TESIS Barrientos y Cárcamo, marzo 2011

UNIVERSIDAD DE MAGALLANES
FACULTAD DE CIENCIAS ECONÓMICAS Y JURÍDICAS
DEPARTAMENTO DE ADMINISTRACIÓN Y ECONOMÍA
Trabajo de Titulación
Auditoría
DISTRIBUCIÓN DE LOS COSTOS INDIRECTOS DE
FABRICACIÓN CON UN SISTEMA DE ACUMULACIÓN
DE COSTOS POR PROCESO EN LA PESQUERA
“VALPOMAR” DE LA XII REGIÓN.
Profesor Guía: Hernán Rocha P.
Alumnos: Katherine Barrientos Sepúlveda
Manuel Cárcamo González
Punta Arenas, Marzo de 2011
UNIVERSIDAD DE MAGALLANES
FACULTAD DE CIENCIAS ECONÓMICAS Y JURÍDICAS
DEPARTAMENTO DE ADMINISTRACIÓN Y ECONOMÍA
Trabajo de Titulación
Auditoría
DISTRIBUCIÓN DE LOS COSTOS INDIRECTOS DE
FABRICACIÓN CON UN SISTEMA DE ACUMULACIÓN
DE COSTOS POR PROCESO EN LA PESQUERA
“VALPOMAR” DE LA XII REGIÓN.
Profesor Guía: Hernán Rocha P.
Alumnos: Katherine Barrientos Sepúlveda
Manuel Cárcamo González
Punta Arenas, Marzo de 2011
UNIVERSIDAD DE MAGALLANES
DEPARTAMENTO DE ADMINISTRACION Y ECONOMIA
Punta Arenas 01 de marzo de 2011
A:
Director Departamento Administración y Economía
Prof. Claudio Garrido S.
DE:
Profesor Hernán Rocha P.
Cumplo con informar a Ud. mi evaluación en relación al Trabajo de
Investigación de los alumnos Katherine Barrientos y Manuel Cárcamo, la que
apruebo por lo siguiente:
1.
El trabajo cumple con el objetivo de realizar un análisis del área
pesquera, específicamente la explotación del producto centolla y
aplicación desde el punto de vista de los costos asociados, estudio que
en sí contribuye a un mayor conocimiento del área y forma en su
estructura un manual de uso corriente para alumnos y otros usuarios.
2.
La busqueda de una óptima distribución de costos indirectos, ha sido
por mucho tiempo programa de diversos estudios, sin que los
novedosos modelos generales de costo aplicados en los últimos años,
resolvieran el dilema. Los alumnos con una aplicación explícita y de un
sector propio de nuestra región, dan un paso adelante para derrumbar
uno de los mitos generados en este ámbito, cual es que la mano de
obra directa no sería una buena base de distribución dados los avances
tecnológicos. Esto queda probado en el desarrollo de su aplicación y en
la elaboración de un flujo de proceso explicativo, donde queda de
manifiesto que en este caso la mano de obra es relevante, por tanto las
teorías en este sentido no son generalizables.
3.
En lo formal, han sido cuidadosos por la norma que exige el
Departamento y se visualiza una presentación razonable y clara.
Atentamente
Hernán Rocha Pavés
Profesor Asociado
Universidad de Magallanes
Agradecemos a Diosito y a
nuestras familias, sobre
todo a nuestros Padres por
estar en cada momento
con nosotros, ya que
gracias a este apoyo
constante hemos podido
llegar hasta estas
instancias.
Queremos agradecer
también a nuestro profesor
guía y a todas aquellas
personas que hicieron
posible este trabajo.
INDICE GENERAL
Introducción.
Pág. 1
CAPITULO I: PLANTEAMIENTO DEL PROBLEMA
Pág. 3
1. Descripción y Justificación del Problema
Pág. 3
Descripción y Justificación del Problema
Pág. 3
Significancia del Estudio
Pág. 6
2. Objetivos
Pág. 8
Objetivo General
Pág. 8
Objetivos Específicos
Pág. 8
3. Operacionalización de Conceptos
Pág. 9
4. Metodología y Plan de Trabajo
Pág. 9
CAPITULO II: MARCO TEORICO
Pág. 11
1. Concepto de Empresa
Pág. 11
2. Concepto de Empresa Manufacturera
Pág. 13
3. Concepto de Costo
Pág. 14
Costos de Producción
Pág. 16
Costos Indirectos Generales
Pág. 18
4. Establecimiento del Sistema de Contabilidad de Costo.
Pág. 19
Acumulación de Costos
Pág. 20
Medición de Costos
Pág. 20
Distribución de Costos
Pág. 21
5. Sistemas de Acumulación de Costos
Pág. 22
Sistema Periódico de Acumulación de Costos
Pág. 22
Sistema Perpetuo de Acumulación de Costos
Pág. 23
Sistema de Acumulación de Costos por Orden de Trabajo
Sistema de acumulación de Costos por Proceso
Pág. 24
CAPITULO III: COSTOS INDIRECTOS DE FABRICACION (CIF) Pág. 31
1. Concepto CIF
Pág. 31
2. Categorías de los CIF
Pág. 33
CIF Variables
Pág. 33
CIF fijos
Pág. 34
CIF Mixtos
Pág. 34
3. Departamentalización de los CIF
Pág. 34
4. Costeo Real versus Costeo Normal de CIF.
Pág. 40
5. Factores para determinar la Tasa CIF.
Pág. 40
6. Determinación de las Tasas de Aplicación de los CIF.
Pág. 44
7. Tasas de aplicación únicas a nivel de planta versus Tasas de
aplicación Departamentales Múltiples de los CIF
Pág. 47
8. Tasas separadas de aplicación de los CIF variables y Fijos. Pág. 48
9. Análisis de los CIF Subaplicados y Sobreaplicados.
Pág. 49
10. Asignación de los costos Presupuestados de los Departamentos de
Producción.
Pág. 50
11. Asignación de los Costos reales de los Departamentos de Servicio a
los Departamentos de Producción.
Pág. 54
CAPITULO IV: CASO PRÁCTICO; DEFINICION Y PROCESO DEL
CRUSTACEO (CENTOLLA).
Pág. 56
1. Definición del Producto.
Pág. 56
2. Proceso Productivo de la Centolla.
Pág. 56
CAPITULO V: ASIGNACION DE LOS CIF.
Pág. 63
Primera Parte: Metodología General.
Pág. 63
Segunda Parte: Metodología Empleada en la Materia Prima.
Pág. 66
Tercera Parte: Metodología empleada en la MOD.
Pág. 73
Cuarta Parte: Asignación de una Base para el cálculo de la Tasa de
aplicación de los CIF.
Pág. 76
Quinta Parte: Asignación del Costo de los Departamentos de Servicio a los
de Producción.
Pág. 81
Conclusiones y Recomendaciones.
Pág. 85
Referencias Bibliográficas.
Pág. 89
INTRODUCCION
Hoy en día, las empresas no solo se preocupan de vender sino que
también de todo el proceso que esta acción conlleva. Esto debido, a la
importancia significativa que tiene cada departamento de una empresa para
el logro eficiente del flujo de un proceso productivo normal, o por lo menos
acorde a lo esperado por la empresa, involucrando de este modo una serie
de actividades, las cuales pueden ser; administrativas, comerciales,
tributarias, legales, de control, etc., que varían en su función dependiendo del
tipo de empresa, o sea, si es una empresa comercial, industrial o de servicio.
En el presente trabajo, el caso práctico tratara de una empresa
manufacturera, específicamente una empresa del sector pesquero, por lo
que solo nos referiremos a este tipo de empresas, donde la producción de
bienes mediante la transformación de la materia prima o extracción de esta,
es su actividad principal.
Dentro de las actividades de apoyo al proceso productivo, se hace
imprescindible y es tema de nuestro trabajo, las relacionadas a los costos, ya
que la contabilidad de costos es una herramienta que facilita a la gerencia la
realización de sus actividades básicas como son las de planeación,
organización, dirección y control, logrando con esto, contar con información
oportuna y precisa sobre los costos y la rentabilidad total del negocio,
permitiéndoles tomar decisiones estratégicas y operativas en forma acertada,
de acuerdo a las condiciones de los mercados del presente y, por tanto, de
los sistemas organizacionales, empresariales y profesionales, que cada vez
dan mayor importancia a los costos.
En el capítulo I, se presenta la interrogante que aborda nuestra
investigación, como también se explica la significancia del estudio.
Posteriormente están claramente definidos el objetivo general y los objetivos
específicos.
En
la
tercera
parte
de
este
capítulo
se
detalla
la
1
operacionalización de conceptos, para seguir con la metodología y plan de
trabajo con que se cuenta para nuestro estudio.
El capítulo II, está compuesto por el marco teórico, el cual fue base
fundamental para poder lograr responder nuestra interrogante y encaminar
el cumplimiento de nuestros objetivos. Este marco teórico está compuesto en
5 partes que comprenden lo siguiente: (1) Concepto de empresa; (2)
Concepto de empresa manufacturera; (3)
Concepto de costo; (4)
Establecimiento del sistema de Contabilidad de Costos; y el (5) Sistema de
acumulación de costos.
En el capítulo III, se presenta el tema que realmente hace referencia de
nuestro estudio, siendo estos los Costos indirectos de fabricación, explicando
su concepto, categorías, departamentalización,
costeo (real, normal),
determinación de la tasa para aplicar a los CIF.
Capítulo IV, en este capítulo se presenta el caso práctico, describiendo
todo el proceso de la centolla en la empresa “VALPOMAR” del cual se
cumple el primer y parte del tercer objetivo de nuestra tesis.
En el V y ultimo capitulo, en la primera parte se describe la metodología
general para determinar los costos de producción. Segunda parte en la cual
esta explicado el costo de la materia prima. Tercera parte, costo de la mano
de obra directa. Cuarta parte, asignación de una Base para el cálculo de la
Tasa de aplicación de los CIF. Y por último la quinta parte que está
conformada por la asignación del Costo de los Departamentos de Servicio a
los de Producción. Todo esto con el fin de distribuirlos a los departamentos
de producción. El objetivo numero dos se cumple en la parte 2, 3 y 4, y parte
del objetivo tres se cumple en la 4 parte.
2
CAPITULO I: PLANTEAMIENTO DEL PROBLEMA
1. Descripción y Justificación del Problema.
Descripción y Justificación del Problema
¿Qué base corresponde utilizar para el cálculo de una tasa que determine los
Costos Indirectos de Fabricación, en una pesquera?
En el ciclo de vida de una empresa, esta realiza diversas actividades
y/o procedimientos para su normal funcionamiento, por lo que debe incurrir
en una serie de costos para obtener el producto final. Los costos del
producto se dividen en tres elementos esenciales para cualquier empresa
manufacturera, materias primas, mano de obra y los costos indirectos de
fabricación (CIF). Lo más complejo para una empresa es del costo total
ocupado en un departamento o proceso, asignar los CIF, por lo que se debe
tratar de identificar y dar una aproximación más exacta a través de tasas
departamentales de costos indirectos con enfoque al sistema de acumulación
por procesos.
Con lo anterior, es importante destacar que los CIF hacen referencia al
grupo de costos utilizado para acumular los materiales indirectos, la mano de
obra indirecta y los demás costos indirectos de fabricación que no pueden
identificarse directamente con los productos específicos, donde se excluyen
los gastos de venta, generales y administrativos porque son costos no
relacionados con la manufactura (Polimeni et. al, 1994). El total de los CIF
comúnmente representan una porción importante de la totalidad de los
gastos de manufactura, pero las partidas individuales de los gastos de
fabricación generalmente no son cuantiosas en comparación con el material
y la mano de obra directa (Horngren 1969). Para esta asignación las
empresas tienen que distribuir todos los costos a los departamentos de
3
producción y de esta manera calcular una tasa de costos indirectos para
cada departamento (Hansen y Mowen 1996).
Para calcular una tasa, no sería exacto que se haga con una misma
base (que por lo regular son los costos de los materiales directo, los costos
de la mano de obra directa, las horas de mano de obra directa y las horas
maquinas) para las diferentes empresas existentes. Esto por la diversidad de
sus procesos productivos, por lo que individualizarla y establecer la
posibilidad de utilizar una tasa de aplicación única a nivel de planta o bien
unas tasas de aplicación departamentales múltiples de los CIF es lo que
debiera analizarse de acuerdo a los distintos niveles de atención que recibe
cada producto.
Los costos se acumulan bajo un sistema periódico o perpetuo de
acumulación de costos. El primero solo provee información limitada del costo
del producto durante un periodo y requiere ajustes trimestrales o al fin del
año para determinar el costo de los productos terminados. En lo que se
refiere al sistema perpetuo de acumulación de costos es un medio para la
acumulación de datos del producto mediante las tres cuentas de inventario,
que proveen información continua de las materias primas, del trabajo en
proceso, de los artículos terminados, del costo de los artículos fabricados y
del costo de los artículos vendidos. Existen dos tipos básicos de sistemas
perpetuos de acumulación de costos, clasificados de acuerdo con el tipo de
proceso de producción:
1. Sistemas de acumulación de costos por orden de trabajo: este
sistema es más adecuado cuando se manufactura un solo producto o
grupo de productos según las especificaciones dadas por un cliente.
En este sistemas los elementos básicos del costo de un producto
(materia prima, mano de obra y CIF) se acumulan de acuerdo con la
identificación de cada orden.
4
2. Sistemas de acumulación de costos por proceso: Este sistema se
utiliza cuando los productos se manufacturan mediante técnicas de
producción masiva o procesamiento continuo. En este sistema los
elementos básicos del costo de un producto (materia prima, mano de
obra y CIF) se acumulan de acuerdo según los departamentos o
centros de costos (Polimeni et. al, 1994).
A este último sistema se le dará mayor énfasis, debido a que la
empresa pesquera realiza un procesamiento continuo con sus materias
primas y de forma masiva procesa una serie de productos que extrae del
mar.
Estos
sistemas
de
acumulación
de
costos
recolectan
organizadamente datos de costo mediante un conjunto de procedimientos o
sistemas. Una cifra que indique el costo total de producción suministra poca
información útil acerca de las operaciones de una compañía, puesto que el
volumen de producción (y, por lo tanto, el costo) varía periodo a periodo, por
lo que los costos unitarios, deben estar disponibles y así comparar varios
volúmenes y costos.
Todos los sistemas de acumulación de costos agrupan los costos reales
tal como se incurren. Para determinar el costo unitario de un producto
durante el periodo, a menudo es necesario proyectar o estimar la parte de
costos indirectos de fabricación, por lo que algunas compañías registran
costos estándares además de los costos reales, los cuales comprenden la
determinación de estándares de eficiencia y de precio para los materiales
directos, la mano de obra directa y los costos indirectos de fabricación antes
del inicio de la producción. Asimismo algunas compañías prefieren la
utilización del costo normal, por medio de un sistema de costeo por proceso
para calcular los CIF a través de una tasa. Por lo general, los sistemas
periódicos de acumulación de costos registran solo los costos reales por que
5
el costo unitario de un producto no puede determinarse antes del término del
periodo. En cambio, los sistemas perpetuos de acumulación de costos
utilizan el costeo normal o el estándar para la acumulación de costos
(Polimeni et. al, 1994).
Además, es relevante dar a conocer a cerca de la industria en que
hemos embarcado nuestra investigación (sector pesquero). En Chile, la
pesca se realiza tanto en forma industrial como artesanal, pero la extracción
de mariscos y la recolección de algas es sólo artesanal. La legislación
chilena define a la pesca artesanal como la actividad pesquera extractiva
realizada por personas naturales en forma personal, directa y habitual y, en
el caso de las áreas de manejo, por personas jurídicas compuestas
exclusivamente por pescadores artesanales, inscritos como tales. Por otra
parte, la pesca industrial es a gran escala, con barcos pesqueros capaces de
sacar volúmenes considerables de peces. Ella representa más del 70% de
los productos pesqueros del país. Gran parte de la pesca industrial se
destina a la elaboración de harina de pescado.
En la región de Magallanes, este sector productivo es de gran
importancia para el desarrollo de la economía en la región, y se encuentra
constituido por una gran cantidad de empresas pesqueras, de las cuales
sobresalen; la pesquera Torres del Paine, Cabo de Hornos, Pesca chile,
“VALPOMAR”, Nova Pesca, entre otras. Para nuestra investigación
profundizaremos en la empresa regional “VALPOMAR”, dedicada a la pesca
artesanal en Punta Arenas, la que se encarga de elaborar productos del mar
(congelados y frescos), además de comercializar y exportarlos. A su vez
debe cumplir con una serie de exigencias para exportar a Asia, como cumplir
con los estándares de calidad, Certificación HACCP y mantener un volumen
de oferta constante, exportando principalmente, crustáceos, erizos, congrios,
merluzas, ostiones, entre otros.
Significancia del Estudio
En este estudio se ha considerado relevante contemplar los costos
que se utilizan para el proceso productivo realizado por la pesquera
6
“VALPOMAR”, con el propósito de establecer una tasa con base única o por
departamento, de acuerdo al caso, para la asignación de los costos
indirectos de fabricación. Esto a través de un sistemas perpetuo de
acumulación de costos por procesos, con lo que se procura resolver las
posibles variaciones de los CIF (subaplicados y sobreaplicados) presentes
en la determinación de los costos unitarios de cada producto del inventario y
con esto la utilidad real que se obtiene por cada uno.
