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N° 106 - JULIO 2006 Una publicación del Secretariado Permanente de Tribunales de Cuentas, Órganos y Organismos Públicos de Control Externo de la República Argentina Publicaciones digitales del Secretariado: www.tribunalesdecuentas.org.ar - www.elcontrolpublico.com - www.ietei.com.ar Página 1 N° 106 - JULIO 2006 Revista "El Control Público” Editor Responsable: Cr. Claudio A. Ricciuti Dirección: Gob. Deloqui 1123 CP9410 - Ushuaia - Tierra del Fuego Teléfonos: Tel.: (02901) 422617 - 421041 - 421705 Fax: (02901) 422420 - 421041 - 421705 e-mail: [email protected] El Control Público: es una publicación gratuita producida y editada digitalmente -en versión electrónica- y en versión impresa -reducida- por el Instituto de Estudios Técnicos e Investigaciones del Secretariado Permanente de Tribunales de Cuentas, Órganos y Organismos Públicos de Control Externo de la República Argentina. Edición, redacción y diagramación en Ushuaia, Tierra del Fuego, Julio de 2006. - ۞ Una publicación del Secretariado Permanente de Tribunales de Cuentas, Órganos y Organismos Públicos de Control Externo de la República Argentina Publicaciones digitales del Secretariado: www.tribunalesdecuentas.org.ar - www.elcontrolpublico.com - www.ietei.com.ar Página 2 N° 106 - JULIO 2006 El Control Público Edición N° 106 Edición Digital N° 7 Junio/Julio 2006 República Argentina Publicación electrónica e impresa del Secretariado Permanente de Tribunales de Cuentas, Órganos y Organismos Públicos de Control Externo de la República Argentina. Editor Responsable: Claudio A Ricciuti INDICE Mensaje Editorial Nómina de autoridades y Organismos Adheridos Mensaje del Presidente: Cr. Quijano - 4 - 5 Actualidad del Secretariado Permanente Red Federal de Control - Nuevo Entero Postal XIX Jornadas de Actualización Noticias Breves Nuestros Corresponsales - IETEI Programa de Capacitación a Distancia Carpeta Informativa del Curso del IETeI Discurso del Acto de Clausura del XVIII Congreso - 14 - 15 - 97 7 10 12 13 El Rol de las Tareas Posteriores a la Auditoría y su Implementación en los Tribunales de Cuenta - 90 Tribunal de Cuentas de Santa Fe Secciones: Historia del Control Tribunal de Cuentas de Mendoza Tema Seleccionado El Tribunal de Cuentas en la Nueva Constitución Tribunal del Cuentas de Tucumán - 18 Control Externo de las Obras Sociales Tribunal de Cuentas de Santa Fe - 20 Aspectos del Control y Procedimientos de Auditoría a las Obras Sociales Provinciales Tribunal de Cuentas de Córdoba Biblioteca del IETEI: Trabajos de Investigación y Colaboraciones Auditoría Jurídica y Auditoría de Juicios Tribunal de Cuentas del Chaco Control de las Tasas Retributivas de Servicio Tribunal de Cuentas de Mendoza Principales Aspectos del Control Preventivo en la Provincia de Córdoba Tribunal de Cuentas de Córdoba - 100 - 114 La Figura del Leasing y su Aplicación en el Ámbito de los Gobiernos Municipales - 129 Tribunal de Cuentas de Villa María (Córdoba) - 22 - 38 - 50 Adecuación de los Sistemas de Control de los Tribunales de Cuentas Frente al Desafío - 60 Tribunal de Cuentas de Mendoza La Oportunidad y Transparencia del Control Externo de los Actos de Gobierno Tribunal de Cuentas de Santa Fe - 70 Procedimiento de Control por Auditoría de la Recaudación de Ingresos Públicos Tribunal de Cuentas de Córdoba - 80 Colaboraciones El Cervantes y la Contaduría Mayor por Ramón Muñoz Álvarez Cámara de Cuentas de Madrid Reconocimiento al HTC de Buenos Aires por Prensa del HTCBA - 76 - 59 Contenidos: Turismo: Tucumán - “El Jardín de la República” Entretenimientos: Acertijos Lógicos Salud: El enigma del Mal de Alzheimer Cultura: 80° Aniversario del Teatro Colón Costumbres: Los Argentinos y el Mundial Humor: Viuti - El Humor en Imágenes Contratapa: mensaje del SPTCRA - 49 79 87 99 113 127 Tapa: Histórica Casa de Tucumán, cuna de la Independencia de la República Argentina - (foto: Marcelo Sola) Una publicación del Secretariado Permanente de Tribunales de Cuentas, Órganos y Organismos Públicos de Control Externo de la República Argentina Publicaciones digitales del Secretariado: www.tribunalesdecuentas.org.ar - www.elcontrolpublico.com - www.ietei.com.ar Página 3 N° 106 - JULIO 2006 S.P.T.C.R.A. Actualidad del Secretariado Nómina de Autoridades y Organismos Adheridos AUTORIDADES DEL CONSEJO DIRECTIVO Secretariado Permanente de Tribunales de Cuentas, Órganos y Organismos Públicos de Control Externo de la República Argentina COMITE EJECUTIVO Presidente Cr. RUBEN EDGARDO QUIJANO Tribunal de Cuentas del Chaco Vicepresidente 1º Cr. MIGUEL CHAIBEN TERRAF Tribunal de Cuentas de Tucumán Vicepresidente 2º Cr. DANIEL LUNA MALDONADO Tribunal de Cuentas de Córdoba Secretario General Cr. HECTOR B. GIECCO H. Trib de Cuentas La Plata - Bs.As. Secretario de Relaciones Institucionales Cr. LUIS R. ZAMORA Trib. de Cuentas de La Rioja Secretario de Prensa y Difusión Cr. HORACIO R. ALESSANDRIA Trib. de Cuentas de Santa Fe Secretario de Deportes Cr. SERGIO CAMIÑA Trib. de Cuentas de Chubut Secretario de Actas Dr. JULIO CESAR CONCA Trib. de Cuentas de San Juan Secretario Administrativo Cr. JOSÉ M. PIGHIN Trib. de Cuentas del Chaco AUTORIDADES DEL IETEI CONSEJO ACADEMICO Dr. Hugo R. JENEFES Tribunal de Cuentas del Chaco Cr. Claudio A. RICCIUTI Tribunal de Cuentas de Tierra del Fuego Sede: TRIBUNAL DE CUENTAS DEL CHACO Domicilio: Juan B. Justo 555 Resistencia – CP – 3500 Provincia del Chaco Teléfonos: Tel.: (03722) 423295 – 446110 / 114 Fax: (03722) 423295 – 446110 / 114 Tel./Fax SPTCRA: (03722) 453207 e-mail: [email protected] [email protected] ORGANISMOS ADHERIDOS TRIBUNALES DE CUENTAS PROVINCIALES Tribunal de Cuentas de Buenos Aires Torre Gubernamental II - Calle 12 esq. Calle 53 y 54 - 3º piso La Plata - CP - 1900 Pref.: 0221 Tel.: Presid.4295600 / 4295602 / 4295605 / 4295612 / 4295613 / 4295597-98 – 1 piso 4295612-13 Fax: 4295599 e-mail: [email protected] Tribunal de Cuentas de Catamarca Chacabuco 746 San Fernando del Valle de Catamarca – CP – 4700 Pref.: 03833 Tel.: 437600-02 Fax: 437600 - presid. e-mail: [email protected] Tribunal de Cuentas de Córdoba 27 de abril 552 Córdoba – CP – 5000 Pref.: 0351 Tel.: 4342624-26 Pcia. Int. 147 Fax: 4342629 / Pres. 4342628 4342038 e-mail: [email protected] [email protected] Tribunal de Cuentas de Corrientes 25 de Mayo 730 Corrientes – CP – 3400 Pref.: 03783 Tel.: 425177 Fax: 425177 e-mail: [email protected] Tribunal de Cuentas del Chaco Juan B. Justo 555 Resistencia – CP – 3500 Pref.: 03722 Tel.: 423295 – 446110 / 114 Fax: 423295 – 446110 / 114 Tel./Fax SPTCRA: (03722) 453207 e-mail: [email protected] Tribunal de Cuentas de Chubut Juan Muzio y Don Bosco Rawson – CP – 9103 Pref.: 02965 Tel.: 481489 / 481904 / 481853 / 482700 / 484711 Fax: 482700 / 481904 e-mail: [email protected] Tribunal de Cuentas de Formosa Belgrano 485 Alto Formosa – CP – 3600 Pref.: 03717 Tel.: 429228 / 420376 – pres. 422402 Fax: 430650 e-mail: [email protected] Una publicación del Secretariado Permanente de Tribunales de Cuentas, Órganos y Organismos Públicos de Control Externo de la República Argentina Publicaciones digitales del Secretariado: www.tribunalesdecuentas.org.ar - www.elcontrolpublico.com - www.ietei.com.ar Página 4 N° 106 - JULIO 2006 Mensaje Editorial Presidencia del Secretariado Mensaje del Presidente Rubén Quijano C on particular regocijo accedemos nuevamente a la versión gráfica de El Control Público, medio de invalorable importancia para la comunicación y difusión de la actividad que desarrollamos quienes componemos los organismos de control de la República Argentina. Y ello ha sido posible no sin el esfuerzo, compromiso y férrea voluntad exhibido por inestimables colaboradores que han hecho posible reencontrarnos con nuestra revista, a quienes, desde estas primeras líneas, hago llegar mi reconocimiento y gratitud. Las conocidas dificultades económicas padecidas en los últimos tiempos por nuestro país, y la firme decisión de adecuarnos a tales circunstancias con una dosificación prudente de los fondos que nos toca administrar, ha condicionado la continuidad de un emprendimiento tan caro a nuestros propósitos como ha sido, desde los orígenes de nuestra entidad, la edición de El Control Público. No obstante, no hemos cejado en el intento de mantenernos comunicados, y cuando aquellas razones superaron al voluntarismo, acudimos a nuestro sitio en la red y mantuvim o s viva el alma de nu estr a r e vis t a , recurriendo a la ingeniosa versión digital, conscientes que la falta de coordinación e intercambio de información son los obstáculos que impiden desempeñar correctamente la misión de controlar la inversión estatal. Porque uno de nuestros objetivos, como organización, es avanzar en la integración de los órganos de control externos, nacionales, provinciales y municipales, a fin de aunar esfuerzos tendientes a realizar una tarea coordinada del control de los fondos públicos, como así también en la búsqueda de la mejora de los mecanismos y herramientas administrativas y técnicas ha utilizar en este sentido. Ese fue el camino trazado, ese es nuestro norte, y no sin orgullo podemos decir que lo estamos cumpliendo. Nuestro sitio en la red está nutrido de una vasta información, visitándolo podemos conocer la legislación en materia de control público de cada una de las provincias y municipios argentinos, lo que hacen y lo que les sucede a los Organos de Control Externo de nuestro país y del mundo. En él nos encontramos cotidianamente. En él nos vemos reflejados. En él vemos cómo crecemos y en él recibimos incontables consultas de diversos lugares del planeta. De estudiantes y de profesionales interesados en el ámbito que nos ocupa, el del Control de la Cosa Pública. En procura de los objetivos fundacionales del SPTCRA, logramos conformar la Red Federal de Control Público, a instancias del pedido histórico del Presidente de La Nación Argentina, para que los Cr. Rubén A. Quijano Presidente SPTCRA Órganos de Control Externo provinciales y municipales aportemos al control de los fondos sociales que la Nación envía a cada jurisdicción. Siempre afirmamos que nuestro futuro reposa en el perfeccionamiento, capacitación y actualización de los operadores del sistema, los agentes de los Organismos de Control, de manera de jerarquizar y tecnificar la auditoría y el proceso de investigación previo a los controles externos que se realizan. Y no se agotan las premisas en la declamación, es así que en torno al Instituto de Estudios Técnicos e Investigaciones (I.E.Te.I), hemos desarrollado el Plan Nacional de Capacitación Institucional para Órganos de Control Externo, programa que tiene por finalidad la Una publicación del Secretariado Permanente de Tribunales de Cuentas, Órganos y Organismos Públicos de Control Externo de la República Argentina Publicaciones digitales del Secretariado: www.tribunalesdecuentas.org.ar - www.elcontrolpublico.com - www.ietei.com.ar Página 5 N° 106 - JULIO 2006 Mensaje Editorial Presidencia del Secretariado Mensaje del Presidente Rubén Quijano formación de capacitadores que desarrollan, en su lugar de origen, una masa crítica de recursos humanos especializados que posibilite el fortalecimiento de la gestión de los controladores. Hoy, esa herramienta está a disposición de cada Órgano de Control Externo. Sólo debe solicitar la visita del Instituto para implementar la capacitación que se pretende. Pero no nos conformamos con ello, sabedores de las debilidades de nuestras administraciones activas, acudimos a su llamado organizando una herramienta que hoy está siendo requerida en niveles que sobrepasan nuestra capacidad de asombro. Me refiero al Programa de Capacitación Práctica a distancia para la Administración Pública Argentina. Un sistema por el cual los Tribunales de Cuentas sumamos capacitando al personal de nuestros entes controlados. Ello, en la medida que conocemos sus necesidades estando persuadidos que los Organismos de Control Público Externo son los aliados naturales de las instituciones democráticas, controlan, asesoran, recomiendan, previenen y corrigen. Tareas todas, destinadas a que la utilización de los recursos públicos se realice con eficiencia y eficacia. una de ellas contribuirá sin dudas a su mejoramiento. ¡Ese es nuestro compromiso! Por todo ello me complace decirles: hasta la próxima edición. ۞ Resistencia, 13 de junio de 2006 Cr. Edgardo Rubén Quijano SPTCPRA Presidente En ese contexto, como Presidente del Secretariado Permanente, tengo la enorme satisfacción de celebrar esta auspiciosa realidad, hemos vuelto a la versión gráfica de nuestra revista: El Control Público. Dejo en sus manos las críticas, en el convencimiento de que todas serán bienvenidas, porque cada S.P.T.C.R.A. Actualidad del Secretariado Nómina de Autoridades y Organismos Adheridos Tribunal de Cuentas de Jujuy Lamadrid 368 San Salvador de Jujuy – CP – 4600 Pref.: 0388 Tel.: 4221420-23 Fax: 4221424 e-mail: [email protected] Tribunal de Cuentas de La Pampa Centro Cívico - 2º Piso Santa Rosa – CP – 6300 Pref.: 02954 Tel.: 424350 Fax: 424350 e-mail: tcuentaslp@infovía.com.ar Tribunal de Cuentas de La Rioja Belgrano 258 - Bº Centro La Rioja – CP – 5300 Pref.: 03822 Tel.: 453089 / 453110 Fax: 453110 e-mail: [email protected] [email protected] Una publicación del Secretariado Permanente de Tribunales de Cuentas, Órganos y Organismos Públicos de Control Externo de la República Argentina Publicaciones digitales del Secretariado: www.tribunalesdecuentas.org.ar - www.elcontrolpublico.com - www.ietei.com.ar Página 6 N° 106 - JULIO 2006 S.P.T.C.R.A. Red Federal de Control Una Breve pero Dinámica Historia RED FEDERAL DE CONTROL El 28 de febrero de 2002 se suscribió un convenio entre las instituciones que conforman los órganos gubernamentales de control representados por: AUDITORIA GENERAL DE LA NACION, SECRETARIADO PERMANENTE DE LOS TRIBUNALES DE CUENTAS, SINDICATURA GENERAL DE LA NACION, AUDITORIA GENERAL DE LA CIUDAD DE BUENOS AIRES y por el Poder Ejecutivo los MINISTERIOS DE DESARROLLO SOCIAL y DE TRABAJO EMPLEO Y SEGURIDAD SOCIAL. Con el objetivo de dar respuesta inmediata a la sociedad con un sistema de controles que garantice que la ejecución de la política social se desarrolle de un modo transparente. Procurando canalizar hacia el núcleo de formulación de las políticas los hallazgos y conclusiones de sus actividades, a fin de medir adecuadamente su impacto social y realizar los controles pertinentes. De esa forma se comienza a constituir una "Red Federal de Control Público” que permita integrar y complementar las estructuras estatales de fiscalización y auditoría entre el Estado Nacional y los Estados Provinciales, con la finalidad de garantizar la ejecución de la política social. El día miércoles 28 de Abril del año 2005, tuvo lugar en el Salón Blanco de la Casa Rosada un importante encuentro entre el Presidente de la Nación, el Secretariado Permanente de los Tribunales de Cuentas de la República Argentina y la Sindicatura General de la Nación. En dicho encuentro tuvo lugar la suscripción de un Convenio de Coordinación y Cooperación Técnica, entre este Secretariado y la Red Federal de Control Público, oportunidad en que el Sr. Presidente de la Nación expresó: “... Es un gran aliciente en la lucha por construir una Argentina cristalina, una Argentina que logre tener en claro y pueda de alguna manera canalizar el destino de los recursos, en una Argentina donde la gente pueda recuperar la credibilidad en sus instituciones, avanzar en la tarea del Control Público "..." los Órganos de Control tienen una tarea esencial, yo les puedo asegurar que en lo particular la valoro tremendamente, porque ... como Presidente de los argentinos es una tremenda tranquilidad saber que los Órganos de Control funcionan ... porque si los controles funcionan, evidentemente estamos en el camino que nos va a poner ante otra Argentina...” Dr. Nestor Kirchner, Presidente de la Nación. CPN Dr. Claudio Alberto Ricciuti Es difícil reconocer que, Editor Responsable cada uno de nosotros, con nuestros errores y aciertos, cada día vamos formando parte de nuestro destino como país. Sin falsa modestia, podemos afirmar que somos protagonistas de la historia. Con humildad, reconociendo nuestros logros y aceptando nuestros fracasos, vamos marcando un sendero que, pretendemos sea huella. Y en ese reconocimiento de logros y fracasos surgen obligaciones para quienes interactuamos en el Control de la Cosa Pública, que tornan ineludible dejar pasar por alto aquel momento en que un presidente de la Nación, en su deseo por recuperar la credibilidad en sus instituciones, rescata el accionar y toma el camino marcado con esfuerzo por los controladores y expresa públicamente su tranquilidad por saber que los Órganos de Control funcionan. Se entendió que, por primera vez en la historia institucional de los Órganos de Control Externo de la Argentina, son convocados por un Presidente para que lo asistan en el control de los fondos que la Nación envía a los estados provinciales. Y esa convocatoria debía hacerse conocer al mundo. Allí nace está idea, hoy realidad, del Entero Postal que hoy circula por el mundo, conmemorando el Convenio suscripto por el Secretariado Permanente de Tribunales de Cuentas, Órganos y Organismos Públicos de Control Externo de la República Argentina y la Sindicatura General de la Nación. ۞ Una publicación del Secretariado Permanente de Tribunales de Cuentas, Órganos y Organismos Públicos de Control Externo de la República Argentina Publicaciones digitales del Secretariado: www.tribunalesdecuentas.org.ar - www.elcontrolpublico.com - www.ietei.com.ar Página 7 N° 106 - JULIO 2006 S.P.T.C.R.A. Red Federal de Control Entero Postal En la foto superior se observa el momento en el que el Cr. Rubén Quijano suscribe el convenio ante el primer mandatario de nuestra Nación, el Dr. Néstor Kirchner. La reproducción de la pieza postal conteniendo el nuevo sello nos permite ver la imagen de su lanzamiento en forma oficial. Por último tenemos una ampliación para observar en detalle el Entero Postal del Correo Oficial de la República Argentina. Una publicación del Secretariado Permanente de Tribunales de Cuentas, Órganos y Organismos Públicos de Control Externo de la República Argentina Publicaciones digitales del Secretariado: www.tribunalesdecuentas.org.ar - www.elcontrolpublico.com - www.ietei.com.ar Página 8 N° 106 - JULIO 2006 S.P.T.C.R.A. Red Federal de Control Entero Postal Di Cola explica mientras Moroni y Quijano siguen sus palabras con atención. La presentación del Entero Postal se llevó a cabo en el Auditorio de la SIGEN ante la presencia de diversos invitados y representantes de los Organismos de Control. En el panel estuvieron el titular del Correo Oficial Sr. Eduardo Di Cola, el Dr. Claudio Moroni, titular de la SIGEN y el Cr. Rubén Quijano, presidente del Secretariado Permanente de Tribunales de Cuentas, Órganos y Organismos Públicos de Control Externo de la República Argentina. El Auditorio estuvo conformado por representantes de los organismos de control, miembros del Consejo Directivo del SPTCRA y del IETeI, entre otros. Claudio Moroni no oculta su alegría en el momento de pegar el primer entero postal. El Dr. Moroni departiendo con Eduardo Di Cola El Entero Postal se fija en una pieza impresa especialmente para la ocasión del tamaño de una postal Los funcionarios se saludan tras la presentación del sello que simboliza el importante convenio de la Red Federal de Control y SIGEN. El Cr. Rubén Quijano, aquí acompañado por el Dr. Moroni de la SIGEN, el Dr. Ricciuti del IETEI, Eduardo Di Cola del Correo Oficial y filatelistas que se acercaron especialmente con motivo del evento. Una publicación del Secretariado Permanente de Tribunales de Cuentas, Órganos y Organismos Públicos de Control Externo de la República Argentina Publicaciones digitales del Secretariado: www.tribunalesdecuentas.org.ar - www.elcontrolpublico.com - www.ietei.com.ar Página 9 N° 106 - JULIO 2006 S.P.T.C.R.A. XIX Jornadas de Actualización Doctrinaria Catamarca se Prepara para Recibir a los Tribunales de Cuentas TEMA II El S.P.T.C.R.A. anuncia la realización de las: XIX JORNADAS DE ACTUALIZACION DOCTRINARIA El control de las Obras Sociales Provinciales, de los servicios de Salud Pública y la formación de un sistema integrado que permita componer prestaciones conjuntas en el marco de la totalidad de los prestadores. XIX JORNADAS DE ACTUALIZACION DOCTRINARIA SAN FERNANDO DEL VALLE DE CATAMARCA 13, 14 Y 15 DE SEPTIEMBRE DE 2006 En principio, el propio enunciado esta señalando cual es el alcance del tema y, particularmente, la necesidad de universalizar los conceptos. Adviértase que además de las obras sociales provinciales se esta sugiriendo la conformación de UN SISTEMA INTEGRADO DE SALUD que permita ejecutar una política de estado comprometiendo a los organismos públicos y privados. Sugerimos, por la especialidad, consultar con el Cr. Bernardo Salzman del Tribunal de Cuentas Provincial de Santa Fe. Organiza: TRIBUNAL DE CUENTAS DE LA PROVINCIA DE CATAMARCA Temario TEMA I El presupuesto del Estado y la Cuenta General del Ejercicio como herramienta de planificación y control. La transformación hacia una hacienda productiva y la formación de una conciencia social solidaria. El tema debería abordarse no tanto desde la perspectiva técnica de la formación del Presupuesto, sino desde los requerimientos sociales y en concordancia con las funciones de control e información que tienen los Tribunales de Cuentas. Tomando además razón de la calificación que ha hecho del control: a) Por su contenido de juridicidad técnica y contable; b) Por su destino para decidir, legislar y juzgar; c) Por su momento preventivo concomitante posterior. En estos supuestos aclarar perfectamente que el criterio del Instituto ha sido el de que la gestión, sobre todo en punto a la eficiencia en un Sistema Republicano, debe controlarla el Poder Legislativo y los Tribunales de Cuentas u Organismos de Control Interno e informar técnicamente al respecto. Sin perjuicio de que en esta materia, los pronunciamientos del Tribunal tienen el sentido de un asesoramiento. TEMA III El control de los Ingresos Públicos En esta materia debemos reconocer dos cuestiones sustanciales, que si algún control sistemático se hizo, estuvo siempre referido a la materia impositiva o tributaria. Sin dudas debiéramos extender el control a la totalidad de los recursos del Estado, a la planificación de los servicios públicos y la consecuente necesidad de percibir precios efectivamente retributivos; toda la cuestión relacionada con los baches de evasión; la estimación presupuestaria – bases para formularla especialmente en materia de presupuestos plurianuales y así podríamos seguir enunciando contenidos en una materia que, por lo general, estuvo ajena al interés del control público hacendal. NO PERDER DE VISTA LOS FONDOS NACIONALES Y LOS PLANES QUE DESDE LA NACION NOS HEMOS OBLIGADO A CONTROLAR. No perdamos de vista que existen normas expresas de Control de Ingresos Públicos. Sugerimos, por la especialidad, consultar con el Cr. Jorge Riboldi, del Tribunal de Cuentas Municipal de la Provincia de La Rioja. Una publicación del Secretariado Permanente de Tribunales de Cuentas, Órganos y Organismos Públicos de Control Externo de la República Argentina Publicaciones digitales del Secretariado: www.tribunalesdecuentas.org.ar - www.elcontrolpublico.com - www.ietei.com.ar Página 10 N° 106 - JULIO 2006 S.P.T.C.R.A. XIX Jornadas de Actualización Doctrinaria Catamarca se Prepara para Recibir a los Tribunales de Cuentas INTEGRANTES DEL I.E.T.E.I TEMA IV CONSEJO DIRECTIVO El control interno en los Tribunales de Cuentas. Este tema fue tratado en las Jornadas de San Juan y en el Congreso de Córdoba, sin perjuicio de ser una materia de permanente mención. ESTA CIRCUNSTANCIA, PRECISAMENTE, FRENTE A LA REALIDAD EN EL SENTIDO DE NO HABERSE IMPLEMENTADO MECANISMO DE CONTROL INTERNO EN LOS PROPIOS TRIBUNALES DE CUENTAS, FUNDAMENTALMENTE QUE PERMITAN VERIFICAR EN CUMPLIMIENTO DE LOS PLAZOS PROCESALES EN MATERIA DE FUNCION JURISDICCIONAL O LA OPORTUNIDAD DE LOS CONTROLES, ESTA ACONSEJANDO DISEÑAR UN MECANISMO UNIVERSAL QUE PUEDA SER OFRECIDO AL SECRETARIADO PERMANENTE PARA SU IMPLEMENTACION. CRONOGRAMA: Plazo para la presentación de trabajos: IMPRORROGABLE: 15 de agosto de 2006 PRESENTACION DE TRABAJOS: Según lo establecido en el Reglamento para la presentaciòn de trabajos en congresos nacionales de Tribunales de Cuentas, Organos y Organismos Públicos de Control Externo de la República Argentina que se adjunta y el presente instructivo. REMITIR: Los trabajos deberán remitirse a: Tribunal de Cuentas de la Provincia del Chaco Juan B. Justo 555 - CP 3500 - Resistencia - CHACO a nombre de: Dra. Emilia García Biaín Por e-mail a: [email protected] [email protected] o: un ejemplar impreso o: dos copias en soporte magnético (disk. o CD) Nota: Se recomienda dar estricto cumplimiento al presente instructivo, haciéndole saber asimismo que además de las consultas específicas señaladas en el presente, los autores podrán requerir asistencia o cualquier tipo de información a: DR. HUGO RAUL JENEFES – T.C. CHACO Tel.: 03722-423295 – 446110 / 446 114 e-mail: [email protected] CR. CLAUDIO RICIUTTI - T.C. T. DEL FUEGO Tel.:02901-422617 / 421041 / 421705 e-mail: [email protected] CR. JORGE H. RIBOLDI - T.C. MUNICIP.LA RIOJA Tel.: 03822- 464013 – conm. 460963 e-mail: [email protected] DR. SERGIO DIAZ RICCI - T.C. TUCUMAN Tel.:0381-4301306 – conm. 4301606 – 4302006 – 4302406 e-mail: [email protected] SECRETARIAS CR. BERNARDO SALZMAN – T.C. SANTA FE Tel.:0342-4571941/ Conm. 4573914 e-mail: [email protected] CR. HECTOR CANO – T.C. SAN JUAN Tel.: 0264- 4229939 / 4229948 e-mail: [email protected] DRA. EMILIA GARCIA BIAIN – T.C. CHACO Tel.: 03722 – 446110 / 446114 e-mail: [email protected] COORDINADORES DE AREAS JURIDICA: DR. ROLANDO ARBUES - T.C. CHACO Tel: 03722 – 446110 / 446114 e-mail: [email protected] INGRESOS: CR. SERGIO CARAM - T.C. TUCUMAN Tel.: 0381 – 4301306 –conm. 4301606 – 4302006 e-mail: [email protected] OBRAS PUBLICAS: ING. RAUL DE LA CUESTA - T.C. LA RIOJA Tel.: 03822 – 453089 / 453110 MUNICIPIO: CR. CIRO MEDINA – T.C. MUNICIPAL LA RIOJA e-mail: [email protected] Tel.: 03822- 464013 –conm. 460963 AUDITORIA: CR. IGNACIO LOPEZ -T.C. CORDOBA Tel.: 0351 – 4342620 / 26 – 4342629 e-mail: [email protected] ۞ Una publicación del Secretariado Permanente de Tribunales de Cuentas, Órganos y Organismos Públicos de Control Externo de la República Argentina Publicaciones digitales del Secretariado: www.tribunalesdecuentas.org.ar - www.elcontrolpublico.com - www.ietei.com.ar Página 11 N° 106 - JULIO 2006 S.P.T.C.R.A. Actualidad del Secretariado Noticias Breves EL XVIII CONGRESO NACIONAL DE TRIBUNALES DE CUENTAS SE VISTIÓ DE GALA CON LA PRESENCIA DEL DR. JUAN CARLOS CASSAGNE Miembro de la Academia Nacional de Derecho y Ciencias Sociales de Buenos Aires (de la cual actualmente es su Secretario), de la Real Academia de Ciencias Morales y Políticas de Madrid y de la Academia Interamericana de Derecho Internacional y Comparado. Ante una multitudinaria audiencia, el disertante se refirió a las facultades jurisdiccionales de los Tribunales de Cuentas. Currículum del Dr. Juan Carlos Cassagne Miembro de la Academia Nacional de Derecho y Ciencias Sociales de Buenos Aires (de la cual actualmente es su Secretario), de la Real Academia de Ciencias Morales Dr. Juan Carlos Cassagne y Políticas de Madrid y de la Academia Interamericana de Derecho Internacional y Comparado. En la cátedra de Derecho Administrativo de la Facultad de Derecho y Ciencias Sociales de la Universidad de Buenos Aires ocupó diversos cargos hasta su designación como Profesor Titular de dicha materia, la última de las cuales se produjo en 1998, previo concurso de antecedentes y oposición. En el año 2004 fue designado Profesor Titular Consulto de dicha Universidad. Desde 1975 ejerce la titularidad de la cátedra de Derecho Administrativo en la El Dr. Cassagne disertando ante Facultad de Dere- el auditorio del XVIII Congreso cho y Ciencias Polí- Nacional de Tribunales de Cuentas de la República Argentina ticas de la Pontificia El Dr. Cassagne en diálogo con el Cr. Quijano (Presidente del Secretariado) y con el Dr. Jenefes (Director del IETeI) Dr. Juan Carlos Cassagne. Universidad Católica Argentina, habiéndola igualmente ejercido en otras Universidades como las del Salvador y del Museo Social Argentino. Profesor Visitante en las Universidades de París X, Nanterre (1993) y Autónoma de Madrid, (1992). Profesor Honorario de la Universidad de Nuestra Señora Mayor del Rosario de Bogotá, Colombia (1985) y de la Universidad Nacional de Cuyo de la Provincia de Mendoza, Argentina (1996). Profesor Extraordinario visitante de la Universidad del Norte "Santo Tomás de Aquino". (1995). Profesor visitante en la Universidad de San Pablo. ۞ IMPORTANTE CONVENIO DEL H. TRIBUNAL DE CUENTAS DE LA PROVINCIA DE BUENOS AIRES El H. Tribunal celebró un convenio de colaboración con el Archivo histórico de la provincia. Por medio del mismo el personal del Archivo se comprometió a revisar, ordenar y catalogar el extenso archivo que tiene la institución. En este marco dicha institución capacitó al personal del HTC desarrollando técnicas de cuidado y ordenado de archivo en formato papel. ۞ Una publicación del Secretariado Permanente de Tribunales de Cuentas, Órganos y Organismos Públicos de Control Externo de la República Argentina Publicaciones digitales del Secretariado: www.tribunalesdecuentas.org.ar - www.elcontrolpublico.com - www.ietei.com.ar Página 12 N° 106 - JULIO 2006 S.P.T.C.R.A. Nómina de Corresponsales Presentamos a Nuestros Colaboradores C omo no escapará a la imaginación del lector, reunir el material necesario para el armado, compaginación y diagramación de las notas y trabajos que publicamos -tanto en El Control Público como en nuestro sitio webrequiere de la colaboración de un importante número de personas, los que en forma desinteresada y con una gran dosis de voluntad, nos aportan su importante cuota de material con orgullo, profesionalismo y el deseo de contribuir a obtener una mejor publicación en cada número. Les presentamos la nómina de los integrantes de distintos organismos de control que ya se han sumado a las filas de nuestros “redactores honorarios”. Lic. María Cristina Gualtieri, del Tribunal de Cuentas del Chaco; CPN Armando Felipe Zavaleta, del Tribunal de Cuentas de Catamarca; CPN Raul Carlos Manavella, del Tribunal de Cuentas de San Luis; Daniel Lezano, del Tribunal de Cuentas de la Municipalidad de La Rioja; el Dr. Nelson Ariel Sacco, del Tribunal de Cuentas de la Municipalidad de Rosario (Santa Fe); la CPN Alfreda M. Salusso de Michlig, del Tribunal de Cuentas de la Municipalidad de Santa Fe; Guillermo Ernesto Kutter, del Tribunal de Cuentas de Tucumán; el Dr. Eduardo Carlos Palacios, del Tribunal de Cuentas de la Municipalidad de Trelew (Chubut); Ramiro Fernández Gener, del Honorable Tribunal de Cuentas de la Provincia de Buenos Aires; Sergio Machuca, del Tribunal de Cuentas de la Municipalidad de Comodoro Rivadavia (Chubut); la Lic. Graciela Forzani, del Tribunal de Cuentas de Santa Fe; el CPN Adrián Escudero, del Tribunal de Cuentas de Santa Fe; el Cr. Luis A. Lamberghini , del Tribunal de Cuentas de la Municipalidad de San Francisco (Córdoba); Roger Omar Bulacio, del Tribunal de Cuentas de la Municipalidad de Santiago del Estero; el Cr. Héctor Alfredo Cano, del Tribunal de Cuentas de San Juan; Mónica Ferreira y Cristina Vigo, del Tribunal de Cuentas de Córdoba; Ms. Gisela Belén Montiel del Tribunal de Cuentas de Misiones; la Lic. Cristina Rivero del Tribunal de Cuentas de Mendoza; Viviana Vita del Tribunal de Cuentas de Neuquén; Mónica Ferreira y Cristina Rigo del Tribunal de Cuentas de Córdoba. Pero además del importante caudal de trabajos que presentan los diversos Tribunales de Cuentas de las provincias y municipios de nuestro país, hay un destacado trabajo por parte del IETeI, encabezado por la figura del Consejero Académico y Editor Responsable de las publicaciones del Secretariado Permanente, el Cr. Claudio Alberto Ricciuti, verdadero motor creativo que ha sabido canalizar del mejor modo la voluntad de participación de los distintos colaboradores de los organismos de control. Contador Claudio Ricciuti Es nuestro interés ofrecer la mejor calidad de información posible, ya sea en la difusión de información relacionada con el ámbito del control como en la reproducción de publicaciones y trabajos que enriquezcan el acervo de los integrantes de cada organismo. Sabemos que con su trabajo diario y desde el anonimato, con responsabilidad e idoneidad profesional, esas personas ponen su grano de arena para asegurar y mejorar el funcionamiento de las instituciones del país y transparentar el manejo de la cosa pública. A ellos los convocamos como colaboradores para brindar en cada nuevo número mayor y mejor contenidos haciéndonos llegar sus notas a través del correo electrónico o postal. Las páginas de El Control Público están abiertas.۞ Una publicación del Secretariado Permanente de Tribunales de Cuentas, Órganos y Organismos Públicos de Control Externo de la República Argentina Publicaciones digitales del Secretariado: www.tribunalesdecuentas.org.ar - www.elcontrolpublico.com - www.ietei.com.ar Página 13 N° 106 - JULIO 2006 S.P.T.C.R.A. Actividades del I.E.T.e I. Capacitación a Distancia Programa de Capacitación Práctica a distancia para la administración pública Argentina. Secretariado Permanente de Tribunales de Cuentas, Órganos y Organismos Públicos de Control Externo de la República Argentina A quienes decidieron caminar junto a nosotros ... El Instituto de Estudios Técnicos e Investigaciones - I.E.T.e I.- , dependiente del Secretariado Permanente de Tribunales de Cuentas, Organos y Organismos de Control Externo de la República Argentina le da la bienvenida a los alumnos que participan del Programa de Capacitación Práctica a distancia para la administración pública argentina y se enorgullece de contarlos entre el grupo de personas que desean superarse y hacer cada día una mejor administración pública. El Programa de Capacitación Práctica a distancia para la administración pública argentina ha sido diseñado con ese objetivo y está dirigido a personas positivas, inquietas, con responsabilidades familiares y laborales, con poco tiempo para estudiar pero con muchas ganas y capacidad de aprender en forma autónoma, que saben comunicarse por escrito en forma eficaz y que cuentan con experiencia vital para organizarse adecuadamente. Instituto de Estudios Técnicos e Investigaciones (I.E.T.eI.) También contarán con nuestras tutorías, que constituyen un espacio de aprendizaje en el cual usted podrá encontrar apoyo, ayuda para aclarar sus dudas, orientación en los estudios y respuestas a preguntas concretas. El Profesor Tutor es un orientador del aprendizaje, un guía que acompaña a los alumnos en el estudio, un coordinador de la tarea. Ayuda, asesora, orienta, actuando como motivador de los procesos de enseñanza y aprendizaje. Reiterando nuestra alegría de contarlos entre el grupo de ciudadanos que desean contribuir a la mejora de la administración pública, nos complace saludarlos con nuestra consideración más distinguida. ۞ Muchas personas ya han tomado una importante decisión. Nosotros estaremos junto a ellas a lo largo de la formación. Claudio Alberto Ricciuti Consejero Académico Coordinador General del Programa CAD - IETeI VISITE TIERRA DEL FUEGO Río Grande: Descubra lo agreste Tolhuin: Descubra los secretos Ushuaia: Descubra lo vírgen Antártica: Descubra la aventura Una publicación del Secretariado Permanente de Tribunales de Cuentas, Órganos y Organismos Públicos de Control Externo de la República Argentina Publicaciones digitales del Secretariado: www.tribunalesdecuentas.org.ar - www.elcontrolpublico.com - www.ietei.com.ar Página 14 N° 106 - JULIO 2006 S.P.T.C.R.A. Programa de Capacitación a Distancia Curso de IETEI — Carpeta Informativa Secretariado Permanente de Tribunales de Cuentas, Órganos y Organismos Públicos de Control Externo de la República Argentina PROGRAMA DE CAPACITACIÓN PRÁCTICA A DISTANCIA PARA LA ADMINISTRACIÓN PUBLICA ARGENTINA CARPETA INFORMATIVA El contenido de ésta carpeta pretende atender las dudas más frecuentes que se pueden presentar ante la buena idea de resolver su capacitación laboral. No dude que está ante una decisión muy importante que determinará un futuro diferente para usted y su familia. Sabemos que usted intenta hacer mejor su trabajo cada día, no obstante, hay nuevas realidades, cambios normativos y avances permanentes de la tecnología que exigen de usted una constante actualización. Nosotros sabemos de ello porque también trabajamos en la administración pública y deseamos participar del plan que usted tiene pensado para su futuro inmediato, llevándole, a través de nuestro método, los recursos necesarios para mejorar sus conocimientos. Sólo nosotros podemos brindar una garantía irrepetible, el respaldo de los de Tribunales de Cuentas, Órganos y Organismos Públicos de Control Externo de la República Argentina y del Instituto de Estudios Técnicos e Investigaciones (I.E.T.e I.), que se han unido para hacer posible ésta realidad: Un sistema de capacitación único, integrado por un amplio conjunto de profesionales de varias disciplinas a lo ancho y largo de nuestro país. Introducción Las transformaciones tecnológicas están generando modelos educativos que tienden a resolver la incapacidad para satisfacer necesidades masivas, diversificadas y dinámicas de educación y formación, que los especialistas en educación atribuyen a las actuales estrategias. Para muchos, la respuesta para lograr la expansión de los sistemas educativos, encuentra una respuesta eficaz en la Modalidad de Capacitación a distancia, que toma con fuerza el surgimiento y la consoli- Instituto de Estudios Técnicos e Investigaciones (I.E.T.eI.) dación de las nuevas tecnologías de la información y de la comunicación. En este contexto, se refuerza la idea de acentuar la inversión que se realiza en el capital humano que se desarrolla en los Organos de Control Externo vinculados al Secretariado Permanente de Tribunales de Cuentas de la República Argentina, para afrontar los desafíos del presente y asegurar el desarrollo de un control genuino. La Modalidad de Capacitación a distancia brinda respuestas a las problemáticas de nuestro país, cuya extensión y diversidad dificulta la capacitación. Con ella, todos los integrantes de la Administración Pública y de los Organos de Control externo de nuestro país que deseen capacitarse, podrán hacerlo. En la actualidad, se invierten elevadas cifras para capacitación ad hoc, en talleres o seminarios cuya breve duración no alcanzan para acentuar y profundizar los conocimientos que se necesitan transmitir y adquirir. Tampoco permiten establecer el grado de aprendizaje de los participantes. Con ésta alternativa de capacitación, no será necesario erogar altos costos de pasajes o viáticos, pues ofrece una flexibilidad que permite capacitar según la situación contextual de cada persona. Quien podrá organizar su tiempo y planificar sus avances conforme a sus posibilidades reales. El eje de la propuesta se basa en la conformación de tres módulos de estudio, mediante los cuales se desarrollara la Capacitación práctica en Administración Pública, a saber: Una publicación del Secretariado Permanente de Tribunales de Cuentas, Órganos y Organismos Públicos de Control Externo de la República Argentina Publicaciones digitales del Secretariado: www.tribunalesdecuentas.org.ar - www.elcontrolpublico.com - www.ietei.com.ar Página 15 N° 106 - JULIO 2006 S.P.T.C.R.A. Programa de Capacitación a Distancia Curso de IETEI — Carpeta Informativa Modulo I Procedimientos administrativos Modulo II Formas de contrataciones del Estado Modulo III Formas de contrataciones de Obra Pública ¿Cuáles son los pasos a seguir? Los organismos de la Administración Pública, interesados en hacer participar a sus agentes del Plan de Capacitación Práctica a distancia, suscribirán convenios con el Instituto de Estudios Técnicos e Investigaciones (I.E.T.eI.). Los alumnos inscriptos recibirán en su domicilio o en del organismo donde se desempeñen laboralmente, el material bibliográfico junto a un Módulo guía, donde encontrarán información anexa, ejercicios de auto-evaluación y exámenes parciales que deberán remitir, en las fechas indicadas, al IETEI. En base a la aprobación de dichas Evaluaciones parciales, el alumno estará en condiciones de participar de la Evaluación final, que será efectuada por una mesa de exámenes que el IETeI conformará periódicamente y en diferentes estados provinciales. ¿Debo poseer algún título de estudios para acceder al programa de capacitación? No. El único requisito para integrar nuestro programa es saber leer y escribir. ¿Existe una fecha límite para inscribirme? No. Usted puede inscribirse en cualquier mes del año. Sólo tendrá que tener en cuenta el tiempo que necesitará para aprender los contenidos del material de capacitación que se le envía y prever las fechas en que se constituirán en su provincia las mesas de evaluación final. ¿Cómo organizar su tiempo de aprendizaje? Nada se consigue sin un mínimo de esfuerzo. Nuestro consejo es que usted fije un horario de estudio. Asegúrese de que ese horario pueda ser cumplido con regularidad. Al menos tres veces por semana. Una hora o una hora y media (todo depende de su natural capacidad de concentración). Si alguna razón le impide cumplir. Recupérelo. Páselo para un día sábado o un domingo. Plantee sus metas y cúmpla- las. Este es el gran secreto para que el sistema funcione: la toma de conciencia lo llevará a ser una persona eficiente y exitosa. Cuente con nosotros en todo momento. Si tiene dudas podrá resolverlas con los profesores tutores, o recurriendo a nuestros teléfonos, correos electrónicos o bien consultando nuestro sitio en internet, donde no solo podrá acceder a una innumerable base de datos, sino que también podrá participar del foro, donde podrá entrar en contacto con profesores y alumnos del sistema. ¿Qué material utilizar? Usted recibirá en su casa el paquete de capacitación completo. En él encontrará un Modulo Guía y la bibliografía de lectura obligatoria. El Modulo Guía no remplaza al libro de texto que se le entrega como bibliografía de lectura obligatoria, constituye una guía de estudio por medio de la cual usted toma un primer contacto con el equipo docente. De tal forma, por medio de sus contenidos, es guiado a través de cada una de las unidades programáticas, obteniendo los conceptos más relevantes y las referencias mínimas a la bibliografía que debe consultar. En el Modulo Guía encontrará: 1. Programa de la materia a desarrollar. 2. Objetivos de la materia 3. Por cada una de las unidades del programa, se deberá resaltar: • • • • • • • Objetivos de las diferentes unidades didácticas El núcleo conceptual que se intenta desarrollar. (conceptos básicos) Diagramas conceptuales. Puentes cognoscitivos. Desarrollo de modelos y herramientas de trabajo de utilización práctica. Referencias a la bibliografía de lectura obligatoria (textos, códigos, leyes, etc.) Preguntas de auto-evaluación y breves actividades prácticas para sumergirlo en los temas aprendidos e indicarle cual será el marco de referencia en el cual se realizará la evaluación final oral. Una publicación del Secretariado Permanente de Tribunales de Cuentas, Órganos y Organismos Públicos de Control Externo de la República Argentina Publicaciones digitales del Secretariado: www.tribunalesdecuentas.org.ar - www.elcontrolpublico.com - www.ietei.com.ar Página 16 N° 106 - JULIO 2006 S.P.T.C.R.A. Programa de Capacitación a Distancia Curso de IETEI — Carpeta Informativa 4. TRABAJO MONOGRAFICO. Mediante el cual se lo estimulará realizar la aplicación práctica de lo aprendido y a investigar normativa de su propia provincia/municipio y compararla. El trabajo monográfico constituirá una de las vías que el alumno deberá transitar para regularizar el Modulo. El trabajo deberá ser remitido en las fechas indicadas al IETeI. 5. EVALUACION PARCIAL: Mediante la cual tendrá oportunidad de desarrollar las técnicas aprendidas. En la confección de los cuestionarios de ésta evaluación, se han privilegiado las estrategias que permiten al alumno razonar las consignas Aquí usted tendrá oportunidad de poner en ejercicio todo lo que aprendió. Esta evaluación parcial constituirá la segunda de las vías que el alumno deberá transitar para regularizar el Modulo. La evaluación deberá ser remitido en las fechas indicadas al IETeI. ¿Cómo concluye el ciclo? Una vez regularizado el Módulo en el que se ha inscripto, mediante la aprobación de su Monografía y la de su Evaluación Parcial, usted está habilitado para rendir la Evaluación final oral, ante una mesa examinadora que se constituirá en su provincia. Este examen final, forma parte del aprendizaje. Durante ésta evaluación se afianzarán sus conocimientos y se despejarán sus dudas. Recuerde que para poder rendir la evaluación final los pagos de los aranceles deberán estar al día. ¿Se pierde la condición de regularidad? Es importante tener en cuenta que si usted no se presenta a rendir examen dentro de los 24 meses de aprobada su evaluación parcial, deberá volver a cursar el Modulo. ¿No hay solución a esto? Podrá acceder a una prórroga de regularidad, pero para su tramitación deberá tener la aprobación del organismo que se hizo cargo del arancel de su capacitación. Aprobada la prórroga, contará con seis meses más para rendir la evaluación final oral. Recuerde que al suscribir los convenios, el IETeI asumió la responsabilidad de tener informado a la autoridad sobre el desarrollo de su capacitación. ¿Puedo inscribirme en el Programa sin la intervención del organismo donde me desempeño? Si. Usted puede inscribirse en forma directa. La diferencia es que será usted quien abone los aranceles. ¿Que debo hacer para inscribirme? En las ultimas dos hojas de ésta Carpeta Informativa, usted encontrará las fichas de inscripción. Solo debe integrarlas y remitirlas por correo postal. También podrá obtener la ficha de inscripción visitando nuestro sitio en internet. Y podrá remitirla por e mail a nuestras direcciones de correos electrónicos. ¿Dónde obtengo las fechas de inscripción, presentación de monografías, evaluaciones parciales, evaluación oral, etc.? Toda esa información está a su disposición en ésta misma Carpeta Informativa y también en los Módulos Guía. También podrá consultarlas en nuestro sitio en Internet. ¿En qué consiste la actividad de los Profesores Tutores? Los Profesores Tutores que son designados en los diferentes órganos de control externo. Las tutorías constituyen un espacio de aprendizaje en el cual el alumno podrá encontrar apoyo, ayuda para aclarar sus dudas, orientación en los estudios, respuestas a preguntas concretas, etc. El Profesor Tutor es un orientador del aprendizaje, un guía que acompaña a los alumnos en el estudio, un coordinador de la tarea. Ayuda, asesora, orienta y acompaña al alumno. Funciona como motivador de los procesos de enseñanza y aprendizaje. ۞ Si tiene dudas consulte en el Tribunal de Cuentas u Órgano de Control Externo de se Provincia, Municipalidad o Comuna, a los teléfonos 02901 421 705 o en nuestro web site: http://www.tribunalesdecuentas.org.ar Una publicación del Secretariado Permanente de Tribunales de Cuentas, Órganos y Organismos Públicos de Control Externo de la República Argentina Publicaciones digitales del Secretariado: www.tribunalesdecuentas.org.ar - www.elcontrolpublico.com - www.ietei.com.ar Página 17 N° 106 - JULIO 2006 Historia del Control Tribunal de Cuentas de Mendoza Setenta y Tres Años al Servicio de la Comunidad E l Tribunal de Cuentas de Mendoza que comenzó a sesionar el 1º de Abril de 1933 cumplió 73 años de intensa actividad de control de los fondos públicos provinciales. La Constitución provincial de 1916 estableció en su art. 181 que: “Habrá un Tribunal de cuentas con jurisdicción en toda la Provincia y con poder bastante para aprobar o desaprobar la percepción e inversión de caudales públicos hechas por todos los funcionarios, empleados y administradores de la Provincia.” En 1932 el gobernador Ricardo Videla envió a la legislatura provincial el proyecto de Ley Orgánica del Tribunal. Se destaca en la carta de elevación del gobernador de entonces, la importancia atribuía en aquella época al control y la prevención de hechos de corrupción, la misma decía: “ La fiscalización severa de los fondos públicos por medio de una meditada legislación administrativa es condición indispensable de todo buen gobierno, máxime en aquellas sociedades que consi- Tribunal del Cuentas de Mendoza deran la aplicación de las leyes penales a los funcionarios delincuentes, pretextos vedados de persecuciones políticas. Por ello las legislaciones modernas tienden a implantar sistemas de control administrativo que sustituyendo en lo posible de la justicia a los funcionarios sospechados de irregularidades en el manejo de fondos públicos, adjudiquen sanciones severas y ejemplarizadoras.” En diciembre de ese año la Legislatura provincial sancionaba la Ley Nº 1.003, que dio origen al Tribunal de Cuentas de la Provincia de Mendoza. Consta en documentos históricos que el fue 1º de Abril de 1933 cuando comenzó sus actividades como órgano colegiado y extra-poder. Su primer presidente fue el Dr. Rafael Garcia y los Dres. Guillermo Silvestri, Emilio Castañeda, Alberto Arnulphi y Domingo Moyano los vocales que lo acompañaron en esa etapa de organización y puesta en funcionamiento. El objetivo del Tribunal de Cuentas es el control de la inversión de los fondos de la Hacienda Pública bajo las normas de derecho público provincial y de las articulaciones del derecho administrativo contenidas en las leyes y reglamentos, junto al control de la recaudación e inversión de las rentas provinciales, siendo el responsable de aprobar o desaprobar, las cuentas de quienes tienen a su cargo la administración de los fondos públicos provinciales y municipales. El Juicio de Cuentas que lleva adelante el Tribunal para aprobar o desaprobar las rendiciones presupuestarias de cada organismo público comienza cuando las entidades públicas presentan sus rendiciones de cuentas anuales. Dicho juicio termina en una resolución del Tribunal denominado Fallo. Los Fallos aprueban o no la rendiciones de cuentas de los organismos a cargo de fondos públicos provinciales o municipales, y al mismo tiempo puede aplicar multas o cargos si la administración de dichos fondos no fue llevaba de acuerdo a las leyes vigentes. Se aplican multas cuando se han advertido procedimientos administrativos irregulares y cargos cuando tales irregularidades han acarreado un perjuicio para el Estado. Así también, los Fallos pueden contener recomendaciones o instrucciones para los próximos ejercicios. Este organismo también cumple funciones de fiscalización, que realiza mediante procedimientos de auditoria, trabajando con equipos interdisciplinarios, con el objeto de acercar el control en el espacio y el tiempo, con auditorías in-situ y especiales. Durante el año 2.005 se han dictado 227 fallos y se han realizado 205 auditorías especiales referidas a obras públicas, a sistemas de control interno, a personal de diversos organismos públicos, a sistemas Una publicación del Secretariado Permanente de Tribunales de Cuentas, Órganos y Organismos Públicos de Control Externo de la República Argentina Publicaciones digitales del Secretariado: www.tribunalesdecuentas.org.ar - www.elcontrolpublico.com - www.ietei.com.ar Página 18 N° 106 - JULIO 2006 Historia del Control Tribunal de Cuentas de Mendoza Setenta y Tres Años al Servicio de la Comunidad de seguridad informática, etc. El Tribunal de Cuentas, imbuido de la necesidad de la reforma del Estado en todos sus estamentos, entendió que era imprescindible, en cumplimiento de su mandato constitucional, mejorar su funcionamiento, para brindarle a la comunidad, entre otras cosas, la seguridad del eficaz control de la administración de los fondos públicos. Atento a que las Normas ISO 9000 son estándares de organización, reconocidos internacionalmente, que brindan confianza a terceros sobre el servicio que se presta; que son una herramienta útil para consolidar el cambio, promover la mejora continua y construir una cultura organizacional que tienda a la excelencia, el Tribunal de Cuentas, a partir de agosto de 1.999, a través de un convenio con la Facultad de Ciencias Económicas de la UNCuyo, comenzó la ardua tarea de enmarcar su funcionamiento de acuerdo a los requerimientos organizacionales de las Normas ISO 9000. El Tribunal se sometió a las auditorías pertinentes y el 28 noviembre de 2001 obtuvo la CERTIFICACIÓN DE LAS NORMAS ISO, lo que implica que: “El Sistema de Calidad del Tribunal de Cuentas de la Provincia de Mendoza se encuentra de acuerdo con la norma de calidad ISO 9002, respecto del Control de Cuentas Públicas de la Provincia de Mendoza y Juicio de Cuentas”. De esta forma el Tribunal de Cuentas de Mendoza se convirtió en el primer organismo público, a nivel nacional, en tener todas sus tareas en un ambiente regido por las normas ISO y haber diseñado e implementado un Sistema Integral de Mejora Contínua. Asimismo, en el mes de febrero de 2004 se consiguió la certificación de la adaptación a las Normas ISO 9000 versión 2000, que textualmente expresa: “El sistema de gestión del Tribunal de Cuentas Mendoza ha sido evaluado y certificado en cuanto al cumplimiento de los requisitos de ISO 9001:2000 para las siguientes actividades: Control de Cuentas Públicas de la Provincia de Mendoza y Juicio de Cuentas.” En los últimos años ha comenzado a tener injerencia en otros controles públicos; es así que el Tribunal de Cuentas pasó a ser el órgano de contralor del cumplimiento de la Ley Nº 7005, “Ley de Regulación y Fi- nanciamiento de Campañas Electorales” que entró en vigencia en Junio de 2.002. En el año 2003 la legislatura provincial, a propuesta Personal del Tribunal del Cuentas en plena tarea del Tribunal, sancionó la Ley Nº 7.144 modificando aspecto de la Ley Orgánica del Tribunal de Cuentas para acortar tiempos y procedimientos del control de las cuentas públicas, en pos de acercar los resultados de los controles a los tiempos actuales. Además, el Tribunal de Cuentas, desde septiembre del 2.004, forma parte de la “Red Federal de Control Público”, que integran la Sindicatura General de la Nación y todas las provincias del país, para llevar adelante controles especiales de todos los Planes Sociales que otorga el gobierno nacional a través de las provincias y que tiene a miles de beneficiarios en Mendoza. Por otra parte, el 20 de diciembre de 2004 se promulgó la Ley Nº 7.314, denominada de “Responsabilidad Fiscal”. En ella se designa al Tribunal de Cuentas de la Provincia como autoridad de aplicación de la misma, asignándole funciones especiales de aplicación. Es así como luego de 73 años de control de las cuentas públicas, el Tribunal de Cuentas ha modernizado sus actividades en pos de satisfacer la necesidad de la comunidad, en materia de control de la actividad financiero –patrimonial del estado provincial y municipal, para asegurar la transparencia y prevenir actos de corrupción. ۞ Una publicación del Secretariado Permanente de Tribunales de Cuentas, Órganos y Organismos Públicos de Control Externo de la República Argentina Publicaciones digitales del Secretariado: www.tribunalesdecuentas.org.ar - www.elcontrolpublico.com - www.ietei.com.ar Página 19 N° 106 - JULIO 2006 Tema Seleccionado Tribunal del Cuentas de Tucumán El Tribunal de Cuentas en la Nueva Constitución Se convierte en realidad un importante anhelo de los defensores de los organismos de control: el Tribunal de Cuentas de la provincia obtiene rango constitucional en el marco de la reforma constitucional de la provincia de Tucumán. en distintas ocasiones de la vida pública ha encontrado intenciones de ser sustituida en lo que respecta a la modalidad de contralor (Auditoría), o lisa y llanamente de propiciar su desaparición, lo que bastaba con la simple derogación de la Ley que hasta ahora nos rige. A LOS MIEMBROS DEL SECRETARIADO PERMANENTE DE LOS TRIBUNALES DE CUENTAS ORGANOS Y ORGANISMOS PUBLICOS DE LA REPUBLICA ARGENTINA: Nos parece en este sentido un acto de estricta justicia resaltar el apoyo sin retaceo alguno, que nos ha brindado el Secretariado Permanente, lo que se ha patentizado en las distintas visitas que sus integrantes han efectuado a esta Provincia con motivos interinstitucionales, ocasiones en las cuales han mantenido reuniones con las autoridades del Poder Político de Turno con injerencia en la materia, lo que Con enorme satisfacción tengo el agrado de dirigirme a Uds., a los fines de expresarles- tanto en lo personal como en representación Institucionalnuestro beneplácito motivado por la reciente inclusión de este querido Tribunal de Cuentas, en el texto de las reformas e incorporaciones en nuestra Carta Magna Provincial. Sin duda alguna que este hecho- verdadero jalón histórico en la Institución- lejos está de haberse producido como consecuencia de algún proyecto y/o decisión política apresurada en tal sentido. Muy por el contrario, el otorgamiento de rango constitucional es producto del reconocimiento a una ardua labor que en tal sentido ha venido realizando este Tribunal a lo largo de sus ya casi 34 años de existencia. Somos plenamente conscientes de que tal jerarquización excede- en gran medida- la mera formalidad y seguridad jurídica de perdurabilidad institucional, y que el objetivo largamente anhelado aparece con meridiana claridad, ya que con este hecho trascendental, la Provincia se pone a tono con el imperativo vigente en estos tiempos, tanto a nivel nacional como fronteras afuera: esto es, dotar a los distintos Organos de Control de la totalidad de herramientas legales y constitucionales que permitan cumplir su rol al amparo de turbulencias político-institucionales. Decimos esto ya que el derrotero que ha culminado con esta feliz inclusión (de la que sentimos un sano orgullo al haber coincidido la misma con la actual gestión), en ocasiones no se ha presentado calmo. Es bien sabido por nosotros que esta noble misión, Cr. Miguel Terraf Presidente del Tribunal de Cuentas de la provincia de Tucumán tuvo su epílogo legal con la sanción del texto de Ley de habilita la citada enmienda. Luego de ello vendría la misión de defender por nuestra parte tal postura ante la H. Convención Constituyente, tarea a la cual nos avocamos los integrantes de este H. Cuerpo, con el inestimable y solvente apoyo de los estamentos profesionales que integran el Tribunal (área legal, contable y técnica). Vaya para todos ellos nuestro sentido reconocimiento, como así también para los Sres. Legisladores que en las instancias previas han sabido interpretar cabalmente la importancia y mag- Una publicación del Secretariado Permanente de Tribunales de Cuentas, Órganos y Organismos Públicos de Control Externo de la República Argentina Publicaciones digitales del Secretariado: www.tribunalesdecuentas.org.ar - www.elcontrolpublico.com - www.ietei.com.ar Página 20 N° 106 - JULIO 2006 Tema Seleccionado Tribunal del Cuentas de Tucumán El Tribunal de Cuentas en la Constitución nitud de este hecho. Nos anima pensar que tan actitud, encuentra su correlato y motivación en el quehacer cotidiano del Tribunal de Cuentas como máximo Organo de Contralor de la Hacienda Pública Provincial, al cual quienes lo integramos- en su amplia acepción del término (Sres. Vocales, estamentos profesionales y empleados) hemos volcado, sin estridencia y silenciosamente, nuestros mayores esfuerzos en procura de llevar a delante una labor eficiente cuyo juicio de valor no nos compete. Vaya por último nuestro sincero agradecimiento a la totalidad de la planta de personal de este H. Tribunal, que desde el puesto de trabajo que a cada agente le compete, ha honrado al mismo con su diario esfuerzo en pos de una permanente actitud superadora. ۞ Fdo. C.P.N. Miguel Ch. TERRAF - Presidente - El siguiente es el texto completo de la inclusión del Tribunal de Cuentas en la Constitución Provincial de la provincia de Tucumán SECCION III edad, diez años de ejercicio profesional, computándose para ello tanto la actividad privada como pública, y residencia inmediata de dos años en la Provincia. Son designados por el Poder Ejecutivo con acuerdo de la Legislatura por mayoría absoluta y removidos por juicio político. Gozan de las prerrogativas, remuneraciones e incompatibilidades de los miembros de la Corte Suprema. Los vocales son inamovibles y permanecen en sus cargos mientras dure su buena conducta. Artículo 80.- Son sus atribuciones y deberes, sin perjuicio de los demás conferidos por ley: 1) El control preventivo de todo acto administrativo que implique empleo de fondos públicos. Cuando advierta transgresiones legales o reglamentarias deberá realizar observaciones con carácter de formal oposición al acto, suspendiéndose su ejecución. El acto observado por el Tribunal de Cuentas sólo podrá cumplirse mediando insistencia, por decreto firmado en acuerdo de ministros, si se tratara de un acto emitido por el Poder Ejecutivo. En los ámbitos de los poderes Legislativo y Judicial, la facultad de insistencia corresponde a sus respectivos Presidentes. La observación efectuada por el Tribunal de Cuentas será informada por éste a la Legislatura. Cuando la observación emane de contadores fiscales delegados, el trámite será determinado en la ley. 2) El control de los procesos de recaudación de los recursos fiscales y del empleo de fondos públicos, cualquiera sea su origen, ingresados al presupuesto provincial o cuya ejecución esté a cargo de la Provincia. 3) El control concomitante y posterior a las cuentas de percepción e inversión de las rentas públicas. Capítulo Segundo: Órganos de Control. I. Tribunal de Cuentas 4) Informar a la Legislatura sobre la Cuenta General del Ejercicio que anualmente presenta el Poder Ejecutivo. Artículo 78.- El Tribunal de Cuentas es el órgano de control externo y fiscalización del empleo de recursos y del patrimonio del Estado en los aspectos legales, presupuestarios, económicos, financieros y patrimoniales. Goza de plena independencia y autonomía funcional y de legitimación activa y pasiva en materia de su competencia. Dicta su propio reglamento de funcionamiento y de procedimientos para el ejercicio de sus facultades. Los sujetos privados que perciban o administren fondos públicos están sujetos a la jurisdicción del Tribunal de Cuentas. 5) Ejercer jurisdicción y competencia exclusiva y excluyente en sede administrativa promoviendo los juicios de cuenta por falta o irregular rendición de cuentas, y los juicios de responsabilidad por hechos, actos u omisiones susceptibles de ocasionar perjuicio fiscal, a fin de determinar la responsabilidad patrimonial, formular los cargos fiscales que resultaren, establecer el monto del daño al patrimonio fiscal y aplicar las sanciones que establezca la ley. Artículo 79.