Pedro Zapata Sánchez Autor. Licenciado y doctor en Contabilidad y Auditoría, máster en Tributación y diplomado en Finanzas Empresariales de la Universidad de Valparaíso en la República de Chile. Profesor principal de pregrado y postgrado y facilitador en programas en la Universidad Central () desde 1982. Profesor principal de la Universidad Católica () desde 1995. Profesor principal en el Departamento de Ciencias Económicas, Administrativas y de Comercio () desde 1993. Facilitador de programas de pregrado y postgrado de la Universidad Técnica de Ambato () desde 2000. Profesor de pregrado y postgrado de la Escuela Politécnica Nacional () en 2014-2015. Facilitador de la Universidad Andina Simón Bolívar. Jefe del área de Contabilidad (1998), coordinador de asignaturas y miembro de Comisión de rediseño curricular de la Universidad Central (2015). Conferencista internacional de la Federación Nacional de Contadores del Ecuador. Facilitador en programas de extensión de empresas y organizaciones nacionales e internacionales. Posee amplia experiencia como gerente de multiservicios administrativos y de fondos de cesantía y jubilación patronal de la Universidad Central. Asesor, consultor y contador de costos en Industriales de la Empresa Eléctrica S.A., Pasteurizadora Quito S.A., Industrias Omega C.A., Gesellschaft für Technische Zusammernarbeit de la República de Alemania, Banco Interamericano de Desarrollo (), Corporación Andina de Fomento. Autor de Contabilidad General, 7ª ed. McGraw Hill, en circulación. Contabilidad de costos, herramientas para la toma de decisión, McGraw Hill, agotado. Coautor de Contabilidad para el bachillerato técnico, 5ª ed. Editorial Maya, en circulación. Coautor de Contabilidad de Costos, 3ª ed. McGraw Hill 1999, agotado. César Castells del Río Efectuó la revisión técnica del texto. Es licenciado en Educación con énfasis en economía del Instituto Superior Pedagógico para la Educación Técnica y Profesional de Cuba y magíster en Finanzas de la Universidad de la Habana. Se ha desempeñado como docente universitario de pregrado y posgrado en diferentes instituciones educativas de Ecuador, dentro de las que se encuentran la Escuela Politécnica Nacional (), el Centro de Preparación Gerencial, la Universidad Central del Ecuador, la Universidad Metropolitana, la Universidad Técnica Particular de Loja, la Escuela Superior Politécnica Ecológica Amazónica, la Universidad Técnica de Armería y el Instituto José Chiriboga Grijalba. Ha dedicado su experiencia docente a la enseñanza de contabilidad, contabilidad de costos, costos industriales, contabilidad administrativa, finanzas, planificación financiera evaluación financiera de proyectos de inversión, matemática financiera, análisis e interpretación de estados financieros y análisis financiero de riesgos. Además, cuenta con amplia experiencia en el campo gerencial y administrativo como contador, director contable, subgerente económico y subgerente de contabilidad y finanzas. Es autor de Técnicas para analizar los estados financieros y coautor de Decisiones financieras, una necesidad empresarial y Cultura financiera, una necesidad empresarial, todos ellos publicados por Publicentro. Contabilidad de costos Herramientas para la toma de decisiones Pedro Zapata Sánchez Contabilidad de costos Herramientas para la toma de decisiones S EGUND A E DICIÓ N R E V I S A D A Y AUME N TA D A A L FAO M E GA B O G O TÁ · B U E N O S A I R E S · M É X I C O D . F. Empresas del Grupo C O LO M B I A Alfaomega Colombiana S.A. Calle 62 No.20-46 esquina, Bogotá & (57-1) 746 0102 [email protected] MÉXICO Alfaomega Grupo Editor S.A. de C.V. Pitágoras 1139, Col del Valle de México D.F. C.P. 03100 • & (52-55) 5089 7740 Fax (52-55) 5575 2420 - 5575 2420 Sin costo 01-800-020-4396 [email protected] ARGENTINA Alfaomega Grupo Editor Argentino S.A. Paraguay 1307 P.B. of. 11, Buenos Aires & / Fax (54-11) 4811 7183 / 8352 /0887 [email protected] CHILE Alfaomega Grupo Editor S.A. Dr. Manuel Barros Borgoño 21 Providencia, Santiago & (56-2) 235 4248 • Fax (56-2) 235 5786 [email protected] www.alfaomega.com.co Segunda edición revisada y aumentada: Bogotá 2015 © Alfaomega Colombiana S.A. 2015 © Pedro Zapata Sánchez Derechos reservados. Esta publicación no puede ser reproducida total ni parcialmente. Ni puede ser registrada por un sistema de recuperación de información, en ninguna forma ni por ningún medio, sea mecánico, fotoquímico, electrónico, magnético,electroóptico, fotocopia o cualquier otro, sin el previo permiso escrito de la editorial. Portada: Ana Paula Santander Editora: Sandra Ardila ISBN: 978-958-682-980-9 Impreso en Colombia Printed and made in Colombia Tabla de contenido Lista de abreviaturas Prólogo a la segunda edición 1 xv xvii FUNDAMENTOS 1.1 Objetivos 1 1.2 Contexto: aspectos importantes 2 1.3 1.3.1 1.3.2 1.3.3 1.3.4 1.3.5 1.3.6 Condiciones económicas actuales de Latinoamérica Crisis económica-financiera mundial Precio del dinero Inflación Fijación de precios Escasez de recursos y necesidades crecientes La alternativa: competencia sustentable 2 2 3 3 3 4 4 1.4 La contabilidad, aliada natural de las empresas 5 1.5 La contabilidad, una herramienta que ayuda a la gestión económica sustentable 5 1.6 Necesidad de costear apropiadamente los productos y servicios 6 1.7 Toma de decisiones: ¿un problema, una oportunidad? 6 1.8 1.8.1 1.8.2 Empresa industrial y de servicios especializados: ámbito de la contabilidad de costos Diferencias entre la empresa comercial y la industrial Operaciones que realizan las empresas industriales 6 7 8 1.9 Los productos, procesos y actividades que pueden ser costeados 8 1.10 1.10.1 1.10.2 1.10.3 1.10.4 1.10.4.1 1.10.4.2 1.10.4.3 1.10.4.4 1.10.5 Contabilidad de costos Definición Propósitos Base legal aplicable a la contabilidad de costos Bases técnicas Marco conceptual de las NIIF Plan general de cuentas Código de cuentas Sistemas de codificación Ciclo contable de las operaciones 8 8 9 9 9 9 10 12 12 12 1.11 Los costos y los gastos: origen y reconocimiento 16 [vii] Tabla de contenido 1.12 Elementos del costo 16 1.13 1.13.1 1.13.2 1.13.3 1.13.4 1.13.5 1.13.6 1.13.7 Clasificación y tratamiento de los elementos del costo Por el alcance Por la identidad Por su relación con el nivel de producción Por el momento en el que se determinan Por el sistema de acumulación Por el método Por el grado de control 16 17 17 18 18 18 18 19 1.14 1.14.2 Aplicación del costeo variable para calcular el punto de equilibrio Punto de equilibrio de un solo producto Punto de equilibrio para varios