Es relevante destacar la importancia de esta investigación, debido a
que el sector pesquero y de acuicultura (según el informe sectorial de
FitchRatings de marzo del 2010 sobre el sector pesquero y de
salmonicultura) es uno de los más importantes dentro de la economía
nacional. A pesar de mantener una baja participación sobre el Producto
Interno Bruto (PIB) y nivel de empleo, es la tercera actividad en generación
de divisas, luego del sector minero y forestal, y la segunda sobre la base de
recursos renovables. Durante los últimos cinco años (2005-2009), el sector
pesca y acuicultura ha alcanzado una participación promedio anual de 6,8%
sobre las exportaciones totales del país.
Según el último informe de la Sociedad Nacional de Pesca
(Sonapesca), las exportaciones pesqueras extractivas registraron un
aumento de 5,7% superior, en el año 2008 con respecto al 2007, llegando a
US $ 1.580 millones.
La región de Magallanes es una de las zonas de Chile más
importantes para el rubro, desde donde se exportan fundamentalmente
conservas, congelados, algas, harina y aceite de pescado. Dentro de este
esquema es China el principal destino de estos productos, y sólo en el año
2008 se tuvo una participación de 49% y en lo que respecta, las conservas y
congelados tienen como principal destino a Japón, siendo importante
destacar el crecimiento de 48,2% de las exportaciones de mariscos y los
7
Choritos, erizos y ostiones, con un 45,4% de crecimiento. La exportación de
merluzas congeladas creció en un 30%. El bacalao de profundidad alcanzo
una variación positiva de 9,7% y el jurel en cambio, presentó una caída de un
32%. Además, por su parte, los envíos de algas se realizan principalmente a
Japón y China, registrando un 9,3% de las exportaciones pesqueras, lo que
representa un crecimiento del 15,4% a noviembre del año 2007. (Sonapesca
Informe sectorial de Pesca y Acuicultura 2009).
Considerando todo lo anterior, encontramos pertinente realizar nuestra
investigación en la empresa pesquera “VALPOMAR”, y de esta manera poder
aporta al mejoramiento de una determinación de costos unitarios para cada
producto especialmente para este sector, a través de la identificación de los
CIF.
2. Objetivos
Objetivo General
Identificación de bases para el cálculo de
la(s) tasa(s) de costos
indirectos, que se ajusten a la medida de la pesquera “VALPOMAR” para la
determinación de los costos indirectos de fabricación.
Objetivos Específicos
1) Identificar las actividades del proceso productivo, para determinar los
elementos o ítems de costos indirectos correspondientes a
la
empresa “VALPOMAR”.
2) Clasificar los costos (directos e indirectos) para determinar los CIF.
3) Examinar los procesos productivos de cada producto, y establecer las
bases de cálculo para determinar la tasa de costos indirectos.
8
3. Operacionalización de Conceptos.
En este trabajo los siguientes conceptos se entenderán como se indica
a continuación:
Producto
Se entenderá por este, a toda la existencia que la empresa “VALPOMAR”
haya dado un proceso productivo para su posterior venta.
Tasa
Es una proporción que se calcula para obtener en forma aproximada el costo
indirecto de fabricación.
Variación
Es la diferencia que se produce al principio de un periodo con la estimación
de los costos indirectos de fabricación versus la cantidad real calculada al
final del periodo, por lo que podría resultar una sobrevaloración o
subvaloración de estos costos.
4. Metodología y plan de trabajo.
Para la realización de esta investigación, se utilizaran las herramientas
necesarias para obtener mejores resultados, y así poder dar cumplimiento a
los objetivos señalados anteriormente.
a)
Lo primero que se realizara es una revisión integra de un amplio
material bibliográfico, resaltando autores que traten en su literatura,
temas como: conceptos generales de empresas manufactureras,
acumulación de costos por procesos, costos indirectos de fabricación,
costeo por procesos, costeo por absorción, etc.
9
b)
Para
describir
el proceso de producción de la empresa pesquera
“VALPOMAR”, acudiremos a sus instalaciones para observar el proceso de
forma directa y de esta manera obtener datos, a través de entrevistas.
Además revisaremos trabajos anteriores y documentos que nos sirvan de
apoyo.
c)
Se obtendrán los beneficios que les otorga la determinación de los CIF
a la empresa “VALPOMAR” de Punta Arenas.
d)
Posteriormente a través de elementos de medición (mts2, mts3, kw,
etc.) se escogerán las bases. Esto dependiendo de la actividad que se lleve
a cabo por cada producto y así calcular las tasas de aplicación de los costos
indirectos de fabricación, a través de un sistema de acumulación costos por
proceso.
e)
Determinación de resultados y conclusiones.
10
CAPITULO II: MARCO TEORICO
1. Concepto de Empresa.
La empresa es una unidad productiva o de servicio que constituida según
aspectos prácticos y legales, pretende satisfacer alguna de las diversas
demandas que el mercado requiere, para lo cual, integra distintos recursos,
dependiendo si es una empresa Comercial o una Manufacturera y se vale de
la administración para el cumplimiento de sus objetivos. Además la empresa
se define como una entidad que mediante la organización de elementos
humanos, materiales, técnicos y financieros proporciona bienes o servicios a
cambio de un precio que le permite la reposición de los recursos empleados
y la consecución de unos objetivos determinados. En este contexto, las
empresas se pueden clasificar de acuerdo a su actividad económica, a través
de los sectores económicos que a continuación se presentan:
Sector primario o agrario.
Está formado por las actividades económicas encargadas de la
obtención de recursos naturales. Extraer, obtener, recolectar materias primas
del suelo, del mar, campos (agricultura) por lo regular esta actividad provee
los materiales para la producción industrial. Algunas de las actividades de
este sector son la agricultura, el ganado, pesca, minas, foresta, apícola y
acuícola.
Parte de los procesos industriales que solo empaca, preparar o
purifican las materia prima natural también son considerados parte del sector
primario. Este sector suele ser de los más importantes en el desarrollo del
país.
11
Sector secundario o Industrial.
Está formado por las actividades económicas encargadas en la
transformación de alimentos y materias primas a través de varios procesos
industriales. Las actividades de este sector son la producción de energía,
industrias básicas, industrias de bienes consumos y de construcción; igual se
incluyen en este sector la siderurgia, las industrias mecánicas, la química,
textil, hardware informático, la producción de bienes de consumo.
Sector terciario o Servicios.
Está formado por las actividades económicas que no producen
bienes materiales de forma directa, sino de servicios que se ofrecen para
satisfacer las necesidades de la población. Comprende las actividades que
utilizan distintas clases de equipos y de trabajo humano para atender las
demandas de transporte, comunicaciones y actividad financieras como la
banca, la bolsa, los seguros, etc. Tiene una importancia creciente en las
economías más avanzadas.
Sector cuaternario.
Son aquellas actividades que incluyen los servicios altamente
intelectuales tales como investigación, desarrollo, innovación e información.
Tradicionalmente se consideraban dentro del sector terciario, pero hoy en día
han adquirido una importancia que ha crecido y ha sido diferenciada. Incluye
la industria de alta tecnología, de tecnologías de la información y
las telecomunicaciones y algunas formas de investigación científica, así
como la educación, la consultoría y la industria de la información.
En general, una empresa elabora un sistema de administración de
costos que refleja su proceso de producción. Tal sistema permite a los
administradores vigilar mejor el desempeño económico de la organización.
Un proceso de producción puede dar un producto tangible o un servicio, que
12
pueden ser similares en su naturaleza o singulares. Dichas características
determinan el mejor enfoque para desarrollar un sistema de administración
de costos (Hansen y Mowen, 1996).
2. Concepto de Empresa Manufacturera.
La industria manufacturera es la utilización de máquinas, herramientas
y mano de obra para hacer las cosas para su utilización o venta. El término
puede referirse a una gama de la actividad humana, desde la artesanía a la
alta tecnología, pero es más comúnmente aplicado a la producción industrial,
en el que las materias primas se transforman en productos acabados a gran
escala. Por su parte, según Hansen y Mowen (1996) la manufactura
comprende conjuntar materiales, mano de obra y costos indirectos para
elaborar un producto. El artículo que se produce es tangible, se puede
inventariar y transportar de la planta al cliente.
En este contexto, se pueden dividir en dos grupos los productos
manufacturados:
Bienes
para
el
Consumidor:
Los
que
son
adquiridos
directamente por los consumidores.
Bienes Capitales: Los que son adquiridos por otras compañías
para proveer servicios o producir productos.
Empresa Pesquera
El Sector Pesquero Chileno está definido por cuatro grandes
subsectores. El Subsector Institucional, en el que se encuentra la
Subsecretaría de Pesca (SSP), que es el organismo encargado de dictar la
normativa
pesquera
nacional;
el
Servicio
Nacional
de
Pesca
(SERNAPESCA), organismo responsable de la fiscalización de la normativa
pesquera; el Subsector Industrial y de la Acuicultura; y el Subsector
13
Artesanal. Asociado al sector cabe señalar a la Subsecretaría de Marina,
responsable de la seguridad en el mar y del resguardo del borde costero.
El sector de pesca comprende el producto de las actividades de
extracción de poblaciones naturales, tanto en aguas marítimas como en
aguas continentales, y las de producción en condiciones controladas, o
acuicultura propiamente dicha. La pesca ha sido desde tiempos milenarios
una de las principales actividades de recolección de alimentos y de materias
primas, realizada conscientemente por los humanos e instintivamente por los
animales, siendo los mares, lagos, ríos, ciénagas y espejos de agua, la
fuente fundamental de su obtención. Existe sin embargo, otra actividad de
pesca, en lugares acondicionados por el hombre para producir este tipo de
alimento. Además, la pesca es una ocupación estacional o a tiempo parcial,
que alcanza su máximo en los meses del año en que los recursos fluviales,
costeros y de mar adentro son más abundantes o disponibles, pero que deja
tiempo libre en los mínimos estacionales para otras ocupaciones.
3. Concepto de Costo.
Se entiende por costo la medida y valoración del consumo realizado o
previsto por la aplicación racional de los factores, para la obtención de un
producto, trabajo o servicio. (Ormaechea 2000). Por otro lado los costos
pueden definirse en formas muy diversas, de acuerdo con la perspectiva bajo
la cual se les contemple. Un concepto más genérico de costo es, “el conjunto
de
pagos,
obligaciones
contraídas,
consumos,
depreciaciones,
amortizaciones y aplicaciones atribuibles a un periodo determinado,
relacionadas con las funciones de producción, distribución, administración y
financiamiento” (Ortega 1963).
14
Los costos pueden clasificarse en dos grupos fundamentales:
a. Los relacionados con la función manufacturera o fabril (producción): A
estos se les conoce generalmente como costos de producción,
o
costos propiamente dicho, usando el término en sentido más limitado.
b. Los referentes a las funciones de distribución, administración y
financiamiento.
A estos se les designa costos de distribución, administración y
financiamiento y, en un aspecto más limitado también se les denomina
gastos. La diferencia fundamental entre estos dos grupos es
que en el
costos de producción se incorporan el valor de los artículos manufacturados
por la empresa, en tanto que los costos de distribución, administración, y
financiamiento no se adicionan al valor de estos productos, sino que se
cargan directamente a cuentas de resultado.
Los costos de producción, están formados por tres elementos
fundamentales:
1) La materia prima empleada en la producción.
2) La mano de obra o trabajo humano utilizado en la transformación de
aquella.
3) Un
conjunto
amortizaciones
de
erogaciones,
consumos,
depreciaciones,
y aplicaciones de activos fijo, cargos diferidos y
gastos pagados por adelantado de carácter fabril, necesarios para
efectuar dicha transformación.
15
Los costos de distribución, administración y financiamiento se clasifican
de acuerdo con el tipo de actividad a que se refieren:
1) Costos de distribución, que corresponden todas las erogaciones,
depreciaciones, amortizaciones y aplicaciones correspondientes al
almacenamiento, empaque, despacho y entrega de los productos
terminados; los gastos de promoción, publicidad y propaganda y los
gastos del departamento de ventas y de su personal.
2) Costo de administración, que abarcan todas las erogaciones,
depreciaciones, amortizaciones y aplicaciones relacionadas con la
dirección y manejo de las operaciones generales de la empresa,
incluidas la gerencia, tesorería, contabilidad, auditoría, crédito y
cobranzas, caja y oficinas generales.
3) Los costos financieros, que incluyen las erogaciones y aplicaciones de
erogaciones previas relacionadas con la obtención de recursos ajenos
que la empresa necesita para su desenvolvimiento, por los que se
debe cubrir determinadas prestaciones, tales como intereses sobre
préstamos, sobre emisión de obligaciones, etc. (Ortega 1963).
Costos de Producción.
Los costos de producción están asociados con la fabricación de
bienes o la provisión de servicios; los costos de no producción, con las
funciones de ventas y administración. Para los bienes tangibles, ambos se
conocen con frecuencia como costos de fabricación y costos de no
fabricación, respectivamente. Los costos de producción pueden clasificarse
luego en materiales directos, mano de obra directa y gastos indirectos. Sólo
estos tres elementos de costos son asignables a productos para reportes
financieros externos (Hansen y Mowen, 1996).
16
Materiales directos.
Son los materiales rastreables al bien o servicio que se está produciendo. Su costo puede cargarse directamente a los productos, ya que la
observación física permite medir la cantidad consumida por producto. Los
materiales que se vuelven parte de un producto tangible o los que se usan
con objeto de proporcionar un producto, suelen clasificarse como materiales
directos; por ejemplo, acero en un automóvil, madera en muebles, alcohol en
perfumes, mezclilla en pantalones, frenos dentales, gasas y anestesia para
una operación, un féretro para un servicio funerario y comida en una línea
aérea.
Mano de obra directa.
Es trabajo rastreable hasta los bienes o servicios en producción.
Como sucede con los materiales directos, la observación física permite medir
la cantidad de trabajo utilizada en la elaboración del producto o servicio. Los
empleados que convierten la materia prima en producto o que proporcionan
un servicio a un cliente, se clasifican como mano de obra directa.
Costos indirectos de fabricación.
Todos los costos de producción, además de los materiales directos y
mano de obra directa, se agrupan en esta categoría. En una empresa
manufacturera, también se conocen como gastos o cargo de fabricación.
Dicha categoría contiene una gran variedad de puntos. Se requieren muchos
insumos además de los materiales y la mano de obra directos para producir
los productos. (Hansen y Mowen, 1996).
17
Costos indirectos generales.
Los costos indirectos generales se recomienda no incluirlos dentro del
costo de producción, ya que puede sobrevalorar los inventarios y sólo se
tendrán en cuenta para análisis concretos que se necesiten, como puede ser
un estudio de rentabilidad de un producto donde necesitemos hasta el último
detalle con el objeto de decidir si es viable o no. Como costos generales
podemos destacar los siguientes:
Costos comerciales.
Desde el punto de vista contable, se excluyen a efectos de la
valoración de los inventarios. Hasta ahora lo que se hacía era repartir los
costos comerciales en función de una clave de reparto generalmente eran las
ventas (unidades vendidas) para que se pudiera conocer el costo completo
de producción.
La evolución del mercado empresarial hace del costo comercial un
elemento a tener presente, ya que llega a ser casi tan importante como el
costo de producción. La estrategia en la venta, el conocimiento del mercado,
es tan necesario como el producir con una determinada calidad, por tanto,
aunque desde el punto de vista contable se excluya como costo de
producción, se deben tener en cuenta en la valoración del producto.
Costos de investigación y desarrollo.
Se trata de actividades algo peculiares dentro de la empresa, debido a
la incertidumbre de los resultados a obtener. Desde un punto de vista
contable se considera como gasto del ejercicio, las cantidades aportadas
para la investigación y el desarrollo.
En el caso de la investigación, si poseemos elementos de juicio para
preveer que el resultado del trabajo va a ser positivo, podemos activar los
18
costos que han generado en la misma. En cambio, en la actividad de desarrollo, se recomienda que forme parte del costo de producción, ya que el
costo específico a la hora de diseñar y planificar la actividad productiva,
puede ser tan importante, que nos afecte en el costo de producción
Costos financieros
Podemos definirlos como el costo que soporta una empresa como
consecuencia de la política financiera de endeudamiento que ha adoptado,
durante un período. En general no se incluye en el costo de producción.
No obstante, existen determinados sectores que debido a las
características de su producción, hace que el costo de los capitales ajenos
invertidos sea importante y se tenga que incluir en el costo de producción.
4. Establecimiento del sistema de Contabilidad de Costos.
De acuerdo a lo dicho por Hansen y Mowen (1996), por las
características del proceso de producción de las compañías, es importante
fijar el sistema con que se generará la información de costos apropiada. Un
buen sistema de información es flexible y confiable, da información para una
variedad de propósitos y responde a una variedad de preguntas. En general,
se usa con objeto de satisfacer las necesidades de acumulación, medición y
distribución de costos. La acumulación de costos es el reconocimiento y
registro de los costos. La medición de costos implica determinar las
cantidades en dinero de los materiales directos, mano de obra directa y
costos indirectos usados en la producción. La distribución de costos es la
asociación de los costos de producción con las unidades fabricadas.