- El Tribunal de Cuentas se integra con tres vocales con título universitario de Contador Público Nacional o Abogado, con un mínimo de treinta y cinco años de La Corte Suprema tendrá competencia originaria y exclusiva para entender la revisión judicial de los actos administrativos ejecutados de conformidad y con la aprobación del Tribunal de Cuentas. ۞ Una publicación del Secretariado Permanente de Tribunales de Cuentas, Órganos y Organismos Públicos de Control Externo de la República Argentina Publicaciones digitales del Secretariado: www.tribunalesdecuentas.org.ar - www.elcontrolpublico.com - www.ietei.com.ar Página 21 N° 106 - JULIO 2006 Biblioteca del IETEI XVI Jornadas de Actualización Doctrinaria - 2000 - Tucumán Auditoría Jurídica y Auditoría de Juicios XVI JORNADAS DE ACTUALIZACION DOCTRINARIA TRIBUNALES DE CUENTAS DE LA REPUBLICA ARGENTINA TUCUMAN - 27/28/29 SETIEMBRE 2000 TEMA: AUDITORIA JURIDICA Y AUDITORIA DE JUICIOS Autor: Dr. Javier Alejandro Retamoso Auditor Jurídico TITULO: LA AUDITORIA JURIDICA Y DE JUICIOS: SERVICIO DE APOYO ESPECIALIZADO HACIA LA CALIDAD TOTAL EN EL SISTEMA DE CONTROL Y JURISDICCIÓN DEL TRIBUNAL DE CUENTAS Colaboración: Dr.Víctor Rolando Arbués Director Asuntos Jurídicos TRIBUNAL DE CUENTAS PROVINCIA DEL CHACO INDICE La Auditoría Jurídica ante el contexto actual de reformulación institucional administrativa - 10 La Auditoría Jurídica y Auditoría de Juicios. Sus antecedentes en el I.E.T.E.I. - 5 Reseña normativa general. - 7 Análisis conceptual de la Resolución Nº20/97 del Tribunal de Cuentas del Chaco que aprueba las Normas de la Auditoría Jurídica (y de Juicios) y su Administración. Antecedentes doctrinarios. -10 a) Estructura formal. - 10 b) Conceptos básicos . - 11 c) Objetivos de la Auditoría Jurídica. - 15 d) Condiciones y reglas básicas, técnicas y etica del auditor. Independencia. - 17 e) Normas operativas. Procedimientos. - 20 f) Papeles de trabajo. Normas sobre Informes. - 21 g) Normas de Administración de la Auditoría Jurídica en el Tribunal de Cuentas del Chaco. - 25 Consideraciones Finales. - 20 Conclusiones. - 22 RESUMEN DEL TRABAJO L a Auditoría Jurídica ante el contexto actual de reformulación institucional administrativa. En épocas de crisis y transformaciones, como la actual, que afectan el ánimo de la sociedad, es común que se reclame que el Estado reduzca sus organismos y personal a sus necesidades más indispensables. Tal como si ello resultara la más acertada decisión. El anhelo de modernizar el Estado, construirlo con mentalidad y eficiencia empresarial, conduce a políticas de privatizaciones o gerenciamiento de atribuciones históricamente asignadas, que no mejoran sustancialmente la gestión o servicio público. Eliminar cargos, liquidar organismos completos, atacar la remuneración, debilita las instituciones tradicionales que colaboran en la consolidación de la formación democrática. Una publicación del Secretariado Permanente de Tribunales de Cuentas, Órganos y Organismos Públicos de Control Externo de la República Argentina Publicaciones digitales del Secretariado: www.tribunalesdecuentas.org.ar - www.elcontrolpublico.com - www.ietei.com.ar Página 22 N° 106 - JULIO 2006 Biblioteca del IETEI XVI Jornadas de Actualización Doctrinaria - 2000 - Tucumán Auditoría Jurídica y Auditoría de Juicios L as ideas neoliberales de principios de la decada pasada, que persiguen una administracion pública más flexible y mínima, pretendiendo reinventar el gobierno con sentido empresarial, proponen incorporar al sector público los principios de la empresa privada, transformando a los ciudadanos en clientes del Estado. Tal criterio, inspiró algunas de las medidas de política institucional aplicadas por anteriores gestiones, en la reformulación de los organismos públicos nacionales, tal como ocurriera con los de prestación de servicios y los de control; no debemos dejar de recordar, la desaparición y reemplazo del Tribunal de Cuentas de la Nación, por una Auditoría General, carente de facultades jurisdiccionales y meramente técnico consultiva, criterio éste que alcanzó a los Tribunales de algunas provincias, debilitando en cierta forma sus atribuciones. Desde la Subsecretaría de la Gestión Pública de la Nación, se acerca la propuesta de modernización basada en la " transparencia de la gestión, mejoramiento de la calidad de los servicios y mayor eficacia del aparato estatal", destacándose que la superación de las formas burocráticas, orientando la gestión pública hacia la eficacia, mediante la obtención de resultados, requiere ante todo, generar un cambio cultural, que implique un mayor compromiso de las conducciones jerárquicas y capacitación del personal involucrado. Esta moderna concepción, sintetizada en la figura del ciudadano-cliente, que alienta la introducción de criterios de gestión empresarial en la administración pública, cuenta entre sus adeptos, a jóvenes funcionarios formados y especializados en el extranjero, trayendo modelos ajustados a la idiosincracia de culturas diferentes a la nuestra, en las cuales puede inferirse que la actividad privada resulta más ventajosa que la estatal, lo cual en nues- tra realidad es absolutamente opuesto, ya que la actividad pública estatal se caracteriza por ser la de mayores posibildades de proyecciones, absorbiendo la mayor parte de la mano de obra profesional privada, que no encuentra otra alternativa de susbsistencia más que el empleo o contrato estatal. Desde la Nación, se advierte que el Estado que tenemos ahora, brinda un servicio deficiente; por otra parte, se pretende la construcción de un estado amigable; tal intención no se logra con medidas superficiales, que exigen al empleado una sonriente atención al público; encarar un proceso de transformación y actualización de la administración, requiere medidas sustanciales, aún la elaboración de nuevas normas, para culminar con una reforma que permita lograr una administración al servicio del ciudadano, eficiente, eficaz y de calidad en la prestación. Indudablemente para ello se necesitan agilizar y flexibilizar los mecanismos administrativos. Tal tarea exige, un sincero y responsable compromiso de las conducciones jerárquicas y del personal, para dejar de ver a la capacitación como un gasto y no como una inversión de verdadera riqueza Cr. Rubén Quijano y contenido, además de ser la herramienta más cercana y menos costosa con la que se cuenta para un verdadero cambio. No esta mal además, observar las ventajas que ofrecen los criterios de conducción de la actividad privada, armonizarlos, readaptarlos y aplicarlos en la gestión pública en forma paulatina, no dejar de lado los conceptos que aporta, entre otros: calidad total, management, marketing, normas de aseguramiento de la calidad de productos, etc. En nota públicada el día 04/01/98 (Diario Norte-Chaco), el Cr. Rubén Quijano, Vocal del Tribunal de Cuentas del Chaco, manifestaba que ante la clara tendencia a cercenar las facultades de los Tribunales Provinciales, en el Chaco nacía un nuevo concepto en materia de Tribunales de Cuentas, sumando al control integral e integrado que practica y a los procedimientos de juicios de "Los Tribunales de Cuentas deben ser protagonistas y no meros espectadores de lo que ocurre a su alrededor." Una publicación del Secretariado Permanente de Tribunales de Cuentas, Órganos y Organismos Públicos de Control Externo de la República Argentina Publicaciones digitales del Secretariado: www.tribunalesdecuentas.org.ar - www.elcontrolpublico.com - www.ietei.com.ar Página 23 N° 106 - JULIO 2006 Biblioteca del IETEI XVI Jornadas de Actualización Doctrinaria - 2000 - Tucumán Auditoría Jurídica y Auditoría de Juicios cuenta y de responsabilidad, mecanismos de auditoría que amplían el ámbito de las materias controladas. Consignaba también, que "Los Tribunales de Cuentas deben ser protagonistas y no meros espectadores de lo que ocurre a su alrededor", por lo que, llevando esto a la práctica, se procedió al dictado de una serie de normas que organizaron formalmente la sistematización de las distintas operativas del organismo, dictándose entre ellas, las Normas de Auditoría Jurídica -Resolución Nº20/97-, las que en el presente trabajo y, en el contexto institucional descripto, se intenta analizar y poner a consideración de todos ustedes, como propuesta para su adopción por los demás Tribunales de Cuentas, en el entendimiento que a través de tal mecanismo, se coopera a reconstruir una administración con capacidad de acción, poco costosa, capaz de devolver en un mejor servicio el financiamiento que a través del pago de impuestos efectúa la comunidad, reafirmando la credibilidad en el rol de las tradicionales instituciones republicanas de control, ante la necesidad de mayor justicia y respuestas inmediatas al reclamo social de eficacia estatal. DESARROLLO DEL TEMA. L a Auditoría Jurídica y Auditoría de Juicios. Sus antecedentes en el I.E.T.E.I. En esta nueva etapa emprendida por el I.E.T.E.I., ante la incorporación de nuevos investigadores que se suman en una suerte de impulso renovado en el enfoque de modernos temas y, de otros que ya en anteriores ocasiones fueran analizados por el Instituto, incrementando la participación de aquellos investigadores de constante colaboración, cuya tarea sirve de base para la continuidad y evolución en las investigaciones efectuadas, nos coloca frente a la exigencia de recordar brevemente algunas de las ideas referentes a este tema en particular, que fueran tratadas por el Instituto. Durante el mes de setiembre del año 1996, en la ciudad de Santa Fe, se llevaron a cabo las XIV Jornadas Nacionales de Actualización Doctrinaria, donde a través del Area del Juicio de Cuentas y Administrativo de Responsabilidad se diera tratamiento al tema de la Auditoría Jurídica y Juicios. Allí, y de la síntesis de la labor llevada adelante por los investi- gadores integrantes de dicha Area, se analizaron entre otros aspectos relacionados al tema: las funciones y responsabilidades de los abogados del estado, se sugirieron normas y procedimientos aplicables al mecanismo, como también se proyectaron pautas para una futura reglamentación. Sintetizando algunos conceptos a los cuales se arribara como conclusión de la investigación, cito a continuación, los que con mayor precisión nos ubican en el tema, facilitando la comprensión del presente desarrollo, en su pretensión de conformar una continuidad de los mismos evitando discusiones reiteradas. Se ubicaba allí a la auditoría jurídica como parte integrante de las auditorías integrales, como un elemento más de ellas, junto a las cuestiones contables, económicas y financieras, de gestión, sociales y éticas, aunque si bien con un marcado carácter de autonomía; respecto a la auditoría de juicios que contiene elementos típicos que podría colocarla en una situación de indepedencia conceptual respecto de la auditoría en general, requiere una normativa específica, relacionada con los aspectos operativos, haciendo necesario el dictado de una reglamentación especial que prevea: una etapa de planificación, recopilación de información, verificación del control interno, la compulsa de las actuaciones judiciales en sede de los tribunales. Sobre tal base conceptual y pragmática, se concluyó en líneas generales que, la función del abogado del estado abarca el deber de colaborar para lograr que el Estado realice el derecho: respecto a su responsabilidad, no sólo le caben las emergentes del contrato de función pública, sino también las propias del ejercicio técnico de su profesión, las cuales en conjunto con las reglas técnicas del ejercicio profesional, cumplen un rol importante en materia de la actividad discrecional; el ámbito tradicional del control de legalidad con la auditoría jurídica se amplía orientado hacia un control de juridicidad, se abarca en principio, la valoración de los recursos materiales y humanos, la ponderación de la calidad del asesoramiento y, los resultados obtenidos compulsados con las decisiones. Por otra parte, destaco en esta oportunidad, el particular interrogante que planteaba en su investigación la Dra. Mercedes Atencio del Tribunal de Cuentas de Mendoza, cuando, como en una especie de desafío encaminado hacia una reformulación del verdadero Una publicación del Secretariado Permanente de Tribunales de Cuentas, Órganos y Organismos Públicos de Control Externo de la República Argentina Publicaciones digitales del Secretariado: www.tribunalesdecuentas.org.ar - www.elcontrolpublico.com - www.ietei.com.ar Página 24 N° 106 - JULIO 2006 Biblioteca del IETEI XVI Jornadas de Actualización Doctrinaria - 2000 - Tucumán Auditoría Jurídica y Auditoría de Juicios rol de los servicios jurídicos, manifestaba el deber de revertir en la opinión pública el concepto que el Estado pierde todos sus juicios. Tal cuestionamiento, que entiendo merece un tratamiento que en esta ocasión excedería la temática del presente trabajo, en principio merece la reflexión formulada a modo de un nuevo interrogante, referido a si los motivos o causas de tal cuestión, obedecen a una despreocupada labor profesional de los abogados del estado, o bien a decisiones u actos administrativos emanados del organo ejecutivo que nacen viciados o contrarían el ordenamiento legal. Desde ya que no debe dejar de señalarse, que el resultar beneficiado o no el criterio o estrategia del abogado defensor de los intereses estatales en un litigio judicial o administrativo, no implica por sí, un supuesto como para definir la calidad de la actuación. Entiendo que la adecuada respuesta, exige una labor más extensa y la apoyatura de las estadísticas que avalen la misma. Reseña normativa general. La implementación formal del mecanismo de Auditoría Jurídica y de Juicios en el Tribunal de Cuentas de la Provincia del Chaco, integró un elaborado proyecto de normatización técnica y administrativa de las distintas operatorias de funcionamiento del organismo, adaptándolas a los requerimientos de la nueva Constitución Provincial y a la moderna Ley Orgánica del Tribunal. Tal resultante, producto de una ardua labor de verdadera ingeniería institucional, ante la necesidad de avanzar en la organización formal del organismo, concretó las bases reglamentarias estructurales, a partir de las cuales, llevar adelante este nuevo procedimiento, ampliando el ámbito del control. Constitucionalmente jerarquizado y, con motivo de la reforma de la Constitución Provincial, operada a fines del año 1994, el Tribunal de Cuentas del Chaco, reajustó sus mecanismos, a las atribuciones y potestades que en su amplitud le otorgó la carta magna provincial, mediante el dictado de una nueva Ley Orgánica, la Ley Nº4.159, elaborada por la Comisión de Hacienda y Presupuesto de la Cámara de Diputados, la que fuera sancionada el 17/5/95, promulgada el 25/7/95 y publicada en el Boletín Oficial Nº6868 del 02/08/95. Posteriormente modificada en forma par- cial, mediante Ley Nº4.380 (modif. Arts.88 e inc. c) del art.90). Si bien, a través del dictado de una normativa reglamentaria propia se organizó el funcionamiento de la Auditoría Jurídica y de Juicios, la Ley Orgánica del ente, fija en su articulado, los aspectos esenciales que habilitan el mecanismo referido. Es así, como tenemos que en el Art.6º de la Ley Orgánica, de las atribuciones y potestades de Control en particular, se establece la de efectuar auditorías sobre asuntos legales, presupuestarios, económicos, financieros, patrimoniales, operativos y de gestión, en sus diferentes aspectos; mientras que el apartado nº13 del inc.1º) del referido artículo, posibilita al Tribunal, la contratación de auditores externos privados, que actúan bajo la dirección y supervisión de los funcionarios del organismo, resultando éste el recurso humano utilizado en la actualidad para la realización de las auditorías jurídicas y de juicios. Ya en el inciso 7º) apartado e) del art.6º, se menciona el alcance de los informes elaborados con los resultados obtenidos durante las auditorías de legalidad, operativas, de gestión (economía-eficiencia-eficacia), sobre aspectos económicos, financieros, patrimoniales y sobre estados contables, que según su naturaleza podrán integrar o no, como elementos probatorios, el Juicio de Cuentas o el Juicio Administrativo de Responsabilidad. Es decir, se destaca en este punto, que si bien los hallazgos documentados de la labor de la auditoría, tienen alcance informativo, tales informes pueden resultar de utilidad con eficacia de medio probatorio, integrando los procesos de los Juicios respectivos que por ante el Tribunal de Cuentas se sustancian, desde ya, indico que es opinión del autor, que el ejercicio de las facultades jurisdiccionales del Tribunal, requiere necesariamente el cumpimiento de la etapa sumarial correspondiente, en forma ineludible e impostergable, en cuanto al juicio administrativo de responsabilidad por ser el sumario el sustento legal y necesario de una eventual imputación, considerando por ello, que un informe de auditoría, aún en la completividad del mismo, no basta para sustituir una instrucción sumarial. El plexo normativo, que complementa la estructura formal de la auditoría jurídica y de juicios, no sólo se circunscribe a los principios contenidos en la Resolu- Una publicación del Secretariado Permanente de Tribunales de Cuentas, Órganos y Organismos Públicos de Control Externo de la República Argentina Publicaciones digitales del Secretariado: www.tribunalesdecuentas.org.ar - www.elcontrolpublico.com - www.ietei.com.ar Página 25 N° 106 - JULIO 2006 Biblioteca del IETEI XVI Jornadas de Actualización Doctrinaria - 2000 - Tucumán Auditoría Jurídica y Auditoría de Juicios ción Nº20/97 por la cual se aprueban las Normas de Auditoría Jurídica y las Normas de Administración de la Auditoría Jurídica, sino que su circuito interno, se desarrolla en el Manual de Procedimientos del Tribunal de Cuentas del Chaco, aprobado por Resolución Nº14/99. Por otra parte, también se emplea en forma permanente, el marco reglamentario estipulado en la Resolución Nº8/97 que proporciona las pautas conceptuales básicas de la estrategia institucional aplicables al Sistema de Control utilizable por el organismo. Reseñado brevemente, el plexo normativo reglamentario que regula y configura formalmente el mecanimso de la Auditoría Jurídica y de Juicios en el Tribunal de Cuentas del Chaco, continuando con el desarrollo del presente trabajo, comentaré los aspectos salientes de esta herramienta de control aplicada a la materia jurídica en el ámbito de la administración pública, contenidos en la Resolución Nº20/97 del Tribunal de Cuentas del Chaco. Análisis conceptual de la Resolución Nº20/97 del Tribunal de Cuentas del Chaco que aprueba las Normas de la Auditoría Jurídica ( y de Juicios) y su Administración. Antecedentes doctrinarios. a) Estructura Formal. La estructura sistemática de la Resolución en análisis, se esquematiza en dos Títulos, conteniendo el primero, las pautas relativas a: • Normas de Auditoría Jurídica: objetivos y metas; • Normas Generales Eticas y Técnicas: Independencia, responsabilidad del auditor, principios prioritarios directrices de la tarea del auditor; • Clasificación de las auditorías: Jurídica y de Juicios, sus objetivos; • Normas Operativas: procedimientos aplicables, recomendaciones y precauciones; • Papeles de trabajo: contenido, requisitos, legajos del auditor (permanentes y corrientes); • Normas sobre los Informes: requisitos, características, contenido, clasificación (de Control Interno del Area Jurídica - de Auditoría Jurídica - de Auditoría de Juicios). Mientras que el Título segundo, desarrolla las previ- siones que hacen a: • Planificación: datos mínimos a requerir al área de la cuenta ( para la cual el mecanismo se halla destinado), criterios para tener en cuenta en la selección de las causas judiciales a auditar; • Ejecución: del Plan aprobado por el Director de Asuntos Jurídicos; • Coordinación: en conjunto con los Fiscales del Area de la Cuenta; • Control: del procedimiento de auditoría. b) Conceptos básicos. En el desarrollo de la metodología de la reglamentación, se conceptualiza a la Auditoría Jurídica como un servicio de apoyo especializado, integrado a la operativa de control y jurisdiccional del Tribunal, con la finalidad de aportar información para retroalimentar los sistemas controlados -a efectos de mejorar la economía, eficiencia, eficacia, prevenir y corregir irregularidades- y elementos probatorios. Cabe precisar en este punto, que a través de la Resolución Nº8/97 del "Sistema de Control" del Tribunal, éstos aspectos evaluados en la auditoría, se definen de la siguiente manera: • Economía: términos y condiciones bajo las cuales el ente adquiere recursos humanos, financieros, materiales e inmateriales. Una operación económica adquiere estos recursos en una calidad y cantidad apropiada y al menor costo posible. • Eficiencia : nivel de utilización de los recursos y de realización de las actividades asignadas. Reposa particularmente en el control interno imperante en el ente y su medición consiste en relacionar la calidad y cantidad de actividad o producción realizada con un estándar predefinido y/o compatible. • Eficacia : grado en el cual las administraciones generales de los entes, los programas de gobierno y los emprendimientos específicos (Ej.: fondos nacionales e internacionales para fines determinados), alcanzan sus objetivos y metas. • Por otra parte, ya en el análisis de los distintos tipos de auditoría (definidos por la Resolución Nº20/97), se Una publicación del Secretariado Permanente de Tribunales de Cuentas, Órganos y Organismos Públicos de Control Externo de la República Argentina Publicaciones digitales del Secretariado: www.tribunalesdecuentas.org.ar - www.elcontrolpublico.com - www.ietei.com.ar Página 26 N° 106 - JULIO 2006 Biblioteca del IETEI XVI Jornadas de Actualización Doctrinaria - 2000 - Tucumán Auditoría Jurídica y Auditoría de Juicios puntualiza que corresponde a la Auditoría Jurídica la actividad que consiste en la aplicación de procedimientos de auditoría, de diferente naturaleza, sobre cualquier aspecto de la administración, la operativa, el patrimonio y la gestión de un ente, con el objetivo particular, de examinar la legitimidad del obrar administrativo (la legitimidad entendida como el ajuste del accionar a la norma y a las reglas técnicas de la administración). Mientras que el concepto alli expuesto de la Auditoría de Juicios, se acota a la actividad de aplicar los procedimientos de auditoría, de diferente naturaleza, sobre una causa o expediente judicial determinado del ente, con el objetivo particular de controlar el cumplimiento de las normas procesales, y efectuar el seguimiento y evaluación de todo el proceso judicial de la causa. Continuando el desarrollo, sin el ánimo de entrar en la disyuntiva entre los aspectos que particularizan al control y a la auditoría, lo cual fuera abordado ya en otra reunión del I.E.T.E.I., señalo en líneas generales, que esta última resulta una forma de materializar el control, siendo en este caso nuestro tema en tratamiento, puntualmente el ámbito jurídico de la auditoría. Siguiendo los conceptos expuestos por Héctor Charry en su obra "Auditoría Jurídica" , quien trae a colación entre otras definiciones, la elaborada por Enrique Ballesteros , se manifiesta primeramente que "la auditoría es una ciencia (o técnica) que investiga las conductas sociales para estimar si se han desviado de las pautas establecidas y de los comportamientos típicamente sanos, informando a los agentes interesados para que puedan valorar el alcance de las desviaciones y sus probables consecuencias". Se propone luego que "Una auditoría es, en esencia, un chequeo que permite determinar las bondades de un sistema, la marcha de un sistema de aseguramiento de la calidad o la revisión de un programa. Puede ser interna o externa. La auditoría interna la realiza la propia organización con el fin de verificar el funcionamiento del sistema" . Tales conceptos descriptos, aportan la noción de lo que en términos generales, se entiende por auditoría, circunscribiendo la exposición de los mismos a aquellos atributos que nos aproximan a la idea conceptual concreta de la auditoría jurídica en la doctrina. Prosiguiendo con la obra de Héctor Charry, se define allí a la Auditoría Jurídica como aquella que "Consiste en una constatación de la validez, licitud de los títulos jurídicos y de las convenciones de la empresa en el marco de su funcionamiento o de las relaciones con los proveedores, clientes. Estado sobre el plan jurídico, fiscal y social. Permite apreciar por un coeficiente de seguridad las convenciones así como la eficacia de Enrique Ballesteros los supuestos jurídicos, habida cuenta de los objetivos del jefe de la empresa" (L. Martel). Así también se ha definido a la auditoría jurídica y social (tal como si fuera un sólo tipo) como aquella que "consiste en inventariar la situación jurídica y social de la empresa, en controlar su conformidad a las normas jurídicas además de verificar la sinceridad y la calidad de la informaicón jurídica y social, la eficacia de estas manifestaciones a través de operaciones, de procedimientos y de la organización a fin de mejorar la seguridad y la eficacia de la conducción jurídica y social (J.P. Ravalec) ". Concluyendo con el contexto conceptual de la auditoría, y ya ubicados en la auditoría de legalidad, de cumplimiento o regularidad legal, podemos precisar, "Una auditoría es, en esencia, un chequeo que permite determinar las bondades de un sistema, la marcha de un sistema de aseguramiento de la calidad o la revisión de un programa." Una publicación del Secretariado Permanente de Tribunales de Cuentas, Órganos y Organismos Públicos de Control Externo de la República Argentina Publicaciones digitales del Secretariado: www.tribunalesdecuentas.org.ar - www.elcontrolpublico.com - www.ietei.com.ar Página 27 N° 106 - JULIO 2006 Biblioteca del IETEI XVI Jornadas de Actualización Doctrinaria - 2000 - Tucumán Auditoría Jurídica y Auditoría de Juicios citando a Charry, que en una idea más simple la auditoría es una herramienta para un fin determinado, y ese fin es el control que, como tal, se lo puede usar para hacer verificaciones que luego serán informadas a quien encomendó el trabajo. Estas verificaciones son realizadas por el auditor que seleccionará, de toda la gama de herramientas, aquellas que sean idóneas para cumplir con el objetivo encomendado, desechando las que no lo fueran. Destacando por último, que la herramienta por antonomasia de un aauditoría jurídica será, la ley. Sobre esta idea expuesta, debo anticipar, que siendo la norma jurídica la base del obrar administrativo, toda la actividad estatal se rige por la norma, marcando esto, su carácter netamente jurídico, razón por la cual los órganos administrativos no realizan sus funciones al arbitrio de sus funcionario o agentes, su desenvolvimiento se da en el marco normativo que regula todo el accionar administrativo estatal. Es así como lo ha expresado el Dr. Bartolomé Fiorini al decir "Cuando se sostiene que toda la actividad de la administración pública es jurídica y que tiene carácter especial porque crea relaciones jurídicas administrativas, se afirma una necesaria consecuencia lógica". En efecto, esto me lleva a resaltar, la fundamental importancia y necesariedad de la auditoría jurídica en el sistema de control que en la práctica aplica el Tribunal de Cuentas, más aún cuando hoy en día se advierte una notable tendencia a dotar de mayor juridicidad la tramitación administrativa, y en ella, el procedimiento jurisdiccional que despliega el organismo. c) Objetivos de la Auditoría Jurídica. La Resolución Nº20/97, prevé en sus cláusulas los objetivos y metas que asigna a la auditoría jurídica y, que consisten en : • Objetivos Generales: a) efectuar auditorías jurídicas en las administraciones, operativas, patrimonios y gestiones de los entes que manejen fondos públicos y, b) realizar auditorías de juicios, en los cuales tengan particpación -como demandantes o demandados- los entes bajo jurisdicción y competencia del Tribunal de Cuentas. Ya entre los Objetivos Particulares, de cada uno de los tipos de auditoría que diferencia, prevé: • Para la Auditoría Jurídica: a) el examen de la legitimidad, b) control de los elementos del acto administrativo; c) análisis del orden jurídico administrativo, d) valoración de las circunstancias de emisión de la voluntad de la administración, e) evaluación de los diversos aspectos que hacen a la eficiencia y eficacia. • Para la Auditoría de Juicios: a) el control del cumplimiento de las normas procesales, b) evaluación de la pretensión procesal, acotada a los aspectos técnicos, c) evaluación de la estrategia procesal, d) seguimiento y evaluación de todo el proceso judicial de la causa. En lo que hace a las Metas de la auditoría, se dispone que la misma tiene como finalidad aportar: información para retroalimentar los sistemas controlados y elementos probatorios, ello a efectos de mejorar la economía, eficiencia, eficacia para prevenir y corregir irregularidades. Concluyendo, que a través del desarrollo de la tarea, el auditor debe obtener elementos de juicio válidos, pertinentes y suficientes que permitan informar fundadamente sobre el objeto del examen. Respecto al tema de los objetivos, manifiesta Eduardo Mertehikian que, este aspecto del moderno control de legalidad, está dirigido al análisis no sólo del marco jurídico y documentación que rige a la entidad controlada, sino también se extiende a la revisión de aspectos esenciales que hacen a la eficiencia y eficacia del Servicio Jurídico, objeto de control. La tarea a realizar comprende la evaluación tanto del asesoramiento como el análisis de la gestión judicial por parte de quienes tienen a cargo la defensa de intereses de la entidad. Asimismo, la tarea puede estar destinada a determinar el universo jurídico de la organización, circunscribiéndose a un mero relevamiento de juicios, o bien a llevar a cabo una auditoría integral que apunte a evaluar el servicio jurídico en su conjunto atendiendo entre otras cosas al desenvolvimiento de los profesionales que lo integran. Destaca el autor citado, concluyendo este aspecto, Una publicación del Secretariado Permanente de Tribunales de Cuentas, Órganos y Organismos Públicos de Control Externo de la República Argentina Publicaciones digitales del Secretariado: www.tribunalesdecuentas.org.ar - www.elcontrolpublico.com - www.ietei.com.ar Página 28 N° 106 - JULIO 2006 Biblioteca del IETEI XVI Jornadas de Actualización Doctrinaria - 2000 - Tucumán Auditoría Jurídica y Auditoría de Juicios que sin perjuicio de lo expuesto, la labor a encarar tiende a identificar y responder a los objetivos y expectativas planteadas y puestas de manifiesto por quien ha contratado el servicio, a lo que debo agregar u ordenado la aplicación de tal modalidad de control. d) Condiciones y reglas básicas, técnicas y ética del Auditor. Independencia. Siguiendo la línea sistemática de la Resolución en análisis, en este punto menciono los principios y pautas directrices que orientan la labor del auditor, cuyo celoso cumplimiento, proporcionan la imparcialidad necesaria para la transparencia que la información que aporta refleje lo más aproximado a la realidad posible, la situación que describe y audita. Llama a esto, el Dr. Héctor Charry, en su obra ya referida, las "reglas básicas de ética aplicables al auditor jurídico", sintetizándolas en cuatro, las que son: independencia, competencia, calidad de trabajo y secreto profesional. En el entendimiento de la norma reglamentaria, la independencia del auditor, implica una actitud mental objetiva, basada en la independencia de criterio del ejecutor de la auditoría, abarcando tanto al auditor como a sus colaboradores. Indica la Resolución, en un alcance enunciativo, aquellas circunstancias que afectan o podrían llegar a afectar la independencia necesaria, citando el parentesco con alguno de los sujetos responsables de rendir cuentas o involucrados en la causa judicial auditada, la relación de dependencia o vinculación profesional, comercial, empresarial, adminsitrativa (hasta cuatro años anteriores a la auditoría), son algunos de los impedimentos que afectarían la pretendida independencia. Fundamentalmente se requiere del auditor, todo aquello que hace a un buen funcionario público, esencialmente de un organismo de control, se le impone honradez, corrección, responsabilidad, idoneidad, y principalmente absoluta confidencialidad sobre la información recabada y sobre los papeles de trabajo. Entre las recomendaciones de conducta que hacen a la operatividad del auditor, se le exige, una clara separación entre aquello que constituye, la información obtenida, y las opiniones que al respecto emita el auditor. Marca ello, un notable límite entre lo que constituye, los elementos de juicio obtenidos y el criterio del funcionario, con la consecuente responsabilidad que su análisis técnico refleje. Cabe aquí reflexionar, que resultaría difícil encontrar dos auditores y, más aún tratándose de abogados, que coincidan en los criterios y estrategias aplicables, en una materia tan amplia, mutable y evolutiva como el derecho, conformado por conductas humanas, lo cual no nos libera, afortunadamente, de las pasiones que nos movilizan en el ejercicio de la vocación profesional. No obstante ello, si bien los conceptos resultan complicados de conciliar, no así las responsabilidades, que deben ser una para todos y por igual. También se extiende la Resolución reglamentaria, marcando principios que a modo de máximas deben orientar permanentemente el obrar del auditor, considerando como aspectos de fondo a ser tenidos en cuenta a: • La integridad del patrimonio público y la eficiencia administrativa. Obviamente, nos ubicamos dentro de los principios que rigen el funcionamiento de un sistema operativo que tutela el comportamiento administrativo en la administración y custodia del erario estatal. • La legalidad en el obrar administrativo. Definido como el cumplimiento de las normas vigentes. e) Normas Operativas. Procedimientos. En tal aspecto, se permite en la reglamentación, una amplitud de procedimientos, a modo de seguro para la obtención de elementos de juicio útiles. La condición necesaria, reposa en la justificación de la selección del procedimiento, el cual debe ser compatible con los objetivos y metas fijados para la auditoría. Permitiéndose variaciones, ajustes, reemplazo o supresiones de procedimientos. Naturalmente, que de aplicarse el mismo sobre una base selectiva, su fundamentación surgirá de los datos relevados del control interno del ente auditado. Una publicación del Secretariado Permanente de Tribunales de Cuentas, Órganos y Organismos Públicos de Control Externo de la República Argentina Publicaciones digitales del Secretariado: www.tribunalesdecuentas.org.ar - www.elcontrolpublico.com - www.ietei.com.ar Página 29 N° 106 - JULIO 2006 Biblioteca del IETEI XVI Jornadas de Actualización Doctrinaria - 2000 - Tucumán Auditoría Jurídica y Auditoría de Juicios Entre los procedimientos propuestos, cito aquellos utilizados con mayor frecuencia, dentro de los que pueden leerse en la Resolución que se adjunta, así tenemos: relevamiento y evaluación del control interno, análisis formal- legal - documental, obtención de confirmaciones directas de terceros, revisiones y evaluaciones conceptuales sobre aspectos jurídicos, comprobación de información relacionada, estudio y análisis de documentos importantes, preguntas a funcionarios y empleados del ente, obtención de una confirmación escrita de los responsables del ente. Así también, cuando se trate de auditoría de juicio, se establece la ejecución de procedimientos mínimos de auditoría aplicables sobre el control interno del ente. Debiendo constatarse la existencia de fichas de seguimiento del estado procesal actualizado de las causas, listado de letrados intervinientes, análisis del registro de pagos, verificación de la existencia de archivo de jurisprudencia en causas donde el ente se encuentre involucrado y, por último, la comprobación de la existencia de una esquema de control interno del funcionamiento del sector jurídico. Se agrega en la norma, un apartado especial, por medio del cual se recomienda al auditor, efectuar una supervisión permanente sobre la tarea a medida que esta se va realizando, ello permite un correcto ajuste de lo planificado. En concreto expresa: que el auditor debe evaluar la pertinencia, suficiencia y validez de los datos obtenidos, considerando: a) la naturaleza y forma de obtención; b) la importancia de lo examinado respecto del conjunto y c) estimar el grado de riesgo de lo no examinado. Concluyendo, respecto a la metodología, señala Charry (ob.cit., pág.40) que el método aplicado es el histórico integrado por las tres etapas siguientes: la eurística, que abarca todo el trabajo antes descripto realizado por el auditor y sus colaboradores; la crítica, que es el estudio y evaluación que efectúa el auditor de todo lo recopilado a través de muestras y papeles de trabajo; para llegar, finalmente a la síntesis, que es donde todo esto se traduce en el informe de auditoría. f) Papeles de Trabajo. Normas sobre Informes. En la tarea del auditor, los papeles de trabajo, revisten una importancia que puede compararse al valor mismo de los informe que este emite, es por ello que en la Resolución analizada, podemos encontrar permanentes recomendaciones a este respecto, dispersas en sus estipulaciones, que amplían y refuerzan las previsiones contenidas en el apartado específico que lo regula. Son la prueba del trabajo del auditor, respaldan sus opiniones, recomendaciones y hallazgos. Están conformados por los planes y programas escritos, las actas que se extienden, con las indicaciones y elementos de juicio reunidos que evidencian el desarrollo de la tarea. Si bien, con mayor claridad pueden apreciarse los requisitos que deben reunir a criterio de la norma reglamentaria, cito a modo ejemplificativo, algunos de los contenidos que se prefijan: "El Auditor deberá tener en cuenta: la integridad del patrimonio público, la eficiencia administrativa y la legalidad en el obrar administrativo." a) descripción de la tarea realizada; b) datos y antecedentes reunidos en el desarrollo; c) conclusiones sobre el examen de cada rubro o área, las observaciones, las conclusiones (generales y particulares), opiniones y recomendaciones. Respecto a la confección o diseño de los papeles de trabajo, se deja ello librado al criterio del auditor, Una publicación del Secretariado Permanente de Tribunales de Cuentas, Órganos y Organismos Públicos de Control Externo de la República Argentina Publicaciones digitales del Secretariado: www.tribunalesdecuentas.org.ar - www.elcontrolpublico.com - www.ietei.com.ar Página 30 N° 106 - JULIO 2006 Biblioteca del IETEI XVI Jornadas de Actualización Doctrinaria - 2000 - Tucumán Auditoría Jurídica y Auditoría de Juicios sugiriéndosele algunas pautas a tener en cuenta para su preparación. Es así como los mismos deben: a) respaldar actas e informes; b) detallar los pasos cumplidos; c) referenciar los aspectos del control interno analizado; d) indicar la fuente de la información; e) lenguaje sobrio, suscripto por el autor, por quien lo supervisa y por el auditor; f) identificar el ente o expediente controlado; g) fecha de realización de la tarea, etc. La importancia documental de los papeles de trabajo, obliga al auditor, conforme la reglamentación, a conservarlos por un plazo no menor de seis años, excepto que los mismos sean incorporados a un expediente determinado, según la naturaleza del trabajo. Aquellos que no son incorporados, deben ser archivados, mediante la sistemática que la norma propone: • Legajos Permanentes o Continuos : donde se reúnen o archivan, datos que resultan de utilidad a más de un caso o de un mismo ente; • Legajos Corrientes o del Período : allí se archivan todos los datos que hacen al control específico de un caso. Asimismo, debe además el auditor, con carácter de permanente, poseer un "Legajo del auditor jurídico", en el cual ordenará los elementos básicos de su trabajo (normas de auditoría, códigos de procedimientos, etc.). Por otra parte, situados en la sección normativa que contempla la determinación de las pautas que regulan lo atinente a los distintos tipos de Informes a emitir por el auditor, se puede indicar que: los requisitos o características de los mismos, son los de toda información, constar con claridad las observaciones, ser precisas, evitando ambigüedades, fundadas en los papeles de trabajo, separando claramente las opiniones personales de cualquier otro tipo de información. Obviamente los informes deben ser escritos, objetivos, claros y fundados. La Resolución diferencia tres clases de Informes, asimilados a cada uno de los aspectos auditados, que son: CLASE DE INFORME CONCEPTO CONTENIDO De Control Interno del Area Jurídica Es el que se emite al concluir el relevamiento y evaluación del control interno del área jurídica del ente. ◊ Denominación del ente Autoridades y responsables del área jurídica, objetivo del examen/ procedimiento aplicado/aclaraciones/salvedades, conclusiones grales-part. ;lugar y fecha. De Auditoría Jurídica Es el que se emite al concluir la auditoría de un servicio jurídico o cuestión jurídica de un ente. ◊ Denominación del ente; Autoridades y responsables del área jurídica; objetivo del examen; procedimiento aplicado; aclaraciones o salvedades; conclusiones grales/part.; lugar y fecha. De Auditoría de Juicio Se emite al concluir la auditoría de un expediente judicial determinado, correspondiente a un ente. ◊ Denominación del ente; Autoridades y responsables del área jurídica; caratula y número de expediente; objetivo del examen; procedimiento aplicado; aclaraciones o salvedades; conclusiones grales-part; lugar y fecha. Concluyendo con este tópico, expresa Charry (ob. cit.), que "El informe del auditor jurídico conforma un pronunciamiento sobre el estado actual de la empresa o ente". El fin perseguido, es poner de relieve las insuficiencia jurídicas puestas de manifiesto para lograr los objetivos, acatar las reglamentaciones y mejorar la gestión. g) Normas de Administración de la Auditoría Jurídica en el Tribunal de Cuentas del Chaco. Situados en el Titulo II de la Resolución Nº20/97 del Una publicación del Secretariado Permanente de Tribunales de Cuentas, Órganos y Organismos Públicos de Control Externo de la República Argentina Publicaciones digitales del Secretariado: www.tribunalesdecuentas.org.ar - www.elcontrolpublico.com - www.ietei.com.ar Página 31 N° 106 - JULIO 2006 Biblioteca del IETEI XVI Jornadas de Actualización Doctrinaria - 2000 - Tucumán Auditoría Jurídica y Auditoría de Juicios T.C., encontramos allí fijadas, las cuatro fases que identifica la reglamentación, que esquematizan la administración de la auditoría. En efecto se precisan en tal sección, las etapas correspondientes a: 1) 2) 3) 4) Planificación. Ejecución. Coordinación. Control. Respecto al primer punto, la norma se encarga de pautar las distintas consideraciones a tener en cuenta por el auditor en esta etapa. Conceptualmente, consigna que el Plan, debe ser considerado como una guía para lograr los objetivos y metas perseguidos, asi como también, conceder un relativo margen de tiempo para dar continuidad a las tareas iniciadas en períodos anteriores. Por el contrario, en el transcurso del tiempo de aplicación del mecanismo, esta Auditoría se ha encontrado con las restricciones derivadas del área precisamente jurídica del organismo, la cual ha solicitado la afectación de este servicio de apoyo jurídico a funciones de tal sector, no obstante que la naturaleza y finalidad en su creación fue la de colaborar y atender los requerimientos en materia jurídica que se realizan desde el area del control y juicio de cuentas, para la cual se encuentra destinado el instituto, dificultando las peticiones del área del juicio de responsabilidad el ajuste del mecanismo a su labor específica y su consecuente planificación con el efecto obvio de la dispersión del tiempo disponible. Con relación a la Auditoría de Juicios, el procedimiento contemplado, prevé los siguientes pasos, que se complemetan con las disposiciones contenidas en la Resolución Nº14/99 (Manual de Procedimientos del Tribunal): • Antes del 1º de diciembre de cada año, a través de las vías jerárquicas respectivas, el auditor solicita que los Fiscales del Area de la Cuenta, le proporcionen la información sobre cada causa judicial que involucra al ente que éste controla, relativa a: a) b) c) d) fecha de inicio; estado procesal; situación de afectación patrimonial; profesionales intervinientes y naturalmente, carátula, número de expediente y juzgado. Dicha Información debe ser remitida antes del 1º de marzo del año siguiente. • Con esta información se elabora el plan de auditoría de juicios, que abarca el período entre el 01/04 al 31/03 del año siguiente. A efectos de seleccionar la muestra de expedientes judiciales a auditar, se proponen éstas premisas de clasificación: • • • • la naturaleza de la causa la situación del ente auditado (actor/demandado) la significación económica de la causa el estado procesal de la misma Especial referencia hace la reglamentación al punto del tiempo de ejecución a ser tenido en mira para la planificación. Deja librado un discrecional margen de flexibilidad, de acuerdo a los objetivos y metas de cada auditoría y dentro de las necesidades de obtención de elementos de valoración. Se permite, de manera fundada, modificaciones a la planificación propuesta, basadas en la insuficiencia de recursos materiales o humanos disponibles, como también restricciones de cualquier índole que afecten la ejecución de lo planificado. Señala Mertehikian (ob. cit.) respecto a la planificación, que los aspectos o pautas a tener en cuenta, son similares para todas las organizaciones a auditar, pero el enfoque y desarrollo del trabajo, dependerá de la naturaleza y necesidades que éstas planteen, en esta etapa también, suele asignarse automatización a las principales tareas de la auditoría. Continúa, expresando, que en ella se determinan los aspectos o elementos necesarios a considerar en orden a enfocar adecuadamente la labor a realizar. Durante la misma, se definen el procedimiento y las acciones a seguir y, la metodología de trabajo. El plan de auditoría debe reconsiderarse permanentemente, en relación a como éste se desarrolla, es decir a medida que se avanza. Una publicación del Secretariado Permanente de Tribunales de Cuentas, Órganos y Organismos Públicos de Control Externo de la República Argentina Publicaciones digitales del Secretariado: www.tribunalesdecuentas.org.ar - www.elcontrolpublico.com - www.ietei.com.ar Página 32 N° 106 - JULIO 2006 Biblioteca del IETEI XVI Jornadas de Actualización Doctrinaria - 2000 - Tucumán Auditoría Jurídica y Auditoría de Juicios Por último considera, que se inicia esta etapa, con una entrevista o visita previa del auditor, al servicio jurídico a auditar, lo que lo pone en contacto directo con la problemática del sector. Vital importancia tiene en el desarrollo de este período, la herramienta procedimental que constituye el cuestionario descriptivo de la organización auditada, preferentemente, suscripto por los responsables del área, dada la validez probatoria instrumental del mismo. Continuando con el esquema reglamentario de la administración del procedimiento contenido en este Titulo II (Resol.20/97), encontramos los postulados relativos a la Ejecución, Coordinación y Control del Plan. Allí se fijan los aspectos que hacen a la responsabilidad del auditor en la ejecución del plan, la coordinación de las tareas con los Señores Fiscales del Control y Juicio de Cuentas para evitar duplicidad de esfuerzos, se hace incapié en la realización de reuniones para evaluar el progreso de la tarea y corregir los aspectos débiles de la misma. Tanto la solicitud de auditorías como el control del avance de las que se ejecutan, como también la supervisión del desarrollo, corresponden al Director de Asuntos Jurídicos. Por último, queda reservado para la Presidencia del Organismo, la supervisión del proceso integral de la auditoría jurídica. Concluyendo en este punto el desarrollo de los distintos aspectos en los que la Resolución reglamentaria esquematiza el mecanismo de la Auditoría Jurídica, a modo ilustrativo, y de síntesis de lo precedentemente expuesto, pueden señalarse, tal como lo destacan coincidentemente los autores referenciados en este trabajo, las siguientes fases o etapas, niveles o dimensiones identificables en el pro- cedimiento de la Auditoría Jurídica, las cuales en líneas generales se contemplan en la reglamentación, a saber: I. Etapas: Siguiendo a Mertehikian, tenemos: 1. Planificación : a) contacto directo con el sector jurídico, visita previa, entrevista; b) cuestionario descriptivo de la organización interna; c) analisis de la información recabada, enfoque de la auditoría indicando elementos para encarar la revisión. 2. Ejecución : a) relevamiento y auditoría. A través de fichas de recopilación de antecedentes. 3. Carga y Procesamiento de la información. A los fines de su registración, ordenamiento y archivo. 4. Informe final. Por su parte, Héctor Charry , menciona que en todo procedimiento de auditoría, se debe proceder a un prediagnóstico, destinando una segunda etapa a la recolección de información. En una tercera etapa, se ocupa para la verificación de las informaciones particulares de las que no son extractadas de un documento escrito (revisión de las confirmaciones de terceros). Ya una cuarta etapa se encarga de la evaluación (que en forma complementaria se integra la evaluación jurídica con la contable). Y una quinta etapa, es la etapa del consejo o asesoramiento, la cual no necesariamente debe integrar una auditoría, ya que en su versión más pura, es una tarea de estudio y constatación. Las cuatro fases que esquematizan la administración de la auditoría son: planificación, ejecución, coordinación y control. II. Niveles o dimensiones de la auditoría. En este tópico, tanto Charry (ob.cit.) como Luisa Hynes , tomando las explicaciones de Alain Couret , advierten la existencia de tres niveles o dimensiones en la auditoría. Una publicación del Secretariado Permanente de Tribunales de Cuentas, Órganos y Organismos Públicos de Control Externo de la República Argentina Publicaciones digitales del Secretariado: www.tribunalesdecuentas.org.ar - www.elcontrolpublico.com - www.ietei.com.ar Página 33 N° 106 - JULIO 2006 Biblioteca del IETEI XVI Jornadas de Actualización Doctrinaria - 2000 - Tucumán Auditoría Jurídica y Auditoría de Juicios En el primer nivel, el auditor tiende a verificar, la conformidad de una situación con una norma o plexo normativo - Auditoría de conformidad. En un segundo nivel, el auditor se interroga sobre la seguridad de las decisiones jurídicas adoptadas. Y en un tercer nivel, examina la calidad y oportunidad de las elecciones realizadas entre las diversas posibilidades ofrecidas por el derecho. Calidad de elección. - Auditoría de eficacia. Expuesto aquí brevemente, el contenido de la norma reglamentaria que el Tribunal de Cuentas del Chaco, estableció para fijar los lineamientos básicos en la aplicación de la auditoría jurídica en el sector público, se acompaña en el Anexo a este trabajo, un ejemplar de la Resolución Nº20/97, comentada y, de las normas reglamentarias que complementan sus previsiones, así como también para una mayor ilustración y a modo ejemplificativo, distintos informes elaborados por esta Auditoría con motivo de puntuales requerimientos formulados sobre la materia. CONSIDERACIONES FINALES L a Auditoría Jurídica como herramienta en la implementación de una política institucional de calidad total en la gestión del servicio público administrativo. En el desarrollo de los puntos anteriores, se ha descripto un sistema normativo que pauta las principales tareas y fija principios rectores de la aplicación de la auditoría jurídica en el sector público. Sintéticamente, se comentaron las opiniones de los doctrinarios sobre el tema, que aportan mayor claridad para la comprensión del mismo. El contexto actual de reformulación administrativa, al que hacía referencia al inicio del presente trabajo, nos sitúa, citando a la Licenciada en Economía María Elena Vazquez Nava , frente a un Estado que debe modernizarse, para ser más fuerte en su conducción, evitando la complejidad. Debe, por el contrario, superar y revertir esa tendencia hacia la burocratización de su accionar. Debe incentivar la creatividad, el empuje e iniciativa de la población, en un mundo cada vez más complicado y ante una ciudadanía más activa y participativa, en el cual las técnicas y los métodos administrativos clásicos, se han vuelto insuficientes. La demanda social es cada vez más grande y, los medios habituales parecen desbordados por la compleja realidad. Ante esta situación, se propone la auditoría jurídica, como una herramienta práctica de evaluación, para modernizar los mecanismos. Conceptualizada como "un sistema de control correctivo retroalimentado (se controlan desvíos verificando algo que ya sucedió), selectivo (no verifica la totalidad de los resultados) y de secuencia abierta (el grupo de control es externo), con un marcado y fundamental carácter de independencia" (Agustín Carlos Tarelli ), podemos referir, a los elementos que marcan características similares entre la Auditoría (Integral) y la calidad total. Así tenemos que: ∗ Existe un interés y disposición de la autoridad máxima de la organización en identificar si las políticas, responsabilidades y obligaciones se han estado cumpliendo. ∗ La evaluación de las políticas y procedimientos de la organización y su cumplimiento con sus responsabilidades y obligaciones, tomando en cuenta el criterio del usuario. ∗ La búsqueda de la causa originaria de las debilidades o fallas. ∗ La recomendación de acciones correctivas tendientes a orientar los esfuerzos institucionales hacia la consecución de las políticas y metas de la organización. Resulta oportuno destacar, que la revolución de la calidad, es un fenómeno de trascendencia en la segunda mitad del siglo veinte. Se inició entre los empresarios y directivos japoneses, lo que llevó al auge de su industria y tecnología. Primeramente se aplicaron técnicas estadísticas para controlar productos y procesos, sustituyéndose la inspección final por la prevención de fallos a través del control de procesos. La aparición de las Normas ISO 9000, permite a las empresas demostrar su grado de calidad, impulsan- Una publicación del Secretariado Permanente de Tribunales de Cuentas, Órganos y Organismos Públicos de Control Externo de la República Argentina Publicaciones digitales del Secretariado: www.tribunalesdecuentas.org.ar - www.elcontrolpublico.com - www.ietei.com.ar Página 34 N° 106 - JULIO 2006 Biblioteca del IETEI XVI Jornadas de Actualización Doctrinaria - 2000 - Tucumán Auditoría Jurídica y Auditoría de Juicios do el desarrollo de sistemas organizativos que permiten conseguir un nivel deseado de calidad junto con una modalidad práctica de mejoramiento. Estas normas, se apoyan fundamentalmente en la prevención, haciendo incapié en la planificación, permitiendo de esta forma conocer las desviaciones y, definir y aplicar las acciones necesarias para adecuar los sistemas. Es así, que como instrumento de medición objetivo se utiliza la auditoría. Estos conceptos empresariales de calidad total, introdujeron una serie de fundamentos, para que un proceso de producción (bienes o servicios) logre el éxito esperado. Bien puede esto ser aplicado a un programa o plan de gobierno específico, previamente adaptando sus postulados. Comunmente se reconocen los siguientes componentes de la calidad total: 1) el trabajo en equipo; 2) la gestión de políticas; 3) la calidad en el trabajo diario. Es en el marco de este proceso de gestión de calidad total, donde no sólo se busca cumplir con las políticas institucionales, sino que se afecta a todos los integrantes de la organización administrativa en la consecución de los objetivos y metas institucionales, haciendo cada uno su parte correspondiente (cumplimentando sus misiones y funciones específicas) del mejor modo posible, superándolo permanentemente, de forma tal que todos los esfuerzos sean dirigidos a la excelencia y satisfacción del servicio que el ente presta, en el ámbito de los fines institucionales. Por cierto, y al respecto, ha expuesto la Auditora Senior de la Auditoría interna del Banco Mundial Angela Palacio, en su ponencia "Fundamentos comunes de la auditoría integral y la gestión de calidad" presentada en el Segundo Congreso Internacional de Auditoría Integral (Bs. As., junio 1995) que la calidad, control y garantía de calidad, son términos utilizados hace tiempo en la producción industrial. La Organización Internacional para la Normalización (International Organization for Standarization/ISO) define la calidad en estos términos: "todas aquellas características y prestaciones de un producto o servicio que se relacionan con su adaptabilidad para satisfacer requerimientos establecidos o predeterminados". En el sector privado, la calidad ha sido considerada tradicionalmente como una dimensión competitiva importante. Si bien se ha considerado que el aspecto de la calidad solo reviste menor importancia para la efectividad y la prestación del servicio del Estado, los modelos y las experiencias de calidad que derivan del sector privado están adquiriendo mayor valor en el La norma ISO 9000, define la política de calidad como las intenciones globales de calidad y la dirección de una organización expresada formalmente por la gerencia superior. A la vez cuatro principios básicos sostienen la calidad total: 1) la satisfacción del cliente (entendido para este caso como administrado); 2) la rueda de la calidad (planificar - ejecutar - verificar - optimizar); 3) la dirección basada en hechos (datos provenientes de la realidad) y 4) el respeto por las personas. (Rosas T.- Panamá-; "La calidad total, instrumento de mejoramiento institucional"- "La auditoría integral ante el desafío de la globalización"). Una publicación del Secretariado Permanente de Tribunales de Cuentas, Órganos y Organismos Públicos de Control Externo de la República Argentina Publicaciones digitales del Secretariado: www.tribunalesdecuentas.org.ar - www.elcontrolpublico.com - www.ietei.com.ar Página 35 N° 106 - JULIO 2006 Biblioteca del IETEI XVI Jornadas de Actualización Doctrinaria - 2000 - Tucumán Auditoría Jurídica y Auditoría de Juicios sector público. Sin embargo, ya que los gobiernos y las empresas privadas son instituciones fundamentalmente diferentes, los sectores público y privado visualizan e internalizan la calidad de modos distintos. ∗ Las empresas privadas estan orientadas por un motivo lucrativo, mientras que los gobiernos están orientados por el objetivo más difuso de "servir al público". ∗ Los gobiernos obtienen sus ingresos principalmente mediante los impuestos; las empresas privadas obtienen sus ingresos cuando los clientes compran sus productos o servicios por libre voluntad propia. ∗ Las empresas privadas generalmente operan en un mercado competitivo. Los servicios del Estado son generalmente monopolios. ∗ No se puede aplicar el concepto de "cliente" indistintamente en los sectores público y privado. Las transacciones entre el consumidor y el prestador de servicios públicos guardan escasa semejanza con las relaciones típicas directas con los clientes de la empresa privada. monitoreo, sino observarla como una función de gestión global. A medida que se adoptan políticas y objetivos de calidad, y se implementan los procesos para alcanzarlos, la auditoría, puede contribuir con el fortalecimiento de la responsabilidad de los objetivo de calidad. CONCLUSIONES • • • Agrego a esto lo que Charry (ob. cit.) manifestaba como la inaplicabilidad en la actividad del Estado del postulado "costo-beneficio", salvo en las actividades empresariales de éste. • La medición de las ganancias en las empresas privadas es relativamente directa. La medición de los resultados en el gobierno, no lo es; medir productos no es lo mismo que medir resultados. La norma ISO 9000, define la política de calidad como las intenciones globales de calidad y la dirección de una organización expresada formalmente por la gerencia superior. El primer paso para implementar una política de calidad en el servicio público es el reconocimiento de su importancia como característica central en la cultura del sector público. El siguiente paso es asignar la responsabilidad de desarrollar e implementar la política de calidad en una organización determinada del sector público. Para hacer esto, es importante no reducir la política de calidad a una mera función de • En suma, expuestos hasta aquí los distintos elementos y aspectos que configuran esta herramienta del control, como lo es la Auditoría Jurídica y de Juicios, tanto en sus consideraciones doctrinarias como normativas; Planteada la necesidad de un compromiso mayor tanto de las conducciones jerárquicas, como del personal, para combinar esfuerzos y capacitación, orientados hacia la calidad total en el servicio administrativo que cada ente presta; Entendida la calidad total como la superación de la modalidad en el cumplimiento de las misiones y funciones propias, de todos y cada uno de los integrantes de las estructuras administrativas, lo cual en el ámbito de la administración pública, nos lleva a asimilarla a los conceptos que delinean la eficacia de las administraciones en el cumplimiento de los planes y programas de gobierno, concretando los objetivos y metas propuestos, satisfaciendo plenamente los requerimientos sociales de los administrados, que depositan su confianza en los organismos de control, como garantes de la buena gestión de los intereses públicos, coadyuvando a la realización de un valor tan debilitado en la actualidad, como es la justicia y la fe en el derecho y sus realizadores; En la convicción de que a través de la Auditoría Jurídica y de Juicios, se complementa una parte hasta hoy extraña a un sistema de control específico del Tribunal de Cuentas, lo que en cierta forma incrementa su ámbito de injerencia técnica, lo que comporta una mayor responsabilidad en la capacitación y el perfeccionamiento técnico, cuya necesidad se incrementa ante la cada vez más notoria tendencia a la juridicidad en los procedimientos ju- Una publicación del Secretariado Permanente de Tribunales de Cuentas, Órganos y Organismos Públicos de Control Externo de la República Argentina Publicaciones digitales del Secretariado: www.tribunalesdecuentas.org.ar - www.elcontrolpublico.com - www.ietei.com.ar Página 36 N° 106 - JULIO 2006 Biblioteca del IETEI XVI Jornadas de Actualización Doctrinaria - 2000 - Tucumán Auditoría Jurídica y Auditoría de Juicios • • risdiccionales que tramita el Tribunal de Cuentas; Es por lo expuesto que, se propone la adopción de las Normas de Auditoría Jurídica y de Juicios del Tribunal de Cuentas del Chaco, como modelo básico de proyección de tal herramienta de control, para su incorporación por los demás Tribunales de Cuentas del país. Por último se propone a los Señores integrantes del Consejo Académico del I.E.T.E.I., el análisis de la alternativa de ofrecer a los servicios jurídicos de los distintos organismos que integran los sectores administrativos de cada provincia, la estructura formal normativa analizada en el presente trabajo, naturalmente que esto implica la activa participación de los investigadores del Instituto, a fin de que a través de su colaboración se realice la adaptación de las normas expuestas, a los códigos de rito y normas provinciales pertinentes. ۞ BIBLIOGRAFIA • • • • • • • • A los fines ilustrativos y didácticos, han sido volcados en el presente trabajo, conceptos e ideas de los siguientes autores que se citan: • Charry, Héctor P.O.; "Auditoría Jurídica"; AbeledoPerrot; Bs.As.,1997. • Mertehikian, Eduardo; "Auditorías de Juicios"; R.A.P. nº174. • Hynes, Luisa María; " A propósito de la Auditoría Legal "; R.A.P. nº209. • Charry, Pedro O.; " Consideraciones acerca de la Auditoría Jurídica "; R.A.P. nº214. • I.E.T.E.I. - Area Juicio de Cuentas y Administrativo de Responsabilidad: "Auditorías Jurídicas y Auditorías de Juicios"; XIV Jornadas Nacionales de Actualización Doctrinaria de los Tribunales de Cuentas Santa Fe, setiembre 1996. • Dra. Atencio, Mercedes; " Auditoría Jurídica ", XIV Jornadas Nacionales de Actualización Doctrinaria de los Tribunales de Cuentas - Santa Fe, setiembre 1996. • Macchi, Gustavo Osvaldo; " Desarrollo metodológico de una auditoría integral"; ponencia presentada en el "Segundo Congreso Internacional de Auditoría Integral"; Bs.As. 5/7 junio 1995. García Herrero, Silvia Beatriz y Michel Torino, Martín Ignacio; "Algunas consideraciones sobre la auditoría de sumarios"; R.A.P. nº239. Rey Thwaites, Mabel; "Modernización o Estado mínimo"; Clarín 04/06/00. Chandezón, Gérard; "Hacia la calidad total"; Gránica, Barcelona, 1997. Pola Maseda, Angel; "ISO 9000 y las auditorías internas del sistema de calidad" 1. Metodología - 2. Documentación Práctica.; Gránica, Barcelona, 1997. Cassagne, Juan Carlos; "El rol del abogado del Estado"; R.A.P. nº206. Vazquez Nava, María Elena; "La Auditoría integral y la reforma del Estado", Memoria del Segundo Congreso Internacional de Auditoría Integral Bs.As.06/95, pág.39. Tarelli, Agustín C.; "Auditoría de Legalidad un subsistema de la Auditoría Integral"; Memoria del Segundo Congreso Internacional de Auditoría Integral - Bs.As.06/95, pág.637. Angela Palacio, "Fundamentos comunes de la auditoría integral y la gestión de calidad" Memoria Segundo Congreso Internacional de Auditoría Integral Bs. As., junio 1995, pág.499. Agradecimientos Al Personal de Biblioteca y Legislación del Tribunal de Cuentas del Chaco, Licenciadas Cristina Gualtieri y Mirta Ohse y, Sra. Mª. del Carmen Vitorello. Resistencia, Chaco - agosto 2000.Tribunal de Cuentas. Juan B. Justo Nº555 C.P. 3500 Tel. Nº446110/11/12 Una publicación del Secretariado Permanente de Tribunales de Cuentas, Órganos y Organismos Públicos de Control Externo de la República Argentina Publicaciones digitales del Secretariado: www.tribunalesdecuentas.org.ar - www.elcontrolpublico.com - www.ietei.com.ar Página 37 N° 106 - JULIO 2006 Biblioteca del IETEI XVIII Congreso Nacional de Tribunales de Cuentas - 2005 - Córdoba Control de la Determinación de Tasas Retributivas de Servicio XVIII CONGRESO NACIONAL DE TRIBUNALES DE CUENTAS DE LA REPÚBLICA ARGENTINA CORDOBA, 16 al 18 DE NOVIEMBRE DEL 2005 Autores: EL CONTROL DE LOS INGRESOS PUBLICOS. ALCANCES DE LA ACTUACIÓN DE LOS TRIBUNALES DE CUENTAS. LIMITACIONES FRENTE A LOS ORGANISMOS DE RECAUDACIÓN. Cont. Ana Gabriela Castro Cont. María Cristina D’Amico TRIBUNAL DE CUENTAS PROVINCIA DE MENDOZA CONTROL DE LA DETERMINACIÓN DE TASAS RETRIBUTIVAS DE SERVICIOS INDICE RESUMEN 3 1. INTRODUCCIÓN 5 2. PROCESO DE RECAUDACIÓN Y REGISTRACION 6 3. ALCANCE DEL PRESENTE TRABAJO 7 4. CONTROL INTERNO Y EXTERNO EN LA DETERMINACIÓN 11 5. RIESGO INHERENTE A LA GESTION DEL RECURSO 12 6. REQUISITOS DE LA RENDICIÓN DE CUENTAS 15 7. PROCEDIMIENTOS DE AUDITORÍA ESPECÍFICOS APLICABLES 18 8. NORMATIVA DE OTRA JURISDICCIÓN 20 a) Hasta el año 2004 20 b) Modificaciones introducidas en el régimen de transferencias de dominio 21 9. CONCLUSIONES Y RECOMENDACIONES 25 Bibliografía. RESUMEN E stamos frente a un cambio de actitud, que se ve reflejado en los objetivos de auditoría del Tribunal de Cuentas de la Provincia de Mendoza, respecto de incrementar el control de los recursos, en todas sus etapas de gestión, permitiendo además, opinar sobre la calidad del sistema de control interno que aplican nuestros entes cuentadantes, y sobre la gestión ejercida por los organismos recaudadores conforme lo dispuesto en nuestra legislación provincial, por el art. 3 de la Ley 1.003. En el proceso de recaudación de los recursos, la doctrina contable concuerda en señalar las siguientes etapas: determinación (o fijación), con la configuración del hecho imponible, la base imponible, el monto de la obligación y el momento del devenga- Una publicación del Secretariado Permanente de Tribunales de Cuentas, Órganos y Organismos Públicos de Control Externo de la República Argentina Publicaciones digitales del Secretariado: www.tribunalesdecuentas.org.ar - www.elcontrolpublico.com - www.ietei.com.ar Página 38 N° 106 - JULIO 2006 Biblioteca del IETEI XVIII Congreso Nacional de Tribunales de Cuentas - 2005 - Córdoba Control de la Determinación de Tasas Retributivas de Servicio miento; exacción e ingreso al Tesoro. Respecto de la registración, las leyes de Contabilidad Pública provinciales generalmente se inclinan por exigir la registración de los recursos por el percibido, o sea en la etapa del ingreso al Tesoro, pero si bien las otras etapas que hemos mencionado quedan excluidas del registro presupuestario, nada prohíbe su registración extrapresupuestaria o patrimonial, con la implementación de un sistema de contabilidad financiero-patrimonial integrado (ejecución del presupuesto de recursos y gastos, costo por programas, movimiento de fondos, valores y bienes, deudas y créditos, responsables, etc...) que posibilite saldos inmediatos y balances mensuales de situación.” 1 Enfocamos este trabajo en el control de las tasas retributivas de servicios, específicamente en su etapa de determinación, realizando el análisis a los efectos prácticos sobre el control del canon por derecho de riego reglamentado y percibido por el Departamento General de Irrigación, Organismo descentralizado, autónomo y autárquico de origen constitucional, encargado de la administración y distribución del recurso hídrico de la Provincia de Mendoza. Se tiene como inconveniente, a la hora de llevar a cabo una fiscalización de tasas, la variedad de sus elementos esenciales es decir, el hecho imponible, la determinación del contribuyente, el momento del devengo, la liquidación y la recaudación, la interposición de recurso; pero, de forma muy especial, las características de la entidad encargada de su gestión.” 2 La importancia de identificar los riesgos que se presentan a la hora de controlar la gestión de recursos, 3 radica en que esta identificación permita la planificación y aplicación de procedimientos necesarios para neutralizarlos. El control de los recursos en su etapa de fijación es de suma importancia, porque es el momento en base al cual se ha de poner bajo seguridad contable la tutela de un derecho. Contar con elementos y requisitos de la gestión de recaudación, integrando la rendición de cuentas de la cuenta general del ejercicio, permitirá a los equipos de auditoría desarrollar su labor, para lo cual corresponde a los Órganos superiores de Control Externo, por medio de la función de control reglamentaria que detentan, la obligación y a su vez, la atribución, de reglamentar sobre todos los aspectos atinentes a la gestión de los recursos, en todas sus etapas. 1. INTRODUCCION L a gestión de los recursos ha sido tratado de manera insuficiente, tanto en la legislación contable como en la doctrina especializada. Como ejemplo cabe señalar que en la Ley de Contabilidad de la Provincia de Mendoza de los 75 artículos que contiene, dedica sólo cuatro a establecer disposiciones sobre este tema. Siempre se ha dado mayor importancia al tema de las erogaciones. Consecuentemente las auditorías encaradas por los organismos de control se encuentran dirigidas habitualmente a este sector de la ecuación presupuestaria y, casi de manera excepcional, al cálculo o ejecución de los recursos y financiamiento, o a su impacto patrimonial. Afortunadamente, la actitud ha cambiado, lo cual se hace visible en acciones concretas como las adoptadas por el Tribunal de Cuentas de Mendoza que establece como Objetivo General de auditoría para la planificación de la actividad de los últimos años, de manera recurrente, el control de los recursos, correspondiente a los entes que cada Dirección tiene a su cargo. Por otra parte, el Régimen Federal de Responsabilidad Fiscal establecido por la Ley Nacional Nº 25917, orientado a lograr una mayor transparencia de la gestión pública, da algunas pautas sobre los recursos, y en su art. 18 establece que en un plazo de un año “...los Presupuesto Provinciales, de la Ciudad Autónoma de Buenos Aires y Nacional incluirán estimaciones del gasto tributario incurrido por la aplicación de las políticas impositivas, ...” La Ley Provincial Nº 7314 aclara que “...el gasto tributario, consiste en los recursos fiscales de los que se verán privados de su ingreso, incluyéndose todos los supuestos de exenciones subjetivas o actividades exentas o con tasa cero (0), o con tasa inferior a la alícuota general.” Lamentablemente lo dispuesto es sólo para los recursos tributarios; nada se dice sobre Una publicación del Secretariado Permanente de Tribunales de Cuentas, Órganos y Organismos Públicos de Control Externo de la República Argentina Publicaciones digitales del Secretariado: www.tribunalesdecuentas.org.ar - www.elcontrolpublico.com - www.ietei.com.ar Página 39 N° 106 - JULIO 2006 Biblioteca del IETEI XVIII Congreso Nacional de Tribunales de Cuentas - 2005 - Córdoba Control de la Determinación de Tasas Retributivas de Servicio las tasas que perciben los organismos centralizados, descentralizados y autárquicos de la Provincia. Las tasas que aplican las municipalidades reciben, en la ley provincial, el mismo tratamiento que los tributos. 