productos 23 23 25 1.15 1.15.1 1.15.2 1.15.3 Los estados financieros (EEFF) en la empresa industrial Estado de costos de producción y ventas Estado de resultado integral Estado de situación financiera 26 27 28 28 1.16 Resumen del capítulo 32 Cuestionario de evaluación 35 1.14.1 2 SISTEMA DE ÓRDENES DE PRODUCCIÓN MPD Y MOD 2.1 Objetivos 2.2 Contexto: aspectos importantes 2.3 2.3.1 2.3.2 2.3.3 Formas de fabricación Fabricación bajo pedido específico Fabricación por lotes Fabricación en serie o producción continua 38 38 39 39 2.4 Relación de la forma de fabricación con los sistemas de costos 41 2.5 2.5.1 2 .5.2 2.5.3 Sistema de costos por órdenes de producción Usuarios Características del sistema Propósitos del sistema 42 43 43 43 2.6 Flujo del sistema 43 2.7 2.7.1 2.7.2 Documentos y registros fundamentales del sistema Orden de trabajo Hoja de costos 46 46 46 2.8 2.8.1 2.8.2 2.8.3 2.8.4 2.8.5 Tratamiento contable tributario y administrativo del costo primo Materiales o materia prima Ciclo de los materiales Clasificación de los materiales Registros contables de la MPD Registro en la hoja de costos 46 47 47 49 50 58 2.9 2.9.1 2.9.2 2.9.3 2.9.4 2.9.5 Otros aspectos contables Rangos de existencias Toma física de inventarios Incidencia de los impuestos en el costo los materiales Operaciones que encarecen el costo Estrategias para abaratar el costo de materiales 58 59 60 62 63 64 [viii] 37 Tabla de contenido 2.10 2.10.1 2.10.2 Mano de obra o fuerza laboral Introducción Guía para clasificar la mano de obra 70 70 70 2.11 2.11.1 2.11.2 2.11.2.1 2.11.2.2 2.11.2.3 Costo de la mano de obra (directa e indirecta) El código de trabajo y contratos colectivos e individuales Valoración de las remuneraciones Pago de sueldos y salarios Semana integral Liquidación final de remuneraciones (finiquito laboral) 72 72 72 72 72 72 2.12 2.12.1 2.12.2 2.12.3 Aspectos administrativos Introducción Control de asistencia Control del tiempo usado 75 75 75 75 2.13 2.13.1 2.13.2 2.13.3 2.13.4 2.13.5 Aspectos contables Cálculo y registro de salarios y beneficios mensuales Cálculo y registro de beneficios y prestaciones Conversión del salario total en valor hora hombre Registro en las hojas de costos Tratamiento contable de las horas improductivas 75 76 77 78 81 81 2.14 Resumen del capítulo 82 Cuestionario de evaluación 84 3 SISTEMA DE ÓRDENES DE PRODUCCIÓN CIF 3.1 Objetivos 87 3.2 Contexto: aspectos importantes 88 3.3 Definiciones y características de los costos indirectos de fabricación (CIF) 88 3.4 3.4.1 Dificultades de asignación de los CIF Costos Indirectos reales (CIFR) 89 89 3.5 3.5.1 3.5.2 3.5.3 3.5.4 Tratamiento contable de partidas importantes de carga fabril Depreciaciones de activos fijos de fábrica Prepagados o costos anticipados Servicios que se consumen y luego se pagan Amortizaciones de fábrica 92 92 94 95 96 3.6 Costos indirectos aplicados (CIFA) 100 3.7 El presupuesto maestro 100 3.8 3.8.1 3.8.2 3.8.3 Necesidad de clasificar los CIF según su comportamiento Costos indirectos fijos Costos indirectos variables Costos mixtos o semivariables 101 101 103 103 3.9 3.9.1 3.9.2 Formas para desagregar la parte fija y la variable de un costo mixto Método de punto alto-punto bajo Método de los mínimos cuadrados 105 106 107 3.10 3.10.1 3.10.2 3.10.3 Volumen de producción Capacidad instalada Demanda real de clientes Unidad de medida comparable 109 109 110 111 [ix] Tabla de contenido 3.11 3.11.1 3.11.2 El presupuesto de los CIF Metodología para presupuestar los CIF Tasa predeterminada de los CIF (TP) 112 113 114 3.12 Contabilización de los CIF aplicados 117 3.13 Recomendaciones adicionales para asegurar un presupuesto razonable de CIF 118 3.14 3.14.1 3.14.2 3.14.3 3.14.4 3.14.5 3.14.6 Variaciones de costos indirectos de fabricación Introducción Variación de los CIF Tipos y clases de variaciones de los CIF Causas y efectos de la variación neta o total Análisis de las variaciones Contabilización de las variaciones 119 119 119 120 123 123 127 3.15 Control de los costos indirectos de fabricación 128 3.16 Liquidación de las hojas de costos 128 3.17 Resumen del capítulo 134 Cuestionario de evaluación 136 4 SISTEMA DE ÓRDENES DE PRODUCCIÓN POR DEPARTAMENTOS 4.1 Objetivos 139 4.2 Contexto: aspectos importantes 140 4.3 Ámbito: medianas y grandes empresas que fabrican a pedido y lotes 140 4.4 Hoja de costos por departamentos 140 4.5 4.5.1 4.5.2 4.5.3 Tratamiento de los elementos del costo Materia prima directa Mano de obra directa Costos indirectos de fabricación (CIF) 141 141 142 145 4.6 4.6.1 4.6.2 Metodología para presupuestar los CIF y fijar las tasas predeterminadas Fase de planificación Fase de presupuestación 151 151 152 4.7 Presupuesto de los CIF: asignación original, ponderación y redistribución 155 4.8 Aplicación de los CIF a las órdenes de producción 158 4.9 4.9.1 4.9.2 Variaciones de los CIF Variación neta Variaciones específicas 160 160 162 4.10 Liquidación de la hoja de costos 164 4.11 Resumen del capítulo 165 Cuestionario de evaluación 166 [x] Tabla de contenido 5 SISTEMA DE COSTOS POR PROCESOS 5.1 Objetivos 169 5.2 Contexto: aspectos importantes 170 5.3 Características de la producción en serie 170 5.4 5.4.1 5.4.2 5.4.3 5.4.4 Naturaleza del costeo por procesos Producción de un solo artículo a través de una sola línea Producción de varios artículos a través de líneas independientes Producción de artículos que inicialmente pasan por procesos comunes (costos conjuntos) Producción de un artículo obtenido del ensamble de partes que pasaron por líneas independientes 170 171 171 171 5.5 Características del sistema de costeo por procesos 172 5.6 Propósitos del sistema 172 5.7 Diferencias entre el sistema por órdenes y el sistema por procesos 173 5.8 5.8.1 5.8.2 Diseño de un sistema de costos por procesos Flujo contable Estructura administrativa y contable 173 173 173 5.9 5.9.1 5.9.2 5.9.3 Tratamiento de los elementos del costo Materias primas (MP) Mano de obra (MO) Costos generales de fábrica (CGF) 176 176 177 179 5.10 Técnicas de registro 182 5.11 5.11.1 5.11.2 Producción con inventarios finales en proceso Productos semielaborados Producción equivalente 184 185 185 5.12 5.12.1 5.12.2 Informes contables y gerenciales Informe de unidades o cantidades físicas Informe de costos de producción 190 191 191 5.13 Estado de costos de productos vendidos 192 5.14 5.14.1 5.14.2 Aplicación de los métodos de valoración en ejercicios integradores Costeo por el método promedio ponderado, seis casos Costeo por el método PEPS, un caso 194 194 224 5.15 Costeo de productos diferentes 231 