19
Acumulación de costos.
Este punto se refiere al reconocimiento y registro de los costos. El
analista de costo necesita desarrollar documentos fuentes, que sigan la pista
de los costos conforme ocurren. Un documento fuente describe una
transacción. Los datos de estos documentos se pueden registrar en una
base de datos. Dicho registro proporciona la flexibilidad necesaria para
analizar subconjuntos de datos según se necesite, a fin de ayudar en la toma
de decisiones administrativas. Además el analista de costo puede utilizarla
para ver que los costos relevantes se registren en el libro mayor general y se
asienten en las cuentas apropiadas para propósito de reportes financieros
externos.
Medición de costos.
Acumulación de costos significa que se registra para su uso. Estos
costos se deben clasificar u organizar de manera significativa y luego
asociarlos con las unidades fabricadas. La medición de costos se refiere a su
clasificación; consiste en determinar las cantidades en dinero de materiales
directos, mano de obra directa y costos indirectos utilizados en la fabricación.
Las cantidades en dinero pueden ser las cantidades reales gastadas para
los insumos de fabricación o cantidades estimadas. A menudo, los recibos
por partidas de costos indirectos llegan después de que se tuvo que calcular
el costo unitario; por lo tanto, se emplean cantidades estimadas para
cerciorarse de la oportunidad de la información de costos o con el objeto de
controlarlos (Hansen y Mowen, 1996).
Existen dos formas utilizadas comúnmente para medir los costos
asociados con la producción: costeo real y costeo con costo indirectos
estimados. El costeo real requiere que la empresa use el costo real de todos
20
los recursos utilizados en la producción para definir el costo unitario. El
segundo método, el costeo con costo indirecto estimado exige que la
organización aplique los costos reales de materiales directos y mano de obra
directa a las unidades producidas; sin embargo, los costos indirectos se
aplican con base en una estimación predeterminada. En la práctica esta mas
difundido el costeo con costo indirecto estimado.
Distribución de Costos.
Una vez que se acumulan y miden los costos, se distribuyen a las
unidades del producto fabricado o a las unidades de servicio entregadas. Los
costos unitarios son importantes para una variedad de propósitos; por
ejemplo, la licitación (o concurso) es un requisito común en el mercado de la
construcción. Es casi imposible presentar una cotización significativa sin
conocer los costos asociados con las unidades que se van a producir. La
información del costo del producto es vital también en otras áreas. Las
decisiones respecto del diseño e introducción de nuevos productos son
afectadas por los costos unitarios esperados. Las decisiones para fabricar o
comprar un producto, aceptar o rechazar una orden especial, seguir
fabricando o eliminar una línea de productos, requiere la información de
costos unitarios (Hansen y Mowen, 1996).
21
Figura 1: Relaciones entre Acumulación, Medida y Asignación de Costos.
Fuente: Hansen y Mowen, Administración de Costos, 1996.
5. Sistema de Acumulación de Costos.
La acumulación y clasificación de datos rutinarios del costo del producto
son tareas muy importantes que además demandan mucho tiempo. En
general, la acumulación de costos es la recolección organizada de datos de
costos mediante un conjunto de procedimientos o sistemas. La clasificación
de costos es la agrupación de todos los costos de producción en varias
categorías con el fin de satisfacer las necesidades de la administración
(Polimeni et. al, 1994).
Una adecuada acumulación de costos suministra a la gerencia una
base para pronosticar las consecuencias económicas de sus decisiones. Los
costos se acumulan bajo un sistema periódico o perpetuo de acumulación de
costos.
Sistema periódico de acumulación de costos.
Provee solo información limitada del costo del producto durante un
periodo y requiere ajustes trimestrales o al final del año para determinar el
costo de los productos terminados. Los inventarios físicos periódicos se
toman para ajustar las cuentas de inventario a fin de determinar el costo de
22
los productos terminados. Un sistema de esta naturaleza no se considera un
sistema completo de acumulación de costos puesto que los costos de las
materias primas, del trabajo en proceso y de los productos terminados sólo
pueden determinarse después de realizar los inventarios físicos.
Sistema perpetuo de acumulación de costos.
Es un medio para la acumulación de datos de costos del producto
mediante las tres cuentas de inventario, que proveen información continua de
las materias primas, del trabajo en proceso, de los artículos terminados, del
costo de los artículos fabricados y del costo de los artículos vendidos. Dicho
sistema de costos por lo general es muy extenso y es usado por la mayor
parte de las medianas y grandes compañías manufactureras.
Un sistema perpetuo de acumulación de costos está diseñado para
suministrar información relevante y oportuna a la gerencia, a fin de ayudar en
las decisiones de planeación y control. El principal objetivo en este sistema,
como en el caso del sistema periódico de acumulación de costos, es la
acumulación de los costos totales y el cálculo de los costos unitarios. En un
sistema perpetuo de acumulación de costos, el costo de los materiales
directos, e la mano de obra directa y de los costos indirectos de fabricación
deben fluir a través del inventario de trabajo en proceso para llegar al
inventario de artículos terminados. Los costos totales transferidos del
inventario de trabajo en proceso al inventario de artículos terminados durante
el periodo son igual al costo de los artículos producidos. El inventario final de
trabajo en proceso es el balance de la producción no terminada al final el
periodo. A medida que los productos se venden el costo de los artículos
vendidos se transfiere del inventario de productos terminados a la cuenta de
costo de los productos vendidos. El inventario final de artículos terminados
es el balance de la producción no vendida al final del periodo. Los gastos
23
totales son iguales al costo de los artículos vendidos mas los gastos por
concepto de ventas, gastos generales y gastos administrativos.
Existen dos tipos básicos de sistemas perpetuos de acumulación de
costos, clasificados de acuerdo con el tipo de proceso de producción, son el
costeo por órdenes de trabajo y el costeo por proceso (polimeni). A este
último nosotros daremos mayor énfasis, debido a que estamos trabajando
con una empresa pesquera (Polimeni et. al, 1994).
Sistema de acumulación de costos por órdenes de trabajo.
Este sistema es más adecuado cuando se manufactura un solo
producto o grupo de productos según las especificaciones dadas por un
cliente, es decir, cada trabajo es “hecho a la medida” según el precio de
venta acordado que se relaciona de manera cercana con el costo estimado.
En un sistema de costeo por orden de trabajo los tres elementos
básicos del costo de un producto (materiales directos, mano de obra directa y
costos indirectos de fabricación) se acumulan de acuerdo con la
identificación de cada orden. Se establece cada una de las cuentas de
inventario de trabajo en proceso para cada orden y se cargan con el costo
incurrido en la producción de la(s) unidad(es) ordenada(s) específicamente.
El costo unitario para cada orden se calcula dividiendo el costo total
acumulado por el número de unidades de la orden en la cuenta de inventario
de trabajo en proceso una vez terminada y previa a su transferencia al
inventario de artículos terminados.
Sistema de acumulación de costos por proceso.
El costeo por procesos es un sistema de acumulación de costos de
producción por departamento o centro de costos. Un departamento es una
división funcional principal en una fábrica donde se realizan procesos de
manufactura relacionados. Cuando dos o más procesos se ejecutan en un
24
departamento, puede ser conveniente dividir la unidad departamental en
centros de costos. A cada proceso se le asignaría un centro de costos, y los
costos se acumularían por centros de costos en lugar de por departamentos.
Los departamentos o los centros de costos son responsables por los costos
incurridos dentro de su área; los supervisores de producción deben reportar
a la gerencia de nivel intermedio por los costos incurridos, elaborando
periódicamente un informe del costo de producción. Este informe es un
registro detallado de las actividades de costo y de unidades en cada
departamento o centro de costos durante un periodo (Polimeni et. al, 1994).
El uso de un sistema de costeo por procesos no altera la manera de
acumulación en los costos indirectos de fabricación de materiales directos y
de mano de obra directa. Los procedimientos normales de la contabilidad de
costos se usan para acumular los tres elementos del costo de un producto.
Sin embargo, el costeo por procesos se ocupa de la asignación de estos
costos a las cuentas de inventario de trabajo en proceso de los respectivos
departamentos.
Un sistema de costeo por procesos puede acumular los costos por
absorción normales (costos reales para materiales directos, mano de obra
directa
y
costos
indirectos
de
fabricación
aplicados
a
una
tasa
predeterminada) o costos estándares por absorción (costos esperados para
materiales directos, mano de obra directa e indirectos de fabricación)
(Polimeni et. al, 1994)
Objetivos del Costeo por Proceso.
Un sistema de costeo por procesos determina cómo serán asignados
los costos de manufactura incurridos durante cada periodo. La asignación de
costos en un departamento es sólo un paso intermedio; el objetivo
fundamental es calcular los costos unitarios totales para determinar el
ingreso. Durante un periodo, algunas unidades serán empezadas pero no se
25
terminaran al final del mismo. En consecuencia, cada departamento debe
determinar qué cantidad de los costos totales incurridos por el departamento
es atribuible a unidades aún en proceso y qué cantidad es atribuible a
unidades terminadas.
Características de un Sistema de Costeo por Proceso.
El costeo por procesos se ocupa de asignar los costos a las unidades
que pasan y se incurren en un departamento. Los costos unitarios para cada
departamento se basan en la relación entre los costos incurridos durante
determinado periodo y las unidades terminadas durante el mismo.
Según Polimeni, en su libro “contabilidad de Costos” un sistema de
costeo por procesos tiene las siguientes características:
1) Los costos se acumulan por departamento o centro de costos
2) Cada departamento tiene su propia cuenta de inventario de trabajo en
proceso en el libro mayor general. Esta cuenta se debita con los
costos de procesamiento incurridos por el departamento y se acredita
con los costos de las unidades terminadas que se transfieren a otro
departamento o a artículos terminados.
3) Las unidades equivalentes se emplean para expresar el inventario de
trabajo en proceso en términos de las unidades terminadas al final de
un periodo.
4) Los costos unitarios se determinan por departamento o centro de
costos para cada periodo.
5) Las unidades terminadas y sus correspondientes costos se transfieren
al siguiente departamento o al inventario de artículos terminados. En
el momento en que las unidades salen del último departamento de
procesamiento, se acumulan los costos totales del periodo y pueden
26
emplearse para determinar el costo unitario de los artículos
terminados.
6) Los costos totales y los costos unitarios para cada departamento se
agregan, analizan y calculan de manera periódica mediante el uso de
los informes del costo de producción por departamento.
Producción por Departamento de un Sistema de Costeo por proceso.
En un sistema de costeo por procesos, cuando las unidades se
terminan en un departamento, éstas se transfieren al siguiente departamento
de procesamiento junto con sus correspondientes costos. Una unidad
terminada en un departamento se convierte en la materia prima del siguiente
hasta que las unidades se conviertan en artículos terminados. Por tanto, la
producción del departamento 1 se convierte en las unidades y costos
recibidos por el departamento 2. Éste recibe las unidades producidas por el
departamento 1 y los costos del producto de esas unidades. Cuando el
departamento 2 finaliza su procesamiento, transfiere las unidades y los
costos que heredó del departamento 1 más cualquier costo en que haya
incurrido éste cuando trabajaba en las unidades. Los costos de una unidad
aumentan a medida que se avanza a través de la línea de ensamblaje de un
departamento a otro.
Flujo del Sistema de Costeo por Proceso
Las unidades y los costos fluyen juntos a través de un sistema de
costeo por procesos. La siguiente ecuación resume el flujo físico de las
unidades en un departamento.
27
Figura 2: Flujo del Sistema de Costeo por Proceso.
Esta ecuación muestra cómo las unidades recibidas o iniciadas deben
contabilizarse en un departamento, el cual no necesita tener todos los
componentes de la ecuación. Si todas las unidades terminadas se
transfieren, no habrá "unidades aún disponibles". Si se conocen todos los
componentes excepto uno, puede calcularse el faltante.
La entrada y la salida de costos se reflejan en la cuenta de inventario de
trabajo en proceso del departamento, la cual se debita con costos de
producción (materiales directos, mano de obra directa, costos indirectos de
fabricación) y costos transferidos de otro departamento (materiales directos,
mano de obra directa y costos indirectos de unidades terminadas en un
departamento anterior y transferidos al departamento actual). Cuando las
unidades terminadas se transfieran, la cuenta de inventario de trabajo en
proceso se acredita por los costos asociados con esas unidades terminadas.
Un producto puede fluir a través de una fábrica por diferentes vías o
rutas hasta su terminación. Los flujos de productos más comunes son
secuencial, paralelo y selectivo. El mismo sistema de costeo por procesos
puede utilizarse para todos los flujos del producto.
En un flujo secuencial del producto, las materias primas iníciales se
colocan en proceso en el primer departamento y fluyen a través de cada
departamento de la fábrica; los materiales directos adicionales pueden o no
28
agregarse en los otros departamentos. Todos los artículos producidos pasan
por los mismos procesos en la misma secuencia.
En un flujo paralelo del producto, el material directo inicial se agrega
durante diversos procesos, empezando en diferentes departamentos y luego
uniéndose en un proceso o procesos finales.
En un flujo selectivo del producto, se fabrican varios productos a partir
de la misma materia prima inicial. Cuando se genera más de un producto de
un proceso de producción, éstos se denominan productos conjuntos o
subproductos, dependiendo principalmente de su valor relativo de venta
(Polimeni et. al, 1994).
Manufactura Flujo Constante
La producción de flujo constante, como su nombre lo indica, involucra
un proceso de producción continua. No se requieren órdenes de trabajo
porque unidades idénticas (homogéneas) se procesan a lo largo de una línea
de ensamblaje o correa transportadora en un flujo uniforme. Las materias
primas iniciales se colocan en proceso en el primer, departamento y fluyen a
través de cada uno de éstos en la fábrica (un flujo secuencial del producto).
Un sistema de acumulación de costos por procesos sé ajusta idealmente a
las necesidades de la mayoría de los fabricantes que utilizan un proceso de
flujo constante.
Comparación de sistemas de acumulación de costos por procesos y por
órdenes de trabajo.
Un sistema de acumulación de costos por órdenes de trabajo es el más
apropiado cuando un producto o lote de productos se manufactura de
acuerdo con las especificaciones de un cliente. Un sistema de acumulación
de costos por procesos se emplea cuando los productos se manufacturan
mediante técnicas de producción masiva o procesamiento continuo. El
29
costeo por procesos es adecuado cuando se producen productos
homogéneos en grandes volúmenes. Un fabricante de armarios por encargo
utilizaría un sistema de costeo por órdenes de trabajo, en tanto que un
fabricante de envases de ocho onzas para mantequilla de maní emplearía un
sistema de costeo por procesos.
En un sistema de acumulación de costos por órdenes de trabajo, los
tres elementos del costo de un producto (materiales directos, mano de obra
directa y costos indirectos de fabricación) se acumulan según órdenes de
trabajo identificables. Las hojas de costos auxiliares e individuales del
inventario de trabajo en proceso se establecen para cada orden de trabajo y
se cargan con el costo incurrido en la producción de la unidad
específicamente solicitada. Una vez finalizada cada orden de trabajo, su
costo se transfiere desde el inventario de trabajo en proceso al inventario de
artículos terminados (Polimeni et. al, 1994).
En un sistema de costeo por procesos, los tres elementos básicos del
costo de un producto se acumulan de acuerdo con el departamento o centro
de costos. Las cuentas individuales de inventario de trabajo en proceso se
establecen para cada departamento y se cargan con los costos incurridos en
el procesamiento de las unidades que pasan a través de ellas. Una vez que
se termina el proceso, el costo del inventario de trabajo en proceso en el
último departamento se transfiere a inventario de artículos terminados.
30
CAPITULO III: COSTOS INDIRECTOS DE FABRICACION (CIF).
1. Concepto de CIF.
Todas estas erogaciones que no se relacionan directamente o no
forman parte del producto, pero que son indispensables para lograr el
proceso de manufactura y para mantener la fábrica en condiciones de
operar, se conocen como los costos indirectos de fabricación y constituyen el
tercer elemento del costo de un producto.
“Costos Indirectos de fabricación son todos los conceptos que
incluye el pool de costos y que se usan para acumular los materiales
indirectos, la mano de obra indirecta y todos los otros costos indirectos de
manufactura. Tales conceptos se incluyen en los costos indirectos de
fabricación porque no se les puede identificar directamente con los
productos específicos...” (Polimeni et. al, 1994)
Consideraciones sobre los costos indirectos
El tercer elemento del costo es conocido con distinta denominación:
costos indirectos - carga fabril - gastos indirectos de fabricación y costos
indirectos de fabricación. A los efectos del presente trabajo se utilizará el
término CIF.
Los costos indirectos constituye aquellos costos no directos del producto,
que no se pueden identificar en él, es decir, todos los costos distintos al
material directo y a la mano de obra directa.
La gran mayoría de partidas que conforman los costos indirectos,
representan conceptos y erogaciones realizadas con la finalidad de
mantener la fábrica en marcha.