2. PROCESO DE RECAUDACIÓN Y REGISTRACION E a. b. c. d. n general, la doctrina contable concuerda en señalar que el proceso en la recaudación de los ingresos públicos sigue las siguientes etapas: Determinación (o fijación): representa el nacimiento del derecho del Estado a percibir un ingreso y consiste en: la liquidación del monto; y la individualización del deudor. Es el acto o conjunto de actos emanados de la Administración, de los particulares o de ambos coordinadamente, destinados a establecer en cada caso particular la configuración del hecho imponible, la base imponible y el monto de la obligación y el momento del devengamiento. Exacción: Acto consistente en exigir a los deudores del Estado las sumas liquidadas o determinadas a su cargo y la recepción de las mismas por parte del agente recaudador. Es la cobranza o recaudación de la renta. Ingreso al Tesoro: Acto por el cual los encargados de la recaudación ponen a disposición del órgano central del tesoro las sumas recaudadas. Respecto de la registración presupuestaria, los usos y costumbres y las leyes de Contabilidad Pública provinciales, generalmente se inclinan por exigir la registración de los recursos por el percibido, o sea en la etapa del ingreso al Tesoro, ya que se siguen las previsiones del denominado “presupuesto de caja” 4. Entendemos que esto es así, no porque esta sea la etapa de la ejecución de los recursos más importante, sino porque con lo recibido es con lo que se hace frente a las erogaciones estimadas en el presupuesto. Las otras etapas que hemos mencionado quedan excluidas del registro presupuestario, pero nada pro- híbe (más aún se exige) su registración extrapresupuestaria o patrimonial a los efectos de dejar registrada la responsabilidad de aquel recaudador que percibió los ingresos de la administración y aún no los ingresó al Tesoro (exacción); y los créditos determinados a cobrar (fijación)5, a fin de asegurarse el ingreso futuro de sus derechos. Todo lo cual supone “ Implantar un sistema de contabilidad financiero-patrimonial integrado (ejecución del presupuesto de recursos y gastos, costo por programas, movimiento de fondos, valores y bienes, deudas y créditos, responsables, etc...) que posibilite saldos inmediatos y balances mensuales de situación.” 6 3. ALCANCE DEL PRESENTE TRABAJO E n el XVI Congreso Nacional de Tribunales de Cuenta de la República Argentina, realizado en La Pampa, en Octubre 2001, se presentó un trabajo denominado “Auditoría de ingresos de servicios públicos prestados por las municipalidades” 7, en el cual se desarrolló todo lo atinente al control externo a ejercerse sobre los sistemas de contribuyentes y sobre la ejecución del Cálculo de Recursos. A él nos remitimos en mérito a la brevedad. En esta oportunidad nos vamos a referir, con mayor atención a la primera de las etapas de recaudación denominada ”fijación”, o sea al control del nacimiento del derecho crediticio hasta su incorporación al sistema de cuentas corrientes. La única excepción a la orientación que hemos previsto lo constituye el análisis de la forma en que afectó al ente recaudador la aplicación de una norma de origen nacional que es un riesgo no considerado en el trabajo citado, y que será tratado más adelante. La ley 3799, ya citada, no establece diferencias entre los distintos tipos de recursos; dispone: “Se computarán como recursos del ejercicio los efectivamente ingresados o acreditados en cuenta a la orden de las Tesorerías hasta la finalización de aquel”. La doctrina financiera tampoco hace distingo alguno respecto de la condición indispensable para su gene- Una publicación del Secretariado Permanente de Tribunales de Cuentas, Órganos y Organismos Públicos de Control Externo de la República Argentina Publicaciones digitales del Secretariado: www.tribunalesdecuentas.org.ar - www.elcontrolpublico.com - www.ietei.com.ar Página 40 N° 106 - JULIO 2006 Biblioteca del IETEI XVIII Congreso Nacional de Tribunales de Cuentas - 2005 - Córdoba Control de la Determinación de Tasas Retributivas de Servicio ración: “Para que exista un recurso público, es necesaria la autorización legal, ya sea que él provenga del dominio privado del Estado, ya de la industria del mismo, de sus servicios o del impuesto.” 8 Buscando la diferencia entre impuesto y tasa, que es lo que nos interesa identificar para precisar el alcance de nuestro trabajo, consultamos la obra del Dr. Salvador Oria. Dicho autor señala que el término “contribución” es genérico y que abarca tanto a los impuestos como a las tasas. En esta últimas “...aparecen destacándose en primer término elementos de apreciación aptos para juzgar y medir el servicio que el Estado presta, que no existen en el impuesto. Además vemos desaparecer el poder de coacción o de fuerza, ejercido de manera regular y constante sobre la persona del contribuyente.” Los servicios generales que presta el Estado, aquellos en los cuales no se puede “pesar, medir o delimitar el beneficio que recibe cada individuo” requieren como compensación un impuesto. Pero existen otros servicios en los que la coacción se presenta cuando los mismos son requeridos por el ciudadano. Concretando, entonces, enfocaremos nuestro análisis a las tasas retributivas de servicios y, específicamente, a la etapa de determinación de las mismas, aún cuando para algunos temas compartan aspectos generales del resto de las contribuciones y etapas de la registración. A los efectos prácticos aclaramos que el análisis que hemos realizado se ha aplicado al control del canon por derecho de riego y otras tasas retributivas de servicios reglamentadas y percibidas por el Departamento General de Irrigación (DGI) de la Provincia. Este organismo es un ente descentralizado, autónomo y autárquico de origen constitucional, creado para atender todos los asuntos que se refieren a la irrigación de la Provincia, es decir al uso de las aguas públicas, su administración y distribución, y policía de las aguas. El D.G.I. está compuesto por un órgano ejecutivo representado por el Superintendente y otro Legislativo, representado por el H. Tribunal Administrativo, que es quien sanciona el presupuesto anual de la Repartición, fija el canon de sostenimiento que deben abonar los usuarios de las aguas, dicta reglamentos internos y externos de cumplimiento obligatorio para todos los regantes de la Provincia, y por un Tribunal de Alzada constituído por el H. Consejo de Apelaciones. El D.G.I. goza de una amplia autarquía financiera que lo habilita a disponer de los recursos que le son propios, sin ingerencia de la autoridad central y sólo sujeta – en cuanto a la inversión de la recaudación y/ o rentas- al control de legalidad que ejerce el Tribunal de Cuentas de la Provincia. Es decir que, la organización financiera del D.G.I. tiene jerarquía constitucional y amplia autonomía para crear y recaudar sus recursos, no pudiendo en consecuencia disposiciones legales provinciales cercenar esas atribuciones, como tampoco podría hacerlo disposiciones nacionales por tratarse de facultades no delegadas. La administración de los canales, ramas y ramos está a cargo de las Inspecciones de Cauces, entes autárquicos con personería jurídica pública, organismos que nuclean a los regantes de un mismo cauce con el fin de lograr la participación de éstos en la administración y distribución de las aguas y en el mantenimiento de la red menor de riego, siendo el H. Tribunal Administrativo del D.G.I. el que aprueba sus Presupuestos y prorratas. Este ente posee un padrón de aprox. 80.000 regantes y provee de agua de riego a unas 550.000 Has. 4. CONTROL INTERNO Y EXTERNO EN LA DETERMINACIÓN H ace algunos años se afirmaba, sobre el control que ejercían los Órganos Superiores de Control Externo, que “En materia de tributos no es habitual realizar ningún control sobre su fijación por padrón, aforo o declaración ni si lo fijado se recauda realmente. Este control generalmente se radica en el propio organismo rentístico o impositivo...” 9 Esta afirmación constituía una autolimitación a la esfera de competencia de estos entes, basada más en sus limitaciones presupuestarias y operativas que en las normas jurídicas en las que se enmarca su accio- Una publicación del Secretariado Permanente de Tribunales de Cuentas, Órganos y Organismos Públicos de Control Externo de la República Argentina Publicaciones digitales del Secretariado: www.tribunalesdecuentas.org.ar - www.elcontrolpublico.com - www.ietei.com.ar Página 41 N° 106 - JULIO 2006 Biblioteca del IETEI XVIII Congreso Nacional de Tribunales de Cuentas - 2005 - Córdoba Control de la Determinación de Tasas Retributivas de Servicio nar. “En alguna oportunidad se ha afirmado que se produciría un conflicto de competencias si se decidiera que el Tribunal de Cuentas tiene competencia para ejercer el control de los recursos en la fase de fijación, basándose dicho aserto en que...” 10 esta función le corresponde a los organismos recaudadores. Considera, el Cdor. Ros, que aquella afirmación se debe a que no se distingue entre funciones u órganos de gestión ejecutiva (encargado de la fijación, recaudación y centralización de recursos), y funciones u órganos de censura (a cargo de las funciones de control y juicio de cuentas). Precisamente la última frase del art. 8 del Código Fiscal dice que la competencia de la Dirección General de Rentas lo es sin perjuicio de las facultades que la Constitución y las leyes atribuyen a otros órganos del Estado (entre ellos el Tribunal de Cuentas). La función de control no interfiere con la del órgano controlado (quien retiene la competencia técnica) y éste no puede eludir su responsabilidad de rendir cuentas haciendo prevalecer dicha competencia. El Tribunal en ejercicio de su función no revoca sus decisiones, en su caso, sólo las observa. Para reforzar su posición cita a Atchabahian, Adolfo y Massier, Guillermo autores que sostienen que el control sobre los recursos comprende: a) control del fisco sobre los contribuyentes y deudores ( a cargo de los órganos recaudadores); b) control administrativo interno sobre los agentes recaudadores y, c) control externo sobre la Administración, que ejerce el Tribunal de Cuentas, y abarca todo el proceso de la fijación, exacción, percepción e ingreso al tesoro de los recursos públicos. Agregamos que el resultado de dicho control externo debería permitir opinar sobre la calidad del sistema de control interno que aplica el ente, emitiendo las recomendaciones tendientes a su mejora y, sobre la gestión ejercida por el organismo recaudador conforme a lo dispuesto, en nuestra legislación provincial, por el art. 31 de la Ley 1003 citada. 11 5. RIESGO INHERENTE Y DE CONTROL A LA GESTION DEL RECURSO E l tema planteado presenta los riesgos de auditoría propios de los recursos en general, y adiciona la particularidad de que los entes recaudadores de tasas, generalmente, tienen la facultad de aprobar su propio presupuesto y cálculo de recursos, de generar toda la normativa aplicable a la obtención del recurso, y de invertirlo. Sin pretender ser taxativos vamos a enumerar los riesgos que hemos detectado: • Escaso personal asignado a la gestión de los recursos, lo cual impide implantar la mínima separación de tareas incompatibles; • Menor cantidad de niveles de aprobación de las operaciones que en las erogaciones; • Las operaciones de recaudación generan menos evidencias documentales que las de erogaciones; • Fuertes intereses privados a los que suelen estar vinculados algunos expedientes de ingresos; • Ausencia o escaso desarrollo de normas, procedimientos, definición de responsabilidades y controles, o aún cuando existen, se encuentran desactualizados, lo que subordina la confiabilidad de las operaciones al criterio de los agentes; • Escaso desarrollo de la Auditoría Interna del sector; • Insuficientes mecanismos de seguridad lógica que aseguren la confiabilidad y confidencialidad de los datos; • Insuficientes mecanismos de seguridad física que resguarden los recursos (personas y dispositivos) del sector; • Considerable atraso en la registración de algunos tipos de recursos, subordinándolos a decisiones que pueden implicar su anulación (ej.: multas); • Falta de integración de sistemas computarizados, que determina la necesidad de interfaces manuales; • Inexistencia o incumplimiento de procedimientos de desgravación, devolución y anulación ; • Las tasas suponen a menudo gran cantidad de importes pequeños e iguales, que torna al control interno y externo muy complejo. • Normativa reglamentaria que modifica retroactivamente los créditos; • Elevada cantidad de causales que establecen Una publicación del Secretariado Permanente de Tribunales de Cuentas, Órganos y Organismos Públicos de Control Externo de la República Argentina Publicaciones digitales del Secretariado: www.tribunalesdecuentas.org.ar - www.elcontrolpublico.com - www.ietei.com.ar Página 42 N° 106 - JULIO 2006 Biblioteca del IETEI XVIII Congreso Nacional de Tribunales de Cuentas - 2005 - Córdoba Control de la Determinación de Tasas Retributivas de Servicio excepciones a los conceptos a facturar, cuya vigencia depende de la subsistencia del motivo de la excepción, no siempre justificada adecuadamente; etc. • Particularmente en el organismo al que nos referimos se da: • Numerosa cantidad de conceptos que conforman la facturación a cada regante (sostenimiento, red telemétrica, dique, T.E.M., reembolso de obras, fondo permanente, cuota inspecciones, gastos de envío, etc.), con tarifas diferenciales en función de la categoría de uso del contribuyente (agrícola, industrial, recreativo, abastecimiento poblacional, uso público, etc.) y el cauce a que pertenece; • Tiempos distintos de registración entre los sistemas de facturación y de cuenta corriente; • Sistema de cuenta corriente complejo, con dificultad de integrar información, para lo cual es necesario acceder a muchas consultas u opciones debido a la falta de una salida del sistema informático que permita verificar los movimientos de una cuenta corriente y así analizar su evolución histórica; • Falta de controles del sector contable al sistema de cuenta corriente. Todos estos riesgos deberán ser tenidos en cuenta por los auditores al momento de planificar su auditoría, a fin de definir el enfoque y aplicar los procedimientos necesarios para neutralizarlos. “El verdadero inconveniente a la hora de llevar a cabo una fiscalización de tasas radica en la variedad de sus elementos esenciales es decir, el hecho imponible, la determinación del contribuyente, el momento del devengo, la liquidación y la recaudación, la interposición de recurso; pero, de forma muy especial, las características de la entidad encargada de su gestión.” 12 6. REQUISITOS DE LA RENDICIÓN DE CUENTAS C onsideramos oportuno identificar los elementos que deben integrar la rendición de cuentas de la gestión de recaudación, que son aquellos cuyo análisis le brindaría al auditor, un grado de seguridad razonable sobre la credibilidad de la información que sobre los recursos, se hallan contenidos en los Estados Contables sobre los que debe opinar. Cabe acotar que lógicamente no se rinden por separado sino integrando la rendición de cuentas general del organismo. El Tribunal de Cuentas de la Provincia los ha detallado en el Acuerdo Nº 2988, (Texto aprobado por Acuerdo Nº 3691), pero en su mayoría los ha relacionado solamente con la gestión tributaria y ha declarado como responsable de su presentación a la Dirección de Rentas de la Provincia. Esto ha sido motivo suficiente para que los entes recaudadores de tasas retributivas no asuman su obligación de brindar esa información, ya que no se consideran sujetos obligados a presentarla. Atento a que hemos acompañado como anexo el citado Acuerdo en su parte resolutiva, expondremos aquí solamente los nombres de los elementos y su ubicación en el Acuerdo, debiendo recurrir a su articulado para saber lo que textualmente debe contener la presentación: I. PRESENTACIÓN INICIAL A. B. C. D. E. F. RUBRICACIÓN DE LIBROS. NÓMINA DE FUNCIONARIOS, DOMICILIOS Y REGISTRO DE FIRMAS. PLAN DE CUENTAS. SISTEMA CONTABLE. SISTEMA DE CONTROL INTERNO. 1. ESTRUCTURA ORGANIZATIVA: 2. NORMAS DE PROCEDIMIENTO OPERATIVO: 3. AUDITORÍA INTERNA: DISPOSICIONES Y/O REGLAMENTACIONES. II. RENDICIÓN MENSUAL III. A. OPORTUNIDAD DE LA PRESENTACIÓN B. REQUISITOS GENERALES • BASE DE DATOS DE LOS SUBSISTEMAS DE CUENTAS CORRIENTES DE CONTRIBUYENTES, USUARIOS, REEMBOLSOS U OTROS; O LA PUESTA EN LÍNEA DE ESTA INFORMACIÓN Una publicación del Secretariado Permanente de Tribunales de Cuentas, Órganos y Organismos Públicos de Control Externo de la República Argentina Publicaciones digitales del Secretariado: www.tribunalesdecuentas.org.ar - www.elcontrolpublico.com - www.ietei.com.ar Página 43 N° 106 - JULIO 2006 Biblioteca del IETEI XVIII Congreso Nacional de Tribunales de Cuentas - 2005 - Córdoba Control de la Determinación de Tasas Retributivas de Servicio • PUESTA EN LÍNEA DE TODOS LOS SUBSISTEMAS QUE INTERVIENEN EN EL SISTEMA DE REGISTRACIÓN CONTABLE Y DE GESTIÓN TRIBUTARIA. C. REQUISITOS PARTICULARES 2. DIRECCIÓN GENERAL DE RENTAS - RECURSOS A) Estado de Recaudación del período B) Detalle de a facturación del mes de cada impuesto D. SANCIÓN POR INCUMPLIMIENTO III. RENDICIÓN ANUAL A. OPORTUNIDAD DE LA PRESENTACIÓN B. REQUISITOS GENERALES 1. NOTA DE REMISIÓN 2. NÓMINA DE FUNCIONARIOS, DOMICILIOS Y REGISTRO DE FIRMAS: 3. NOTA ACLARATORIA: 4. CERTIFICACION DE LA INFORMACIÓN CONTABLE 5. COPIAS DE LEYES, ORDENANZAS, DECRETOS Y/O RESOLUCIONES C. REQUISITOS PARTICULARES D. DIRECCIÓN GENERAL DE RENTAS - RECURSOS a) Estado de Recaudación acumulado del ejercicio b) Estado demostrativo a nivel global por impuesto c) Estado demostrativo a nivel global, en el que se visualice que los importes de los créditos indicados en el estado anterior son coincidentes con los créditos imputados a las respectivas cuentas del Cálculo de Recursos. d) Detalle de la facturación anual de cada impuesto. Artículo 2º - INTEGRACIÓN DE LA CUENTA Artículo 3º - DOCUMENTACIÓN A DISPOSICIÓN I. DOCUMENTACIÓN RELATIVA A RECURSOS A. DOCUMENTACIÓN INHERENTE A LA PERCEPCIÓN DE RECURSOS Y DEPÓSITOS BANCARIOS. B. PLANILLA DE EXISTENCIAS DE BOLETOS DE INGRESOS. C. OTROS ELEMENTOS. Todas las disposiciones normativas y demás antecedentes relativos a la determinación y cálculo de los distintos tributos y/o recursos que perciba el ente. D. RECURSOS DIRECCIÓN GENERAL DE RENTAS. Este organismo deberá poner a disposición del Tribunal a partir del primer día del ejercicio de lo siguiente: a) El acceso directo desde el Tribunal a la base de datos de la Dirección Provincial de Informática y Comunicaciones y los programas de aplicación que se refieran a los procesos de la recaudación (fijación o determinación y recaudación propiamente dicha), para la consulta de datos y eventualmente correr programas propios de auditoría. b) Una relación conceptual y la documentación técnica de todos los programas de aplicación referidos en a). Recordamos que el detalle precedente representa los aspectos del Acuerdo Nº 2988 que se adjunta, que deben ser cumplimentados por los organismos recaudadores de tasas, en oportunidad de presentar sus rendiciones de cuentas a este Tribunal. 7. PROCEDIMIENTOS DE AUDITORÍA ESPECÍFICOS APLICABLES C on la intención sólo de realizar una propuesta, totalmente perfectible y sujeta a cuanta modificación sea necesaria por distintas circunstancias, recomendamos la aplicación de procedimientos de auditoría para el control de la fijación de los recursos, tanto en lo relativo a la evaluación del Control Interno, como a pruebas sustantivas previamente definidas según las áreas de riesgo representativas: Una publicación del Secretariado Permanente de Tribunales de Cuentas, Órganos y Organismos Públicos de Control Externo de la República Argentina Publicaciones digitales del Secretariado: www.tribunalesdecuentas.org.ar - www.elcontrolpublico.com - www.ietei.com.ar Página 44 N° 106 - JULIO 2006 Biblioteca del IETEI XVIII Congreso Nacional de Tribunales de Cuentas - 2005 - Córdoba Control de la Determinación de Tasas Retributivas de Servicio ♦ Identificación deI Ente y sujetos intervinientes en la gestión de recursos: contribuyentes, agentes de información, agentes de recaudación, ejecutores fiscales, etc.; ♦ Evaluación del sistema de control interno del Organismo recaudador. Dado el carácter discontinuo del control externo y su independencia con relación al ente auditado, es muy importante para el auditor externo evaluar qué conocimiento de los distintos procesos de recaudación, registración y distribución posee el área de control interno, lo que llevará a identificar las áreas de riesgo, conocer el ambiente de control, el cumplimiento de los distintos sectores involucrados a las directivas superiores, etc. ♦ Dentro de esta evaluación, se debe incluir el análisis del Sistema lnformático. Como mínimo, la evaluación debería incluir la identificación de los roles y las responsabilidades de las personas que trabajan en el sistema; identificación de la documentación necesaria para cumplir con los procesos; preparar un inventario de usuarios del sistema y analizar el cumplimiento de los procesos. Por otro lado evaluar los servicios que proporciona el sistema y posibles salidas del mismo, la interacción con otros sistemas y controles programados. ♦ Relevamiento y análisis de los procedimientos en Areas de Riesgo o sensibles de la gestión de recursos, que administren los sistemas de información (base de datos de catastro, base de datos de contribuyentes, base de datos de recaudación, etc.) ♦ Análisis de la normativa aplicable respecto de la administración tributaria: emisión, exenciones, regímenes de promoción, emergencias, regímenes de presentación espontánea y facilidades de pago, intereses, convenios de pago, liquidaciones especiales, compensaciones, devoluciones, etc. ♦ Controles en distintos puntos del sistema, en sectores de riesgo o bien de carácter especial con la ocurrencia de irregularidades, denuncias u otros hechos similares, o bien relevando la actividad de áreas específicas, como así también el procedimiento seguido para las devoluciones; ♦ Control selectivo de comprobantes. ♦ Control selectivo de débitos y créditos en cuentas corrientes del contribuyente y su respaldo documental; ♦ Prever la posibilidad de circularizar a grandes contribuyentes impagos, o que encontrándose al día deseen verificar los importes de lo pagado con relación a lo emitido. ♦ Prever circularización a otros entes públicos relacionados o que aparecen como deudores de los servicios. Con la complejidad que adquieren día a día las tareas de auditoría, es necesaria la participación de profesionales de otras áreas (del derecho, de sistemas informáticos u otras disciplinas) para apoyar la labor del auditor, que deberá ser cuidadosamente planificada y supervisada, asi como apoyada por papeles de trabajo debidamente preparados. 8. NORMATIVA DE OTRA JURISDICCIÓN U na de las áreas sensitivas en el control de fijación de las tasas es el área de Registro y Catastro de Aguas del D.G.I.. La actualización permanente del registro es un objetivo esencial para el Organismo. a) Hasta el año 2.004 el régimen de transferencias de dominio de bienes raíces cultivados o con derecho de agua receptaba lo dispuesto por la Ley Provincial Nº 368 de fecha 10/10/1.906, que en su artículo primero impedía a los notarios de registro autorizar transferencias de dominio sin acreditación previa de estar satisfechos los impuestos de irrigación de los respectivos presupuestos aprobados, para lo cual era obligatoria la tramitación de la transferencia de inmuebles ante el D.G.I.. Así, la Resolución del H.T.A. Nº 94/2.001 requería, previo a la certificación de la transferencia, la cancelación de importes adeudados por todo concepto, incluso el pago al contado neto de intereses financieros pertinentes de planes de pago, con excepción de algunos casos reglamentados en los incisos e y f punto 3 de la mencionada Resolución. Sin embargo, el Organismo se vio en la necesidad de adaptar su reglamentación a tenor de lo dispuesto en la Ley Nacional Nº 22.427 y dictar un nuevo régimen. Una publicación del Secretariado Permanente de Tribunales de Cuentas, Órganos y Organismos Públicos de Control Externo de la República Argentina Publicaciones digitales del Secretariado: www.tribunalesdecuentas.org.ar - www.elcontrolpublico.com - www.ietei.com.ar Página 45 N° 106 - JULIO 2006 Biblioteca del IETEI XVIII Congreso Nacional de Tribunales de Cuentas - 2005 - Córdoba Control de la Determinación de Tasas Retributivas de Servicio b) Modificaciones introducidas en el régimen de transferencias de dominio: − En cuanto a la deuda que registra el inmueble a transferir: Se estableció en la nueva reglamentación que corresponde la aplicación de lo dispuesto por la Ley Nacional Nº 22.427. En virtud de dicha norma, está previsto en el régimen aprobado: > > > − la transferencia de inmuebles beneficiados con concesiones y/o permisos de aguas superficiales o subterráneas o derechos pertenecientes al dominio privado o establecimientos inscriptos en el R.U.E., sin condicionamientos a la obtención de Certificado de libre deuda o Informe de Deuda, en casos en que, habiéndose solicitado los mismos, el Organismo no se hubiere expedido en el plazo de cinco días de presentada la solicitud, quedando liberado el notario de toda responsabilidad al igual que el adquirente; en el supuesto de existir deuda, el escribano puede exigir su cancelación a los interesados con anticipación al acto escriturario, o bien retener los importes adeudados en dicho momento, dejando constancia de esta circunstancia en el instrumento y depositando dentro de los cinco días hábiles a partir de la escrituración los importes retenidos; el adquirente puede asumir la deuda, manifestándolo expresamente en la escritura, lo que implicará novación de la obligación de pago, sin liberar al enajenante de responsabilidad constituyéndose en deudor solidario. En este único supuesto, el notario debe expresamente notificar al D.G.I. tal situación, dentro de los treinta días de la fecha de escritura y a través de una “declaración jurada”. En cuanto a la base de las modificaciones que la Dirección de Derechos y Registros efectua sobre el sistema del D.G.I.: Según la nueva reglamentación, la base de las modificaciones en registros es la información de la conclusión de cada trámite oportunamente iniciado por los notarios, a recibirse personalmente o por los me- dios que en un futuro se establezcan en forma diaria, por la dependencia que corresponda, del Registro de la Propiedad. Recibida la información, debe procederse a empadronar a nombre del adquirente, dentro de las 48 horas. Si bien se establece que toda transferencia de inmueble debe realizarse con previa constancia de “libre deuda” o certificación de “estado de deuda” del D.G.I., en su artículo 5º -último párrafo- de la Resolución del H.T.A. Nº 307 permite al notario cumplimentar la tramitación dentro de los 10 (diez) días posteriores a la celebración del acto, dejando constancia expresa de la situación en la escritura, cuando razones de urgencia debidamente acreditadas lo justifiquen. Hasta la aprobación del nuevo régimen, la modificación del registro se debía efectuar con la copia de los “Certificados de Transferencia” -documento que habilitaba al escribano a concretar el acto escriturario-, retirados a diario del Registro de la Propiedad Raíz por parte de un agente de la Dirección de Derechos y Registros, debiendo introducirse las modificaciones en el sistema dentro de las 48 (cuarenta y ocho) horas. A su vez, estaba establecido un control diario de los certificados emitidos y vencidos (tenían una validez de 90 días desde su emisión), que no hubieran registrado ingreso de novedades por ante el Registro de la Propiedad Raíz, para constatar la situación dominial y, de corresponder, producir las modificaciones respectivas con la aplicación de las sanciones correspondientes. − En cuanto a las responsabilidades de los escribanos: De acuerdo al régimen vigente, los escribanos deben completar el formulario de solicitud de certificación para transferencia establecido, con los datos correspondientes a la individualización del inmueble beneficiado, vendedor y adquirente, y presentación del plano de mensura, excepto este último requisito en caso de hipoteca. Una vez presentado el formulario, debe evacuarse el mismo en el plazo de cinco (5) días, junto con el certificado de estado de deuda para transferencia. Si el Organismo no se expidiere en dicho plazo, el notario podrá autorizar el acto que- Una publicación del Secretariado Permanente de Tribunales de Cuentas, Órganos y Organismos Públicos de Control Externo de la República Argentina Publicaciones digitales del Secretariado: www.tribunalesdecuentas.org.ar - www.elcontrolpublico.com - www.ietei.com.ar Página 46 N° 106 - JULIO 2006 Biblioteca del IETEI XVIII Congreso Nacional de Tribunales de Cuentas - 2005 - Córdoba Control de la Determinación de Tasas Retributivas de Servicio dando liberado de toda responsabilidad al igual que el adquirente. En caso de errores u omisiones en la individualización del derecho y/o falta de pago de la acreencia a favor del D.G.I. imputable al escribano, deberá éste efectuar su corrección o pago en un plazo máximo de diez días hábiles, bajo apercibimiento de denunciar su conducta negligente ante el organismo de contralor de la profesión. Por otro lado, los notarios que autoricen transferencias sin el previo cumplimiento de las disposiciones, serán solidariamente responsables de la deuda que registre el inmueble en el D.G.I., como así también de las acordadas o demás tasas previstas en el Presupuesto General de Gastos y Cálculo de Recursos del D.G.I. no retenidas juntamente con la deuda, o satisfechas con anterioridad al acto de escrituración. • − Con la anterior reglamentación, se establecían multas y sanciones a los escribanos que autorizaran transferencias en violación a los términos de la Ley 368 y al trámite de la Resolución del H.T.A. Nº 94/01, siendo solidariamente responsables con el enajenante frente al D.G.I. por los tributos que se adeudaren por ese inmueble. Procedimientos del D.G.I. para la registración de las transferencias de dominio ante el cambio del régimen: Diariamente, un agente de la Dirección de Derechos y Registros del D.G.I. retira las copias de los formularios de solicitud de certificación para transferencia y certificado de deuda, que el Registro de la Propiedad Raíz y Archivo Judicial ha recepcionado por parte de los escribanos. No se ha convenido con dicho Organismo, a la fecha, ningún otro medio para recibir información sobre las inscripciones registrales que concluyan los notarios. La registración en el D.G.I. de la documentación recibida del Registro es efectuada en el término establecido en la nueva reglamentación (48 hs.), estando la Dirección de Derechos y Registros al día en este aspecto. Sin bien el nuevo régimen establece que toda transferencia de inmueble debe realizarse con previa constancia de “libre deuda” o certificación de “estado de deuda” -a tramitar por los notarios en el D.G.I. a través del formulario indicado en la Resolución 307/04-, existe la posibilidad de cumplimentar dicha tramitación dentro de los diez (10) posteriores a la celebración del acto en casos de urgencia acreditada, o efectuar la inscripción en el Registro de la Propiedad sin el mencionado trámite en aquellos casos en los que no se emitió el informe y certificado de deuda dentro de los cinco (5) días hábiles de recepcionada la solicitud en el D.G.I.. Esto puede implicar, en caso de ocurrencia de estas situaciones, que no se tenga información de la totalidad de las inscripciones registrales que afecten el Catastro del D.G.I., y por ende una desactualización del catastro de aguas, lo que implica una debilidad del sistema de control interno si no se tiene aún convenio o reglamentación correspondiente para la toma de información desde el Registro Público de la Propiedad Raíz. 9. CONCLUSIONES Y RECOMENDACIONES L a fijación constituye el momento más importante del control de los recursos, aún cuando no el más inmediato del presupuesto público, ya que a éste le interesa fundamentalmente lo que se recibe y no lo que se fija, pues con lo recibido y no con lo fijado es con lo que han de pagarse los gastos.” “Decimos que es el momento más importante, porque en base a él se ha de operar el registro escritural que lo acusa, o sea que se ha de poner bajo seguridad contable la tutela de un derecho, que de otra forma podría perderse al margen de toda responsabilidad” El sistema (presupuesto de caja) excluye el registro presupuestario de la fijación, pero no prohíbe que se registre patrimonialmente. 13 La importante opinión transcripta basta por sí sola para resaltar la importancia del tema que hemos encarado. Como conclusión podemos rescatar que si bien la legislación y la doctrina no han dado un tratamiento Una publicación del Secretariado Permanente de Tribunales de Cuentas, Órganos y Organismos Públicos de Control Externo de la República Argentina Publicaciones digitales del Secretariado: www.tribunalesdecuentas.org.ar - www.elcontrolpublico.com - www.ietei.com.ar Página 47 N° 106 - JULIO 2006 Biblioteca del IETEI XVIII Congreso Nacional de Tribunales de Cuentas - 2005 - Córdoba Control de la Determinación de Tasas Retributivas de Servicio adecuado al control de las tasas retributivas de servicio, queda claro de su contexto que dichos recursos deben ser analizados con la misma profundidad que los tributarios y que los egresos de un organismo. Por lo tanto, le corresponde a los Órganos superiores de Control Externo, por medio de la función de control reglamentaria que detentan, la obligación y a su vez, la atribución, de reglamentar sobre todos los aspectos atinentes a la gestión de estos recursos, en todas sus etapas. Dicha reglamentación debe dar el suficiente respaldo legal a lo equipos de auditoría para compeler a los responsables de la gestión recaudadora a suministrar todos los elementos que hagan eficiente y eficaz su labor, y , a la vez, ser orientadora para los entes, estimulándolos a emitir la normativa que reglamente la gestión recaudadora en todo su transcurso, que la torne transparente y auditable. Es oportuno puntualizar que un adecuado desarrollo del control interno de este aspecto de la gestión del ente no puede ser obviado en lo absoluto; su inexistencia conllevaría, prácticamente, a una abstención en la opinión del auditor externo dados los riesgos inherentes puntualizados precedentemente. También consideramos ineludible dotar, tanto a la administración activa como a los órganos de control, del equipamiento informático necesario y propender al uso de las herramientas informáticas para brindar confiabilidad y seguridad a la ejecución y al control de la gestión, todo lo cual implica la adecuada capacitación de ambas partes, o sea a los integrantes de los órganos ejecutores como de los controladores.۞ Autores: Cont. Ana Gabriela Castro Cont. María Cristina D’Amico TRIBUNAL DE CUENTAS PROVINCIA DE MENDOZA BIBLIOGRAFIA 1 Ernesto Raúl Lamas. Un eficaz control estatal, fs. 304 Manuel Lagarón Comba- Tribunal de Cuentas del Estado en Auditoría Pública nº 34. 2004 3 Acuerdo Nº 3840. Art. 1º b) Continuar con los controles sobre la determinación, percepción y registración de todo tipo de recursos provinciales, municipales y provenientes de fondos nacionales. 4 CECYT, INFORME AREA SECTOR PUBLICO, Nº2 Anteproyecto de Normas Contables Profesionales de aplicación a la Contabilidad de la Hacienda Pública. 5 Ley Nº 3799, Art. 24: La fijación y recaudación de los recursos de cada ejercicio estará a cargo de las oficinas o agentes que determinen la ley y los reglamentos respectivos. Los recursos percibidos, cualquiera sea su origen, deberán ser ingresados en la Tesorería General o en las tesorerías centrales de los Organismos Descentralizados antes de la finalización del día hábil siguiente al de su percepción.... 6 Ernesto Raúl Lamas. Un eficaz control estatal, fs. 304 7 XVI Congreso Nacional de Tribunales de Cuenta de la República Argentina, La Pampa, Octubre 2001, “Auditoría de ingresos de servicios públicos prestados por las municipalidades”Cont. Cristina D’ Amico, Cont. Beatriz Artuso e Ing. Roxana Fernández. 8 Salvador Oría, Finanzas, Tomo I, fs. 405, 565/7. 9 Ernesto Raúl Lamas. Un eficaz control estatal 10 Roberto Jorge Ros. Competencia del Tribunal de Cuentas de Mendoza en el control de los recursos a cargo de la Administración Tributaria. Boletín informativo del Secretariado Permanente de Tribunales de Cuenta Nª 81. Abril 1995. 11 Ley Provincial Nº 1003, parte pertinente del Art. 31: 1) Si la cuenta está conforme con los modelos e instrucciones del ramo a que pertenece.2) Si los documentos que justifican las partidas de la cuenta son auténticos, legítimos y suficientes y con sujeción a las leyes, decretos y reglamentos de la materia. 3) Si contiene la cuenta alguna omisión en las partidas de cargo; si está conforme con los libros de la Contaduría General, en su caso, y si se ha cobrado y recibido todo lo que se ha debido cobrar o recibir.5) Si las liquidaciones y demás operaciones aritméticas de la cuenta están hechas con exactitud. 12 Manuel Lagarón Comba- Tribunal de Cuentas del Estado en Auditoría Pública nº 34. 2004, fa72. 13 Motocq, Eugenio A. Tratado de Contabilidad Pública, citado por Cdor. Roberto J.Ros en Competencia del Tribunal de Cuentas de Mendoza en el control de los recursos a cargo de la Administración Tributaria. Boletín informativo del Secretariado Permanente de Tribunales de Cuenta Nª 81. Abril 1995, fa. 21 2 Una publicación del Secretariado Permanente de Tribunales de Cuentas, Órganos y Organismos Públicos de Control Externo de la República Argentina Publicaciones digitales del Secretariado: www.tribunalesdecuentas.org.ar - www.elcontrolpublico.com - www.ietei.com.ar Página 48 N° 106 - JULIO 2006 Tiempo Libre y Esparcimiento Turismo Tucumán: La Cuna de la Independencia. Sus orígenes Según algunas fuentes Tucumán, el nombre de esa querida provincia que recordamos como “el Jardín de la República”, proviene de la deformación del vocablo quechua "Yucumán", que significa "lugar donde nacen los rios". Por otro lado, se dice que el vocablo Tucumán proviene de la voz quechua "Tucma" que significa "donde terminan las cosas", indicando a esta región como el último reducto incaico, ya que estuvo poblado primitivamente por tribus de gran desarrollo cultural, quienes a su paso dejaron vestigios que aún se conservan. Ciudad de San Miguel de Tucumán ria se combinan de una manera única para el deleite del turista. Partiendo de la ciudad de S.M de Tucumán, se toma la Ruta Prov. Nº 301 con dirección sur, hasta llegar a la ciudad de Acheral, pasando por San José de Lules y de allí hacia el oeste por R.P. Nº307. El Monumento al Indio, situado a 1.100 metros de altitud, se encuentra a mitad de camino. Continuando por este camino se llega al Parque de los Menhires, vestigios de un pasado rico en cultura y expresiones primitivas. El Dique La Angostura se halla en las cercanías del parque, allí se puede pescar y practicar deportes náuticos. Al realizar una desviación hacia la izquierda, se llega a la localidad de El Mollar, y continuando por la ruta 307, se accede a Tafí del Valle. Estas dos localilades se caracterizan por su especial miroclima y por ser las villas veraniegas elegidas por la mayoría de los tucumanos. En ellas se combinan bellos paisajes, un clima especial, la calidez de la gente y una rica historia descripta por sus museos como por sus restos arqueológicos. Siguiendo por la ruta 307 y luego de recorrer 57 Km, llegamos a Amaicha del Valle, ubicada a 2.200 metros sobre el nivel del mar. Amaicha es rica por su historia precolombina y por la producción de exquisitos vinos caseros, alfajores, turrones y quesillos, y por la tradicional Fiesta de la Pachamama. A pocos Km se encuentran las Ruinas de Quilmes, último reducto de esa población indígena antes del La Ciudad San Miguel de Tucumán Museos posee iglesias, parques, paseos, universidades y una extensa vida cultural. Sumado esto a la agitada vida nocturna, San Miguel se convierte en una ciudad elegida por miles de personas que disfrutan de su gran cantidad de discotecas, pubs, bares, cines y teatros. A San Miguel de Tucumán se puede llegar desde cualquier punto del país por vía terrestre, aérea o ferroviaria. Un recorrido ideal por la ciudad comienza desde la Plaza Independencia. Valles Calchaquíes El Circuito Grande (o Circuto Oeste) es el recorrido ideal por excelencia, ya que aquí, naturaleza e histo- Vista de Tafí del Valle - Valles Calchaquíes Una publicación del Secretariado Permanente de Tribunales de Cuentas, Órganos y Organismos Públicos de Control Externo de la República Argentina Publicaciones digitales del Secretariado: www.tribunalesdecuentas.org.ar - www.elcontrolpublico.com - www.ietei.com.ar Página 49 N° 106 - JULIO 2006 Biblioteca del IETEI XVIII Congreso Nacional de Tribunales de Cuentas - 2005 - Córdoba Principales Aspectos del Control Preventivo en la Provincia de Córdoba XVIII CONGRESO NACIONAL DE TRIBUNALES DE CUENTAS CORDOBA, 16 al 18 DE NOVIEMBRE DEL 2005 TEMA: EL SISTEMA DE CONTROL, LOS ALCANCES FRENTE A LOS NUEVOS DESAFIOS Y EL MODELO INSTITUCIONAL TITULO: PRINCIPALES ASPECTOS DEL CONTROL PREVENTIVO EN LA PROVINCIA DE CORDOBA – CONEXION CON LA RESPONSABILIDAD FUNCIONAL – Autores: Dra. MARIA ERNESTINA ETIENOT Dra. MICAELA CLARA ULAGNERO TRIBUNAL DE CUENTAS DE LA PROVINCIA DE CORDOBA INDICE I. II. III. IV. V. VI. VII. VIII. Nociones Preliminares - Pág. 43 Tipos de Control - Pág. 44 El Sistema de Control en la Provincia de Córdoba - Pág. 45 Responsabilidad de los Funcionarios - Pág. 46 Responsabilidad Civil y su importancia a los fines de determinar la Responsabilidad Contable - Pág. 47 La Responsabilidad en la Ley 9083: Ley de Administración Financiera Provincial - Pág. 48 Control Preventivo y Régimen de Responsabilidad en la Ley Provincial 7630 - Pág. 49 Conclusiones - Pág. 50 * Bibliografía Conclusiones - Pág. 51 ASPECTOS PRINCIPALES DEL CONTROL PREVENTIVO EN LA PROVINCIA DE CORDOBA CONEXIÓN CON LA RESPONSABILIDAD FUNCIONAL I. Nociones Preliminares E l objetivo de este trabajo es desarrollar teórica y conceptualmente el sistema de control del gasto vigente en la Provincia de Córdoba. A tal fin nos detendremos en el con- trol preventivo analizando la responsabilidad que puede competer a los funcionarios autorizantes del acto administrativo que pudiere resultar lesivo a intereses jurídicamente protegidos, como así también a las autoridades de contralor. En el marco antes descripto, el presente trabajo tiene como objetivo delimitar la posibilidad, modo, y alcance del control que se realiza por el Tribunal de Cuentas de la Provincia de Córdoba, como así también analizar la responsabilidad funcional y civil en que pueden incurrir los agentes que intervienen en la for- Una publicación del Secretariado Permanente de Tribunales de Cuentas, Órganos y Organismos Públicos de Control Externo de la República Argentina Publicaciones digitales del Secretariado: www.tribunalesdecuentas.org.ar - www.elcontrolpublico.com - www.ietei.com.ar Página 50 N° 106 - JULIO 2006 Biblioteca del IETEI XVIII Congreso Nacional de Tribunales de Cuentas - 2005 - Córdoba Principales Aspectos del Control Preventivo en la Provincia de Córdoba mación y ejecución del acto administrativo. Para ello analizaremos las distintas normas jurídicas sobre la organización Contable del Estado, circunscribiéndonos al sistema Cordobés. Para esta tarea estudiaremos las normas que se encuentran en la Constitución Provincial, Ley de Ministerios, Ley de Administración Financiera, de los Sistemas de Control del Sector Público Provincial y específicamente la del Tribunal de Cuentas de la Provincia de Córdoba. II. Tipos de Control: A modo de introducción podemos afirmar junto a Bourn, en que la actuación pública puede evaluarse desde diferentes perspectivas: la política, la legal, la procedimental y de gestión. Políticamente los funcionarios responden ante la Legislatura y el Pueblo, de la política y administración de los distintos servicios públicos. Desde el punto de vista legal los servicios públicos que presta el Gobierno aparecen en una ley, la cual en gran medida ha de servir como garantía de su cumplimiento. Desde la perspectiva del procedimiento, si éste esta debidamente especificado, permite chequear su grado de cumplimiento. A los fines de encuadrar el sistema vigente en nuestra Provincia, analizaremos brevemente conceptos básicos atinentes al Control del Gasto Público. Clasificación del control: a) Según el órgano que lo realiza: − Control Interno: es el efectuado por órganos o sujetos pertenecientes a la estructura misma cuyos actos se supervisan. Este tipo de control integra el procedimiento de formación de la decisión administrativa. − Control externo: el órgano encargado de llevarlo a cabo es “ajeno” al ente fiscalizado. El mismo posee independencia institucional: esto es debe estar ubicado “fuera de la administración activa”, con independencia del resto de los Poderes del Estado, con sujeción única al mandato constitu- cional. Siendo sus funciones las de asesorar, auditar, fiscalizar, observar, sancionar y juzgar. b) Según su naturaleza: Control Administrativo: lo realiza el órgano ejecutor del acto, a través del sistema de control interno. Está encaminado a preservar la regularidad de la gestión ejecutiva. Por ende es formal y de legalidad. − Control Legislativo: a cargo de la Legislatura. El mismo se materializa a través de la solicitud de informes o del dictado de las Leyes de Presupuesto. − Control Jurisdiccional: lo efectúa el órgano de control externo por imperio de la Constitución y de la Ley. − c) Según el momento en que se efectúa: − Control previo: es el realizado por el órgano de control externo mediante el asesoramiento permanente a todos los niveles y poderes del estado. Se realiza con anterioridad a la emisión del acto administrativo. Del mismo surge una sugerencia o proposición que puede o no ser receptada por el requirente (salvo supuestos en que es obligatorio). Este control puede realizarse en relación a actos o reglamentos a dictarse. − Control Preventivo: es el que se efectúa antes de perfeccionarse el acto administrativo que tiene afectación patrimonial. Se realiza sobre actos particulares “ya dictados” en forma previa a su ejecución. Es consecuencia de una imposición legal, es de ejercicio obligatorio e indelegable. El pronunciamiento derivado de este control es “vinculante” ya que la observación del mismo suspende su eficacia, y la resolución positiva habilita la ejecución del acto. Debe constreñirse a la legalidad objetiva: control legal, contable, numérico y documental. Debemos destacar que al respecto la doctrina no es pacífica. En opinión del Dr. Juan Domingo Sesín, con basamento en la doctrina italiana tal distinción no existe, afirma que control preventivo y previo son términos sinónimos sin existir diferencia entre ambos. Una publicación del Secretariado Permanente de Tribunales de Cuentas, Órganos y Organismos Públicos de Control Externo de la República Argentina Publicaciones digitales del Secretariado: www.tribunalesdecuentas.org.ar - www.elcontrolpublico.com - www.ietei.com.ar Página 51 N° 106 - JULIO 2006 Biblioteca del IETEI XVIII Congreso Nacional de Tribunales de Cuentas - 2005 - Córdoba Principales Aspectos del Control Preventivo en la Provincia de Córdoba − − Control concomitante: se ejerce conjuntamente a la ejecución del acto. Control posterior: se lleva a cabo después de ejecutado el acto, fiscalizando si los fondos y el patrimonio fueron correctamente manejados y si los programas y proyectos gubernamentales se han logrado, en relación a los objetivos y con que grado de eficiencia, economía y eficacia. d) Según la finalidad: − De legalidad: tiene como fin verificar la concordancia de los actos administrativos ejecutados, con la normativa vigente. − De gestión: tiene como fin examinar y evaluar la economía, eficiencia y eficacia de una determinada gestión de gobierno. − De mérito: evalúa los resultados de las políticas públicas, su productividad, conveniencia, momento, calidad y costo de oportunidad. III. El Sistema de Control en la Provincia Córdoba A ntes de describir la problemática del control y eventuales responsabilidades que el mismo acarrea, es necesario analizar someramente el modo en que se efectúa el Control del Gasto Público en nuestra Provincia. El Tribunal de Cuentas actúa como órgano de “control externo” según lo establecido por el Art. 127 de la Constitución Provincial. Es autónomo y tiene a su cargo el control preventivo, concomitante y a posteriori de todos los gastos efectuados por los tres Poderes del Estado y por determinados organismos autárquicos (vgr. Agencias Gubernamentales). Este organismo tiene determinadas sus funciones en la Ley Provincial Nº 7630, que describe cómo debe efectuarse el control del gasto. El control a posteriori se divide en dos fases: por un lado el llevado a cabo por el área de Rendición de Cuentas y por otro el efectuado por medio de Auditorias. El gasto que efectúan los distintos Poderes del Estado y cada una de sus áreas en particular, debe realizarse conforme lo normado en las Leyes de Administración Financiera, Ley de Obras Públicas, el capítulo 6 de la Ley de Contabilidad (para la contratación de suministros), las leyes de Presupuesto y la de Ejecución de Presupuesto, así como atenerse en sus formas a lo normado por la Ley de Procedimiento Administrativo. Centraremos nuestro análisis en el control preventivo efectuado por nuestro Tribunal de Cuentas: En el art. 127, inc. 2 de la Constitución Provincial se establece como atribución del Tribunal: la intervención preventiva en todos los actos administrativos que dispongan gasto. La forma y alcance de dicha intervención está regulada por la Ley Provincial del Tribunal de Cuentas 7630. Es decir, en nuestro sistema todo acto administrativo que disponga gasto debe contar con la visación previa del Tribunal de Cuentas. La potestad de control constituye una condición impuesta a los actos, esta es: “que no sean observados por el Tribunal”. Si hay observación, ésta debe fundarse siempre en la ilegitimidad conforme lo establecido por las leyes de procedimiento administrativo. Si el acto resulta observado, pierde su ejecutividad. Para ello el Tribunal debe comunicar al Organismo de origen, el que: suspenderá el cumplimiento del acto en todo o en la parte observada. Frente a ello, la Repartición o Poder, puede: 1. Admitir la observación, en cuyo caso debe revocar el acto o tratándose de vicios saneables, proceder a su conformación o conversión mediante otros actos que superen los vicios existentes al tiempo del reparo 2. Puede insistir la ejecución del acto observado. La insistencia puede fundarse en razones de índole jurídica o política. Será de índole jurídica cuando discrepa con los fundamentos legales de la observación, y será política cuando la “necesidad” del Estado justifica actuar fuera del orden jurídico. La autoridad emisora en este caso deberá iniciar las gestiones ante la máxima autoridad del Poder del que dependa, a fin de que dicte el “decreto de insistencia” en acuerdo de Ministros. Dictado el decreto, el Tribunal de Cuentas “Visará con reserva” y pondrá a disposición de la Unicameral en el plazo de 15 días los antecedentes del caso. Una publicación del Secretariado Permanente de Tribunales de Cuentas, Órganos y Organismos Públicos de Control Externo de la República Argentina Publicaciones digitales del Secretariado: www.tribunalesdecuentas.org.ar - www.elcontrolpublico.com - www.ietei.com.ar Página 52 N° 106 - JULIO 2006 Biblioteca del IETEI XVIII Congreso Nacional de Tribunales de Cuentas - 2005 - Córdoba Principales Aspectos del Control Preventivo en la Provincia de Córdoba De este modo la insistencia: − atribuye responsabilidad exclusiva al órgano que la dispone; no excluyendo la responsabilidad de quienes hubieran ejecutado el acto antes de la insistencia − No sanea el acto, solo habilita la ejecución, cesa el control legal y hace nacer el control constitucional. La visación con reserva formulada en este supuesto por el Tribunal de Cuentas se hace a los fines de evitar responsabilidad funcional de sus miembros que pudiera derivar de la ejecución del acto observado. IV - RESPONSABILIDAD DE LOS FUNCIONARIOS P revio a analizar la función del Tribunal de Cuentas en la determinación de responsabilidad de los funcionarios públicos haremos ciertas consideraciones necesarias para el análisis de la misma. Siguiendo al Dr. Bielsa podemos hacer notar que el funcionario público tiene ante sí un conjunto de normas especiales que debe respetar y de obligaciones que debe cumplir so pena de incurrir en la correlativa responsabilidad y soportar la correspondiente sanción. En otro aspecto coincidiendo con el Dr. Adrián Sánchez, entendemos que se puede encontrar fundamento constitucional a la responsabilidad funcional en el art. 16 de nuestra Carta Magna el cual exige la condición de IDONEIDAD para ocupar empleo público. Requiriéndose la misma tanto en su faz subjetiva –relacionada con la capacidad personal del funcionario público- cuanto en su faz objetiva-es decir tener en cuenta el ámbito de actuación, jerarquía del funcionario, etc.2) En el Código Civil: prescribe en general la responsabilidad de todos aquellos que cumplan de un modo irregular sus deberes legales, ocasionado así un daño (arts. 1109 al 1112 C.C.). . Al respecto es clave el art. 1112 C.C. que dispone textualmente: “Los hechos y las omisiones de los funcionarios públicos en el ejercicio de sus funciones, por no cumplir sino de una manera irregular las obligaciones legales que les están impuestas, son comprendidas en las disposiciones de éste Título (el que se refiere a “Las obligaciones que nacen de los Hechos Ilícitos que no son delitos”) 3) En el Código Penal: prevé, califica y castiga los hechos delictuosos imputables a los funcionarios públicos, sea por su participación activa en los mismos o por la mera pasividad ante el deber de intervenir. A modo ejemplificativo: los relativos a malversación de caudales públicos, abuso de autoridad y violación de los deberes de funcionario público. 4) En los Estatutos del Personal vigentes en los distintos ámbitos: se establece el Régimen Disciplinario al que está sujeto el agente o funcionario El art. 127, inc. 2 de la Constitución de la Provincia de Córdoba establece como atribución del Tribunal: la intervención preventiva en todos los actos administrativos que dispongan gasto. En nuestro país el principio de responsabilidad aparece expresamente: 1) En la Constitución: respecto a los miembros de los tres Poderes. Estableciendo medios y formas de removerlos y aún de inhabilitarlos para el futuro ejercicio (C.N. arts. 29, 30, 53, 110 y 115).. Una publicación del Secretariado Permanente de Tribunales de Cuentas, Órganos y Organismos Públicos de Control Externo de la República Argentina Publicaciones digitales del Secretariado: www.tribunalesdecuentas.org.ar - www.elcontrolpublico.com - www.ietei.com.ar Página 53 N° 106 - JULIO 2006 Biblioteca del IETEI XVIII Congreso Nacional de Tribunales de Cuentas - 2005 - Córdoba Principales Aspectos del Control Preventivo en la Provincia de Córdoba público. 5) En nuestra Provincia la responsabilidad del funcionario público tiene recepción normativa expresa en nuestra Constitución Provincial, la cual en su art. 14 en su parte pertinente dispone: “Todos los funcionarios públicos … prestan juramento de cumplir esta Constitución y son responsables civil, penal, administrativa y políticamente. . El Estado es responsable por los daños que causan los hechos y actos producidos por todos los funcionarios y agentes”. Surge de dicha norma la responsabilidad tanto para el funcionario cuanto para el Estado. 6) De este modo puede verse con claridad que los agentes pueden incurrir en responsabilidad política, disciplinaria, penal y patrimonial en su doble aspecto fiscal y civil. Asimismo la misma puede ser exclusiva o combinada, según sea su acción y la inejecución o ejecución irregular de su respectivo mandato. tiene un fundamento único, cual es la Constitución Nacional que unifica las diferentes manifestaciones y consecuencias que puede acarrear. Formuladas estas precisiones debemos detenernos a delimitar conceptualmente qué entendemos por funcionario público a los fines del presente trabajo. Al término lo aplicamos para “todos los agentes de la actividad administrativa”, incluyendo de este modo los de origen político, los de planta permanente como así también al personal transitorio. Es decir a los fines de la responsabilidad es funcionario público todo aquel que desempeña empleo público, independientemente de cómo ingresó a la administración como también de su situación dentro de la organización. Formulada esta aclaración debemos analizar la doble faz de la responsabilidad: − Responsabilidad Sanción: es la que se impone al agente ante el incumplimiento de deberes impuestos. Para la configuración de la misma no es necesaria la producción de un daño, tiende a castigar conductas contrarias a derecho sin tener en miras a la víctima o al daño causado. Responsabilidad Reparación: Para su procedencia necesariamente debemos estar en presencia de un hecho que ocasione un daño patrimonial o extramatrimonial a terceros. Esta responsabilidad es netamente resarcitoria, es decir su objetivo es reparar el daño causado, en la medida de lo posible se trata de volver las cosas al estado anterior del evento dañoso. “Todos los funcionarios públicos …prestan juramento de cumplir esta Constitución y son responsables civil, penal, administrativa y políticamente…” El juzgamiento de éstas responsabilidades (política, civil, penal y contable), corresponde a órganos especialmente instituidos para ello (Senado, en la primera; Juzgados Civiles y Penales en la segunda y tercera respectivamente, y Tribunal de Cuentas en la última) que son calificados como jurisdiccionales, vale decir: imparciales e independientes, con potestad para decidir con fuerza de verdad legal una controversia entre partes utilizando el vehículo del procedimiento o del proceso, según los casos. Ahora bien, independientemente de los ordenamientos normativos diferenciados que establecen la responsabilidad funcional, entendemos que la misma − Así, la responsabilidad funcional apunta al bien común y al interés general, conectándose de este modo con intereses superiores. La misma es constitucional Una publicación del Secretariado Permanente de Tribunales de Cuentas, Órganos y Organismos Públicos de Control Externo de la República Argentina Publicaciones digitales del Secretariado: www.tribunalesdecuentas.org.ar - www.elcontrolpublico.com - www.ietei.com.ar Página 54 N° 106 - JULIO 2006 Biblioteca del IETEI XVIII Congreso Nacional de Tribunales de Cuentas - 2005 - Córdoba Principales Aspectos del Control Preventivo en la Provincia de Córdoba por lo que es un valor básico y fundacional para la convivencia social. V. RESPONSABILIDAD CIVIL Y SU IMPORTANCIA A LOS FINES DE DETERMINAR LA RESPONSABILIDAD CONTABLE D aremos a modo de introducción nociones básicas acerca de qué se entiende por responsabilidad civil, presupuestos y elementos de la misma. Tradicionalmente se concibió a la responsabilidad como el deber de reparar un daño injustamente causado, se hacía hincapié en que el daño debía ser reprochable al agente a título de culpa o dolo Con la Revolución Industrial se plantea la necesidad de replantear este concepto al advertir que se producen innumerables nuevos daños, que no son en modo alguno imputables al agente, admitiendo reparación de los mismos aún cuando estemos en presencia de un obrar no atribuible a negligencia, impericia, imprudencia o dolo. Así, se establece que la responsabilidad emerge del deber de reparar el daño injustamente sufrido. Se acentúa el análisis en la víctima y no en el dañador. Del adagio “no hay responsabilidad sin culpa” se pasa al de “no hay responsabilidad sin daño”. Hecha esta aclaración corresponde recordar los presupuestos necesarios para la configuración de la Responsabilidad Civil: 1) Daño: para que se genere la obligación de resarcir debe necesariamente producirse un daño. Esto es: una alteración disvaliosa en la persona, bienes o modo de ser o estar del sujeto. 2) Antijuridicidad: el evento dañoso para generar responsabilidad debe ser contrario al ordenamiento jurídico integralmente considerado. No sólo se tienen en cuenta la legislación positiva, sino también los principios generales del derecho que integran la misma, tales como buena fe, moral, buenas costumbres, equidad, razonabilidad. Por lo que el concepto de antijuridicidad es más amplio y abarcativo que el de ilicitud. 3) Relación de causalidad: el daño debe poseer conexión con la persona a la que se le atribuye el deber de resarcir. 