5.16 Tratamiento de los costos fijos de producción 231 5.17 5.17.1 5.17.2 5.17.3 5.17.4 5.17.5 5.17.6 5.17.7 5.17.8 5.17.9 5.17.10 Costos conjuntos: productos y subproductos Introducción Definiciones Valoración apropiada de los costos conjuntos Procedimiento para acumular los costos conjuntos Métodos usuales de asignación de costos en el punto de separación Otros métodos de asignación de costos en el punto de separación Fijación de precio de venta de subproductos Evaluación de los costos asignados en el punto de separación Asignación inteligente de costos en el punto de separación Control de los costos separables (específicos) 234 234 234 235 235 236 242 243 244 244 245 5.18 5.18.1 5.18.2 5.18.3 Causas que perjudican el costo y las relaciones laborales Unidades dañadas provocadas Mermas o daños aceptados como normales Inventarios excesivos 245 245 246 246 172 [xi] Tabla de contenido 5.19 5.19.1 5.19.2 5.19.3 5.19.4 Estrategias para asegurar la competitividad Control permanente de calidad Fijar precios de venta pensado en los clientes Adecuada combinación de surtido La rentabilidad debe ser establecida en función del largo plazo 246 246 247 247 247 5.20 Resumen del capítulo 247 Cuestionario de evaluación 248 6 COSTEO ESTÁNDAR 6.1 Objetivos 251 6.2 Contexto: aspectos importantes 252 6.3 Falencias de los sistemas tradicionales y propósitos de los costos estándar 252 6.4 Costos estimados y estándar 253 6.5 6.5.1 6.5.2 6.5.3 Ventajas de los costos estándar Control de la producción Fijación segura de precios de venta Aseguramiento de presupuestos 253 254 254 255 6.6 6.6.1 6.6.2 6.6.3 6.6.4 6.6.5 Costeo estándar y plan de implementación Equipo humano responsable Plan de implementación de estándares Tipos de estándares Determinación y revisión de los estándares Control de los costos 255 255 255 255 256 256 6.7 6.7.1 6.7.2 6.7.3 6.7.4 6.7.5 Proceso de implantación de los costos estándar Elaboración de una carta de flujo de producción Cálculo de los datos predeterminados Reconocimiento de los centros de costos Socialización de estándares Conciliación de los estándares con los costos reales 257 257 257 257 258 258 6.8 6.8.1 6.8.2 6.8.3 6.8.4 Sistema de órdenes de producción con costos estándar Hoja de especificaciones estándar Métodos contables de registro Gráfico de funcionamiento del sistema contable Hoja de costos estándar 258 258 258 259 259 6.9 6.9.1 6.9.3 6.9.4 6.9.5 6.9.6 Tratamiento de los materiales directos Variables que deben estandarizarse Registro de las adquisiciones Registro de las utilizaciones Otras variaciones de materiales: de desechos y desperdicios Cierre de las variaciones 259 259 265 268 272 273 6.10 6.10.1 6.10.2 6.10.3 6.10.4 6.10.5 6.10.6 6.10.7 Tratamiento de la mano de obra Introducción Tarifa estándar de mano de obra directa Estándar de eficiencia de mano de obra directa Variaciones del estándar de mano de obra directa Causas de la variación del estándar de mano de obra directa (MOD) Contabilización del costo de la mano de obra directa Cierre de las variaciones 275 275 276 276 278 278 279 281 6.11 Tratamiento de los costos generales 284 [xii] Tabla de contenido 6.11.1 6.11.2 6.11.3 6.11.4 6.11.5 Introducción Capacidad de producción y definición de la unidad de medida apropiada Tasa estándar de los CIF Determinación de las tasas estándar de CIF Variaciones de los costos indirectos de fabricación. Causas y efectos 284 284 285 288 289 6.12 Resumen del capítulo 294 Cuestionario de evaluación 295 7 COSTEO BASADO EN ACTIVIDADES 7.1 Objetivos 301 7.2 Contexto: aspectos importantes 302 7.3 Limitaciones de los sistemas tradicionales de costos 302 7.4 Incidencia de los costos indirectos de fabricación CIF en la determinación de los costos 303 7.5 Excelencia: la marca de los ganadores 304 7.6 Factores clave de la excelencia 305 7.7 El costeo basado en actividades (ABC) 306 7.8 Objetivos del costeo ABC 307 7.9 Costeo ABC no es aplicable a todo tipo de empresas 307 7.10 Requerimientos de costeo ABC 308 7.11 Asignación de los costos indirectos según ABC 314 7.12 7.12.1 7.11.2 Etapas para organizar e implementar el modelo ABC Etapa previa: definición y organización Etapa de implementación y mantenimiento 316 316 317 7.13 Fortalezas de costeo ABC 325 7.14 Debilidades del costeo ABC 326 7.15 ABC: origen de otra forma de administrar 327 7.16 Desafíos del costeo ABC 328 7.17 Resumen del capítulo 328 Cuestionario de evaluación 330 8 COSTEO VARIABLE 8.1 Objetivos 333 8.2 Contexto: aspectos importantes 334 8.3 Capacidad de producción instalada: comprar o alquilar bienes y tecnología de larga duración 335 Capacidad de producción 337 8.4 [xiii] Tabla de contenido 8.5 8.5.1 8.5.2 Administración de inventarios Gestión de stock Sistema justo a tiempo (JIT) 339 340 341 8.6 8.6.1 8.6.2 8.6.3 8.6.4 8.6.5 8.6.6 8.6.7 Gestión de los costos Clasificación básica de los costos Uso de los costos directos e indirectos Uso de los costos fijos, variables y mixtos Aplicación de la NIIF 2 “existencias” Aplicaciones trascendentes Enfoques para establecer los precios de venta Punto de equilibrio económico de la inversión (PE) 344 344 347 347 351 353 358 360 8.7 8.7.1 8.7.2 8.7.3 8.7.4 Relación utilidad-costo-volumen (UCV) Reducir o incrementar el precio de venta Sacrificar parcial y temporalmente la utilidad Reducir los costos fijos y/o variables Modificar el volumen de producción 361 361 362 363 364 8.8 8.8.1 8.8.2 8.8.3 8.8.4 8.8.5 8.8.6 8.8.7 8.8.8 Toma de decisiones de corto plazo basados en costos relevantes Análisis de costos marginales Costos relevantes para la toma de decisiones Toma de decisiones en base de costos relevantes Pedido especial y extraordinario: dar atención o no Seguir comprando fuera o fabricar internamente Crear o suprimir una línea de producción Modificar la estructura del surtido como respuesta a restricciones Vender un producto en el punto de separación o completarlo 365 365 366 366 368 370 372 375 377 8.9 8.9.1 8.9.2 La contabilidad del trúput Introducción Contabilidad del trúput (CT) 379 379 380 8.10 Resumen del capítulo 387 Cuestionario de evaluación 388 Bibliografía 391 [xiv] Lista de abreviaturas abc ccGa cGF cIF cIFa cIFNRP cIFR cT EEFF FOb GO JIT McT McU MO MOD MOI MP MPD MPI NIc NIIF NRP PE PEE PEP PEPS PP ROI RRc TIR TOc Costeo basado en actividades (Activity Based Costing) Conceptos de contabilidad generalmente aceptados Costos generales de fabricación Costos indirectos de fabricación Costos indirectos de fabricación aplicados Costos indirectos de fabricación presupuestados a nivel real de producción Costos indirectos