31
Estos costos hacen referencia al grupo de costos utilizado para
acumular los costos indirectos de manufactura (se excluyen los gastos de
venta, generales y administrativos, porque son costos no relacionados con la
manufactura). Los siguientes son ejemplos de costos indirectos de
fabricación (Polimeni et. al, 1994):
Mano de obra indirecta y materiales indirectos
Calefacción, luz y energía para la fábrica
Arriendo del edificio de fábrica
Depreciación del edificio y del equipo de fábrica
Mantenimiento del edificio y del equipo de fábrica
Impuestos a la propiedad sobre el edificio de fábrica
Costos Indirectos de Materiales.
Son costos indirectos de materiales aquellos consumidos a lo largo del
proceso productivo, pero que no se pueden identificar de forma directa con el
producto obtenido. Y esta identificación no es posible, por problemas físicos
o porque su elevado costo (el de la identificación) no lo recomienda.
Ejemplos a destacar: los combustibles, los accesorios, barnices, detergentes,
etc.
Costos Indirectos de Personal.
El costo indirecto de personal representa el costo de la mano de obra
que no se relaciona directamente con los productos.
Es el costo de todo trabajo que físicamente no se puede atribuir a una
unidad física producida. Por ejemplo, el caso del jefe de almacén, del
encargado de la limpieza de la fábrica, personal de seguridad, etc.
32
Costo de Amortizaciones.
La misión de las instalaciones industriales es la de transformar las
materias primas en productos. En esa utilización se produce un desgaste,
cuyo costo se incorpora a la producción. (Ormaechea 2000).
2. Categorías de los CIF.
Los CIF se dividen en tres categorías; que son costos fijos, costos
variables y costos mixtos. Esto con base en su comportamiento con respecto
a la producción. El comportamiento del costo trata cómo cambian con
respecto a las modificaciones en los niveles de actividad, las cuales se miden
mediante las alternaciones en la base del costo asociado con la actividad.
Las bases del costo son factores que modifican el costo, dado que lo
controlan o causan, sirve para describir su comportamiento; por lo tanto, para
evaluar el comportamiento del costo deben medirse la actividad y los
cambios en la base de costo de la actividad, es decir, si el trabajo en la línea
de producción es la actividad, los costos de la mano de obra directa pueden
deberse a la misma y las horas de mano de obra directa serían la selección
lógica como base del costo. A medida que se modifican estas horas, cabe
esperar que cambien los costos de mano de obra directa (Hansen y Mowen,
1996).
Conocer el comportamiento de los costos puede ser de sumo interés
para el costeo, planeación, control y toma de decisiones en relación con un
producto. A continuación se describen las 3 categorías.
Costos indirectos de fabricación variables
El total de los costos indirectos de fabricación variables cambia en
proporción directa al nivel de producción, dentro del rango relevante (se
define como el intervalo de actividad dentro del cual los costos fijos totales y
los costos variables por unidad permanecen constantes), es decir, cuanto
33
más grande sea el conjunto del unidades producidas, mayor será el total de
costos indirectos de fabricación variables. Sin embargo, el costo indirecto de
fabricación variable por unidad permanece constante a medida que la
producción aumenta o disminuye.
Costos indirectos de fabricación fijos
El total de los costos indirectos de fabricación fijos permanecen
constantes dentro del rango relevante, independientemente de los cambios
en los niveles de producción dentro de ese rango. Los impuestos a la
propiedad, la depreciación y el arriendo del edificio de fábrica son ejemplos
de costos indirectos de fabricación fijos.
Costos indirectos de fabricación mixtos
Estos costos no son totalmente fijos ni totalmente variables en su
naturaleza, pero tienen características de ambos. Los costos indirectos de
fabricación mixtos deben finalmente separarse en sus componentes fijos y
variables para propósitos de planeación y control. Los arriendos de camiones
para la fábrica y el servicio telefónico de fábrica (costos indirectos de
fabricación semivariables y los salarios de los supervisores y de los
inspectores de fabrica (CIF escalonado)), son ejemplos de costos indirectos
de fabricación mixtos (Polimeni et. al, 1994).
3. Departamentalización de los CIF
Justificación de la Departamentalización
El sistema de contabilidad de costos es muy sencillo para las empresas
que fabrican un artículo único. Cuando las empresas manufacturan más de
un artículo, pueden necesitarse para cada uno de ellos diferentes
operaciones o departamentos. El tiempo gastado en cada departamento
puede también variar entre los productos. En los casos en que se fabrique
34
más de un producto y en la fabricación se requieran numerosas operaciones
diferentes, es conveniente departamentalizar los costos indirectos de
fabricación para lograr una aplicación más exacta de los mismos a los
distintos trabajos. Pero aún más importante que el cómputo de costos más
exactos es el hecho de que mediante la departamentalización la gerencia
puede localizar mejor las causas de las variaciones entre los costos
indirectos estimados y los costos indirectos reales. Los costos de materiales
directos y de mano de obra directa para una orden u operación específicas
pueden ser determinados exactamente, pero los CIF no están sujetos a una
distribución tan precisa. Como muchos de los costos indirectos de fabricación
son variables por naturaleza, la gerencia tiene que poner mayor cuidado en
controlarlos y reducirlos.
Departamentalización del Costo Indirecto de Fabricación estimado.
Se ha definido el departamento o centro de producción de las fábricas
como un grupo de máquinas o trabajadores que realizan operaciones
análogas. Los departamentos son clasificados en productivos y de servicios.
Los departamentos productivos son aquellos en que se realizan las
operaciones de fabricación, tales como limpiar, cepillar, taladrar y montar.
Los departamentos de servicios son aquellos cuyas actividades facilitan las
operaciones reales de fabricación. Ejemplos de departamentos de servicios
son la planta calefacción, alumbrado y aire acondicionado, el hospital de la
fábrica, el comedor de la fábrica y el departamento de reparaciones de la
fábrica. Cuando los costos indirectos de fabricación se formulan a base
departamental, los CIF estimados de toda la fábrica es prorrateada entre los
distintos departamentos, tanto productivos como de servicios, a alguna base
razonable y equitativa. Las tasas predeterminadas son calculadas bien para
los departamentos productivos solamente o tanto para éstos como para los
de servicios. Los CIF son entonces aplicados a cada orden específica de
producción, de acuerdo con la cantidad de trabajo realizado en cada orden
35
en los distintos departamentos y de acuerdo con la cantidad de servicio
recibido. Los costos de los CIF reales son distribuidos a medida que se
incurre en ellos entre los departamentos a las mismas bases de los CIF
estimados.
Cuando los costos indirectos de fabricación son prorrateados por
departamentos, la gerencia está más capacitada para analizar las varias
clases de aquéllos y el importe incurrido en cada departamento. Este análisis
facilita el control de los costos indirectos. Al contar con una tasa
predeterminada para los costos reales y también los CIF aplicados
departamentalmente, la dirección está en condiciones de computar los CIF
sobre o subaplicados para cada departamento. Este cálculo departamental
permite a la gerencia localizar las discrepancias y analizar con mayor
efectividad las causas de los CIF sobre o subaplicados (Neuner 1967).
El analista de costos, auxiliado por el gerente de producción, divide la
fábrica en departamentos o centros productivos. Los costos indirectos de la
fábrica son prorrateados entre estos departamentos. Algunos de estos costos
indirectos pueden ser cargados directamente a los departamentos, pues ellos
ocurren únicamente en los departamentos respectivos; otros, de una índole
más
general,
son
distribuidos
o
prorrateados
entre
los
distintos
departamentos, tanto productivos como de servicios. Para distribuir los
costos indirectos son seleccionados determinadas bases, tales como el
número de pies cuadrados de superficie ocupada por un departamento o el
número de trabajadores que laboran en un centro de producción. Estas
bases son usadas para distribuir los CIF generales entre todos los
departamentos, tanto productivos como de servicios. Los costos indirectos de
los departamentos de servicios pueden ser posteriormente redistribuidos a
alguna base equitativa entre los departamentos productivos, o puede haber
una tasa separada de departamentos de servicio para su asignación al
producto directamente.
36
Procedimiento usado en la departamentalización de los costos indirectos de
fabricación.
El procedimiento a seguir al departamentalizar los CIF pueden ser
diseñado brevemente como sigue:
a. Preparación de una relación de los costos indirectos de fabricación
estimados o presupuestados para toda la fábrica.
b. Aprobación y preparación de una lista de las bases a utilizar en el
prorrateo de los distintos costos indirectos entre los departamentos.
c. Preparación de un estudio en la fábrica de las bases aprobadas por
los departamentos de manera que los costos indirectos estimados
puedan ser analizados y distribuidos en forma tabular entre los
diferentes departamentos.
d. Cálculo de la tasa predeterminada de los CIF para cada departamento
productivo.
e. Aplicación de los CIF a una tasa predeterminada a las distintas
órdenes de producción, a base departamental.
f. Anotación de los CIF reales erogados en la cuenta de Control de los
CIF, y en el submayor, si éste es usado. Si no se usa submayor, los
CIF reales son distribuidos departamentalmente mediante el uso de un
borrador u hoja de trabajo analíticos al cierre de cada período de
contabilidad.
g. Cálculo de la CIF sobre o subaplicados por departamentos, cerrando
las cuentas departamentales de los CIF contra las cuentas
departamentales de los CIF reales (Neuner 1967).
37
Bases para asignar y prorratear los CIF.
El problema importante que encara el analista de costos es la
determinación de qué costos indirectos pueden ser asignados directamente a
los distintos departamentos y qué costos indirectos tienen que ser
prorrateados entre los distintos departamentos.
Determinados los costos indirectos pueden ser cargados directamente a
los departamentos. Este paso se conoce como asignación. Por ejemplo, el
uso de metros cuadrados permite conocer qué cantidad de calefacción,
alumbrado, fuerza o petróleo es usada en cada departamento. El estudio de
los informes de producción defectuosa indicará qué cantidad de la pérdida
total por material desechado debe ser asignada a los distintos departamentos
productivos. El análisis de la nómina permitirá, al analista calcular los costos
de seguro sobre accidentes, los impuestos sobre la nómina y los costos de
mano de obra indirecta que deben cargarse a los distintos departamentos;
Análogamente, una investigación de la inversión en maquinaria debe tener
como resultado el cálculo exacto de la cantidad de depreciación asignada a
cada departamento.
Algunos costos indirectos, sin embargo, no se prestan a una asignación
exacta. Estos tienen que ser prorrateados, y los resultados tienen que ser
aproximadamente correctos. Por ejemplo, al prorratear los costos de
mantenimiento de edificios, tales como el alquiler, los impuestos, las
reparaciones y el seguro, se supone que cada local del edificio es de igual
valor y que, usando como base los pies cuadrados, puede calcularse una
razonable distribución de estos costos entre los distintos departamentos. Hay
muchos otros cargos que tienen que ser tratados de manera análoga.
Excepto en cuanto a los costos indirectos cuya asignación es obtenida
mediante medición directa, el procedimiento fundamental para asignar o
prorratear los CIF exige la preparación de un estudio de la fábrica que
38
proporcione la información acerca del número de pies cuadrados, el número
de empleados, la inversión y otros datos necesarios para la distribución de
los costos indirectos (Neuner 1967).
Estudio de la fábrica para la distribución del CIF entre los departamentos.
Después que se han aprobado las bases para la distribución en una
fábrica, se hace un estudio de ésta y sus instalaciones ajenas para determinar cómo cada una de estas bases afecta a cada uno de los
departamentos. Los datos presentados en el estudio son usados primero
para asignar a los departamentos los costos indirectos estimados, de manera
que
puedan
computarse
las
tasas
predeterminadas
de
los
CIF
departamentales.
El mismo estudio es usado como base para asignar o prorratear los
costos indirectos reales entre las cuentas de CIF departamentales, mediante
una hoja de análisis departamental o un borrador. Este estudio puede ser
usado año tras año con ligeros ajustes para partidas tales como inversiones,
nómina o la electricidad usada. Al usar este estudio es necesario estimar el
total de costos indirectos de fabricación para un período dado. Muchos de
esos costos estimados, tales como el alquiler, el seguro, la superintendencia,
la depreciación, etc., pueden ser determinados exactamente.
Aplicación a la producción de los CIF departamental.
Después de prorratear los CIF estimados de los departamentos de
servicios entre los CIF de los departamentos productivos, se computa una
tasa predeterminada de los CIF para cada departamento productivo. (Neuner
1967).
39
4. Costeo Real versus Costeo Normal de CIF.
En un sistema de costos reales, los costos del producto sólo se
registran cuando éstos se incurren. Por lo general esta técnica se acepta
para el registro de materiales directos y de mano de obra directa porque
fácilmente pueden asociarse a órdenes de trabajo específicas (costeo por
órdenes de trabajo) o a los departamentos (costeo por procesos). Los costos
indirectos de fabricación, debido a que son un elemento indirecto del costo
del producto, no pueden asociarse en forma fácil o conveniente a una orden
o departamento específicos. Como consecuencia, comúnmente se emplea
una modificación de un sistema de costos reales, denominada costeo
normal. En el costeo normal, los costos se acumulan a medida que éstos se
incurren, con una excepción: los costos indirectos de fabricación se aplican a
la producción con base en los insumos reales (horas, unidades) multiplicados
por una tasa predeterminada de aplicación de costos indirectos de
fabricación. Este procedimiento es necesario porque los costos indirectos de
fabricación no se incurren uniformemente a través de un periodo, por tanto,
deben realizarse estimaciones y generar una tasa para aplicar los costos
indirectos de fabricación a las órdenes de trabajo o a los departamentos a
medida que se produzcan las unidades. La clasificación de un costo indirecto
de fabricación como variable, fijo o mixto cobra importancia cuando se
calcula la tasa predeterminada de aplicación de los costos indirectos de
fabricación (Polimeni et. al, 1994).
5. Factores para determinar la tasa de los CIF.
Los dos factores claves para determinar la tasa de aplicación de los
costos indirectos de fabricación para un periodo son:
1) el nivel estimado de producción (denominador), y
2) los costos indirectos de fabricación estimados (numerador).
40
5.1 Nivel de producción estimado
Al calcular la tasa de aplicación de los costos indirectos de fabricación
para un periodo, el nivel de producción estimado (el denominador de la tasa
predeterminada) para el periodo siguiente constituye una consideración
importante porque los costos indirectos de fabricación totales son una
combinación de costos variables, fijos y mixtos. (Recuérdese que los costos
fijos y mixtos por unidad se afectan por el volumen de producción, mientras
que el costo variable por unidad permanece constante). El nivel estimado de
producción no puede exceder, en el término a corto plazo, la capacidad
productiva de la firma, la cual depende de muchos factores: tamaño físico y
condición del edificio y del equipo de fábrica, disponibilidad de recursos como
fuerza laboral entrenada y diversas materias primas, etc. En situaciones
ideales, por lo regular la gerencia fija la capacidad productiva con base en la
demanda proyectada del producto. A los arquitectos e ingenieros se les da el
diseño del producto, las especificaciones de producción y la capacidad de
producción anual deseada, además de la información para diseñar
instalaciones de producción. Sin embargo, uno de los mayores problemas
radica en que la demanda proyectada del producto, en muchos casos, es
desconocida o fluctúa anualmente.
Niveles de Capacidad de Producción
Los siguientes niveles de capacidad productiva pueden emplearse al
proyectar el nivel de producción para el siguiente periodo (Polimeni et. al,
1994)
Capacidad productiva teórica o ideal.
Es la producción máxima que un departamento o fábrica es capaz de
producir, sin considerar la falta de pedidos de venta o interrupciones en la
producción (debido a paros en el trabajo, un empleado ocioso o máquinas
que no estén en funcionamiento por reparaciones o mantenimiento, tiempo
41
de preparación, días festivos, fines de semana, etc). Se supone que a este
nivel de capacidad la planta funciona 24 horas al día, 7 días a la semana y
52 semanas al año, sin interrupciones que impidan generar la más alta
producción física posible (es decir, 100% de la capacidad de planta).
Capacidad productiva práctica o realista.
Es la máxima producción alcanzable, teniendo en cuenta interrupciones
previsibles e inevitables en la producción, pero sin considerar la falta de
pedidos de venta. La capacidad práctica es la máxima capacidad esperada
cuando la planta opera a un nivel de eficiencia planeado.
Capacidad productiva normal o de largo plazo.
Es la capacidad productiva que se basa en la capacidad productiva
práctica, ajustada por la demanda a largo plazo del producto por parte de los
clientes. La capacidad normal es igual o menor que la capacidad productiva
práctica. La estimación de la demanda del producto por parte de los clientes
en el largo plazo (usualmente cinco años) es, en esencia, un promedio
ponderado que suaviza las variaciones estacionales cíclicas u otras, en la
demanda del cliente.
Capacidad productiva esperada o de corto plazo.
Es la capacidad que se basa en la producción estimada para el periodo
siguiente. En cualquier periodo, la capacidad productiva esperada puede ser
mayor, igual o menor que la capacidad productiva normal. En el largo plazo,
capacidad productiva esperada total debe ser igual a la capacidad productiva
normal total.
