirá efecto a partir del ejercicio gravable siguiente
al de la fecha de la comunicación.
Tributación de sujeto domiciliado: tributa
por sus rentas de fuente mundial
Tributación de sujeto no domiciliado: tributa
por sus rentas de fuente peruana.
Excepto: Sucursales, agencias u otros establecimientos permanentes de sujetos no domiciliados
quienes tributan por renta de fuente peruana.
3. Agente de retención
Son sujetos obligados a pagar el impuesto
de cargo de los contribuyentes con los
recursos que administren o dispongan
y además deberán cumplir las demás
obligaciones que la Ley les impongan2.
Por ello al estar obligados al pago del
impuesto, serán responsables de la omisión al pago del mismo3. Así también en
el artículo 71° de la Ley del Impuesto a
la Renta nos menciona a quienes se les
considerará agentes de retención.
Son agentes de retención:
· Las personas que paguen o acrediten rentas
de segunda categoría.
· Las personas que paguen o acrediten rentas
de quinta categoría.
· Las personas, empresas y entidades obligadas a llevar contabilidad, cuando paguen o
acrediten honorarios u otras remuneraciones
que constituyan rentas de cuarta categoría.
· Las personas o entidades que paguen o
acrediten rentas de cualquier naturaleza a
beneficiarios no domiciliados.
· Las instituciones de compensación y liquidación de valores o quienes ejerzan
funciones similares, constituidas en el país,
cuando efectúen la liquidación en efectivo
en operaciones con instrumentos o valores
mobiliarios; y las personas jurídicas que
paguen o acrediten rentas de obligaciones
al portador u otros valores al portador.
2 Artículo 67° de la Ley del Impuesto a la Renta.
3 Artículo 69° de la Ley del Impuesto a la Renta.
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Área Tributaria
Son agentes de retención:
· Las Sociedades Administradoras de los Fondos Mutuos de Inversión en Valores y de los
Fondos de Inversión, así como las Sociedades
Titulizadoras de Patrimonios Fideicometidos,
los Fiduciarios de Fideicomisos Bancarios y
las Administradoras Privadas de Fondos de
Pensiones –por los aportes voluntarios sin fines previsionales–, respecto de las utilidades,
rentas o ganancias de capital que paguen o
generen en favor de los poseedores de los
valores emitidos a nombre de estos fondos
o patrimonios, de los fideicomitentes en el
fideicomiso bancario, o de los afiliados en el
fondo de pensiones.
· Las personas, empresas o entidades que paguen o acrediten rentas de tercera categoría a
sujetos domiciliados, designadas por la Sunat
mediante resolución de superintendencia.
· Las personas domiciliadas en el país cuando
paguen o acrediten rentas por la enajenación
indirecta de acciones o participaciones representativas del capital de una persona jurídica
domiciliada en el país.
Las retenciones deberán pagarse dentro
de los plazos establecidos en el Código
Tributario para las obligaciones de carácter mensual.
4.Momento para efectuar la
retención de la renta de segunda y de cuarta categoría
a persona natural no domiciliada
Conforme al artículo 54° y 76° de la Ley
del Impuesto a la Renta, la obligación de
retener se realizará conforme al principio
de lo percibido sin embargo la norma señala que los contribuyentes que contabilicen como gasto o costo las regalías,
y retribuciones por servicios, asistencia
técnica, cesión en uso u otros de naturaleza similar, a favor de no domiciliados, deberán abonar al fisco el monto
equivalente a la retención en el mes en
que se produzca su registro contable,
independientemente de si se pagan o
no las respectivas contraprestaciones
a los no domiciliados y dicho pago se
realizará en el plazo establecido por la
Sunat para las obligaciones mensuales.
5. Convenios para evitar la doble
imposición de la renta
Con la finalidad de que no se presente doble o múltiple tributación, es decir cuando
dos o más países consideran que les pertenece el derecho de gravar una determinada
renta, los Estados celebran acuerdos o
convenios para regular esta situación.
Estos convenios contemplan no solo las
reglas que usarán para evitar la doble
imposición sino también los mecanismos
para que se dé la colaboración entre las
Administraciones Tributarias a fin de detectar casos de evasión fiscal.