de fabricación reales Contabilidad del trúput Estados financieros Libre a bordo (Free on Board) Gastos operativos fijos Justo a tiempo (Just in Time) Margen de contribución total Margen de contribución unitario Mano de obra Mano de obra directa Mano de obra indirecta Materiales o materia prima Materia prima directa Materia prima indirecta Normas internacionales de contabilidad Normas internacionales de información financiera Nivel real de producción Punto de equilibrio Punto de equilibrio económico Producción en proceso Primeras entradas primeras salidas Promedio ponderado Rendimiento sobre inversiones (Return on Investment) Recurso restrictivo de capacidad Tasa interna de retorno Teoría de las restricciones (Theory of constraints) [xv] Lista de cuadros y gráficos 1. Fundamentos 1.1 1.2 1.3 1.4 1.5 1.6 1.7 1.8 1.9 1.10 1.11 1.12 1.13 1.14 1.15 1.16 1.17 1.18 1.19 1.20 1.21 1.22 1.23 1.24 1.25 1.26 1.27 1.28 Diferencias entre la empresa comercial y la empresa industrial Plan general de cuentas de empresa industrial Formato de libro mayor en “T” Datos para calcular los costos unitarios y totales Informe de costos total y unitarios clasificados por la identidad Informe de costos total y unitarios clasificados por el comportamiento Comparativo de costos según identidad y comportamiento Informe de costos según el comportamiento (a) Informe de costos según el comportamiento (b) Informe de costos según el comportamiento (c) Comparativo de costos unitarios en varios niveles de producción Calculo del punto de equilibrio en cantidades y en dólares Demostrativo del punto de equilibrio Datos para calcular el punto de equilibrio de varios productos Alcance del punto de equilibrio Determinación del margen de contribución unitario (MCU) Cálculo de unidades a producir y asignación a cada producto Demostrativo del punto de equilibrio para varios productos Formato del estado de costos de producción y ventas Formato del estado de resultado integral Formato del estado de situación financiera Datos para la elaboración de estados financieros básicos Estado de costos de producción y ventas Datos para la elaboración de estados financieros Estado de costos de producción y ventas Estado de resultado integral Datos para generar el estado de situación financiera Estado de situación financiera 7 14 13 20 20 21 21 22 22 22 23 24 24 25 25 25 26 26 27 28 29 29 30 31 32 33 33 33 GRÁFICOS 1.1 1.2 1.3 Organigramas diferenciadores de empresa comercial e industrial Mapa conceptual de los elementos del costo de producción Mapa conceptual de los estados financieros en una empresa industrial 7 17 34 2. Sistema de órdenes de producción MPD y MOD 2.1 2.2 2.3 2.4 2.5 2.6 2.7 2.8 2.9 2.10 2.11 2.12 2.13 2.14 2.15 2.16 2.17 [xvi] Resumen comparativo entre formas de producción Formato de la orden de producción Formato del auxiliar contable: hoja de costos Formato de la orden de compra Formato de la nota de entrega Formato de la nota de despacho de materiales Formato de la nota de devolución de materiales Formato del libro diario: ingreso de materiales Formato del libro diario: compra a crédito Libro diario: compra a crédito Demostrativo del costeo de materiales Formato del libro diario: registro de una importación Formato del libro diario: liquidación e ingreso de materiales importados Formato del libro diario: IVA de importaciones Costeo de materiales Costeo total y unitario en compras Libro diario: Ingreso de materiales 41 47 47 48 49 49 50 50 51 51 52 52 52 53 53 53 53 Lista de cuadros y gráficos 2.18 2.19 2.20 2.21 2.22 2.23 2.24 2.25 2.26 2.27 2.28 2.29 2.30 2.31 2.32 2.33 2.34 2.35 2.36 2.37 2.38 2.39 2.40 2.41 2.42 2.43 2.44 2.45 2.46 2.47 2.48 2.49 2.50 2.51 2.52 2.53 2.54 2.55 2.56 2.57 2.58 2.59 2.60 2.61 2.62 2.63 2.64 2.65 2.66 Costeo de importación de materiales Criterios para asignación del costo de servicios comunes Libro diario Liquidación de la importación Libro diario: registro de materiales Formato del libro diario: costos por devolución de materiales Demostrativo de precios en compra y reconocidos en devolución Libro diario: costos por devolución de materiales Demostrativo del incremento del costo por devolución de materiales Libro diario: alternativa para no encarecer los inventarios de materiales Formato del libro diario: transferencia interna de materiales Libro diario: transferencia interna de materiales Formato del libro diario: devolución interna de materiales Formato del libro diario: devolución de materiales obsoletos Hoja de costos: movimiento de materiales Formato del libro diario: faltante de inventario Formato del libro diario: Inventario físico menor al de los libros Libro diario: Inventario físico menor al de los libros Libro diario: compra con 0% de impuestos Libro diario: compra con IVA que le otorga crédito tributario Libro diario: crédito tributario parcial de una compra Libro diario Liquidación del costo de la compra Kárdex: Tarjeta de control de existencias de hilo Kárdex: Tarjeta de control de existencias de tela Costeo de transporte de materiales Kárdex: Tarjeta de control de existencias articulo A Kárdex: Tarjeta de control de existencias artículo B Libro diario Kárdex: Tarjeta de control de existencias material A Kárdex: Tarjeta de control de existencias material B Libro diario Hoja de costos Beneficios y prestaciones Formato de la tarjeta personal de producción Formato de tarjeta diaria de producción Costeo de componentes salariales (salarios y beneficios) Libro diario: salarios Registro del costo de provisiones de salarios y beneficios Datos para calcular el pago de salarios Rol de pago de salarios directos Rol de provisiones de beneficios y prestaciones laborales Libro diario: costo de provisiones de salarios y beneficios Datos para cálculo de hora-hombre Cálculo de horas MOD Cálculo del costo de MOD aplicable a las órdenes de producción Libro diario: roles de pago y provisiones Libro diario: Asignación del costo a la producción y pérdida Hoja de costos: OP 001 horas-hombre 54 54 55 56 56 56 56 57 57 57 57 58 58 58 59 61 61 62 62 63 63 66 66 67 67 68 68 69 69 70 70 71 71 73 75 76 77 77 77 78 78 79 79 79 80 80 80 81 82 GRÁFICOS 2.1 2.2 2.3 2.4 2.5 2.6 2.7 2.8 Mapa conceptual de producción bajo pedido específico Mapa conceptual de la fabricación por lotes Mapa conceptual de la fabricación en serie o continua Esquema contable de los costos por órdenes de producción Flujo de la información en un sistema por órdenes de producción Árbol de transición para un sistema de órdenes de producción. Mapa conceptual de la materia prima