Comparación de las Capacidades Productivas
En los dos primeros niveles de capacidad productiva, teórica y práctica,
sólo se consideran la capacidad física de un departamento o fábrica. Así, si
42
una compañía pudiera vender todo lo que produce, estos niveles de
capacidad podrían emplearse para calcular la tasa de aplicación de los
costos indirectos de fabricación. Sin embargo, rara vez se presenta esta
situación puesto que la mayor parte de las empresas producen sólo en la
medida en que esperan vender. Por tanto, las proyecciones de las ventas
son factor vital en el proceso de planeación y deben tenerse en cuenta
cuando se estiman los niveles de producción. En la mayor parte de las
compañías se utiliza la capacidad productiva normal o la capacidad
productiva esperada para calcular los costos indirectos de fabricación,
porque estas dos bases explícitamente incluyen en sus estimaciones la
demanda proyectada de los clientes.
La capacidad productiva esperada debe emplearse en teoría sólo
cuando es difícil determinar la actividad productiva normal. Se generan
diferentes tasas de aplicación de los costos indirectos de fabricación porque
el costo indirecto de fabricación fijo cubre una mayor cantidad de unidades
en capacidad productiva normal.
La capacidad productiva normal es utilizada por las empresas que
consideran que el costo de un producto debe basarse en un costo promedio
que tenga en cuenta las interrupciones relacionadas con la producción y las
fluctuaciones recurrentes en la demanda de los clientes. Si se supone que
los demás factores permanecen constantes, la capacidad productiva normal
generará costos uniformes del producto por unidad en diferentes periodos. El
uso de la capacidad productiva normal elimina la posibilidad de manipulación
del costo unitario del producto al variar de manera deliberada los niveles de
producción. Es decir, ante costos indirectos de fabricación fijos, los aumentos
deliberados en la producción disminuyen el costo unitario del producto, en
tanto que las disminuciones deliberadas en la producción incrementan el
costo unitario del producto (Polimeni et. al, 1994).
43
El uso de la capacidad productiva esperada como base provee
usualmente una estrecha aproximación de la actividad del periodo siguiente.
Puesto que la capacidad productiva esperada se basa en una proyección de
la producción del siguiente periodo, el monto de los costos indirectos de
fabricación fijos no absorbidos por la producción debe mantenerse a un
mínimo. Los proponentes de este nivel de capacidad productiva consideran
que el principal propósito al aplicar los costos indirectos de fabricación es
aproximar el costo real por unidad producida. Al emplear la producción
esperada como base para calcular la tasa de aplicación de los costos
indirectos de fabricación, debe suministrarse la aproximación más estrecha
del costo unitario del producto para el periodo siguiente. El principal
inconveniente al utilizar la capacidad productiva esperada es que se
generarán costos unitarios variables a través de diferentes periodos si la
producción varía en forma apreciable.
CIF Estimado.
Una vez que se determina el nivel de producción estimado, una
compañía debe desarrollar algunos procedimientos para obtener un
estimativo satisfactorio de los costos indirectos de fabricación, el numerador
de la tasa predeterminada. Por lo general se prepara un presupuesto de los
costos indirectos de fabricación estimados para el periodo siguiente
(Polimeni et. al, 1994).
6. Determinación de las tasas de aplicación de los CIF.
Una vez estimados el nivel de producción y los costos indirectos de
fabricación totales para el periodo siguiente, podrá calcularse la tasa
predeterminada de aplicación de los costos indirectos de fabricar para el
periodo siguiente. Por lo general, las tasas de aplicación de los costos
indirectos se fijan en dólares por unidad de actividad estimada en alguna
base (denominada actividad del denominador). No hay reglas absolutas para
44
determinar qué base usar como la actividad del denominador; sin embargo,
debe haber una relación directa entre la base y los costos indirectos de
fabricación. Además el método utilizado para determinar la tasa de aplicación
de los costos indirectos de fabricación debe ser el más sencillo y el menos
costoso de calcular y aplicar. Una vez estimados los costos indirectos de
fabricación totales y escogida la base, debe estimarse el nivel de capacidad
normal con el fin de calcular la tasa de aplicación de los costos indirectos de
fabricación, cuya fórmula, que es la misma independientemente de la base
escogida, es la siguiente (Polimeni et. al, 1994):
Nota: Para bases expresadas en dólares, la tasa se expresa como un porcentaje multiplicando la tasa
por 100.
Por lo regular se utilizan las siguientes bases en el cálculo de la tasa
de aplicación de los costos indirectos de fabricación:
a) unidades de producción,
b) costo de los materiales directos,
c) costo de la mano de obra directa,
d) horas de mano de obra directa, y
e) horas-máquina.
Unidades de Producción.
Este método es muy simple, puesto que los datos sobre las unidades
producidas fácilmente se encuentran disponibles para aplicar los costos
indirectos de fabricación. La fórmula es como sigue:
45
Costo de los Materiales Directos.
Este método es adecuado cuando puede determinarse la existencia de
una relación directa entre el costo indirecto de fabricación y el costo de los
materiales directos. Cuando los materiales directos constituyen una parte
considerable del costo total, puede inferirse que los costos indirectos de
fabricación están directamente relacionados con los materiales directos. La
fórmula es como sigue:
Costo de Mano de Obra Directa.
Ésta es la base utilizada con mayor amplitud porque los costos de mano
de obra directa por lo general se encuentran estrechamente relacionados con
el costo indirecto de fabricación, y se dispone con facilidad de los datos
sobre la nómina. Por tanto, esto satisface los objetivos de tener una relación
directa con el costo indirecto de fabricación, que sea fácil de calcular y
aplicar, y que, además, requiera pocos costos adicionales por calcular, si es
que se necesitan. Así, este método es apropiado cuando existe una relación
directa entre el costo de mano de obra directa y los costos indirectos de
fabrica (Existen, sin embargo, situaciones en las que hay poca relación entre
los costos de mano de obra directa y los costos indirectos de fabricación, y
este método no sería apropiado. La fórmula es como sigue (Polimeni et. al,
1994):
46
Horas de Mano de Obra Directa.
Este método es apropiado cuando existe una relación directa entre los
costos indirectos de fabricación y las horas de mano de obra directa, y
cuando hay una significativa disparidad en las tasas salariales por hora. Al
suministrar los datos necesarios para aplicar esta tasa deben acumularse los
registros de control de tiempo. La fórmula es la siguiente:
Horas Maquina.
Este método utiliza el tiempo requerido por las máquinas cuando
realizan operaciones similares como base para calcular la tasa de aplicación
de los costos indirectos de fabricación. Este método es apropiado cuando
existe una relación directa entre los costos indirectos de fabricación y las
horas-máquina. Por lo general, esto ocurre en compañías o departamentos
que están considerablemente automatizados de tal manera que la mayor
parte de los costos indirectos de fabricación incluye la depreciación sobre el
equipo de fábrica y otros costos relacionados con el equipo. La fórmula es la
siguiente (Polimeni et. al, 1994):
7. Tasas de aplicación únicas a nivel de planta versus tasas de
aplicación departamentales múltiples de los CIF.
Es posible utilizar una tasa de aplicación única a nivel de planta de
costos indirectos de fabricación cuando se elabora un solo producto o
cuando los diferentes productos que se elaboran pasan por la misma serie
47
de departamentos de producción y se cargan cantidades similares de costos
indirectos de locación aplicados. Es preferible emplear tasas de aplicación
departamentales múltiples de costos indirectos de fabricación cuando los
diferentes productos que se fabrican no pasan por la misma serie
de
departamentos de producción o, si lo hacen, debe cargárseles diferentes
valores de costos indirectos de fabricación aplicados debido a los distintos
niveles de atención que recibe cada producto (Polimeni et. al, 1994).
8. Tasas separadas de aplicación de los CIF Variables y Fijos.
Algunas compañías prefieren aplicar los costos indirectos de fabricación
a la producción utilizando tasas separadas de aplicación para los costos
indirectos de fabricación fijos y variables porque, como se ha visto, los costos
variables y los fijos no se comportan igual a medida que cambia la actividad.
Las tasas separadas de aplicación son especialmente útiles para propósitos
de control mediante el análisis de los costos indirectos de fabricación
aplicados versus los costos indirectos de fabricación reales
Costos indirectos de fabricación aplicados.
Después de determinar la tasa de aplicación de los costos indirectos de
fabricación, suelen aplicarse o asignarse a la producción los costos indirectos
de fabricación estimados, según una base progresiva a medida que los
artículos se fabrican, de acuerdo con la base usada (es decir, como un
porcentaje de los costos de los materiales directos o del costo de mano de
obra directa o sobre la base de las horas de mano de obra directa, horasmáquina o unidades producidas).
Costos indirectos de fabricación reales.
Por lo general, se incurre diariamente en los costos indirectos de
fabricación reales y se registran de forma periódica en los libros mayores,
generales y auxiliares. El uso de los libros auxiliares permite un mayor grado
48
de control sobre los costos indirectos de fabricación a medida que se pueden
agrupar cuentas relacionadas, al igual que describir en detalle los diversos
gastos incurridos por los diferentes departamentos (Polimeni et. al, 1994).
9. Análisis de los CIF Subaplicados y Sobreaplicados.
La diferencia entre los costos indirectos de fabricación aplicados y los
costos indirectos de fabricación reales debe analizarse para determinar sus
orígenes. Por lo regular, la diferencia o variación puede separarse en las
siguientes categorías (Polimeni et. al, 1994):
Variación del precio.
Surge cuando una compañía gasta más o menos que lo previsto en los
costos indirectos de fabricación. Por ejemplo, un incremento inesperado en el
precio de los materiales indirectos aumentaría el total de costos indirectos de
fabricación variables; un aumento inesperado en el precio del seguro de
fábrica incrementaría el total de costos indirectos de fabricación fijos.
Variación de la eficiencia.
Surge cuando los trabajadores son más o son menos eficientes que lo
planeado. Es decir, los trabajadores pueden gastar más tiempo que el
esperado para generar la producción. Por consiguiente, el equipo utilizado,
por ejemplo, para producir unidades debe funcionar más tiempo de lo que
debería, lo cual aumentaría el total de costos indirectos de fabricación porque
se incurrirá innecesariamente en mayor consumo de combustible y otros
costos relacionados con el equipo.
Variación del volumen de producción.
Surge cuando el nivel de actividad utilizado para calcular la tasa
predeterminada de aplicación de los costos indirectos de fabricación es
diferente del nivel de producción real logrado. Una variación en el volumen
49
de producción constituye un fenómeno de los costos indirectos de fabricación
fijos que resulta de tener que aplicar éstos a la producción como si fueran un
costo variable con el fin de determinar el costo de un producto.
10. Asignación de los Costos Presupuestados de los Departamentos
de Servicios a los departamentos de Producción.
La asignación del costo involucra la distribución de los costos de
manufactura directos e indirectos entre las diversas categorías. Un costo
puede reasignarse varias veces dentro de un ciclo productivo. Por ejemplo, el
costo de las materias primas compradas se asigna inicialmente al inventario
de materiales o al de suministros. A medida que los materiales se envían a
producción, el costo se reasigna a partir del inventario de materiales al
inventario de trabajo en proceso (si son materiales directos) o a control de
costos indirectos de fabricación (si son materiales indirectos). El costo del
inventario de trabajo en proceso se reasigna en consecuencia al inventario
de artículos terminados y finalmente al costo de los artículos vendidos. La
asignación del costo es importante por muchas razones, entre las más
fundamentales están la determinación del ingreso, la valoración de los
activos, la evaluación del desempeño y la toma de decisiones (Polimeni et.
al, 1994).
Cuando una compañía fabrica más de un producto, es importante que
los costos indirectos de fabricación se asignen a los departamentos o centros
de costos para asociarlos con las órdenes de trabajo o departamentos
específicos. Por tanto, cuando se fabrican
múltiples productos no es
apropiado contar para toda la planta con una sola tasa de los costos
indirectos de fabricación para la asignación de estos costos. Antes de
calcular una tasa de aplicación de los costos indirectos de fabricación de un
departamento
o
centro
de
costo,
debe
asignarse
primero
a
los
departamentos de producción el total de costos presupuestados de los
50
departamentos de servicios. Un departamento de servicios es el que
suministra beneficios a los departamentos de producción y/o departamentos
de
servicios.
Un
departamento
de
producción
(también
llamado
departamento de línea) es aquel donde ocurre la conversión del material o la
producción.
Puesto que los departamentos de producción se benefician de manera
directa de los departamentos de servicios, el total de los costos
presupuestados
departamentos
para
de
operar
producción.
estos
(La
últimos
debe
asignación
del
asignarse
total
de
a
los
costos
presupuestados del departamento de servicios es similar a la de los costos
indirectos de manufactura, materiales indirectos y mano de obra indirecta de
los departamentos de producción). Una vez que se asigna el total de costos
presupuestados de los departamentos de servicios a los de producción,
puede calcularse la tasa de aplicación de le costos indirectos de fabricación
para cada departamento de producción (Polimeni et. al, 1994).
Los presupuestos de los departamentos de servicios y de producción
deben prepararse antes de iniciar el proceso de asignación. El total de costos
presupuestados del departamento de servicios que pueda asociarse con un
departamento de producción específico debe asignarse en forma directa a
ese departamento. El total de los costos presupuestados de un departamento
de servicios que no pueda identificarse con un departamento específico debe
separarse en sus componentes de costo fijo y variable, y ambos grupos
deben asignarse en forma independiente a los departamentos de producción.
La asignación del total de los costos presupuestados fijos o variables de un
departamento de servicios que no puede asociarse de manera directa con un
departamento específico se hace utilizando una base que tenga alguna
relación (correlación) entre los servicios prestados y los costos incurridos.
51
Una vez determinada una base de asignación, debe seleccionarse un
método de asignación. Los siguientes métodos se utilizan comúnmente para
asignar el total de costos presupuestados de los departamentos de servicios
a los de producción: 1) método directo, 2) método escalonado y 3) método
algebraico.
Método Directo.
El método directo es el que se utiliza con mayor frecuencia para
asignar el total de costos presupuestados del departamento de servicios,
debido a su sencillez matemática y a su facilidad de aplicación. Mediante
este método, el total de costos presupuestados de los departamentos de
servicios se asigna de manera directa a los departamentos de producción,
ignorando cualquier servicio prestado por los departamentos de servicios a
otros departamentos de servicios. El método directo es apropiado para la
asignación del total de los costos presupuestados del departamento de
servicios cuando no existen servicios recíprocos.
Método escalonado.
El método escalonado es más exacto que el método directo cuando un
departamento de servicios presta servicio a otro de igual carácter, puesto
que tiene en cuenta los servicios proporcionados por un departamento de
servicios a otro. La
asignación de los costos presupuestados los
departamentos de servicios se realiza mediante una serie de pasos, como
sigue:
a. Los costos presupuestados del departamento de servicios que presta
servicios a la mayor cantidad de los otros departamentos de servicios
usualmente se asignan primero.
b. Los costos presupuestados del departamento de servicio que provee
servicios a la siguiente mayor cantidad de departamentos de servicios,
52
se asignan luego. Se incluye cualquier costo presupuestado que se
asocie a este departamento a partir del paso 1. Obsérvese que con
este método, una vez asignados los costos presupuestados de un
departamento de servicios a otros departamentos, no puede volver a
asignarse a este departamento ningún costo adicional presupuestado.
Es decir, el departamento cuyos costos presupuestados se le
asignaron en el paso 1 no recibirán ninguna asignación de costos del
segundo departamento.
c. Esta secuencia continua, paso a paso, hasta que todos los costos
presupuestados del departamento, hasta que todos los costos
presupuestados del departamento de servicios se hayan asignado a
los departamentos de producción
Método Algebraico
Este método es el más apropiado de los tres métodos de asignación
cuando existen servicios recíprocos (y, de hecho, también se conoce como el
método reciproco), puesto que considera cualquier servicio recíproco
prestado entre departamentos de servicios (Polimeni et. al, 1994).
Con
el
método
directo,
ningún
costo
presupuestado
de
un
departamento de servicios se asigna de un departamento de servicio a otro.
En el método escalonado, los costos presupuestados del departamento de
servicios se asignan a otros departamentos de servicios. Sin embargo, la
asignación reciproca no es posible porque la cuenta de cada departamento
de servicios se cierra una vez que se asignan sus costos y no pueden
asignarse costos adicionales a éste. Así, los métodos directos y escalonados
ignoran la asignación de servicios recíprocos. Con el método algebraico, el
uso de ecuaciones simultaneas permite la asignación reciproca, ya que a
cada departamento de servicio se le asignaran los costos presupuestados
del departamento que suministra el servicio. Cuando los servicios recíprocos
53
no son amplios, es posible llegar a una aproximación aceptable utilizando el
método escalonado.
11. Asignación de los Costos Reales de los Departamentos de
servicio a los departamentos de producción.
Los departamentos de servicios benefician a los de producción y, por
tanto, sus costos deben contabilizarse como costos indirectos de fabricación.
Los costos de los departamentos de servicios no son diferentes de cualquier
otro costo indirecto de fabricación de los departamentos de producción y, en
consecuencia, pueden asociarse a los productos por medio de las tasas
predeterminadas de aplicación de los costos indirectos de fabricación.
