restitución de la tasa del igv - Informativo Caballero Bustamante

PRINCIPALES MODIFICACIONES TRIBUTARIAS Y CONTABLES. CONSULTAS FRECUENTES
RESTITUCIÓN DE LA TASA DEL IGV
 Venta de bienes
La empresa ALIMENTOS GENERALES S.A., proveedora de bienes, ha celebrado un contrato el 27.02.2011, en virtud del cual ha entregado una serie
de productos el 05.03.2011. Además, nos ha precisado que el comprobante de pago
(factura) se ha emitido el día de la entrega de los bienes (05.03.2011). Al respeco, nos
consulta ¿cuál es la tasa de IGV a aplicar, si la tasa consignada en el contrato (19%)
o la que corresponde a la fecha en que se percibe la retribución (18%)?
Sobre el particular, la regla para resolver este y otros supuestos en relación a la adecuada
aplicación de la tasa del IGV, es determinar el momento de nacimiento de la obligación
tributaria de acuerdo con lo previsto en el artículo 4° LIGV. Así, en el literal a) de la referida norma y respecto a la venta de bienes, se establece que es la fecha en la que se emite
el comprobante de pago o la fecha que se entregue el bien, lo que ocurra primero. Es decir,
en el caso de la venta de bienes, la fecha del contrato a efectos de definir el momento en
que la obligación tributaria –en relación al IGV– ha nacido, resulta irrelevante. Estando a
lo anterior, y considerando que la obligación nació el 05.03.2011 (fecha en que se entregan
los bienes y se emite el comprobante), la tasa a aplicar es de 18%.
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 Servicio de transporte
Se contrató el 25.02.2011 a la empresa de transportes EL RAPIDITO S.A.C. a
efectos de trasladar bienes desde el almacén principal ubicado en Lima, hasta
un establecimiento anexo de la misma empresa contratante ubicado en la ciudad de
Piura. La empresa de transportes ha recogido los bienes el día 26.02.2011 y los entrega
en Piura el día 28.02.2011. No obstante, el documento de conformidad del servicio es
emitido el 02.03.2011, hecho que condiciona la emisión del comprobante de pago por
parte de la empresa de transporte y el respectivo pago que debe realizar el usuario.
El comprobante de pago se ha emitido el 03.03.2011. ¿Qué tasa del IGV se aplicará en
el caso planteado?
El inciso c) del artículo 4° de la LIGV, para el caso de servicios, ha dispuesto el nacimiento
de la obligación tributaria en la fecha que se emita el comprobante o en la fecha en que
se perciba la retribución, lo que ocurra primero. En concordancia con ello, el inciso d) del
artículo 3° del Reglamento LIGV establece que la fecha en que se emite el comprobante
es la fecha en que, de acuerdo al Reglamento de Comprobantes de Pago, éste DEBE ser
emitido o se emita, lo que ocurra primero. En la misma línea, el numeral 5) del artículo
5° del Reglamento de Comprobantes de Pago señala que éste se debe emitir, para el caso
de servicios, cuando alguno de los siguientes supuestos ocurra primero: la culminación del
servicio, la percepción de la retribución, o el vencimiento del plazo o de cada uno de los
plazos, de ser el caso. Siendo ello así, y tomando en cuenta que el servicio se culminó el
28.02.2011 fecha en la que se entregan los bienes en Piura, la tasa que corresponde aplicar
es la del 19%.
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Debe tenerse en cuenta que si bien la conformidad y liquidación realizada por el cliente
data del 02.03.2011, a razón de las normas antes glosadas, estas fechas son indiferentes
para la determinación del nacimiento de la obligación tributaria. En conclusión, la empresa
de transportes, no obstante haber emitido la factura el 02.03.2011, debe aplicar la tasa del
19% y declarar dicha venta en el periodo febrero 2011, toda vez que el nacimiento de la
obligación tributaria se ha producido el 28.02.2011, fecha en que se culminó el servicio.
 Contrato de construcción
Una empresa del rubro de construcción, ha celebrado un contrato de construcción en el mes de setiembre de 2010, proyecto que duraría nueve (9) meses,
determinando el pago de las obligaciones de acuerdo a las valorizaciones periódicas
trimestrales del avance de obra. El 24.02.2011 la empresa de construcción ha entregado la segunda valorización; no obstante ello, el cliente recién concluye la supervisión
y aprobación de dicha valorización el 18.03.2011, fecha en que se procede a emitir el
comprobante de pago y se percibe la retribución. Nos consultan ¿cuándo ha nacido la
obligación tributaria y en qué periodo debe declararse?
