Dictamen Asesoria Tecnica 1/2006

Dictamen Asesoria Tecnica 1/2006
DAT 1/2006. Impuesto a las Ganancias. Quebrantos impositivos. Distribución de
utilidades. Retención. Base imponible...
AFIP-DGI
Dictamen N° 1/2006
DIRECCION DE ASESORIA TÉCNICA (DAT)
9 de Enero de 2006
Asunto:
IMPUESTO A LAS GANANCIAS - ARTICULO INCORPORADO A
CONTINUACION DEL ARTICULO 69 DE LA LEY. REGIMEN DE RETENCION
CON CARACTER DE PAGO UNICO Y DEFINITIVO. ABSORCION DE
PERDIDAS CONTABLES ACUMULADAS. COLEGIO DE ABOGADOS DE LA
CIUDAD DE BUENOS AIRES
Voces:
Impuesto a las Ganancias. Quebrantos impositivos. Distribución de utilidades
Sumario:
En los supuestos de reducción de capital por pérdidas o absorción de quebrantos
contables con aportes irrevocables, que den lugar a la obtención de utilidades
susceptibles de ser distribuidas, procederá la aplicación del régimen previsto en el
artículo incorporado a continuación del artículo 69 de la Ley de Impuesto a la
Ganancias.
Texto:
I. Vuelven las presentes actuaciones de la Subsecretaría de Ingresos Públicos
dependiente del Ministerio de Economía y Producción, adonde fueran oportunamente
remitidos por este servicio asesor a los efectos de que dicha instancia evaluara la
aplicación del régimen retentivo instaurado por el artículo incorporado a continuación
del artículo 69 de la Ley de Impuesto a las Ganancias, con relación al caso particular
planteado por el Colegio del epígrafe.
Al respecto, cabe señalar que los presentes actuados reconocen su origen en la
consulta formulada por la entidad del asunto, mediante la cual plantea la hipótesis de
una sociedad anónima con pérdidas contables -y quebrantos impositivos-, que decide
sanear dichas pérdidas mediante una reducción de capital o bien, mediante la realización
de aportes irrevocables.
Explica que, como consecuencia de la operatoria descripta, la sociedad obtendría con
posterioridad utilidades contables que generarían dividendos susceptibles de ser
distribuidos, respecto de los cuales, a su criterio, no les sería aplicable la normativa en
cuestión -conocida como impuesto de igualación-, basándose en que: “... la norma
aplicable en ningún momento hace alusión a los quebrantos para efectuar el cómputo de
las ganancias impositivas que deben ser comparadas con las ganancias contables para la
determinación del gravamen...” y en que, “... no está en el espíritu de la norma ni en la
intención del legislador aplicar el Impuesto de Igualación a situaciones que no son
desiguales como en el caso planteado ya que las ganancias impositivas fueron iguales o
inclusive mayores ... a las contables pero la voluntad del accionista de sanear las
pérdidas contables generó una situación que, aunque pueda parecer de desigualdad, no
lo es”.
II. La cuestión descripta fue oportunamente tratada por este servicio asesor mediante la
Actuación N° ..., donde se analizó la aplicación del mencionado régimen, en aquellos
casos en que las utilidades distribuidas provengan de la absorción -en un momento
previo- de pérdidas contables mediante reducción de capital o con aportes irrevocables.
En dicha ocasión, esta asesoría señaló que al no estar la cuestión sometida a estudio
claramente contemplada en la normativa vigente, resultaría conveniente que sobre el
particular se expida la Subsecretaría de Ingresos Públicos dependiente del Ministerio de
Economía y Producción.
No obstante ello, este servicio asesor en principio interpretó, respecto de la reducción
de capital por pérdidas, que “... dicha variación en la composición del patrimonio neto,
debido a que se reduce el capital social, no tendría implicancias en el Impuesto a las
Ganancias, por cuanto no genera resultados alcanzados por el impuesto”.