Durante el periodo contable, los costos indirectos de fabricación reales
se debitan a una cuenta de control de costos indirectos de fabricación y se
confiere un tratamiento paralelo a los costos reales de los departamentos de
servicios, que se debitan a una cuenta de control de costos de los
departamentos de servicios. Al final del periodo, dada la existencia de los
departamentos de servicios, no es posible comparar de marera directa la
cuenta de costos indirectos de fabricación aplicados y la cuenta de control de
costos indirectos de fabricación con el propósito de determinar los costos
indirectos de fabricación subaplicados o sobreaplicados porque el saldo
débito de la cuenta de control de costos indirectos de fabricación al final del
periodo sólo comprende los costos indirectos de fabricación reales de los
departamentos de producción. Sin duda, las cuentas de costos indirectos de
fabricación aplicados y de control de costos indirectos de fabricación, como
se presentan en este momento, no pueden compararse significativamente
hasta que la cuenta de control de costos indirectos de fabricación se ajuste al
final del periodo para incluir los costos reales de los departamentos de
servicio. Por tanto, es necesario asignar los costos reales de los
departamentos de servicios a los departamentos de producción al final del
periodo. Una vez realizada esta asignación, bien sea con el método directo,
54
escalonado o algebraico, se realiza un asiento en el libro diario para transferir
los costos reales fuera de las cuentas de control de costos del departamento
de servicios y llevarlos a las cuentas de control de costos indirectos de
fabricación.
Después
de
este
asiento
del
libro
diario
y
de
sus
correspondientes traslados a las respectivas cuentas del libro mayor general,
pueden compararse los costos indirectos de fabricación aplicados y el control
de los costos indirectos de fabricación, calcularse los costos indirectos de
fabricación subaplicados o sobreaplicados y realizar el asiento en el libro
diario al final del periodo.
55
CAPITULO IV: CASO PRÁCTICO; DEFINICION Y PROCESO DEL
CRUSTACEO (CENTOLLA)
Definición del Producto.
Centolla entera cocido
Centolla entera con caparazón, eviscerado, lavado y cocido, congelado
individualmente, clasificados por calibre, envasado en polietileno, empacado
en caja master de cartón corrugado, almacenado en temperaturas inferiores
a -18° C, listo para ser consumido hasta 2 años des pués de la fecha de
elaboración.
Clúster de centolla cocida
Pinzas y tres patas de crustáceo cocida con caparazón, unidas entre sí
por el hombro congeladas individualmente, clasificadas por calibre,
envasadas en polietileno, empacadas en caja master de cartón corrugado,
almacenado en temperaturas inferiores a -18° C, lis to para ser consumido
hasta 2 años después de la fecha de elaboración.
Pinzas de centolla cocida
Pinzas de crustáceos cocidas y congeladas individualmente, con
caparazón o sin ella, envasadas en bolsas de polietileno sellada, empacadas
en caja master de cartón corrugado, almacenado en temperaturas inferiores
a -18° C, lista para ser consumida o de acuerdo a p reparación del
consumidor hasta 2 años después de la fecha de elaboración.
Proceso productivo de la centolla
La empresa en estudio, “VALPOMAR” considera para la centolla dos
procesos, la primera es la centolla entera, la cual no pasara por todos los
56
departamentos que se describirán a continuación, llegando solo hasta el
amarre y saltándose luego al departamento de empaque, para su posterior
despacho. En cambio, el segundo proceso que sale de este producto
(centolla) es hacerla carne, y si fluye por el siguiente proceso productivo,
hasta llegar al último departamento que es el de despacho, saltándose el
departamento de amarre. Para ambos procesos tanto el de centolla entera
como el de carne de centolla tienen dos departamentos que son optativos;
almacenamiento 1 y glaseo, el primero se utiliza si el proceso productivo de
la centolla se ve interrumpido, pudiendo mantenerlo almacenado por un
máximo de 72 horas la producción efectuada para continuarla luego. En el
segundo departamento opcional que es el de glaseo, la centolla congelada
es sumergida en una solución de agua y acido cítrico, con el objeto evitar su
deshidratación posterior durante el almacenamiento, este departamento se
utiliza siempre y cuando el cliente le pida a la pesquera que lo efectué, para
que la centolla no llegue tan deshidratada, ya que su tamaño disminuye, este
se realiza por lo general, cuando el trayecto por el que tiene que pasar la
centolla hasta su destino final es muy largo. Estos dos departamentos
opcionales, en lo que respecta este trabajo no se consideraran, ya que, el
uso de estos son en forma esporádica, por lo que su utilización podría sesgar
los resultados de nuestro análisis. A continuación se podrá visualizar cada
departamento por el que fluye secuencialmente la centolla:
57
Figura 3: Flujograma del Proceso de la Centolla
Recepción de
Materia prima
Selección y
eviscerado
Lavado
N° 1
Amarre
Cocción
Enfriado
Almacenamiento
(Opcional) N°1
Lavado N° 2
Cepillado
Drenaje
Moldeo
Congelación
Glaseo
Empaque
Almacenamiento
N° 2
Fuente: Elaboración Propia
Despacho
58
Recepción de materia prima
El producto se recepciona vivo proveniente de pesca artesanal,
transportado en camiones desde el puerto de desembarque, dispuestos en
bandejas plásticas. Se realiza un registro de pesaje para consignar el monto
de la materia prima ingresada, y asignar un numero de lote al producto para
su trazabilidad. Se realiza una inspección visual para detectar materia prima
muerta, descomposición o con evidencias de contaminación.
Selección y eviscerado
Se realiza una inspección organoléptica del producto del 100% de los
ejemplares, separando los individuos muertos o con evidencias de
descompensación o contaminación. En forma manual se retira la caparazón
del cefalotórax junto con la cavidad abdominal que contiene las vísceras y
son eliminadas a recipientes de desechos. El producto se divide en 2 partes,
(cuerpo y extremidades) las cuales son dispuestas en bandejas plásticas
ranuradas, siendo su desangrado en forma natural.
Lavado
Se realiza un lavado con presión para eliminar impurezas y restos de
vísceras, disponiendo el producto en bandejas plásticas ranuradas,
destinadas para tal efecto.
Amarre
El producto es atado en sus patas y pinzas, mediante cordel plástico o
elástico, para inmovilizar estas entre ellas.
59
Cocción
Se realiza por inmersión en agua a temperatura superior a 90°C e
inferior a 99°C, por un tiempo de 4 a 12 minutos, d e acuerdo a estudios y a
especificaciones previas. La cocción se realiza en 2 estanques de acero
inoxidables y el producto es dispuesto en canastillos de acero inoxidables
para su introducción en ellos. La cocción tiene por objeto una reducción de la
flora microbiológica normal, la reducción de agua y grasa para mejorar la
textura.
Tiempos de cocción:
Especie
Centolla
Tiempo
N°1
4.0
(min)cocedor Tiempo
N°2
4.0
(min)
cocedor
T°C(min)
>90°C
Se realiza un cambio de las aguas de la cocción, por cada 40
canastillos de productos enteros.
Enfriado
Mediante la inmersión en un estanque de acero inoxidable con agua
potable circulante, y utilizando hielo para acelerar la transferencia de calor,
el producto es enfriado hasta lograr una temperatura centro del producto con
una máxima de 10°C. El agua se renueva en forma con stante por rebalse.
Almacenamiento 1. (opcional)
El producto se dispone en bandejas plásticas ranuradas, bins o
conectadores para ser almacenado con hielo, por un tiempo de 72 horas a
una temperatura de refrigeración (0-4°C). El lugar de almacenamiento es en
cámara de mantención de 0°C.
60
Lavado/Limpieza
Manualmente se desprenden y retira branquias, y mediante un lavado
con agua potable por aspersión, se lava el producto para eliminar restos de
grasa e impurezas.
Drenaje
El producto es depositado en bandejas plásticas ranuradas para
eliminar el exceso de agua y uniformar el grado de humedad. Normalmente
se le da un tiempo de drenado superior a 10 minutos e inferior a 30 minutos.
Moldeo
El producto es colocado en forma individual en las bandejas de
congelación destinadas, para ello, las cuales son dispuestas en carro que
entraran a la cámara de congelación. (Túnel)
Congelación
Operación en la cual el producto se introduce al túnel alcanzando
temperaturas inferiores a
-30°C por aproximadament e 4 horas, o
dependiendo de la cantidad de kilos de producto a congelar. Eñ producto se
congela hasta obtener una temperatura del centro mínima de -18°C.
Glaseo
El producto congelado es sumergido en una solución de agua y acido
cítrico, con el objeto evitar su deshidratación posterior durante el
almacenamiento. La frecuencia de cambio de esta solución es cada 1 hora.
La concentración de acido cítrico utilizada es de un 0,03 a 0,04% en
solución.
61
Empaque
El producto es envasado en bolsas de polietileno selladas y puesto en
cajas de cartón corrugado, rotuladas consignado el calibre correspondiente,
el número de unidades y el peso neto del producto según lo determinado en
la operación de calibrado/pesaje.
Almacenamiento 2
El producto empacado es colocado en cámara de mantenimiento a
temperaturas inferiores a -18°C hasta su embarque o despacho, por un
tiempo máximo de 17 meses.
Despacho
El producto será entregado al transporte con una temperatura de -18°C
o menor, y cargado en vehículos o contenedores para ser trasladados al
punto de embarque o destino final. Se controla el número de cajas y la
temperatura de centro del producto.
62
CAPITULO V: ASIGNACION DE LOS CIF.
Primera Parte: Metodología General.
En este trabajo, hemos analizado solo un producto de los que procesa
la empresa en estudio “VALPOMAR”, el cual es denominado “King Crab”
conocida comúnmente
en el mercado con el nombre de centolla. Esto
debido a que la planta procesa un producto a la vez, lo que significa que los
costos asociados a cada proceso productivo que realice en un periodo de
tiempo determinado, se cargara solo al producto procesado. Esto es
favorable para nuestro análisis, porque los costos generados en el periodo
en estudio son solo del proceso de centolla, por lo que no tendremos que
compartir los costos a otros procesos, evitando de alguna manera sesgar la
información que nos proporcionó la empresa, acerca de sus costos y otras
informaciones relevantes que iremos presentando a lo largo de este estudio.
Para comenzar, calculamos la capacidad normal de la pesquera a
través del volumen habitual de ventas que tuvo la centolla durante los cuatro
meses del año, por lo que este volumen representa lo que la planta procesa
de centolla habitualmente durante un año, ya que las ventas se realizaron a
los dos clientes (Jordan y Luksic) que por lo general siempre le compran su
producto (centolla entera y carne de centolla). Además el volumen se
expresa en términos monetarios, multiplicando este con el costo promedio
que representa la centolla para la empresa por kilo.
Figura 4: Capacidad Normal
TOTAL VENTA
Carne
Entera
Costo promedio por kilo
de centolla
Kilos
Costo Promedio
1734,8
25113,07
26847,87
$ 5.955.702
$ 86.215.101
$ 92.170.803
3433
63
Figura 5: Costo promedio de la centolla por kilo
02-08-2010
04-08-2010
06-08-2010
10-08-2010
13-08-2010
16-08-2010
20-08-2010
22-08-2010
23-08-2010
24-08-2010
2340
2340
2340
2340
2800
2800
2800
2900
2900
3200
31-08-2010
02-09-2010
05-09-2010
07-09-2010
08-09-2010
17-09-2010
02-10-2010
12-10-2010
15-10-2010
21-10-2010
3600
3600
3900
3900
3800
3900
3900
3800
3800
3900
27-10-2010
02-11-2010
03-11-2010
04-11-2010
07-11-2010
13-11-2010
17-11-2010
21-11-2010
23-11-2010
28-11-2010
30-11-2010
4000
4000
4100
4100
4100
4100
3430
3430
3430
3430
3430
Promedio
3433
Continuamos analizando el material entregado por la empresa,
decidiendo tomar datos del año anterior, los cuales actualizamos al 2010
para el cálculo de los costos, identificando los costos directos (materia prima
y mano de obra directa) y los CIF. Separamos los costos de producción y
costos de servicio, luego discriminamos entre costos fijos y costos variables.
Una vez fijados y ordenados los costo, procedimos a dejarlos en proporción
al tiempo en que se usa la planta para el procesamiento de este producto
(centolla), el cual dura aproximadamente 4 meses (agosto, septiembre,
octubre y noviembre). Indicamos aproximadamente porque en algunos años
se podría procesar en la planta centolla en los últimos días de julio, o bien,
en los primeros días de diciembre, pero para el caso práctico de nuestro
análisis se tomaran cuatro meses.
Figura 6.
COSTO DE PRODUCCION
VARIABLES
Anual
Mensual
4 meses
Materiales Indirectos 2.791.372
232614
930457
Mano de Obra
2590118 10360473
indirecta
31081420
Gasto de Embalaje
10.305.787
858816
3435262
64
Ropa de Trabajo
Fletes
FIJOS
Depreciación*
Control de Calidad
Consumos Básicos
gastos generales
1.336.727
5.829.870
111394
485823
445576
1943290
6.997.423
2.497.621
11.426.810
2.848.240
583119
208135
952234
237353
2332474
832540
3808937
949413
Figura 7.
COSTOS DE SERVICIOS
VARIABLES
Anual
Mensual
4 meses
Teléfono
929.654
77471
309885
Gastos de oficina
276.825
23069
92275
Combustible
415731
34644
138577
FIJOS
Depreciación*
5.517.681
459807
1839227
Impuestos y
patentes
1.161.609
96801
387203
Arriendo
5.000.000
416667
1666667
*
La depreciación de la empresa pesquera “VALPOMAR” fue distribuida en mts2 para asignarle el
costo correspondiente a la parte de fábrica y a la parte de los departamentos de administración.
Figura 8: Depreciación.
Depreciación anual
DEPRECIACION
Oficinas y otros
Fabrica
TOTAL
Costo
6.997.423
5.517.681
12.515.104
Mts 2
419
330
749
Depreciación de 4 meses
DEPRECIACION
Costo
Oficinas y otros
2.332.474
Fabrica
1.839.227
TOTAL
4.171.701
Mts 2
419
330
749
65
Segunda Parte: Metodología Empleada en la Materia Prima.
En la figura 9, se detallan todos los lotes, los cuales corresponden a los
kilos que llegan por camión a la empresa “VALPOMAR”
en los meses
correspondientes de agosto, septiembre, octubre y noviembre, separados
cada uno de ellos
por sus fechas de llegadas, cada lote de mercadería
recibida está separada ya sea por carne o por unidades enteras. Por cada
proceso que se realiza de esta materia prima se adquiere el rendimiento real
en kg de carne y de centolla entera disminuyendo considerablemente la
materia prima inicial debido a los residuos y desperdicios. Con estos datos
obtenidos en cada proceso se puede determinar las mermas de carne o de
centolla entera, restando la materia prima inicial menos el rendimiento
obtenido en los procesos, asignándole un porcentaje de rendimiento a cada
lote, como también un porcentaje de mermas. Como se puede observar en
el recuadro, se hizo este estudio desde el 2 de agosto hasta el 30 de
noviembre correspondiendo al periodo en que esta pesquera procesó este
producto.