Con esta finalidad el Perú como miembro
de la Comunidad Andina (Bolivia, Colombia, Ecuador y Perú) ha adoptado la Decisión N° 578 dictada por dicho organismo
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donde se expresa que las rentas obtenidas
por empresas, por servicios profesionales,
técnicos, de asistencia técnica y consultoría,
serán gravables solo en el país miembro
en cuyo territorio se produzca el beneficio
de tales servicios, es decir la empresa no
domiciliada es sujeto del impuesto a la
renta por las rentas de fuente peruana
que produzca; en general, se considera
renta de fuente peruana aquella generada por servicios que se consuman o se
utilicen económicamente en el país. Estos
porcentajes deberán ser retenidos por el
adquiriente del servicio y tendrá carácter
definitivo, esto quiere decir que el monto
que se retenga es el total del impuesto, no
hay que regularizar posteriormente el pago
Asimismo el Perú también ha suscrito
convenios bilaterales con países como
Chile, Brasil, Canadá, los cuales establecen
que se gravará la renta conforme a lo establecido en cada convenio (el cual no es
objeto de análisis en el presente informe).
Por último, a fines diciembre del 2013,
el Congreso de la República publicó en
el diario oficial El Peruano cuatro resoluciones legislativas, a través de las cuales
se aprobaron los siguientes Convenios
Internacionales:
· El Convenio entre la República de
Corea y la República del Perú para
evitar la doble tributación y prevenir
la evasión fiscal en relación con los impuestos sobre la renta, y su protocolo
que constituye parte integrante del
mismo, firmados el 10 de mayo de
2012, en la ciudad de Seúl, República
de Corea. (Con Resolución Legislativa
Nº 30140, publicado en el diario El
Peruano 27.12.13)
· El Convenio entre la República Portuguesa y la República del Perú para
evitar la doble tributación y prevenir
la evasión fiscal en relación con los
impuestos a la renta, y su protocolo
que constituye parte integrante del
mismo, firmados el 19 de noviembre
de 2012, en la ciudad de Lisboa, República Portuguesa. (Con Resolución
Legislativa Nº 30141, publicado en el
diario El Peruano 27.12.13).
· El Convenio entre la Confederación
Suiza y la República del Perú para
evitar la doble tributación en relación
con los impuestos a la renta y el patrimonio, y su protocolo que constituye
parte integrante del mismo, firmados
el 21 de setiembre de 2012, en la
ciudad de Lima, República del Perú.
(Con Resolución Legislativa Nº 30143
publicado en el diario El Peruano
28.12.13).
· El Convenio entre los Estados Unidos
Mexicanos y la República del Perú
para evitar la doble tributación y
prevenir la evasión fiscal en relación
con los impuestos sobre la renta, y
su protocolo que constituye parte
integrante del mismo, hechos el 27 de
abril de 2011, en la ciudad de Lima,
I
República del Perú. (Con Resolución
Legislativa Nº 30144, publicado en el
diario el El Peruano 28.12.13).
Estos últimos al día de hoy no están vigentes ya que se requiere de su ratificación
mediante Decreto Supremo emitido por
el Presidente de la República de acuerdo
al artículo 56º de la Constitución Política
del Perú de 1993.
6. Casos prácticos
6.1.Persona natural no domiciliada
que percibe renta por alquiler de
inmueble ubicado en el Perú
Caso práctico 1
El señor Roberto Palacios, domiciliado
en Rusia, es propietario de un inmueble ubicado en el distrito de Breña
(Lima, Perú), el cual alquila a US$2000
mensuales desde enero de 2014 la empresa peruana Instala S.A.C., con RUC
N° 20000005621.
Consulta: ¿Qué impuestos deberá pagar y
de qué forma deberá realizarlo?
Solución
Conforme a lo señalado en inciso a) del
artículo 9° de la Ley del Impuesto a la
Renta generará renta de fuente peruana,
las producidas por predios y los derechos
relativos a los mismos, incluyendo las que
provienen de su enajenación, cuando los
predios estén situados en el territorio
de la República del Perú, por ello si el
propietario del predio arrendado es una
persona natural, esta renta se considerará
renta de primera categoría.
De acuerdo a ello, se tiene que cuando el
señor Roberto Palacios alquila su inmueble ubicado el distrito de Breña genera
renta de fuente peruana y, por lo tanto,
la operación de alquiler se encuentra gravada con el impuesto a la renta y en este
supuesto la renta es de primera categoría.