Sobre los contratos de construcción, el inciso e) del artículo 4° LIGV ha precisado que el
nacimiento de la obligación se produce en la fecha que se emita el comprobante de pago o
en la fecha en que se perciba el ingreso (total, parcial o por valorizaciones). Por su parte,
el numeral 6) del artículo 5° del Reglamento de Comprobantes de Pago dispone que, para
el supuesto de contratos de construcción el comprobante debe emitirse en la fecha en que
se perciba el ingreso (total o parcial y por el monto efectivamente percibido). En ese orden
de ideas, la obligación tributaria ha nacido el 18.03.2011, fecha en que se percibió la retribución, siendo en el supuesto de contrato de construcción, indistinto la fecha en que se ha
emitido el informe de valorización. Por lo anteriormente expuesto, corresponde aplicar la
tasa del 18% y declararse como operación del periodo marzo 2011.
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 Suministro de energía eléctrica
El recibo de servicio de suministro de energía eléctrica que consigna un período
de consumo del 19.01.2011 al 18.02.2011, emitido el 19.02.2011, con fecha de
vencimiento 04.03.2011 y pagado el 06.03.2011, ha sido emitido con la tasa del 19%.
¿La tasa aplicada es la correcta?; de no ser el caso, ¿cuál es el importe del IGV que la
empresa usuaria debería considerar como crédito fiscal?
El segundo párrafo del inciso c) del artículo 4° LIGV establece el nacimiento de la obligación tributaria en el caso del servicio de suministro de energía eléctrica, agua potable, y
servicios finales telefónicos, télex y telegráficos, en la fecha de percepción del ingreso o en
la fecha del vencimiento del plazo, lo que ocurra primero. En el caso consultado, considerando que tanto el vencimiento como el pago del suministro se ha realizado en el período
marzo 2011, la tasa aplicable debe ser la del 18%. Estando a lo anterior, dado que el recibo
se ha emitido con la tasa del 19%, entendemos que la empresa que brinda el servicio de
suministro de energía eléctrica procederá a ajustar la diferencia originada por el mayor valor
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cobrado (1%), con oportunidad de la emisión del recibo de consumo siguiente. Por su parte, la empresa usuaria para efectos de la declaración del periodo marzo tendrá que aplicar
como crédito fiscal el importe del IGV equivalente al 18% sobre el valor de los servicios
afectos y reflejará como un derecho por cobrar la diferencia pagada que resulte por haberse
aplicado la tasa del 19%.
 Adquisición de bienes gravada con una tasa de IGV mayor
La empresa ESTRUDIOS S.R.L. adquirió bienes el 22.03.2011, día en que recibió la factura y efectuó el pago. Con oportunidad de la declaración del periodo
marzo 2011 advierte que la mencionada operación ha sido gravada con la tasa del
19%. Al respecto nos consulta ¿qué porcentaje debe considerar en su declaración del
mes de marzo 2011 como crédito fiscal?
En el presente caso, es evidente que se debió aplicar la tasa del 18%, considerando que en
el período marzo 2011 se configuró el nacimiento de la obligación tributaria. Siendo ello así,
conforme a lo establecido en el numeral 7 del artículo 6° del Reglamento LIGV, sino fuera
factible anular el comprobante de pago original y emitir uno nuevo, procederá la deducción
únicamente hasta el monto del impuesto que corresponda. Es decir, se podrá utilizar como
crédito fiscal el importe que resulte por aplicación de la tasa del 18%.
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 Nota de crédito
La empresa LOS MERCANTILES S.A. nos consulta ¿qué tasa debe consignarse
en una Nota de Crédito emitida el 20.03.2011 mediante la que se efectúa la anulación parcial de una operación de venta realizada el 02.12.2010?
En el presente caso, se advierte que la obligación tributaria se originó en el mes de diciembre
2010 cuando la tasa vigente del IGV ascendía al 19%. Por lo tanto, aunque la Nota de Crédito
sea emitida en el período marzo 2011, procederá considerar para realizar el ajuste del comprobante de pago, la tasa del 19%, ya que se está modificando la operación original.
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Adquisición de departamento en cuotas
Una persona jurídica adquiere un departamento cuyo precio fijado en el contrato asciende a S/. 240,000.00, incluido el IGV. El pago de la cuota inicial se realiza
el 28.02.2011 la misma que es equivalente al 50% del valor total y el saldo se pagará
en cinco (05) cuotas mensuales, las que vencerán el último día hábil de cada mes, a
partir del mes siguiente de celebrado el contrato. Al respecto, nos consulta ¿cómo
determinar la base imponible y si es necesario hacer una "addenda" para reducir el
precio de venta?