Figura 9: Detalle de lotes por Centolla para calcular el costo de los Materiales
Directos
Lote 1
Fecha
Materia Prima Kg
Lote 2
Lote 3
Lote 4
Lote 5
02-08-2010 04-08-2010 06-08-2010 10-08-2010 13-08-2010
198,4
Materia Prima carne kg
124,6
114,6
179,6
293
38,3
114,6
84,6
Materia Prima entera kg
198,4
86,3
0
95
Rendimiento % (Entera)
73,7
73,8
0,0
76,2
0,0
20,9
21,81
24,8
26,3
73,7
57,5
21,8
52,0
22,9
146,15
63,65
0
72,4
8
25
21
77
71,7
25,0
93,4
67
Rendimiento % (Carne)
Rendimiento total
Rendimiento Kg (Entera)
Rendimiento kg (Carne)
Rendimiento kg total
Mermas % (Entera)
146,2
26,3
26,2
0,0
23,8
0,0
79,1
78,2
75,2
73,7
52,3
52,9
89,6
86,2
226,0
681122
427693
393465
616581
1005892
Mermas % (Carne)
Mermas en KG
Materia Prima ($)
293
66
Rendimiento Total ($)
501744
245980
85827
320649
230016
Mermas ($)
179378
181713
307638
295931
775875
Lote 6
Fecha
Lote 7
Lote 8
Lote 9
Lote 10
16-08-2010 20-08-2010 22-08-2010 23-08-2010 24-08-2010
Materia Prima Kg
152,2
Materia Prima carne kg
152,2
Materia Prima entera kg
264,74
2032,8
1579,4
566
157,4
77,6
264,74
1875,4
1501,8
566
Rendimiento % (Entera)
0,0
67,5
74,9
70,7
71,4
Rendimiento % (Carne)
23,0
0,0
23,8
21,6
0,0
Rendimiento total
23,0
67,5
71,0
68,3
71,4
178,6
1404,9
1062,4
404
37,4
16,8
Rendimiento Kg (Entera)
Rendimiento kg (Carne)
35
Rendimiento kg total
35
178,6
1442,3
1079,2
404
Mermas % (Entera)
0,0
32,5
25,1
29,3
28,6
Mermas % (Carne)
77,0
0,0
76,2
78,4
0,0
117,2
86,1
590,5
500,2
162,0
Materia Prima ($)
522514
908873
6978759
5422202
1943122
Rendimiento Total ($)
120158
613148
4951527
3704977
1386963
Mermas ($)
402357
295725
2027232
1717225
556158
Mermas en KG
Lote 11
Fecha
Materia Prima Kg
Materia Prima carne kg
Materia Prima entera kg
Lote 12
Lote 13
Lote 14
Lote 15
31-08-2010 02-09-2010 05-09-2010 07-09-2010 08-09-2010
1912,5
142,7
2085,5
707
1458,9
47,8
142,7
98,5
6,4
42,2
1987
700,6
1416,7
1864,7
Rendimiento % (Entera)
71,2
0,0
73,2
75,3
72,1
Rendimiento % (Carne)
21,1
24,3
26,9
26,7
23,0
Rendimiento total
70,0
24,3
71,0
74,9
70,6
1454,2
527,8
1020,8
Rendimiento Kg (Entera)
Rendimiento kg (Carne)
Rendimiento kg total
1327,7
10,1
34,7
26,5
1,7
9,7
1337,8
34,7
1480,7
529,5
1030,5
Mermas % (Entera)
28,8
0,0
26,8
24,7
27,9
Mermas % (Carne)
78,9
75,7
73,1
73,3
77,0
574,7
108,0
604,8
177,5
428,4
Materia Prima ($)
6565760
489900
7159510
2427185
5008653
Rendimiento Total ($)
4592770
119128
5083357
1817814
3537786
Mermas ($)
1972989
370772
2076153
609371
1470867
Mermas en KG
67
Lote 16
Fecha
Lote 17
Lote 18
Lote 19
Lote 20
17-09-2010 02-10-2010 12-10-2010 15-10-2010 21-10-2010
Materia Prima Kg
462
Materia Prima carne kg
12,8
Materia Prima entera kg
449,2
Rendimiento % (Entera)
Rendimiento % (Carne)
Rendimiento total
865,0
2020,0
2106,9
6,2
12,6
79,2
342,4
858,8
2007,4
2027,7
77,4
78,8
76,5
78,7
73,3
26,6
0,0
29,2
24,7
26,5
76,0
78,8
76,2
78,4
71,6
347,9
269,9
657
1579,8
1487,3
1,8
3,1
21
351,3
269,9
658,8
1582,9
1508,3
Mermas % (Entera)
22,6
21,2
23,5
21,3
26,7
Mermas % (Carne)
73,4
0,0
70,8
75,3
73,5
Rendimiento Kg (Entera)
Rendimiento kg (Carne)
Rendimiento kg total
Mermas en KG
342,4
3,4
110,7
72,5
206,2
437,1
598,6
Materia Prima ($)
1586082
1175520
2969440
6934822
7233193
Rendimiento Total ($)
1206040
926587
2261711
5434217
5178110
380042
248932
707729
1500604
2055083
Mermas ($)
Lote 21
Fecha
Materia Prima Kg
Lote 22
Lote 23
Lote 24
Lote 25
27-10-2010 02-11-2010 03-11-2010 04-11-2010 07-11-2010
3678,5
2076,3
451,3
168,6
1782,3
Materia Prima carne kg
278,0
158,1
45,6
51,7
153,8
Materia Prima entera kg
3400,5
1918,2
405,6
116,9
1628,4
Rendimiento % (Entera)
74,4
78,9
73,2
73,7
75,3
Rendimiento % (Carne)
27,8
26,6
26,7
25,1
26,6
Rendimiento total
70,9
74,9
68,5
58,8
71,1
2529,4
1513,2
297
86,1
1226,4
77,2
42
12,2
13
41
2606,6
1555,2
309,2
99,1
1267,4
Mermas % (Entera)
25,6
21,1
26,8
26,3
24,7
Mermas % (Carne)
72,2
73,4
73,3
74,9
73,4
1071,9
521,1
142,1
69,5
514,9
12628573
7128098
1549176
578817
6118601
Rendimiento Total ($)
8948658
5339121
1061507
340218
4351082
Mermas ($)
3679915
1788976
487669
238599
1767520
Rendimiento Kg (Entera)
Rendimiento kg (Carne)
Rendimiento kg total
Mermas en KG
Materia Prima ($)
68
Lote 26
Fecha
Materia Prima Kg
Materia Prima carne kg
Materia Prima entera kg
Lote 27
Lote 28
Lote 29
Lote 30
13-11-2010 17-11-2010 21-11-2010 23-11-2010 28-11-2010
2102,6
179,6
158,5
23,9
179,6
158,5
2078,8
2544,2
3110,2
118,6
27,7
2425,6
3082,5
Rendimiento % (Entera)
76,5
0,0
0,0
78,8
79,8
Rendimiento % (Carne)
27,2
25,4
27,0
24,4
25,7
Rendimiento total
75,9
25,4
27,0
76,2
79,3
1910,2
2460,2
6,5
45,6
42,8
28,9
7,1
1596,7
45,6
42,8
1939,1
2467,3
23,5
100,0
100,0
21,2
20,2
Rendimiento Kg (Entera)
1590,2
Rendimiento kg (Carne)
Rendimiento kg total
Mermas % (Entera)
Mermas % (Carne)
72,8
74,6
73,0
75,6
74,3
505,9
134,0
115,7
605,1
642,9
Materia Prima ($)
7218456
616581
544143
8734348
10677384
Rendimiento Total ($)
5481594
156548
146936
6657079
8470431
Mermas ($)
1736862
460032
397207
2077269
2206954
Mermas en KG
Lote 31
Fecha
TOTALES
30-11-2010
Materia Prima Kg
2610,1
36470,239
Materia Prima carne kg
61,504
2622,9045
Materia Prima entera kg
2548,596
33847,335
Rendimiento % (Entera)
77,933105
Rendimiento % (Carne)
25,201613
Rendimiento total
76,690548
Rendimiento Kg (Entera)
Rendimiento kg (Carne)
Rendimiento kg total
1986,2
25603,4
15,5
664
2001,7
26257,4
Mermas % (Entera)
22,066895
Mermas % (Carne)
74,798387
Mermas en KG
608,4
10212,839
Materia Prima ($)
8960674,1 125205137
Rendimiento Total ($)
6871990,1
90143674
2088684
35061463
Mermas ($)
69
En el siguiente cuadro se explica la distribución de de los costos de
materia prima hacia los departamentos:
Figura 10: Distribución de La Materia Prima
COSTOS
Depto. Recepción
Depto. Selección y
Eviscerado
Depto. Lavado 1
Depto. Amarre
Depto. Cocción
Depto. Enfriado
Depto. Lavado 2 cepillado
Depto. Drenaje
Depto. Moldeo
Depto. Congelación
Depto. Empaque
Depto. Almacenamiento 2
Depto. Despacho
Total de merma
MP (kilo)
MATERIA PRIMA
MATERIA PRIMA
MERMA TOTAL
125.205.137 3895718
121309419
121.309.419
117.413.701
113.517.983
109.622.264
105.726.546
101.830.828
97.935.110
94.039.392
90.143.674
90.143.674
90.143.674
90.143.674
$ costo
kilos
por kilo
10.213
3433
36.470
3433
3895718
3895718
3895718
3895718
3895718
3895718
3895718
3895718
117413701
113517983
109622264
105726546
101830828
97935110
94039392
90143674
90143674
90143674
90143674
90143674
MERMA
Total $
POR DPTO
35.061.463
3895718
125.205.137
90.143.674
Establecidos todos estos datos se optó por calcular el precio por kilo de
centolla, que se estimó sacando un promedio de las compras que esta
empresa realizó a sus proveedores en los meses de agosto, septiembre,
octubre y noviembre dándonos un valor de $3433, para así determinar el
costo en pesos de materia prima inicial de $125.205.137 asignado al
departamento de recepción, y las mermas de $3.895.718 distribuyéndolas a
los nueve departamentos correspondientes, en este caso solo se
distribuyeron hasta el departamento de moldeo puesto que luego de este
departamento viene el congelado por el cual ya no existirían residuos o
70
desperdicios que bajen el rendimiento de la centolla, (las mermas se
distribuyeron en igual proporción para los 9 departamentos selección).
De lo anteriormente explicado se logra obtener el total del costo de la
materia prima directa para sumársela al costo de producción
En el siguiente recuadro (figura 11) se explican los 4 meses de
extracción de esta materia prima:
Figura 11: Materia Prima por mes
Meses
Agosto
Septiembre
Octubre
Noviembre
Totales
Materia Prima inicial
Entera
Carne
6452
965
4554
303
8637
376
14205
979
33847
2623
Rendimientos (KG)
Total
Entera
Carne
7418
4659,8
4856
3350,7
9013
6523,4
15184
11069,5
36470
25603,4
220,3
76
103,1
254,6
654
Total
4880,1
3426,7
6626,5
11324,1
26257,4
Figura 12: Rendimiento de los kilos de centolla por mes.
Rendimientos (%)
Meses
Entera
Carne
Total
Agosto
72,2
22,8
65,8
Septiembre
73,6
25,1
70,6
Octubre
75,5
27,4
73,5
Noviembre
77,9
26,0
74,6
Totales
75,6
24,9
72,0
En el mes de agosto llegaron 11 lotes con un total de 7418 kilos
teniendo un rendimiento de 65,8% siendo el menor porcentaje de los cuatro
meses esto se debe a que la temporada recién se inicia cerca de esa fecha
por lo que las centollas tienen un menor calibre, en el mes septiembre
aumentó el rendimiento en comparación con el mes de agosto puesto que las
centollas ya están mejor alimentadas por ende cuentan con un calibre mayor,
71
en los meses de octubre y noviembre ya se puede observar que la materia
inicial como el rendimiento son mayores con un 73% y 74% respectivamente,
esto se debe principalmente a que como son los últimos dos meses de
extracción se logra saber con más exactitud qué lugares son los adecuados
para capturar más cantidad de este crustáceo y ya se encuentran con un
tamaño mayor.
En cuanto a la captura en la cantidad de Kilogramos pueden haber
muchos factores que haga que fluctúe de un mes a otro, puede ser que el
lugar de captura no sea el adecuado, o el clima que debido al mal tiempo
impide que los barcos pesqueros puede extraer esta materia prima, por
consiguiente es muy difícil hacer una estimación de cuanta cantidad de kilos
se podría extraer por mes. Los factores que si son de gran importancia a
considerar es que en el mes de octubre y noviembre siempre las centollas
tendrán un calibre mayor debido a la alimentación que estas logran en los
periodos de agosto y septiembre, y para la extracción será más fácil guiarse
ya que se sabe con un mayor grado de exactitud cuáles son los puntos
claves para extraer tal producto.
Nota: La cantidad de materia prima recepcionada y cantidad de rendimientos
en kilos fueron entregados por la empresa.
En el siguiente Grafico se demuestra la comparación de los lotes
acorde a la materia prima llegada versus rendimientos en kilos:
72
Figura 13: Rendimiento de la Materia Prima
Fuente: Elaboración propia
Como se observa en el gráfico el lote que llegó con mas mercadería es
el lote 21 el cual corresponde al mes de noviembre y el con menor materia
prima es el lote 3 del mes de agosto. Otro punto importante
importante a comparar como
se aprecia en el grafico es que el lote 3 y el 5 que justamente están en la
fecha en que recién empieza la captura de este producto tienen un calibre
mucho menor que los dos últimos meses por consiguiente el rendimiento es
mucho menor
nor en proporción a la materia prima inicial, no así para el caso de
los meses de octubre y noviembre ya que como se observa, la diferencia
entre la materia prima y el rendimiento por kilos es mucho menor siendo una
temporada netamente alta para la pesquera.
pesquer
Tercera Parte: Metodología empleada en la mano de Obra.
Obra
La planta pesque
pesquera “VALPOMAR”,
”, cuenta para su proceso productivo
con ocho trabajadores de planta
planta, con un sueldo líquido de $200.000 dando
un desembolso de $6.400.000.$6.400.000. por el periodo de 4 meses. También se
cuenta con trabajadores que trabajan por temporada y por comisión de los
73
cuales se les paga por unidad en el caso del departamento “amarre” y
“empaque” y por kilo en los departamentos de “selección y eviscerado” y
“moldeo”.
En la siguiente tabla se explica el cálculo de MOD por temporada y por
comisión.
Figura 14: Costo de MOD por comisión por kilo y unidad de
Meses/Depto.
Selección y Eviscerado
Amarre
Moldeo
Empaque
CARNE (Kg)
ENTERA (Kg)
Total Unidades
Agosto
16
16
13
8
230,3
4659,8
4890,1
centolla
Septiembre Octubre
Noviembre Total
14
8
18
14
14
13
8
18
22
10
12
19
76
3350,7
3426,7
103,1
6523,4
6626,5
254,6
11069,5
11324,1
56
57
61
49
664
25603,4
26267,4
Precio
Selección y Eviscerado
Amarre
Moldeo
600 x kilo
60 x unid
600 x kilo
Empaque
MOD POR DPTO
Selección y Eviscerado
Carne
Entera
Amarre
Entera
Moldeo
Carne
Empaque
Carne
Entera
Total
60 x unid
Agosto
2.795.880
Septiembre
Octubre
2.010.420 3.914.040
Noviembre
Totales
6.641.700 15.362.040
164.464
105.812
186.383
255.450
712.108
138.180
45.600
61.860
152.760
398.400
8.128
164.464
2.400
105.812
2.946
186.383
5.875
255.450
731.457
17.204.005
74
Costo MOD planta
trabajadores de
planta
Sueldo
8
200000
1600000
Total
6400000
A los trabajadores que se les pagó por temporada corresponden al
departamento de amarre y empaque de los cuales se les remuneró a $60 por
unidad producida,
a este precio se le multiplicó por la cantidad de
trabajadores que produjeron durante los cuatro periodos dando una
remuneración de $712.108 y $731.457 respectivamente. En los otros dos
departamentos se pagó $600 por kilo producido arrojando una remuneración
de $15.362.040 y de $398.400, asignándolos a cada departamento
correspondiente.
Para el caso de los trabajadores de planta se multiplicó los $200.000
mencionado anteriormente por la cantidad de trabajadores que trabajaron en
cada departamento y por los 4 meses de producción.
Costo total de MOD
Costo MOD Planta
Costo MOD comisión
Total
17.204.005
6.400.000
23.604.005
Como vemos en el recuadro resumen se suma la mano de obra de
planta y por comisión pagados por kilos y unidades, para luego distribuir los
costos de mano de obra hacia los departamentos como sigue en el siguiente
cuadro.
75
Figura 15: Trabajadores por Departamento
Numero de trabajadores
Depto. Recepción
Depto. Selección y
Eviscerado
Depto. Lavado 1
Depto. Amarre
Depto. Cocción
Depto. Enfriado
Depto. Lavado 2 cepillado
Depto. Drenaje
Depto. Moldeo
Depto. Congelación
Depto. Empaque
Depto. Almacenamiento 2
Depto. Despacho
Agosto Septiembre Octubre Noviembre TOTAL 23.604.005
2
2
2
2
8
512000
16
6
16
4
2
2
1
13
2
8
2
2
14
6
14
4
2
2
1
8
2
10
2
2
8
6
14
4
2
3
2
18
3
12
3
2
18
6
13
4
2
3
2
22
3
19
3
2
Planta
56
24
57
16
8
10
6
61
10
49
10
8
323
100
15362040
1536000
712108
1024000
512000
640000
384000
398400
640000
731457
640000
512000
6400000 Planta
Para los departamentos marcados los cuales corresponden a los
pagados por unidades y kilos producidos, se calcularon y asignaron como se
explicó anteriormente. Para los demás departamentos se multiplicó el
número de trabajadores por departamento y por el total de trabajadores de
todos los departamentos dividiéndolos por los que trabajadores de planta
para distribuirlos a los departamentos correspondientes.
Nota: La cantidad de trabajadores por departamento se obtuvo de acuerdo a
nominas entregadas por la empresa
Cuarta Parte: Asignación de una Base para el cálculo de la Tasa de
aplicación de los CIF
Los Costos Indirectos de Fabricación, como su nombre lo indica son los
costos que no se relacionan directamente con la manufactura, por lo que su
76
determinación es compleja. Para esto, los costos indirectos de fabricación se
aplican a la producción mediante una tasa(s) predeterminada(s) de
aplicación de CIF, a través de la elección de una(a) base(s) que se
encuentre(n) acorde con el costo que se tiene que asignar. Este
procedimiento es necesario porque los CIF no se incurren uniformemente a
través del periodo ni en todos los departamentos por igual.
Como lo indicó Polimeni et. al, (1994) no hay regla absoluta para
determinar qué base usar como la actividad del denominador. Sin embargo,
debe haber una relación directa entre la base y el costo indirecto de
fabricación. Además el método utilizado para determinar la tasa de aplicación
de los CIF debe ser el más sencillo y menos costoso de calcular y aplicar.
En el caso de la empresa pesquera “VALPOMAR”, la administración no
lleva ningún método para el cálculo de los CIF, ni la gerencia tampoco presta
mucha importancia, debido a que para ellos, los CIF no se dan en montos
significativos a comparación del costo de Materia Prima (centolla), ya que
esta solo tiene que ser procesada sin tener que adicionarle ningún material
directo extra.