Definición de la mano de obra 39 40 41 42 46 44 65 83 [xvii] Lista de cuadros y gráficos 3. Sistema de órdenes de producción CIF 3.1 3.2 3.3 3.4 3.5 3.6 3.7 3.8 3.9 3.10 3.11 3.12 3.13 3.14 3.15 3.16 3.17 3.18 3.19 3.20 3.21 3.22 3.23 3.24 3.25 3.26 3.27 3.28 3.29 3.30 3.31 3.32 3.33 3.34 3.35 3.36 3.37 3.38 3.39 3.40 3.41 3.42 3.43 3.44 3.45 3.46 3.47 3.48 3.49 3.50 3.51 3.52 3.53 3.54 3.55 3.56 3.57 3.58 3.59 [xviii] Formato del libro diario: materias primas indirectas Formato del libro diario: mano de obra indirecta Formato del libro auxiliar de activos fijos, método lineal Libro diario: depreciación de activos fijos Libro diario: depreciación de activos fijos, método de unidades de producción Demostrativo de deterioro de activos fijos Libro diario: deterioro de activos Formato del libro diario: pre pagados o costos anticipados Formato del libro diario: uso de bienes o servicios pre pagados Libro diario: estimación de servicios consumidos y post pagados Libro diario: ajuste por mayor valor de servicios consumidos y post pagados Libro diario: amortización de fábrica Libro diario Datos para calcular el costo MOI Libro diario Demostrativo de rol de pagos Demostrativo de rol de provisiones para beneficios y prestaciones laborales Demostrativo de impacto de costos fijos Demostrativo de impacto de costos variables Demostrativo de costos mixtos, totales y unitarios Demostrativo de desagregación de costos mixtos Datos históricos para calcular el costo del año presente Demostrativo de diferencia entre puntos seleccionados Demostrativo del costo estimado del año 200x Demostrativo del costo estimado del año 200x Demostrativo de los cálculos previos para guiar hacia la determinación del costo mixto Demostrativo de la capacidad de producción práctica Demostrativo de la capacidad de producción real o normal Comparativo para la selección del volumen de producción Datos para elaborar el presupuesto de los CIF Demostrativo de cédula presupuestaria Detalle del presupuesta de la materia prima indirecta Detalle del presupuesto de las remuneraciones indirectas Detalle del presupuesto de energía eléctrica para el año 200x+1 Detalle de los CIF aplicados a la producción real Libro diario: costos indirectos de fabricación Libro diario: costos indirectos de fabricación Hoja de costos: CIF aplicados Libro diario: variación desfavorable de los CIF Libro diario: variación favorable de los CIF Libro diario: variación de CIF favorable Libro diario: variación de CIF desfavorable Datos para direccionar el destino de las variaciones de los CIF Libro diario: variación de CIF desfavorable Variaciones en el presupuesto Cédula presupuestaria al nivel real de producción (NRP) Demostrativo de la variación del presupuesto Formato del libro diario: variaciones desfavorables Formato del libro diario: variaciones favorables Libro diario: variaciones Formato de la nota de ingreso de artículos terminados Formato del libro diario: artículos terminados Hoja de costos Libro diario: artículos terminados Factura de venta Libro diario: venta Libro diario: costo de venta Factura de venta Libro diario: venta 91 91 92 93 94 95 95 95 95 96 96 96 97 98 99 99 99 102 103 104 106 106 107 107 107 108 110 111 112 115 115 115 116 116 117 117 118 118 121 121 122 122 122 122 124 126 126 127 127 127 128 129 130 130 130 130 130 132 132 Lista de cuadros y gráficos 3.60 3.61 3.62 3.63 3.64 3.65 Libro diario: costo de venta Hoja de costos reprocesada Libro diario: venta Libro diario: costo de venta Resumen del costo original de la orden de producción No. 56 Libro diario: artículos terminados y desperdicios 132 133 133 134 134 135 GRÁFICOS 3.1 3.2 3.3 3.4 3.5 3.6 3.7 3.8 Mapa conceptual de los CIF reales y los CIF aplicados a la producción Curva de los costos fijos o constantes Mapa conceptual de los costos fijos Curva de los costos variables Mapa conceptual de los costos variables Curva de los costos mixtos, total y unitarios Mapa conceptual de los costos mixtos Mapa conceptual de las variaciones 90 102 102 103 104 105 105 120 4. Sistema de órdenes de producción por departamentos 4.1 4.2 4.3 4.4 4.5 4.6 4.7 4.8 4.9 4.10 4.11 4.12 4.13 4.14 4.15 4.16 4.17 4.18 4.19 4.20 4.21 4.22 4.23 4.24 4.25 4.26 4.27 4.28 4.29 4.30 4.31 4.32 4.33 4.34 4.35 4.36 4.37 4.38 4.39 4.40 4.41 Formato de la hoja de costos por departamentos Nota de despacho Libro diario: materias primas directas Libro diario: despacho al centro de costos aparado Libro diario: despacho al centro de costos terminado Demostrativo de la hoja de costos por departamentos Resumen de planilla de pago de salarios, beneficios y prestaciones Libro diario: costos de materia prima directa Hoja de costos por departamentos Formato del libro diario: CIF por centro de costos, servicio de energía Formato del libro diario: CIF por centro de costos, MPI Espacios efectivos asignados y distribución de costos de arriendo de edificio Libro diario: CIF por centro de costos, arriendos Guía clasificada de parámetros de distribución de costos indirectos Costos indirectos a distribuir Estadísticas por departamento Libro diario: distribución según consumo medido en porcentajes Libro diario: CIF Reales MOI Libro diario: CIF Reales, arriendos Libro diario: CIF Reales, seguros Libro diario: CIF Reales, depreciaciones Libro diario: CIF Reales, alimentación Guia de reasignación de los CIF originalmente asignados a los Centros de servicios a los productivos Datos de CIF históricos Datos para la elaborar el presupuesto 200x+1 Volumen de producción Presupuesto 200x+1 (primera parte) Costo estimado de materiales Presupuesto de los CIF del año 200x+1 Presupuesto 200x+1 (segunda parte). Reasignación de los CIF Criterios para la asignación de costos por centro de servicio Determinación de tasas por departamento Relación de órdenes de trabajo Hoja de costos por departamentos Libro diario: CIF aplicados Costos Indirectos de fabricación reales Libro diario: consumo de bienes y servicios CIF aplicados a órdenes de producción Libro diario: variación de los CIF Asignación de CIF por variación Libro diario: aplicación de la variación de los CIF 141 142 143 143 143 143 144 144 145 146 146 147 147 148 149 149 150 150 150 150 150 150 152 153 154 154 155 155 156 156 158 158 159 159 159 160 161 161 161 162 162 [xix] Lista de cuadros y gráficos 4.42 4.43 4.44 4.45 4.46 4.47 Presupuesto ajustado a nivel real Variaciones de presupuesto por departamentos y rubros Resumen de las variaciones específicas del presupuesto Resumen de la orden No. 45 Libro diario: artículos enviados al almacén Libro