4) Imputabilidad: el evento dañoso debe de algún modo ser atribuible al agente, esto es al sujeto activo del resarcimiento. Se le imputa el resultado disvalioso por medio de factores de atribución. Como ya expresamos no es necesario que el mismo actué con culpa o dolo, sino que el ámbito de la legitimación activa se extiende a sujetos a los que no pueda formulársele reproche de conducta alguna. De este modo coexisten factores de atribución subjetivos –dolo, culpa -; y objetivos riesgo creado, equidad, seguridad, información-. En este punto es importante recordar la clasificación formulada por la doctrina alemana, recogida en nuestro país por el Dr. Bueres, que distingue a la obligación resarcitoria en obligaciones de medio y de resultado. Las primeras son aquellas en las que el deudor no se compromete a obtener un resultado determinado y cierto, sólo se obliga a observar un comportamiento adecuado, a un actuar diligente. En las segundas en cambio, el mismo asegura la obtención de un resultado determinado, un “opus”. Es decir, el interés del acreedor no se satisface con una actuación diligente, es necesario además para lograr el cumplimiento fiel y exacto de la prestación: la obtención del resultado deseado. Esta clasificación tiene innumerables consecuencias y aplicaciones prácticas, a saber: En las obligaciones de medio el obligado al resarcimiento sólo responde si incurre en un obrar negligente, liberándose de toda consecuencia patrimonial disvaliosa si acredita su no culpa. De lo expresado surge palmariamente que el factor de atribución correspondiente a las obligaciones de medio es “subjetivo”. En las obligaciones de resultado, en cambio se es responsable aún si se obra de un modo diligente, no interesa en modo alguno el reproche o no que pueda formularse a la conducta del deudor. Por lo expuesto no caben dudas que el factor de atribución aplicable a las mismas es el “objetivo”. De todo esto se colige que: en las primeras se interrumpe el nexo causal si se demuestra la NO CULPA Una publicación del Secretariado Permanente de Tribunales de Cuentas, Órganos y Organismos Públicos de Control Externo de la República Argentina Publicaciones digitales del Secretariado: www.tribunalesdecuentas.org.ar - www.elcontrolpublico.com - www.ietei.com.ar Página 55 N° 106 - JULIO 2006 Biblioteca del IETEI XVIII Congreso Nacional de Tribunales de Cuentas - 2005 - Córdoba Principales Aspectos del Control Preventivo en la Provincia de Córdoba del agente. En las segundas el único modo posible de interrupción de nexo causal es: el hecho de la víctima, el hecho de un tercero por el que no se debe responder, caso fortuito o fuerza mayor. Formuladas estas precisiones corresponde analizar la esencia jurídica de la responsabilidad Funcional: son aplicables las normas del Régimen de la Responsabilidad Civil Extracontractual, lo cual es lógico, ya que al administrado no lo une ninguna relación contractual con el funcionario. En cambio, si el que acciona es el Estado contra un funcionario para resarcirse los daños que este le causó, la naturaleza de la Responsabilidad es Contractual. Para la procedencia de Responsabilidad Funcional, a los presupuestos desarrollados supra se le deben adicionar: − El hecho debe ser realizado por un funcionario público, es decir por un individuo que desempeñe una función publica, cualquiera sea su jerarquía. − El acto debe ser realizado en ejercicio de sus funciones como órgano del Estado. − Sólo se aplica para hechos y omisiones en los que se cumple irregularmente con las obligaciones impuestas a los funcionarios. Para el supuesto de “responsabilidad indirecta del superior jerárquico” del autor inmediato del daño, se requiere además del irregular cumplimiento de las obligaciones legales: el irregular cumplimiento de la obligación de dirigir. VI. LA RESPONSABILIDAD EN LA LEY 9083: Ley de Administración Financiera Provincial E n relación al tema que venimos desarrollando, la legislación cordobesa prevé expresamente la “Responsabilidad por daño económico” para todo funcionario y/o agente público que se desempeñe en el Sector Público Provincial, en tanto y en cuanto el mismo incurra en dolo, culpa o negligencia en el ejercicio de sus funciones (conf. Art.102 de la Ley 9083). Establece asimismo el art. 103 que dicha Responsabilidad será “Solidaria” para todo funcionario que violando disposiciones legales o reglamentarias “disponga, ejecute o intervenga” el acto generador de un daño. En otro sentido, este artículo avanza sobre competencias del Congreso de la Nación, imponiendo el deber a los funcionarios que reciban órdenes de hacer o no hacer, de “advertir” por escrito a su Superior de toda infracción que pudiere aparejar el cumplimiento de sus órdenes. Existiendo responsabilidad “exclusiva” en caso de no cumplir este deber, si ello impidiera al Superior conocer la causa de la irregularidad. De este modo el legislador provincial le veda la posibilidad al subordinado de aducir “obediencia debida” como causa de justificación. De la interpretación armónica de lo dispuesto por el Código Civil y la Ley Provincial 9083 podemos colegir que: − En el sistema de responsabilidad instaurado para el funcionario público el factor de atribución es “subjetivo” (Arts. 1112 CC y Arts. 102 y 103 Ley 9083). Por lo que debe acreditarse el obrar “negligente” por parte del agente para que exista responsabilidad del mismo. − La obligación del funcionario público de resarcir el daño causado es de “medio”, operando de este modo la inversión de la carga probatoria en contra del damnificado. − Resulta inconstitucional nuestra normativa al impedir al subordinado aducir obediencia debida como causa de justificación contrariando lo expresamente normado por la legislación de Fondo (Código Civil). − Puede incurrir el superior en responsabilidad indirecta por los hechos de sus subordinados si existe cumplimiento irregular en su deber de vigilancia. − Se establece Responsabilidad de tipo “Solidaria” de todo agente que “intervenga” en el acto, por lo que entendemos que la visación por parte del Tribunal de Cuentas de actos que provoquen daño acarrearía responsabilidad para los agentes que intervengan preventivamente dicho acto. − Cabe destacar que se instaura Solidaridad “entre los agentes” , y Solidaridad “entre ellos y el Estado” -punto que tendrá en cuenta el damnificado al momento de decidir contra quién dirigir la acción-. − Para el supuesto de resultar condenado el Estado Una publicación del Secretariado Permanente de Tribunales de Cuentas, Órganos y Organismos Públicos de Control Externo de la República Argentina Publicaciones digitales del Secretariado: www.tribunalesdecuentas.org.ar - www.elcontrolpublico.com - www.ietei.com.ar Página 56 N° 106 - JULIO 2006 Biblioteca del IETEI XVIII Congreso Nacional de Tribunales de Cuentas - 2005 - Córdoba Principales Aspectos del Control Preventivo en la Provincia de Córdoba por responsabilidad de sus funcionarios éste goza de la Acción de Repetición contra el agente. En tal sentido, el Proyecto de Reforma del Código Civil de 1987 agrega al Art. 1112 CC que “en los casos de condena judicial contra el Estado la sentencia respectiva determinará si medió falta personal de los funcionarios o agentes públicos por las que deben responder hacia el Estado”. VII - CONTROL PREVENTIVO Y RÉGIMEN DE RESPONSABILIDAD EN LA LEY PROVINCIAL 7630: E funcionario por el daño que pudiera causar al realizar compras o gastos en contravención con lo dispuesto en la Ley de Contabilidad u otras especiales, Decretos o Reglamentaciones. Responsabilidad que se hace extensiva en virtud del art. 28 a todos los que dispongan, ejecuten o intervengan en los actos u omisiones violatorios de las leyes mencionadas. El mismo articulo continua expresando: “aquellos agentes que reciban órdenes de hacer o no hacer deben advertir por escrito a sus superiores jerárquicos sobre las posibles violaciones a la ley, de lo contrario incurren éstos en responsabilidad exclusiva….” -en concordancia con el art. 42-. En el Capitulo Noveno de la legislación en análisis, se determina el Procedimiento Administrativo a seguir por el Tribunal de Cuentas de la Provincia de Córdoba para el de la Ley 9083). supuesto de determinación de Responsabilidad, estableciéndose en el art. 61 el deber del Tribunal de ordenar el inicio del procedimiento contra los funcionarios y administradores responsables de conductas que sean consecuencia inmediata y necesaria de la violación de normas que regulan la inversión de los caudales públicos, o bien del incumplimiento de dar intervención preventiva al Tribunal de Cuentas, en los actos administrativos que dispongan gastos cuando los mismos sean susceptibles de producir daños a la Hacienda Pública o a los intereses estatales. Las Resoluciones Definitivas del Tribunal de Cuentas de la Provincia de Córdoba recaídas en este procedimientos tendrán fuerza ejecutiva y constituirán título hábil y suficiente para requerir su pago por vía judicial ante los Juzgados de Primera Instancia en lo Civil y Comercial, conforme al trámite que el C.P.C.C. La legislación cordobesa prevé expresamente la “Responsabilidad por daño económico” para todo funcionario y/o agente público en tanto y en cuanto el mismo incurra en dolo, culpa o negligencia en el ejercicio de sus funciones. l sistema vigente de control del gasto prevé: el control preventivo, concomitante y a posteriori. De dichos controles surge la facultad del Tribunal de Cuentas de la Provincia de Córdoba de fiscalizar, y en (conf. Art.102 su caso determinar la responsabilidad del agente autorizante y/o que de algún modo se relacione con el acto que implica erogación. A continuación realizaremos un análisis de la normativa referente al Control Preventivo y al Régimen de determinación de Responsabilidad. Dentro de las atribuciones conferidas al Tribunal de Cuentas por la Ley 7630 en su Capítulo Segundo, Art. 19 inc b) se establece la intervención preventiva de todo acto que implique erogación -en concordancia a lo establecido por el art. 127, inc. 2do de la Constitución Provincial-. Estableciéndose en el Inc f) de la ley 7630 la facultad de determinar la responsabilidad administrativa de los funcionarios y administradores de la Provincia. Se establece asimismo en el art. 26 del mismo cuerpo legal la responsabilidad personal del agente o Una publicación del Secretariado Permanente de Tribunales de Cuentas, Órganos y Organismos Públicos de Control Externo de la República Argentina Publicaciones digitales del Secretariado: www.tribunalesdecuentas.org.ar - www.elcontrolpublico.com - www.ietei.com.ar Página 57 N° 106 - JULIO 2006 Biblioteca del IETEI XVIII Congreso Nacional de Tribunales de Cuentas - 2005 - Córdoba Principales Aspectos del Control Preventivo en la Provincia de Córdoba tiene previsto para el Juicio Abreviado. De la normativa analizada surge palmariamente la “potestad jurisdiccional” que posee el Tribunal de Cuentas para determinar por vía de un procedimiento administrativo la existencia o no de responsabilidad del funcionario que hubiera intervenido en los actos administrativos que implican erogación cuando los mismos pudieren causar un daño a la Hacienda o intereses del Estado. En otro sentido es de destacar que se impone fuerza vinculante y se la inviste de título ejecutivo a la decisión del Tribunal en materia de Responsabilidad. − − VI. CONCLUSIONES E − l Tribunal de Cuentas actúa como órgano de “control externo” según lo establecido por el Art. 127 de la Constitución Provincial. Es autónomo y tiene a su cargo el control preventivo, concomitante y a posteriori de todos los gastos efectuados por los tres Poderes del Estado y por determinados organismos autárquicos (vgr. Agencias Gubernamentales). Este organismo tiene determinadas sus funciones en la Ley Provincial Nº 7630. En nuestro sistema todo acto administrativo que disponga gasto debe contar con la visación previa del Tribunal de Cuentas. Si el acto resulta observado, pierde su ejecutividad. Ante la observación el Organismo de origen puede: Admitir la observación, o puede insistir la ejecución del acto observado. En este último caso la autoridad emisora debe dictar “decreto de insistencia” en acuerdo de Ministros, y el Tribunal de Cuentas “Visará con reserva” y pondrá a disposición de la Unicameral en el plazo de 15 días los antecedentes del caso. El control preventivo efectuado por nuestro Tribunal de Cuentas debe limitarse al control de legalidad objetiva. De la Ley 7630 surge palmariamente la “potestad jurisdiccional” que posee el Tribunal de Cuentas para determinar por vía de un procedimiento administrativo la existencia o no de responsabilidad del funcionario que hubiera intervenido en los actos administrativos que implican erogación cuando los mismos pudieren causar un daño a la Hacienda o intereses del Estado. − En otro sentido es de destacar que se impone fuerza vinculante y se la inviste de título ejecutivo a la decisión del Tribunal en materia de Responsabilidad. − Si se analiza la esencia jurídica de la responsabilidad Funcional: son aplicables las normas del Régimen de la Responsabilidad Civil Extracontractual, lo cual es lógico, ya que al administrado no lo une ninguna relación contractual con el funcionario De la interpretación armónica de lo dispuesto por el Código Civil y la Ley Provincial 9083 podemos colegir que en el sistema de responsabilidad instaurado para el funcionario público: “Las Resoluciones Definitivas del Tribunal de Cuentas de la Provincia de Córdoba recaídas en estos procedimientos tendrán fuerza ejecutiva…” − ◊ El factor de atribución es “subjetivo” (Arts. 1112 CC y Arts. 102 y 103 Ley 9083), debiendo acreditarse el obrar “negligente” por parte del agente para que exista responsabilidad del mismo. ◊ La obligación del funcionario público de resarcir Una publicación del Secretariado Permanente de Tribunales de Cuentas, Órganos y Organismos Públicos de Control Externo de la República Argentina Publicaciones digitales del Secretariado: www.tribunalesdecuentas.org.ar - www.elcontrolpublico.com - www.ietei.com.ar Página 58 N° 106 - JULIO 2006 Biblioteca del IETEI XVIII Congreso Nacional de Tribunales de Cuentas - 2005 - Córdoba Principales Aspectos del Control Preventivo en la Provincia de Córdoba ◊ Para el supuesto de resultar condenado el Estado por responsabilidad de sus funcionarios éste goza de la Acción de Repetición contra el agente. ۞ el daño causado es de “medio”, operando de este modo la inversión de la carga probatoria en contra del damnificado. ◊ Resulta inconstitucional nuestra normativa al impedir al subordinado aducir obediencia debida como causa de justificación contrariando lo expresamente normado por la legislación de Fondo (Código Civil). ◊ Puede incurrir el superior en responsabilidad indirecta por los hechos de sus subordinados si existe cumplimiento irregular en su deber de vigilancia. ◊ Se establece Responsabilidad de tipo “Solidaria” de todo agente que “intervenga” en el acto, por lo que entendemos que la visación por parte del Tribunal de Cuentas de actos que provoquen daño acarrearía responsabilidad para los agentes que intervengan preventivamente dicho acto. ◊ Se instaura Solidaridad “entre los agentes”, y Solidaridad “entre ellos y el Estado” -punto que tendrá en cuenta el damnificado al momento de decidir contra quién dirigir la acción-. BIBLIOGRAFIA • Administración Pública, Tomo I, Oscar Juan Collazo, Ediciones Macchi, edición 1987. • Estudios de Derecho Público IV, Derecho Administrativo, Fiscal y Constitucional, Editorial Depalma Buenos Aires, edición 1962. • Tratado de Derecho Administrativo, Agustín A. Gordillo, Tomo 4.1, 3ª Edición, Editorial Macchi, edición 1980. • Economía del gasto Público: Control y Evaluación, Laura de Pablos Escobar, Aurelia Valiño Castro, Biblioteca Civitas Economía y Empresa, edición 2000. • Tratado de la Responsabilidad Civil, Tomo IV, Félix A. Trigo Represas, Marcelo J. López Mesa, Editorial La Ley, Edición 2004. • • Revista el control Público, Número 98, Edición 2002. La responsabilidad del funcionario público: Juicio de residencia y juicio de Cuentas. Robert Thompson. ۞ Reconocimiento al H. Tribunal de Cuentas de la Pcia. de Buenos Aires El H. Tribunal de Cuentas de la provincia de Buenos Aires fue galardonado con un importante premio que destaca la calidad de la gestión institucional. El H. Tribunal de Cuentas de la provincia de Buenos Aires recibió el "Premio Provincial a la Innovación en la Gestión Pública 2005" a la gestión de calidad institucional. A la entrega asistió su Presidente Doctor Eduardo Grinberg, quién expresó: “Es una distinción que nos llena de satisfacción y orgullo, pero también es un compromiso muy grande”. El H. Tribunal de Cuentas había obtenido la más alta calificación, las normas ISO 9001:2000 el 3 de marzo del 2005. El Premio Provincial a la Innovación en la Gestión Pública fue instaurado por Felipe Solá a través del decreto 1867 de agosto de 2004, para promover, financiar y asistir técnicamente proyectos que mejoren el funcionamiento de las instituciones. Además, recibieron la misma distinción la Dirección Provincial de Rentas; el Tribunal Fiscal de Apelación de la provincia de Buenos Aires; el Organismo de Control de Energía de Buenos Aires (OCEBA); y la Subsecretaría de Industria, Comercio y Minería, del Ministerio de la Producción. ۞ Una publicación del Secretariado Permanente de Tribunales de Cuentas, Órganos y Organismos Públicos de Control Externo de la República Argentina Publicaciones digitales del Secretariado: www.tribunalesdecuentas.org.ar - www.elcontrolpublico.com - www.ietei.com.ar Página 59 N° 106 - JULIO 2006 Biblioteca del IETEI XVIII Congreso Nacional de Tribunales de Cuentas - 2005 - Córdoba Adecuación del Sistema de Control de los Tribunales de Cuentas XVIII CONGRESO NACIONAL DE TRIBUNALES DE CUENTAS CORDOBA, 16 al 18 DE NOVIEMBRE DEL 2005 TEMA: EL SISTEMA DE CONTROL, LOS ALCANCES FRENTE A LOS NUEVOS DESAFIOS Y EL MODELO INSTITUCIONAL TITULO: ADECUACION DEL SISTEMA DE CONTROL DE LOS TRIBUNALES DE CUENTAS FRENTE AL DESAFÍO DE CONTROL DE LA LEGISLACIÓN SOBRE RESPONSABILIDAD FISCAL Cra. Graciela Salvo de Vergara TRIBUNAL DE CUENTAS DE LA PROVINCIA DE MENDOZA CAPÍTULO II Adecuación de los sistemas de control en los Tribunales de Cuentas CAPÍTULO III La experiencia del Tribunal de Cuentas de Mendoza Procedimiento de reglamentación de la ley por parte del Tribunal Cambios en el sistema de gestión del Tribunal Proceso de capacitación interna y externa CONCLUSIONES INDICE RESUMEN CAPITULO I Las nuevas normas de responsabilidad fiscal Antecedentes considerados Contenidos Generales de la Ley Nº 25.917 Contenidos especiales de la legislación provincial de Mendoza. Ley Nº 7314 * Bibliografía Conclusiones - Pág. 51 RESUMEN omo todos sabemos el control interno de los propios Tribunales de Cuentas se debe ir adecuando a los cambios que se producen en las necesidades de la comunidad y también como consecuencia de los cambios en la legislación. Este trabajo tratará cómo un organismo de control externo como el Tribunal de Cuentas tiene que adaptar su sistema de gestión y enfrentar el desafío que ello significa, frente a los nuevos requerimientos de control que exigen actualmente las leyes de responsabilidad fiscal en la Nación y en las distintas Provincias del país. Como la temática abordada por las leyes de respon- C Autor: sabilidad fiscal es relativamente novedosa y actual en el país, como así también el control sobre su aplicación, se desarrollará la forma en que los organismos de control externo deberían complementar sus procedimientos internos en pos de cumplir con los requerimientos. El modelo institucional al que se hará referencia es al de un Tribunal de Cuentas que realiza el control sobre la administración de los fondos públicos, con facultades jurisdiccionales para aprobar y desaprobar las rendiciones de cuentas públicas, y que además tiene facultades de fiscalización durante el transcurso del ejercicio financiero. Es fundamental que la gestión de nuestro servicio se adapte rápidamente a las actuales demandas de in- Una publicación del Secretariado Permanente de Tribunales de Cuentas, Órganos y Organismos Públicos de Control Externo de la República Argentina Publicaciones digitales del Secretariado: www.tribunalesdecuentas.org.ar - www.elcontrolpublico.com - www.ietei.com.ar Página 60 N° 106 - JULIO 2006 Biblioteca del IETEI XVIII Congreso Nacional de Tribunales de Cuentas - 2005 - Córdoba Adecuación del Sistema de Control de los Tribunales de Cuentas formación del ciudadano. Por ello, lo objetivos específicos de este estudio son: 1º Presentar los contenidos generales de las leyes de responsabilidad fiscal y su vinculación con los organismos de control externo. 2º Desarrollar las actividades de control interno que los Tribunales deben efectuar para poder cumplir con las disposiciones legales mencionadas anteriormente. 3º Presentar como experiencia práctica el caso del Tribunal de Cuentas de Mendoza que fue designado autoridad de aplicación de la Ley de Responsabilidad Fiscal de la Provincia. 4º Efectuar las conclusiones que puedan servir de guía para enfrentar este nuevo desafío que representa la normativa de responsabilidad fiscal o cualquier otro cambio que se presente. CAPITULO I - Las nuevas normas de responsabilidad fiscal En este capítulo se hará una breve mención del contenido de las disposiciones normativas sobre el tema de responsabilidad fiscal con el objetivo de presentar todos los aspectos que se deben controlar por parte de los Tribunales de Cuentas, en razón de haberse incorporado nuevas exigencias de gestión que no estaban contenidas en las normas anteriores. Esto implica que los organismos de control externo deben afrontar estas nuevas exigencias y adecuar sus sistemas a fin de permitir ampliar sus objetivos de auditoría. Antecedentes considerados Ley Nacional de Responsabilidad Fiscal Nº 25917 • Decreto Nacional Nº 1731/04- Reglamentario de la Ley Nº 25917 • Ley de Responsabilidad Fiscal de Mendoza, Nº 7314 • Decreto Reglamentario del Poder Ejecutivo Provincial Nº 1671/05 • Acuerdo Nº 3949 del Tribunal de Cuentas de Mendoza Reglamentario de la Ley de Responsabilidad Fiscal • Contenidos Generales de la Ley Nº 25.917 • El objeto de la ley sobre responsabilidad fiscal es el de establecer reglas generales de comportamiento fiscal y dotar de una mayor transparencia a la gestión pública. En general la legislación ha considerado los siguientes aspectos que seguramente son comunes a la demás normativa referida a este tema: • Mantenimiento del equilibrio financiero • Restricción del gasto público y su obligatoria vinculación a la efectiva percepción de los recursos • Presentación de indicadores homogéneos de gestión pública • Limitaciones al endeudamiento • Aplicación generalizada a todos los entes públicos • Obligación de transparentar la información a la población • Condiciones para la elaboración de presupuestos plurianuales • Publicación en páginas web de la información para el ciudadano • Determinación de requisitos que deben contener las leyes de presupuesto • Consolidación de todos los presupuestos generales • Exposición del gasto tributario incurrido por la aplicación de políticas impositivas • Condiciones para acceder al endeudamiento • Establecimiento de un régimen de sanciones • Creación del Consejo Federal de Responsabilidad Fiscal para el seguimiento de la ley. Contenidos especiales de la legislación provincial de Mendoza. Ley Nº 7314. Además de lo expuesto anteriormente, la ley provincial contiene algunas exigencias especiales, no tratadas en la ley nacional, que se mencionan a continuación: • Obligación de cumplimiento por parte de todos los organismos de la Provincia (Poder Ejecutivo, Poder Legislativo, Poder Judicial, Tribunal de Cuentas y Municipios). • Constitución del Fondo Anticíclico Provincial y Fondos Anticíclicos Municipales • Rendición en forma trimestral de informes de gestión de ejecución presupuestaria • Autoridad de aplicación asignada al Tribunal de Una publicación del Secretariado Permanente de Tribunales de Cuentas, Órganos y Organismos Públicos de Control Externo de la República Argentina Publicaciones digitales del Secretariado: www.tribunalesdecuentas.org.ar - www.elcontrolpublico.com - www.ietei.com.ar Página 61 N° 106 - JULIO 2006 Biblioteca del IETEI XVIII Congreso Nacional de Tribunales de Cuentas - 2005 - Córdoba Adecuación del Sistema de Control de los Tribunales de Cuentas • • • • • • • • • • • • • • • Cuentas de Mendoza con facultades para reglamentar la ley Distinción entre responsables de la presentación, publicación y elaboración de la información Presentación de la información a los Órganos Legislativos y al Tribunal de Cuentas Restricciones de ejecución del gasto en épocas de elecciones de Gobernador e Intendentes Restricciones a cada gestión de gobierno, en cuanto al stock de deuda al finalizar el período. Límite a la deuda flotante Obligación de efectuar una programación financiera anual, por cada trimestre del ejercicio. Comparación de ejecuciones trimestrales con las metas, y explicación de las diferencias Obligación de presentar diversos informes de gestión por parte de la Dirección General de Rentas de la Provincia Presentación de información sobre juicios en ejecución y con sentencia firme a favor y en contra del Estado Provincial Publicación de informe sobre cargos de planta de personal, y altas y bajas de cada uno de los contratos de locación con los importes liquidados trimestralmente. Establecimiento de topes para la ejecución de gastos de diversos organismos descentralizados y autárquicos de la Provincia de Mendoza Ejecución de multas impuestas por incumplimientos de esta ley, por parte del Tribunal de Cuentas. Obligación para el Tribunal de Cuentas de centralizar en un único sitio web todos los informes de gestión previstos en la ley Obligación para el Tribunal de Cuentas de divulgar mediante comunicado de prensa el incumplimiento de la ley por parte de los diferentes organismos Realización por el Tribunal de un Informe de Seguimiento y Evaluación del cumplimiento de la ley. CAPITULO II - Adecuación de los sistemas de control de los Tribunales de Cuentas El control interno es un proceso, efectuado por la administración, dirección y todo el personal de una entidad, diseñado con el objeto de proporcionar una garantía para el logro de objetivos incluidos en las siguientes categorías: • Eficacia y eficiencia de las operaciones • Confiabilidad de la información financiera • Cumplimiento de las leyes, reglamentos y políticas En este último aspecto el accionar de los organismos de control externo deben adecuar sus sistemas de GESTION DE LOS PROCESOS con la finalidad de poder dar cumplimiento a la nueva legislación sobre responsabilidad fiscal, y fundamentalmente en aquellas jurisdicciones donde los tribunales de cuentas son la autoridad de aplicación de esta normativa. En este apartado se analizarán en general los alcances de las reformas a efectuar ante estos cambios. Como es sabido, los componentes del control interno, son: ambiente de control, evaluación de riesgos, actividades de control, información y comunicación, y supervisión. Cada uno de estos componentes deben ser considerados al momento de planificar las estrategias para enfrentar los nuevos desafíos que involucran a los tribunales. La primer actividad a efectuar es la PLANIFICACIÓN de las tareas que se van a desarrollar en el ejercicio con el objeto de poder cumplimentar el control de las leyes de responsabilidad fiscal. A dichos efectos se deben verificar los recursos humanos, materiales e informáticos disponibles en la institución para afectar a dicha actividad. Además se debe analizar la estructura organizativa (ORGANIGRAMA) para establecer las funciones de control específico que se deben desarrollar para verificar el cumplimiento de la nueva legislación, los responsables de llevarlas a cabo y la coordinación e interrelación entre las distintas áreas (aspecto fundamental en lo que hace a las normas de control interno). Por otra parte hay que identificar los aspectos que se deben controlar en cuanto a las disposiciones de responsabilidad fiscal. Esto último debido a que existen diversos artículos de estas normativas que son materias nuevas de control para nuestras instituciones. Ejemplo de esto es el control sobre la constitución del fondo anticíclico, de la evolución de la deuda flotante por cada gestión, del gasto en épocas eleccionarias, indicadores, etc. Una publicación del Secretariado Permanente de Tribunales de Cuentas, Órganos y Organismos Públicos de Control Externo de la República Argentina Publicaciones digitales del Secretariado: www.tribunalesdecuentas.org.ar - www.elcontrolpublico.com - www.ietei.com.ar Página 62 N° 106 - JULIO 2006 Biblioteca del IETEI XVIII Congreso Nacional de Tribunales de Cuentas - 2005 - Córdoba Adecuación del Sistema de Control de los Tribunales de Cuentas Es muy importante determinar los RIESGOS DE AUDITORÍA asociados al control de esta legislación, ya que es un tema nuevo que implica identificar cuál es la naturaleza de los factores de riesgo a considerar en la revisión de la información que se debe rendir. Para ello se deberán evaluar por ejemplo el tipo de operaciones que realiza el organismo que presenta la información, el volumen de los movimientos involucrados en la ejecución presupuestaria de un período de tiempo, los controles internos que tienen los entes responsables de cumplir con la ley, la seguridad de los sistemas de información con que se presenta la información, etc. Para este proceso de planificación, hay que destacar que los tribunales ya tienen un conocimiento acumulado de las distintas reparticiones que rinden cuentas, debido a la determinación de riesgos que se efectúa al comienzo de cada ejercicio para confeccionar la planificación anual. También se deben diseñar los PROCEDIMIENTOS que se aplicarán para el control particular de las disposiciones de responsabilidad fiscal. Se tendrán que describir los distintos pasos a seguir para obtener evidencia, y evaluar la misma en cuanto a: • Cumplimiento de la legislación, • Razonabilidad de la información presentada y publicada • Determinación de responsables, en caso de existir incumplimientos Además se establecerá un procedimiento que describa el MODELO DE INFORME DE SEGUIMIENTO Y EVALUACIÓN que tengan que realizar los tribunales, para lo cual es primordial, como mencionamos ante- riormente, determinar los recursos disponibles en la organización, ya que de ello dependerá el alcance de las tareas y el informe a realizar. Por ello se expuso que hay que analizar el Organigrama del Tribunal, y las funciones que realizan los distintos agentes del mismo, para determinar si hay que redefinir funciones de cada sector y de cada persona. El informe a emitir debe cumplir con los atributos de claridad y con un grado de detalle ajustado al nivel decisional, considerando por ejemplo que los destinatarios del mismo pueden ser el ciudadano que acceda al informe, las comisiones legislativas a las que se deba presentar el mismo, u otro, variando según las exigencias de cada legislación. Otro aspecto a definir es el referido a los PLAZOS de presentación por el Tribunal de los informes requeridos por la legislación. Esto es importante porque debe existir coordinación con las demás actividades que se realizan. La determinación de los tiempos permite luego medir a través de indicadores, parte de los resultados de desempeño. Para ello se debe incorporar en el sistema de información del tribunal este nuevo universo de control, y seguir su trazabilidad, en función de las etapas definidas en los procedimientos y de los plazos establecidos para cada una de ellas. Para efectuar un adecuado control de este NUEVO PROCESO se tendrán que diseñar INDICADORES que permitan medir si se han alcanzado las metas propuestas. Debemos recordar que todo organismo debe contar con métodos de medición de desempeño que permitan la preparación de indicadores para su supervisión y evaluación. Así la información obte- El control interno es un proceso, efectuado por la administración, dirección y todo el personal de una entidad, diseñado con el objeto de proporcionar una garantía para el logro de objetivos. Una publicación del Secretariado Permanente de Tribunales de Cuentas, Órganos y Organismos Públicos de Control Externo de la República Argentina Publicaciones digitales del Secretariado: www.tribunalesdecuentas.org.ar - www.elcontrolpublico.com - www.ietei.com.ar Página 63 N° 106 - JULIO 2006 Biblioteca del IETEI XVIII Congreso Nacional de Tribunales de Cuentas - 2005 - Córdoba Adecuación del Sistema de Control de los Tribunales de Cuentas nida se utilizará para la corrección de los cursos de acción, y el mejoramiento del SERVICIO que prestamos a la comunidad. Esta es una de las normas de las actividades de control muy importante de considerar. Otro aspecto fundamental a tomar en consideración es el CONTROL DE LA TECNOLOGÍA DE INFORMACIÓN, ya que los recursos tecnológicos deben ser controlados con el objeto de garantizar el cumplimiento de los requisitos del sistema de información que un organismo necesita para el logro de su misión. En este caso particular, las leyes de responsabilidad fiscal crean obligaciones de publicaciones en páginas web, y de centralización de la información que exigen la revisión de los sistemas informáticos de los propios tribunales para posibilitar cumplir los requisitos establecidos. La información que necesitan las actividades del organismo, es provista por el uso de recursos de tecnologías de información, que deben ser controladas con el objetivo de que cada funcionario tenga lo necesario para cumplir con sus responsabilidades y supervisar el cumplimiento de las políticas vinculadas al cumplimiento de esta normativa. Hay otro proceso muy importante a desarrollar, que se refiere a la CAPACITACION interna y externa. El personal, debe poseer los conocimientos necesarios para poder efectuar las tareas con la competencia necesaria. Cuando aparecen temas nuevos en la legislación, se debe brindar al cliente interno, las herramientas necesarias para controlar adecuadamente las operaciones dentro del nuevo marco normativo. Asimismo se debe capacitar a nuestro cliente externo directo, los cuentadantes, para promover que sus sistemas de información se adecúen a las nuevas exigencias y los resultados obtenidos sean mejores. Resumiendo, podemos expresar que estos son algunos de los aspectos generales de control que se deben analizar ante este desafío institucional, sin pretender agotar el alcance de las actividades descriptas. CAPITULO III - La experiencia del Tribunal de Cuentas de Mendoza Como mencionamos anteriormente el Modelo Institucional de Control Público Externo a que se refiere nuestra exposición es el referido a los Tribunales de Cuentas de raigambre constitucional, con jurisdicción en toda la provincia y con poder para aprobar o desaprobar la percepción e inversión de caudales públicos hechas por todos los funcionarios, empleados y administradores de la provincia (Artículo 181 Constitución de Mendoza). Además la Ley Nº 1003, Orgánica del Tribunal de Cuentas, delimita las funciones del Tribunal de Mendoza estableciendo que el examen de las cuentas será limitado a comprobar si las cuentas han sido practicadas con arreglo a la Constitución, en primer término, y después a las leyes y decretos en vigencia, y por la Ley Nº 3308 se dispone que corresponderá al Tribunal la fiscalización amplia de los organismos, para lo cual impartirá instrucciones y recomendaciones tendientes a procurar en un régimen de auditoría, la implantación de sistemas contables uniformes para organismos similares. Para efectuar un adecuado control sobre un NUEVO PROCESO se tendrán que diseñar INDICADORES que permitan medir si se han alcanzado las metas propuestas. Una publicación del Secretariado Permanente de Tribunales de Cuentas, Órganos y Organismos Públicos de Control Externo de la República Argentina Publicaciones digitales del Secretariado: www.tribunalesdecuentas.org.ar - www.elcontrolpublico.com - www.ietei.com.ar Página 64 N° 106 - JULIO 2006 Biblioteca del IETEI XVIII Congreso Nacional de Tribunales de Cuentas - 2005 - Córdoba Adecuación del Sistema de Control de los Tribunales de Cuentas Procedimiento de reglamentación de la ley por parte del Tribunal El 22 de diciembre de 2004 se sanciona en Mendoza la Ley 7314 de Responsabilidad Fiscal. El contenido general de la misma ya fue analizado en el capítulo I. En el mismo se puede verificar que la disposición provincial tiene mayores exigencias que la ley nacional, incorporando aspectos tan importantes como la creación de un fondo anticíclico cuyo destino es el de minimizar las diferencias entre recursos y gastos frente a cambios en el ciclo económico u otras circunstancias que tiendan a provocar desequilibrios en las finanzas provinciales y municipales. El artículo 5º de la ley establece que “será autoridad de aplicación de la presente ley el H. Tribunal de Cuentas de la Provincia”. Todo ello, sin perjuicio de las funciones y responsabilidades asignadas por la Constitución y las leyes a dicho órgano. Y agrega, las funciones del H. Tribunal de Cuentas a los efectos de la presente Ley, serán las establecidas en la Ley Nº 1003 y las siguientes: a) Vigilar el cumplimiento de las disposiciones de la presente ley. b) Elaborar los cronogramas con las fechas en que se presentará la información prevista en los artículos 26 a 44 y 56 de la ley. c) Determinar los responsables de presentar la información previstas en los artículos 26 a 44 y 56 de la ley. d) Determinar los responsables de la elaboración en tiempo y forma de la información prevista en los artículos 26 a 44 y 55 de la ley. e) Elaborar y publicar los Informes de Seguimiento previstos en el artículo 56 de la ley. f) Arbitrar los medios necesarios para que todos los informes de Gestión previstos en los artículos 26 a 44 y 55 de la presente ley se encuentren disponibles en un único sitio web y a disposición del público en general. En función de las disposiciones mencionadas precedentemente, el Tribunal de Cuentas de Mendoza comenzó con el proceso de reglamentación de esta ley a partir del 01 de febrero de 2005, efectuando diversas reuniones informativas acerca de las distintas etapas que se debían realizar para reglamentar la ley. Se efectuaron jornadas de análisis de los directivos del Tribunal sobre la normativa sancionada, encontrándose nuestro organismo con algunos inconvenientes por la falta de definición de algunos temas abordados por la ley que no resultaban claros al momento de interpretar la misma e inclusive incongruencias entre diversos artículos. Por este motivo, y previo a reglamentar la ley, se elevó al Poder Ejecutivo Provincial y a la Legislatura, un Proyecto de Reforma de la Ley que contenía las modificaciones necesarias para comenzar las tareas de reglamentación. Paralelamente se mantuvieron reuniones con los legisladores autores del proyecto de la ley, y con el Ministro de Hacienda de Mendoza para analizar este proyecto de reforma, pero no obstante se comenzó a trabajar en el Proyecto de Reglamentación por parte del Tribunal debido a que corrían los tiempos y la ley no se reformaba. Para la reglamentación se coordinaron varias reuniones de los jefes de sector de la organización, efectuando previamente la Planificación de las tareas a desarrollar. Para ello se determinaron los recursos con que contaba el Tribunal, y se proyectaron los recursos humanos, materiales e informáticos necesarios con que debería contar el Tribunal para efectuar un razonable seguimiento de esta ley. Esto también se hizo en función de la estructura organizativa actual del Tribunal, considerando el organigrama vigente. En el estudio del texto de la ley se identificaron aquellos aspectos que iban a ser objeto de la reglamentación por parte del Tribunal, y los temas que eran responsabilidad de reglamentar por el Poder Ejecutivo, como por ejemplo todo lo relacionado con la constitución del Fondo Anticíclico, y aspectos de presupuestación para el ejercicio 2006. Una vez definido los artículos a reglamentar por el Tribunal, se COORDINARON ENTRE LAS AREAS del Tribunal cuáles aspectos se referían específicamente al control de los organismos que cada sector tiene a su cargo, para delimitar las tareas y responsabilidades de aquellos temas que eran particulares para algunos organismos cuentadantes. En los temas comunes a reglamentar se trabajó en forma con- Una publicación del Secretariado Permanente de Tribunales de Cuentas, Órganos y Organismos Públicos de Control Externo de la República Argentina Publicaciones digitales del Secretariado: www.tribunalesdecuentas.org.ar - www.elcontrolpublico.com - www.ietei.com.ar Página 65 N° 106 - JULIO 2006 Biblioteca del IETEI XVIII Congreso Nacional de Tribunales de Cuentas - 2005 - Córdoba Adecuación del Sistema de Control de los Tribunales de Cuentas junta por parte de todo el Tribunal. Para consensuar las exigencias contenidas en el proyecto de reglamentación, y como metodología de trabajo, se propuso efectuar reuniones de trabajo con los distintos organismos descentralizados, autárquicos y municipios, y en cuanto a los organismos centralizados con el Ministerio de Hacienda, C.G.P. y Dirección de Finanzas de la Provincia. Debido a la diversidad de artículos a analizar por el Tribunal, y después de numerosas reuniones con los organismos que rinden cuentas, se emitió el ACUERDO 3949 por parte del Tribunal, sin que se hubieran efectuado las reformas propuestas a la ley. Por esta situación se aclararon en la reglamentación algunos aspectos del articulado de la ley, en función de sugerencias propuestas directamente por la propia organización. La presentación de la información exigida por la Ley de Responsabilidad Fiscal comienza a regir desde el tercer trimestre del ejercicio 2005, debido a que era necesario posterior a la sanción de nuestra reglamentación y previo a la presentación aludida efectuar un PROCESO DE CAPACITACION muy importante que abarcara a todas las reparticiones del Estado Provincial. Un apartado importante de destacar es que en la comisión de trabajo que se formó con el Ministerio de Hacienda de la Provincia, también el Tribunal participó en la fijación de algunos de los lineamientos de la reglamentación que el Poder Ejecutivo efectuó sobre la ley, que se vió plasmada a través del DECRETO 1671/05. Cambios en el sistema de gestión del Tribunal Independientemente del proceso de reglamentación de la ley, el Tribunal comenzó el ejercicio 2005 con la Planificación de las tareas de cada cuenta y de cada sector, las que incorporaron como una de las actividades a desarrollar, la realización de estos Informes de Seguimiento y Evaluación, sin proyectar las fechas de cumplimiento hasta que no se tuviera la vigencia efectiva luego de la reglamentación. El proceso de PLANIFICACIÓN se ha complementado actualmente con la fijación concreta de las fechas de vencimiento en que los revisores del Tribunal realizarán el informe de seguimiento de la ley, y se ha solicitado a los profesionales la adecuación de la planificación considerando las nuevas pautas sobre los plazos de los informes que se deben realizar desde setiembre hasta diciembre del presente año, y sugiriendo que se efectúen los planes de labor que prevean todas las actividades a desarrollar, para mejorar la organización del trabajo y lograr la eficiencia en el mismo. Debemos recordar que la planificación es un instrumento para diseñar el ideal que se quiere alcanzar y luego controlar su cumplimiento, y que debe ser permanentemente evaluada y redefinida en función de los cambios que acontecen en la institución. Se destaca que también en la planificación se definieron los riesgos inherentes y de control que presentan cada uno de los estados contables de cada organismo, lo que nos ayudará a la identificación de los riesgos asociados a este nuevo proceso, tal como comentáramos en el capítulo anterior. La evaluación de riesgos sirve para determinar los objetivos de control más conveniente respecto de la aplicación de la ley de responsabilidad fiscal y ayudan a captar los cambios que afectan a las reparticiones. Respecto al diseño de las funciones que corresponderá a los profesionales, en principio, se ha previsto encarar el tema del análisis, revisión e informe de seguimiento y evaluación de la información presentada por esta ley, a través de las mismas áreas del Tribunal que ya auditan las cuentas a las que se refiere la información. En algunos sectores, se podrán constituir equipos de profesionales que luego de analizada la información redacten estos informes, principalmente en lo que se refiere a la información de la Administración Central, debido a que los diversos informes se presentarán en forma conjunta para toda la ADMINISTRACIÓN CENTRAL de Mendoza, y además desagregados pero sólo a nivel de JURISDICCIÓN (ministerios) y no por unidad organizativa, como actualmente se auditan las cuentas del Sector Gobierno Central. En cuanto a la ESTRUCTURA DEL INFORME DE SEGUIMIENTO Y EVALUACIÓN, el Acuerdo de reglamentación establece que deberá presentarse a los 30 días de vencido el plazo para presentación y publicación de la información por parte de los responsables, significando esto que antes del 31 de diciembre Una publicación del Secretariado Permanente de Tribunales de Cuentas, Órganos y Organismos Públicos de Control Externo de la República Argentina Publicaciones digitales del Secretariado: www.tribunalesdecuentas.org.ar - www.elcontrolpublico.com - www.ietei.com.ar Página 66 N° 106 - JULIO 2006 Biblioteca del IETEI XVIII Congreso Nacional de Tribunales de Cuentas - 2005 - Córdoba Adecuación del Sistema de Control de los Tribunales de Cuentas de 2005 el Tribunal tendrá que remitir a la Legislatura el mismo. La calidad de la información a brindar tiene que cumplir con las características de ser apropiada, oportuna, entendible, actualizada y razonable. A la fecha se están realizando reuniones de COORDINACIÓN ENTRE ÁREAS para lograr la interdependencia necesaria que requiere este proceso que se integra a los demás procesos que desarrolla hoy la organización, y con el objetivo de consensuar los aspectos referidos a los procedimientos de auditoría necesarios para validar la información de la ley de responsabilidad fiscal y el modelo de informe a emitir, considerando los actuales recursos con que se cuenta. A partir de allí se confeccionará la norma de proc e d i m i e n t o (instrucción de trabajo) que refleje las tareas, y estructura de este informe. Es fundamental definir las pruebas de auditoría a aplicar debido a que se incorporan como objeto de control del Tribunal de Cuentas nuevos aspectos relacionados con la gestión de la administración pública que antes no se auditaban. Es el caso de cumplimiento de metas de ejecución presupuestaria, programación financiera trimestral, topes de ejecución de gastos, límite de endeudamiento, etc. También se deben profundizar otras auditorías en cuanto a la ejecución de juicios, seguimiento de morosidad de impuestos, cobrabilidad de créditos, etc. Actualmente se han desarrollado reuniones de área donde se han determinado y anticipado aquellos procedimientos que necesariamente los profesionales aplicarán para obtener evidencia de la razonabilidad de la ejecución presupuestaria presentada. Se han establecido pautas para que en el proceso que co- rresponde a la etapa de fiscalización y en la emisión de los Informes de Balances Mensuales se considere la aplicación de pruebas de auditoría que posibiliten por ejemplo: determinar si las normas legales de respaldo de las modificaciones presupuestarias se encuentran emitidas, si existen partidas presupuestarias que se encuentren expuestas con excesos de inversión (principalmente en sueldos y servicios públicos), si la documentación de respaldo de los registros contables se encuentra a disposición del revisor para su análisis, y controlar algunos de los temas mencionados como nuevos objeto de control. También debemos diseñar LOS INDICADORES que permitan medir el cumplimiento de las metas fijadas por el Tribunal. Esta tarea aún está pendiente de realizar en el Tribunal, ya que se debe describir a través de una norma de procedimiento interna, los elementos que intervendrán en la medición, y la forma de determinación del indicador, que mida los resultados alcanzados. En principio, uno de los indicadores deberá estar diseñado para verificar el cumplimiento del plazo establecido para la presentación del Informe de Seguimiento, y seguir la trazabilidad de las etapas que se determinen para su confección. Respecto al CONTROL DE LAS TECNOLOGÍAS DE LA INFORMACIÓN se trabajó arduamente al momento de reglamentar la ley para que al momento de presentar la información por parte de los distintos responsables, la misma pudiera centralizarse en un único sitio web como establece la Ley 7314 y asimismo posibilite efectuar informes consolidados de la información. Los profesionales informáticos de la organización, diseñaron un ANEXO de Especificacio- La calidad de la información a brindar tiene que cumplir siempre con las características de ser: apropiada, oportuna, entendible, actualizada y razonable. Una publicación del Secretariado Permanente de Tribunales de Cuentas, Órganos y Organismos Públicos de Control Externo de la República Argentina Publicaciones digitales del Secretariado: www.tribunalesdecuentas.org.ar - www.elcontrolpublico.com - www.ietei.com.ar Página 67 N° 106 - JULIO 2006 Biblioteca del IETEI XVIII Congreso Nacional de Tribunales de Cuentas - 2005 - Córdoba Adecuación del Sistema de Control de los Tribunales de Cuentas nes Informáticos, que describe las condiciones técnicas que deben reunir los soportes electrónicos en los que se debe presentar la información, describiendo el formato de almacenamiento, las reglas para el llenado de los campos y el nombre y estructura de los archivos que conforman los 29 anexos que contiene el Acuerdo 3949 de reglamentación. Como parte del COMPROMISO DE LA AUTORIDAD SUPERIOR, y en el marco de la elaboración y presentación del proyecto de presupuesto del Tribunal de Cuentas para el ejercicio 2006 y siguientes (presupuestos plurianuales exigidos por el artículo 8 de la Ley 7314), las autoridades del Tribunal han definido las estrategias para proyectar los recursos suficientes para brindar el servicio asignado respecto de la aplicación de esta ley en forma eficiente. Se han estimado los recursos humanos y tecnológicos que se requieren para el cumplimiento de los nuevos objetivos fijados, y que se refieren a una de las Políticas de la Calidad fijadas por la institución que expresa “Procurar los recursos humanos y financieros necesarios para mantener y afianzar el Sistema de Gestión de la Calidad”. Respecto a la Aplicación de Multas por falta de cumplimiento de las disposiciones de la Ley Nº 7314, el artículo 27 del Acuerdo 3949, estableció que el TRÁMITE que se seguirá será el correspondiente a los artículo 43, 44 y concordante de la Ley Nº 1003 Orgánica del Tribunal, por lo que el procedimiento a desarrollar ya tiene sus actividades descriptas a través de instrucciones de trabajo. Para regular la sanción por incumplimiento se han definido por el Acuerdo 3949 distintos parámetros de reincidencia para establecer el monto de la multa. Proceso de Capacitación interna y externa Un aspecto importante vinculado con las Políticas de la Calidad fijadas por el Tribunal, es que se desarrollaron actividades de capacitación para el Cliente Interno (nuestro personal), y para el Cliente Externo (los cuentadantes). En una primer etapa, y mientras se reglamentaba la ley, el Tribunal de Cuentas participó en las “Primeras Jornadas de Capacitación del Sector Público de la Provincia de Mendoza”, exponiendo los lineamientos principales de la Ley de Responsabilidad Fiscal, y los aspectos que estaba reglamentando. Asimismo se capacitó a los participantes de estas jornadas en los aspectos que se debían considerar para la confección de los Indicadores que solicita diseñar el artículo 44 de la ley el cual dispone que con la presentación del presupuesto anual 2006, los Ministros del Poder Ejecutivo y Secretarios de los Municipios, estarán obligados a adjuntar un programa de indicadores de resultado para cada ministerio, con el objeto de evaluar el cumplimiento de su misión. La razón de capacitar sobre las pautas generales sobre diseño de indicadores, es que el Tribunal tiene una Comisión de Indicadores que se formó a raíz de la implementación de las normas de calidad y que ha desarrollado diversas técnicas para la fijación de los mismos. Por otra parte, previo a la reglamentación de la ley por parte del Tribunal, se realizaron capacitaciones del personal sobre las disposiciones de la Ley 7314, y luego de la reglamentación del Tribunal se efectuaron capacitaciones en los distintos sectores sobre el Acuerdo 3949 para su conocimiento y análisis y para lograr las competencias profesionales necesarias por parte del personal. Es importante para que el personal pueda asumir sus responsabilidades que posea la capacitación suficiente orientada a la consecución Los tribunales de cuentas que poseen un sistema de control interno integrado a cada uno de los procesos que realizan, y desarrollan sus actividades en un marco de mejora continua. Una publicación del Secretariado Permanente de Tribunales de Cuentas, Órganos y Organismos Públicos de Control Externo de la República Argentina Publicaciones digitales del Secretariado: www.tribunalesdecuentas.org.ar - www.elcontrolpublico.com - www.ietei.com.ar Página 68 N° 106 - JULIO 2006 Biblioteca del IETEI XVIII Congreso Nacional de Tribunales de Cuentas - 2005 - Córdoba Adecuación del Sistema de Control de los Tribunales de Cuentas de los objetivos. Una de las políticas de la calidad que se vincula con este aspecto es la que expresa “establecer un sistema integral de administración de Recursos Humanos que permita fomentar el desarrollo técnico y personal del capital humano del Tribunal de Cuentas, para lograr una mayor eficiencia y eficacia en las labores del organismo”. También se capacitó a todos los organismos que rinden cuentas, para suministrar la información que permita a los cuentadantes cumplir las obligaciones impuestas por la ley y la reglamentación del Tribunal. La comunicación con el cliente externo es fundamental, ya que la calidad y el diseño del servicio que ofrecemos lo define el cliente a través de los requerimientos que nos hace. Otra de las políticas de la calidad del Tribunal expresa “Acercar el control al momento de los hechos y establecer y mantener una interrelación permanente con los cuentadantes, formal e informal, que posibilite aumentar la calidad en el desempeño y en los resultados obtenidos por ambos organismos” Estas son algunas de las experiencias prácticas llevadas a cabo para afrontar un desafío de actualidad concreto como es el de controlar la aplicación de la ley de responsabilidad fiscal. CONCLUSIONES En este trabajo se analizaron las tareas que se pueden desarrollar relacionadas con la gestión de los procesos de los tribunales de cuentas ante la nueva legislación de responsabilidad fiscal, y para satisfacer a los usuarios de la información. Lo esencial es que el concepto de “calidad en el control” debe estar orientado a satisfacer al cliente y por ser este concepto muy dinámico, los organismos de control deben reaccionar rápidamente antes estos cambios, a partir de sus “ya organizados sistemas de control interno”. Retomando lo expuesto en el resumen, nuestras organizaciones deben adaptar sus sistemas para facilitar el logro de objetivos y ser conscientes de que para reformar el estado, es imprescindible mejorar la gestión del servicio para brindar a la comunidad un control eficiente de la administración de los fondos públicos ampliando en muchos casos el propio sistema de control. Los tribunales de cuentas que poseen un sistema de control interno integrado a cada uno de los procesos que realizan, y desarrollan sus actividades en un marco de mejora continua, pueden enfrentar con eficiencia y eficacia los cambios. La mejora continua se construye a través de una cultura organizacional que tiende a la excelencia. La filosofía de la calidad aporta una nueva perspectiva a las propuestas de modernización. No debemos olvidar que la calidad del servicio que prestamos se define por lo que espera el cliente, y por esto es sustancial que nuestras instituciones se preocupen por analizar los cambios en las necesidades de la comunidad, que se exteriorizan con frecuencia, a través de la modificación en la legislación. Para concluir, deseo sintetizar las expresiones vertidas por el Dr. Mario Font Guido en una reciente charla brindada al Tribunal de Cuentas de Mendoza, donde destacó que la definición de las “políticas públicas” las realizan los representantes del pueblo elegidos en el marco de la democracia, pero para que esas políticas públicas lleguen al ciudadano a través de la prestación de los servicios públicos, la Administración Pública debe permitir que por medio de sus procesos se desarrollen y cumplan las mismas. Por eso es función esencial de los Tribunales de Cuentas como parte de la administración estatal, prestar un servicio público de control eficiente, que satisfaga a la sociedad. ۞ BIBLIOGRAFÍA Acuerdo del Tribunal de Cuentas Mendoza Nº 3949 Constitución de la Provincia de Mendoza Decreto Nacional Nº 1731/04 Decreto Provincia de Mendoza Nº 1671/05 Ley Nacional Nº 25917 Ley de la Provincia de Mendoza Nº 1003 y sus modificaciones Ley de la Provincia de Mendoza Nº 7314 Políticas de la Calidad del Tribunal de Cuentas Mendoza. ۞ Una publicación del Secretariado Permanente de Tribunales de Cuentas, Órganos y Organismos Públicos de Control Externo de la República Argentina Publicaciones digitales del Secretariado: www.tribunalesdecuentas.org.ar - www.elcontrolpublico.com - www.ietei.com.ar Página 69 N° 106 - JULIO 2006 Biblioteca del IETEI XVIII Congreso Nacional de Tribunales de Cuentas - 2005 - Córdoba La oportunidad y transparencia del control externo de los actos de gobierno XVIII CONGRESO NACIONAL DE TRIBUNALES DE CUENTAS CORDOBA, 16 al 18 DE NOVIEMBRE DEL 2005 TEMA: EL SISTEMA DE CONTROL, LOS ALCANCES FRENTE A LOS NUEVOS DESAFIOS Y EL MODELO INSTITUCIONAL TITULO: LA OPORTUNIDAD Y TRANSPARENCIA DEL CONTROL EXTERNO DE LOS ACTOS DE GOBIERNO Autor: Cra. C.P.N. Alicia Z. Escudero TRIBUNAL DE CUENTAS DE LA PROVINCIA DE SANTA FE CAPÍTULO II Adecuación de los sistemas de control en los Tribunales de Cuentas CAPÍTULO III La experiencia del Tribunal de Cuentas de Mendoza Procedimiento de reglamentación de la ley por parte del Tribunal Cambios en el sistema de gestión del Tribunal Proceso de capacitación interna y externa CONCLUSIONES INDICE RESUMEN CAPITULO I Las nuevas normas de responsabilidad fiscal Antecedentes considerados Contenidos Generales de la Ley Nº 25.917 Contenidos especiales de la legislación provincial de Mendoza. Ley Nº 7314 * Bibliografía Conclusiones - Pág. 51 co y de su control, como que éste sea oportuno . I - Introducción S e advierte una tendencia de la ciudadanía acerca del ejercicio responsable de sus derechos ya sea en forma individual y/o a través de formas de organización social que permiten tanto la participación política general como la intervención en asuntos públicos. Esta participación se relaciona con el monitoreo y reacción sobre acciones y decisiones pasadas (resultados) o futuras (formación de decisiones políticas) desplegados sobre el núcleo estratégico de la Administración Pública o los Servicios Públicos exigiendo tanto transparencia en la gestión de lo públi- La pregunta que se formula con más asiduidad a los Órganos de Control Externo –OCE- de parte de la comunidad es: “¿saben Ustedes si los recursos son aplicados de conformidad al destino previsto?” . Hemos de convenir que, en general, la respuesta es que, en el mejor de los casos, se nos presenta un comprobante que acreditaría el destino dado, pero no estamos en condiciones de aseverar, oportunamente, que ese haya sido el verdadero fin. No obstante, si lográramos contestar exitosamente la primer pregunta, y se nos interrogara acerca de “¿saben Ustedes si los recursos han sido aplicados de la mejor manera?”, es probable que, a pesar del Una publicación del Secretariado Permanente de Tribunales de Cuentas, Órganos y Organismos Públicos de Control Externo de la República Argentina Publicaciones digitales del Secretariado: www.tribunalesdecuentas.org.ar - www.elcontrolpublico.com - www.ietei.com.ar Página 70 N° 106 - JULIO 2006 Biblioteca del IETEI XVIII Congreso Nacional de Tribunales de Cuentas - 2005 - Córdoba La oportunidad y transparencia del control externo de los actos de gobierno tiempo transcurrido y los ríos de tinta que han corrido sobre la necesidad de conocer acerca de la eficiencia, eficacia, economía y calidad de la gestión, hemos de contestar que, en general, sólo podemos decir si se han aplicado o no los procedimientos que establece la normativa. Aún en el caso en que se hubiera logrado contestar con éxito la segunda pregunta el interés de la comunidad plantearía más interrogantes acerca de diversos aspectos de la gestión y de la injerencia que le corresponde a los OCE en el control de la misma, relacionados con la equidad, la ética, la ecología. Sabemos que el pensamiento manifestado en diversos Congresos de Entidades Fiscalizadoras ha ido evolucionando y recomendando la adopción de sistemas de control que permitan evaluar tanto: • la responsabilidad financiera ( integridad fiscal, completa información y cumplimiento de los reglamentos y leyes aplicables); • la responsabilidad administrativa (relacionada con la eficiencia y economía en la utilización de los fondos públicos, bienes, personal y otros recursos); • la responsabilidad programática (concerniente a que los programas y actividades estatales alcancen los objetivos establecidos por los mismos, con la debida consideración tanto de los costos como de los resultados) ; como el control del impacto ambiental y aún la ética por cuanto tanto la corrupción tradicional relativa al enriquecimiento ilícito, soborno, peculado, como aquella vinculada a la mala gestión traducida en ineficiencia, ineficacia, improductividad, sobrecostos, atentan directamente contra el objetivo ético del buen gobernar, derivándose en malos servicios, reducción de recursos para atender las necesidades y demandas sociales y reducción, por lo tanto, de la calidad social de vida. En este trabajo se considera que el desafío es efectuar controles que, en forma oportuna y transparente, permitan dar respuesta a las preguntas que formula la comunidad, cuyas exigencias se manifiestan a través del control social en diverso grado y formalización . Por ello, en esta oportunidad, no se hace hincapié en la pregunta acerca de qué controlar, sino que se intenta acercar conocimientos acerca del cuándo y cómo controlar, respondiendo sencillamente: en forma oportuna y transparente. Los OCE previstos constitucionalmente, con facultades jurisdiccionales y potestades imperativas que apliquen los procedimientos de auditoria que consideren más efectivos de acuerdo a las circunstancias e información con que se cuente, poseen las fortalezas necesarias para responder satisfactoriamente las preguntas formuladas, siempre y cuando actúen responsablemente en la evaluación de la acción administrativa y cuenten con los pertinentes recursos presupuestarios. II - La Oportunidad y Transparencia del Control Externo La Oportunidad ¿ Qué más decir acerca de la oportunidad del control que no se haya dicho ya en los distintos ámbitos, en Jornadas, Congresos, Encuentros, Talleres, Cursos, Conferencias, Charlas…? Se podría haber efectuado un relevamiento de las facultades de los OCE, para conocer quiénes se acercan más, normativamente hablando, al aspecto del que se trata, pero la experiencia recogida por quienes formamos parte desde hace tiempo de uno de ellos, seguramente nos hará caer en la cuenta de que el “ser oportunos” en el control dependerá, además de una normativa adecuada, de: • La responsabilidad (profesional, política y personal) con que cumplan sus funciones los controladores. • La exigencia de la comunidad –control social – que, en forma individual u organizada (ONG, Colegios Profesionales, Medios de Comunicación Social) requiera el ejercicio de las funciones de control externo con responsabilidad. Una publicación del Secretariado Permanente de Tribunales de Cuentas, Órganos y Organismos Públicos de Control Externo de la República Argentina Publicaciones digitales del Secretariado: www.tribunalesdecuentas.org.ar - www.elcontrolpublico.com - www.ietei.com.ar Página 71 N° 106 - JULIO 2006 Biblioteca del IETEI XVIII Congreso Nacional de Tribunales de Cuentas - 2005 - Córdoba La oportunidad y transparencia del control externo de los actos de gobierno Analicemos este aspecto de la oportunidad ejemplificando con actividades específicas de los OCE : Juicios de Cuentas y Análisis de Legalidad de decisorios. En el caso de aquellos que cuentan con facultad jurisdiccional, si la misma no es ejercida en forma oportuna, la fortaleza que otorga para el tratamiento de las cuentas -que carece el que no la posee- se diluye. El Juicio de Cuentas ha sido criticado como procedimiento , entre otros motivos, por: • su lentitud; • asemejarse a una “autopsia” al actuar sobre una situación que ya ha ocurrido de la cual se rinde -o debiera rendirse- cuenta. Sin embargo, ha sido concebido como una instancia previa a la justicia que posee los atributos de ser rápido y económico. en salud” y por lo tanto se espera que traten de ejecutar una mejor gestión en beneficio de la comunidad. La oportunidad es primordial si se quiere crear un ambiente de control en contraposición con uno de impunidad. Por lo tanto no se debe “esperar” a que se produzca la rendición de cuentas, sino “instar” a que se cumplan los plazos establecidos para ella y de no producirse, actuar en consecuencia. Se debe pasar de la “reacción” a la “acción” . Si nos referimos al Análisis de Legalidad, cabe preguntarse si los OCE que poseían las facultades de control previo y posterior y ahora sólo tienen este último, en virtud de que el control ex - ante se “confundía” con cogestión, no han perdido un instrumento eficaz en términos de oportunidad. Apoyados en la tecnología, los gobiernos intentan dar una respuesta de servicio y transparencia con formas de comunicación e información con y para la ciudadanía a través del Gobierno Electrónico Rápido porque se establecen plazos cortos para dar cumplimiento a sus distintas instancias, y económico porque no implica los costos que deben asumirse en presentaciones ante la Justicia (sellados, honorarios profesionales). En todo caso, podríamos hablar de una “biopsia”, pues detectado el mal oportunamente, permite sanear, en distinta medida, el organismo de la Administración Pública afectado por administradores que no cumplen responsablemente su función. En la medida en que esto ocurra , actuará también como medicina preventiva –siguiendo la metáfora anterior– por cuanto los nuevos administradores, en conocimiento de lo ocurrido con sus antecesores o en otros ámbitos de la Administración, “se curarían No obstante , si se efectuara un control previo, éste debería estar orientado a acompañar la gestión para que la misma se ejecute dentro del marco establecido por la normativa, pero considerando que existen circunstancias que ameritan ser evaluadas responsablemente en aras de “no poner palos en la rueda” por cualquier defecto pasible de regularizar o que no hace al fondo de la cuestión. Hay aspectos que pueden ser mejorados a través de recomendaciones, las que, asimismo, pueden ponerse en conocimiento del titular de la jurisdicción o del Ejecutivo, de las Honorables Cámaras o de la Corte Suprema de Justicia, según corresponda y de la opinión pública, si el caso lo merece. Tanto en los Juicios de Cuentas como en el Análisis Una publicación del Secretariado Permanente de Tribunales de Cuentas, Órganos y Organismos Públicos de Control Externo de la República Argentina Publicaciones digitales del Secretariado: www.tribunalesdecuentas.org.ar - www.elcontrolpublico.com - www.ietei.com.ar Página 72 N° 106 - JULIO 2006 Biblioteca del IETEI XVIII Congreso Nacional de Tribunales de Cuentas - 2005 - Córdoba La oportunidad y transparencia del control externo de los actos de gobierno de Legalidad, los OCE pueden motorizar un cambio hacia la mejora de la gestión pública en lugar de ser tildados de contribuir a su ineficacia. Recordemos que: • los riesgos o posibles puntos de fuga en el accionar de la Administración son dos : Riesgo de Acción Antijurídica -que no se respete la normativa- y Riesgo de Acción ineficaz -que no se cumplan los objetivos-. • los Administradores deben dar solución a problemas dóciles -de fácil definición y soluciones acotadas, aunque puedan ser técnicamente complejas- y perversos -de difícil definición y soluciones temporales e imperfectas que pueden acarrear otros problemas- . Por lo tanto, los OCE al controlar deben hacerlo responsablemente teniendo en consideración dichos aspectos, evaluando las circunstancias y actuando en forma oportuna de manera que: • puedan corregirse los desvíos que se detecten, en caso de ser ello posible, y • se determinen las responsabilidades y se repare el perjuicio ocasionado. Para ello los OCE, a través del ejercicio responsable de sus funciones, basado en una autonomía enraizada que les permita mantener una necesaria imparcialidad sin desconocer la problemática de los administradores, deben determinar las zonas de riesgo y los posibles puntos de fuga que han de ser cubiertos mediante la utilización del procedimiento que se considere más conveniente, según las circunstancias (Juicios de Cuentas, de Responsabilidad, auditorias integrales). Terminado el procedimiento en el ámbito de los OCE, debe efectuarse el seguimiento del trámite en los órganos que tienen la responsabilidad de continuar con el proceso, ya sea a través de las Fiscalías , que tienen la representación del Estado en juicio y a posteriori en el Poder Judicial o directamente en éste último, según sea la normativa aplicable. En esta instancia resulta necesario que se ponga en conocimiento de lo actuado por el OCE tanto al Po- der Legislativo como a la opinión pública para que con su accionar, a través del control político y social, respectivamente, traten de impedir que los procesos no se inicien o se vean demorados por distintas circunstancias y terminen prescriptos. Ahora bien, es indudable que el OCE debe contar con un presupuesto adecuado, personal suficiente e idóneo y bien remunerado, que sumado a la actitud responsable de sus miembros le permita ejercer oportunamente sus funciones de contralor, de lo contrario todo quedará en una simple expresión de deseos. La Transparencia Apoyados en la tecnología, los gobiernos intentan dar una respuesta de servicio y transparencia implementando formas de comunicación e información con y para la ciudadanía a través de lo que ha dado en llamarse el Gobierno Electrónico. Tanto los tres Poderes (Ejecutivo, Legislativo y Judicial) como los Órganos de Control Interno y Externo -en mayor o menor medida- están utilizando este tipo de comunicación por medio de la web, brindando información y/o servicios a través de la misma. Para confirmarlo basta ingresar a la red informática y acceder a los distintos sitios creados en los ámbitos mencionados . No obstante, ha de superarse la visión de que transparencia implica que los poderes públicos sólo faciliten información a los ciudadanos brindando datos que a veces no se entienden fácilmente y dar a conocer lo que se hace y cómo . Es conveniente, asimismo, el dictado de leyes que permitan el libre acceso a la información pública y el aprovechamiento de programas informáticos que pueden brindar conocimiento interno y externo de lo actuado . Corresponde hacer notar que existe discrepancia de Una publicación del Secretariado Permanente de Tribunales de Cuentas, Órganos y Organismos Públicos de Control Externo de la República Argentina Publicaciones digitales del Secretariado: www.tribunalesdecuentas.org.ar - www.elcontrolpublico.com - www.ietei.com.ar Página 73 N° 106 - JULIO 2006 Biblioteca del IETEI XVIII Congreso Nacional de Tribunales de Cuentas - 2005 - Córdoba La oportunidad y transparencia del control externo de los actos de gobierno opiniones cuando se trata el tema de qué y cuándo efectuar publicaciones, por ejemplo, en la página web, especialmente en los casos en que pueden verse afectados derechos o comprometido el buen nombre de los involucrados. (Cippec), se criticó el cambio de política considerando que es preferible que cualquier dictamen de la OA sea de acceso público por cuanto la información es muy valiosa para los medios y para las ONG que pelean por la transparencia . Se tiene el caso de la Oficina Anticorrupción (OA) que, desde su creación, en diciembre de 1999, como órgano de aplicación de la ley de ética pública en el ámbito del Poder Ejecutivo, hizo de la difusión de sus denuncias una herramienta fundamental de su actividad en favor de la transparencia publicando, asimismo , en la página de Internet del organismo, las principales presentaciones de su Dirección de Investigaciones ante la Justicia de modo que cualquier ciudadano podía acceder a ellas. Por lo tanto, es conveniente que se dicten normas claras relativas a la publicación, a fin de que la misma no quede a criterio de la autoridad que temporalmente ejerce sus funciones. Esta política fue modificada ante el cambio de autoridades en virtud de que el nuevo criterio es que si una denuncia da lugar a una causa penal es prudente esperar su avance para dar a conocer el texto completo por cuanto la difusión por anticipado de las denuncias puede producir falsas expectativas u erróneas interpretaciones en la opinión pública, que ha conocido muchas denuncias y pocas sentencias. Sin embargo desde el Centro de Implementación de Políticas Públicas para la Equidad y el Crecimiento Se considera asimismo saludable, tanto para los OCE como para la comunidad, que se mantenga una fluida comunicación con la prensa oral y escrita a fin de que la información que ésta suministra sea utilizada en beneficio de la transparencia de la gestión y no simplemente en tono sensacionalista o partidista. Se estima que la comunicación, coordinación y cooperación interorganizacional (Poder Legislativo, Poder Judicial, Órganos de Control Interno y Externo Nacionales –SIGEN y AGN-, Oficina Anticorrupción, Fiscalía de Investigaciones Administrativas, AFIP y Oficinas de recaudación e impuestos provinciales y municipales ) contribuirá a aunar esfuerzos en pro de la transparencia. www.tribunalesdecuentas.org.ar El sitio web oficial del Seretariado Permanente de Tribunales de Cuentas Organos y Organismos de Control Público de la república Argentina Desde 1999 el sitio número uno en Internet brindando información y acceso a la documentación más relevante para el quehacer de los profesionales del Control Público Secciones exclusivas dedicadas a los trabajadores y miembros de los organismos de control, información general y datos de interés para el público en general, bibliografía específica, documentación, archivo de jurisprudencia e información de contacto de los Tribunales de Cuentas provinciales y municipales de la República Argentina. No deje de visitar www.tribunalesdecuentas.org.ar. Una publicación del Secretariado Permanente de Tribunales de Cuentas, Órganos y Organismos Públicos de Control Externo de la República Argentina Publicaciones digitales del Secretariado: www.tribunalesdecuentas.org.ar - www.elcontrolpublico.com - www.ietei.com.ar Página 74 N° 106 - JULIO 2006 Biblioteca del IETEI XVIII Congreso Nacional de Tribunales de Cuentas - 2005 - Córdoba La oportunidad y transparencia del control externo de los actos de gobierno III - Síntesis y Recomendaciones Uno de los desafíos que enfrentan los Órganos de Control Externo (OCE) es dar respuesta oportuna y transparente a la comunidad acerca de la percepción y utilización de los recursos. La oportunidad es primordial si se quiere crear un ambiente de control en contraposición con uno de impunidad. Se debe pasar de la “reacción” a la “acción”, en el caso de las rendiciones de cuentas, por ejemplo, no “esperar” sino “instar”. Se deben determinar las zonas de riesgo y los posibles puntos de fuga (antijuridicidad e ineficacia) que han de ser cubiertos oportunamente mediante la utilización del procedimiento que se considere más conveniente, según las circunstancias (Juicios de Cuentas, de Responsabilidad, auditorias integrales). Finalizado el procedimiento en el ámbito de los OCE, debe efectuarse el seguimiento del trámite en los órganos que tienen la responsabilidad de continuar con el proceso, ya sea a través de las Fiscalías , que tienen la representación del Estado en juicio y a posteriori en el Poder Judicial o directamente en éste último, según sea la normativa aplicable. Resulta necesario que se ponga en conocimiento de lo actuado por el OCE tanto al Poder Legislativo como a la opinión pública para que con su accionar, a través del control político y social, respectivamente, traten de impedir que los procesos no se inicien o se vean demorados por distintas circunstancias y terminen prescriptos. implica que los poderes públicos sólo faciliten información a los ciudadanos brindando datos que a veces no se entienden fácilmente y dar a conocer lo que se hace y cómo. Es conveniente el dictado de leyes que permitan el libre acceso a la información pública, se dicten normas claras relativas a la publicación, a fin de que la misma no quede a criterio de la autoridad que ejerce temporalmente sus funciones y se efectúe el aprovechamiento de programas informáticos que pueden brindar conocimiento interno y externo de lo actuado. Se considera saludable, tanto para los OCE como para la comunidad, que se mantenga una fluida comunicación con la prensa oral y escrita a fin de que la información que ésta suministra sea utilizada en beneficio de la transparencia de la gestión y no simplemente en tono sensacionalista o partidista. La comunicación, coordinación y cooperación interorganizacional (Poder Legislativo, Poder Judicial, Órganos de Control Interno y Externo Nacionales – SIGEN y AGN-, Oficina Anticorrupción, Fiscalía de Investigaciones Administrativas, AFIP y Oficinas de recaudación de impuestos provinciales y municipales) contribuirá a aunar esfuerzos en pro de la transparencia. La búsqueda de la oportunidad y la transparencia del control externo no sólo es un derecho sino también una obligación de la comunidad en general, de los controlados y los controladores, para que aquellos que pretenden el bien común, y los que cumplen sus funciones y controlanresponsablemente, no se sientan inmersos en una sociedad en la que todo da lo mismo. ۞ Los OCE deben contar con un presupuesto adecuado, personal suficiente e idóneo y bien remunerado, que sumado a la actitud responsable de sus miembros le permita ejercer oportunamente sus funciones de contralor, de lo contrario todo quedará en una simple expresión de deseos. Ha de superarse la visión de que transparencia Una publicación del Secretariado Permanente de Tribunales de Cuentas, Órganos y Organismos Públicos de Control Externo de la República Argentina Publicaciones digitales del Secretariado: www.tribunalesdecuentas.org.ar - www.elcontrolpublico.com - www.ietei.com.ar Página 75 N° 106 - JULIO 2006 Colaboraciones Cámara de Cuentas de Madrid Cervantes y la Contaduría Mayor CERVANTES Y LA CONTADURIA MAYOR Seguidamente trascribimos el correo electrónico remitido a nuestro Editor Responsable por parte de nuestro entrañable amigo Don Ramón Muñoz Álvarez, acompañando el artículo que publicamos en esta edición bajo el título Cervantes y la Contaduría Mayor. ...”Tengo la mala costumbre de no abrir con frecuencia el correo electrónico y por tanto no me he enterado de la hermosa publicación del Número 104 de “El Control Público” que, si fuera vanidoso, hubiera sido un gran lujo para mi vanidad. Son el resultado de unas tareas ininterrumpidas durante muchos años y de un gran amor a “nuestro ambiente” y, para decirlo sin rodeos, y con tu aportación, la revista “El Control Público” mejora la realidad. Una vez más el arte mejora la realidad. Hay una peripecia (en el sentido del término griego περιπετής) en la vida de Cervantes, que los biógrafos conocen muy bien pero que no sucede así con las gentes que vivimos en el entorno de la Hacienda y de los Tribunales de Cuentas (Contadurías). Peripecia que escapa, en mi opinión, al hecho de que “Cervantes era hijo del Quijote” y no a la inversa, como aseguraba Unamuno, ya que tras de ella se esconde al afán de Cervantes de llegar a ser funcionario fijo dentro del ámbito de la Hacienda. Y esto a pesar de que “los trabacuentas de los Contadores de Hacienda” le hacían decir en el “Coloquio”: “desesperábame de ver de cuan poco servía mi mucho cuidado y diligencia”, ante la respuesta, “a ciegas como de costumbre”, de los contadores de Hacienda. Pero el artículo al que me refería, “Cervantes y la Contaduría Mayor”, que te remito de nuevo por si acaso no te ha llegado, pone de manifiesto no solo los afanes de Cervantes y sus deseos de trabajar para la Contaduría Mayor (Tribunal de Cuentas de la época), sino también la capacidad de errar (sin hache, claro, porque también hay algunos que hierran en “nuestro ambiente”), esto es, la capacidad de yerro* que tienen en el análisis de las cuentas nuestras Instituciones y que, hay que ser modestos, a veces sirven “¡Oh félix culpa!” para, por ejemplo, como sugiere Astrana Marín, dar comienzo a nada menos que “El Quijote”. Es lo cierto que Cervantes fue nombrado comisario de S.M., por comisión del Alcalde Valdivia, para sacar trigo en la ciudad de Ecija y fabricar con él bizcocho destinado al abastecimiento de la Armada invencible. Un fortísimo abrazo para toda tu familia, para todos tus colegas y para esa bellísima provincia de Ushuaia. De esa saca también derivó una fulminante excomunión, decretada por el Provisor del Arzobispado de Sevilla, que ordenó al vicario de Écija que pusiera en tablillas al excomulgado. Todo por llevar la saca a buen término y hacerlo así con bienes de varias parroquias, de la Santa Cruz de Écija, del obispo de Ramón. Era el año 1588, Felipe II activaba los preparativos de la Armada y, precisamente de esa saca y de la del año siguiente, 1589, presentó Cervantes una cuenta “de gastos menudos que hice en la molienda que tuve en la ciudad de Écija”, y en la que se equivoca, y se equivoca en su contra -¡Poeta al fin, señor, y enemigo de las matemáticas!, dice Astrana Marín-. *yerro. (De errar). 