De acuerdo a Hansen y Mowen (1996) es posible utilizar una tasa de
aplicación única a nivel de planta de costos indirectos de fabricación cuando
se elabora un solo producto o cuando los diferentes productos que se
elaboran pasan por la misma serie de departamentos de producción y se
cargan cantidades similares de costos indirectos de locación aplicados. Esta
situación ocurre en la pesquera “VALPOMAR”, ya que aunque procesen
otros productos a parte de la centolla, lo hacen en periodo de tiempo distintos
al proceso de esta, por lo que los costos de su proceso son identificables. En
este contexto, las bases que íbamos a proponer para la empresa pesquera
“VALPOMAR” en un principio iban a ser dos; costo de mano de obra directa y
77
costo de materiales directos,
ya
que
consideramos
que ambas
predominaban más en la actividad propia de una pesquera que las otras
bases (mts2, hrs mano de obra directa, etc.), pero estos autores, además
indican que existen muchas medidas (bases) de la actividad de producción,
pero que al distribuir los costos indirectos, es importante seleccionar una
base de actividad correlacionada con el consumo de consumos indirectos,
por lo que analizamos cada departamento de la pesquera y pudimos
observar en terreno, que efectivamente la base más apropiada para esta
empresa, es la del costo de mano de obra directa, información que también
podrán comprobar analizando cada departamento descrito en el flujo grama
del proceso que tiene que realizar la centolla para su comercialización.
En definitiva, propusimos una base para la planta en general, ya que las
características que presenta la pesquera “VALPOMAR” en sus procesos, la
planta es utilizada por un producto a la vez, lo que ocurre con el proceso de
la centolla que dura cuatro meses y que durante ese tiempo no se procesa
ningún otro producto en la planta pesquera. Y además que en el proceso
productivo, la mano de obra directa es la única herramienta para procesar la
centolla, igual existen maquinas, pero solo para mantener el producto, no
para procesarlo. Es por esto que la base elegida, es la de Costo de Mano de
Obra Directa, debido a que es la que se identifica más con cada proceso, y
por consecuencia también con sus costos indirectos. No elegimos la otra
base relacionada a la mano de obra directa, que es la de Horas de Mano de
Obra Directa, porque en la pesquera “VALPOMAR” en cuatro departamentos
(Selección y eviscerado, amarre, moldeo y envasado) a las personas se les
paga por kilo o unidad procesada, por lo que las horas no tienen mayor
importancia.
78
A continuación se podrá observar cómo fueron asignados los CIF
(variables y fijos) a través de una tasa con base en el costo de mano de obra
directa.
Figura 16: Asignación CIF
Costos de Producción
Producción variable
Materiales Indirectos
Mano de Obra indirecta
Gasto de Embalaje
Fletes
TOTAL
MOD
1376033
10360473
3435262
1943290
17115059
512.000
15.362.040
1.536.000
712.108
1.024.000
512.000
Producción Fija
Depreciación
Control de Calidad
gastos generales
Consumos Básicos
TOTAL
640.000
1839227
832540
949413
3808937
7430117
384.000
398.400
640.000
731.457
640.000
512.000
TOTAL CIF DE PRODUCCION
24.545.176
23.604.005
Tasas de los CIF
Tasa de CIF Variables = Costo Prod. Variable
Costo de MOD
=
17115059
23.604.005
=
0,72509129
Tasa de CIF Fija
= Costo Prod. Fija
Costo de MOD
=
7430117
23.604.005
=
0,31478206
Tasa Total
= Costo Prod. Total
Costo de MOD
=
24545176
23.604.005
=
1,03987335
Estas tasas, se calcularon para la asignación de los CIF a cada
departamento de producción activo en el proceso de producción de la
centolla.
79
Figura 17: Costo de
Producción
COSTOS
MATERIA PRIMA
MATERIA
PRIMA
MERMA
TOTAL
MOD
Depto. Recepción
Depto. Selección y
Eviscerado
125.205.137
3895718
121309419
512000
121.309.419
3895718
117413701
15362040
Depto. Lavado 1
117.413.701
3895718
113517983
1536000
Depto. Amarre
113.517.983
3895718
109622264
712108
Depto. Cocción
109.622.264
3895718
105726546
1024000
Depto. Enfriado
Depto. Lavado 2
cepillado
105.726.546
3895718
101830828
512000
101.830.828
3895718
97935110
640000
Depto. Drenaje
97.935.110
3895718
94039392
384000
Depto. Moldeo
94.039.392
3895718
90143674
398400
Depto. Congelación
90.143.674
90143674
640000
Depto. Empaque
Depto. Almacenamiento
2
90.143.674
90143674
731457
90.143.674
90143674
640000
Depto. Despacho
90.143.674
90143674
512000
23604005
CIF
VARIABLE
FIJO
TOTAL
COSTO
PRODUCCION
371.247
161.168
532.415
122.353.834
11.138.882
4.835.695
15.974.576
148.750.317
1.113.740
483.505
1.597.245
116.651.228
516.343
224.159
740.502
111.074.875
742.493
322.337
1.064.830
107.815.377
371.247
161.168
532.415
102.875.243
464.058
201.461
665.519
99.240.629
278.435
120.876
399.311
94.822.703
288.876
125.409
414.286
90.956.360
464.058
201.461
665.519
91.449.193
530.373
230.250
760.623
91.635.754
464.058
201.461
665.519
91.449.193
371.247
161.168
532.415
91.188.089
17.115.059
7.430.117
24.545.176
48.149.182
Como se puede observar en el cuadro anterior, para el cálculo del costo
de producción primero se realizo una departamentalización, asignándole a
80
cada departamento los costos de Materiales Directos, Mano de Obra Directa
y de los CIF. Los Materiales Directos tienen un valor de $125.205.137 (dato
calculado en la primera parte; Metodología de los Materiales Directos), el que
va disminuyendo al fluir por cada departamento de producción (hasta el de
moldeo), debido a la merma que tiene que soportar la pesquera, quedando el
valor de Material Directo en 90.143.674, pero esto es en términos de
rendimiento, porque en lo que respecta al costo de producción, el valor de
Materiales Directos es el inicial, o sea, los $125.205.137. Además se puede
observar la materia prima que entra y la que sale de cada departamento. En
lo que respecta a los CIF, estos fueron asignados a través de las tasas
observadas anteriormente, teniendo como base el costo de mano de obra
directo, el cual, como se explica en la tercera parte de este capítulo, se
distribuyo a la vez, por el numero de las personas que trabajaban en cada
departamento, calculándoles el sueldo por lo procesado por kilo o por unidad,
según sea el caso y además se detalla el número de personal de planta y el
sueldo liquido que les corresponde. Todos los datos están proporcionados a
cuatro meses.
Quinta Parte: Asignación del Costo de los Departamentos de Servicio a
los de Producción.
Para realizar esta asignación, se utilizo el método directo, el cual asigna
el total de costos presupuestados de los departamentos de servicios de
manera directa a los departamentos de producción, ignorando cualquier
servicio prestado por los departamentos de servicios a otros departamentos
de servicio (Polimeni et. al, 1994).
En este contexto, es preciso indicar que la planta pesquera en estudio
“VALPOMAR”, tiene un solo departamento de servicio, que es el de
81
administración, por lo que este método
es ideal para utilizarlo en esta
empresa.
Figura 18: Asignación de Costos de los Departamentos de Servicios a los de
Producción.
Tasa aplicada con
base a costo de
MOD
= Costo Pres. Dpto Servicio
=
4.927.081 =
Costo Mano de obra Directa
DEPARTAMENTOS DE
PRODUCCION
23.604.005
Costo MOD
Depto. Recepción
Depto. Selección y Eviscerado
Depto. Lavado 1
0,21
Depart. de Administración
512.000
106.874
15.362.040
3.206.660
1.536.000
320.623
Depto. Amarre
712.108
148.645
Depto. Cocción
1.024.000
213.749
Depto. Enfriado
512.000
106.874
Depto. Lavado 2 cepillado
640.000
133.593
Depto. Drenaje
384.000
80.156
Depto. Moldeo
398.400
83.162
Depto. Congelación
640.000
133.593
Depto. Empaque
731.457
152.684
Depto. Almacenamiento 2
640.000
133.593
Depto. Despacho
512.000
106.874
23.604.005
4.927.081
Como se puede observar, la tasa se calculo con base al costo de Mano
de Obra Directa, distribuyendo los costos de los departamentos de servicio a
cada departamento de producción, según correspondía.
Figura 19: Acumulación de los Costos por Departamento
MATERIA PRIMA
DEPARTAMENTOS
Depto. Recepción
Depto. Selección y
Eviscerado
Depto. Lavado 1
MATERIA
PRIMA
125.205.137
MERMA
TOTAL
MOD
3.895.718 121.309.419
512.000
3.895.718 117.413.701
15.362.040
3.895.718 113.517.983
1.536.000
82
Depto. Amarre
3.895.718 109.622.264
712.108
Depto. Cocción
3.895.718 105.726.546
1.024.000
Depto. Enfriado
3.895.718 101.830.828
512.000
Depto. Lavado 2 cepillado
3.895.718
97.935.110
640.000
Depto. Drenaje
3.895.718
94.039.392
384.000
Depto. Moldeo
3.895.718
90.143.674
398.400
Depto. Congelación
90.143.674
640.000
Depto. Empaque
90.143.674
731.457
Depto. Almacenamiento 2
90.143.674
640.000
Depto Despacho
90.143.674
512.000
TOTAL
MOD
512.000
COSTO DPTO DE
SERV.
CIF
VARIABLE FIJO
371.247
161.168
TOTAL
TOTAL
TOTAL
ACUM. POR
DPTO
532.415
106.874
106.874 122.460.708
15.874.040 11.138.882 4.835.695 16.506.991
3.206.660
3.313.534 153.747.556
17.410.040
1.113.740
483.505 18.104.237
320.623
3.634.158 173.126.232
18.122.148
516.343
224.159 18.844.739
148.645
3.782.803 192.570.164
19.146.148
742.493
322.337 19.909.569
213.749
3.996.551 213.604.566
19.658.148
371.247
161.168 20.441.984
106.874
4.103.426 234.766.259
20.298.148
464.058
201.461 21.107.503
133.593
4.237.019 256.855.063
20.682.148
278.435
120.876 21.506.815
80.156
4.317.175 279.167.334
21.080.548
288.876
125.409 21.921.100
83.162
4.400.337 301.991.453
21.720.548
464.058
201.461 22.586.619
133.593
4.533.930 329.752.002
22.452.005
530.373
230.250 23.347.242
152.684
4.686.613 358.517.315
23.092.005
464.058
201.461 24.012.761
133.593
4.820.207 387.990.283
23.604.005
371.247
161.168 24.545.176
106.874
4.927.081 417.974.540
Los costos se acumularon por proceso, por lo que el costo del último
departamento es el costo total en que la empresa incurrió para procesar la
centolla. Para la acumulación de los costos por departamento, se tomo el
costo del material directo ($125.205.137) al cual se le fue descontando la
merma en cada departamento. Los costos de mano de obra, el costo de los
CIF también se fueron sumando a cada departamento. Para identificar mejor
cada elemento constitutivo del costo total acumulado, se expresaron los CIF
de la Producción y los de Servicio asignados a la producción, por separado.
Con esta información la gerencia o la administración, ya puede determinar el
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costo unitario, tomando el costo acumulado del último departamento y
dividiéndolo por las unidades producidas, proporcionándonos el costo
unitario del kilo de centolla.
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CONCLUSIONES
De acuerdo a la información recopilada y lo observado en terreno se
concluye lo siguiente:
En la metodología general, lo primero que se hizo
fue describir el
producto que en este caso corresponde a la centolla y a todo el proceso
productivo detallándolo con un flujo grama para entenderlo de forma más
práctica. Luego se tomó datos del año 2009 para calcular los costos como,
materiales directos, mano de obra directa y los costos indirectos de
fabricación ajustados al 2010. Posteriormente a esto se separó los costos de
producción de los costos servicio, discriminándolos entre costos variables y
costos fijos. Estos costos se encuentran proporcionados a 4 meses, que
corresponden a la temporada en que esta empresa procesó dicho producto
(agosto, septiembre, octubre y noviembre).
En la segunda parte de la metodología del costo de materia prima por el
periodo de cuatro meses se calculó el costo unitario por kilo de centolla para
poder calcular las mermas y materia prima en pesos y así distribuir la materia
prima inicial hacia el primer departamento de recepción, para el caso de las
mermas solo se prorrateo a los nueve departamentos que le corresponde
dándoles una misma proporción para todos. Logrando así obtener el costo
del material directo de materia prima para obtener el cálculo del costo de
producción.
La tercera parte de la metodología
del costo de la mano de obra
directa, se separaron los trabajadores de planta de los que se les remuneró
por unidades y por kilos producidos, de los correspondientes a la planta,
para que de esta manera se puedan distribuir a los 13 departamentos.
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La cuarta parte, asignación de una base para el cálculo de la tasa de
aplicación de los CIF. Se propuso una base para la planta en general, ya que
la mano de obra directa es la herramienta más usada para procesar la
centolla en esta empresa, la base propuesta es “costo de mano de obra
directa”. Lo primero que se hizo fue separar los CIF fijos y los CIF variables, y
determinado el costo de la mano de obra directa, simplemente se dividió los
CIF fijos y variables por el costo de la mano de obra directa, de esta forma se
obtiene la tasa para luego distribuir los costos indirectos de fabricación hacia
los departamentos.
Teniendo todos estos elementos del costo, materia indirecta, mano de
obra indirecta y costos indirectos de fabricación ya calculados y distribuidos
hacia los departamentos se obtiene nuestro resultado final el cual es el costo
de producción, sin dejar de lado, la asignación de los departamentos de
producción a través del método directo. En consecuencia la suma de todos
elementos mencionados anteriormente se obtiene el costo de producción
para la empresa “VALPOMAR”
Conclusiones de acuerdo a los objetivos.
Objetivos
1.- En el objetivo “Identificar las actividades del proceso productivo,
para determinar los elementos o ítems de costos indirectos correspondientes
a la empresa” “VALPOMAR”.
Este objetivo se cumple en el capítulo IV primera parte, puesto que se
definen detalladamente las actividades que se realizan en cada proceso para
la centolla.
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2.- Clasificar los costos (directos e indirectos) para determinar los CIF.
Este objetivo se cumple en el capitulo V, en la parte 2, 3 y 4. En la parte
dos están clasificados los costos de materia prima y distribuida según sean
los departamentos que le correspondan. En la parte tres está clasificado el
costo la mano de obra directa acorde a los trabajadores de planta y los que
procesan la materia prima por unidad y kilos producidos. En la parte cuatro
están clasificados los costos indirectos de fabricación una parte variable y
otra fija.
De esta manera, se puede observar en este capítulo que se cumple el
objetivo puesto que están clasificados los tres elementos del costo, material
indirecto, mano de obra directa y los CIF.
3.- Examinar los procesos productivos de cada producto, y establecer
las bases de cálculo para determinar la tasa de costos indirectos.
Este objetivo se cumple en el capítulo IV, parte 1 y capitulo V parte 4.
En el capítulo IV se cumple este objetivo con el flujo grama expuesto y luego
la explicación de cada proceso productivo que en este caso es el de la
centolla. En capitulo V parte 4 se establecen las bases de cálculo para
determinar la tasa de los costos indirectos, proponiendo la base de “costo de
mano de obra directa” para posteriormente determinar la tasa de los costos
indirectos variables, fijos y total.
Recomendaciones:
De acuerdo con el análisis detallado que realizamos a la planta, en lo
que respecta
a los costos involucrados al proceso productivo y al
departamento de servicio, en el periodo que se procesa la centolla, podemos
sugerir a la planta pesquera “VALPOMAR”, aplicar un sistema de costos y
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distribuirlos a los departamentos que corresponda. Considerando que para
esta planta pesquera es factible poder realizarlo, ya que no tendrían que
incurrir en costos mayores, porque tiene como características procesar un
producto por periodo y tener un departamento de servicio, por lo que podría
utilizar métodos sencillos, como los que describimos, para realizar una
eficiente asignación de cada costo (materia prima directa, mano de obra
directa y CIF), y así determinar el costo unitario por kilo del producto. Con
esto, la empresa podría medir y vigilar la eficiencia de sus operaciones, a
través de una correcta asignación de los costos por departamento y así ser
más competitiva en el mercado.
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REFERENCIAS
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Ed: International Thomson.
a
Polimeni, R. S., F. J. Fabozzi, y A. H. Adelberg. 1994. Contabilidad de Costos. 3 ed.
Colombia, Ed: McGraw- Hill Interamericana, S.A.
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Horngren, C.1969. La Contabilidad de Costos. 1 ed. México, Ed: Unión Tipográfica Editorial
Hispano Americana.
Ormaechea, J.M. 2000. Contabilidad General I Definición y conceptos básicos, principios
contables, plan general de contabilidad, análisis del balance. España, Ed: Cultural de
Ediciones.
Ortega, A. 1963. Contabilidad de Costos. México, Ed: Unión Tipográfica Editorial HispanoAmericana.
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