diario: venta de artículos ingresados a la bodega 163 163 163 164 164 165 GRÁFICOS 4.1 Mapa conceptual de los CIF reales y aplicados 146 5. Sistema de costos por procesos 5.1 5.2 5.3 5.4 5.5 5.6 5.7 5.8 5.9 5.10 5.11 5.12 5.13 5.14 5.15 5.16 5.17 5.18 5.19 5.20 5.21 5.22 5.23 5.24 5.25 5.26 5.27 5.28 5.29 5.30 5.31 5.32 5.33 5.34 5.35 5.36 5.37 5.38 5.39 5.40 5.41 5.42 5.43 5.44 5.45 5.46 5.47 5.48 5.49 [xx] Libro diario: compra de materiales 176 Libro diario: devolución de materiales 177 Libro diario: procesamiento de materiales 177 Libro diario: Mano de obra 178 Libro diario: Mano de obra, beneficios y prestaciones 178 Libro diario: horas cargadas al costo de producción 179 Costos Indirectos de fábrica clasificados 180 Distribución de los CGF de los centros de servicios entre los centros productivos 180 Asignación del costo de arriendos 181 Consumo medido de insumos de fábrica 181 Distribución del costo de la remuneración del gerente 181 Redistribución de los CGF asignados a control de calidad entre los centros de producción181 Redistribución de los CGF asignados a servicio médico entre los centros de producción 181 Resumen de los CGF 182 Libro diario: CFG de varios procesos productivos 182 Formato del libro diario: CFG por proceso productivo único 182 Formato del libro diario: inventario 182 Libro diario: materiales, mano de obra y costos generales. Departamento de corte 183 Libro diario: transferencia de costos del departamento de corte al de pegado 183 Libro diario: uso de los elementos del costo en el proceso de pegado 183 Libro diario: absorción de costos en el proceso de pegado 183 Libro diario: costos del proceso de ensamble 184 Libro diario: inventario 184 Datos para calcular la producción equivalente 186 Flujo de unidades físicas en el departamento A 187 Flujo de costos total y unitarios en el departamento A 187 Libro diario: inventario, departamento A 188 Libro diario: traslado de inventario del departamento A al B 189 Flujo de unidades físicas en el departamento B 189 Libro diario: inventario, departamento B 190 Libro diario: inventario de producto terminado, departamento B 190 Formato del informe de cantidades físicas 191 Formato del informe de costos de producción 192 Formato del estado de costos de productos vendidos 193 Caso 1: Informe de cantidades físicas 195 Caso 1: Informe de costos de producción, enero 196 Caso 1: Libro diario de enero 197 Caso 2: Informe de cantidades y de costos de producción 199 Caso 2: Informe de costos de producción 199 Caso 2: Demostrativo del costeo unitario 200 Caso 2: Demostrativo del costeo unitario 201 Caso 2: Demostrativo del costeo unitario 201 Caso 2: Libro diario de febrero 202 Caso 3: Informe de cantidades físicas 203 Caso 3: Comparativo de unidades producidas 204 Caso 3: Informe de costos de producción, marzo 205 Caso 3: Resumen de los costos que se han invertido en el trimestre 208 Caso 3: Libro diario de marzo 209 Caso 4: Informe de cantidades físicas 210 Lista de cuadros y gráficos 5.50 5.51 5.52 5.53 5.54 5.55 5.56 5.57 5.58 5.59 5.60 5.61 5.62 5.63 5.64 5.65 5.66 5.67 5.68 5.69 5.70 5.71 5.72 5.73 5.74 5.75 5.76 5.77 5.78 5.79 5.80 5.81 5.82 5.83 5.84 5.85 5.86 Caso 4: Informe de costos de producción Caso 4: Demostrativo del costo unitario ajustado Caso 4: Libro diario de abril Caso 5: Informe de cantidades físicas Caso 5: Informe de costos de producción Caso 5: Demostrativo del costo unitario ajustado Caso 5: Libro diario de mayo Resumen de los costos y fluctuación entre enero y mayo de 200x Estado de costos de productos vendidos Formato de determinación de cantidades físicas producidas durante el periodo Informe de cantidades físicas Determinación de cantidades físicas producidas durante el periodo Informe de costos de producción Resumen comparativo de los métodos de valoración Comparativo de inventarios finales Costos indirectos fijos de dos años seguidos Determinación de los costos de producción según NIC 2 Libro diario: inventario de productos terminados Libro diario: inventario de productos terminados según NIC 2 Costos conjuntos Informe de costos de producción versión libre Asignación de costos conjuntos a los productos derivados Asignación de costos conjuntos a los productos derivados, proporción de costos Asignación de costos separables a los productos derivados Costeo total de los principales productos obtenidos Determinación de la utilidad por línea de producción y la utilidad total Determinación de costos conjuntos Ponderación de kg por el grado de calidad Asignación de costos conjuntos a los productos derivados Informe de costos de producción, costos conjuntos Método VNR estimado Determinación de utilidad por línea y la utilidad total Método: precio de venta Determinación de utilidad por línea y utilidad total Cálculo de margen bruto en ventas Método del margen bruto constante Determinación de utilidad por línea y utilidad total 212 214 216 217 219 221 223 224 225 225 226 226 230 230 231 233 233 233 233 235 236 237 237 238 238 238 239 239 240 240 241 241 241 242 242 243 243 GRÁFICOS 5.1 5.2 5.3 5.4 5.5 5.6 5.7 5.8 5.9 Mapa de procesos por producto Mapa de procesos de productos independientes Mapa de procesos comunes para productos independientes Mapa de procesos ensamblados para producir un artículo Mapa relacional de los sistemas: órdenes y procesos Esquema contable de los costos por procesos Flujo de la información en un sistema por procesos Flujo de las unidades físicas en un sistema por procesos Mapa genérico de procesos 171 171 171 172 173 174 175 193 234 6. Costeo estándar 6.1 6.2 6.3 6.4 6.5 6.6 6.7 6.8 6.9 6.10 Comparativo entre costos estimados y costos estándar Formato de hoja de especificaciones estándar Formato de la hoja de costos estándar Cálculo de unidades a comprar articulo A Cálculo de unidades a comprar articulo B Cálculo de nuevo estándar Precios unitarios estándar por mes Cálculo de precios unitarios estándar Precios unitarios estándar por mes Precios unitarios estándar por mes 254 259 260 262 262 263 263 263 264 264 [xxi] Lista de cuadros y gráficos 6.10 6.11 6.12 6.13 6.14 6.15 6.16 6.17 6.18 6.19 6.20 6.21 6.22 6.23 6.24 6.25 6.26 6.27 6.28 6.29 6.30 6.31 6.32 6.33 6.34 6.35 6.36 6.37 6.38 6.39 6.40 6.41 6.42 6.43 6.44 6.45 6.46 6.47 6.48 6.49 6.50 6.51 6.52 6.53 6.54 6.55 6.56 6.57 6.58 6.59 6.60 [xxii] Precios unitarios estándar por mes Cálculo de precios unitarios estándar Hoja de especificaciones estándar Hoja de especificaciones estándar parcial Libro diario: compra de material método estándar Libro diario: compra de material