En el caso de la primera venta de inmuebles, el inciso f) del artículo 4° LIGV, ha establecido
que el nacimiento de la obligación tributaria, se origina en la fecha de percepción del ingreso,
por el monto que se perciba, sea total o parcial. De acuerdo a ello, debemos dar por sentado
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que al pago inicial percibido el 28.02.2011 debió aplicársele la tasa del 19%. Por el contrario,
los futuros cinco (05) pagos se afectarán con la tasa del 18%. Ello implicaría que sobre el
saldo por pagar, podrían barajarse dos opciones: aumentar la base imponible considerando la
reducción del impuesto, pero manteniendo el precio total o, reducir el precio de venta, situación esta última que perfectamente podría precisarse a través de una "addenda".
Si bien consideramos que la diferencia del 1% en principio no debería significar un mayor
ingreso para el vendedor (a través del aumento de la base imponible), sino una reducción
del precio total pagado por el comprador, sin que –como hemos dicho– esto perjudique los
costos o ingresos del vendedor, no debe olvidarse el Principio del “pacta sunt servanda” (el
pacto es ley entre las partes), tomando en cuenta que el contrato establece el precio final, y
si así lo convalida el adquirente, bien podría incrementarse la base imponible, aunque en
definitiva no es la finalidad que la Ley N° 29666 buscaba al restituir la tasa del IGV al 18%.
En cualquiera de los dos casos, sea que el precio total se reduzca en 1% por la aplicación de
una menor tasa del IGV, o que se aumente la base imponible a efectos que el precio final no
se modifique, dichas precisiones se podrían incorporar al contrato mediante una addenda, que
adicionado al principal tenga como fin la mejor representación de la voluntad de las partes.
 Saldo a favor del exportador
Una empresa exportadora presenta de manera habitual solicitudes de devolución
por el Saldo a Favor Materia de Beneficio del exportador, siendo el periodo de la
última solicitud 11/2010; no obstante ello, ha embarcado exportaciones en los periodos
12/2010, 01/2011 y 03/2011. La empresa señala que en los referidos periodos el IGV
de sus adquisiciones (Saldo a Favor del Exportador) es superior a las exportaciones
embarcadas. Nos consulta ¿cuál es saldo que puede solicitar, y cuál es la tasa que debe
aplicar para tal efecto?
El artículo 4º del Decreto Supremo N° 126-94-EF, Reglamento de Notas de Crédito
Negociables (en adelante RNCN), establece que la compensación o devolución tendrá
como límite la tasa del IGV sobre las exportaciones realizadas en el periodo. A su vez,
el artículo 5° del RNCN precisa que, a fin de determinar el monto de las exportaciones realizadas en el período, se tomará en cuenta: a) En la exportación de bienes, el
valor FOB de las declaraciones de exportación debidamente numeradas, que sustenten
las exportaciones EMBARCADAS en el periodo y cuya facturación haya sido efectuada en periodo o en periodos anteriores al que corresponda la Declaración-Pago. Estando a lo anterior, en cumplimiento del Procedimiento 17 del TUPA de la SUNAT,
aprobado mediante Decreto Supremo Nº 057-2009-EF, en el Formulario Nº 4949 Solicitud de Devolución debe consignarse el monto total del SFMB de los periodos 12/2010,
01/2011 y 03/2011, contra el último periodo y únicamente después de presentada la Declaración Mensual IGV - Renta PDT 621; es decir en la casilla 106 - Periodo Tributario, se debe
señalar 03/2011. Asimismo, la tasa a aplicar sobre lo embarcado, a efectos de determinar
el SFMB, tal como lo ha dispuesto el mencionado artículo 4º del RNCN, es la vigente para
cada periodo, esto es, por 12/2010 y 01/2011 será el 19% y para el período 03/2011 será el
18%. Cabe indicar que, la suma de los tres montos se consignará en la casilla 102 - Importe
Solicitado en Devolución.
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 Nacimiento de la Obligación Tributaria - Prestación de servicios
Una empresa ha suscrito un contrato de prestación de servicios (transporte)
habiéndose pactado el precio de venta incluyendo el IGV. ¿Cuál será la tasa del
IGV aplicable a partir de marzo del 2011?
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A través de la Ley N° 29666 se restituye a partir del 01.03.2011 la tasa del 18% aplicable
a las operaciones gravadas con el IGV. Siendo así, la aplicación de la tasa del IGV debe
responder al momento en que nace la obligación tributaria, es ese el hecho jurígeno que
nos llevará a determinar la tasa a aplicar de forma correcta, indistintamente de cuándo se
celebre el contrato.
