I Contribuyente del ReR que se traslada al régimen general

I
Contribuyente del rer que se traslada al
régimen general
Área Tributaria
Ficha Técnica
Autor:C.P.C.C. José Luis García Quispe
Título:Contribuyente del rer que se traslada al régimen general
Fuente: Actualidad Empresarial, Nº 275 - Segunda Quincena de Marzo 2013
De manera frecuente suele comentarse que los contribuyentes
acogidos al régimen especial de renta - RER no llevan contabilidad, tan solo deben llevar Registro de Compras y Registro
de Ventas, el cual porsupuesto obedece a lo establecido en el
artículo 124º de la Ley del Impuesto a la Renta (Decreto Supremo
Nº 179-2004-EF TUO de la LIR), pero a nivel de información
con fines generales, entre ellas incluso el relacionado a obligaciones tributarias; puede que se vea complicada por limitaciones
implementadas en su propia contabilidad.
Si bien no hay una obligación expresa, la realidad es que todo
contribuyente, cualquiera sea el régimen tributario por el que
opte acogerse, desde un inicio debe implementar una contabilidad que cumpla con el objetivo amplio de la contabilidad
que es la de proporcionar información financiera, y que en ese
afán, también se contará con información valiosa para fines
tributarios. Así por ejemplo, se tiene el caso de un contribuyente que estando en el RER y pasa a formar parte del Régimen
General, necesitará de una información amplia respecto de sus
transacciones con la finalidad de cumplir con requerimientos
exigidos por la Administración Tributaria.
En el RER no se requiere de un conjunto de libros y registros,
como lo es en contribuyentes acogidos en el régimen general
con ingresos brutos anuales mayores a 150 UIT, a quienes se
les exige contabilidad completa. Es de conocimiento que por
disposición expuesta en el artículo 124º de la Ley del impuesto a la Renta, se requiere de la presentación anual de una
declaración jurada, el cual consiste en el inventario realizado
el último día de cada ejercicio, debiendo cumplirla tomando
en cuenta las formas, plazos y condiciones establecidas por la
Sunat, situación que a la fecha no ha sido reglamentada. Pero
el comentario es que tal exigencia y demás requerimientos de
información relacionada a las transacciones del contribuyente
será posible siempre que se cuente con una contabilidad con
objetivos generales, el cual no sería posible tan solo con llevar
los dos registros antes mencionados.
La necesidad de una permanente contabilidad con fines generales se hará sentir en casos como el que paso a desarrollar, que es
la de un contribuyente que inicialmente se acogió al RER y que
en determinado mes del periodo, por razones estabelcidas en la
normativa del impuesto a la renta, se ve obligado a cambiarse a
un régimen en donde existe la obligación de llevar contabilidad
completa y de presentar declaración jurada anual por el periodo
en que ha estado en dicho régimen.
Aplicación práctica
De una manera práctica, pasemos a ver el caso de un contribuyente que al iniciar el ejercicio 2012 optó por el régimen
especial de renta - RER, y que en el transcurso del periodo, sus
N° 275
Segunda Quincena - Marzo 2013
ingresos netos superaron los S/.525,000, del cual se sabe que
esto constituye una causal para que el referido contribuyente,
de manera obligatoria, debe de trasladarse al régimen general.
En el transcurso del periodo, los ingresos netos superaron el
importe de S/.525,000, siendo ello una causal que hizo que se
vea obligado a trasladarse al régimen general, el periodo del
traslado fue octubre 2012.
Según datos que le proprorciona su contabilidad, en relación a
los ingresos y gastos acumulados al 31 de diciembre de 2012,
es el siguiente:
Cuadro N° 1
Descripción
Febrero a
setiembre
RER
Octubre a
diciembre
RG
Total al
31.12.12
Ventas
530,000
450,000
Descuentos y rebajas
-12,000
-22,000
980,000
-34,000
Venta neta
518,000
428,000
946,000
Costo de venta
-344,500
-292,500
-637,000
Resultado bruto
173,500
135,500
309,000
Gastos de venta
-63,600
-54,000
-117,600
Gastos de administracion
-53,000
-45,000
-98,000
Resultado de operación
56,900
36,500
93,400
Gastos financieros
-10,600
-9,000
-19,600
Ingresos financieros
5,300
4,500
9,800
Otros ingresos
3,180
2,700
5,880
54,780
34,700
89,480
-7,770
¿?
¿?
47,010
¿?
¿?
Resultado antes de impuestos
Impuesto a la renta
Resultado del ejercicio
Algunos comentarios
- Los ingresos y gastos agrupados por periodos que comprende
su permanencia en el régimen tributario del RER y el régimen
general.