1. m. Falta o delito cometido, por ignorancia o malicia, contra los preceptos y reglas de un arte, y absolutamente, contra las leyes divinas y humanas. 2. m. Equivocación por descuido o inadvertencia, aunque sea sin dolo. ~ de cuenta. 1. m. Falta que se comete por equivocación o descuido, y especialmente cuando de ella se sigue algún daño o provecho para otra persona, como en las cuentas y cálculos. Una publicación del Secretariado Permanente de Tribunales de Cuentas, Órganos y Organismos Públicos de Control Externo de la República Argentina Publicaciones digitales del Secretariado: www.tribunalesdecuentas.org.ar - www.elcontrolpublico.com - www.ietei.com.ar Página 76 N° 106 - JULIO 2006 Colaboraciones Cámara de Cuentas de Madrid Cervantes y la Contaduría Mayor Guadix, del Deán y cabildo de Sevilla. La saca de Écija (ciudad que tiene por escudo un sol con las palabras de ISAIAS: CIVITAS SOLIS VOCABITUR UNA), que le valía a Cervantes una excomunión, comenzó con problemas, por la oposición del Consejo y las órdenes que recibió Cervantes de llevarla a cabo sin contemplaciones. No obstante -aquí se ve la galanura y genio del escritor- Cervantes propuso una fórmula equitativa con arreglo a las posibilidades de cada vecino, propuesta que fue rechazada por el Consejo y ello le llevó a Cervantes, apremiado por Valdivia, a proceder a la saca del trigo de donde lo hubiese “compeliendo a su entrega voluntaria”, o, en caso contrario, “descerrajaría puertas y pondría en prisión a las personas que se resistiesen”. Y como quiera que las seis iglesias parroquiales y los veinte conventos que había en Écija contaban entre los propietarios de trigo, Cervantes sacó, sea de parroquias, conventos, incluso de los arrendadores de diezmos, sea de propiedades de canónigos, como Isidro de las Cuevas, o del Obispado de Guadix, y por “la fuerza”, es decir, mediante embargo, todo el trigo que consideró posible. La respuesta del Arzobispado de Sevilla fue fulminante; el Provisor excomulgó a Cervantes y ordenó al Vicario de Écija que “pusiera en Tablillas” al excomulgado. El haber actuado en servicio de S.M., la rápida intervención de Antonio de Guevara apoyando su tesis, y ofreciendo pagar la cuenta del trigo embargado, parece que calmaron los ánimos. Después, Valdivia vino a hacer un concierto, por escrito, con la ciudad, que dio por terminado el incidente. No así el problema de la excomunión, para cuya situación Cervantes otorgó poder a Fernández de Écija, en Febrero de 1588, para que compareciera ante el Provisor de Sevilla y “gestionara y suplicara la absolución de la censura y excomunión que contra él pesaba”. La historia de Cervantes con los Contadores de Hacienda (lo que ahora sería el Tribunal de Cuentas), es una historia desgraciada que le lleva en dos ocasiones a la cárcel por los errores y los hechos de otros. La primera, la prisión de Castro del Río, parece que fue todo un embrollo, en el que Cervantes se vé envuelto por orden del Corregidor Moscoso, de Ecija, y que, si bien no se sabe cuantos días dió con Cervantes en la cárcel, debieron de ser muy pocos, pues por aquellas fechas, 21 de Septiembre de 1592, se le notifica la Sentencia del Juez Moscoso ante la que apela Cervantes y parece que “fue suelto bajo fianzas”. La apelación llegó a buen término y Cervantes fue absuelto por el Consejo de guerra, el mismo que llevó a la horca, primero a Iñigo de Lizana y después a Pedro Gárate y otros, como consecuencia de la “toma de cuentas y residencia a los proveedores que ordenó Felipe II al Licenciado Hernando de Alcázar”, “por los graves abusos y sustracciones que se estaban cometiendo en la provisión de las galeras”. La mala calidad de las galletas elaboradas con el trigo Ramón Muñoz Álvarez “sacado de Écija en los años 87 y 88 produjeron serios cargos de Felipe II por “las vituallas podridas enviadas a la Armada Invencible y que hubieron de arrojarse al mar”. Esta prisión se mezcla con las actuaciones de los contadores que, con el retraso proverbial, están, en 1592, diciéndole a Cervantes que las cuentas de la molienda de Écija, que hacen referencia a los años 88 y 89, no muestran, en alguna de sus partidas, “recaudos bastantes”. “La maquina hacendística, funcionaba mal. Una misma cuenta había de repetirse y presentarse muchas veces, y las liquidaciones duraban años y años, entre el eterno papeleo…” Una publicación del Secretariado Permanente de Tribunales de Cuentas, Órganos y Organismos Públicos de Control Externo de la República Argentina Publicaciones digitales del Secretariado: www.tribunalesdecuentas.org.ar - www.elcontrolpublico.com - www.ietei.com.ar Página 77 N° 106 - JULIO 2006 Colaboraciones Cámara de Cuentas de Madrid Cervantes y la Contaduría Mayor Cervantes no dejó nunca de tener problemas con los Contadores Mayores de Hacienda, si bien es lo cierto que nunca fue condenado. Tanto es así que consigue, precisamente a través de su amigo y Contador Mayor de Hacienda D. Agustín de Certina, que le nombrasen, en Agosto de 1594, comisionado para el cobro de varios atrasos de tercias y alcabalas en el reino de Granada. “Cervantes vió, pues, colmados sus deseos de servir a la Hacienda Real directamente, sin depender de proveedores. Tal vez pensó en que el feliz desempeño de los importantes cobros que se le confiaban podía constituir el primer paso para ascender a contador”. “Parece le agradaba este empleo”. “Cuatro años atrás, en Memorial a Felipe II, entre los oficios solicitados del Consejo de Indias, figuraban dos contadurías: la del nuevo reino de Granada y la de las galeras de Cartagena”. “Era empleo descansado, libre de azarosos desplazamientos que podía alternar perfectamente con el cultivo de sus queridas musas”. Por cierto que la segunda prisión surge de las cuentas de esa Comisión “asunto embrollado por la Contaduría Mayor de Hacienda”, dice Astrana Marín “que ciertamente no conocía la realidad,” “pues le hicieron buenos en las cuentas nada menos que 859.134 maravedís que no había cobrado”. “Y no mire el lector con enfado esta sucesión de números, pues de su involucración por los contadores sobrevino la celebre prisión de Cervantes en Sevilla. “Y de la prisión se engendró el Quijote ¡O felix culpa! (exclamará alguien) si ella dio origen al libro portentoso”. La prisión era en la Cárcel Real de la Corte, de Sevilla, aquélla en la que el juez Gaspar de Vallejo “zampó del modo más arbitrario y sin atender a justicia, razones, miramientos ni demás zarandajas” a Cervantes, aquélla prisión en la que “toda incomodidad tenia su asiento y donde todo triste ruido hacia su habitación”. Y esto de “zampar” a Cervantes en prisión era en Agosto de 1597, por una comisión de Agosto de 1594. Y ésta sí debió durar, y duró pues en abril de 1598 Cervantes continuaba en prisión. El 31 de marzo de ese mismo año los Contadores trasmitían un pliego “para comprobación de la cuenta que ha de dar Mi- guel de Cervantes Saavedra…. comisario que fue del proveedor Isunza los años de 591 y 592….”. Se le pedían papeles y ¡estaba en la cárcel!. Ahora bien, los Contadores enviaban cartas para que se le sacara de la Cárcel Real ¡dando fianzas de ir a rendir cuentas dentro de cierto término!. ¡Cuanta generosidad por parte de la Contaduría!. Y de “esta Comisión de S.M. fecha en 13 de agosto de 1594” se le pedían cuentas a Cervantes en 1601 y, de nuevo, en 1603, por parte de los Contadores de Hacienda, ahora desde Valladolid: “Es necesario que los Contadores de relaciones den razón si el dicho Cervantes ha dado cuenta de la dicha comisión y si en ella se hizo cargo de los dichos maravedis y tiene satisfecho y pagado el cargo de ella……” “Se trata”, dice Astrana Marín, de un informe que piden las Contadores Mayores a los de relaciones, donde dicen haberse enviado cartas a Pedroso par que soltase a Cervantes de la prisión de Sevilla y diese sus cuentas; pero que hasta entonces no había ido a darlas ni se sabía más del asunto”. A Cervantes, los Contadores le presentan un cargo de 2.557.029 maravedís, total de su comisión. Le hacen buenos 2.467.225 y le dicen que su alcance monta 79.804 maravedís. Y dice, Astrana Marín, “o no hay aritmética en el mundo o el alcance debería ascender a 89.804. De modo que perjudican en mil (sic) maravedís a la Hacienda Real”. “No se enteraban de nada” sigue diciendo Astrana Marín, “debían sus puestos al favoritismo y no a la suficiencia, extraviaban los papeles y fijaban las cantidades a bulto”. Esta página no se dio para el artículo a D. José Pedroche 6/8/03 El asunto de la tercias de Teba que llevo a Isunza a la muerte y a varios colaboradores a la horca, estaba muy mal, Isunza presentaba una exposición a Felipe II apelando del escrito del Consejo de Hacienda solicitando que se hiciera información “de si el trigo de Teba se había empleado en servicio del Rey o en beneficio propio. Salvador de Toro insistía que Isunza se había lucrado personalmente y Cervantes compareció a ratificar su declaración del mes de Agosto a favor de Isunza. ۞ Una publicación del Secretariado Permanente de Tribunales de Cuentas, Órganos y Organismos Públicos de Control Externo de la República Argentina Publicaciones digitales del Secretariado: www.tribunalesdecuentas.org.ar - www.elcontrolpublico.com - www.ietei.com.ar Página 78 N° 106 - JULIO 2006 Entretenimiento Cosas de Mentes Acertijo Matemático y Juego de Ingenio Matrimonios enemistados Los cuervos en el maizal Como prefacio a un interesante problema que muestra de qué modo un grupo de paseantes peleadores pueden cruzar un río en el mismo bote sin hundirlo, daremos por hecho que todos los aficionados, viejos y jóvenes, están familiarizados con las astutas tácticas del barquero que tenía que cruzar un zorro, un ganso y un poco de maíz en un pequeño bote "sólo para dos". Un renombrado ornitólogo, al describir los hábitos y la sagacidad de los pájaros, cuenta que presenció cómo una bandada de cuervos descendió sobre un maizal y se dispuso según las tácticas militares establecidas, de modo que pudiera tener una visión libre de cada uno de sus compañeros, y por medio de movimientos pusieron en marcha un silencioso código de señales que mantuvo a toda la bandada informada de cualquier peligro. En esta versión, un grupo de tres matrimonios que regresan de un "picnic" se ven obligados a cruzar un río en un pequeño bote. El bote sólo puede llevar a dos por vez, y ninguna de las damas sabe remar. Ocurrió que el párroco Cinch, un predicador popular, se había enemistado con los otros dos caballeros del grupo. Como resultado, la señora Cinch estaba desavenida con las otras damas. ¿Cómo es posible que los caballeros lleven a todos al otro lado del río de tal modo que ninguna de las partes enemistadas crucen juntas o permanezcan, al mismo tiempo, en cualquiera de las dos riberas? Otro rasgo curioso de las tensas relaciones de esta historia es que ninguno de los caballeros debe quedar en cualquiera de las dos riberas acompañado de dos de las damas. Tome sesenta y cuatro puntos como centros de los cuadrados de un tablero de 8 x 8, representados en la ilustración por las plantas de maíz, y el acertijo consiste en situar ocho cuervos en puntos tales como para que no haya dos cuervos en la misma línea o diagonal; y de modo que el hombre de la escopeta no pueda darles a tres pájaros con un solo disparo. El acertijo consiste sólo en ver cuántas veces debe cruzar la corriente el pequeño bote de dos plazas para transportar a todo el grupo. Averigüe cómo se posaron los ocho cuervos en el maizal sin que hubiera tres de ellos alineados y complicar un eventual ataque del granjero. Aprovechamos la ocasión para decir que ni una persona entre mil está dotada de una mente que pueda calcularlo sin lápiz y papel, aunque esta facultad pueda adquirirse rápidamente. ۞ El acertijo es similar a un conocido problema que consiste en situar en un tablero de ajedrez ocho damas de forma que ninguna quede atacada por otra, pero éste está mejorado. Hay una sola manera de resolverlo, mientras el otro tiene doce respuestas diferentes. ۞ Solución en la página 126 Solución en la página 112 Una publicación del Secretariado Permanente de Tribunales de Cuentas, Órganos y Organismos Públicos de Control Externo de la República Argentina Publicaciones digitales del Secretariado: www.tribunalesdecuentas.org.ar - www.elcontrolpublico.com - www.ietei.com.ar Página 79 N° 106 - JULIO 2006 Biblioteca del IETEI XVIII Congreso Nacional de Tribunales de Cuentas - 2005 - Córdoba Procedimiento de Control por Auditoría de Recaudación de Ingresos Públicos XVIII CONGRESO NACIONAL DE TRIBUNALES DE CUENTAS CORDOBA, 16 al 18 DE NOVIEMBRE DEL 2005 TEMA: EL CONTROL DE LOS INGRESOS PUBLICOS. ALCANCES DE LA ACTUACION DE LOS TRIBUNALES DE CUENTAS Y ORGANOS PUBLICOS DE CONTROL EXTERNO. LIMITACIONES FRENTE A LOS ORGANISMOS DE RECAUDACION TITULO: PROCEDIMIENTO DE CONTROL POR AUDITORÍA DE LA RECAUDACIÓN DE INGRESOS PÚBLICOS Autores: Cr. DANIEL YANKILEVICH Cra. MARIA GUADALUPE MIRANDA Cr. EDUARDO FONTANINI Cr. TOMMY BRODANOVIC TRIBUNAL DE CUENTAS DE LA PROVINCIA DE MENDOZA INDICE Introducción - Pág. 51 Conformación de Recursos - Pág. 51 Marco Regulatorio: Facultad de Control Determinación del Ámbito de Control - Pág. 51 Metodología del Control Externo - Pág. 51 Conclusiones y Recomendaciones - Pág. 51 - Pág. 51 INTRODUCCION D ebido a la indiscutible necesidad generada en los últimos tiempos, se propone instalar el control de los ingresos que percibe habitualmente la Administración Gubernamental Provincial en el ámbito de los Tribunales de Cuentas, y que los mismos se dediquen al control de ingresos con la misma intensidad con que controlan los gastos. A partir de la experiencia de los autores, el presente trabajo intenta abordar el método investigativo, y partiendo de la particular experiencia de la Provincia de Córdoba, deducir un modelo de control aplicable salvo cuestiones particulares al conjunto de las haciendas públicas. CONFORMACIÓN DE RECURSOS Los ingresos que se producen y contribuyen al soste- nimiento de la gestión estatal, y atendiendo al origen Los ingresos que se producen basándose en la recaudación de los recursos conforme la experiencia de la Provincia de Córdoba pueden clasificarse del siguiente modo: • De Fuente Provincial: - Recursos Tributarios - Recursos No tributarios • De Fuente Nacional: - Coparticipación Federal - Otros Esta clasificación sugiere la existencia de distintas vías por donde se canalizan los ingresos de las recaudaciones, situación que genera un amplio y variado campo para el control de las mismas. Normalmente se utiliza la participación de un agente financiero para la percepción de los recursos, que en Una publicación del Secretariado Permanente de Tribunales de Cuentas, Órganos y Organismos Públicos de Control Externo de la República Argentina Publicaciones digitales del Secretariado: www.tribunalesdecuentas.org.ar - www.elcontrolpublico.com - www.ietei.com.ar Página 80 N° 106 - JULIO 2006 Biblioteca del IETEI XVIII Congreso Nacional de Tribunales de Cuentas - 2005 - Córdoba Procedimiento de Control por Auditoría de Recaudación de Ingresos Públicos el caso de la Provincia de Córdoba es el Banco Provincia de Córdoba. En todos los casos el objetivo central perseguido en el control de las recaudaciones es expedirse acerca de su integridad. Debe entenderse por integridad de los recursos, que se hayan percibido, ingresado y registrado todos los recursos recaudados, y que éstos hayan sido correctamente imputados. Debe existir una adecuada distribución de funciones entre los órganos responsables de la administración de los ingresos y los que tienen a su cargo el control interno y externo, al mismo tiempo que debe intensificarse la colaboración Inter-institucional entre los mismos. Como punto básico para lograr dicho objetivo se ha consensuado en reconocer que se debe inducir a los organismos intervinientes en la percepción y registración de recursos para que adopten los recaudos pertinentes con destino a implementar un mecanismo de conciliación automática, obteniendo como resultado información confiable en tiempo real. MARCO REGULATORIO: FACULTAD DE CONTROL la función de informar la cuenta anual de inversión. En el caso de la Provincia de Córdoba se verifica la aplicación del segundo extremo mencionado y posee el siguiente marco regulatorio: • El Artículo 127: Fija en forma originaria estas facultades que ya existían como disposiciones de la Ley Nº 7630 “Orgánica del Tribunal de Cuentas”, determinando lo siguiente: Inc.1: Aprobar o desaprobar en forma originaria la inversión de los caudales públicos efectuada por los funcionarios y administradores de la provincia y cuando así se establezca, su recaudación, en particular con respecto a la Ley de Presupuesto y en general acorde lo determine la Ley. Inc. 4: Informar a la legislatura sobre las cuentas de inversión del presupuesto anterior, en el cuarto mes de las sesiones ordinarias. • E − Constituciones Provinciales Leyes de Contabilidad Pública Provincial Leyes Orgánicas de los Tribunales de Cuenta Leyes Orgánicas de los Organismos de Administración Tributaria Otras Normativas o Reglamentos • En general se da una variedad de situaciones entre los siguientes extremos: − − Ley Orgánica del Tribunal de Cuentas Ley Nº 7630: El Artículo 19: circunscribe el alcance de su control “sobre la Inversión de los caudales públicos efectuada por los funcionarios y administradores”. Inc. D: incluye en su competencia “Informar a la Legislatura sobre las cuentas de inversión del presupuesto anterior, en el cuarto mes de las sesiones ordinarias” n las diferentes provincias existen distintas legislaciones que habilitan el control de los ingresos por parte del Tribunal de Cuentas, entre los cuales podemos mencionar los siguientes: − − − − Constitución Provincial: La legislación expresamente establece el control de la recaudación de un modo determinado Se practica el control de la recaudación a partir de Ley de Administración Financiera Nº 9086 “ Administración Financiera y de Control Interno de la Administración General del Estado Provincial” Art. 101: Conformación del Sistema de Control Externo: el Tribunal de Cuentas es el órgano de Control Externo del Sector Público Provincial no financiero, y se rige, por lo dispuesto en la Constitución de la Provincia de Córdoba en sus Artículos 126 y 127, y en la Ley Orgánica del Tribunal Una publicación del Secretariado Permanente de Tribunales de Cuentas, Órganos y Organismos Públicos de Control Externo de la República Argentina Publicaciones digitales del Secretariado: www.tribunalesdecuentas.org.ar - www.elcontrolpublico.com - www.ietei.com.ar Página 81 N° 106 - JULIO 2006 Biblioteca del IETEI XVIII Congreso Nacional de Tribunales de Cuentas - 2005 - Córdoba Procedimiento de Control por Auditoría de Recaudación de Ingresos Públicos de Cuentas Nº 7630 o la que en un futuro la remplace. Asimismo la Ley 9086 obliga a la Contaduría General de la Provincia, en ratificación del Art. 144 (Inc 13) de la Constitución Provincial, a presentar la ejecución presupuestaria trimestral del presupuesto. El mencionado informe trimestral constituye información cronológicamente parcial que concluye en la elaboración de la Cuenta de Inversión Anual. Este motivo faculta al Tribunal de Cuentas a practicar controles externos sobre ellos como tareas concurrentes a producir la información anual que se remitirá a la Legislatura. Del análisis de los puntos mencionados se puede concluir que el Tribunal de Cuentas tiene facultades para controlar la recaudación de los fondos públicos cuando: − − Lo disponga una legislación específica Produce su Informe Anual a la Legislatura sobre la cuenta de Inversión, ya que los recursos constituyen un capítulo de la misma sobre la cual debe informar. mos con autoridad Impositiva o Tributaria, quienes son los responsables de la estimación de los recursos, su determinación y percepción. En definitiva el control externo del Tribunal de Cuentas debe tener como orientación, garantizar dos aspectos: • • La integridad de la Recaudación La correcta imputación de los ingresos. Es muy importante para el profesional del órgano de control externo el conocimiento integral y profundo de los distintos procesos de recaudación, registración y distribución que posea el área que ejerce el control interno, lo que llevará a delimitar con mayor facilidad las áreas donde puedan producirse riesgos, fallas, el conocer el ambiente de control, adhesión a los distintos sectores involucrados a las directivas superiores u otras alternativas de interés. Así será fundamental definir correctamente el rol del control interno, a los efectos de cooperar con las funciones propias del control externo para: − − − Evitar la duplicación de esfuerzos Intercambiar conocimientos entre ambos sectores Reducir tiempo y costos Actualmente existe un proyecto de ley con estado parlamentario que determinará la nueva Norma Orgánica del Tribunal de Cuentas, en la que se introduce formalmente el control de la percepción de los caudales públicos y sujeta el mismo al imperio de las facultades jurisdiccionales del Órgano de Control. La evaluación de la estructura de los controles internos es un componente “sine qua non” de la planificación y exámen a cargo del auditor. DETERMINACION DEL AMBITO DE CONTROL METODOLOGIA DEL CONTROL EXTERNO E l Tribunal de Cuentas ejerce el control externo apuntando a verificar exclusivamente los procesos e instrumentos mediante los cuales se produce la percepción de los ingre- sos. Los aspectos técnicos derivados de la aplicación de la legislación impositiva y las determinaciones resultantes, se encuentran bajo la órbita de los organis- R especto al método de Control, conforme la legislación vigente en la Provincia de Córdoba, el Tribunal de Cuentas solo puede aplicar el control por Auditorías, o bien procedimientos especiales de Control (Inc. C del Art. 19 y punto 10 del Inc. B del Art. 21 de la Ley 7630). Dentro de estos procedimientos específicos señalados, teniendo en cuenta el objetivo de control señalado, variará la metodología a aplicar según el tipo de Una publicación del Secretariado Permanente de Tribunales de Cuentas, Órganos y Organismos Públicos de Control Externo de la República Argentina Publicaciones digitales del Secretariado: www.tribunalesdecuentas.org.ar - www.elcontrolpublico.com - www.ietei.com.ar Página 82 N° 106 - JULIO 2006 Biblioteca del IETEI XVIII Congreso Nacional de Tribunales de Cuentas - 2005 - Córdoba Procedimiento de Control por Auditoría de Recaudación de Ingresos Públicos recursos que se trate, según se expone a continuación: • 1. Banco de la Provincia de Córdoba 2. Dirección General de Rentas 3. Secretaría de Ingresos Públicos De Fuente Provincial Recursos Tributarios: Se trata de la recaudación de Impuestos Provinciales entre los que se encuentran: − − − − dades: Impuesto sobre los Ingresos Brutos Impuesto de Sellos Impuesto Inmobiliario Moratorias y Planes de Regularización Estos impuestos se encuentran bajo la Administración tributaria de las distintas Direcciones que en el caso de la Provincia de Córdoba es la Dirección General de Rentas y son recaudados con la intervención del agente Financiero que es el Banco Provincia de Córdoba. Para dar claridad a la intervención que le compete al órgano de Control externo, previamente deben detallarse las fuentes de donde perciben los ingresos el Agente Financiero, destacándose las siguientes: Recaudación Normal del Impuesto a los Ingresos Brutos − Convenio Multilateral − Retención Aduana SERPEI − Ingresos Brutos OSIRIS − Retención de Ingresos Brutos − Impuesto Inmobiliario − Impuesto Ley de Sellos − Régimen de Regularización Impositiva − Infraestructura Social − Impuesto Automotores − Esta recaudación impositiva es percibida directamente por el Banco de la Provincia de Córdoba o bien por Bancos adheridos al sistema. El procedimiento de control que efectúa el Tribunal de Cuentas a los fines de informar la Cuenta de Inversión Anual, es generalmente un cruzamiento de la Información que proporcionan las siguientes enti- La comparación de información incluye procedimientos de comprobación, cotejo y composición de los totales recaudados para poder recién establecer bases comparativas homogéneas, estas tareas requieren de personal muy capacitado en la materia. Las recomendaciones más importantes que podemos hacer en la actualidad son las siguientes: Lograr que las entidades involucradas expongan la información de una manera más homogénea para evitar confusiones, Corregir imputaciones erróneas de algunos impuestos recaudados fundamentalmente en el Banco. − − Si bien no existe un seguimiento periódico de la recaudación, el procedimiento adoptado es muy eficiente para determinar errores y diferencias, las cuales no han sido sustanciales a través de los distintos ejercicios. Como conclusión puede decirse que el procedimiento de control aplicado en la actualidad es totalmente razonable. La experiencia permite afirmar que no se observan deficiencias o procedimientos inadecuados, existiendo total confianza en la integridad de los fondos recaudados. Por supuesto que reviste fundamental importancia para sostener esta situación, que se sigan practicando los controles ejercidos por el Tribunal de Cuentas. • De Fuente Provincial: Recursos No Tributarios Respecto a estos recursos es donde debe profundizarse el control por cuanto su recaudación es muy dispersa, aunque el agente financiero es también el Banco Provincia de Córdoba. Para el entendimiento de la anterior afirmación con- Una publicación del Secretariado Permanente de Tribunales de Cuentas, Órganos y Organismos Públicos de Control Externo de la República Argentina Publicaciones digitales del Secretariado: www.tribunalesdecuentas.org.ar - www.elcontrolpublico.com - www.ietei.com.ar Página 83 N° 106 - JULIO 2006 Biblioteca del IETEI XVIII Congreso Nacional de Tribunales de Cuentas - 2005 - Córdoba Procedimiento de Control por Auditoría de Recaudación de Ingresos Públicos viene detallar los Recursos no Tributarios en el caso de la provincia de Córdoba, pudiendo generalizarse la variedad a otras provincias, que se informan en la Cuenta de Inversión Anual: • • • • • • • • • • • • • • • • • • • • • • • • • Convenios Salud Profe. (Provincial) Ingresos Art. 21 Inc. D L 8665 y otros ingresos L 8665 Ingresos Dto. 6467/85 casa Córdoba Multas L 8015 Secretaría de Trabajo Otros Ingresos Ley 7734 Fondos Cooper Producido Servicios Policiales Registro civil y Capacidad de las Personas 2003 Restitución Serv. Policl. Polic. Venta Pliegos (D.P.V) Fondo Especial Desarrollo de la Industria Multas Varias Prod. Explt. Terminal de Ómnibus Producido Estab. de Tratamiento Registro Industrial Provincia Resguardo Automotores Maq. y otros Fondo Infraestructura vial (FIV) Ingresos Eventuales y Varios Ingresos Convenios de Salud Fondo Provincial de Gas Ingreso Lotería Sec Prot. Niño Adol. Ingreso por Seguridad Náutica Ingreso Agencias Privadas Seguridad Vial Y Prev. Acc. Transito Ingresos Fondo Agropecuario L 8517 Prevención y Lucha contra el Fuego Asimismo existen Ingresos no Tributarios que son recaudados directamente por las Agencias que cobran tasas diversas de la Ley Impositiva en virtud de la autorización de la Ley Anual de Presupuesto, y son directamente informados como ingresos de estas entidades, cuyo balance se informa en la Cuenta de Inversión anual. Dentro de estos ingresos podemos mencionar los siguientes: − − Dirección de vialidad: La tasa Vial y el Fondo de Infraestructura Vial Dirección de Agua y Saneamiento: Cánones previstos en la Ley 8548, tasas establecidas en la − − − − − Ley Impositiva. Lotería de Córdoba – Sociedad del Estado: El producido del Impuesto a las actividades del Turf y el Impuesto a las Loterías, Rifas y otros Sorteos Autorizados Coordinación de Comercio Interior de Defensa del Consumidor: Ingresos y Multas por Reclamos de Consumidores. Dirección de Calidad Alimentaria: Tasa de la Ley Impositiva Consejo Provincial de la Mujer: Ingresos L 9157 Ministerio de Obras y Servicios Públicos: El producido del Fondo de Infraestructura eléctrica. Todos esos conceptos son Recursos No Tributarios recaudados utilizando la potestad legal del Estado Provincial, pero delegados a las entidades que en cada caso se detalla. Como puede observarse estas recaudaciones merecen la recomendación de que se organicen por medio de una única mecánica de recaudación que permita su efectivo control. La autoridad administrativa y operativa que tiene a su cargo estas recaudaciones es muy variada y está compuesta por un gran número de reparticiones y entidades. Como primera instancia habrá que verificar que los organismos intervinientes en el proceso de recaudación logren implementar un sistema de conciliación automática, y organizado en cada uno de ellos y en forma integral, un sistema de control interno con objetivos de eficiencia. En las condiciones actuales el Tribunal de Cuentas debe ejercer su control externo, orientado al Informe sobre la Cuenta de Inversión Anual que debe remitir a la Legislatura, efectuando auditorias en las distintas reparticiones donde se administra la recaudación de estos recursos, para verificar su integridad. Resulta también importante que el Tribunal procese actualizando un padrón con todos los antecedentes de cada uno de estos rubros, el que debe consignar la cuenta corriente y metodología de recaudación, por cuanto en muchos casos se verifica la intervención de entidades intermedias (Por ejemplo la recau- Una publicación del Secretariado Permanente de Tribunales de Cuentas, Órganos y Organismos Públicos de Control Externo de la República Argentina Publicaciones digitales del Secretariado: www.tribunalesdecuentas.org.ar - www.elcontrolpublico.com - www.ietei.com.ar Página 84 N° 106 - JULIO 2006 Biblioteca del IETEI XVIII Congreso Nacional de Tribunales de Cuentas - 2005 - Córdoba Procedimiento de Control por Auditoría de Recaudación de Ingresos Públicos ATN desequilibrio fiscal, POSOCO, PROSONU, Gastos Gobierno Nacional ◊ Ingresos L 24977 Reg. Pequeños Contribuyentes ◊ Ingresos L 23906 Art. 3 y 4 ◊ Aporte Nación Programa de Salud ◊ Aporte Nac. Para Prog Federal (USE) ◊ Aporte Nac. Promin ◊ Ingresos L 23427 Fondo Cooperativo Servicios Educativos transferidos L 24049 Imp. Ganancias L 24621 Art. 102 Inc. B y D ◊ Coparticipación Ley 24073 Art. 40 ◊ Excedente Fondo Conurbano bonaerense Recursos del FONAVI imp. Ganancias L 24699 Art. 5 y 4 ◊ Ingresos L 24699 Bienes Personales ◊ Ingresos Ley 24699 Impuesto a las Ganancias dación del Carné de Caza y Pesca se realiza a través de la FECAPES) Solo aplicando procedimientos como los sugeridos pueden obtenerse conclusiones acerca de la integridad y corrección de estas recaudaciones. Por último deben aplicarse procedimientos de control sobre el ingreso que representa para la provincia el producido de la Lotería de Córdoba que se aplica al Ministerio de la Solidaridad por L 8665. • − ◊ • • De Fuente Nacional Coparticipación Federal El recurso más importante de fuente Nacional que perciben las Provincias es la Coparticipación Federal de Impuestos, que se materializa mediante transferencias periódicas de fondos que son percibidas por el Agente Financiero. El Control que efectúa el Tribunal de Cuentas consiste en relevar estas percepciones periódicas en el Banco y compararlas con la Publicación de la Página Web del Gobierno Nacional, la información de la Secretaría de Ingresos Públicos, y la Publicación de la Cuenta de Inversión Anual. Es decir, el Tribunal de Cuentas efectúa un control cruzado de información. • • Estas recaudaciones pueden controlarse con la comparación entre la página Web de la Nación y el Informe de la Cuenta de Inversión Anual. Adicionalmente deberían aplicarse Procedimientos de Control por Auditoría para determinar la integridad de estos ingresos a practicarse sobre los recursos en las administraciones de cada uno de los programas. CONCLUSION Y RECOMENDACIONES Evidentemente el control no tiene incidencia en determinar si la coparticipación ha sido bien practicada, pero si es eficiente en controlar que estos recursos determinados por la Nación hayan sido correctamente ingresados y registrados por la provincia. − Otros Ingresos Nacionales • Además de la coparticipación Federal de Impuestos ingresan otros recursos de fuente Nacional cuyo detalle se efectúa a continuación: • • • Ingresos Ley 23966 ◊ DPV Ingresos L 23966 Art. 18 60%, 30%, Art. 30 ◊ I.V.A Ley 23966 Art. 5 Pto 2 Otros ingresos Nacionales: En cuanto al control de los Ingresos Tributarios Provinciales y los Ingresos provenientes de la Coparticipación Nacional, no habría mayores problemas con ellos, ya que sería suficiente el control a través del cruzamiento de Información. Con respecto a los Recursos Provinciales No tributarios y a los demás Ingresos Nacionales se aconseja la aplicación de otros procedimientos de control a fin de mejorar la eficacia y eficiencia del mismo. Algunos de los procedimientos sugeridos son los siguientes: a) Pruebas selectivas del sistema informático, previamente relevado al evaluar el Control Interno. Como mínimo, la evaluación debería incluir lo siguiente: • Identificar los roles y las responsabilidades de Una publicación del Secretariado Permanente de Tribunales de Cuentas, Órganos y Organismos Públicos de Control Externo de la República Argentina Publicaciones digitales del Secretariado: www.tribunalesdecuentas.org.ar - www.elcontrolpublico.com - www.ietei.com.ar Página 85 N° 106 - JULIO 2006 Biblioteca del IETEI XVIII Congreso Nacional de Tribunales de Cuentas - 2005 - Córdoba Procedimiento de Control por Auditoría de Recaudación de Ingresos Públicos las personas que trabajan en el sistema. Identificar temas de documentación necesarios para cumplir con los procesos. • Preparar un inventario de usuarios del sistema. • Analizar el cumplimiento de los procesos. Conciliación bancaria de las cuentas de recaudación cuya titularidad tenga el organismo recaudador. Control cruzado de información con Partes Diarios del Banco, Registros de Contaduría General. Control Selectivo de comprobantes. Control selectivo de acreditación en cuentas corrientes del contribuyente. Prever la posibilidad de circularizar a grandes contribuyentes impagos, o que encontrándose al día se deseen verificar los importes de lo pagado con relación a lo emitido. Evaluación de programas de control de cumplimiento tributario. • b) c) d) e) f) g) Se pueden mencionar algunos requisitos que debería cumplimentar el Organismo Recaudador en forma previa a la rendición de cuentas, de modo tal que los procedimientos de auditoría puedan ser aplicados sobre datos previamente depurados y controlados por el propio ente recaudador. A tal fin se mencionan los siguientes requisitos: − − − • • Para instalar el control de los ingresos públicos en el ámbito de los Tribunales de Cuentas se propone: 1) Un sistema de rendición de Recursos provenientes de la recaudación de impuestos Provinciales y de la Coparticipación de origen Nacional. Este sistema podría subdividir la rendición en 2 etapas: a) Una periódica previa a fin de llevar adelante un seguimiento permanente de carácter financiero. b) Una anual que permita evaluar la gestión en su totalidad, y así, a partir de la rendición, aplicar procedimientos de control tendientes a obtener elementos de juicio válidos y suficientes para evaluar la razonabilidad de las cifras expuestas en los mismos. Utilizar formularios únicos y homogéneos con caracteres ópticos y/o códigos de barras para su lectura. La rendición debe ser confeccionada con cifras de recaudación definitivas, previamente conciliada con información del Banco. Mantener un Sistema Contable organizado que respalde, conjuntamente a los comprobantes, la información suministrada en la totalidad de la rendición, incluyendo dentro de la misma el estado de situación relativo a los deudores del fisco morosos y en gestión judicial. El control que se ejerce sobre los ingresos públicos tiene que comprender tanto los aspectos de la legalidad del recaudo como de la eficacia y eficiencia con que operan las administraciones responsables de su estimación, determinación y percepción. ۞ BIBLIOGRAFIA ∗ EL CONTROL PUBLICO: Publicación electrónica del Secretariado Permanente de Tribunales de Cuentas de la República Argentina. ∗ MANUAL DE AUDITORIA FINANCIERA ∗ MANUAL DE NORMAS TECNICAS DE FISCALIZACION DE LA HACIENDA PÚBLICA 2) Establecer un conjunto de normas y procedimientos de auditoría específicos aplicables a la determinación y cobro de impuestos, fijando pautas para que el control de los mismos culmine con el Informe de la Cuenta de Inversión. Una publicación del Secretariado Permanente de Tribunales de Cuentas, Órganos y Organismos Públicos de Control Externo de la República Argentina Publicaciones digitales del Secretariado: www.tribunalesdecuentas.org.ar - www.elcontrolpublico.com - www.ietei.com.ar Página 86 N° 106 - JULIO 2006 Salud La Enfermedad de Alzheimer Reflexiones sobre las implicancias medico-legales del proceso de deterioro cerebral Como reflejo de las mejoras en las condiciones sociales y sanitarias, la población de ancianos crece rápidamente, tanto en países desarrollados como en vías de desarrollo, aumentando consecuentemente las patologías frecuentes de la edad avanzada, como la Enfermedad de Alzheimer, un mal que afecta a. más de 4.000.000 de personas en los Estados Unidos, y que más de 20.000.000 de personas se ven involucradas en el cuidado de los pacientes, entre familiares y no familiares. Definición L a enfermedad de Alzheimer es una enfermedad de causa desconocida, en la cual se produce un proceso degenerativo del sistema nervioso central, caracterizado por un deterioro progresivo de las funciones intelectuales. Por su frecuencia y por las terribles consecuencias que acarrea en el plano personal, familiar y social, la enfermedad de Alzheimer es la patología degenerativa más importante. Asimismo, es la causa más frecuente de demencia. Su prevalencia se incrementa en relación directa con la edad; es muy rara antes de los cuarenta años, la padecen aproximadamente el 3% de las personas mayores de 65 años y casi el 50% de los mayores de 85 años. El proceso degenerativo de la corteza cerebral, en forma difusa, es la responsable del deterioro de las funciones del sistema nervioso y de las modificaciones de la personalidad características de esta enfermedad. Cuadro clínico La enfermedad comienza usualmente entre los 40 y 90 años. El síntoma inicial acostumbra ser una disminución de la memoria para los hechos recientes y de la capacidad de concentración, a la que imperceptiblemente se suman dificultades progresivas para la expresión y comprensión del lenguaje; desorientación espacial, no reconociendo bien el lugar donde se encuentra. Conciente de su menoscabo, tiene cambios del humor, pudiendo estar ansioso y deprimido. La dependencia de una persona que esté a su lado es cada vez mayor. Los hábitos que tenía, las actividades sociales y de ocio que realizaba antes, han perdido su valor, mostrándose aburrido y decaído. En un pequeño porcentaje de casos y sólo en los estadios avanzados se producen alteraciones del sistema motor, como rigidez, marcha con pequeños pasos. La evolución de la enfermedad es hacia la demencia. Finalmente se pierde la capacidad de percepción, de hablar y de moverse, con incontinencia urinaria y fecal, quedando en lo que se conoce como estado vegetativo. La enfermedad es inexorablemente progresiva. La muerte suele acontecer, como consecuencia de las complicaciones, por ejemplo neumonía, u otras infecciones, a los 4 a 10 años del inicio del trastorno. Tratamiento Actualmente, ninguno de los tratamientos probados han mejorado significativamente a las personas que padecen de esta enfermedad; y todos los esfuerzos están dirigidos al alivio de los síntomas, utilizando distintos medicamentos a medida que estos vayan surgiendo. Algunos consideran que es una enfermedad de carácter familiar, puesto que observar el continuo padecimiento del enfermo, ocasiona un estado de tensión permanente, por lo que en una terapia com- Alois Alzheimer Una publicación del Secretariado Permanente de Tribunales de Cuentas, Órganos y Organismos Públicos de Control Externo de la República Argentina Publicaciones digitales del Secretariado: www.tribunalesdecuentas.org.ar - www.elcontrolpublico.com - www.ietei.com.ar Página 87 N° 106 - JULIO 2006 Salud Mensaje Principales pleta deben tenerse en cuenta las necesidades de la familia, apoyándola emocionalmente y asesorándola con programas educativos sobre esta enfermedad con el fin de proporcionar un ambiente cómodo y seguro en el hogar. El médico debe contribuir a la consecución, para el enfermo, de un adecuado apoyo humano y hacer ver la necesidad de que el paciente mantenga sus contactos sociales. ¿Alzheimer o envejecimiento? Pasados los sesenta y cinco años, la mayor parte de los adultos se quejan de que su memoria "no es más la de antes". La declinación física y mental parecería ser la marca característica del envejecimiento. En la esfera cognitiva fue llamada por Kral en 1962 "olvido benigno de la senectud" y actualmente se habla de "declinación cognitiva asociada a la edad" (DSMIV). fermedad de Alzheimer, comparte en su inicio la sintomatología de los olvidos. Esta enfermedad es de origen degenerativo y determina una pérdida progresiva de las facultades intelectuales (síndrome demencial). Su incidencia es alta y aumenta con la edad (2% a los 60 años y 20 % a los 80). En muchos países de América Latina no existen estudios epidemiológicos, pero si extrapolamos las cifras de EUA, en la Argentina por ejemplo habría aproximadamente 400.000 sujetos con demencia. Así, ante la aparición en la senectud de los "olvidos", el fantasma de la enfermedad de Alzheimer, impone un análisis cuidadoso. Algunas cifras Veremos algunas cifras que permiten relativizar esta problemática. Entre los sujetos que consultan espontáneamente a un médico por pérdida de memoria, el 60% tienen rendimiento normal en las pruebas de evaluación. Entre el 40% restante, la mitad tienen fallas por la ansiedad o la depresión que se normalizan con un tratamiento adecuado, y sólo el 20% tiene una enfermedad orgánica que la mayoría de las veces corresponde a la enfermedad de Alzheimer. Por su frecuencia y por las terribles consecuencias que acarrea en el plano personal, familiar y social, la enfermedad de Alzheimer es la patología degenerativa más importante. En el ámbito laboral el sujeto comienza a tener menos importancia, deja de tomar decisiones, aparece la jubilación, tiene más tiempo ocioso, sin responsabilidades. En su núcleo familiar se independizan los hijos, a veces muere el cónyuge. En su esfera social cambian las costumbres, disminuyen sus amistades, desaparecen los amigos. En su esfera personal aparecen las enfermedades. Todo esto es base del trastorno del humor que aparece en la edad avanzada. En la mayoría de los casos la "falta de memoria" refleja más esta distimia, la ansiedad y las pérdidas sociales que un verdadero déficit. Si bien como hemos referido, el envejecimiento y la enfermedad de Alzheimer en su inicio comparten el "olvido", la pérdida de memoria es cuanti y cualitativamente diferente: • En los "olvidos benignos", normales en el envejecimiento, habitualmente el sujeto olvida parte de si- Una patología frecuente en el envejecimiento, la en- Una publicación del Secretariado Permanente de Tribunales de Cuentas, Órganos y Organismos Públicos de Control Externo de la República Argentina Publicaciones digitales del Secretariado: www.tribunalesdecuentas.org.ar - www.elcontrolpublico.com - www.ietei.com.ar Página 88 N° 106 - JULIO 2006 Salud Mensaje Principales tuaciones. Estos hechos olvidados son recordados fácilmente ante ayudas externas, como claves, o aparecen espontáneamente más tarde. Si bien esos sujetos están muy preocupados por sus "olvidos", estos no los afectan significativamente en cosas importantes de la esfera laboral o familiar, no tienen episodios de desorientación, y los mismos se mantienen relativamente estables con el correr del tiempo (pendiente muy poco marcada). La gravedad de la queja de los olvidos benignos se relaciona más a depresión que a fallas de memoria propiamente dichas. • En las demencias, los sujetos olvidan toda la situación y no la recuerdan más. Los familiares están más preocupados que los pacientes, estos olvidos le traen complicaciones importantes en la esfera laboral, se asocian a desorientación y aumentan significativamente con el correr del tiempo (pendiente muy marcada). Las dos memorias La memoria se subdivide en episódica, o archivo de los hechos o episodios de nuestra vida, y semántica o conocimientos conceptuales lingüísticos y culturales (Ej.: aquello que desayuné hoy lo recuerdo por la memoria episódica, el concepto de "desayuno" por la semántica). En ambas existen diferencias cuantitativas y cualitativas entre la normalidad y la patología. Desde el punto de vista de la evaluación de memoria episódica, los sujetos normales tienen puntajes bajos en relación a los jóvenes en el recuerdo espontáneo de una información aprendida, pero los re- sultados son similares cuando se les dan claves para recordar o deben elegir entre múltiples opciones. Este tipo de comportamiento implica que la falla se encuentra en el mecanismo de búsqueda de la información archivada y no en el archivo propiamente dicho. En los sujetos con enfermedad de Alzheimer las claves y las facilitaciones externas no mejoran los rendimientos dado que el defecto es que estos sujetos fallan en guardar la información. La memoria semántica es un tipo de memoria que no se afecta con el envejecimiento, y se altera precozmente en la enfermedad de Alzheimer. Más datos Numerosos trabajos han mostrado que la "fragilidad" de la memoria en el sujeto anciano es sectorial y variable según los individuos, y que el déficit se puede corregir: • dando consignas de codificación (organizar el material), • favoreciendo la imaginería mental, • haciendo una codificación "motora", • aumentando el número y la duración de la presentación de las palabras, • disminuyendo las interferencias y • sirviéndose del recuerdo facilitado (claves o reconocimiento). Esto refleja la plasticidad de la memoria, aun en la edad avanzada. Una vez corregidos estos factores la capacidad de archivo resta intacta. Ancianos geniales P ara terminar debemos recordar que Goethe terminó "Fausto" a los 82 años, Cervantes el "Don Quijote " a los 72 años, Voltaire publicó "Irene" a los 83, Newton trabajó productivamente hasta los 83 años y Miguel Ángel fue el jefe de arquitectura de San Pedro desde los 72 hasta los 89 años. ۞ Fuente: Portal www.LatinSalud.com Textos: Claudia Lombarda (periodista) Una publicación del Secretariado Permanente de Tribunales de Cuentas, Órganos y Organismos Públicos de Control Externo de la República Argentina Publicaciones digitales del Secretariado: www.tribunalesdecuentas.org.ar - www.elcontrolpublico.com - www.ietei.com.ar Página 89 N° 106 - JULIO 2006 Biblioteca del IETEI XVIII Congreso Nacional de Tribunales de Cuentas - 2005 - Córdoba El Rol de las Tareas Posteriores a la Auditoría y su Implementación XVIII CONGRESO NACIONAL DE TRIBUNALES DE CUENTAS CORDOBA, 16 al 18 DE NOVIEMBRE DEL 2005 TEMA: EL SISTEMA DE CONTROL, LOS ALCANCES FRENTE A LOS NUEVOS DESAFIOS Y EL MODELO INSTITUCIONAL Autores: TITULO: EL ROL DE LAS TAREAS POSTERIORES A LA AUDITORÍA Y SU IMPLEMENTACION EN LOS TRIBUNALES DE CUENTAS CPN Stella M. Widder CPN Gustavo E. Santa Cruz TRIBUNAL DE CUENTAS PROVINCIA DE SANTA FE INDICE Resumen - 83 CAPITULO I Consideraciones Generales. - 83 CAPITULO II La importancia de las tareas posteriores a la auditoría - 10 CAPITULO III El control social y la participación ciudadana - 10 Conclusiones. - 10 Sumario de propuestas para seguimiento - 10 Bibliografía - 10 RESUMEN L a Auditoría es la herramienta técnica por excelencia, mediante la cual los Organismos de Control evalúan la gestión estatal. La función jurisdiccional exclusiva que detentan los Tribunales de Cuentas, se complementa con los productos resultantes de las auditorías, en la medida que estos, coadyuven al logro de objetivos más amplios como Órganos de Control Externo del Sector Público, que se perfeccionarán con la necesaria participación de la comunidad. Las tareas posteriores a las auditorías, deberán conformar la etapa final de este proceso de control retroalimentado, y su inclusión deberá contar con procesos y técnicas debidamente establecidos. CAPÍTULO I Consideraciones Generales Al abordar aspectos relacionados a los elementos técnicos de la fiscalización, comenzaremos, en el marco del presente Congreso, con lo desarrollado en el Manual de Normas Técnicas de Fiscalización de la Hacienda Una publicación del Secretariado Permanente de Tribunales de Cuentas, Órganos y Organismos Públicos de Control Externo de la República Argentina Publicaciones digitales del Secretariado: www.tribunalesdecuentas.org.ar - www.elcontrolpublico.com - www.ietei.com.ar Página 90 N° 106 - JULIO 2006 Biblioteca del IETEI XVIII Congreso Nacional de Tribunales de Cuentas - 2005 - Córdoba El Rol de las Tareas Posteriores a la Auditoría y su Implementación Pública dictado por el Secretariado Permanente de Tribunales de Cuentas de la República Argentina Instituto de Estudios Técnicos e Investigaciones (I.E.T.E.I.). Se sostiene en el mismo que: “Auditar implica emitir informes, certificaciones, dictámenes o recomendaciones. Las Normas que para tal caso deben aplicarse están referidas al ejercicio de la auditoria externa de informes contables. En este caso la meta es emitir un informe mediante el cual el profesional expresa su opinión o declara que se abstiene de ello, sobre la información que contienen dichos estados”. 1 Lopez Santiso entiende a la auditoría como la función de control sobre el conjunto de sistemas, dejando establecido que no es patrimonio de una disciplina en particular, es decir que puede haber distintos tipos de auditoría con diversos objetivos y finalidades. Todos estos objetivos responden a un plan total, con ello quedan asentadas las bases de una auditoría integral. 2 También, encontramos que algunos autores sostienen que la auditoría gubernamental no es un proceso de investigación, sino que la misma tiene por objeto la verificación técnica y profesional respecto a la administración eficiente de los recursos, al cumplimiento eficaz de los objetivos, a la veracidad de la información gerencial administrativa y financiera y al cumplimiento de las obligaciones transmitido a la administración, al Poder Legislativo y a la ciudadanía toda. Puntualmente esto es aplicable a las Auditorías Generales, donde la función sancionatoria, no le corresponde a este Órgano, sino que se habilitan los resortes naturales que la Constitución Nacional otorga en materia jurisdiccional. Estos conceptos debatidos en ámbitos distintos al de los Tribunales de Cuentas, nos interesan a los efectos de resaltar a la auditoría como una herramienta técnica por excelencia, mediante la cual los Organismos de Control evalúan la gestión estatal. Más allá de la discusión sobre las bondades o defi- ciencias de los modelos de control, es nuestra intención resaltar la importancia de las tareas de auditoría en el desarrollo de las funciones de los Tribunales de Cuentas, y de su apreciable valor como fuente de evidencias e información para los procedimientos jurisdiccionales. En este mismo sentido, en los Postulados Básicos inc. a), incluidos en las Normas de Auditoría Externa para el Sector Público, se establece la finalidad de los procedimientos de auditoria en el ámbito de un Tribunal: “...la tarea de auditoría no tiene como culminación del trabajo técnico-profesional, la elaboración de un informe, sino que en cualquier instancia del desarrollo de la tarea de control a partir de la emisión del informe, se habiliten los mecanismos, las atribuciones y las facultades propias del órgano de control (aprobación o desaprobación de las cuentas, observaciones, reparos, juicio de cuentas o juicio administrativo de responsabilidad).” Estas diversas nociones nos permiten interpretar que una auditoría, a través de sus procedimientos y la emisión de sus informes, aborda los siguientes aspectos, entre otros: • Evaluar la gestión estatal, mediante la determinación de: si los resultados alcanzados son los esperados de acuerdo con los objetivos del programa. • Contribuir al perfeccionamiento de los métodos y conductas sujetos a control y evaluar los rendimientos, mejorando la eficacia, eficiencia y economía de los sistemas. • Proveer de información técnica, oportuna, precisa y fidedigna de la gestión de la administración pública. • Prevenir, detectar y corregir irregularidades. En definitiva las funciones asignadas a las Auditorías son muy amplias en virtud de que dependerá del tipo de Auditoría y el fin que se persiga, ya que nos referimos a una Técnica de Control, que responderá a la Una publicación del Secretariado Permanente de Tribunales de Cuentas, Órganos y Organismos Públicos de Control Externo de la República Argentina Publicaciones digitales del Secretariado: www.tribunalesdecuentas.org.ar - www.elcontrolpublico.com - www.ietei.com.ar Página 91 N° 106 - JULIO 2006 Biblioteca del IETEI XVIII Congreso Nacional de Tribunales de Cuentas - 2005 - Córdoba El Rol de las Tareas Posteriores a la Auditoría y su Implementación planeación de sus objetivos, a los resultados que se busque, y a la aplicación de la metodología correcta. Ahora bien, contamos con las Normas Técnicas para llevar adelante las tareas de Auditoría en el Sector Público – Control Externo – tendientes a la mejora de la gestión y su seguimiento, a efectos de medir resultados. En la práctica nos resulta dificultosa su vinculación con las funciones tradicionales de un Tribunal cuasi judicial, expresado en la substanciación y fallos de los juicios de cuentas y responsabilidad, control contable y legal. Esta situación se convierte en el desafío para algunos Tribunales, toda vez que no existen procedimientos definidos y reglamentados sobre las actuaciones relacionadas a las tareas posteriores al Informe, siendo esta etapa de suma importancia para determinar las implicancias y el logro de eficiencia y eficacia en función de una mejor aplicación de esta herramienta de control. CAPÍTULO II La importancia de las tareas posteriores a la auditoría E l art. 17 de las Normas del IETEI, al citar los pasos que un auditor gubernamental debe desarrollar en su tarea, expresa en el inciso e) apartado 1.5: “Emitir, en su caso, un informe con las observaciones recogidas durante el desarrollo de la tarea y las sugerencias para el mejoramiento de las actividades de control de los sistemas examinados.” A partir del reconocimiento de que la auditoría, comprende la búsqueda del mejoramiento de los sistemas auditados, concluimos en que el seguimiento de las recomendaciones y su monitoreo es necesario para el logro de los resultados buscados, constituyendo a nuestro entender, una etapa más de la auditoría, no debiendo obviarse su inclusión dentro del conjunto de la planificación. Para determinar procedimientos tendientes a la ejecución de las tareas posteriores a la auditoría, debemos tener claramente identificados que tipo de auditoría estamos realizando, los objetivos y la verificación del cumplimiento de los mismos. Dicho seguimiento puede implementarse a través de Informes que resulten del monitoreo y revisión de las recomendaciones formuladas en la auditoría, a efectos de medir desvíos, cumplimientos y detección de 3 responsabilidades. Siguiendo con la actuación propia del Organismo de Control Externo, tal seguimiento debería responder a una periodicidad prevista, de tal forma de retroalimentar el proceso hasta el logro de los objetivos buscados. El producto de las auditorías, será definido en función de los objetos planteados, y para ello debemos avanzar, no sólo en los procesos que se inician a partir de denuncias o de una posible irregularidad 4 (Auditoría por Objetivos ), sino como una herramienta para el mejoramiento continuo e integral de los sistemas. Una técnica eficiente, que suele ser recomendada es la confección de cuadros de mando que servirán a los Organismos de Control, para monitorear el seguimiento sobre la implementación de las recomendaciones. En esta etapa estaríamos realizando un análisis de resultados a efectos de continuar con la planificación de las acciones de control. Estos tableros de control y/o cuadros de mando nos proveen la información necesaria para tomar un rápido conocimiento del estado actual y probable evolución de los puntos que están bajo análisis dentro de la organización, facilitando su profundización en aquellos que se considere necesario. Esta herramienta, es importante que sea considerada entre las tareas de auditoría, desde el punto de vista que a través de estos cuadros de mando, pueden realizarse simples pruebas de cumplimiento, proporcionar una guía de acción y apreciarse en forma rápi- Una publicación del Secretariado Permanente de Tribunales de Cuentas, Órganos y Organismos Públicos de Control Externo de la República Argentina Publicaciones digitales del Secretariado: www.tribunalesdecuentas.org.ar - www.elcontrolpublico.com - www.ietei.com.ar Página 92 N° 106 - JULIO 2006 Biblioteca del IETEI XVIII Congreso Nacional de Tribunales de Cuentas - 2005 - Córdoba El Rol de las Tareas Posteriores a la Auditoría y su Implementación da los inconvenientes que pueden presentarse. En este punto, destacaremos la investigación y elaboración de un trabajo propuesto en el ámbito del Tribunal de Cuentas de la Provincia de Santa Fe, donde se propone, dentro de un Plan de Auditoría continua, más específicamente de la Cuenta de Inversión, el desarrollo de un tablero de control como herramienta informativa de planeamiento y control de gestión, aplicada al seguimiento de las acciones correctivas recomendadas por el H. Tribunal de Cuen5 tas en el análisis de la Cuenta de Inversión. Esta matriz expone los puntos críticos detectados e informados y su evolución durante un período de 5 años. El estado y evolución de cada uno de ellos, será representado por un color, conforme a su grado de corrección o evolución, siendo de vital importancia que esta matriz se reprograme automáticamente. De esta manera, debemos contar con el complemento de gráficos y estadísticas que demuestren concentraciones y dispersiones. En la actualidad, en los Tribunales de Cuentas que responden al modelo tradicional de control, adquiere preeminencia la función jurisdiccional, que significa aprobar o desaprobar la percepción e inversión de los caudales públicos y de declarar las responsabilidades consecuentes. La potestad derivada de ello, permite una presencia más directa y en contacto frecuente con el accionar concomitante de la Jurisdicción, constituyendo esto una fortaleza para implementar el seguimiento en cuestión. Esta situación se traslada a la posibilidad concreta de llevar adelante todos los procesos tendientes a la recopilación de información para el cumplimiento de los objetivos de las tareas posteriores a la auditoría. Asimismo, no habría impedimentos desde el punto de vista de sus leyes orgánicas, para volcar en su accionar las tendencias actuales para ejercer en forma amplia esa función de control y alcanzar 6 un accionar óptimo. “El seguimiento de las recomendaciones y su monitoreo es necesario para el logro de los resultados buscados, constituyendo una etapa más de la auditoría, no debiendo obviarse su inclusión dentro del conjunto de la planificación.” La conformación de un plan de auditoría continúa, contribuiría a aportar datos con el objeto de categorizar su contenido y determinación del estado evolutivo de un punto crítico en cuestión. Se deben establecer metas, luego medir y realizar el seguimiento del desempeño real con base de datos que permitan identificar las tendencias. Para este fin es necesario que el ente auditado cuente con las herramientas indispensables para proceder a monitorear su accionar. Desde esta óptica y considerando las atribuciones de los Tribunales de Cuentas, sin dejar de lado su constitución como Tribunales cuasi-judiciales, vemos que de las tareas de Auditoría y del dictamen del auditor resultan verificaciones concretas, de las que surgen como evidencia la falta de rendición de cuentas o su deficiente rendición. En consecuencia, el Tribunal de Cuentas debería ordenar la iniciación del pertinente Juicio de Cuentas, sin perjuicio de la concreción de medidas previas dirigidas a subsanar 7 las deficiencias detectadas. Otra de las incidencias de una Auditoría, puede ser el inicio de un sumario y/o juicio de responsabilidad, Una publicación del Secretariado Permanente de Tribunales de Cuentas, Órganos y Organismos Públicos de Control Externo de la República Argentina Publicaciones digitales del Secretariado: www.tribunalesdecuentas.org.ar - www.elcontrolpublico.com - www.ietei.com.ar Página 93 N° 106 - JULIO 2006 Biblioteca del IETEI XVIII Congreso Nacional de Tribunales de Cuentas - 2005 - Córdoba El Rol de las Tareas Posteriores a la Auditoría y su Implementación ante la mera presunción de irregularidades que ocasionen perjuicios al erario. La efectividad de la Auditoría a los fines probatorios, está evidentemente supeditada a los alcances y finalidad que se les conceda, debiendo demostrar de algún modo la certeza del hecho investigado o la verdad material de la investigación. públicos. Es allí cuando la intervención de los Tribunales de Cuentas como Organismos de Control Externo, aparece como un inmediato referente de consulta, al que la sociedad le exige dar cuentas de su injerencia tanto en la detección como corrección de los hechos. Estas menciones son a efectos de analizar los resultados de un seguimiento e implicancias de una auditoría en el ámbito del Tribunal. Por las experiencias recogidas, estas facultades suelen ser utilizadas en forma posterior a la auditoría como medida sancionatoria y correctiva. En esta instancia a nuestro entender, se entrelazan tareas de seguimiento e implicancias jurisdiccionales. Es indudable que el producto definido de acuerdo a los requerimientos legales (control de legalidad de la aplicación de los fondos públicos), no satisface plenamente las necesidades de la comunidad en cuanto a su reclamo de conocer el destino de sus aportes para el sostenimiento de las actividades estatales, constituyendo por ello, los integrantes de la comunidad, los usuarios a satisfacer, quienes expresan sus demandas a través de la opinión que le merece la actuación de este Organismo de Control. Ahora bien, en aquellas situaciones que no se encuadren en lo atinente al inicio de juicios de cuentas o responsabilidad, como acción correctiva con potestad jurisdiccional, es decir en las auditorías con recomendaciones tendientes al mejoramiento de gestión, donde no se observa directamente la falta o deficiencias en las rendiciones, o bien un delito probado con identificación de responsables, estas recomendaciones de los organismos de control quedan sujetas a la voluntad política jurisdiccional de tomar la decisión de cambios e implementación de mejoras en la organización. Una alternativa para dar cumplimiento a estos reclamos de la ciudadanía y una forma de que sean más eficaces las decisiones surgidas de las auditorías realizadas por estos Organismos de Control, estaría vinculada no sólo a la comunicación de los resultados vertidos en los informes a sus responsables, sino también en comunicar y hacer conocer su contenido a la ciudadanía como destinatario último, consolidando de esta forma, la posición del ciudadano en una 8 función de control social. Es en estos casos, donde surge la concepción del control social como sustento para los Organismos de Control, e impulsor de los mejoramientos de la gestión pública. En este contexto, aparece la auditoría como una herramienta fundamental para medir la gestión del Estado, siendo importante destacar que su comunicación se transforma en un instrumento de vinculación entre la sociedad civil y las acciones de gobierno. CAPÍTULO III El Control Social y la Participación Ciudadana L a sociedad requiere cada vez más la intervención y esclarecimiento de hechos donde existan posibles responsabilidades por la falta de transparencia del manejo de caudales El control del Sector Público, no es sólo función de un organismo determinado, sino esencialmente de la comunidad, sosteniéndose como paradigma por excelencia del control, al control social. Este control proviene de la propia opinión pública, de las organizaciones no gubernamentales (ONG), eslabones intermedios entre la sociedad civil y el estado, y el organismo político representativo por excelencia, o sea el Poder Legislativo. Una publicación del Secretariado Permanente de Tribunales de Cuentas, Órganos y Organismos Públicos de Control Externo de la República Argentina Publicaciones digitales del Secretariado: www.tribunalesdecuentas.org.ar - www.elcontrolpublico.com - www.ietei.com.ar Página 94 N° 106 - JULIO 2006 Biblioteca del IETEI XVIII Congreso Nacional de Tribunales de Cuentas - 2005 - Córdoba El Rol de las Tareas Posteriores a la Auditoría y su Implementación Bajo este planteo, destacamos que la auditoría propiamente dicha no tiene facultad sancionatoria. Por tanto, una forma de poder ejercer su rol correctivo y satisfacer la necesidad de modificación de conducta y corrección de falencias por parte del órgano auditado, estaría dada a través de la opinión pública y su accionar como parte del control, donde el control externo encontraría el apoyo para un cumplimiento más eficaz de esas acciones correctivas. Entendemos que la comunidad es el principal destinatario, para promover el correcto funcionamiento del sistema de control, constituyendo una ayuda para el seguimiento de las operaciones y favoreciendo la determinación de caminos ágiles para informar, comunicar y por tanto disminuir el nivel de corrupción y fraude en la sociedad. La sociedad puede ejercer este rol, a través de los Consejos Profesionales, la prensa y organizaciones civiles creadas para garantizar el derecho de los ciudadanos. El control por medio de los usuarios de bienes y servicios, adecuadamente informados, constituye un elemento directo e independiente de la administración, que permite monitorear el funcionamiento del sistema, en primera instancia, y que podría ser complementario con el “monitoreo” periódico que apliquen los organismos 9 de control. En este marco, es que consideramos a la participación ciudadana como la mejor forma de consolidar el sistema democrático, surgiendo así la obligación de los funcionarios de responder sobre sus acciones, a la ciudadanía. Es esta responsabilidad la que se vincula con la nueva noción de “accountability”, entendida como la rendición de cuentas y responsabilización de los funcionarios sobre las tareas encomendadas y efectivamente realizadas. Estos conceptos vertidos en torno al control social es una temática que debe abordase con el impulso que merece esta demanda, como una forma de consolidar el control externo y cubrir las expectativas actuales de la sociedad. CONCLUSIONES: H aber analizado las tareas posteriores a las auditorías, nos lleva a plantear la necesidad de adaptación permanente por la que atraviesan los Organismos de Control, en función de los procesos de evolución de nuestra sociedad, basados en los principios Republicanos y Democráticos y al contexto de reformas tendientes al desarrollo y crecimiento que se pregona desde el propio Estado. Es que estas tareas posteriores, constituyen una etapa más de las auditorías. La consecuencia de otorgarles la categoría de “etapa”, es que su puesta en marcha deberá responder a un proceso previamente planificado y de acuerdo a determinadas normas, para su cumplimiento eficaz. La relevancia que se le dé a las auditorías, dependerá de los objetivos de cada organismo de control externo. La posibilidad de medición de los resultados que surjan a partir de recomendaciones tendientes al mejoramiento de la performance de un ente auditado, aparece como una condición necesaria para cerrar el procedimiento de auditoría y retroalimentar los sistemas de control. Para ello, se propone la utilización de herramientas tales como los cuadros de mando, como técnica tendiente a la medición de resultados. Los Tribunales de Cuentas deben avanzar dentro de sus facultades jurisdiccionales, sin abandonar su naturaleza constitucional, con los mecanismos orientados al mejoramiento de los sistemas. Para ello, es necesario tener una planificación orientada a una auditoría que entienda a las organizaciones en una forma integral, de modo de obtener, evaluar y propiciar un seguimiento del accionar jurisdiccional, tanto económico, financiero, estructural, y de sus recursos humanos. Una publicación del Secretariado Permanente de Tribunales de Cuentas, Órganos y Organismos Públicos de Control Externo de la República Argentina Publicaciones digitales del Secretariado: www.tribunalesdecuentas.org.ar - www.elcontrolpublico.com - www.ietei.com.ar Página 95 N° 106 - JULIO 2006 Biblioteca del IETEI XVIII Congreso Nacional de Tribunales de Cuentas - 2005 - Córdoba El Rol de las Tareas Posteriores a la Auditoría y su Implementación Fortalecer las tareas de auditoría con una planificación, con pautas de trabajo posteriores a la misma, implica incorporar normas que posibiliten un ordenamiento, como así también aprovechar las técnicas existentes -y en continua evolución-, que permiten la planificación de las tareas, para lograr una retroalimentación del sistema y del control en si mismo. Hacer partícipes a los ciudadanos en los procesos de control, y en particular con los resultados de las auditorías, son atribuciones que los Tribunales de Cuentas podrían tener en su agenda de temas a debatir. La posibilidad de hacer públicos determinados informes, permitiría una suerte de fiscalización sobre las recomendaciones impartidas desde los Organismos de Control, e instar a su cumplimiento. Asimismo, el controlador, hace públicos los productos resultantes de su trabajo, que en definitiva están dirigidos a la misma sociedad, como usuarios finales de sus servicios. Sumario de propuestas para el seguimiento: Propias a las tareas de Externas a la Auditoría Auditoría ∗ A través de Informes periódicos posteriores. ∗ Control Social: participación ONGs, Consejos profesionales, participación ciudadana en general. ∗ Cuadros de mando. ∗ Comunicación a la comunidad, instrumentado nuevas formas de toma de conocimiento. ∗ Monitoreo planificado, poten-ciando las facultades jurisdiccionales. ∗ Capacitación de los Recursos Humanos de los organismos controlados retroalimentando el control. Bibliografía: • • • • • • • Fowler Newton, Enrique. Tratado de Auditoría. 