Ahora bien la obligación de retener el
impuesto recaerá en la empresa Instala
S.A.C. conforme al artículo 76° de la Ley
del Impuesto a la Renta, el cual señala
que las personas o entidades que paguen
o acrediten a beneficiarios no domiciliados
rentas de fuente peruana de cualquier naturaleza, deberán retener y abonar al fisco
con carácter definitivo y dentro de los plazos previstos por el Código Tributario para
las obligaciones de periodicidad mensual.
Por ello la empresa se encontrará obligada
a efectuar la retención correspondiente y a
pagarla dentro de los plazos establecidos
y conforme al inciso a) del mismo artículo
para los efectos de la retención, se consideran rentas netas, sin admitir prueba en
contrario, entre otras, “la totalidad de los
importes pagados o acreditados corresponActualidad Empresarial
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dientes a rentas de la primera categoría”,
en el presente caso corresponderá realizar
la retención sobre los US$2,000, que es la
totalidad pagada en dicho mes.
En este caso la tasa aplicable será del 5 % de
acuerdo a lo establecido en el inciso e) del
artículo 54° de la LIR dispone que las “otras
rentas provenientes del capital” distintas a
las mencionadas en los incisos anteriores, se
encuentran gravadas con el 5 %.
En consecuencia, la empresa domiciliada
en el Perú, Instala S.A.C., deberá realizar
la retención equivalente al 5 % por
considerarse renta de fuente peruana de
primera categoría y el tipo de cambio a
usar será el tipo de cambio venta publicado el último día del mes (por el principio
de devengado contenido en la NIC 18, así
como en el artículo 57° de la LIR).
Alquiler mensual: US$2,000.00
Tipo de cambio venta al 31.01.14 (día del
devengamiento del gasto) S/.2.819
Monto alquiler en moneda nacional S/.5,638.00
Renta neta S/.5,638.00
Retención (S/.5,638.00 * 5 %) = S/.281.90
Monto que recibirá el señor Roberto Palacios
(S/.5,638.00 - S/.281.90) = S/.5,356.10
En este sentido la empresa Instala S.A.C.
deberá realizar la declaración mediante el
PDT 617 Otras retenciones, y como fecha
máxima tendrá la señalada por la Sunat
para el cumplimiento de las obligaciones
mensuales de acuerdo al último dígito
del RUC.
6.2.Retenciones por rentas de segunda categoría abonadas por
una persona jurídica a persona
natural no domiciliada
categoría serán agentes de retención del
impuesto conforme al inciso a) del artículo
71° de la LIR
En el caso planteado la empresa Instala
S.A.C. deberá retener con carácter definitivo el impuesto a la renta aplicando
la tasa del 4.99 %4 conforme al inciso c)
del artículo 54° de la Ley del Impuesto
a la Renta
La retención correspondiente al mes de
enero será la siguiente:
Interés anual (S/.200,000.00 x 20 %) =
S/.40,000.00
Interés mensual (S/.40,000 / 12) = S/.3,333.33
Retención (S/. 3333.33 x 4.99%) = S/.166.333
La declaración se deberá realizar mediante el PDT 617 Otras rentas de acuerdo al
cronograma de vencimiento de periodicidad mensual
En este sentido deberá solicitarle a la
persona no domiciliada que le emita el
respectivo comprobante para poder deducir el gasto correspondiente conforme
lo establecido en el artículo 37° de la
Ley del Impuesto a la Renta además de
cumplir con el principio de causalidad y lo
señalado por el segundo párrafo del inciso
a) del citado artículo el cual establece que
solo serán deducibles los mencionados
intereses en la parte que excedan el monto
de los ingresos por intereses exonerados y
siempre que dicho préstamo tenga como
finalidad utilizarlo en las propias operaciones de la empresa y cumpla con los límites,
el gasto por los intereses será considerado
válido para efectos tributarios
6.3.Persona natural no domiciliada
que percibe renta por la prestación de un servicio independiente
en el Perú
Caso práctico 2
El Sr. Manuel Bravo (domiciliado en Estados Unidos) celebra un contrato de mutuo
dinerario por el cual presta un monto de
S/.200,000 con una tasa de interés anual de
20 % a la empresa Confianza S.A.C. Dicho
contrato estará vigente desde 1 de enero de
2014 al 31 de diciembre del 2014.