Por otra parte y con relación al supuesto de absorción de pérdidas por aportes
irrevocables, se sostuvo que “... para la empresa tomadora de los fondos no generaría
ajustes en el Impuesto a la Ganancias dado que los mismos no pasan por el Estado de
Resultados. Ello, por cuanto dichos fondos ingresan a la sociedad quien los incorpora
contablemente a su patrimonio neto”.
Sin prejuicio de ello, también se concluyó que “Si bien es correcto que la operatoria
no tiene una incidencia directa en el impuesto a las ganancias, no es menos cierto que el
régimen en cuestión intenta gravar la diferencia entre los resultados contables e
impositivos al momento de la distribución de resultados, con lo cual podría interpretarse
que en los supuestos citados procedería la aplicación del impuesto de igualación
previsto en el artículo incorporado a continuación del artículo 69 de la Ley de Impuesto
a las Ganancias”.
III. Traído a opinar, la Dirección Nacional de Impuestos dependiente del Ministerio
de Economía y Producción se pronunció mediante Memorando N° ... de fecha
20/10/2005, participando del criterio vertido por este Departamento en el sentido de que
la situación planteada debe someterse al régimen de retención previsto por el artículo
incorporado a continuación del artículo 69 de la Ley de Impuesto a las Ganancias.
En ese orden de ideas, entiende en lo referido al alcance que cabe acordar a la
referida norma legal, que “... cuando el segundo párrafo del artículo 69 bis dice que la
ganancia a considerar en cada ejercicio será la que resulte de detraer de la ganancia
determinada en base a las normas generales de la ley del gravamen, el impuesto pagado
por el o los períodos fiscales de origen de la ganancia que se distribuye, no cabe otra
interpretación que la ganancia a que se refiere la norma es aquélla que deriva de
considerar el resultado positivo del período detrayéndole, si existiere, el resultado
negativo que se hubiere acumulado”.
Agrega que el temperamento expuesto coincide con la opinión de la doctrina en
cuanto a que la mecánica de determinación de excedentes sometidos a retención se basa
en la acumulación de los conceptos computables a tal efecto, acumulación que
comprende necesariamente tanto los resultados positivos como los negativos, es decir,
que de verificarse quebranto impositivo en determinado período fiscal, éste deberá
adicionarse a los beneficios determinados en ejercicios anteriores o posteriores.
Por otra parte, destaca que “... la primera fuente para interpretar una norma es su
texto y, en el caso particular, de éste surge que las sumas sujetas a retención son las que
deriven del mecanismo previsto en la disposición en trato...”, advirtiendo asimismo que
las disposiciones aplicables no ofrecen dudas en cuanto a que su alcance es genérico, “...
pues no contempla distingos referidos a situaciones en las que la comparación del
resultado impositivo debe realizarse sin considerar los quebrantos acumulados”.
En tal sentido, menciona que los argumentos empleados por el Senador Verna para
justificar la implementación del régimen en trato, resultan ilustrativos en cuanto a que el
mismo apunta a evitar que determinadas franquicias tributarias otorgadas al ente se
trasladen al accionista, socio o partícipe en ocasión de distribuirse las utilidades
obtenidas por el mismo, lo cual no significa que ésa es la única situación que la ley
alcanza con la referida disposición, como es el caso de las diferencias temporarias, que
si bien se compensan en el tiempo, quedarán sujetas a la retención si resulta un
excedente de utilidades contables distribuidas por sobre las impositivas.
En virtud de las consideraciones expuestas, concluye que las sumas que se
distribuyan, en la medida que excedan los resultados impositivos determinados de
conformidad a la ley del gravamen, deducido el impuesto abonado y sumados, en su
caso, los dividendos no computados impositivamente, deben sujetarse a la retención
establecida por el artículo incorporado a continuación del artículo 69 de la Ley de
Impuesto a las Ganancias, texto ordenado en 1997 y sus modificaciones.