método estándar Demostrativo de compra de MPD Demostrativo de especificaciones estándar de MPD Libro diario: material X a precio estándar Libro diario: material Y a precio estándar Libro diario: material Z a precio estándar Demostrativo de compra de MPD Demostrativo de especificaciones estándar de MPD Hoja de costos estándar Libro diario: material X a precio real Libro diario: material Y a precio real Libro diario: material z a precio real Demostrativo de variación estándar Determinación del ajuste de inventario de materiales Libro diario: Inventario MPD Libro diario: variación en el precio de los materiales Libro mayor: cierre de variaciones a costo estándar Libro diario: producción en proceso Libro mayor: cierre de variaciones a costo real Hoja de especificaciones estándar Hoja de especificaciones estándar Formato del libro diario: salarios y provisión de beneficios y prestaciones Formato del libro diario: variación estándar de MOD Libro diario: salarios, beneficios, prestaciones y variaciones estándar Formato del libro diario: variación estándar de MOD Datos de utilización y pago de mano de obra Hoja de especificaciones estándar Demostrativo de MOD y tarifas Demostrativo de variación estándar MOD Libro diario: MOD y variaciones Demostrativo de variación estándar MOD Libro diario: variación estándar Hoja de costos estándar Libro diario: inventario en proceso Libro mayor: producción, MOD y variaciones Presentación de CIF clasificados Demostrativo de horas-hombre requeridas Presupuesto estándar de CIF Hoja de especificaciones estándar Demostrativo de órdenes de producción ejecutadas en el periodo Libro diario: Asignación CIF Libro diario: Asignación CIF horas-hombre Hoja de costos estándar Libro diario: Costos indirectos del periodo Demostrativo de la tasa real Demostrativo de variaciones estándar de CIF 264 264 264 267 267 268 268 268 269 269 270 270 270 271 271 271 272 274 274 274 274 274 275 275 278 278 279 279 280 280 280 281 281 281 282 282 282 283 283 283 286 287 287 288 289 290 290 290 291 291 292 Lista de cuadros y gráficos 6.61 6.62 6.63 6.64 6.65 6.66 Libro diario: CIF reales, CIF aplicados y variaciones Demostrativo de aplicación de variaciones a la producción Libro diario: variaciones y ajustes Libro mayor Hoja de costos estándar Libro diario: traslado de productos 292 292 292 293 293 294 GRÁFICOS 6.1 Funcionamiento del sistema contable 260 7. Costeo basado en actividades 7.1 7.2 7.3 7.4 7.5 7.6 7.7 7.8 7.9 7.10 7.11 7.12 7.13 7.14 7.15 7.16 7.17 Cálculo de la rentabilidad por línea de productos y del conjunto Comparativo: tarea, actividad y proceso Ejemplos de actividades primarias y secundarias Cost driver de actividades o parámetros de asignación Cost driver y recursos indirectos hacia las actividades Ejemplos de cost driver hacia los productos Guía de actividades clasificadas Demostrativo de saldos de cuentas Determinación del costo primo directo total y unitario Distribución porcentual de los costos indirectos entre las actividades Asignación de costos indirectos entre las actividades Determinación del costo de las actividades Cost diver y productos finales Asignación del costo de las actividades a los productos finales Determinación de los costos totales y unitarios de los productos finales Comparativo cronológico de los costos de los productos Cálculo de la rentabilidad por línea de productos y del conjunto 309 310 311 313 314 315 320 321 321 322 322 322 323 323 324 324 324 GRÁFICOS 7.1 7.2 7.3 7.4 7.5 7.6 7.7 Esquema general de funcionamiento de los sistemas: por órdenes y por procesos Flujo de los recursos hacia las actividades y productos finales Mapa genérico de tareas, actividades y procesos Secuencia de asignación tradicional de costos indirectos Secuencia de asignación de costos indirectos en base al modelo ABC Mapa de la cadena de valor Relación del costeo basado en actividades (ABC) y gerencia en base de actividades (ABM) 304 307 310 312 316 317 329 8. Costeo variable 8.1 8.2 8.3 8.4 8.5 8.6 8.7 8.8 8.9 8.10 8.11 8.12 8.13 8.14 8.15 8.16 8.17 8.18 Comparativo de las opciones de costos Ahorro teórico según la opción de costo Proyección de crédito Demostrativo del impacto de los costos fijos en el costo unitario Demostrativo del impacto de los costos variables en el costo unitario Demostrativo del impacto de los costos mixtos en el costo unitario Lista de costos de producción y gastos utilizados para la producción y venta Estado de costos de producción y ventas Estado de resultados Lista de costos de producción y gastos utilizados para la producción y venta Estado de costo de producción y ventas en dólares, método variable Estado de resultados, método variable Estado de costo de productos vendidos, método absorbente Estado de resultados, método absorbente Estado de costos productos vendidos, método variable Estado de resultados, método variable Lista de costos de producción y gastos utilizados para la producción y venta Estado de costo de productos vendidos 337 342 343 345 346 347 348 348 348 349 349 349 349 350 350 350 352 352 [xxiii] Lista de cuadros y gráficos 8.19 8.20 8.21 8.22 8.23 8.24 8.25 8.26 8.27 8.28 8.29 8.30 8.31 8.32 8.33 8.34 8.35 8.36 8.37 8.38 8.39 8.40 8.41 8.42 8.43 8.44 8.45 8.46 8.47 8.48 8.49 8.50 8.51 8.52 8.53 8.54 8.55 8.56 8.57 8.58 8.59 8.60 8.61 8.62 8.63 8.64 8.65 Estado de resultados Estado de costo de productos vendidos Estado de resultados Lista de costos de producción y gastos utilizados para la producción y venta Estado de resultados, en punto de equilibrio Datos proporcionados por la empresa para calcular el punto de equilibrio Ponderación de ventas esperadas Relación de margen de contribución con porcentaje de ventas esperadas Definición de unidades a fabricar por tipo de producto Costos fijos, costos variables y punto de equilibrio Estado de resultados en el punto de utilidad Datos para calcular el punto de equilibrio y otras aplicaciones Estado de resultados proyectado en punto de equilibrio Proyección de estado de resultados en punto de ganancia Proyección de estado de resultados reduciendo la utilidad Proyección de estado de resultados reduciendo costos Proyección de estado de resultados reduciendo volumen de producción Estado de resultados, situación actual Estado de resultados marginal Listado de costos fijos Costos variables por producto Estado de resultados, situación previsible Estado de resultados marginal Estado de resultados consolidado y proyectado Hoja de especificaciones estándar Gastos adicionales para nuevas líneas de producción Listado de costos