3º Edición. Ed. LA LEY. 2004 Estrella, Edison E. Auditoría Gubernamental para el futuro. Comisión Técnica del Sector Gobierno, COTESEG-AIC. Quito-Ecuador. 1993. Lazzati, Santiago y otros. Conceptos generales de Auditoría. Ed. Macchi. 1981 Barraza, J. y Schafrik, F. El control de la Administración Pública. Ed. Abeledo-Perrot. 1995 Waistein, Mario y otros. Auditoría – Temas seleccionados. Ed. Macchi. Ed. 1999. Atchabahian, Adolfo. Artículo “Controlar al estado como política de Estado” publicado en Revista Enfoques, Edit. La Ley S.A. 2005. Compendio de Trabajos publicados del II Congreso Internacional de la ASUR. Salta, Argentina. 2005. ۞ Notas: 1 Ver lo desarrollado por Alejandro Servín en su exposición “El Control Social como único medio eficaz de control. La inserción de los Órganos de Control Externo en una red de control social” en II Congreso Internacional de la Asociación de Entidades de Control MERCOSUR – Mayo 2005. 2 Masnatta, Héctor R, 1º Seminario sobre la ley de Administración Financiera publicado en la Revista de la Administración Pública Nº 187. 3 Ver Fowler Newton E.. Libro “Tratado de Auditoría” 3ra. Edición Tomo I, Cap. 8 , La Carta con Recomendaciones”. 2004 4 Denominación utilizada por Moreyra P. y Abad R., Eficacia de las decisiones de los Órganos de Control Externo en las Haciendas Públicas. II Congreso Internacional de la ASUR. Salta, Argentina. 2005 5 En el caso del Tribunal de Cuentas de la Provincia de Santa Fe, se realizó el análisis de los puntos críticos incluidos en el período 1998 – 2000, utilizando la técnica de cuadro de mando. Esta presentación fue elaborada y elevada, por el Director de Asuntos de Plenario CPN Adrián Escudero, a consideración del Cuerpo Colegiado para dar continuidad a este proceso propuesto, sugiriendo asimismo una intervención interdisciplinaria. 6 ATCHABAHIAN, Adolfo. Artículo “Controlar al estado como política de Estado” publicado en Revista Enfoques, Edit. La Ley S.A. 2005. 7 SALZMAN, Bernardo y otros-. “La auditoría como elemento probatorio en los juicios de Cuentas y Responsabilidad” XV Jornadas Nacionales de Actualización Doctrinaria de Tribunales de Cuentas de la República Argentina – Junio de 1998. 8 Ver lo desarrollado por Servín Alejandro, op. cit. 9 ESTRELLA, Edison E. Auditoría Gubernamental para el futuro. Comisión Técnica del Sector Gobierno COTESEG – Asociación Interamericana de Contabilidad AIC. Ecuador. Págs. 15/16.1993 ۞ Una publicación del Secretariado Permanente de Tribunales de Cuentas, Órganos y Organismos Públicos de Control Externo de la República Argentina Publicaciones digitales del Secretariado: www.tribunalesdecuentas.org.ar - www.elcontrolpublico.com - www.ietei.com.ar Página 96 N° 106 - JULIO 2006 I.E.T.E.I. XVIII Congreso Nacional de Tribunales de Cuentas - 2005 - Córdoba Mensaje del Acto de Clausura Viernes 18/11/05 – 18:00 hs. Mensaje del Director General del Aconsejo Académico del Intituto de Estudios Técnicos e Investigaciones (IETEI) “En esta oportunidad quiero saludar a los anfitriones y a los congresistas. CORDOBA, representa para mí una experiencia insuperable. En esta querida Ciudad de Trejo viví la REUNION UNIVERSITARIA de los años 60, aquel convivir solidario, el de las reuniones para repensar, concebir y trabajar por un mundo mejor. Aquí nacieron mis dos primeros hijos y de esta Universidad me fui expulsado por la Dictadura de Onganía. Cada vez que nos encontramos hago esta reflexión: después de haber desarrollado, discutido y propuesto las mejores herramientas, las sinceras intenciones y renovar la voluntad de ser cada día mejores, NOS DEBEMOS UN TIEMPO UN ESPACIO para el ENCUENTRO. Para todos con todos, para cada uno con el otro. Este XVIII Congreso, se hizo bajo el SIGNO DE LOS NUEVOS DESAFIOS DEL CONTROL. Discurrimos sobre las herramientas, una más útil que la otra. Nos sumergimos en la informática, en la calidad e incluso volvimos a plantear algunas cuestiones que parecían superadas y que gracias al Dr. JUAN CARLOS CASGNE especialmente y a la sabiduría del Dr. SESIN, me parece, quedarán definitivamente confirmadas y superadas. Ambos profesores, en lo personal me permitieron confirmar en los alcances del modelo institucional sistémico de Control Externo que junto al Dr. Héctor Cano y a los miembros de la Comisión Nº 3 diseñamos en el CONGRESO DE PARANA en 1997. Volviendo al tema central del Congreso, los invito a preguntarnos: de todos los DESAFIOS que nos desvelaron en esas jornadas,… no será que nos guardamos por pudor un R E T O sustancial. No será que el principal desafío SOMOS NOSOTROS MISMOS o SOMOS UN OBSTACULO A SUPERAR. Conocer el mundo en que vivimos, donde la pobreza y la exclusión SOCIAL tienen semejante exposición. Poderosos globalizados y pobres localizados. Un mundo donde los poderosos son incapaces de preguntarse por los derechos esenciales del hombre y los Estados se muestran incapaces de generar políticas de inclusión. Un mundo en el cuál la democracia parece reducirse a los procesos electorales o a la concertación de alianzas sin virtud y destinadas a la acumulación de poder. Esta comprensión será la IDONEIDAD QUE SE NOS RECLAMA. Esa comprensión será el compromiso con la res – pública y por fin será el generador de mecanismos de sanción social que legitime el ESTADO DE DERECHO. Que mejor mensaje podemos dejar DESDE ESTA CORDOBA DE LOS MARTIRES y DE LA SOLIDARIDAD. Conocer el mundo en que vivimos para concebir primero y luego realizar EL MUNDO QUE QUEREMOS. Reduciendo esa ambición volvamos la mirada a la sociedad y desde el CONTROL averigüemos si la GENTE necesita o desea: UNA BUENA ADMINISTRACION: desburocratizada, ágil, de soluciones justas; UN BUEN GOBIERNO: con legalidad, eficiente, eficaz que resuelva el equilibrio de lo que debe frente a la petición y mide el impacto social de la decisión. O QUIERE UN BUEN GOBIERNO DEMOCRATICO: que además de ser una buena administración y tener las calidades de un buen Gobierno, PLANIFIQUE, GENERE POLITICAS DE INCLUSION SOCIAL, DE EDUCACIÓN PARA LA IDONEIDAD DE SUS FUNCIONARIOS GENERE UN APRENDIZAJE PERMANENTE DE LA LIBERTAD, FORMANDO AL PUEBLO. Tenemos las herramientas, las hemos expuesto y no tengo dudas que son suficientes y adecuadas. El desafío somos nosotros mismos a quienes invito a olvidarnos de los papelitos, del tilde como la huella que grita: “EL CONTROL, por aquí ya pasó…” y vayamos a controlar mirando al HOMBRE en la convivencia, de ese indigente…. Porque somos meneste- Una publicación del Secretariado Permanente de Tribunales de Cuentas, Órganos y Organismos Públicos de Control Externo de la República Argentina Publicaciones digitales del Secretariado: www.tribunalesdecuentas.org.ar - www.elcontrolpublico.com - www.ietei.com.ar Página 97 N° 106 - JULIO 2006 I.E.T.E.I. XVIII Congreso Nacional de Tribunales de Cuentas - 2005 - Córdoba Mensaje del Acto de Clausura Tucumán (...viene de la pág. nn) rosos y necesitamos del ESTADO para poder vivir o convivir. Sepamos que la pobreza no es el problema sino la desigualdad, promovida y fomentada, sostenida …”…POBRES HUBO SIEMPRE…” con un fatalismo que ni siquiera puede sostenerse en las ciencias naturales. No voy a extenderme mucho más, la lectura de cualquiera diario, de cualquier estudio y hasta los discursos de la demagogia les proveerá mayores elementos de análisis. VOY A QUEDARME CON UNA COMPOSICION DE ARMANDO TEJADA GOMEZ, que contiene el mejor mensaje para esta ocasión de convivencia: asedio español. Luego, siguiendo por la misma ruta, entramos a nuestra vecina provincia de Salta, llegando a la localidad de Cafayate. Importan dos maneras de concebir el mundo Una, salvarse solo, Arrojar ciegamente los demás de la balsa y la otra un destino de salvarse con todos… ……………… No debe andar el mundo con el amor descalzo ……………… No debe andar la vida, recién nacida, a precio La niñez arriesgada a una estrecha ganancia, porque entonces las manos son los fardos Inútiles y el corazón, apenas una mala palabra. Las Yungas La naturaleza, junto a hermosos paisajes, se adueñan de este circuito, el cual comienza a pocos kilómetros de la capital, desde la localidad de Yerba Buena, pintoresca y residencial zona junto al cerro San Javier. Desde allí comienza la cuesta por el cerro, ya sobre la Ruta Provincial Nº 340. Al llegar a la villa veraniega de San Javier, se descubre, a sólo 25 km de San Miguel, un área de inigualable belleza natural, rodeada de casas veraniegas y lomadas, las cuales sirven de práctica de deportes de aventura. Desde allí hacia el sur se encuentra Villa Nougués, un exquisito lugar sede de las más tradicionales familias tucumanas. Volviendo por San Javier, y después de recorrer 30 Km, el circuito nos lleva hacia la localidad de Raco y pocos kilómetros después a El Siambón, mundialmente conocido por los exquisitos dulces realizados por los Monjes Benedictinos. Ya sobre la R.N. Nº9 y a 26 Km de la capital nos encontramos con El Cadillal, el lago elegido por los tucumanos para realizar actividades acuáticas como jet sky, buceo, navegación, pesca y otros deportes como así también para refrescarse en los calurosos días de verano. ۞ Fuente: Dir. Ente de Turismo de Tucumán Y QUE NOS VAYA BIEN A TODOS. MUCHAS GRACIAS” Dr. Hugo Raúl Jenefes Director del IETEI Tribunal de Cuentas del Chaco Cerro San Javier Una publicación del Secretariado Permanente de Tribunales de Cuentas, Órganos y Organismos Públicos de Control Externo de la República Argentina Publicaciones digitales del Secretariado: www.tribunalesdecuentas.org.ar - www.elcontrolpublico.com - www.ietei.com.ar Página 98 N° 106 - JULIO 2006 Cultura Aniversario en el Teatro Colón 80 Años en la Danza El Teatro Colón celebra el 80° aniversario de su Ballet Estable y lo festeja con una gala que reunirá en el mismo escenario a Julio Bocca, Paloma Herrera, Maximiliano Guerra y Eleonora Cassano. Aquí, un recorrido por la historia de la compañía de baile más antigua de América Latina y la particular visión de su director, el coreógrafo Oscar Araiz. Nada menos que ocho decadas En 1925 se fundó en el Teatro Colón la primera compañía de toda Latinoamérica dedicada al arte del ballet. Y, según explica Enrique Honorio Destaville, crítico e historiador de ballet y danza, entonces “gran parte de la organización estuvo a cargo de algunos famosos ex integrantes de los Ballets Rusos de Serge de Diaghilev. Este dato, exponente de la tendencia neoclasicista de los primeros directores y coreógrafos, señala las pautas que por muchos años seguiría el Ballet Estable”. En ese camino neoclasicista trabajaron coreógrafos de la talla de Bronislava Nijinska, Boris Románov, Mijail Fokin y Serge Lifar. El del Colón fue transformándose en uno de los escenarios más afamados de todo el mundo, a cuyo prestigio han contribuido eminentes figuras y conjuntos de ballet. El cuerpo estable contó así con célebres étoiles como Margot Fonteyn, Yvette Chauviré, Joan Cadzow, Alicia Alonso, Igor Youskevich, Tamara Tumánova, Ghislaine Thesmar, Rudolf Nureyev, Maia Plisétskaia, Vladímir Vasilev, Ekaterina Maxímova, Viacheslav Gordeiev, Carla Fracci, Luzmila Semeniaka, Mijaíl Baríschnikov, Nadezhda Pávlova, Cecilia Merche y Alessandra Ferri, entre otros. Director: Oscar Araiz En 1985 el triunfo de un joven bailarín del Teatro en el Concurso Internacional de Danza de Moscú selló un hito vital no sólo en la historia de la compañía sino en la evolución del género. La figura de Julio Bocca supo así atraer nuevos públicos y de algún modo popularizar el ballet. La celebración Se ha previsto una Julio Bocca y Eleonora Cassano Gala para conmemorarar el 80 aniversario de la creación del cuerpo de Ballet Estable. Allí se ofrecerá el estreno mundial de Estío, una obra de Jorge Amarante y música de Wolfgang Amadeus Mozart y Johann Pechelbel; y el tercer acto de La bella durmiente del bosque de Tchaikovsy-Galizzi-Petipa. Julio Bocca y Cecilia Figueredo bailarán dos dúos con coreografía de Ana María Stekelman: El último café, de Castillo y Stampone, y Romance del diablo con música de Piazzolla. Maximiliano Guerra y Maricel Di Mitra interpretarán el Adagietto con coreografía de Oscar Araiz y música de Gustav Mahler; en tanto Paloma Herrera, primera bailarina del American Ballet Theater, interpretará el solo de Raymonda con coreografía de Marius Petipa y música de Alexander Glazunov. Eleonora Cassano y Juan Pablo Ledo bailarán Tchaikovsky Pas de Deux con coreografía de George Balanchine y música de Piotr Ilich Tchaikovsky. El pas de deux de El corsario –con coreografía de Rodolf Nureyev sobre Marius Petipa y música de Ricardo Drigo– será interpretado por Marianela Núñez, primera bailarina del Royal Ballet de Londres, y Hernán Piquín, primera figura del Ballet Argentino. Luis Ortigoza y Marcela Goicochea, primeros bailarines del Ballet del Teatro Municipal de Santiago de Chile, interpretarán el pas de deux del primer acto de Carmen, en la versión coreográfica de Marcia Haydée. ۞ Revista Nueva / Texto Verónica Ocvirk / Fotos: Martín Estol y Teatro Colón Una publicación del Secretariado Permanente de Tribunales de Cuentas, Órganos y Organismos Públicos de Control Externo de la República Argentina Publicaciones digitales del Secretariado: www.tribunalesdecuentas.org.ar - www.elcontrolpublico.com - www.ietei.com.ar Página 99 N° 106 - JULIO 2006 Biblioteca del IETEI XVIII Congreso Nacional de Tribunales de Cuentas - 2005 - Córdoba Control Externo de las Obras Sociales Provinciales XVIII CONGRESO NACIONAL DE TRIBUNALES DE CUENTAS CORDOBA, 16 al 18 DE NOVIEMBRE DEL 2005 TEMA: AUDITORÍAS EN LAS OBRAS SOCIALES PROVINCIALES Y BANCOS DE ACCION SOCIAL PROVINCIALES TITULO: CONTROL EXTERNO EN LAS OBRAS SOCIALES PROVINCIALES INDICE Síntesis La Morfología del Mercado de Salud - 10 Evolución Histórica de las Obras Sociales en Argentina - 10 Las Obras Sociales Provinciales - 10 Características de las Obras Sociales Provinciales - 10 Recursos - 10 Gastos - 10 Costos en la Actividad Sanitaria - 10 Modalidades de contratación - 10 Síntesis L a conformación de los sistemas de salud ha sido la forma de organización en que respondieron las sociedades, constituidas en Estados Nación, al cuidado de la salud de sus ciudadanos, revistiendo en la actualidad una importancia creciente y teniendo especial gravitación en los sistemas económicos. El sistema de obras sociales nace como consecuencia de los cambios acaecidos a principios del siglo XX, específicamente a raíz de las corrientes inmigratorias, sobre todo la de origen europea. El advenimiento de grandes masas de población y el baga- Autores: CPN Stella Maris Batistuta CPN Héctor Marcelo Madoery CPN Bernardo Manuel Salzman TRIBUNAL DE CUENTAS PROVINCIA DE SANTA FE Garantía de Calidad - 10 Indicadores de funcionamiento y tasas de uso - 10 Procedimientos de Auditoría - 10 Relevamiento de las actividades de control - 10 Evaluación de las act. de control en los Sistemas - 10 Auditoría e Informática - 10 Auditoría de Facturación, Médica y de Calidad - 10 Tipos de Auditoría Médica - 10 Conclusión - 10 Bibliografía - 10 je multicultural trajo aparejado grandes transformaciones en la sociedad que se estaba gestando. En tanto, se produjeron cambios urbanísticos, transformaciones en los hábitos laborales, en la cultura y la educación, en las condiciones sanitarias, modificándose también la relación médico-paciente. Así, aparecen las primeras entidades mutuales, que son el verdadero embrión de la seguridad social. Luego surgen los servicios de socorros mutuos y a partir de 1930 emergen las primeras obras sociales. Con el gran auge que cobra el proceso industrial en 1945, surgen las obras sociales y los sindicatos. Con lo cual crece la atención por la vía de esas entidades, en detrimento de la atención particular. Una publicación del Secretariado Permanente de Tribunales de Cuentas, Órganos y Organismos Públicos de Control Externo de la República Argentina Publicaciones digitales del Secretariado: www.tribunalesdecuentas.org.ar - www.elcontrolpublico.com - www.ietei.com.ar Página 100 N° 106 - JULIO 2006 Biblioteca del IETEI XVIII Congreso Nacional de Tribunales de Cuentas - 2005 - Córdoba Control Externo de las Obras Sociales Provinciales De esta manera, la seguridad social crece brindando atención a través de tres alternativas: • • • Establecimientos propios con sus médicos Efectores privados a los que se contrata A través del Sector Público, que ofrece su estructura prestacional Con el paso del tiempo fueron apareciendo las obras sociales provinciales que resultan ser un agente importante en el mercado de salud. La complejidad del mercado de la salud, la situación económica actual, con costos crecientes en las prestaciones, medicamentos y equipamiento tecnológico tornan absolutamente necesario el manejo de los costos porque nadie podrá brindar servicios ilimitados para tratar de encontrar alternativas e ingenierías que permitan mantener o ampliar las prestaciones. El punto más difícil de lograr es equilibrar los intereses de los participantes en el mercado de la salud, un escenario complejo e inevitable. Por ello, es menester aplicar criterios amplios en la asignación de los recursos que siempre son escasos, capacitando a los profesionales, estimulando conductas preventivas, utilizando al máximo la inversión en equipamiento y racionalizando la utilización de los insumos. En síntesis, la situación descripta demuestra la absoluta necesidad de que el manejo de las obras sociales y, por ende, su control, dé lugar a la participación multidisciplinaria e intersectorial, debiendo establecerse un monitoreo permanente de los factores intervinientes. • • • La morfología del mercado de salud L es relativamente nueva, integrando áreas de las ciencias económicas y las de la salud, que antiguamente no se tenían en cuenta o aún tenían posiciones contrapuestas. Para ello fue necesario arribar a un enfoque económico de la salud, tarea que no fue fácil. Los profesionales de la salud debieron enfocar su pensamiento desde una faceta económica mientras que los economistas debieron entender las complejidades de la producción de la salud, sus definiciones como bien y como arribar a un mixtura de eficiencia y equidad en el mercado. Si bien las formaciones en medicina transitaron al margen de los más elementales conceptos de economía, además de menospreciar todo lo que fuera económico, es cierto también que los economistas evolucionaron hacia una formación cargada de matemáticas y econometría, alejándose del concepto de ciencia social. En la medida que se tomó conocimiento del carácter limitado de los recursos, se vislumbró la necesidad de incorporar criterios de eficiencia social como así también herramientas para optimizar costos y gastos, sin resignar calidad o equidad. Hay una serie de aspectos sobre economía de la salud a tener en cuenta desde la conducción de las Obras Sociales entre los que se puede mencionar: os sistemas de salud han sido la forma de responder de las sociedades organizadas al cuidado de la salud de sus ciudadanos. Hoy revisten una importancia creciente en todos los países, teniendo especial gravitación en los sistemas económicos. Prueba de ello es la participación en el gasto público y privado en salud en relación al Producto Bruto Interno. La economía de la salud entendida como disciplina • La demanda de salud, es decir la cobertura, utilización, prescripción, información, accesibilidad cierta a los servicios que se deban brindar. Principios de eficiencia, eficacia y efectividad en el manejo técnico-administrativo de las instituciones. Mecanismos de previsión y salud. Infraestructura y políticas públicas. La producción de salud, costos, financiación, ofertas, mercados y submercados de la salud, sistemas de contratación. Todo lo expresado lleva a concluir que el manejo de las obras sociales y por ende su control torna necesario e imprescindible la participación multidisciplinaria e intersectorial, debiendo establecerse un monitoreo permanente de los factores intervinientes. Una publicación del Secretariado Permanente de Tribunales de Cuentas, Órganos y Organismos Públicos de Control Externo de la República Argentina Publicaciones digitales del Secretariado: www.tribunalesdecuentas.org.ar - www.elcontrolpublico.com - www.ietei.com.ar Página 101 N° 106 - JULIO 2006 Biblioteca del IETEI XVIII Congreso Nacional de Tribunales de Cuentas - 2005 - Córdoba Control Externo de las Obras Sociales Provinciales Evolución histórica de las Obras Sociales en la Argentina L as Obras Sociales argentinas se crearon a partir de la década de 1940, siguiendo el modelo europeo llamado bismarkiano, por haber sido el canciller alemán Otto Bismark el creador del mismo en Alemania durante la última parte del siglo XIX. Hay otros modelos como el norteamericano, donde predominan las empresas de medicina prepaga, existiendo unicamente seguridad social para los ancianos y los indigentes, el canadiense donde el estado asume la seguridad social o los modelos socialistas como el de Cuba, donde toda la atención de la salud es gratuita y se encuentra en manos del estado. En nuestro país podemos establecer tres sectores sobre los que se estructura la oferta de salud: el privado, el de la seguridad social y el público. En el sector privado encontramos las prestaciones a los grupos de mayor poder adquisitivo, existiendo la contratación directa de servicios o la adhesión a sistemas de prepagas teniendo acceso a la mejor tecnología médica. El sector de la seguridad social, es el de las obras sociales en el cual se cubre a la población de ingresos medios que se desempeña en el sector formal de la economía. El deterioro de este sector por la crisis de la economía llevó a que gran parte del mismo recaiga en la atención del sector público. Por último el sector público atiende el resto de la población, economía informal, subocupados y carenciados. Las obras sociales se pueden clasificar en dos grandes grupos: 1) Las comprendidas en las leyes 23660 y 23661. 2) Las creadas y que funcionan bajo otros regímenes legales. Dentro de las mencionadas en el primer grupo tenemos a su vez dos grandes grupos: a) Las Obras sociales sindicales o nacionales que pertenencen a las asociaciones gremiales de los trabajadores. b) Las Obras sociales de Dirección que agrupan al personal jerárquico de las empresas. La entidad de aplicación de este grupo de instituciones es el Ministerio de Salud de la Nación por medio de la Superintendencia de Servicios de Salud. Las restantes Obras Sociales fuera de las leyes mencionadas corresponden entre otras a las universitarias, Obras Sociales Provinciales, de las Fuerzas Armadas y Seguridad, Pami. Las Obras Sociales Provinciales Introducción as Obras Sociales Provinciales cumplen en la actualidad un rol importante en el sistema de financiamiento de la salud en nuestro país. Uno de los factores desencadenantes de la reivindicación de estos sistemas de salud provinciales fue la descentralización de los servicios sociales. Basta recordar, que previo a la decisión de “descentralizar”; los sistemas de salud nacionales y las propias Obras Sociales Privadas reconocidas por su trayectoria, ( tal el caso de A.P.S.) presentaban un diagnostico de emergencia estructural que requería modificar diametralmente el modelos de salud en Argentina. El sector publico provincial se convierte en generador de empleo y se comienza a dar mayor importancia a las Obras Sociales provinciales; si bien muchas de ellas continúan recibiendo financiamiento nacional. Características Generales de las Obras Sociales Provinciales Cada Provincia ha dictado su propio instrumento legal de creación de Obra Social, comprendiendo en todos los casos entre sus afiliados a los empleados dependientes de los Estados Provinciales y sus grupos familiares, haciendo extensivo sus beneficios en la mayoría de ellas a los Jubilados y Pensionados de las Cajas de Previsión Social. Sus reglamentaciones prevén además como beneficiarios a aportantes voluntarios al sistema en calidad de Adherentes, Opcionales o del Sistema Abierto. De la Lectura a la mayoría de los instrumentos lega- L Una publicación del Secretariado Permanente de Tribunales de Cuentas, Órganos y Organismos Públicos de Control Externo de la República Argentina Publicaciones digitales del Secretariado: www.tribunalesdecuentas.org.ar - www.elcontrolpublico.com - www.ietei.com.ar Página 102 N° 106 - JULIO 2006 Biblioteca del IETEI XVIII Congreso Nacional de Tribunales de Cuentas - 2005 - Córdoba Control Externo de las Obras Sociales Provinciales les inherentes a cada Provincia se ha podido deducir la obligatoriedad hacia los empleados dependientes de dichos Estados Provinciales de pertenecer a dichos sistema y no a otro. Asimismo, suelen cubrir obligatoriamente también, a empleados y grupo familiar de aquellos municipios adheridos. El Status Legal de cada Obra Social Provincial da cuenta de su carácter autárquico, o descentralizado con facultades delegadas para ejercer ciertas facultades especificas, o depender del dictado de un acto de su inmediato superior y/o del Poder Ejecutivo. Debemos distinguir además aquellas que son autárquicas por sí mismas de aquellas que son parte de una entidad mayor que posee dicho carácter (Instituto de Seguridad Social) y a su vez administra el sistema de Previsión. La dirección de ellas puede estar a cargo de un Presidente y Directorio, o de un Director o Administrador Provincial, o bien de un Interventor, cuyas atribuciones, deberes y obligaciones se encuentran suscriptas en sus normas de creación, y sus modificatorias o emergentes. En la necesidad de conocer si estas instituciones cuentan con manuales de procedimiento que regulen su funcionamiento, se solicito información a la COSSPRA; obteniendo como respuesta que “la gran mayoría carece de un Manual de Procedimientos; no obstante en todos los casos se dictan Instructivos internos que fijan los mecanismos de tramitación de las gestiones implementados por cada Obra Social”. En una primera aproximación y ajustándonos a la respuesta nos permitimos inferir que los instrumentos sancionados de normas refieren a la inversión de los fondos de cada sistema. Los procedimientos médicos prestacionales y su correlato en los pagos, difieren en cada una de ellas, asumiendo diferentes modalidades de contratación, ya fueran por facturación directa, por cartera fija, por capita, por atención en establecimientos propios. Recursos • La fuente principal de ingresos de las Obras Sociales Provinciales está representada por los • • • aportes de afiliados y contribuciones del empleador. A partir de los casos revisados, cabría esperar que de este rubro provenga el 70% y el 95% del ingreso percibido. Las contribuciones y aportes se refieren a aquellas provenientes del estado provincial, los municipios adheridos y pasivos de la caja de previsión provincial. Adicionalmente se incluyen aportes y contribuciones provenientes de otras entidades y trabajadores autónomos que en virtud de arreglos legales particulares de cada provincia acceden a la cobertura de la Obra Social Provincial. Adicionalmente, los recaudos de la Obra Social Provincial se complementan con otro tipo de ingresos, no asociados a los haberes de los afiliados, sino a la actividad de la OSP. El más difundido es el Copago. Éstos son percibidos de parte del usuario al solicitar en la OSP las órdenes de consultas, prácticas e internaciones - las modalidades para el cobro de los mismos pueden variar - y tienen por objeto tanto recuperar costos como morigerar la demanda. Dentro de este rubro se incluyen también otros ingresos de distinta índole según cada provincia, tales como primas por seguros complementarios, cápitas convenidas con una tercera entidad a cambio de la cobertura de sus beneficiarios, etc. En el caso de poseer efectores propios, típicamente farmacia, se registrarán ingresos de operación provenientes de éstos. Gastos • - Los gastos en funcionamiento de la Obra Social Provincial (personal, bienes de consumo, servicios no personales) presentan importante variabilidad. Parte de la misma puede explicarse por el gasto de efectores propios. • - Las prestaciones a sus beneficiarios absorben la mayor parte del gasto de la Obra Social Provincial. Existe cierta variabilidad en las cápitas prestacionales de las distintas OSP. Esto puede obedecer a distintas fuentes de variación tales como: plan de salud cubierto, tasas de uso - a su vez sensible a la estructura etárea de la población, Una publicación del Secretariado Permanente de Tribunales de Cuentas, Órganos y Organismos Públicos de Control Externo de la República Argentina Publicaciones digitales del Secretariado: www.tribunalesdecuentas.org.ar - www.elcontrolpublico.com - www.ietei.com.ar Página 103 N° 106 - JULIO 2006 Biblioteca del IETEI XVIII Congreso Nacional de Tribunales de Cuentas - 2005 - Córdoba Control Externo de las Obras Sociales Provinciales • entre otras variables -, el precio de las prestaciones - que guarda relación con la estructura del mercado local de salud. - Con la información actual sólo ocasionalmente puede distinguirse que parte del gasto prestacional es absorbido por prestaciones no médicas como turismo social, seguro de vida, etc. Costos en la actividad Sanitaria S obre este aspecto nos remitimos a lo expresado en el desarrollo del trabajo presentado en las XVIII Jornadas Nacionales de Actualización Doctrinaria de Tribunales de Cuentas, Tema V Auditoría de Hospitales Públicos "Evolución del Sistema de Salud en la Argentina. Control Externo en el Hospital Público de Gestión Descentralizada", por los suscriptos. Debe tenerse en cuenta que tanto desde la gestión de las Obras Sociales, como desde su control, es necesario para la toma de decisiones tener un conocimiento lo más exacto posible de los costos de los prestadores al momento de contratar o de los propios efectores en los casos que corresponda, para controlar, corregir y mejorar de acuerdo a los resultados. En una actividad como la sanitaria, donde la actividad de producción es brindar salud a las personas, no se puede hablar de costos sin valorar, el factor humano y social del servicio prestado. De ahí que los conceptos de eficacia y eficiencia vistos en cualquier actividad, al momento de evaluar los costos en salud, el especialista en costos, debe tener muy en cuenta los conocimientos brindados por el profesional de la salud. Teniendo en cuenta que la eficacia está en conseguir el objetivo buscado y la eficiencia está en lograrlo con la menor cantidad de recursos posibles, a la hora de aplicarlo al tema salud, no siempre es así, pues la eficacia de un medicamento, tratamiento o insumo es medible solo por el especialista en salud, donde a veces esta regla no es aplicable en su totalidad. Además hay otros factores a tener en cuenta a la hora de hablar de costos. Estos se componen de la sumatoria de mano de obra, materiales y gastos de producción. Al trasladar éstos al área de salud pode- mos denominarlos como recursos humanos, materiales e insumos y gastos del servicio, para diferenciarlos de la actividad industrial. En un empresa de servicios y más aun en servicios de salud, los recursos humanos son el mayor componente, por lo que al momento de definir los costos, la elección, la capacitación y el tratamiento de los recursos humanos, debe tener una especial consideración, ya que no solo se puede transformar en un mayor costo por ineficiencia, sino también en juicios por mala praxis. En consecuencia debemos señalar que el análisis de los costos, al ser las prestaciones muy heterogéneas es un paso imprescindible para: • • • • Evaluar las diferentes modalidades contractuales. Identificar los costos promedios de atención o provisión de insumos. Identificar sectores eficientes e ineficientes dentro de los propios efectores o prestadores. Evaluar decisiones sobre cambios de tecnología o modificaciones metodológicas de los procesos. Modalidades de contratación L as modalidades de contratación de las prestaciones medico asistenciales varían en las distintas Obras Sociales Provinciales, de acuerdo a la contraparte contratante, que puede recaer en Asociaciones de Sanatorios y Clínicas, o Medicas, en Colegios de Profesionales de la Salud o en Entidades Gremiales. A su vez cada una actuara de acuerdo a las atribuciones conferidas por el status legal asignado; y las normas que en materia asistencial deban adherir obligatoriamente. De tal manera que la Modalidad de contratación en orden a algunos de los parámetros descriptos puede ser: • Por prestación Fundamenta su accionar en las unidades de servicio brindadas , definidas y clasificadas, a cada paciente Una publicación del Secretariado Permanente de Tribunales de Cuentas, Órganos y Organismos Públicos de Control Externo de la República Argentina Publicaciones digitales del Secretariado: www.tribunalesdecuentas.org.ar - www.elcontrolpublico.com - www.ietei.com.ar Página 104 N° 106 - JULIO 2006 Biblioteca del IETEI XVIII Congreso Nacional de Tribunales de Cuentas - 2005 - Córdoba Control Externo de las Obras Sociales Provinciales beneficiario. Las cifras emergentes de cada prestación dependerá de la complejidad de cada patología, de frecuencia y periodicidad de las consultas, como también de las practicas médicas coadyuvantes del diagnóstico prescrito; en los casos de internación los montos reflejarán los días cama como asimismo los medicamentos, material descartable y otros elementos utilizados. Generalmente se utilizan Nomencladores para uniformar la descripción de su cobertura. Si bien no es materia de este trabajo realizar una descripción del menú prestacional, si es importante resaltar que el Control debe realizarse sobre la totalidad de las prestaciones y respecto a todos los afiliados. ◊ Los Actores principales de los Sistemas de Control serán: ◊ La Obra Social prestataria y el Prestador. ◊ La materia de control que requiere mayores seguimiento será la utilización de aparatología, sin desmedro de otras. ◊ Las sobre facturaciones se producen por la ausencia de Auditorias Medicas fundamentalmente. • Por pago globalizado turación por procedimientos administrativos internos de liquidación y pago más simples. No obstante se reitera que debe sujetarse a estrictos mecanismos de control interno; ya que de ello dependerá la identificación de puntos críticos, planificación, evaluación e inversión que las Instituciones proyecten. • Consiste en el pago de una cuota fija mensual al prestador por la prestación medico asistencial de un numero determinado de personas. Dicha modalidad se sujeta a un permanente control de las tasas de utilización, y de la utilización del Padrón de Afiliados, además de la elaboración de normas internas y auditorias de control de calidad. El control interno por lo tanto comprende la actualización permanente del Padrón aludido. La magnitud de la transferencia del riesgo al Prestador depende de la eficiencia de los controles dispuestos en la Obra Social. De esa manera podrá manejar un recurso financiero prefijado, permitiendo la planificación de las erogaciones, ya que existe una marcada tendencia a la subfacturación. • Consiste en el pago de una suma fija abonada por la Obra Social por la contraprestación de servicios brindados a los Afiliados/pacientes y que incluye (según lo convenido) honorarios profesionales, gastos de medicamentos, material descartable quirúrgico e internación. La suma fija pactada puede surgir de la valuación de distintas variables tales como: patología, procedimientos médicos, consulta, paciente/día, cama , hora quirófano, entre otros. Si los mecanismos de control son eficientes se puede contar con una correcta determinación de costos e información actualizada que valide los valores comprometidos. De la misma manera que la modalidad anterior exige de auditorias permanentes de los profesionales especializados. No se puede negar que facilita los esquemas de fac- Per cápita Por cartera fija Consiste en la contratación directa con un tercero que financia las prestaciones a una población cautiva, abonándose una suma fija mensual, su base es similar a la capitación. El ajuste de cartera se lleva a cabo normalmente de acuerdo a los servicios prestados. Requiere un permanente control de las tasas de utilización, información que es emitida por el prestador. Se mantienen las consignas aludidas en las modalidades precitadas respecto a los sistemas de control que deben prevalecer. • Otros ◊ ◊ Régimen de reintegros por prestaciones médico asistenciales Por convenio entre empresa prepaga y Obra Social Una publicación del Secretariado Permanente de Tribunales de Cuentas, Órganos y Organismos Públicos de Control Externo de la República Argentina Publicaciones digitales del Secretariado: www.tribunalesdecuentas.org.ar - www.elcontrolpublico.com - www.ietei.com.ar Página 105 N° 106 - JULIO 2006 Biblioteca del IETEI XVIII Congreso Nacional de Tribunales de Cuentas - 2005 - Córdoba Control Externo de las Obras Sociales Provinciales Garantía de Calidad N o obstante los esfuerzos desarrollados en los últimos tiempos, el sector salud argentino enfrenta el desafío de mejorar su desempeño en función de las necesidades de la población y los recursos que de ésta recibe. El sector continúa arrastrando serios problemas estructurales que se manifiestan en inequidad intra e interprovincial, en el estado de salud y en el acceso y financiamiento de los servicios de salud, además de una alta fragmentación. Por ello resulta necesario implementar programas de garantía de la calidad en los servicios de salud. Esto incluye, entre otras cosas, intervenciones en la formación y certificación de los recursos humanos, en el licenciamiento y acreditación de entidades prestadoras y aseguradoras, en la generación de incentivos a la calidad, efectuando un monitoreo permanente para evaluar los desempeños y resultados. Existen por lo menos tres grandes orientaciones para monitorear la calidad. Cualquiera de ellas es importante en sí misma, pero a la vez se complementan, se relacionan, pero es necesario distinguirlas para priorizar el interés institucional y que a su vez resulten factibles de llevarse a cabo. Ellas son auditoría técnico administrativa, modelo industrial y modelo médico o de la atención de la salud. El de la auditoría técnico-administrativa, se basa en el control eficiente de las prestaciones, utilización adecuada de los servicios y del rendimiento de los recursos. Este modelo es más próximo a la auditoría contable. Esta modalidad tuvo gran aplicación en entidades financiadoras de servicios médicos (obras sociales, entidades de seguros, prepaga) en relación con el control de los efectores contratados. El modelo industrial es de más reciente difusión, basándose en la preocupación de las empresas por mejorar productividad y calidad en un mundo competitivo y de continuas innovaciones tecnológicas. En nuestro país no hay muchos antecedentes concretos sobre su aplicación en el mercado de la salud. El modelo médico o de la atención de la salud denominado así por Donabedian. Es el más cercano al quehacer médico pues tiene su origen en el área de salud. El método clínico y el epidemiológico son las herramientas fundamentales para la evaluación, respetando la organización jerárquica de los establecimientos de salud. Para mejorar la calidad en salud no es prioritario el cambio de sistema sino de las conductas. La aparición del concepto de calidad total en la salud abrió nuevas perspectivas que cuestionaron los viejos modelos médicos introduciendo aires renovadores. Indicadores de Funcionamiento y tasas de uso En general en las áreas vinculadas a la salud la obtención de datos e información confiable y oportuna y un análisis técnico correcto de la misma resulta de fundamental importancia a la hora de tomar decisiones, evaluar la gestión y auditar el ente. La captación y análisis adecuado de esa información fundamentan la necesaria actuación interdisciplinaria de profesionales en informática, en ciencias económicas y de la salud que se traduce en la obtención de estadísticas, tasas, indicadores y ratios que deberán ser analizados conjuntamente con la evaluación de las actividades de control que se lleven adelante en los procesos de Auditoría. 1. Indicadores de Utilización: a) Cantidad de consultas por afiliado por año: se relaciona cantidad de consultas por año y el total de beneficiarios. Existe una media anual (4-5) en algunos casos variable por diversos factores. b) Egresos cada cien beneficiarios por año: cantidad de egresos con el total de beneficiarios (8 al 10% de pacientes requieren internación) c) Cantidad de días de estadía por paciente y por año: relaciona total de días de estadía con el total de beneficiarios (cifra aceptable 1/3 de día por año por beneficiario). d) Promedio de días de estadía: relaciona total de días de estadía anuales con el total de egresos. Esta cifra varía de acuerdo a la especialidad. Una publicación del Secretariado Permanente de Tribunales de Cuentas, Órganos y Organismos Públicos de Control Externo de la República Argentina Publicaciones digitales del Secretariado: www.tribunalesdecuentas.org.ar - www.elcontrolpublico.com - www.ietei.com.ar Página 106 N° 106 - JULIO 2006 Biblioteca del IETEI XVIII Congreso Nacional de Tribunales de Cuentas - 2005 - Córdoba Control Externo de las Obras Sociales Provinciales 2. Indicadores económico-financieros: a) Gastos de atención médica por afiliado respecto al total de beneficiarios. b) Gasto total por beneficiario: se relaciona gasto total con total de beneficiarios. c) Gasto total de beneficiario por rubro: relaciona gasto total de medicamentos de cada beneficiario con el total de afiliados. d) Costo promedio receta medica. e) Costo promedio de paciente-día, f) Costo promedio por egreso, g) Costo día de internación promedio por patología. 3. Indicadores de rendimiento: a) Tasa de prácticas médicas especializadas: relaciona cantidad de prácticas especializadas y el total de beneficiarios.(1,2 por afiliado por año). b) Tasa de radiografías: cantidad de radiografías con total de beneficiarios (1,21) c) Tasa de análisis d) Cantidad de prácticas por consulta y por afiliado. e) Cantidad de análisis por consulta. f) Cantidad de radiografías por consultas. g) Para control del consumo de prestaciones ambulatorias: ◊ indicador de utilización de consultas y practicas por afiliados. ◊ Índices de reiteración de consulta y practicas por afiliados. ◊ Índices de reiteración de consultas y prescripciones de practicas por profesional y especialidad. Los resultados que se obtienen con la utilización de indicadores permite ejercer el control sea en las prestaciones que brinde directamente la obra social (a través de sus propios sanatorios, laboratorios, farmacias, etc.) o el avance en la ejecución de los convenios que estuvieren vigentes con las entidades prestatarias o gerenciadoras de dichos servicios, según la modalidad de contratación adoptada, posibilitando la identificación, evaluación e introducción de ajustes, brindando los antecedentes necesarios a fin merituar la conveniencia de determinada modalidad de contratación, las condiciones pactadas y el justo valor de la cápita, cartera fija, módulo o prestación, según corresponda. Además facilita la verificación de la adecuada distribución de los recursos disponibles, mensurar la calidad de las prestaciones brindadas, medir el grado de ajuste entre la oferta disponible de servicios y las necesidades de la población que debe atenderse. Procedimientos de auditoría El nivel de desarrollo económico, la capacidad de financiamiento, el avance tecnológico, los incrementos en los costos, las mayores demandas en prestaciones, e innumerables variables que inciden en el sistema de salud, justifican la implementación de todos aquellos procedimientos de control y auditoría necesarios que permitan no solo evaluar la situación económico-financiera de la organización sino además garantizar una mejor calidad en las prestaciones a brindar por la Obra Social sin descuidar los principios de economía, eficiencia y eficacia que deben avalar toda gestión. Primeramente debemos señalar que el informe a emitir por parte de los auditores externos de los organismos de control no tendrá características diferentes a los informes profesionales que se emiten en otros entes. El dictamen profesional será fruto de procedimientos de control y auditoría tradicionales de estados contables como así también resultado del análisis técnico de toda otra información vinculada a la gestión de la Obra Social que comprenderá el relevamiento de las actividades de control, la modalidad de contratación de servicios prestacionales, el relevamiento de los sistemas informáticos utilizados, el análisis de los diversos indicadores o tasas que se obtengan, la auditoria de facturación, medica y de calidad. Una publicación del Secretariado Permanente de Tribunales de Cuentas, Órganos y Organismos Públicos de Control Externo de la República Argentina Publicaciones digitales del Secretariado: www.tribunalesdecuentas.org.ar - www.elcontrolpublico.com - www.ietei.com.ar Página 107 N° 106 - JULIO 2006 Biblioteca del IETEI XVIII Congreso Nacional de Tribunales de Cuentas - 2005 - Córdoba Control Externo de las Obras Sociales Provinciales Relevamiento de las actividades de control ◊ ◊ Se deberá tener un conocimiento apropiado de la estructura del ente, relevando sus operaciones, actividades, sistemas, normas legales y reglamentarias aplicables. ◊ relevar actividades formales, ◊ comprobar la aplicación practica de las actividades formales, ◊ que las transacciones se realicen en el marco de normas del ente, autorizadas por los funcionarios que tengan autoridad para ello y bajo control administrativo, ◊ que todas las transacciones se reflejen en registros contables, ◊ delimitar funciones entre quien toma decisiones y que los registra contablemente. Evaluación de las actividades de control en los sistemas Teniendo presente la mecánica con la que operan en general las Obras Sociales Provinciales y los recursos y gastos que disponen consideramos determinadas área como las más sensibles y objeto del mayor esfuerzo en la tarea de control: 1. Ingresos por Aportes y Contribuciones 2. Créditos 3. Egresos por prestaciones 4. Tesorería 5. Deudas Se describen a continuación circuitos, registros y/o documental integrantes de los principales sistemas del ente, sujetos a tareas de verificación y control: 1. Ingresos por Aportes y Contribuciones: ◊ Correlato entre padrón de aportantes y de beneficiarios. ◊ Actualización del padrón.. ◊ Registro de aportantes según condición de afiliación y monto a ingresar. ◊ Base salarial sujeta a aportes. ◊ Porcentajes de aportes y contribuciones. ◊ Sistema de recaudación. Cumplimiento de plazo de los depósitos. Convenios vigentes con entidades adherentes. 2. Créditos: ◊ Circuitos de información, ◊ Controles que permiten detectar moras e iniciar acciones de cobro, ◊ Evaluar controles que aseguren que la baja de créditos se perfecciones por efectivo deposito. ◊ Convenios vigentes con entidades adherentes. 3. Egresos por prestaciones: ◊ Padrón de afiliados titulares, grupo familiar, adherentes (altas, bajas y modificaciones). ◊ Correlato entre padrón de afiliado aportante y beneficiarios, ◊ Sistemas de acreditación o identificación para acceder a las prestaciones. ◊ Procedimientos de liquidación y pago. ◊ Reintegro por prestaciones cubiertas por los afiliados. ◊ Niveles de autorización para cada practica. ◊ Circuitos de control de facturación de prestaciones por gerenciadores, liquidación , pago y adecuado control contable. ◊ Circuitos de control de facturación de prestadores, liquidación , pago y adecuado control contable. ◊ Convenios y contratos vigentes suscriptos con gerenciadores, Entidades Profesionales, Cámaras, etc. ◊ Controles a través de auditores médicos. ◊ Evaluar controles que aseguren que las facturaciones acompañadas cuenten con la conformidad del afiliado, ◊ Control de las contrataciones con profesionales por servicios propios, ◊ Canales de suministro que faciliten la adquisición y utilización de los medicamentos, ◊ Estructura de servicio para la provisión de medicamentos las 24 horas del día todos lo días del año, ◊ Nivel de prescripciones, ◊ Revisión procedimientos de compras y contrataciones Una publicación del Secretariado Permanente de Tribunales de Cuentas, Órganos y Organismos Públicos de Control Externo de la República Argentina Publicaciones digitales del Secretariado: www.tribunalesdecuentas.org.ar - www.elcontrolpublico.com - www.ietei.com.ar Página 108 N° 106 - JULIO 2006 Biblioteca del IETEI XVIII Congreso Nacional de Tribunales de Cuentas - 2005 - Córdoba Control Externo de las Obras Sociales Provinciales ◊ Evaluación de la existencia de la correlatividad numérica de la documental, su rendición, control contable y registro 4. Tesorería: ◊ Evaluación controles sobre procedimientos de arqueos sorpresivos. ◊ Analizar si las funciones de caja y Tesorería se encuentran separadas de los sectores responsable del registro y contabilización. ◊ Circuitos de información con sistema Aportes y Contribuciones y Créditos ◊ Corroborar circuitos que aseguran que todos los ingresos se depositan y contabilizan correctamente. ◊ Control conciliaciones bancarias periódicas ◊ Constatar utilización de recibos prenumerados ◊ Comprobar existencia y evaluar funcionamiento de los controles previos sobre documentación respaldatoria de ordenes de pago, autorizaciones y posterior rendición. 5. Deudas: ◊ Separación de funciones entre actividades de contratación, cuentas a pagar, pagos y registro contable. ◊ Control de autorización y verificación de facturas, notas de débitos y crédito de proveedores ◊ Verificar existencia de procedimientos de cotizaciones y presupuesto previo, comparación de ofertas, necesidades de adquisición de bienes. ◊ Seguimiento de convenios prestacionales en litigio ◊ Controles sobre correlatividad numérica de ordenes de compras, nota recepción, informes control calidad El volumen de información que manipula la organización, el uso común de determinados datos, creando y actualizando cada sector sus propios archivos, dificulta la consistencia de la información y aumenta la probabilidad de cometer errores. La informatización integral del ente con bases de datos que ofrecen la posibilidad de compartir datos comunes con reserva y seguridad permite otorgar confiabilidad, relacionar información y otorgar rapidez en el acceso a la misma. Contar con un entorno computarizado e integrado en las Obras Sociales permite establecer un control por ejemplo de la cantidad de prestaciones autorizadas a cada afiliado, diagnósticos presuntivos, exámenes de laboratorio o estudios especiales requeridos por determinado médico de manera tal de detectar posibles irregularidades entre profesionales, o verificar automáticamente condiciones de afiliación, estado de los aportes, etc. Desde ya que la intervención en los equipos de auditoría de profesionales en informática que releven el desarrollo de los sistemas en uso, los límites en el acceso de diferentes usuarios, la fijación de criterios para la recopilación, captación y procesamiento de esa información, la emisión de informes a obtener, etc. otorgará mayor confiabilidad y validez a la información que se obtenga sobre la cual se emitirá finalmente opinión. Concluyendo, la informatización permite: • • • • • • • Normatizar y unificar la recolección de datos Identificar a la población Evaluar la asistencia médica Facilitar la comunicación intra y extra obra social Favorecer la capacitación Realizar investigaciones Eliminar la técnica de los dígitos oscilantes Auditoría e Informática E n toda estructura administrativa resulta de vital importancia el tratamiento otorgado a la información a fin de transformarla en herramientas que permitan los cambios y tomas de decisiones. Auditoría de Facturación, Médica y de Calidad En la auditoría de facturación existen dos etapas con intencionalidad de control y contención del gasto: una de orden medico y otra de orden administrativo. Una publicación del Secretariado Permanente de Tribunales de Cuentas, Órganos y Organismos Públicos de Control Externo de la República Argentina Publicaciones digitales del Secretariado: www.tribunalesdecuentas.org.ar - www.elcontrolpublico.com - www.ietei.com.ar Página 109 N° 106 - JULIO 2006 Biblioteca del IETEI XVIII Congreso Nacional de Tribunales de Cuentas - 2005 - Córdoba Control Externo de las Obras Sociales Provinciales Si bien para facturar las prestaciones existe un nomenclador nacional que es una guía codificada donde se encuentran tabuladas casi todas las prestaciones que se le pueden realizar a un paciente, dependerá de cada Obra Social la modalidad de cobertura de beneficios a sus afiliados sea como prestador directo o gerenciado mediante terceras entidades La modalidad de contratación y pago de estos gastos constituye un problema universal, dado que cualquiera sea la que se seleccione, tendrá efectos diferentes sobre la calidad de atención y la asignación de los recursos financieros del sistema como así también presentarán diversas situaciones que deberán ser tenidas en cuenta por el control como por ejemplo: 1. 2. 3. 4. 5. 6. 7. 8. 9. 10. 11. 12. 13. 14. 15. 16. 17. 18. 19. Riesgos de sobre-prestación o sub-prestación. Riesgos de sobre-facturación. Uso excesivo de aparatología. Altas prematuras de pacientes internados. Padrón confiable de beneficiarios. Control administrativo prestatario-gerenciadorprestador. Práctica de Auditorías médicas permanentes. Determinación de costos. Control de tasas de utilización. Control de calidad de las prestaciones. Internaciones inadecuadas o inoportunas. Historias clínicas incompletas. Estadías prolongadas. Internaciones reiteradas. Internaciones de pacientes sin orden autorizada. Utilización por terceros de los beneficios de afiliados. Excesos en la prescripción de medicamentos. Prácticas bioquímicas innecesarias. Errores aritméticos. Al hablar de Auditoria medica debemos tener presente que las Prestaciones Asistenciales son comprensivas de todas las especialidades, por lo tanto se integran a los convenios o modalidades de prestación vigentes con: ◊ ◊ ◊ ◊ ◊ ◊ ◊ Farmacéuticos Odontológicos Médicos Bioquímicos Psiquiátricos De Practicas Ambulatorias, Etc. Auditoría de facturación Esta tarea focaliza la revisión de las facturas provenientes de los prestadores asistenciales, haciendo hincapié en el aspecto medico de las mismas y apoyándose en el informe efectuado por el Auditor de Terreno. Auditoría de terreno Este profesional debe efectuar el control de los pacientes internados, y evaluar la oportunidad, resultados de los procedimientos de diagnóstico y loa tratamientos empleados, tiempos de internación, consumos, confección de la historia clínica, etc. Asimismo, es de fundamental importancia recoger la opinión del beneficiario o receptor de la prestación; de esta manera desde diferentes ángulos se puede percibir la calidad de la prestación. Auditoría médica compartida Tipos de Auditoría Médica Podemos clasificar la auditoría médica de la siguiente manera: • Auditoria de facturación • Auditoria de Terreno • Auditoria medica Compartida • Auditoria de Prestaciones en Tiempo Real Este tipo de auditoria requiere de la presencia compartida del medico auditor de la entidad prestataria/ financiadora y del médico auditor del Prestador, con el fin de analizar las diferencias dictaminadas en el proceso de auditoria de facturación realizado por aquél. Una publicación del Secretariado Permanente de Tribunales de Cuentas, Órganos y Organismos Públicos de Control Externo de la República Argentina Publicaciones digitales del Secretariado: www.tribunalesdecuentas.org.ar - www.elcontrolpublico.com - www.ietei.com.ar Página 110 N° 106 - JULIO 2006 Biblioteca del IETEI XVIII Congreso Nacional de Tribunales de Cuentas - 2005 - Córdoba Control Externo de las Obras Sociales Provinciales Auditoría de prestaciones en tiempo real Tal como lo expresa su nombre se desarrolla permanentemente en el local de la Obra Social y específicamente en el Área Autorizaciones, teniendo en cuenta que ésta es la puerta de entrada al sistema prestacional. Finalmente, como una herramienta fundamental a tener en cuenta en la evaluación realizada, y que garantiza no sólo una mejor calidad de salud y de vida de los afiliados sino además evitar la asignación en el futuro de importantes sumas de dinero en prácticas o prestaciones que pudieran ser evitadas, corresponderá verificar la existencia de políticas tendientes a: • • • • Acciones de promoción de salud (educación para que se tome conciencia de cómo evitar ciertas enfermedades o agravamientos). Acciones de prevención en salud: campañas de vacunación, reconocimiento de exámenes periódicos. Acciones de recuperación de salud: donde se consume la mayor parte del presupuesto en salud. Acciones de rehabilitación: recuperación funcional, física y psíquica. Conclusión H emos señalado la complejidad del mercado de la salud, con costos crecientes en las prestaciones, medicamentos y equipamientos tecnológicos. Un ámbito en el cual las obras sociales provinciales son uno de los actores principales, teniendo como responsabilidad el manejo solidario de los aportes que reciben de sus afiliados, situación que lleva a concluir que la administración de estos organismos, y por ende su control externo, tornan necesario e imprescindible la participación multidisciplinaria e intersectorial, debiendo establecer un monitoreo permanente de los factores intervinientes. Por ello, hemos desarrollado las siguientes recomendaciones al IETEI, para que a través de los estamentos jurisdiccionales competentes, se tomen medidas tendientes a lograr y/o fortalecer los siguientes objetivos en las obras sociales provinciales: a) Impulsar el registro y procesamiento de indicadores de resultados y efectividad clínica, con el fin de alentar la comparación entre los prestadores. b) Fomentar el estudio, investigación , desarrollo y aplicación de modernas técnicas y herramientas de gestión, a fin de poder evaluar adecuadamente la interpretación de nuevos servicios asistenciales o la contratación de empresas prestadoras. c) Promover la informatización y unificación de las historias clínicas de los afiliados, tendiendo a lo que se denomina Registro Único de Salud, lo cual permitirá que los antecedentes clínicos de los pacientes tengan un uso unificado, de manera de evitar la sobreprestación de servicios y la repetición de trámites. Esto permitirá, a su vez, la realización de estudios, cálculos estadísticos y análisis prestacionales. d) Inducir al dictado de manuales de procedimientos en cada obra social provincial con pautas unificadas para el conjunto de ellas. e) Instar a la reformulación de las estructuras organizacionales informatizando los circuitos internos y propendiendo a la comunicación fluida entre las Obras Sociales Provinciales y su relación con Entes de la Salud vinculados, prestadores co – contratantes (farmacéuticos, médicos, bioquímicos, odontológicos, etc). ۞ Bibliografía Aranguren, E., Rezzonico, R. “Auditoria Medica. Garantía de Calidad en la Atención de la Salud” . 