- El monto del impuesto a la renta asumido por los periodos
mensuales en las que estuvo en el RER, los que fueron contabilizados de la siguiente manera:
———————————— x ———————————— DEBEHABER
88 IMPUESTO A LA RENTA
881 Impuesto a la renta – Corriente
7,770
40 TRIB., CONT. APORT. AL SIST. de PENS. y
de salUD por pagar
401 Gobierno central
4017 Impuesto a la renta
40171Renta de tercera categoría
7,770
Siendo el pago el siguiente:
———————————— x ———————————— DEBEHABER
40 TRIB., CONT. APORT. AL SIST. de PENS. y
de salUD por pagar7,770
401 Gobierno central
4017 Impuesto a la renta
40171Renta de tercera categoría
10 EFECTIVO Y EQUIVALENTE DE EFECTIVO
104 Cuentas corrientes en instituciones financieras
1041 Cuentas corrientes operativas
Actualidad Empresarial
7,770
I-15
I
Actualidad y Aplicación Práctica
- Está pendiente el importe del impuesto a la renta por
el periodo octubre a diciembre de 2012; meses en los
que se encuentra acogido al régimen general, el que es
determinado sobre la base de la renta neta obtenida de la
sumatoria de los ingresos gravados y gastos deducibles, la
cual difiere al impuesto determinado aplicando el 1.5% a
los ingresos netos mensuales, que es como se determinó
estando en el RER.
Ingresos brutos
Marco legal
Penúltimo párrafo del artículo 37º de la LIR
b) Gastos sustentados con BV emitidos por contribuyentes del
RUS S/.25,500
Adicionalmente al comentario anterior, es de realtar que
tratándose de comprobantes de pago emitidos por contribuyentes acogidos al nuevo RUS, el gasto o costo es
permitido, pero habrá que considerar la otra condición
establecida para casos como el presente, el cual consiste
en que el importe del gasto permitido está sujeto a límites, así se tiene que el monto del gasto es hasta el 6 % de
los montos acreditados mediante comprobantes de pago
que otorguen derecho a deducir gastos o costos y que se
encuentren anotados en el Registro de Compras; límite que
no podrá superar, en el ejercicio gravable, las 200 Unidades
Impositivas Tributarias.
Esta indicación hace que tengamos que realizar el siguiente cálculo para el cual se cuenta con la siguiente
información:
24,000
Gastos sustentados con BV (según contabilidad)
Límite elegido
Exceso de gastos
25,500
-24,000
1,500
73,000
428,000
Según cálculo, se aprecia que del total contabilizado, el
importe de S/.1,500 es gasto reparable.
Marco legal
Penúltimo párrafo del artículo 37º de la LIR
c) Gastos de representación S/.4,856
Sobre el punto, se parte de la premisa de que el presente
gasto resulta necesario y normal para el negocio (causalidad),
por lo que se permite su deducibilidad, pero adicionalmente,
se ha establecido una regla específica, que es el límite determinado sobre la base de los ingresos brutos, siendo este el
equivalente al 0.5 % de los ingresos brutos, y un segundo
límite equivalente a las 40 UIT.
Según la exposición, se procede al cálculo respectivo:
I-16
Instituto Pacífico
435,200
Límite 01: 0.5 % IB
2,176
Límite 02: 40 UIT
146,000
Gastos contabilizados
4,856
Límite permitido
-2,176
Gasto en exceso
2,680
Según el cálculo, se aprecia un exceso de gasto de S/.2,680, el
que será materia de reparo tributario.
Marco legal
Inciso q) del artículo 37º de la LIR
d) Gastos e ingresos obtenidos en el RER
Tomándo se en cuenta las cifras expuestas en el cuadro
Nº 01, se puede extraer la siguiente información
Febrero a
setiembre
RER
Descripción
Octubre a
diciembre
RG
Total al
31.12.12
Ventas
530,000
450,000
980,000
Descuentos y rebajas
-12,000
-22,000
-34,000
Ingresos financieros
5,300
4,500
9,800
Otros ingresos
3,180
2,700
5,880
Total ingresos
526,480
435,200
961,680
Costo de venta
-344,500
-292,500
-637,000
Gastos de venta
-63,600
-54,000
-117,600
Gastos de administracion
-53,000
-45,000
-98,000
Gastos financieros
-10,600
-9,000
-19,600
-471,700
-400,500
-872,200
Total gastos
Del cuadro, se extrae lo siguiente:
Ingresos no gravados
Gastos no deducibles
526,480
471,700
Determinación de la renta neta del periodo
Partiendo del resultado contable (antes de impuestos), a ello,
considerando los reparos tributarios (adiciones y deducciones),
obtenemos la siguiente información:
Descripción
Contable
Resultado contable
7,200
Total IB del ejercicio
Total de gastos y costos anotados en el Registro de 400,000
Compras
Límite 01: 6 % del total de anotaciones en el Registro
de Compras
Límite 02: 20 UIT (S/.3,650 x 20)
-22,000
IB Neto
<+> Otros ingresos gravados
Determinación del impuesto a la renta
Para este fin se ha identificado, dentro de la información financiera por el periodo comprendido entre el mes de octubre y
diciembre, los siguientes:
a) Gastos sustentados con BV emitidos por contribuyentes del
RG S/.1,000
Respecto a este punto, es de comentar que para fines de
determinar la renta neta, se permite sustentar gastos o costos con boletas de venta o tickets, siempre que estas hayan
sido emitidas por contribuyentes que pertenezcan al nuevo
Régimen Único Simplificado - RUS, por lo que en el presente
caso, la situación del gasto contabilizado no es deducible
como gasto tributario.