Consulta: ¿quién es el obligado a realizar el
pago del impuesto a la renta, la oportunidad en que se debe realizar y si corresponde
o no la emisión del comprobante de pago?
Solución
Conforme a lo señalado en el artículo
24° de la Ley del Impuesto a la Renta los
intereses originados por la colocación de
capitales cobrados por personas naturales
constituyen renta de segunda categoría,
asimismo en el inciso c) del artículo 9°
de la misma Ley se establece que dichos
intereses generan renta de fuente peruana
y es por ello que las personas que paguen
o acrediten rentas consideradas de segunda
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Caso práctico 3
El señor Jhony Pacheco, domiciliado en
Francia, prestó un servicio en el Perú a
favor de la empresa domiciliada en el
país, Frecuencia TV S.A.C., el comprobante fue emitido el 28 de enero de 2014 y
se le pagó la suma de S/.120,000.00 el
mismo día.
La empresa consulta si se deberá realizar
retención del impuesto a la renta por
dicho servicio.
Solución
Conforme al inciso f) del artículo 9° de la
Ley del Impuesto a la Renta que en general y cualquiera sea la nacionalidad o do4 Conforme a lo señalado en el inciso c) del artículo 54° de la Ley del
Impuesto a la Renta señala que se aplicará la tasa del 4.99 % a los intereses,
cuando los pague o acredite un generador de rentas de tercera categoría
que se encuentre domiciliado en el país. Dicha tasa será aplicable siempre
que entre las partes no exista vinculación o cuando los intereses no deriven
de operaciones realizadas desde o a través de países o territorios de baja
o nula imposición, en cuyo caso se aplicará la tasa del 30 %
micilio de las partes que intervengan en
las operaciones y el lugar de celebración
o cumplimiento de los contratos, generan
renta de fuente peruana las originadas en
el trabajo personal que se lleven a cabo
en territorio nacional.
La empresa Frecuencia TV S.A.C. estará
obligada a retener el impuesto de acuerdo
al artículo 76° de la LIR, y pagarla dentro
de los plazos establecidos.
Para determinar la renta neta el inciso e)
del artículo 76° de la LIR dispone que a
efectos de la retención, se consideran rentas netas, sin admitir prueba en contrario,
entre otras, “el ochenta por ciento (80 %)
de los importes pagados o acreditados por
rentas de la cuarta categoría”.
Es así que si el importe bruto a pagar es
de S/.120,000 con la deducción del 20 %
nos quedará como renta neta S/.96,000 a
lo que de acuerdo al inciso g) del artículo
54° de la Ley del Impuesto a la Renta la
tasa aplicable será del 30 %
Tal como se indica a continuación:
Renta neta (80 % del importe pagado)
S/.96,000.
Retención (S/.96,000 * 30 %) S/.28,800.
Monto que recibirá el Jhony Pacheco
(S/.120,000 - S/.28,800) = S/.91,200.
En tal sentido, la empresa deberá efectuar
la retención cuando se pague o acredite
a beneficiarios no domiciliados renta de
fuente peruana de cualquier naturaleza.
Sin embargo, como excepción, se establece que “Los contribuyentes que contabilicen como gasto o costo las regalías,
y retribuciones por servicios, (…), a favor
de no domiciliados, deberán abonar al
fisco el monto equivalente a la retención
en el mes en que se produzca su registro
contable (…)”. Y declararla mediante el
PLAME
Por otro lado se deberá otorgar un certificado de rentas y retenciones conforme al
inciso b) del artículo 13° de la LIR el cual
dispone que los extranjeros que ingresen
al país contando con la calidad migratoria
de independiente, entre otros, y hubieren
realizado durante su permanencia en el
país, actividades generadoras de renta de
fuente peruana, entregarán a las autoridades migratorias al momento de salir del
país, un certificado de rentas y retenciones
emitido por el pagador de la renta.
Por último, cabe indicar que según el
inciso d) del artículo 13° de la LIR, en
caso que el pagador de la renta no hubiera retenido el impuesto, los extranjeros
deberán llenar una declaración jurada
(Formulario N° 1492) y efectuar el pago,
debiendo entregar a las autoridades migratorias la citada declaración y copia del
comprobante de pago respectivo.
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