2da. Edición corregida y actualizada, 1998. Maceira, D. Las Obras Sociales Provinciales en Contexto. Instituciones Sanitarias en un Pais Federal Donabedian, A.. “Garantía y monitoreo en la calidad de la Atención Médica”. Revista del Instituto de Salud Una publicación del Secretariado Permanente de Tribunales de Cuentas, Órganos y Organismos Públicos de Control Externo de la República Argentina Publicaciones digitales del Secretariado: www.tribunalesdecuentas.org.ar - www.elcontrolpublico.com - www.ietei.com.ar Página 111 N° 106 - JULIO 2006 Biblioteca del IETEI XVIII Congreso Nacional de Tribunales de Cuentas - 2005 - Córdoba Control Externo de las Obras Sociales Provinciales Pública, Primera edición, México, 1990. “Auditoría de Entes Dedicados a la Salud”, Comisión de Estudio de Auditoría, Consejo Profesional de Ciencias Económicas de la Capital Federal. “Auditoría de Obra Sociales, Asociaciones Gremiales, mutuales, Otras Asociaciones Civiles y Fundaciones”, Comisión de Estudio de Auditoría Consejo Profesional de Ciencias Económicas de la Capital Federal. AAVV “Administración aplicada a Organizaciones de Salud”, Facultad de Ciencias Económicas de la Universidad Nacional de la Patagonia San Juan Bosco, Librería Editorial Osmar D. Buyatti. Dambrosi, l., Guillermo R. , “Auditoría de la Atención Médica”, Ad- Hoc SRL, Buenos Aires, 1995. Laconucci, Norma; Flores, Fernando, “Costos y Gestión en entidades prestadoras de salud”, Consejo Profesional de Ciencias Económicas de la Capital Federal. Jankilevich, Angel, “Hospital y Comunidad, de la Colonia a la Independencia y de la Constitución a la República Corporativa, Buenos Aires, 1999. Paiz, Alfredo C. , “Auditoría Médica”, Ediciones La Rocca , Buenos Aires, 1995. ۞ Aracana Zorraquín, Susana, Ardigó Roberto Enzo, “Auditoría médica Clásica y Moderna” , Editorial Dunken, Buenos Aires, 2001. Barrionuevo, A. F, Pagnotta, L. O, Balian J. D, Acosta D. A:, “Atención Gerenciada de la Salud”, Ed. Ser, Buenos Aires, 2000. Entretenimientos Soluciones Los Cuervos del Maizal Solución: El diagrama adjunto muestra la manera correcta en que se pueden distribuir los ocho cuervos de modo que cada pájaro tenga una visión sin obstrucciones de todos los demás, y sin que haya dos de ellos en la misma fila o diagonal. Además, es imposible que el cazador descubra un lugar desde donde pueda tener a tres pájaros en la misma línea de tiro. ۞ Una publicación del Secretariado Permanente de Tribunales de Cuentas, Órganos y Organismos Públicos de Control Externo de la República Argentina Publicaciones digitales del Secretariado: www.tribunalesdecuentas.org.ar - www.elcontrolpublico.com - www.ietei.com.ar Página 112 N° 106 - JULIO 2006 Costumbres El Mundial de Fútbol y los argentinos La Pasión Futbolera como Carnet de Identidad El deseo es uno solo: Argentina campeón del Mundo. Todos -es una forma de decir, pero mucha gente en realidad- en la Argentina estaban esperando a que comience el mundial. “No se aguanta más” se le escucha a los porteños en las encuestas, y a pocos días de la inauguración del Mundial de Fútbol Alemania 2006, en Argentina, hace mucho tiempo que no se habla de otra cosa. desde Alemania, antes de buscar una nota con cualquiera que pasara cerca del improvisado estudio: la reja que da a una cancha donde en varias horas entrenará la selección de Lionel Messi. Sólo entendiendo la pasión argentina por el fútbol, uno puede comprender a la chica que se me queja: “Después del amor a la madre, la camiseta del cuadro favorito es el valor más genuino para los hombres argentinos”. En este país, no tener un cuadro preferido suele dejar en el desamparo más absoluto al extraño personaje que se asume ignorante en cuestiones de fputbol, con castigos sociales casi peores a los sufridos por los ateos en tiempos de la inquisición. El bombardeo llega por todos los flancos; en las publicidades de televisión, en la música de los supermercados, en la iluminación callejera, en los boletos de subte, en las vidrieras de ropa deportiva, de ropa de trabajo, de ropa interior. Fútbol, fútbol, fútbol... Más que una fiesta democrática, como alguna vez dijo Bilardo sobre el ambiente mundialista, parece que estamos frente a una gran celebración comunista. Mágicamente, durante el torneo se igualan los comentarios mundialeros de una modelo con silicona, a los de un intelectual sin pelo. Las opiniones de los políticos con implantes, a las de cartoneros sin dientes. Todos devenidos en disciplinados y uniformados hinchas. Hinchas de jornada completa. Hinchas más/menos elaborados. Hinchas más/menos instruidos en la pelota. Millones de hinchas. Apasionados. Futboleros. Argentinos. La pasión por el fútbol es, hace mucho, la primera características que a los argentinos les gusta resaltarse. Y estos días previos al Mundial, la ciudad de Buenos Aires lo confirma en cada rincón. “En la Argentina el entusiasmo es mucho mayor que acá”, decía hace poco un periodista de TyC, en directo Hay muchas razones para hacerse hincha de un equipo de fútbol. Puede ser porque juega en su barrio y lo siguen sus vecinos o porque lo heredó de la familia. Cualquier razón sirve para identificarse con los colores de cualquiera de las instituciones tradicionales del fútbol nacional o importantes a nivel local en cada ciudad argentina, pero: ¿cómo se elige una selección? El amor al cuadro propio, al de todos los fines de semana, al que se sigue en la tabla de posiciones y en el diario deportivo, durante el mundial se muta. Cambia. Casi desaparece en beneficio del amor al país. De la patria. Por arte de alguna extraña magia, los hombres y mujeres de todas las edades que conforman el argentino promedio se convierten en hinchas del nombre que aparece en la cubierta de nuestro pasaporte. Mientras, los críticos de turno insisten en que el Mundial no es más que un gran e hipermillonario negocio y lo acusan de actividad idiotizante -como dijo Borges, quien en sus últimos años nunca pudo ver un partido- la rueda seguirá girando hasta arrojar un vencedor absoluto, un propietario de la gloria, un dueño de los elogios, el equipo soñado que se convierte en el objetivo de la mirada global: el Campeón del Mundo, desvelo nacional de los argentinos que somos capaces de paralizar la actividad administrativa y productiva del país en el momento en el que, paradójicamente, aumenta el consumo general. ۞ Una publicación del Secretariado Permanente de Tribunales de Cuentas, Órganos y Organismos Públicos de Control Externo de la República Argentina Publicaciones digitales del Secretariado: www.tribunalesdecuentas.org.ar - www.elcontrolpublico.com - www.ietei.com.ar Página 113 N° 106 - JULIO 2006 Biblioteca del IETEI XVIII Congreso Nacional de Tribunales de Cuentas - 2005 - Córdoba Aspectos del Control y Procedimientos de Auditoría a las Obras Sociales XVIII CONGRESO NACIONAL DE TRIBUNALES DE CUENTAS CORDOBA, 16 al 18 DE NOVIEMBRE DEL 2005 TEMA: AUDITORÍAS EN LAS OBRAS SOCIALES PROVINCIALES Y BANCOS DE ACCION SOCIAL PROVINCIALES Autores: TITULO: ASPECTOS DEL CONTROL Y PROCEDIMIENTOS A APLICAR EN LAS AUDITORIAS A OBRAS SOCIALES PROVINCIALES Dra. Cristina Cuestas Garzón Cr. Tommy Brodanovic Dr. Mariano Rubio Cra. Silvia Saad Cra. Yanina Monier TRIBUNAL DE CUENTAS PROVINCIA DE CORDOBA INDICE Auditoría sobre la Ejecución Presupuestaria. Consideraciones Generales - 10 Auditoría de Balance - 10 El caso del Instituto Provincial de Atención Médica (I.P.A.M.) de Córdoba - 10 Auditoría sobre el Sistema de Control Interno - 10 Aclaraciones Previas - Determinación del ámbito del control de los Tribunales de Cuentas - 10 Procedimientos de Auditoría a Practicar en la Obras Sociales Provinciales - 10 Auditoría Sobre Contrataciones - 10 Auditoría sobre el Personal y Pago de Sueldos - 10 Bibliografía - 10 Aclaraciones Previas ca para todo los habitantes de la provincia. L En cuanto a su constitución se diferencian claramente dos áreas definidas: as Obras Sociales en general, se organizan a partir de una ley que instaura un sistema solidario de aportes obligatorios, en virtud del cual la población que trabaja en relación de dependencia obtiene cobertura médico asistencial mediante la contribución de una parte proporcional de sus ingresos. Las Obras Sociales Provinciales abarcan entidades que tienen por objetivo actuar en el sistema de atención medica de los habitantes de una determinada provincia. En ese marco y por la realidad, estas obras sociales se han desarrollado en un arco que va desde incluir solo los empleados públicos provinciales, hasta configurar un seguro de atención médi- • Las operaciones específicas de atención médica • Las operaciones de funcionamiento de la entidad La experiencia de los autores del presente trabajo se da en la Provincia de Córdoba donde el IPAM (Instituto Provincial de Atención Médica), es la Obra Social Provincial. Su constitución establece la conformación de un seguro de salud para todos los habitantes provinciales (Artículo 1º de la Ley 5299), en realidad solo atiende a los empleados del sector público tanto Municipal como Provincial y algunas instituciones adheridas. Una publicación del Secretariado Permanente de Tribunales de Cuentas, Órganos y Organismos Públicos de Control Externo de la República Argentina Publicaciones digitales del Secretariado: www.tribunalesdecuentas.org.ar - www.elcontrolpublico.com - www.ietei.com.ar Página 114 N° 106 - JULIO 2006 Biblioteca del IETEI XVIII Congreso Nacional de Tribunales de Cuentas - 2005 - Córdoba Aspectos del Control y Procedimientos de Auditoría a las Obras Sociales Determinación del ámbito del control de los Tribunales de Cuentas C onforme ya se detallara existe en las Obras Sociales Provinciales un àmbito técnico exclusivo, que es motivo de auditoría especializada en aspectos de atención médica, es decir controla las prestaciones, Estos controles no son abordados por de los tribunales de cuentas. Los instrumentos legales que crean las entidades establecen detalladamente el régimen de las auditorias sobre las prestaciones. La legislación en general acuerda facultades de control a los tribunales de cuentas circunscribiendo, a la Aprobación o desaprobación de la Inversión de los caudales públicos efectuada por los funcionarios y administradores, es decir controla la administración general de la obra social. Dentro de las facultades de control señaladas, normalmente se fija como la metodología de control mas adecuada a la auditoría. En la mayoría de los casos, los Tribunales de Cuentas Provinciales están facultados a utilizar esta metodología de control cuando se trate de Bancos Oficiales de la Provincia, Empresas Provinciales y demás Organismos no comprendidos en las Leyes de Presupuesto. Evidentemente que con lo enunciado, se concluye que el Tribunal de Cuentas tiene facultades para controlar fundamentalmente por auditorías a las obras sociales, pero no puede intervenir en los aspectos Prestacionales. En el caso de la Provincia de Córdoba su obra social se encuentra sujeta al control del Tribunal de Cuentas por lo dispuesto por la Constitución Provincial y por la Ley 7630, incluyendo dichos procedimientos dentro de las auditorías de regularidad. Además la propia ley 5299 de Creación del IPAM en su artículo Nº 31 obliga a la institución a ajustar sus procedimientos contables y de contratación a las disposiciones de la ley de contabilidad por lo que se encuentre vigente y a la Ley de Administración Financiera. Por último debe señalarse que el IPAM posee una sindicatura que se encarga de practicar el control interno de la institución, y áreas de auditoría prestacional para controlar la corrección de las facturaciones por las prestaciones propias de la entidad. Procedimientos de Auditoría a Practicar en las Obras Sociales Provinciales T eniendo en cuenta que en general en las provincias Argentinas no se halla establecido legalmente el procedimiento de auditoría de Gestión, este trabajo plantea que sería muy importante su implementación para el caso que nos ocupa, pero no avanza en profundizar, para poder extenderse en relación a procedimientos de control por auditoría cuya aplicación en la actualidad son generalmente obligatorios, por una cuestión de sentido práctico. Sin embargo también desarrollaremos procedimientos de auditoría sobre el control interno de las obras sociales provinciales, por ser factible su concreción en muchas jurisdicciones provinciales, existir experiencia en los autores de este trabajo, y permitir a los auditores conformar una visión de debilidades y fortalezas de las entidades que le sirven para cualquier control que practique. Existen distintos aspectos de relevancia que deben considerarse, para la realización de procedimientos de auditoría en las obras sociales provinciales: • Se concretan una amplia variedad de contrataciones que pueden clasificarse en específicas del sistema de atención médica y de administración general. • Las obras sociales efectúa contratación de personal, especializado y de administración general. • Habitualmente están obligadas a ejecutar un presupuesto anual, consensuado con el Poder Ejecutivo y aprobado por la Legislatura. • Emiten Balances y estados de ejecución presupuestaria anuales. Estos aspectos son de importancia, al momento de seleccionar el Tribunal de Cuentas los procedimien- Una publicación del Secretariado Permanente de Tribunales de Cuentas, Órganos y Organismos Públicos de Control Externo de la República Argentina Publicaciones digitales del Secretariado: www.tribunalesdecuentas.org.ar - www.elcontrolpublico.com - www.ietei.com.ar Página 115 N° 106 - JULIO 2006 Biblioteca del IETEI XVIII Congreso Nacional de Tribunales de Cuentas - 2005 - Córdoba Aspectos del Control y Procedimientos de Auditoría a las Obras Sociales tos de auditoría que debe aplicar para cumplimentar una cobertura adecuada e integral sobre las operaciones de la Obra Social. En definitiva deben efectuarse las siguientes auditorias: • Sobre contrataciones • Sobre personal y pago de sueldos. • Sobre el sistema de control interno en forma de apoyo a las otras auditorías mencionadas. • Sobre la Ejecución Presupuestaria • Auditoría de Balance A continuación se efectúa un relato de los objetivos y aspectos relevantes que deben contemplar cada una de estas auditorias, mencionando algunos casos prácticos surgidos de la experiencia de los autores de esta presentación: • Previo a analizar los procedimientos de control por auditoría que deben aplicarse, conviene marcar la diferencia entre un convenio y un contrato, por cuanto serán distintas las formas de auditar en uno y otro caso. Si bien ambas formas constituyen el nacimiento de derechos y obligaciones para las partes intervinientes, existen diferencia notables siendo la mas importante la definición de los actores: • En el caso de los convenios la contraparte de la obra social será una entidad intermedia sin fines de lucro, que interviene colaborando para facilitar la administración de las prestaciones. • En el caso de un contrato la contraparte será una empresa o entidad privada que persigue la obtención de lucro. Auditoría sobre contrataciones R eviste importancia para definir el alcance y procedimientos que aplicará este tipo de auditoría, definir si la contratación o convenio se refiere al àmbito específico de la prestaciones o bien a cuestiones de administración general, por cuanto en el primer caso se trata de contratos cuyo índice de contratación es importante, además de las implicancias sociales que posee, en el segundo nos referimos a contratos comunes y habituales de cualquier entidad u organismos. En ambos casos se impone el control por auditoría del Tribunal de cuentas, pero asumiendo modalidades distintas: • Procedimientos de auditoría en caso de Convenios: Por la particularidad de un convenio, deben aplicarse procedimientos de auditoría (Seguimiento, conciliaciones, cotejos, verificaciones, circularizaciones, etc) que permitan formar criterio a cerca del efectivo cumplimiento de sus cláusulas y de las normas vigentes. Asimismo se justifica la aplicación de procedimientos de auditoría jurídica que formen criterio sobre la validez y vigencia de lo establecido en el convenio. • Procedimientos de Auditoría en caso de Contratos: La legislación que regula el régimen de contrataciones en cada una de las provincias, establece topes según los cuales se utilizarán los distintos procedimientos de contratación, verificándose por los importes que se manejan en estos casos, casi siempre que corresponde el procedimiento de licitación pública. Entre las primeras mencionadas pueden encontrarse los siguientes contratos y/o convenios: • Contrataciones y/o convenios con clínicas y sanatorios y/o entidades intermedias que los agrupen. • Contrataciones y/o convenios con farmacias y/o instituciones intermedias que los agrupen. • Contrataciones y/o convenios con droguerías . • Contratos y o convenios con proveedores de accesorios para la atención médica (Prótesis, marcapasos, sillas de ruedas, etc.) • Contratos y o convenios con médicos prestadores y/o entidades intermedias que los agrupen. Contrataciones de Gerenciadoras que operan intermediando entre la Obra Social y el Sistema prestacional. En este caso, los procedimientos de auditoría deben dirigirse de modo previo concomitante o posterior, a Una publicación del Secretariado Permanente de Tribunales de Cuentas, Órganos y Organismos Públicos de Control Externo de la República Argentina Publicaciones digitales del Secretariado: www.tribunalesdecuentas.org.ar - www.elcontrolpublico.com - www.ietei.com.ar Página 116 N° 106 - JULIO 2006 Biblioteca del IETEI XVIII Congreso Nacional de Tribunales de Cuentas - 2005 - Córdoba Aspectos del Control y Procedimientos de Auditoría a las Obras Sociales controlar el proceso licitatorio determinando si la adjudicación resultante esta de acuerdo a las disposiciones legales y el nivel de cumplimiento dado a la ejecución de los contratos celebrados. La auditoría debe controlar que se resguarden principios como el de mejor precio, amplia difusión del llamado, amplia participación de oferentes, respeto de los estándares establecidos en el pliego, cumplimiento de los plazos de la licitación, tramitación de impugnaciones, formulación de aclaratorias, cumplimientos de garantías, y cumplimiento de requisitos legales y del pliego en general. Es un objetivo de la auditoría de contrataciones controlar la ejecución posterior de los contratos, para expedirse acerca del cumplimiento contractual, cabe consignar que normalmente las disposiciones del pliego y sus aclaratorias rigen conjuntamente con el contrato final las operaciones derivadas de la contratación. La auditoría de contrataciones deberá constatar la existencia de informes técnicos emitidos en la Obra Social, los que sin duda deben obrar en las actuaciones y representan el soporte a partir del cual se elaboran los pliegos licitatorios. Asimismo evaluará la congruencia o ausencia de contradicciones, entre ellos y los pliegos que en definitiva se utilicen. La auditoría de contrataciones no emitirá juicio sobre la solvencia de los informes o dictámenes técnicos por ser una materia que excede su campo de actuación. En cuanto a las contrataciones de administración general la auditoría practicará los procedimientos normales y habituales que emplea con regularidad. Resulta muy importante señalar que deberá verificar la correcta selección del procedimiento de contratación (Licitaciones, Concursos de Precios, Contrataciones Directas), evaluando para ello las facultades para autorizar y las facultades para adjudicar, que suelen ser diferenciales en las legislaciones de la materia. Un importante capítulo en la auditoría de contrataciones que debe aplicarse en las Obras Sociales Provinciales, es el control de las liquidaciones de retencio- nes impositivas, con el objetivo de lograr el efectivo cumplimiento de la normativa legal, evaluar la corrección del cálculo, y su depósito. Debe remarcarse que es responsabilidad de los administradores cumplimentar con estas liquidaciones, y que su falta de cumplimiento, o comisión de errores, habilitan al Tribunal de Cuentas a formular observaciones, y aplicar sanciones. Finalmente es recomendable por la cantidad de contrataciones que puede efectuar una entidad de esta naturaleza emplear procedimientos de muestreo, garantizando una representatividad suficiente de la muestra escogida, para ello de relacionarse con los distintos tipos de contratos( Por ejemplo Alquileres, Servicios de Limpieza, Publicidad, etc) y el importe de los mismos. A los fines de profundizar las acciones de auditoria , tendientes a examinar el cumplimiento de las obligaciones relacionadas con los aspectos legales, financieros, contables y administrativos contemplados en los contratos respecto de las personas jurídicas, físicas y /o grupos de colaboración empresaria , se deberán aplicar procedimientos de auditoria que garanticen: 1. Observancia de las normas legales, reglamentarias y contractuales en los pagos realizados a los prestadores / efectores / entidades / establecimientos farmacéuticos integrantes de las adjudicatarias del servicio de prestaciones médicas y de provisión de medicamentos de uso ambulatorio y oncológico. 2. Cumplimiento de lo dispuesto mediante Resoluciones del Organismo a Auditar - Obras Sociales Por la naturaleza de las contrataciones a ser auditadas se deberá determinar la necesidad de crear grupos de trabajos dedicados a : a. Trabajo de Campo 1. Prestaciones Medicas 2. Provisión de Medicamentos b. Consulta permanente Entendiendo que se debe hacer especial hincapié Una publicación del Secretariado Permanente de Tribunales de Cuentas, Órganos y Organismos Públicos de Control Externo de la República Argentina Publicaciones digitales del Secretariado: www.tribunalesdecuentas.org.ar - www.elcontrolpublico.com - www.ietei.com.ar Página 117 N° 106 - JULIO 2006 Biblioteca del IETEI XVIII Congreso Nacional de Tribunales de Cuentas - 2005 - Córdoba Aspectos del Control y Procedimientos de Auditoría a las Obras Sociales en los PAGOS y los DEBITOS que realizan las ADJUDICATARIAS, de la PRESTACIÓN DE SERVICIOS MEDICOS y de la PROVISIÓN DE MEDICAMENTOS, a quienes realizan las prestaciones en forma efectiva (PRESTADORES /EFECTORES y FARMACIAS), se determinarán Planes de Trabajo. c. Fase de Información El objeto de esta fase es la recopilación de la información necesaria para el desarrollo de la auditoria, la que deberá brindarse en cumplimiento de la cláusulas del convenio efectuado entre las Obra Social Auditada y la o las Adjudicatarias. Se requerirá información respecto de : • Beneficiarios • Prestadores / efectores • Facturación • Liquidaciones • Características técnicas del soft y su interrelación con el Centro de cómputos de la o cada una de las adjudicatarias. • Toda otra relacionada y pertinente a la tarea instructiva • Planillas resúmenes de liquidaciones mensuales por prestador / efector/ entidad, divididos por Niveles de Atención y especificando: monto facturado, débitos efectuados, saldo resultante, fecha de pago, medio y forma de pago. • Listado de prestadores categorizados por Niveles • Cumplimiento de las Resoluciones del Organismo auditado. • Procedimientos y formalidades que deben cumplir los prestadores / efectores / entidades para la presentación de las facturaciones de las prestaciones efectuadas y procedimientos utilizados hasta la correspondiente liquidación y pago de las mismas. • Modelos de los Contratos actuales con los prestadores diferenciados por niveles. • Cantidad de Afiliados por localidad. • Nomenclador • Actualización de Normas y Procedimientos Factu- ración • Manual de Procedimientos • Normativa Prestacional – Call Center • Manual de Procedimiento – Facturación • Protocolos terapéuticos oncológicos • Listado de los Prestadores Ambulatorio I, II y III Nivel ; Interacción II y III Nivel (Interior) • Listado de los Prestadores I, II y III Nivel • Se deberá establecer el tiempo de duración de esta etapa del trabajo. d. Fase de Procesamiento y Determinación. Esta fase incluye: • Procesamiento de la información • Estudio y evaluación de la información • Determinación de muestras • Análisis del soft e. Fase de Auditoría - Facturación – Contratos TRABAJO DE CAMPO: Auditoria de Facturación (contable y jurídica) Auditoria de Contratos (jurídica). Confrontación de datos y Auditoria de facturación. Seguimiento del procesamiento informático de las facturaciones. Para dar comienzo a la Auditoria se deberá contar con: • Contratos entre la Obra Social y la o las Unidades de Gestión de Prestación de Servicios de Salud adjudicataria / s, sus modificaciones posteriores y anexos. • Ofertas presentadas por la o las Unidad / es de Gestión de Prestación de Servicios de Salud que resultaron Adjudicataria / s incluyendo los manuales de procedimiento. • Listado mensual de prestadores por Adjudicatario categorizado por nivel desde la vigencia de cada contrato. • Liquidaciones mensuales realizadas a cada Adjudicataria especificando: fecha de pago, monto y medio de pago, se deberá a asimismo solicitar se ponga a disposición de los auditores la documen- Una publicación del Secretariado Permanente de Tribunales de Cuentas, Órganos y Organismos Públicos de Control Externo de la República Argentina Publicaciones digitales del Secretariado: www.tribunalesdecuentas.org.ar - www.elcontrolpublico.com - www.ietei.com.ar Página 118 N° 106 - JULIO 2006 Biblioteca del IETEI XVIII Congreso Nacional de Tribunales de Cuentas - 2005 - Córdoba Aspectos del Control y Procedimientos de Auditoría a las Obras Sociales tación respaldatoria de los pagos efectuados y registros contables utilizados. • Nómina de los profesionales que integran el primer nivel de atención y especialistas • Cantidad de beneficiarios y afiliados. • Decretos del P.E., dictámenes de Fiscalía de Estado, resoluciones de la Obra Social auditada , resoluciones del Ministerio de Salud de la Provincia y toda otra normativa vinculada con la relación contractual entre la Obra Social y la / s adjudicataria / s, como así también notificaciones, memorando, circulares o toda otra comunicación cursada entre las mismas. Con el objeto del análisis y comprensión de la información se podrán realizar entrevistas, con empleados y funcionarios de la Obra Social . Otro aspecto importante a considerar es el nivel de las denuncias efectuadas por los Beneficiarios y de los reclamos efectuados por los Prestadores. f. Fase de Análisis. Concluidos los trabajos de campo, la información obtenida deberá ser procesada y analizada por los auditores. Se deberá establecer el tiempo de duración de la fase de análisis. b. Verificación sobre la documentación respaldatoria de las designaciones de personal, en lo a que se refiere a la formación de legajos individuales y toda otra antecedente referido a ascensos, cargas de familia, presentación de Declaraciones Juradas, etc. c. Controles sobre el pago de haberes. d. Constatar la existencia de controles y autorizaciones de horas extras previas al pago. e. Controles sobre el proceso de liquidaciones de haberes individuales y conciliación con nóminas totalizadas. Control sobre liquidación y pago de cargas sociales. f. Controlar la existencia de procedimientos y registros contables que permitan la atribución de los costos de personal a los períodos contables en que prestaron su labor . g. Evaluación de los procedimientos que aseguren los controles de totalidad sobre la nómina. Análisis de otras tareas no remunerables en relación de dependencia (voluntarios, colaboradores, cuerpos directivos ad-honorem, etc.). h. Control sobre las retenciones correspondientes de acuerdo con las normas previsionales y/o fiscales. g. Fase Conclusiva i. Verificar que el sistema del archivo de la documentación sea práctico y seguro. Al término de la fase de análisis se procederá a : • Elaboración de resultados. • Elaboración del informe final. • Exposición de resultados e informe final. Auditoría sobre la Ejecución Presupuestaria Consideraciones Generales Auditoría sobre el Personal y Pago de Sueldos E sta auditoría abarca los siguientes aspectos: a. Comprobación de la separación de funciones en las actividades de control de tiempos trabajados, liquidación de haberes, pagos, registro contable y conciliación, así como de la cuenta bancaria utilizada para el pago de las remuneraciones. L as obras Sociales Provinciales normalmente deben ejecutar un presupuesto aprobado legalmente, por lo que es importante establecer cuales son en general los conceptos de ingresos y gastos presupuestados de estas entidades. En cuanto a los ingresos, en base a la experiencia puede afirmarse que los principales son: • Contribución del Estado Provincial • Aporte Personal retenido a empleados del Estado Provincial Una publicación del Secretariado Permanente de Tribunales de Cuentas, Órganos y Organismos Públicos de Control Externo de la República Argentina Publicaciones digitales del Secretariado: www.tribunalesdecuentas.org.ar - www.elcontrolpublico.com - www.ietei.com.ar Página 119 N° 106 - JULIO 2006 Biblioteca del IETEI XVIII Congreso Nacional de Tribunales de Cuentas - 2005 - Córdoba Aspectos del Control y Procedimientos de Auditoría a las Obras Sociales Contribución Patronal por Jubilaciones, Pensiones y Retiros • Aporte Personal por Jubilaciones, Pensiones y Retiros • Contribución Patronal Municipalidades Adheridas • Aporte Personal Municipalidades Adheridas • Aportes y Contribuciones de Afiliados Voluntarios • Otros Ingresos Los gastos tienen una clara discriminación entre aquellos relacionados con las actividades Prestacionales y los que son meramente de funcionamiento. • Si consideramos que los Gastos de Funcionamiento en general coinciden con las clasificaciones presupuestarias de los Estados Provinciales, las que son de amplio conocimiento y difusión, resulta importante detallar los gastos Prestacionales: • PRESTACIONES MEDICAS • PRESTACIONES BIOQUÍMICAS • PRESTACIONES MEDICAMENTOS • PROVISION DE PROTESIS Y ORTESIS • PRESTACIONES ODONTOLÓGICAS • PRESTACIONES FISIOKINESICAS • PRESTACIONES DE OPTICA OFTALMOLOG. • PRESTACIONES DE SALUD MENTAL • PRESTACIONES DE HEMODIÁLISIS • DISCAPACITADOS • SUBSIDIO HOGARIZADOS Y TRATAM. ESPECIALES • CAMPAÑA VACUNACIÓN Es aquí donde aparece una disyuntiva fundamental en el control de las Obras Sociales, que consiste en definir si los Tribunales de Cuentas tienen facultades para controlar los gastos Prestacionales, desde ya los gastos de funcionamiento se encuentran en su órbita de control. En realidad, por la implicancia y trascendencia social que tiene la administración de las Obras Sociales Provinciales, resulta coherente que los Tribunales de Cuentas fueran facultados legalmente para ejercer el control externo integral. Sin embargo no ocurre en la práctica por cuanto solo tienen facultades para auditar los gastos de funcionamiento en la mayoría de los casos. Los procedimientos a emplear, son los habituales para este tipo de auditoría, requiriendo de métodos especiales solo en lo referente a los gastos Prestacionales. Sin embargo hay que tener presente que opera como denominador común, el hecho de que el aspecto diferencial de las Obras Sociales Provinciales, consiste esencialmente en la atención de las facturaciones emitidas por los prestadores del servicio de atención médica y provisión de medicamentos. Auditoría de Balance C omo ya se indicó en el título anterior, en general los Tribunales de Cuentas Provinciales tienen facultades indiscutibles de control sobre los gastos de funcionamiento. Esta limitación parcializa la practica de auditoría sobre los estados contables de las entidades, por abarcar todas las operaciones. Sin embargo por los motivos ya expuestos de impacto social y trascendencia pública de las Obras Sociales Provinciales, resulta acertado que los Tribunales de Cuentas tengan facultades para auditar los estados contables anuales, cubriendo de este modo el campo de la auditoría externa, que es propio de los Tribunales de Cuentas. Las sindicaturas legalmente constituidas en las Obras Sociales Provinciales, garantizan la aplicación de procedimientos de auditoría interna, el control se completa con la auditoría externa que practican los Tribunales de Cuentas. El presente trabajo avanza en la definición de procedimientos de auditoría diferenciales derivados de considerar la especialidad de las entidades, que deberán aplicarse sobre los estados contables, para materializar el control integral propuesto. Sin duda los rubros diferenciales de la actividad mas relevantes, que surgen de analizar sus Estados de Situación Patrimonial son: • Cuentas por Cobrar • Cuentas Por Pagar • Previsiones • Avales y Garantías Sobre estos rubros corresponde aplicar procedimien- Una publicación del Secretariado Permanente de Tribunales de Cuentas, Órganos y Organismos Públicos de Control Externo de la República Argentina Publicaciones digitales del Secretariado: www.tribunalesdecuentas.org.ar - www.elcontrolpublico.com - www.ietei.com.ar Página 120 N° 106 - JULIO 2006 Biblioteca del IETEI XVIII Congreso Nacional de Tribunales de Cuentas - 2005 - Córdoba Aspectos del Control y Procedimientos de Auditoría a las Obras Sociales tos de Circularización, seguimientos de cuenta corriente, estudio de devengamientos, estudio de pagos y conciliaciones. Las principales Cuentas a Cobrar que se constatan en una obra social provincial derivan de las siguientes operaciones: • CONTRIBUCIÓN PATRONAL • Caja de Jubilaciones • Personal Autárquico • Personal Municipal • Personal de Comunas • CONTRIBUCIONES DEL PERSONAL: • Caja de Jubilaciones • Personal Autárquico • Personal Municipal • Personal de Comunas • CONVENIO RECIPROCIDAD • ASEGURADORAS DE RIESGO DE TRABAJO • EXPENDIOS DE BONOS • Agente de distribución • Municipalidades • Entidades con convenio • DEUDORES EN GESTION JUDICIAL Las principales Cuentas a Pagar que se constatan en una obra social provincial derivan de las siguientes operaciones: • PRESTADORES • COLEGIOS PROFESIONALES • PRESTADORES DIRECTOS • HOSPITALES PUBLICOS NACIONALES • HOSPITALES PUBLICOS PROVINCIALES • HOSPITALES MUNICIPALES • REINTEGROS AFILIADOS • PROVEEDORES • CONVENIO DE RECIPROCIDAD • OTRAS DEUDAS PRESTACIONALES • SUELDOS Y JORNALES A PAGAR • OTRAS DEUDAS FUNCIONAMIENTO • DEUDA PREVISIONAL Como puede observarse los procedimientos de auditoría antes propuestos se ajustan al control que debe practicarse sobre las cuentas resultantes de las operaciones detalladas. Debiendo agregarse aquellos controles que deben practicarse sobre eventuales convenios de compensación de Créditos y Deudas suscriptos por la Obra social con el Estado Provincial y la Caja de Jubilaciones, conforme la reciprocidad de deudas y créditos existentes entre ellos. En cuanto a las cuentas de Previsiones se impone el control sobre su cálculo y el análisis de suficiencia. Relativo a los avales constituyen garantías derivadas de las contrataciones que efectúa la entidad y son a favor de las Obras Sociales para cubrir la eventualidad de incumplimientos, en estos casos deberá estudiarse su correcta constitución conforme las disposiciones legales y contractuales. Respecto al Estado de Resultados las actividades que originan los ingresos ya se han detallado en este trabajo, restando señalar cuales son los principales egresos específicos del objetivo de las entidades. Desde ya se compruebe que los procedimientos de auditoría propuestos, son también aplicables en estos casos, los principales son: • Prestaciones Médicas • Prestaciones Bioquímicas • Prestacion de Medicamentos • Prestaciones Odontológicas • Prestación Kinesiológicas • Prestación Oftalmológica • Prestaciones Salud Mental • Prestaciones Hemodiálisis • Reintegro Afiliados • Hogarizados y Tratamientos Especiales El caso del Instituto Provincial de Atención Médica (I. P. A. M.) de Córdoba. E n la Provincia de Córdoba en el año 1971 se crea por Ley 5299 el IPAM como entidad autárquica con individualidad financiera cuya función es organizar y administrar un sistema de seguro de atención médica para los habitantes de la Provincia. Dicha norma establece las finalidades, prestaciones, organización y demás cuestiones que hacen a su funcionamiento. Se especifica que el Instituto comienza a funcionar para todos los agentes del Estado Provincial en actividad o pasividad e irá incorporando paulatinamente otros Una publicación del Secretariado Permanente de Tribunales de Cuentas, Órganos y Organismos Públicos de Control Externo de la República Argentina Publicaciones digitales del Secretariado: www.tribunalesdecuentas.org.ar - www.elcontrolpublico.com - www.ietei.com.ar Página 121 N° 106 - JULIO 2006 Biblioteca del IETEI XVIII Congreso Nacional de Tribunales de Cuentas - 2005 - Córdoba Aspectos del Control y Procedimientos de Auditoría a las Obras Sociales grupos de población que cumplan con las condiciones establecidas en la ley. Se determina que mantendrá relaciones con el Poder Ejecutivo a través del Ministerio de Salud y que la administración y dirección estará a cargo de un Directorio. Es necesario mencionar, para el desarrollo de este tipo de auditoría que por ley de creación, el directorio del IPAM tiene entre otras las siguientes atribuciones: • “Proyectar su presupuesto anual para su aprobación por el Poder Ejecutivo”. • “Darse su reglamento interno” • “Nombrar, ascender, remover, suspender y aplicar sanciones al personal del Instituto de acuerdo a las leyes y reglamentaciones para el Personal del Estado Provincial”. • “Ordenar auditorías técnicas con el objeto de evaluar la eficiencia de las prestaciones”. Otras cuestiones a saber que constituyen puntos centrales para una auditoria de ejecución presupuestaria, son los siguientes y surgen también de su ley de creación: a) El personal del Instituto estará comprendido dentro del régimen del Personal de la Administración Pública Provincial. En otras palabras, los empleados de este organismo son empleados públicos provinciales. b) En cuanto a los mecanismos de control, el IPAM queda sujeto a la Ley de Contabilidad de la Provincia y sus normas reglamentarias y complementarias. En este sentido, la actual Ley de Administración Financiera de la Provincia establece que el Tribunal de Cuentas es el órgano de control externo del sector público provincial no financiero que se regirá por su ley orgánica. c) El presupuesto de gastos administrativos o de funcionamiento no podrá exceder del 12% del total de sus recursos. La fijación de un porcentaje máximo destinado a erogaciones de funcionamiento pretende dar eficiencia a la administración y que los fondos sean utilizados para la finalidad del Instituto que es la atención médica. En la práctica, los presupuestos de gastos de funcionamiento anuales han sido, inclusive por un porcentaje menor al autorizado, siendo en el 2004 del 4 % del total de recursos presupuestados. d) Con respecto a los recursos del Instituto, los fondos más importantes son los constituidos por: ◊ Un aporte mensual de los agentes del estado provincial del 4% de sus remuneraciones. ◊ Un aporte mensual de los jubilados y pensionados provinciales del 3% de sus haberes. ◊ Una contribución mensual del Estado Provincial del 4,5 % de las remuneraciones mensuales que perciban los agentes. ◊ Una contribución mensual de la Caja de Jubilaciones del 4,5 % de los haberes que perciban los jubilados provinciales. ◊ Los aportes y contribuciones del núcleo de población y sus empleadores que se adhieran al sistema, cuyo porcentaje no podrá ser inferior a los establecidos en los puntos anteriores. Esta es una breve introducción, realizada al sólo efecto de dar una idea general de la Institución. Los gastos constituyen un punto central a analizar en el presente trabajo por lo que lo exponemos a continuación en forma separada. Gastos Presupuestarios y su control externo E n lo que respecta a los gastos de esta Institución, estos son presentados en el Presupuesto anual discriminados entre los originados por la actividad prestacional y los que son meramente de funcionamiento. Los gastos de funcionamiento coinciden en general con las clasificaciones presupuestaria del Estado Provincial, las que son de amplio conocimiento y difusión. Las partidas más importantes y regularmente utilizadas son las de PERSONAL (constituyen casi un 60% de los gastos de funcionamiento), le siguen en orden de importancia en cuanto al gasto presupuestado SERVICIOS NO PERSONALES (33%), BIENES DE CONSUMO (4%) y BIENES DE CAPITAL (3%). Una publicación del Secretariado Permanente de Tribunales de Cuentas, Órganos y Organismos Públicos de Control Externo de la República Argentina Publicaciones digitales del Secretariado: www.tribunalesdecuentas.org.ar - www.elcontrolpublico.com - www.ietei.com.ar Página 122 N° 106 - JULIO 2006 Biblioteca del IETEI XVIII Congreso Nacional de Tribunales de Cuentas - 2005 - Córdoba Aspectos del Control y Procedimientos de Auditoría a las Obras Sociales Se debe hacer mención que el Tribunal de Cuentas de la Provincia tiene bajo su orbita de control solamente los gastos de funcionamiento y realiza regularmente las siguientes auditorias referidas a estos gastos (4% del Presupuesto Total): 1) de Ejecución Presupuestaria 2) de Personal 3) de Contrataciones Resulta importante detallar los gastos Prestacionales que constituyen el 96% del Presupuesto Total del IPAM, que hacen a su cometido y que no se encuentran sujetos al control externo del Estado Provincial : ◊ Prestaciones Medicas (Preventiva, General y Especializada en consultorio, domicilio y lugar de internación) ◊ Prestaciones Bioquímicas ◊ Prestaciones de Medicamentos ◊ Provisión de Prótesis y Ortesis ◊ Prestaciones Odontológicas ◊ Prestaciones Fisiokinesicas ◊ Prestaciones de Óptica Oftalmológica ◊ Prestaciones de Salud Mental ◊ Prestaciones de Hemodiálisis ◊ Discapacitados ◊ Subsidio Hogarizados y Tratamientos Especiales ◊ Campaña Vacunación Para explicar el tipo de control externo efectuado a este organismo, se deben mencionar dos cuestiones importantes que limitan la actuación del Tribunal de Cuentas: Primero, la actual Ley Orgánica del Tribunal de Cuentas limita el control que realiza este organismo a las condiciones de legalidad del gasto y su correcta imputación contable, sin tener injerencia en el control de gestión. Por tal motivo, no se podrían realizar auditorias que involucren la evaluación de economía, eficiencia y eficacia en las erogaciones de funcionamiento ni en las erogaciones operativas o Prestacionales. Con esta limitación, la tarea de auditoria que practica el Tribunal a este organismo se limita al control de la legalidad de los gastos que surgen de su Ejecución Presupuestaria y su coincidencia con la realidad. Segundo, la imposibilidad de realizar un control externo sobre los gastos operativos lo constituye la interpretación que realiza el Tribunal de Cuentas de la Provincia sobre el segundo párrafo del artículo 19 de su Ley Orgánica que establece: “Dicho control no involucrará las actividades específicamente bancarias, comerciales y previsionales de los entes fiscalizados”. El Tribunal ha interpretado que esta limitación se refiere al control de las actividades llevadas a cabo por el organismo para cumplir con la finalidad de su creación, que hacen a su cometido. Para el caso del IPAM serían las actividades de prestación médica (y por tanto sus gastos operativos). Ante esta interpretación no es atribución del Tribunal de Cuentas el control del Presupuesto de Gastos Operativos. Hay quienes interpretan que los legisladores han formulado el párrafo mencionado anteriormente refiriéndose a la imposibilidad de controlar la gestión operativa, sin restringir por tanto, el control sobre la legalidad de las tareas operativas. La interpretación del Tribunal sobre este párrafo ha sido la misma desde la fecha de creación de su Ley Orgánica, hace 18 años. No obstante, el Proyecto de Ley que se encuentra actualmente en la Legislatura para su sanción y que constituiría la nueva Ley Orgánica del Tribunal de Cuentas de la Provincia, dejando por tanto sin vigencia a la actual, incluye dentro de las atribuciones de control, las referidas no solamente a las actividades operativas de los entes fiscalizados, sino también al control de su gestión. Con esta nueva normativa, el control externo en el IPAM podría realizarse sobre la totalidad de su Presupuesto, sin ningún tipo de restricción. Las herramientas con las que contamos actualmente los auditores nos permitirían efectuar la auditoria de ejecución presupuestaria de los gastos operativos sin inconvenientes en lo que se refiere a la legalidad de las erogaciones, pues los procedimientos de auditoria a emplear son los generales para este tipo de auditoria y son los que actualmente efectuamos sobre los gastos de funcionamiento. Si bien estos procedimientos son por todos conocidos, hace necesario mencionarlos para demostrar que podemos hacerlos Una publicación del Secretariado Permanente de Tribunales de Cuentas, Órganos y Organismos Públicos de Control Externo de la República Argentina Publicaciones digitales del Secretariado: www.tribunalesdecuentas.org.ar - www.elcontrolpublico.com - www.ietei.com.ar Página 123 N° 106 - JULIO 2006 Biblioteca del IETEI XVIII Congreso Nacional de Tribunales de Cuentas - 2005 - Córdoba Aspectos del Control y Procedimientos de Auditoría a las Obras Sociales extensivos al resto del Presupuesto. Sabemos que la finalidad del Presupuesto Operativo es la prestación médica, no obstante el organismo debe respetar los procedimientos y registraciones que dan legalidad a los gastos según la normativa vigente y por tanto, los auditores aplicarán los mismos procedimientos de control aplicados sobre los gastos de funcionamiento y que en líneas generales se sintetizan en los siguientes puntos: ◊ Verificar la legalidad del Presupuesto, sus modificaciones y el Estado de Ejecución. (que se encuentren suscriptos, que se acompañen con el acto aprobatorio correspondiente y que hayan sido dispuestos por la autoridad competente) ◊ Control de las formalidades obligatorias que deben presentar los Libros de Ejecución Presupuestaria y los Documentos Contables en cada una de las etapas del gasto, verificando que la información se presente en forma adecuada. ◊ Verificar que los créditos asignados a las partidas se corresponda con los emergentes del Presupuesto y sus modificatorias y que hayan sido registrados correctamente. ◊ Verificar la legalidad de los actos que disponen gastos y su correcta imputación (decretos, resoluciones, autoridad competente, tipo de contratación, etc) ◊ Verificación de que no se hayan producido excesos: • De lo comprometido con relación al crédito asignado • De lo ordenado a pagar con relación a lo comprometido • De lo pagado en relación con lo ordenado a pagar ◊ Verificar que las cifras que se exponen como Ejecución del presupuesto por cada partida en las distintas etapas coincidan con las que surgen de los registros contables pertinentes. ◊ Verificar las ordenes de pago emitidas analizando los aspectos legales, formales, contables, numérico, documental, impositivo y pago). ◊ Verificar la existencia de Fondos Fijos y Fondos Permanentes, su utilización y rendición. Verificar la legalidad de la documentación respaldatoria de gastos, su correcta imputación contable y registración. En lo que respecta al control de gestión en la prestación médica a realizar por el Tribunal de Cuentas constituirá una atribución nueva y por tanto, sin antecedentes. Por lo que los auditores deberemos munirnos de información y experiencias originadas por otros organismos de control afectados a este tipo de prestaciones y que será motivo de análisis y debates en futuros encuentros.◊ Auditoria sobre el Sistema de Control Interno O tro de los aspectos relevantes a considerar en las Auditorías a realizar en las Obras Sociales es el referido a Control Interno. Si bien la auditoría sobre aspectos presupuestarios, económicos, financieros, patrimoniales y normativos tiene en sí mismo una importancia fundamental dentro de toda administración, no es menor la significancia que en la actualidad adquiere la auditoría sobre los circuitos de control interno vigentes dentro de toda organización medianamente diseñada a los efectos de lograr la máxima eficiencia, eficacia, economía y el conocimiento acabado del funcionamiento de la entidad. En la actualidad no es un aspecto desarrollado con la amplitud que merece , razón por la cual proponemos la necesidad de que los Tribunales de Cuentas implementen, antes de la concreción de las auditorias de regularidad, este tipo de auditoría que proporciona el conocimiento acabado del sistema de control vigente en las Obras Sociales. De este modo también se lograría mayor eficiencia de las otras auditorías, orientando todo en definitiva a la optimización de los servicios que brinda a los afiliados. A continuación desarrollamos conceptos referidos a este punto a los efectos de fundamentar la propuesta planteada. En ese sentido cabe mencionar que el concepto de control interno bajo el enfoque del informe COSO abarca el plan de organización y el conjunto de métodos y medidas adoptadas dentro de una entidad para: Una publicación del Secretariado Permanente de Tribunales de Cuentas, Órganos y Organismos Públicos de Control Externo de la República Argentina Publicaciones digitales del Secretariado: www.tribunalesdecuentas.org.ar - www.elcontrolpublico.com - www.ietei.com.ar Página 124 N° 106 - JULIO 2006 Biblioteca del IETEI XVIII Congreso Nacional de Tribunales de Cuentas - 2005 - Córdoba Aspectos del Control y Procedimientos de Auditoría a las Obras Sociales salvaguardar sus recursos • asegurar la exactitud y veracidad de su información financiera y administrativa. • promover la eficiencia y la calidad de las operaciones. • estimular la observancia de las políticas formuladas y del marco normativo vigente y • lograr el cumplimiento de las metas y objetivos programados. El conocimiento de los mecanismos de control existente dentro de un Organismo permite al auditor conocer los puntos débiles y fuertes del sistema administrativo, dando la idea de cómo programar las auditorías a realizar, hacia donde aplicar con mayor profundidad los procedimientos a utilizar, lo que llevará a una mayor profundización de la Auditoría, ampliando la obtención de las pruebas sustantivas y logrando una mejora en el relevamiento de información. • En razón de lo expuesto, el conocimiento del ente se vuelve cada vez más importante a los efectos de minimizar los riesgos de las auditorías. Para ello el auditor cuenta con numerosas herramientas a aplicar, que van desde las entrevistas a los distintos responsables de cada área, hasta los cuestionarios o guías de evaluación preparados previamente para dirigir dichas entrevistas. Obtenida la información de las funciones y responsabilidades de cada área, como así también la documentación utilizada, estos datos serán expuestos en informes sobre cada área, acompañados de curso gramas y/o flujo gramas. Todo ello permite un cotejo con los Manuales de funciones en el caso de existir en el ente auditado o en caso contrario medir los métodos utilizados en el ente para la asignación de las tareas, pudiendo detectar desviaciones o posibilidades de irregularidades por parte del personal responsable de las mismas. La verificación de los controles internos existentes incluye un conocimiento del sistema informático utilizado para el procesamiento de información masiva imprescindible para el desenvolvimiento del ente y que aseguren la validez, integridad y reproceso en tiempo y forma de las transacciones en las que parti- cipa. Tomando en consideración la interrelación que existe entre los cinco componentes de la Estructura de Control interno según el Informe COSO, a saber: ◊ Entorno de control: referido a la concepción ética de la estructura orgánica sustentada por una política gerencial y administrativa. ◊ Evaluación de los riesgos por la dirección bajo la consideración de los factores internos y externos que intervienen. ◊ Actividades de Control entre las que figura el análisis de los resultados en comparación con lo planeado, la evaluación de los rendimientos y de los Procesos de Información, los controles físicos , la determinación de la separación de funciones y el control de gestión y de legalidad. ◊ Comunicación e Información interna y externa. ◊ Supervisión por parte de la dirección general. ◊ El conocimiento de la estructura orgánica y del sistema de control vigente dentro de la misma da al auditor la base sobre la cual apoyarse para medir la posibilidad de desvíos y la ocurrencia o no de hechos irregulares teniendo en cuenta: • la política utilizada por el ente para la necesaria separación de funciones: • la necesaria intervención de diferentes niveles de autorización para efectuar las distintas transacciones. • los criterios utilizados para la valuación , exposición y devengamiento según las normas contables vigentes. ◊ La confiabilidad del sistema de procesamiento vigente. ◊ El control del ente sobre las diferentes contrataciones. De las observaciones que surjan de las tareas de verificación, el auditor podrá formular recomendaciones con el objeto de propender a la mejora de los controles administrativos y contables. ۞ Una publicación del Secretariado Permanente de Tribunales de Cuentas, Órganos y Organismos Públicos de Control Externo de la República Argentina Publicaciones digitales del Secretariado: www.tribunalesdecuentas.org.ar - www.elcontrolpublico.com - www.ietei.com.ar Página 125 N° 106 - JULIO 2006 Biblioteca del IETEI XVIII Congreso Nacional de Tribunales de Cuentas - 2005 - Córdoba Aspectos del Control y Procedimientos de Auditoría a las Obras Sociales BIBLIOGRAFIA • MANUAL DE AUDITORÍA DE GESTION del Tribunal de Cuentas de la Provincia de Córdoba. • INFORME Nº 14 de la Comisión de Estudios de Auditoría del Consejo Profesional de Ciencias Económicas de la Capital Federal • LEYES PROVINCIALES Nº 7630 “Orgánica del Tribunal de Cuentas de la Provincia de Córdoba, Capítulos vigentes de la Ley Nº 7631 de “Ley de Contabilidad Administración y Presupuesto”, Ley 9086 “Administración Financiera y del Control Interno de la Administración General del Estado Provincial”, Ley Nº 5299 “Instituto Provincial de Atención Médica”. EL TRIBUNAL DE CUENTAS DE LA PROVINCIA DE CORDOBA, manifiesta que el presente trabajo bajo la autoría de los Dres. Mariano Rubio, María Cristina Cuestas Garzón, Cres. Silvia Saad de Luna, Yanina Monier y Tommy Brodanovic, cuenta con el conocimiento y aval de este Cuerpo, para su presentación en el marco del XVIII Congreso Nacional de Tribunales de Cuentas de la República Argentina. ۞ Córdoba 7 de Octubre de 2005 Cr. Daniel Luna Maldonado H. Tribunal de Cuentas Entretenimientos Soluciones Matrimonios Enemistados Solución: Todo el grupo puede cruzar el río en 17 viajes, de la siguiente manera: 1. 2. 3. 4. 5. 6. 7. 8. 9. 10. 11. 12. 13. 14. 15. El señor C. lleva a una dama. 16. El señor C. regresa solo. 17. El señor C. y su esposa cruzan. Cruzan el señor y la señora C. El señor C. regresa solo. El señor C. lleva a una dama. El señor C. regresa con su esposa. El señor C. lleva a otra dama. El señor C. regresa solo. Los dos caballeros cruzan. Un caballero y su esposa regresan. El señor y la señora C. cruzan. Regresan un caballero y su esposa. Dos caballeros cruzan. El señor C. regresa solo. El señor C. lleva a una dama. El señor y la señora C. regresan. Una publicación del Secretariado Permanente de Tribunales de Cuentas, Órganos y Organismos Públicos de Control Externo de la República Argentina Publicaciones digitales del Secretariado: www.tribunalesdecuentas.org.ar - www.elcontrolpublico.com - www.ietei.com.ar Página 126 N° 106 - JULIO 2006 Humor Guillermo Mordillo “El Dibujante de la Familia” Guillermo Mordillo nace el 4 de Agosto de 1932, en Argentina, hijo de padre español. Vive su infancia en Villa Pueyrredón, en la ciudad de Buenos Aires. Desde los 6 años, sus familiares lo consideran "el dibujante de la familia". Más tarde, empieza a dibujar tomando como modelos a maestros como Eduardo Ferro (creador de personajes inolvidables como "Langostino", Bólido", "Chapaleo"), Dante Quinterno ("Patoruzú"), Divito ("El otro yo del Dr. Merengue"), Oski ("Las Tablas de Salerno") Lino Palacio ("Don Fulgencio") y José Luis Salinas. En 1944, se hace ferviente hincha de Ferro Carril Oeste, y el club de sus amores honra su carrera elogiando al dibujante en la página web de Ferro. En el ámbito profesional, Mordillo trabaja en ilustración, historietas y en publicidad, e ilustra cuentos de Charles Perrault... Algunos de sus trabajos son publicados en la revista "Peter Pan", de Editorial Codex. Allí realiza las ilustraciones de las tapas (luego las dibujaría otro grande de la historieta argentina: el uruguayo Alberto Breccia), y las historietas "Hociquito Peter" y "El Conejo Fosforito", con guiones de Aldo Camarotta. Trabaja también en "Producciones Ubaldo Galuppo", estudio de dibujos animados publicitarios, en el barrio de Caballito. En este período ilustra 4 libros de cuentos infantiles. En 1955,un amigo le consigue un trabajo de publicidad en la ciudad de Lima, en Perú. Mordillo planea trabajar allí por tres meses, pero se queda cinco años. Siguiendo un viejo sueño suyo de realizar dibujos animados "a la manera de Disney", en 1960 parte de Lima a Nueva York. Mordillo cuenta con 28 años de edad. Trabaja un año empleado en los estudios de animación de Paramount Pictures, desempeñándose como "in betweener" (o "asistente de animación": su función consiste en realizar los dibujos "intermedios" entre poses extremas. Esos dibujos una vez filmados "cuadro a cuadro", dan el efecto óptico de movimiento). No es lo que él espera, ya que la "manera Disney" es reemplazada por una animación limitada, menos cuidada y más pensada en la "producción" que en la "calidad". Abandona la Paramount Pictures luego de trabajar en la película de Popeye, y se dedica a ilustrar tarje- tas de felicitación. En 1963, si bien posee residencia y una buena posición, Mordillo decide probar suerte en Europa. El 26 de agosto de 1963, aterriza en Madrid. Se queda unos días allí. Decide viajar a Francia con planes de saltar luego a Londres. Llega a París en tren y se aloja en un cuarto pequeño, sin demasiadas comodidades ni lujos. Presenta sus "tarjetas de felicitación orteamericanas" en una editorial francesa, y no lo aceptan. Sin perder las esperanzas, se presenta en otra editorial: consigue un trabajo dibujando tarjetas de felicitación. Pasados 3 años, decide pedir un aumento de dinero por sus dibujos, no se lo dan y encima queda en la calle. Un amigo le sugiere dibujar chistes para la prensa. Como no habla muy bien el francés, realiza chistes mudos. Sus trabajos cada vez adquieren mayor éxito, y comienza a publicar en diversas revistas, como "París Match", "Lui","Marie-Claire", "Pif Gadget", etc. Al pasar al ámbito de la revista, comienza a utilizar su "fuerte", que es la aplicación del color en sus obras. Sus personajes son blancos, para que contrasten con el color del fondo. De esta manera, nace el "Mordillo humorista", que se destaca porque su obra llama la atención con redondeles por todas partes, forma emblemática de atracción, según la teoría de la Gestalt aplicada al arte. En idioma francés, publica obras en las editoriales "Kangourou", "Glénat", "Harlin Quist", "Vents d'Ouest", etc. Una publicación del Secretariado Permanente de Tribunales de Cuentas, Órganos y Organismos Públicos de Control Externo de la República Argentina Publicaciones digitales del Secretariado: www.tribunalesdecuentas.org.ar - www.elcontrolpublico.com - www.ietei.com.ar Página 127 N° 106 - JULIO 2006 Humor Guillermo Mordillo “El Dibujante de la Familia” En París, Mordillo conoce a Amparo, su mujer, y tienen dos hijos: Sebastián y Cecilia. Entre 1974 y 1975, algunas de sus páginas se publican en Argentina, per o su nombre se pierde entre la gran cantidad (y calidad) de colaboradores. Una de esas revistas es "Mengano", en donde comparte cartel con Quino, Oski, Roberto Fontanarrosa, Carlos Trillo, Alejandro Dolina, etc. La otra es la revista "Media Suela", y allí vemos a Mordillo junto a Alberto Breccia, Patricia Breccia, Geno Díaz, Oski, Viuti, Maicas. Tras haber logrado un techo profesional, y cansado del mal tiempo parisino, Mordillo emigra a España. Se muda a una casa en una colina, frente al mar, en Palma de Mallorca. Pero en la actualidad, reside en Mónaco. Sus dibujos (con sus referencias al club Ferro y a la parcialidad verdolaga) son publicados en revistas de todo el mundo, como: Italia, Francia, Inglaterra, Alemania, España, Portugal, Bélgica, Rusia, Grecia, y el resto de Europa; en Japón y diversos lugares de Asia; Australia; Estados Unidos, Canadá, México, Brasil y toda Latinoamérica. En Argentina, sus trabajos se publican (desde 1997) todos los domingos en la revista del diario "La Nación". De esta manera, sus dibujos llegan por primera vez al público masivo argentino. Con anterioridad, fueron publicados también en una revista de poca duración llamada "Magazine" (de Editorial Perfil), junto a Quino, Carlos Nine, R.Fontanarrosa, Tabaré, Rep, Carlos Ulanovsky y otros, en 1985. Un estudio de animación alemán, realiza una serie de cortos animados basados en sus chistes. En Argentina se conocen en 1988, como separadores en un canal de televisión abierta. La gente en la calle se pregunta: "¿Qué es Mordillo?". Libros que recopilan sus trabajos, "Puzzles", ("Rompecabezas"), muñecos de peluche, posters, tarjetas de felicitación, agendas, anotadores, señaladores, llaveros de sus personajes anónimos son más que populares en Italia, Alemania, Francia e Inglaterra, aunque en Argentina no se conocen... El libro "Mordillo Football", que recopila sus trabajos referentes al Fútbol, fue lanzado con motivo del Mundial de España de 1982. El libro se encuentra prologado por Pelé (un gran admirador de su obra). Mordillo les dedica el libro a los que él considera sus grandes maestros: Al maestro Eduardo Ferro (ver al comienzo de la biografía) y a otro gran dibujante argentino: a José Luis Salinas (dibujante de "Cisko Kid" para la King Features Syndicate, y de numerosas ilustraciones con tintes históricos). Mordillo admira la obra de Carlos Nine, Quino ("Mafalda"), Sempé ("El Pequeño Nicolás"), Bill Waterson ("Calvin & Hobbes"), y el recientemente fallecido Charles Schulz ("Snoopy"). Mordillo tiene una gran cantidad de seguidores de su estilo entre los dibujantes en Argentina, muchos de ellos surgidos de la cantera de la "Escuela de Dibujo Humorístico Carlos Garaycochea". El dibujante Matt ("La Nación") y el dibujante Gelmi son los que más se acercan al estilo del maestro. Una vez al año, Mordillo regresa a Buenos Aires para visitar a su familia argentina... y para ver algún partidito de Ferro. Fue el dibujante de humor más publicado del mundo en la década del ´70. En los últimos 20 años, se dedicó casi exclusivamente al humor gráfico y las ilustraciones infantiles . Entre sus distinciones se encuentran: Yellow Kid, Italia, 1974. Premio Nakanoki, Tokio, Japón, 1977. Condecoraciones recibidas: Palma de Oro, San Remo, Italia, 1978-1983. ۞ Una publicación del Secretariado Permanente de Tribunales de Cuentas, Órganos y Organismos Públicos de Control Externo de la República Argentina Publicaciones digitales del Secretariado: www.tribunalesdecuentas.org.ar - www.elcontrolpublico.com - www.ietei.com.ar Página 128 N° 106 - JULIO 2006 Biblioteca del IETEI XVIII Congreso Nacional de Tribunales de Cuentas - 2005 - Córdoba La Figura del Leasing en los Gobiernos Municipales XVIII CONGRESO NACIONAL DE TRIBUNALES DE CUENTAS CORDOBA, 16 al 18 DE NOVIEMBRE DEL 2005 TEMA: AUDITORÍAS EN LAS OBRAS SOCIALES PROVINCIALES Y BANCOS DE ACCION SOCIAL PROVINCIALES Autores: TITULO: ANALISIS DE LA FIGURA DEL LEASING Y SU APLICACIÓN EN EL AMBITO DE LOS GOBIERNOS MUNICIPALES LA EXPERIENCIA DE VILLA MARIA INDICE Introducción Origen del vocablo Leasing: Orígenes históricos del Leasing: Diferenciación de los conceptos de tenencia y propiedad ¿Qué es el leasing? ¿Componentes de precio del contrato de Leasing? Tipos de leasing Atendiendo a la naturaleza de los bienes financiados: Atendiendo a quien lo otorga: Financiero: Operativo: Lease-back: Diferencias Ventajas de un contrato de Ieasing Leasing y locación de cosas. Estructura obligacional del contrato Requisitos legales Opción de renovación Efectos del contrato a) Oponibilidad frente a terceros b) Caso de quiebra c) Transmisión del dominio: d) Daños ocasionados por la cosa e) Reglas legales de aplicación subsidiaria Disposiciones especiales La experiencia en la Municipalidad de Villa María de Villa María Descripción de método de contratación Contabilización del Contrato de Leasing A- Introducción B- Normas legales vinculadas C- Objetivos de la información contable D- Contabilización D-1 Introducción Contenido y/o Finalidad del Trabajo E l presente trabajo de investigación acerca de “que es lo que encierra el término LEASING” es abordado por los integrantes del Tribunal de Cuenta de la ciudad de Villa María y con el se pretende hacer conocer a los destinatarios, que es el “leasing”, iniciando tal conoci- Cr. Omar Sixto Ramond Cr. Alberto Orlando José Lattanzi Dr. Ricardo Domingo Borsato TRIBUNAL DE CUENTAS MUNIC. DE VILLA MARÍA D-2 Proyectos de Resoluciones Técnicas nº 5 y 6 D-3 Definición de arrendamiento El Arrendamiento financiero, El arrendamiento operativo, D-4 Contabilización de los Arrendamientos D-4-2 Registración en los Estados Financieros del Arrendador D-5 Resumen D-5-a Leasing Financiero D-5-b Leasing Operativo E- Modelos de Registración Contable E-1 Leasing Financiero E-1-a Tratamiento para el dador E-1-a Tratamiento para el tomador E-2 Leasing operativo E-2-a Tratamiento para el dador E-2-a Tratamiento para el tomador miento a partir de los antecedentes históricos e introduciendo al neófito en determinados conceptos para comprender, a criterio de los sucriptos, acabadamente su significado. Es así que luego de comentar donde y como se origina este tipo de contrato, se hace una primera introducción jurídica informando acerca del concepto de propiedad y Una publicación del Secretariado Permanente de Tribunales de Cuentas, Órganos y Organismos Públicos de Control Externo de la República Argentina Publicaciones digitales del Secretariado: www.tribunalesdecuentas.org.ar - www.elcontrolpublico.com - www.ietei.com.ar Página 129 N° 106 - JULIO 2006 Biblioteca del IETEI XVIII Congreso Nacional de Tribunales de Cuentas - 2005 - Córdoba La Figura del Leasing en los Gobiernos Municipales tenencia, indispensable para clarificar en que carácter se tiene la disponibilidad de los bienes por parte del tomador bajo el régimen de Leasing. Paulatinamente se introduce al lector en el conocimiento y para ello abordamos la definición del leasing, siguiendo los lineamientos dispuestos por la Ley 25.428, actualmente vigente en nuestro país. A partir de ello seguimos con la clasificación de los tipos de Leasing, tanto desde el punto de los bienes que pueden ser dados, como desde quien es el dador del mismo, cuestión que a nuestro criterio es totalmente ilustrativo al respecto y que harán comprender al lector acabadamente el tema. A continuación abordamos la estructura jurídica del Leasing, introduciendo el tema de la locación en comparación con él, cuestión de gran importancia, en tanto que son muchas y significativas las diferencias entre ambos y ayudarán al interesado a diferenciarlos. Dando final al análisis jurídico encontrarán un análisis de la estructura obligacional del contrato, los requisitos legales que permiten su configuración, como así también los efectos que sobre las partes genera. Seguidamente se analizan las ventajas del contrato de Leasing, la experiencia llevada a cabo en nuestra ciudad de Villa María con todo el proceso de dictado de Ordenanzas, decretos, concursos de precios, etc., detallando particularmente la actuación que le cupo al Tribunal de Cuentas y la experiencia que al respecto puede servir a otros estados colegas. Finalmente se hace una análisis de lo que a nuestro entender debe tenerse en cuenta en el sistema contable. Es decir particularmente como debe realizarse la imputaciones mensuales y como debe ser presentado el Balance Anual a los efectos de que la operación de leasing quede reflejada y sirva de información fidedigna de la realidad de la gestión. Es nuestro deseo que con el presente trabajo, luego de recorrer sus páginas el lector tome una idea acabada de que es el LEASING, tanto en lo que respecta al régimen legal vigente en nuestro país, como así también que conozcan la experiencia llevada adelante en nuestra ciudad de Villa María y que además pueda ser de utilidad para aplicarla en cada una de los estados a los cuales representan. Tribunal de Cuentas de la Ciudad de Villa María Cr. Omar Sixto Ramonda Presidente – Unión Cívica Radical Dr. Ricardo Domingo Borsato Vocal – Unión por Córdoba Cr. Alberto Orlando José Lattanzi Unión por Villa María Origen del vocablo Leasing: El vocablo “leasing” en su idioma original significa arrendar por un plazo mas o menos prolongado, difiriendo del “renting” que se trata de una locación por plazo breve. En otras traducciones como la italiana la voz “leasing” significa locación financiera. Orígenes históricos del Leasing: E l leasing ha de haber nacido de las necesidades prácticas creadas a las operadores económicos por el tráfico negocial. Algún autor norteamericano ubica las primeras operaciones del Leasing en dicho país a mediados y fines del siglo XIX, afirmando que quienes más recurrieron a ella fueron las compañías que explotaban los grandes ferrocarriles de la Unión. Por ejemplo casi toda la red ferroviaria de los EE UU fue construida con material rodante que era explotado en régimen de leasing. Este fue el sistema que permitió a los financistas encontrar los medios necesarios para la financiación de tal proyecto en un tiempo en que nadie poseía las descomunales sumas de dinero necesarias para comprar las locomotoras y los vagones que hicieron posible la expansión de América del norte hacia el oeste. También se utilizó este sistema por parte de los EEUU para proveer a Inglaterra de armamentos una vez concluida la guerra. Una publicación del Secretariado Permanente de Tribunales de Cuentas, Órganos y Organismos Públicos de Control Externo de la República Argentina Publicaciones digitales del Secretariado: www.tribunalesdecuentas.org.ar - www.elcontrolpublico.com - www.ietei.com.ar Página 130 N° 106 - JULIO 2006 Biblioteca del IETEI XVIII Congreso Nacional de Tribunales de Cuentas - 2005 - Córdoba La Figura del Leasing en los Gobiernos Municipales La figura del Leasing se originó como una respuesta brindada por la realidad a situaciones que no obtenían satisfacción por medio de las modalidades habituales de financiación. Por otra parte el progreso técnico obligaba a las industrias a una rápida renovación lo que estaba pidiendo prácticamente a gritos un instituto nuevo que en materia de herramienta jurídica acompañara aquel proceso. Para citar una empresa, se dice que la Bell Telephone System fue el arquetipo de las que utilizaba esta operatoria, consistiendo su operación comercial en el servicio combinado de alquiler acompañado de la asistencia técnica, que como veremos más delante de trata del “Leasing Operativo”, método imitado por la empresa XEROX en el rubro fotocopiadoras e IBM en el de las computadoras. Para que el Leasing Financiero funcione y se popularice deben existir condiciones mínimas de estabilidad económica, expectativa de crecimiento de los mercados y además una razón de tipo psicológico, fundada en que dentro de la comunidad debe acabarse el sentimiento de tener la propiedad, que es el que dificulta muchas veces el cambio de los equipos y se lo reemplaza por la regla de oro del Leasing que es la de PAGUE MIENTRAS VA GANANDO, que es lo que ocurre cuando el equipo utilizado produce nuevos ingresos o incrementa la rentabilidad, con los cuales –a su vez – se da satisfacción a los alquileres convenidos. En nuestro país los primeros antecedentes en la materia datan de la década del 60 con la creación del Banco Nacional de Desarrollo y la Carta Orgánica del Banco Industrial y en la actualidad se encuentra regulado por la Ley 25.428, sancionada el 10 de Mayo de 2.000 y promulgada parcialmente el 8 de Junio de 2000 reglamentada por el Decreto 1038/2000. Diferenciación de los conceptos de tenencia y propiedad Como aclaración previa es conveniente discernir conceptualmente lo que es la mera tenencia de un bien para hacer uso y gozar de él con la propiedad de ese mismo bien. TENENCIA: es la ocupación y posesión actual y corporal de algo que me permite usarlo, reconociendo en otra persona la propiedad del mismo. Es decir que quien detenta la tenencia puede no resultar siempre ser el propietario. PROPIEDAD: es el derecho o facultad de poseer alguien algo y poder disponer del dominio dentro de los límites legales, sobre todo si es un bien registrable como el caso de los inmueble ó rodados sean estos automóviles, camiones, máquinas rodantes, etc. La propiedad es en la organización de nuestro estado un derecho constitucional sobre el cual se asienta todo nuestro régimen jurídico. Para que se entienda mejor a los fines prácticos quien solamente dispone de la tenencia de un bien no puede disponer sobre su dominio, es decir que no puede cederlo bajo ningún concepto, sea a título oneroso o gratuito, salvo que el propietario lo hubiera autorizado expresamente. En cambio quien tiene la propiedad de algo, es decir que tiene el dominio sobre la cosa, puede cederlo libremente a otro, sea a título oneroso o gratuito, aún no sin encontrarse en posesión del mismo y como ejemplo puede citarse el caso de alguien que tiene una casa alquilada y decide venderla. No está en uso de la tenencia del bien pero puede transferir la propiedad. Como conclusión de esta diferenciación, quien ejerce la propiedad plena de una cosa, sin ningún tipo de restricciones, dispone de la tenencia y el dominio. Cuando cedo la tenencia o la posesión de la cosa por un contrato cualquiera, se encuentra restringida la propiedad. ¿Qué es el leasing? El leasing es un contrato concebido para facilitar la adquisición de bienes de larga duración y alto precio y se reveló útil para impulsar la comercialización de dichos bienes. Combina la locación y la compraventa. El dador de la cosa la entrega al tomador, quien paga Una publicación del Secretariado Permanente de Tribunales de Cuentas, Órganos y Organismos Públicos de Control Externo de la República Argentina Publicaciones digitales del Secretariado: www.tribunalesdecuentas.org.ar - www.elcontrolpublico.com - www.ietei.com.ar Página 131 N° 106 - JULIO 2006 Biblioteca del IETEI XVIII Congreso Nacional de Tribunales de Cuentas - 2005 - Córdoba La Figura del Leasing en los Gobiernos Municipales un alquiler o canon calculado de tal modo que al término del tiempo estipulado en el contrato, se haya cubierto la totalidad del precio de la cosa, con sus intereses; en ese momento la cosa pasa a pertenecer en propiedad al tomador; y aun antes de vencerse el término, el tomador puede adquirirla pagando el saldo debido. Es admisible también (y es frecuente) pactar un alquiler o canon que al vencimiento del plazo no amortiza totalmente el precio, sino que quede un reducido saldo impago. El tomador, para adquirir el dominio del bien, deberá pagar ese saldo. Existen distintos tipos de leasing, siendo el más típico el que se refiere a cosas muebles, pero nuestra legislación ha incorporado también el inmobiliario y puede ser financiero u operativo. Para que resulte más práctica su comprensión el contrato de Leasing se asimila a un contrato de alquiler con opción de compra, aunque como veremos más adelante puede o no existir la opción de compra del bien por parte del tomador, opción que en caso de existir debe estar estipulada en el contrato y además debe establecerse el valor que debe pagarse a la finalización del plazo para que el bien pase en propiedad plena al tenedor quien a partir de dicho momento además de la tenencia para el uso y goce también adquirirá el carácter de propietario. En otras palabras se trata de una forma de financiación de los elementos de activo fijo que le permite a los Entes económicos disponer de dichos bienes dirigiéndose a una institución financiera que se los arrienda o alquila. El contrato de Leasing configura una típica operación de financiación de mediano o largo plazo que se realiza entre una empresa prestadora (sea el fabricante, la empresa que lo comercializa o una entidad financiera) y el tomador o prestatario, sea este una persona física o jurídica, que esta interesada en incorporar o reemplazar bienes productivos. Por este tipo de contrato, durante el lapso de su vigencia el tomador o usuario del bien debe abonar al dador o prestador (entidad financiera o empresa comercial o industrial) una suma de dinero estipulada en concepto de cuota de leasing, Por lo que hasta acá estamos diciendo el contrato de leasing se asimila a un contrato de arrendamiento o alquiler que cuyo objeto puede estar constituido tanto por un bien "mueble o inmueble", con la particularidad de que al final del contrato se puede optar por su compra. En esta operación de financiación una vez vencido el plazo de arrendamiento establecido el tomador puede elegir entre tres opciones: 1. Adquirir el bien, pagando una última cuota de "Valor Residual" preestablecido. 