450,000
<-> Descuentos
Tribut.
Dif.
IR 30 %
89,480
89,480
0
0
Adiciones (permanentes)
<+> Gastos RER
471,700
471,700
0
0
<+> Gastos con BV (RG)
1,000
1,000
0
0
<-> Gastos representación
2,680
2,680
0
0
<-> Gastos BV exceso
1,500
1,500
0
0
0
0
0
0
-526,480 -526,480
0
0
Adiciones (temporales)
No hay
Deducciones (permanentes)
<-> Ingresos RER
Deducciones (temporales)
0
0
0
0
Renta neta
No hay
39,880
39,880
0
0
Impuesto a la renta
11,964
11,964
0
0
N° 275
Segunda Quincena - Marzo 2013
Área Tributaria
Un aspecto a resaltar del presente cuadro es que los reparos tributarios realizados representan diferencias permanentes, lo que
indica que el importe del impuesto a la renta que se determine
por el periodo es gasto, el que se refleja en el siguiente cuadro,
previa exposición del asiento contable:
———————————— x ———————————— DEBEHABER
88 IMPUESTO A LA RENTA
11,964
881 Impuesto a la renta – Corriente
40 TRIB., CONT. y APORT. al SIST. de PENS.
y de SALUD por pagar
401 Gobierno central
4017 Impuesto a la renta
40171Renta de tercera categoría
Descripción
Ventas
Febrero a
Setiembre
RER
530,000
Descuentos y rebajas
Octubre a
diciembre
RG
450,000
Total al
31.12.12
980,000
-12,000
-22,000
-34,000
518,000
428,000
946,000
Costo de venta
-344,500
-292,500
-637,000
Resultado bruto
173,500
135,500
309,000
Gastos de venta
-63,600
-54,000
-117,600
Gastos de administracion
-53,000
-45,000
-98,000
Resultado de operación
56,900
36,500
93,400
Gastos financieros
-10,600
-9,000
-19,600
5,300
4,500
9,800
Otros ingresos
Resultado antes de impuestos
Impuesto a la renta
Resultado del ejercicio
El espacio reservado para los reparos tributarios, como resultado
del análisis tributario, que viene a ser la confrontación de criterios
utilizados en la contabilziación de las transacciones con el tributario contenido en la Ley, reglamento y demás normas relacionadas
al impuesto a la renta, la exponemos en esta parte del PDT denominada “Impuesto a la Renta”, en donde apreciamos casillas
para los reparos que vienen a ser las adiciones y deducciones:
11,964
Venta neta
Ingresos financieros
I
3,180
2,700
5,880
54,780
34,700
89,480
-7,770
-11,964
-19,734
47,010
22,736
69,746
El detalle de cada uno de los reparos tributarios es consignado
en los auxiliares de las casillas 103 y 105 del PDT, siendo estas
las siguientes:
Reparos que consisten en adiciones
Llenado del PDT Nº 682
En el PDT 682 se aprecia varios espacios, siendo uno de ellos
el relacionado a estados financieros, el que está reservado para
el estado de situación financiera, donde se ha de consignar los
elementos del activo, pasivo y patrimonio neto, así también para
la información concerniente al estado de ganancias y pérdidas
que contiene los elementos del ingreso y gasto.
Como se apreciará, esta parte del PDT solicita la información
relacionada a la realidad financiera del negocio, información
que será posible siempre que se haya aplicado normas contables
y que es lo que pretendo exponer en el cuadro concluido, el
cual lo traslado en el formualrio electrónico, quedando de la
siguiente manera:
N° 275
Segunda Quincena - Marzo 2013
Estos auxiliares tambén cuentan con otros auxiliares, siendo
estos los siguientes:
Actualidad Empresarial
I-17
I
Actualidad y Aplicación Práctica
Determinación del IR a regularizar
El monto del impuesto a la renta a regularizar es determinado
de la siguiente manera:
Reparos que consisten en deducciones
Resalto esta parte por cuanto al iniciar el caso, indicamos que
el contribuyente que ha de presentar la declaración anual del
IR estuvo en el RER, y que según datos expuestos, estando en
dicho régimen tributario, mensualmente realizó pagos del IR
por un total de S/.7,770, monto que para el contribuyente en
mención es gasto, por cuanto se sabe que los pagos mensuales
son definitivos; situación distinta al de los pagos mensuales
realizados ya como contribuyente del régimen general, la cual
apreciamos, se hicieron tan solo dos pagos y son los que se
consigna en esta parte del PDT:
Comentario final
La finalidad de implementar una contabilidad que cubra
necesidades de información general en contribuyentes de
RER consiste en una recomendación, porque como expreso
al inicio, en ningún pasaje de la norma tributaria se incluye
disposición que obligue a ello; pero para el profesional de
la contabilidad siempre resultará una fuente de información
necesaria, que cubra requerimientos de los distintos usuarios
de la contabilidad, siendo uno de ellos la propia Administración Tributaria.
I-18
Instituto Pacífico
N° 275
Segunda Quincena - Marzo 2013