De acuerdo a lo señalado en el inciso c) del artículo 4º LIGV el nacimiento de la obligación
tributaria, en el caso de prestación de servicios, se realiza cuando se perciba el ingreso, sea
total o parcial, o en la fecha en que se emita el comprobante de pago, de acuerdo a lo que
establezca el Reglamento, lo que ocurra primero. Al respecto el numeral 5) del artículo 5º
del Reglamento de Comprobantes de Pago señala que la oportunidad de entrega del comprobante de pago será: a la fecha de culminación del servicio, la percepción de la retribución,
sea total o parcial o al vencimiento del plazo o de cada uno de los plazos fijados o convenidos para el pago del servicio, debiendo emitirse el comprobante de pago por el monto que
corresponda a cada vencimiento, lo que ocurra primero.
En tal sentido, si el nacimiento de la obligación tributaria se produce en el periodo marzo,
la tasa aplicable será del 18%. Dicha tasa se aplicará sobre la base imponible, que en el
caso de prestación de servicios será el total de la retribución, de acuerdo al literal b) artículo
13º LIGV.
 Utilización de servicios
10 Con la entrada en vigencia de la Ley Nº 29666, ¿qué tasa debe aplicarse a la
utilización de servicios prestados por no domiciliados?
Según el inciso d) del artículo 4º LIGV, la obligación tributaria se origina, en la utilización
en el país de servicios prestados por no domiciliados, en la fecha en que se anote el comprobante de pago en el Registro de Compras o en la fecha en que se pague la retribución,
lo que ocurra primero. Por ello, si la factura de febrero por el servicio prestado por un no
domiciliado está registrada en el Registro de Compras, en el mes de febrero, corresponde
realizar el pago del IGV por la utilización de servicios con la tasa del 19%. Si por el contrario, el servicio se registró en marzo y se canceló en dicho periodo, el pago del IGV por
la utilización del servicio se efectuará con la tasa del 18%.
 Prestación de servicios
11 Una empresa suscribe un contrato para la prestación de servicios en 02/2011. La
empresa concluye con la prestación del servicio en 03/2011. ¿Cuál es la tasa del
IGV que debe aplicar?
Sobre el particular, la obligación tributaria en la prestación de servicios nace en la fecha en
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que se emite el comprobante de pago de acuerdo a lo que establezca el Reglamento, o en la
fecha en que se percibe la retribución, lo que ocurra primero (artículo 4º LIGV).
El literal d) artículo 3° del Reglamento de la LIGV dispone que debe entenderse por fecha
en que se emite el Comprobante de Pago, la fecha en que se emite o la fecha en que debe
emitirse. Concordantemente, el numeral 5 artículo 5° del Reglamento de Comprobantes de
Pago, dispone que en el caso de Servicios el comprobante de pago debe emitirse en uno de
los siguientes supuestos, el que ocurra primero:
a) La culminación del servicio.
b) La percepción de la retribución, parcial o total, debiéndose emitir el comprobante de
pago por el monto percibido.
c) El vencimiento del plazo o de cada uno de los plazos fijados o convenidos para el pago
del servicio, debiéndose emitir el comprobante de pago por el monto que corresponda a
cada vencimiento.
Por lo antes expuesto, bajo el entendido que el servicio culmina en el mes de marzo, el
plazo para el cobro y el cobro efectivo se produce también en dicho periodo corresponde
aplicar la tasa del 18% del IGV, considerando que la factura también se emitirá en marzo
y no en forma anticipada.
 Contrato de suministro de bienes
12 Una empresa suscribe un contrato para la entrega de víveres (contrato de su-
ministro) de enero a diciembre 2011. En el contrato, se fija el precio de cada
producto, incluido el IGV. ¿Cuál será la tasa aplicable del IGV?
A fin de determinar la tasa aplicable debemos partir por identificar en que momento nace
la obligación tributaria de acuerdo a lo señalado en el inciso a) del artículo 4º LIGV. Dicho
literal señala que en la venta de bienes muebles el nacimiento de la obligación tributaria
ocurre en la fecha en que se emita el comprobante de pago, de acuerdo a lo que establezca
el reglamento, o en la fecha en que se entregue el bien, lo que ocurra primero.
Ahora bien, respecto a la entrega de los bienes realizada antes del periodo marzo corresponde aplicar la tasa del 19% con relación al IGV; por su parte, los bienes que se entreguen a
partir del periodo marzo se gravarán con la tasa del 18%. Por otro lado, si lo primero que
ocurrió fue el pago antes del periodo marzo, se debe aplicar la tasa del 19%, respecto al
monto abonado que puede ser total o parcial. En tal sentido, habiéndose pactado el precio de
venta incluido el IGV, debe determinarse cuál es la tasa que corresponde aplicar, en función
al nacimiento de la obligación tributaria, según lo señalado anteriormente y en función a
ello calcular la base imponible.
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