2. Renovar el contrato de arrendamiento. 3. No ejercer la opción de compra, entregando el bien al arrendador. ¿Componentes de precio del contrato de Leasing? La principal obligación que asume el cliente tomador en el contrato de leasing es la de pagar las cuotas por el uso del bien y al final del contrato puede pagar el valor residual, renovar el contrato o devolver el bien al arrendador. De manera que el valor de las cuotas y el valor residual se determinan teniendo en cuenta el valor del bien objeto del contrato, tomando todo en su conjunto y no como partes independientes, atento a que desde el ángulo económico y financiero, el negocio no es separable, por lo que ambas etapas conforman un solo y mismo valor inicial o de origen, que es el de la financiación brindada y cuya determinación depende del plazo de duración de la operación, como del porcentaje reservado en concepto de valor residual para el supuesto de hacerse efectiva la opción de compra reconocida. Necesariamente debe existir una relación entre el precio a pagar durante el uso y la explotación del bien objeto del contrato y el precio a pagar por la decisión de adquirir dicho bien, puesto que se está en presencia de un único valor financiable. Quien calcula esta relación debe impedir que la alternativa de "adquirir o restituir" el bien se vea neutralizada. Es decir que con los valores que se determinen para Una publicación del Secretariado Permanente de Tribunales de Cuentas, Órganos y Organismos Públicos de Control Externo de la República Argentina Publicaciones digitales del Secretariado: www.tribunalesdecuentas.org.ar - www.elcontrolpublico.com - www.ietei.com.ar Página 132 N° 106 - JULIO 2006 Biblioteca del IETEI XVIII Congreso Nacional de Tribunales de Cuentas - 2005 - Córdoba La Figura del Leasing en los Gobiernos Municipales las cuotas y el valor residual quede anticipada cuál va a ser la decisión final del tomador. Para que se comprenda mejor: • Determinar un valor residual muy bajo permite saber de antemano que el bien será adquirido por el tomados, lo que apareja el riesgo de que la operación pueda ser calificada como compraventa simulada; • Si por el contratrio se establece un valor residual muy alto permite anticipar que el tomador devolverá el bien a la finalización la restitución del contrato, con el consecuente riesgo para el propietario del bien de no poder recuperar el saldo de la financiación acordada en tiempo oportuno y quedarse en poder de un bien usado; Durante la faz administrativa del contrato, el uso del bien facilitado por el dador engendra como contraprestación el pago de una cuota, de frecuencia generalmente mensual (puede ser bimestral, trimestral, etc.), en concepto de precio por la financiación de ese uso y algo más que es precisamente lo que distingue la cuota de leasing del simple alquiler que se rige por otras pautas. En efecto, la cuota de leasing abarca el pago de los conceptos siguientes: • La amortización del capital prestado por el dador; • El interés correspondiente por la financiación acordada (margen de beneficio o precio por el uso del capital); • Los riesgos inherentes al estado de conservación del bien a su restitución y su ulterior colocación en el mercado; Todo ello queda comprendido en la tasa de interés que se pacte al celebrarse la operación, razón por la cual dicha tasa suele ser algo superior a las tasas de interés aplicables a otras modalidades de financiación. Para determinar las cuotas periódicas de leasing, previamente habrá que definir cuál es el porcentaje del valor residual que se reserva para el ejercicio de la opción de compra (saldo final de la financiación). Así queda determinado el porcentaje del financiamiento que se amortizará periódicamente, sobre el cual se aplicará la fórmula financiera de cálculo y surgirá el importe de la cuota Tipos de leasing Atendiendo a la naturaleza de los bienes financiados: • Leasing de bienes muebles se aplica a la financiación de todo tipo de bienes y equipos necesarios para la actividad empresarial, entre los que pueden citarse como más característicos maquinaria y equipo de producción, herramientas, rodados, naves, aeronaves y cualquier otro bien susceptible de formar parte del rubro Bienes de Uso de las empresas. Tambien se incluye en este grupo las marcas, patentes y software. • Leasing de bienes inmuebles permite financiar todo tipo de inmuebles Atendiendo a quien lo otorga: • Financiero: La empresa de leasing se compromete a entregar el bien, pero no a su mantenimiento o reparación, y el cliente queda obligado a pagar el importe del alquiler durante toda la vida del contrato sin poder rescindirlo unilateralmente. Al final del contrato, el cliente podrá o no ejercitar la opción de compra. La institución financiera, a petición del cliente adquiere el bien previamente seleccionado por éste, y se lo entrega como propio. En el leasing financiero, el dador compra de un tercero, generalmente el fabricante o importador, la cosa mueble (maquinarias, automotores, etc.) y la da en alquiler al tomador, que como ya se ha dicho, adquiere su propiedad al vencimiento del término del contrato. Como puede apreciarse, es un sistema de financiación para la compra de cosa muebles. El dador actúa como financista intermediario entre el fabricante y el destinatario final de la adquisición de la cosa. Pero no es un simple intermediario; no actúa en nombre del fabricante ni en el del tomador. Compra la cosa mueble del fabricante a propuesta del toma- Una publicación del Secretariado Permanente de Tribunales de Cuentas, Órganos y Organismos Públicos de Control Externo de la República Argentina Publicaciones digitales del Secretariado: www.tribunalesdecuentas.org.ar - www.elcontrolpublico.com - www.ietei.com.ar Página 133 N° 106 - JULIO 2006 Biblioteca del IETEI XVIII Congreso Nacional de Tribunales de Cuentas - 2005 - Córdoba La Figura del Leasing en los Gobiernos Municipales • • dor, adquiere su propiedad y la da en locación al tomador, que se convierte en propietario una vez cumplido el término del contrato. Por lo mismo que el dador es un financista, no cualquier persona individual o colectiva puede ser dador de un leasing; la ley exige que sea una entidad financiera o una sociedad que tenga por objeto la realización de este tipo de contratos. De este modo, el Estado puede controlar la solvencia de estas entidades, lo que brinda seriedad a este tipo de actividades económicas. Operativo: Es el arrendamiento de un bien durante un período, que puede ser revocable por el arrendatario en cualquier momento, previo aviso. Su función principal es la de facilitar el uso del bien arrendado a base de proporcionar mantenimiento y de reponerlo a medida que surjan modelos tecnológicamente más avanzados. En el leasing operativo el fabricante del bien o quien tiene la facultad de comercializarlo se lo entrega al cliente para que éste lo utilice por un periodo de tiempo fijado de común acuerdo. El cliente se obliga a pagar durante el tiempo de uso una cuota periódica de dinero, teniendo al vencimiento del periodo contractual, el derecho de adquirir el bien a un precio residual, el cual se hubo pactado de antemano. Se utilizan en bienes destinadas al equipamiento de industrias, comercios, empresas de servicios o agropecuarias, o actividades profesionales que el tomador utilice exclusivamente con esa finalidad. Aquí el dador no actúa ya como financista ni intermediario, es propietario (caso del fabricante) o representante del fabricante (caso del importador) y vende las cosas de su propiedad bajo un régimen jurídico que facilita la venta y asegura el cobro del valor de la cosa. En este contrato no son válidas las renuncias a las garantías de evicción y de vicios redhibitorios. Lease-back: La operación que consiste en que el bien a arrendar es propiedad del arrendatario, que se lo vende al arrendador, para que éste de nuevo se lo ceda en arrendamiento. Se trata de una operación donde el tomador le vende al dador un bien de su propiedad para luego tomarlo en Leasing. La empresa se hace de capital fresco, que lo puede utilizar para aumentar su capital de trabajo, o cambiar la estructura de capital. También puede llamarse de retroarriendo, mediante el cuál el proveedor y el locatario son la misma persona. DIFERENCIAS ENTRE EL LEASING FINANCIERO Y OPERATIVO E n ambas modalidades las partes son el prestador y el prestatario siendo las diferencias las siguientes: Leasing Financiero: Intervención del intermediario financiero (entidad bancaria) como dador del Leasing. El arrendador transmite al arrendatario todos los riesgos, derechos y obligaciones derivados de la propiedad del bien arrendado. • Leasing Operativo: La transmisión de la propiedad no se produce o se produce parcialmente y los riesgos inherentes al funcionamiento del bien y su renovación por otro de mejor tecnología son a cargo del propietario, no siendo tan corriente ejercer la opción de compra. Los bienes suelen ser de tipo estándar, ya que si no fuera así sería difícil colocarlos de nuevo a otros arrendatarios cuando finalice el alquiler. Las cuotas incluyen los gastos de mantenimiento y asistencia técnica del equipo. Ventajas de un contrato de Leasing Entre los aspectos positivos del Leasing se pueden destacar los siguientes: • Usar un bien sin adquirirlo, evitando inmovilizar importantes sumas de dinero; • Para el caso de las empresas comerciales, se consigue una amortización acelerada del bien a Una publicación del Secretariado Permanente de Tribunales de Cuentas, Órganos y Organismos Públicos de Control Externo de la República Argentina Publicaciones digitales del Secretariado: www.tribunalesdecuentas.org.ar - www.elcontrolpublico.com - www.ietei.com.ar Página 134 N° 106 - JULIO 2006 Biblioteca del IETEI XVIII Congreso Nacional de Tribunales de Cuentas - 2005 - Córdoba La Figura del Leasing en los Gobiernos Municipales • • • • • • • • • gusto de la empresa y no de la Ley del Impuesto de Sociedades. • Ello es especialmente útil para empresas: ◊ muy solventes; ◊ afectadas por un fuerte progreso tecnológico, permitiendo adecuar el periodo de financiación a la vida económica del bien reduciendo el riesgo de obsolescencia tecnológica, no obstante, una norma de junio de 1989 estableció unos plazos mínimos para los contratos de bienes muebles, dos años, y para los de los bienes inmuebles, diez. Las cuotas son tomadas como gasto deducible. A diferencia de alguna otra fuente de financiación, el leasing permite la financiación del 100% del bien. No es necesario hacer un desembolso inicial, con lo que la empresa no sufre una disminución del activo circulante. Se mantiene la rentabilidad económica sobre activos fijos, dado que el leasing no aparece en el balance. Consecuentemente tampoco modifica el ratio de endeudamiento del arrendatario. Se consiguen descuentos por pago al contado. Al final, mediante el pago de un valor residual prefijado en el contrato, se puede adquirir la propiedad del bien. Suele poder cerrarse una operación en menos tiempo que pidiendo un préstamo bancario siendo accesible a las pequeñas y medianas empresas, sobre todo cuando los bienes a financiar son muy estandarizados, y por ello de fácil recolocación para el arrendador en caso de insolvencia del arrendatario. Evita la generación de garantías reales o de terceros. No es necesario prendar el bien ni ofrecer garantías en tanto que el bien es de propiedad del prestador. Las operaciones de leasing financiero pueden ser efectuadas tan sólo por bancos comerciales, Bancos de Inversión, Compañías Financieras, Sociedades o Compañías de Leasing. Ventajas impositivas: En el Impuesto al valor agregado:.El IVA se abona con cada cuota de alquiler, en caso contrario al comprarlo debe abonarse sobre el precio total del bien en el momento de la compra. En el impuesto a las ganancias: se descuenta como gasto la cuota pagada, en cambio al comprar el bien se descuenta la amortización, que generalmente es un importe menor, representando mayor impuesto a pagar. Leasing y locación de cosas. El leasing y la locación sólo tienen en común que ambos constituyen mecanismos de puesta a disposición de bienes. Sin embargo, las finalidades, funciones y efectos de una y otra figura contractual son muy diferentes. La locación Es un contrato de administración por el cual el locador se obliga a ceder el uso de una cosa, comprometiéndose a hacerlo en condiciones tales que permitan su goce conforme a las exigencias del locatario. Es por ello que el locador debe entregar la cosa en buen estado y asumir los riesgos de la misma, así como sus vicios presentes y futuros. Alrededor del uso de la cosa gira toda la problemática del contrato de locación. El leasing Es un contrato de financiación mediante el cual el dador realiza una operación de préstamo, con la particularidad de que la asistencia crediticia no se exterioriza en la entrega de dinero, sino en la entrega de un bien seleccionado por el tomador, quien lo recibe con la intención de usarlo y, eventualmente, adquirirlo. El uso del bien no tiene tanta relevancia para el dador como sí la tiene para el tomador, en razón de que la adquisición que realiza la hace en interés del tomador y no en interés propio. Para el dador del Leasing Financiero, el bien en sí no es factor causal del contrato de leasing, puesto Una publicación del Secretariado Permanente de Tribunales de Cuentas, Órganos y Organismos Públicos de Control Externo de la República Argentina Publicaciones digitales del Secretariado: www.tribunalesdecuentas.org.ar - www.elcontrolpublico.com - www.ietei.com.ar Página 135 N° 106 - JULIO 2006 Biblioteca del IETEI XVIII Congreso Nacional de Tribunales de Cuentas - 2005 - Córdoba La Figura del Leasing en los Gobiernos Municipales que solo le interesa concretar una operación financiera. Consecuencia de ello es que el tomador recibe el bien en el estado en que se halla y conoce plenamente por haberlo seleccionado y asume los riesgos y vicios del mismo. Es decir que las cargas contractuales se invierten respecto de la locación. Cuando analizamos el tipo de garantía, también para el tomador la operación de leasing es de carácter financiero, dado que, a raíz de un cálculo económico y preciso, opta por tomar el bien en leasing con el propósito de procurarse un medio de financiación ventajoso en relación con otras alternativas entre ella el tipo de garantía a ofrecer en contraposición con el contrato de prenda. En mérito a lo expresado, la duración y el precio del leasing dependen de razones económicas, financieras y fiscales, como es la amortización técnica del bien contratado, la recuperación de la inversión realizada y la rentabilidad del capital facilitado. Al contrario, en la locación su duración y precio dependen del uso de la cosa, pudiendo ser el contrato de plazo corto o extenso o prorrogable varias veces y el alquiler fijado libremente en atención a la necesidad demostrada por el locatario. Atento a lo expuesto, en el leasing el cliente tomador debe continuar abonando las cuotas pactadas aunque se halle imposibilitado transitoriamente o demorado en utilizar el bien por un vicio o defecto del mismo o por problemas de funcionamiento. Por el contrario en la locación si el locatario se encuentra imposibilitado de utilizar la cosa, tiene derecho a no pagar por que no la utiliza. Más aún, existen principios normativos rectores en materia de locación que son incompatibles con el funcionamiento del leasing. Entre ellos se encuentran los artículos 1515, 1522, 1525,1558, 1569, 1572 del Código Civil. Surge, entonces, que el leasing no es locación ni puede ser encuadrado en el esquema típico de la locación de cosas. Estructura obligacional del contrato Los derechos y obligaciones emergentes del contrato de leasing emanan de dos ideas fundamentales que constituyen la base tipificante del instituto bajo estudio. La entidad dadora realiza una simple operación de financiación a favor del cliente tomador; desembolsa una suma de dinero (capital) que va a recuperar en determinado tiempo con más un rendimiento cierto (interés). El cliente tomador logra obtener el uso y la explotación de un bien que ha seleccionado con más la alternativa de poder adquirirlo, mediante el pago de sumas periódicas más una suma fija final determinadas, que resultan equivalentes al recupero del capital y al pago de los intereses antes mencionados. Dado el complejo diseño de este contrato, se advierte que los derechos y obligaciones de las partes requieren de correcto ordenamiento e inequívoca precisión redaccional, atento a la naturaleza heterogénea de los elementos integrativos del negocio de leasing, los que se agrupan en dos etapas bien diferenciadas: 1.Etapa de administración que comprende el período de financiamiento del uso y explotación del bien contratado. 2.Etapa de conclusión que puede presentar dos matices, a saber: 2.1. Subetapa de disposición (ejercicio de la opción de compra) que abarca la financiación de la eventual adquisición de ese mismo bien, en la medida en que sea necesaria o conveniente para el tomador incorporarlo a su patrimonio ejerciendo la opción de compra reservada; 3.2 Subetapa de recuperación (declinación de la misma) que tiene en cuenta el procedimiento previsto para recuperar el saldo insoluto del financiamiento acordado, en el supuesto de que el tomador decline la opción de compra. Requisitos legales Conforme con el artículo con la ley 25.428, son requisitos para la constitución del leasing, los siguientes: a) Que tenga por objeto cosas muebles individualizadas. b) Que el canon se fije teniendo en cuenta que el Una publicación del Secretariado Permanente de Tribunales de Cuentas, Órganos y Organismos Públicos de Control Externo de la República Argentina Publicaciones digitales del Secretariado: www.tribunalesdecuentas.org.ar - www.elcontrolpublico.com - www.ietei.com.ar Página 136 N° 106 - JULIO 2006 Biblioteca del IETEI XVIII Congreso Nacional de Tribunales de Cuentas - 2005 - Córdoba La Figura del Leasing en los Gobiernos Municipales valor de la cosa quede amortizado en el término de duración del contrato, a cuyo efecto se tendrán en cuenta criterios de contabilidad generalmente aceptados. No rigen en esta materia las disposiciones relativas a plazos mínimos o máximos de la locación de cosas c) Que aun antes de la terminación del plazo fijado en el contrato, el tomador tenga la facultad de comprar la cosa, pagando su valor residual. Esa facultad podrá ser ejercida a partir de que el tomador haya pagado la mitad de los períodos de alquiler estipulados o antes, si lo hubieran estipulado las partes en el contrato. Opción de renovación Ya se ha dicho que el contrato leasing tiene por objeto cosas determinadas; pero puede ocurrir que en el curso del período de locación, el tomador quiera otra cosa, financiada o perteneciente al dador, allanándose a pagar la diferencia de precio. En principio y si nada se ha previsto en el contrato, esta pretensión es inadmisible. Pero la ley deja abierta la posibilidad de que ambas partes, ya sea en el momento del contrato originario, ya sea posteriormente, acuerden en admitir esa posibilidad, fijando, desde luego, las nuevas condiciones, que puedan ser el aumento del precio de la locación o bien la prolongación del término de vencimiento. En suma, se trata de una posibilidad que queda abierta al acuerdo de partes, bien entendido que sin dicho acuerdo, ninguna de ellas puede pretender la sustitución de la cosa objeto del contrato. Efectos del contrato La ley ha regulado cuidadosamente los efectos del leasing de cosas muebles con el objeto de brindar seguridad legal a las partes de que sus derechos no serán burlados por ninguna de ellas ni afectadas por intereses de terceras personas. Los efectos del leasing son los siguientes Oponibilidad frente a terceros Son oponibles frente a los acreedores de las partes los efectos del contrato debidamente inscripto de modo que ellos no puedan obstaculizar el cumplimiento de la finalidad del contrato. Esto significa que el acreedor del dador no puede embargar ni ejecutar las cosas dadas en leasing y que el acreedor del tomador tampoco puede ejecutar la cosa, mientras éste no haya adquirido su dominio. Pero si no se afecta la finalidad del contrato (que en definitiva no es otra cosa que transferir la propiedad del bien al término pactado), los acreedores conservan sus derechos de tales. Así, por ejemplo, los acreedores del dador pueden embargar el canon o alquiler, y los acreedores del tomador pueden ejecutar la cosa una vez que se le haya transferido el dominio. Más aún, los acreedores del tomador pueden subrogarse en los derechos de éste para ejercer la acción de compra. El reconocimiento de este derecho es muy importante ya que el tomador puede ejercer el derecho de compra una vez pagados la mitad de los períodos de alquiler estipulados, pero puede ocurrir que no tenga interés en ejercerlo, puesto que si lo hace, la cosa será ejecutada por sus acreedores. La ley confiere en ese caso a los acreedores la acción subrogatoria; claro está que para ejercerla, tienen que pagar el saldo de precio. A los efectos de su oponibilidad frente a terceros, el contrato deberá inscribirse en el registro que corresponda a las cosas que constituyan su objeto. Si se tratare de cosas muebles no registrables, deberá inscribirse en el Registro de Créditos Prendarios del lugar donde se encuentren. Caso de quiebra En caso de quiebra del dador, el contrato continuará por el plazo convenido, pudiendo el tomador ejercer la opción de compra en el tiempo previsto. Esto significa que a la quiebra sólo se incorpora el precio de los arrendamientos y eventualmente, el saldo de precio, si el tomador hace uso de su derecho de comprar de la cosa antes del vencimiento del término del contrato. Pero la cosa en sí misma, no entra en la Una publicación del Secretariado Permanente de Tribunales de Cuentas, Órganos y Organismos Públicos de Control Externo de la República Argentina Publicaciones digitales del Secretariado: www.tribunalesdecuentas.org.ar - www.elcontrolpublico.com - www.ietei.com.ar Página 137 N° 106 - JULIO 2006 Biblioteca del IETEI XVIII Congreso Nacional de Tribunales de Cuentas - 2005 - Córdoba La Figura del Leasing en los Gobiernos Municipales quiebra. El derecho del tomador permanece incólume. En caso de quiebra del tomador, dentro de los sesenta días de decretada, el síndico podrá optar entre continuar el contrato en las condiciones pactadas o resolverlo. Pasado ese plazo sin que haya ejercido la acción, el contrato se considerará resuelto. La ley ha empleado impropiamente la palabra resolver. Resolver el contrato significa dejarlo sin efecto retroactivamente. Eso implicaría que el dador está obligado a recibir una cosa usada, que le será muy difícil volver a colocar en el mercado; y además, tendría que restituir los alquileres percibidos, lo que carece de sentido, porque la quiebra del tomador no tiene porqué perjudicar tan gravemente al dador, tanto más cuanto el principio general es la oponibilidad del contrato de Leasing frente a terceros. Debe entenderse, por tanto, que los efectos de la quiebra del tomador sólo se refieren al futuro de la relación contractual en tanto el dador recuperará la cosa y la quiebra no tendrá que seguir pagando los alquileres. Transmisión del dominio: La transmisión del dominio de la cosa se produce por el ejercicio de la opción de compra y el pago del saldo de precio, saldo que resultará de las cláusulas del contrato; satisfecho lo cual, las partes están obligadas a cumplir con las formas previstas por la ley según la naturaleza de la cosa de que se trata. Así, por ejemplo, si se trata de automóviles, habrá que inscribirlos en el Registro Nacional del Automotor. Daños ocasionados por la cosa: El Art. 17 de la Ley Nº 25248 establece que el tomador es responsable de los daños ocasionados por la cosa bajo su guarda conforme lo dispone el artículo 1113 del Código Civil, liberando de responsabilidades del dador, salvo que la cosa presente vicios. Reglas legales de aplicación subsidiaria; El leasing está regido por las normas específicas contenidas en la ley, pero antes del ejercicio de la opción de compra, le son aplicables subsidiariamente las disposiciones relativas a la locación de cosas en cuanto sean compatibles con la naturaleza y finalidad de este contrato; después del ejercicio de dicha opción, le son aplicables las reglas del contrato de compraventa. Disposiciones especiales Conforme con los dispuesto por el artículo 20 de la Ley 25248, el incumplimiento por parte del tomador de pagar puntualmente el canon pactado, dará lugar a los siguientes efectos: a) Si el tomador ha pagado menos de un cuarto (1/4) del monto del canon total convenido, la mora es automática y el dador puede demandar judicialmente el desalojo. Se debe dar vista por cinco (5) días al tomador, quien puede probar documentalmente el pago de los períodos que se le reclaman o paralizar el trámite, por única vez, mediante el pago de lo adeudado, con más sus intereses y costas. Caso contrario, el juez debe disponer el lanzamiento sin más trámite; b) Si el tomador ha pagado un cuarto (1/4) o más pero menos de tres cuartas partes (3/4) del canon convenido, la mora es automática; el dador debe intimarlo al pago del o de los períodos adeudados con más sus intereses y el tomador dispone por única vez de un plazo no menor de sesenta (60) días, contados a partir de la recepción de la notificación, para el pago del o de los períodos adeudados con más sus intereses. Pasado ese plazo sin que el pago se verifique, el dador puede demandar el desalojo, de lo que se debe dar vista por cinco (5) días al tomador. Dentro de ese plazo, el tomador puede demostrar el pago de lo reclamado, o paralizar el procedimiento mediante el pago de lo adeudado con más sus intereses y costas, si antes no hubiese recurrido a este procedimiento. Si, según el contrato, el tomador puede hacer ejercicio de la opción de compra, en el mismo plazo puede pagar, además, el precio de ejercicio de esa opción, con sus accesorios con- Una publicación del Secretariado Permanente de Tribunales de Cuentas, Órganos y Organismos Públicos de Control Externo de la República Argentina Publicaciones digitales del Secretariado: www.tribunalesdecuentas.org.ar - www.elcontrolpublico.com - www.ietei.com.ar Página 138 N° 106 - JULIO 2006 Biblioteca del IETEI XVIII Congreso Nacional de Tribunales de Cuentas - 2005 - Córdoba La Figura del Leasing en los Gobiernos Municipales tractuales y legales. En caso contrario, el juez debe disponer el lanzamiento sin más trámite; c) Si el incumplimiento se produce después de haber pagado las tres cuartas (3/4) partes del canon, la mora es automática; el dador debe intimarlo al pago y el tomador tendrá la opción de pagar dentro de los noventa (90) días, contados a partir de la recepción de la notificación lo adeudado reclamado más sus intereses si antes no hubiere recurrido a ese procedimiento o el precio de ejercicio de la opción de compra que resulte de la aplicación del contrato, a la fecha de la mora, con sus intereses. Pasado ese plazo sin que el pago se hubiese verificado, el dador puede demandar el desalojo, de lo que debe darse vista al tomador por cinco (5) días, quien sólo puede paralizarlo ejerciendo alguna de las opciones previstas en este inciso, agregándole las costas del proceso; d) Producido el desalojo, el dador puede reclamar el pago de los períodos de canon adeudados hasta el momento del lanzamiento, con más sus intereses y costas, por la vía ejecutiva. El dador puede también reclamar los daños y perjuicios que resultaren del deterioro anormal de la cosa imputable al tomador por dolo, culpa o negligencia por la vía procesal pertinente. Como puede apreciarse, la ley establece un procedimiento rápido y expeditivo para desalojar al tomador, con pérdida de los alquileres ya pagados y con el reconocimiento de un crédito por los que debió pagar hasta el momento del desalojo. Este procedimiento se propone como objetivo estimular el ofrecimiento de lotes o viviendas ya construidas, otorgando al dador garantías de que su crédito será satisfecho fielmente y, en caso contrario, de que podrá recuperar prontamente el inmueble. Todo ello, sin desproteger al tomador, pues se le da oportunidad de conservar el inmueble, pagando lo que adeuda. 1) Con fecha 11 de marzo de 2005 se produce la sanción de la Ordenanza 5484/2005, promulgada por el Departamento Ejecutivo el 21/03/2005 mediante Dto. 278/2005. 2) En el caso de la Carta Orgánica de nuestra ciu- 3) 4) 5) 6) 7) 8) 9) dad, se requiere para la sanción de una ordenanza de este tipo la doble lectura y la mayoría de los 2/3 de los miembros. La misma resultó aprobada por unanimidad. La Ordenanza autoriza al DEM a suscribir contrato de Leasing con el Banco de la Nación para la incorporación de 2 motoniveladoras, 2 tractores, 3 camiones, 1 pala cargadora frontal, 1 máquina selladora de juntas y fisuras y 1 máquina de pintado en caliente. Esta Ordenanza obliga al DEM, a través de la Secretaría de Desarrollo Urbano y Dirección de Compras, a solicitar cotización pública de los bienes mencionados, a aquellos proveedores que estén interesados en contratar con el Municipio, a través de esta modalidad. También establece el compromiso de fijar como garantía de los contratos de Leasing, los fondos provenientes de la Coparticipación Impositiva Provincial, otorgándose un Poder especial a favor de la Contaduría General de la Provincia para que a pedido de Leasing Banco Nación, retenga de esos fondos la cuota correspondiente. Ante la inexistencia de la figura del Leasing dentro de la Ordenanza de Contrataciones, y en el marco del llamado Programa de Transparencia del Municipio de Villa María y por la magnitud de la contratación se decide equiparar el concurso a un llamado a Licitación Pública publicando avisos en diarios de amplia circulación local y provincial, conteniendo las especificaciones técnicas de los bienes mencionados en la Ordenanza. En la presentación se obligaba a los cotizantes a presentar de una Factura Proforma a nombre del Banco Nación. El 29 de abril de 2005 en sede del Tribunal de Cuentas se procede a la apertura de las propuestas, confeccionándose el acta respectiva dejando constancia de los funcionarios presentes y del representante de una de las firmas que pidió presenciar el acto. Las propuestas fueron evaluadas por la Secretaría de Desarrollo Urbano, decidiendo los bienes a adquirir y a consecuencia de ello cual de las fac- Una publicación del Secretariado Permanente de Tribunales de Cuentas, Órganos y Organismos Públicos de Control Externo de la República Argentina Publicaciones digitales del Secretariado: www.tribunalesdecuentas.org.ar - www.elcontrolpublico.com - www.ietei.com.ar Página 139 N° 106 - JULIO 2006 Biblioteca del IETEI XVIII Congreso Nacional de Tribunales de Cuentas - 2005 - Córdoba La Figura del Leasing en los Gobiernos Municipales turas proforma se enviaría a la empresa LEASING NACION. 10) El 2 de junio de 2005 se firma en la ciudad de Buenos Aires entre el apoderado de Leasing Nación (Dador) y la Sr. Intendenta Municipal y el Secretario General y de Gobierno de la Municipalidad de Villa María como Tomador el Contrato nº 853/05, especificando: 10.1.1. Quienes son los proveedores de los bienes 10.1.2. Que los bienes han de ser adquiridos por el Dador después de la firma del mismo. 10.1.3. El costo total, 10.1.4. La forma de pago, 10.1.5. La tasa de interés, que se calcula en base al promedio de los depósitos a plazo fijo en pesos a 30 días; 10.1.6. El canon inicial a ser abonado dentro de las 72 horas de la fecha en que el vendedor es autorizado a entregar el bien; 10.1.7. Que el canon será pagadero por período mensual y por la cantidad de 48 meses 10.1.8. El precio para ejercer la opción de compra. 10.1.9. El destino de los bienes en cuestión (Bienes de Uso), 10.1.10 Que el Dador es el encargado de asegurar los bienes y cual es la compañía de seguros elegida; 10.1.11 Los riesgos cubiertos de acuerdo a cada tipo de bien y al transporte de los mismos. 10.1.12 La tasa de interés punitorio y la tasa para el cálculo de la cancelación anticipada. A - Introducción La técnica contable tiene pendiente el tratamiento de la registración específica del Contrato de Leasing, como consecuencia de la ausencia de un complejo normativo de aplicación obligatoria que regule los efectos para las partes contratantes. No obstante las normas contables y los principios de contabilidad generalmente aceptados proporcionan la base para que los profesionales interpreten las consecuencias de estas operaciones utilizando su juicio profesional. Entonces debe tenerse en cuenta que los estados contables representan un medio de información de la situación de una empresa, y su formulación debe reflejar los efectos, del contrato, sobre la composición patrimonial, los resultados del período y los compromisos y recursos que se pudieran generar. Por lo que, en este sentido, la tarea del profesional actuante consistirá en idear un modelo contable que aporte una adecuada cobertura de los aspectos derivados de esta operación. No obstante la falta de normas contables a nivel nacional, existen a nivel internacional vinculados con el tratamiento contable de las operaciones de Leasing. B - Normas legales vinculadas En materia de sociedades comerciales, resulta de aplicación lo establecido en los art. 61 a 66 de la ley 19.550, donde se establecen los requisitos que deben ser observados por determinadas sociedades para la presentación de sus estados contables. Este ordenamiento legal debe ser considerado como un marco mínimo de referencia para la preparación de la información relacionada con los negocios de la empresa, y al mismo tiempo constituirse en salvaguarda de los derechos de información de todos aquellos que posean interés en la empresa. Como complemento de lo anterior, los art. 43 a 67 del Código de Comercio establecen la obligación de las empresas de llevar los libros de Contabilidad, de modo que pueda resumirse en los mismos todo los actos de contenido económico y brindar, así un estado veraz de su situación económico-financiera. Contabilización del Contrato de Leasing Una publicación del Secretariado Permanente de Tribunales de Cuentas, Órganos y Organismos Públicos de Control Externo de la República Argentina Publicaciones digitales del Secretariado: www.tribunalesdecuentas.org.ar - www.elcontrolpublico.com - www.ietei.com.ar Página 140 N° 106 - JULIO 2006 Biblioteca del IETEI XVIII Congreso Nacional de Tribunales de Cuentas - 2005 - Córdoba La Figura del Leasing en los Gobiernos Municipales Específicamente, el art. 63 de la ley 19.550 establece que el Balance debe suministrar información respecto de: 1. El activo: incluye los bienes y derechos que afectan a ejercicios futuros 2. El pasivo: incluye las deudas, las previsiones, rentas percibidas por adelantado y todo concepto que sea considerado con obligación con terceros. 3. El patrimonio neto: integrado por el capital social, las reservas, los resultados acumulados, etc. 4. Las cuantas de orden: incluyen avales, garantías, y demás responsabilidades asumidas por la sociedad También la ley de sociedades, establece el contenido mínimo del Estado de Resultados y del Estado de Evolución del Patrimonio Neto, a fin de exteriorizar las causas y orígenes de las ganancias y las pérdidas, y su impacto en el patrimonio de la empresa. Estos estados contables deben completarse con las Notas y los cuadros anexos, que suministra la información adicional par facilitar la interpretación de la situación económico-financiera de la empresa. También debe confeccionarse la memoria, a los fines de explicar las razones de la evolución del patrimonio. Para determinadas sociedades, resulta de cumplimiento obligatorio la presentación del estado de origen y aplicación de fondos, previsto en el art. 62 de la ley 19.550. C- Objetivos de la información contable Como agregado a las normas legales, las normas profesionales conforman el conjunto de preceptos de aplicación obligatoria que deben observar los profesionales actuantes al momento de brindar una opinión sobre los estados contables. La Resolución Técnica nº 10 de la FACPCE, contiene las normas a las que deberá ajustarse la preparación de los informes de uso público, llamados habitualmente estados contables de publicación. La RT 10 establece que el objetivo de los informes contables es brindar información, principalmente cuantitativa, sobre el ente emisor, utilizable par la toma de decisiones económicas y financieras. Estos informes contables son denominados Estados Contables, que se refieren al patrimonio y sus variaciones, y a la integración y determinación del resultado producido en el período. Los objetivos que los estados contables deben perseguir son los siguientes: C.1 Constituirse en una guía para la dirección y los inversionista en materia de distribución de utilidades, C.2 Servir de base para la solicitud y concesión de créditos, C.3 Servir de guía a los inversores interesados en comprar u vender, C.4 Ayudar a analizar la gestión de la empresa, C.5 Servir de base par determinar la carga tributaria, C.6 Ser utilizada como base para la fijación de precios y tarifas. D- Contabilización D.1 Introducción La ausencia de normas profesionales de aplicación obligatoria y la necesidad de reflejar adecuadamente las consecuencias de estas contrataciones en los estados contables, han permitido desarrollar esquemas de contabilización del leasing. En términos generales, las modalidades para abordar la contabilización de las operaciones de leasing pueden resumirse en dos grandes grupos: D.1 Asimilación a operaciones de locación, y D.2 Asimilación a operaciones de financiamiento. Si la operación es asimilable a la locación, se producirán las siguientes consecuencias: Para el Dador: Se produce el reconocimiento de un activo en su estado patrimonial, y el reconocimiento de un ingreso por el alquiler y la amortización del activo, en su estado de resultados. Una publicación del Secretariado Permanente de Tribunales de Cuentas, Órganos y Organismos Públicos de Control Externo de la República Argentina Publicaciones digitales del Secretariado: www.tribunalesdecuentas.org.ar - www.elcontrolpublico.com - www.ietei.com.ar Página 141 N° 106 - JULIO 2006 Biblioteca del IETEI XVIII Congreso Nacional de Tribunales de Cuentas - 2005 - Córdoba La Figura del Leasing en los Gobiernos Municipales • • • • • • • • Para el Tomador: se da el reconocimiento en su estado de resultados de un gasto por el alquiler del bien. Si, por el contrario, la operación es asimilable a una operación de financiamiento, se producirán las siguientes consecuencias: Para el Dador: el reconocimiento de una cuenta por cobrar en el activo y un rendimiento financiero en su estado de resultados, como diferencia entre el valor del canon y el recupero del capital contenido en el mismo. Para el Tomador: el reconocimiento de la tenencia de un activo, y el reconocimiento de un costo financiero, y de la amortización de estos bienes. Indudablemente, el modelo a utilizar deriva de sortear el problema vinculado con la necesidad de distinguir entre uno u otro tipo de operación. Además, la ausencia de normas contables de aplicación obligatoria, plantea otro problema adicional relacionado con: Si debe reconocerse un activo: ¿Cómo debe establecerse su valor? Si debe reconocerse un costo financiero: ¿Cómo debe calcularse? Si debe reconocerse una amortización: ¿en que plazo debe realizarse? Si bien el ejercicio del criterio profesional puede ofrecer las respuestas, existen pronunciamientos que pueden erigirse como una guía para la selección de alguna de esas respuestas. Entre estos pronunciamientos podemos destacar: en el orden nacional, los proyectos de RT nº5 y 6 de la FACPCE, y en el orden internacional, la Norma Internacional de Contabilidad nº 17 de la International Accounting Standard Borrad, y el Financial Accounting Standard nº 13 del mismo organismo Norteaméricano. Debemos agregar que el Banco central de la República Argentina, posee facultades para establecer normas contables de aplicación obligatoria para entidades sujetas a su jurisdicción, es decir cuando las entidades sujetas a su contralor actúan como “Dadores”. D.2 Proyectos de Resoluciones Técnicas nº 5 y 6 En 1998, la FACPCE, decidió definir un marco conceptual de las normas profesionales argentinas, de modo de permitir un acercamiento a los modelos contables sugeridos por la International Accounting Standards Commitee (IASC). Como resultado de la tarea encarada, se propusieron dos proyectos de resoluciones técnicas elaborados por el CECYT: el proyecto nº 5 , referido al Marco Conceptual de las Normas Contables Profesionales, y el proyecto nº 6, referido específicamente a Normas Contables Profesionales. Dentro de las normas seleccionadas para la adopción de alternativas aceptables de tratamiento contable, se encuentra la IAS nº 17 referida a “Leases”. Por lo que las propuesta referidas a Leasing se basa principalmente en las pautas y recomendaciones contenidas en la IAS nº17. D.3 Definición de arrendamiento El proyecto de norma define como Leasing como “aquel acuerdo mediante el cual una persona (arrendador), a cambio de la recepción de una serie de pagos, otorga a otra (arrendatario) el derecho de usar un activo durante un período acordado”. De manera que existen dos tipos de arrendamientos: a. El Arrendamiento financiero, que es aquel en el que se prevé que el arrendatario asuma los beneficios, costos y riesgos derivados de la propiedad del bien, y b. El arrendamiento operativo, que es aquel no contenido en el arrendamiento financiero. El arrendamiento financiero prevé la existencia de una compraventa financiada. Por lo que se deberá considerar como valor de enajenación e incorporación, al menor importe entre el precio establecido para la compra de contado y el total de los valores actuales provenientes de: a- los pagos que se devenguen a favor del dador, incluyendo los distintos gastos que deban ser reembolsados por el tomador, y bel valor de la opción de compra del bien, siempre que sea menor al valor que tenga al momento de ejercer la opción, de modo que esta opción sea razonable para el arrendador. Una publicación del Secretariado Permanente de Tribunales de Cuentas, Órganos y Organismos Públicos de Control Externo de la República Argentina Publicaciones digitales del Secretariado: www.tribunalesdecuentas.org.ar - www.elcontrolpublico.com - www.ietei.com.ar Página 142 N° 106 - JULIO 2006 Biblioteca del IETEI XVIII Congreso Nacional de Tribunales de Cuentas - 2005 - Córdoba La Figura del Leasing en los Gobiernos Municipales A los efectos de obtener el valor actual de las sumas referidas , deberá utilizarse una tasa de interés comercial. El arrendador considerará al total de las sumas a percibir como un “crédito”, que se cancelará en el plazo fijado en el contrato. Como consecuencia de su asimilación a una compraventa comercial el arrendatario o tomador deberá amortizar las sumas activadas en el plazo previsto para el agotamiento de la vida útil del bien. Los componentes financieros implícitos deberán ser imputados, por ambas partes, en función de la duración del contrato. En el arrendamiento operativo, se establece que los pagos convenidos por el uso del bien deben ser imputados en los períodos que correspondan como ingresos y gastos. Se ha optado, entonces, por asignar al leasing el tratamiento contable correspondiente a una operación tradicional de locación. D.4 Contabilización de los Arrendamientos La calificación del contrato como arrendamiento financiero dará lugar al reconocimiento en los estados financieros del arrendatario, de un activo y un pasivo por el mismo importe. Motivado en que a la operación se le da un tratamiento basado en su significación económica, y no jurídica, que sería tener la propiedad en el momento de ejercer la opción. Esto se justifica puesto que la naturaleza y la realidad económica del contrato de arrendamiento financiero implican que el arrendatario adquiere los beneficios económicos del activo durante la mayoría de la vida útil del mismo, adquiriendo la obligación de una contraprestación dineraria por el uso. Para establecer el valor del bien a activar y el pasivo a reconocer, se deberá tener en cuenta el valor razonable del bien al momento de su incorporación más los costos necesarios para ponerlo en condiciones de uso, o bien el valor actual de los pagos mínimos comprometidos, si este fuera menor. Reconocidos los activos y pasivos, los cánones devengados, deberán descomponerse en dos conceptos, por un lado la cancelación parcial del pasivo, y por el otro el devengamiento del componente financiero. Por último el activo deberá amortizarse conforme la polaca de amortizaciones definida para cada tipo de bien por el arrendatario. Si no es razonable la incorporación del bien al finalizar el contrato, por parte del arrendatario, la amortización deberá realizarse en el plazo de vida útil del bien o en plazo de duración del contrato, el que resulte menor. En el arrendamiento operativo los cánones deben reconocerse como gastos imputables al estado de Resultados, a través del modo de la línea recta, en el plazo de duración del contrato. D.4.1 Registración en los Estados Financieros del Arrendador En el caso de arrendamientos financieros, el arrendador deberá reconocer en los Estados Financieros un activo representativo de una cuenta por cobrar, equivalente al valor neto de la inversión financiera, que será determinado detrayendo de la inversión financiera bruta (total invertido por el arrendador), el importe del bien al final del contrato Los cánones derivados del contrato serán considerados como: a. Un reembolso o recupero del capital, y b. Un ingreso financiero devengado. Si como consecuencia de la celebración del convenio se incurriera en costos directos (honorarios profesionales, comisiones, etc.), podrá optarse por imputar dichos costos al período en que se han incurrido, o imputar los mismos en el plazo de duración del contrato. Para el caso de los arrendamientos operativos, los arrendadores deben reconocer los activos de acuerdo a categoría y naturaleza de los bienes. Los pagos convenidos por el uso del bien deben ser imputados a los períodos que correspondan como ingresos del Estado de Resultados, como si fuera una operación tradicional de locación. Se deberán amortizar la sumas activadas en el plazo previsto para el agotamiento de la vida útil del bien, Una publicación del Secretariado Permanente de Tribunales de Cuentas, Órganos y Organismos Públicos de Control Externo de la República Argentina Publicaciones digitales del Secretariado: www.tribunalesdecuentas.org.ar - www.elcontrolpublico.com - www.ietei.com.ar Página 143 N° 106 - JULIO 2006 Biblioteca del IETEI XVIII Congreso Nacional de Tribunales de Cuentas - 2005 - Córdoba La Figura del Leasing en los Gobiernos Municipales conforme con las políticas generales de amortización para el resto de los activos. Si como consecuencia de la celebración del convenio se incurriera en costos directos (honorarios profesio- nales, comisiones, etc.), podrá optarse por imputar dichos costos al período en que se han incurrido, o imputar los mismos en el plazo de duración del contrato. ۞ D-5-a Leasing Financiero Arrendatario (Tomador) Arrendador (Dador) Activo Es un bien: cuyo valor es el menor entre: Activo a) El precio por compra de Contado, b) Total de los valores actuales de los pagos a favor del dador. Deuda Idéntico valor al del Activo Amortización Si se va adquirir al fin del contrato: se toma el mismo criterio que tiene el tomador para los bienes propios. Si no se va a adquirir: se toma el menor entre: a) el plazo de vida útil del bien, y b) el plazo de duración del con-trato. Cánones Se desdobla entre: Cánones a) Cancelación del pasivo, y b) Devengamiento del componente financiero. Costos Directos Es un crédito: cuyo valor resulta de determinar el VNI (Valor Neto de la Inversión). Se desdobla entre: a) Reembolso o recupero del capital, y b) Un ingreso financiero. Se puede optar por: a) imputarlos al período en que se incurrieron, o b) imputar los mismos en el plazo de duración del contrato. D.5.b Leasing Operativo Arrendatario (Tomador) Canon Arrendador (Dador) Gastos se imputan al Estado de Resultados según duración contrato. Activo Por el costo de los bienes. Amortiza ción Plazo previsto para el agota-miento de la vida útil del bien. Cánones Se registran ingresos como si fuera una tradicional operación de Locación. Costos Directos Se puede optar por: a) imputarlos al período en que se incurrieron, o b) imputar los mismos en el plazo de duración del contrato. Una publicación del Secretariado Permanente de Tribunales de Cuentas, Órganos y Organismos Públicos de Control Externo de la República Argentina Publicaciones digitales del Secretariado: www.tribunalesdecuentas.org.ar - www.elcontrolpublico.com - www.ietei.com.ar Página 144 N° 106 - JULIO 2006 Biblioteca del IETEI XVIII Congreso Nacional de Tribunales de Cuentas - 2005 - Córdoba La Figura del Leasing en los Gobiernos Municipales E- Modelos de Registración Contable A continuación se suministran los asientos contables correspondientes a los distintos momentos de la ejecución de la operación. E.1 Leasing Financiero E.1.a. Tratamiento para el dador Por la adquisición del bien afectado a leasing Bienes de Uso (activo) 100,00 A Proveedores (pasivo) 100,00 Por la afectación del bien al contrato de Leasing Bienes en locación financiera (activo) 100,00 a Bienes de Uso (activo) 100,00 Por un período de locación Deudores por locación financiera (activo) 100,00 a Ingresos por locación financiera (resultado +) 100,00 Por la cobranza Caja (activo) 10,00 A Deudores por locación financiera (activo 10,00 Por la imputación de la amortización Amortización (resultado) 8,00 a Amortización Acumulada (activo) Por el ejercicio de la opción de compra 8,00 Caja (activo) 92,00 Amortizaciones Acumuladas (activo -) 8,00 a Bienes en locación financiera (activo) 100,00 E-1-a Tratamiento para el tomador Afectación del bien al contrato de leasing Bienes de Uso (activo) 100,00 a Cuentas por pagar (pasivo) 100,00 Una publicación del Secretariado Permanente de Tribunales de Cuentas, Órganos y Organismos Públicos de Control Externo de la República Argentina Publicaciones digitales del Secretariado: www.tribunalesdecuentas.org.ar - www.elcontrolpublico.com - www.ietei.com.ar Página 145 N° 106 - JULIO 2006 Biblioteca del IETEI XVIII Congreso Nacional de Tribunales de Cuentas - 2005 - Córdoba La Figura del Leasing en los Gobiernos Municipales Por un período de locación Cuentas por pagar (pasivo) 8,00 Intereses (resultado -) 2,00 a Caja 10,00 Por la imputación de la amortización Amortización (resultado ) 8,00 a Amortización acumulada (activo ) 8,00 Por el ejercicio de la opción de compra Caja (activo) 92,00 a Cuentas a Pagar 92,00 E-2 Leasing operativo E-2-a Tratamiento para el dador Por la adquisición del bien afectado a leasing Bienes en locación financiera (activo) 100,00 a Proveedores (pasivo) 100,00 Por un período de locación Deudores por locación financiera (activo) 10,00 Por la a cobranza Ingresos por locación financiera 10,00 Caja (activo) 10,00 a Deudores por locación financiera (activo) 10,00 Por la imputación de la amortización Amortización (resultado) 8,00 a Amortización acumulada (activo) 8,00 E-2-a Tratamiento para el tomador Por el período de locación Locaciones de bienes (resultado-) 10,00 a Caja (activo) 10,00 Una publicación del Secretariado Permanente de Tribunales de Cuentas, Órganos y Organismos Públicos de Control Externo de la República Argentina Publicaciones digitales del Secretariado: www.tribunalesdecuentas.org.ar - www.elcontrolpublico.com - www.ietei.com.ar Página 146 N° 106 - JULIO 2006 S.P.T.C.R.A. Actualidad del Secretariado Nómina de Autoridades y Organismos Adheridos Tribunal de Cuentas de Mendoza Catamarca 83 - 1º Piso Mendoza – CP – 5500 Pref.: 0261 Tel.: PBX 4201731 Fax: 4297429 e-mail: [email protected] Página Web: Tribunal de Cuentas de Santa Cruz España 120 Ríos Gallegos – Santa Cruz - CP – 9400 Pref.: 02966 Tel.: 430517 / 430518 / 420114 Fax: 426193 / 420840 - Pres. e-mail: [email protected] [email protected] www.tribunaldecuentas.mendoza.gov.ar Tribunal de Cuentas de Misiones Buenos Aires 1220 Posadas – CP – 3300 Pref.: 03752 Tel.: 426276 / 426304 / 425663 / 426325 Fax: 426276 e-mail: [email protected] Tribunal de Cuentas de Neuquén Santiago del Estero 83 Neuquén - Neuquén – CP – 8300 Pref.: 0299 Tel.: 4435664 Fax: 4425233 e-mail: [email protected] Tribunal de Cuentas de San Luis Ayacucho 1076 San Luis – CP – 5700 Pref.: 02652 Tel.: 423791 / 422404 Fax: 425454 e-mail: [email protected] Tribunal de Cuentas de San Juan Avda. Ltdor. San Martín 170 - Oeste San Juan – CP – 5400 Pref.: 0264 Tel.: 4229939 / 4229948 Fax: 4229939 / 4229948 e-mail: [email protected] Tribunal de Cuentas de Santa Fe San Martín 1725 Santa Fe – CP – 3000 Pref.: 0342 Tel.: 4571941 / Conm. 4573914 Fax: 4596936 – Pres. 4573916 - int. 107 e-mail: [email protected] Tribunal de Cuentas de Santiago del Estero Buenos Aires y Mitre Santiago del Estero – CP – 4200 Pref.: 0385 Tel.: 4212995 / 4214263 / 4211568 Fax: 4212995 - 4242012 e-mail: [email protected] Tribunal de Cuentas de Tucumán Congreso 180 San Miguel de Tucumán – Tucumán – CP – 4000 Pref.: 0381 Tel.: 4301306 - conm. 4301606 4302006 - 4302406 Fax: 4218351 - Presid. – Alternativo 4213521 e-mail: [email protected] Tribunal de Cuentas de Tierra del Fuego Deloqui 1123 Ushuaia - Tierra del Fuego – CP – 9410 Pref.: 02901 Tel.: 422617 / 421041 / 421705 Fax: 422420 - 421041 - 421705 (int.11) e-mail: [email protected] [email protected] TRIBUNALES DE CUENTAS MUNICIPALES Tribunal de Cuentas - Municipalidad de Córdoba 27 de Abril 524 Córdoba - CP - 5000 Pref..: 0351 Tel.: 4285980 / 4285984 -Pres. / 4285987 / 4220786 Fax: 4233840 e-mail: [email protected] Tribunal de Cuentas de la ciudad de Cosquín Presidente Perón 559 - Ed. Municipal Cosquín – Córdoba – CP - 5166 Pref..: 03541 Tel.: 450500 - cel. 15620298 e- mail: [email protected] Tribunal de Cuentas - Municipalidad de San Francisco - Córdoba 9 de Julio 1187 San Francisco – Córdoba – CP - 2400 Pref..: 03564 Tel.: 439111 e- mail: [email protected] Tribunal de Cuentas - Municipalidad de Río Cuarto - Córdoba San Martín 42 Río Cuarto – Córdoba – CP - 5800 Pref..: 0358 Tel.: 4671181-83 Fax: 4671111-Municip. e-mail: [email protected] Una publicación del Secretariado Permanente de Tribunales de Cuentas, Órganos y Organismos Públicos de Control Externo de la República Argentina Publicaciones digitales del Secretariado: www.tribunalesdecuentas.org.ar - www.elcontrolpublico.com - www.ietei.com.ar Página 147 N° 106 - JULIO 2006 S.P.T.C.R.A. Actualidad del Secretariado Nómina de Autoridades y Organismos Adheridos Tribunal de Cuentas - Municipalidad de Alta Gracia - Córdoba Avda. Belgrano 15 Alta Gracia - Córdoba - CP - 5186 Pref..: 03547 Tel.: 428130 Fax: 428132 Tribunal de Cuentas - Municipalidad de La Rioja Dalmasio Velez Sarfield 114 esq. Manuel Dorrego La Rioja - CP - 5300 Pref..: 03822 Tel.: Directo 464013 – Conm. 460963 e-mail: [email protected] Tribunal de Cuentas - Municipalidad de Santa Fe Belgrano 2910 - 2 piso - Ed. Terminal de Omnibus "Manuel Belgrano" Santa Fé - CP - 3000 Pref..: 0342 Tel.: 4574108 Fax: 4574109 e-mail: [email protected] [email protected] Tribunal de Cuentas - Municipalidad de San Luis San Martín 684 – Dto. B alta San Luis - CP - 5700 Pref..: 02652 Tel.: 424225 Fax: 424225 Tribunal de Cuentas - Municipalidad de Gral. Roca - Río Negro Mitre 712 – 2º piso Ed. Municipal Gral. Roca - CP – Pref..: Tel.: 431400 – Int. 2060 e-mail: [email protected] Tribunal de Cuentas - Municipalidad de Villa Mercedes - San Luis Av. Mitre 1025 Villa Mercedes - San Luis - CP Pref..: 02657 Tel.: 422121/116 - 420236 Fax: 422112 Tribunal de Cuentas - Municipalidad de Rosario - Sta. Fe Laprida 1527 - 1º Piso Rosario - Santa Fe - CP - 2000 Pref..: 341 Tel.: 4802614 Fax: 4802586 e-mail: [email protected] Tribunal de Cuentas - Municipalidad de Santiago del Estero Libertad 481 Santiago del Estero - CP – 4200 Pref.: 0385 Tel.: 4229812 – 4229800/03 Fax: 4229837 e-mail: [email protected] [email protected] Tribunal de Cuentas - Municipalidad de Salta Mitre 274 - Entrepiso Salta - CP - 4400 Pref..: 0387 Tel.: 4373339 / 4373347 / 4373348-49 Fax: 4210783 (telecabina) Tribunal de Cuentas - Municipalidad de Comodoro Rivadavia - Chubut Moreno 850 -- 1° piso Comodoro Rivadavia - Chubut - CP - 9000 Pref..: 0297 Tel.: 4465935 - 4461658 e-mail: [email protected] Tribunal de Cuentas - Municipalidad de Trelew - Chubut Inmigrantes 448 Trelew - Chubut - CP - 9100 Pref..: 02965 Tel.: 430589 - 427317 e-mail: [email protected] Tribunal de Cuentas Municipal - Bariloche - Río Negro Centro Cívico – Municipalidad de Bariloche – Ed. Ex Aduana San Carlos de Bariloche - Río Negro CP - 8400 Pref.: 02944 Tel.: 428679 AUDITORIAS Y SINDICATURAS Auditoría General de la ciudad de Buenos Aires Av. Corrientes 640 - 6º piso Capital Federal – CP 1043 – Pref.: 011 Tel.: 43213710 - 43213712 e-mail: [email protected] Web: www.agcba.gov.ar Auditoría de la Provincia de Salta Santiago del Estero 158 Salta - CP - 4400 Pref..: 0387 Tel.: 4370071 / 4227980 Fax: 4370071 Una publicación del Secretariado Permanente de Tribunales de Cuentas, Órganos y Organismos Públicos de Control Externo de la República Argentina Publicaciones digitales del Secretariado: www.tribunalesdecuentas.org.ar - www.elcontrolpublico.com - www.ietei.com.ar Página 148 N° 106 - JULIO 2006 Una publicación del Secretariado Permanente de Tribunales de Cuentas, Órganos y Organismos Públicos de Control Externo de la República Argentina Publicaciones digitales del Secretariado: www.tribunalesdecuentas.org.ar - www.elcontrolpublico.com - www.ietei.com.ar Página 149 N° 106 - JULIO 2006 Visite el Sitio del Control http://www.tribunalesdecuentas.org.ar El sitio oficial del Secretariado Permanente de Tribunales de Cuentas, Órganos y Organismos de Control Público Externo de la República Argentina, asociación civil constituida por Tribunales de Cuentas y Organismos Públicos de Control Externo de las Provincias y Municipios argentinos, cuyos fines son la investigación, información, asistencia técnica, capacitación, estudio y especialización en las materias relativas al control y fiscalización de la hacienda pública, y la tutela del respeto institucional de los controladores externos, reúne un compilado de doctrina, trabajos de investigación, legislación nacional e internacional, noticias de todo el país y una vasta cantidad de información específica relacionada con el quehacer cotidiano de estos organismos. Sede del Secretariado Permanente en el Tribunal de Cuentas del Chaco Instituto de Estudios Técnicos e Investigaciones El Control Público - versión electrónica Recuerde visitar nuestra dirección en Internet: http:www.elcontrolpublico.com Allí encontrará más información, incluyendo información en formato multimedia junto a los números anteriores en edición digital. Toda la información relacionada con el Programa de Capacitación a distancia se encuentra disponible en nuestra dirección en Internet: http:www.ietei.com.ar Una publicación del Secretariado Permanente de Tribunales de Cuentas, Órganos y Organismos Públicos de Control Externo de la República Argentina Publicaciones digitales del Secretariado: www.tribunalesdecuentas.org.ar - www.elcontrolpublico.com - www.ietei.com.ar Página 150