fijos y variables relevantes Estado de resultados Estado de resultados por segmentos Estado de resultados marginal Información económica en un día normal de actividades Situación económica en un día de pico y placa, opción equivocada Situación económica en un día de pico y placa, opción válida Datos de los costos conjuntos y separables Resultados económicos, situación actual Resultados económicos, situación propuesta Resultados obtenidos con la fórmula del Trúput Demostrativo de los trúputs Tabla de priorización bajo trúput Demostrativo de resultados priorizados según trúput Resultados según trúput, con criterios de priorización Gastos operativos esperados (GO) Resultados del año corriente 200x Proyección de la cantidad de tiempo requerida por producto Demostrativo de producción priorizada según Trúput Resultados alcanzados con restricción y prioridad bajo Trúput Comparativo entre contabilidad gerencial tradicional y contabilidad gerencial TOC 352 353 353 354 355 355 355 355 356 356 358 361 361 362 363 364 365 366 366 368 368 369 369 370 371 372 372 374 375 375 377 377 377 378 379 379 382 383 384 384 385 385 385 386 386 386 387 GRÁFICOS 8.1 8.2 8.3 8.4 8.5 8.6 [xxiv] Proceso de toma de decisiones Mapa de proceso productivo Curva de costos fijos Curva de costos variables Fijación de precios Mapa de proceso productivo 336 344 345 346 358 382 Prólogo a la segunda edición Antecedentes Esta nueva publicación está dirigida a los contadores profesionales, administradores, ingenieros y otros profesionales, a los profesores de contabilidad y a sus estudiantes y a los empresarios y gerentes que, hoy más que nunca, están interesados en conocer los procedimientos que se utilizan para costear los bienes y servicios. Esta obra se justifica ante la necesidad de solucionar un problema mundial, serio y preocupante, como es la escasez de los recursos económicos y financieros dada la concentración de estos en pocas manos y la creciente demanda de bienes y servicios por parte de una población más numerosa y pobre que hoy vive más expuesta a desastres naturales debido, entre otras causas, al calentamiento global, producto de la explotación irracional de los recursos naturales. De otro lado, esta nueva edición, corregida, actualizada y aumentada, busca explicar mejor los mecanismos técnicos de registro, cálculo y generación de información económicofinanciera útil y confiable para la toma de decisiones y el establecimiento del control efectivo que evite dispendios, abusos y todo tipo de uso indebido de los escasos recursos. Solo de esta manera es posible enfrentar, con buenas probabilidades de éxito, los numerosos y preparados competidores, quienes están diversificando la producción y reduciendo sus costos como única forma de posicionarse y mantenerse en el mercado para suplir la demanda de clientes cada vez más exigente. Además, se ponen en consideración los enunciados fundamentales del modelo de contabilidad del Trúput, que se sustenta en la teoría de restricciones () y se lo compara con el modelo de costeo variable, el cual es un procedimiento útil derivado de la contabilidad de gerencia tradicional Este aporte bibliográfico pretende que los lectores desarrollen sus habilidades personales hacia la eficiencia y productividad, lo que demanda disciplina y creatividad para potenciar el uso de recursos, además de un conocimiento de las técnicas de registro y control contable a partir de los cuales dispondrán de información válida y confiable para tomar las mejores decisiones y establecer medidas eficaces de control desde el mismo momento de la adquisición, pasando por la custodia y el uso de los recursos que las empresas utilizan para la producción de bienes y servicios. En conjunto, este estudio asegura la mejora de los costos y, como efecto positivo, la satisfacción de los clientes y el posicionamiento del producto, de la marca y, por ende, de la empresa. No disponer en estos momentos de medios idóneos de costeo equitativo, integral y preciso puede poner en riesgo la presencia de la organización en el mediano plazo. Contenido Las explicaciones y aplicaciones de cada uno de los ocho capítulos de la obra se enmarcan dentro de las , especialmente en las 1 (Presentación de estados financieros) y 2 (Inventarios), 6 (Propiedad , planta y equipo) además del marco conceptual vigente. . Trata los principios y las definiciones básicas de los costos y de la contabilidad de costos, describe y ejemplifica la clasificación de los elementos del costo y recuerda la secuencia del proceso contable, incluyendo la estructura del plan de cuentas adaptado a las empresas industriales y de servicios especializados. De igual modo, se describe el procedimiento para elaborar los estados financieros básicos, en especial el estado de costo de producción y ventas, cuya información debidamente valorada y presentada [xxv] Prólogo a la segunda edición permite a los lectores conocer la estructura del costo, como han evolucionado los niveles de inventarios y el costo de los productos terminados en el periodo hasta llegar a conocer el costo de los productos que se han vendido. Se completa la información del costo de ventas al vincularlo con el estado de resultados en donde se conoce el monto y origen de la utilidad y al balance general. 2. SISTEMa DE óR DENES DE PRODUccIóN y Describe las formas de producción y la relación con los sistemas de costos tradicionales: los costos de órdenes de producción y los costos por procesos. En este capítulo, se explica el funcionamiento del sistema denominado órdenes de producción, relacionados a la compra en el país y en exterior, el almacenamiento, los despachos y los usos de los materiales directos (). Se establecen, así mismo, algunas recomendaciones para evitar desperdicios e incrementos de su precio y se referencia el aspecto tributario por bajas. Continúa con el tratamiento de la mano de obra directa () durante todo su ciclo natural con énfasis en la fase de cálculo y pago de haberes y se sugieren algunas acciones para obtener el mayor provecho posible de su aporte. El capítulo concluye con el registro del uso del costo primo en la hoja de costos y en la cuenta denominada inventario de producción en proceso (). 3. SISTEMa DE óR DENES DE PRODUccIóN Dedicado al sistema de órdenes de producción, describe ampliamente los componentes, control y registro de los costos indirectos de fabricación () en dos escenarios que son complementarios: los reales o históricos y los aplicados o predeterminados. Se explica la conciliación de los reales con los aplicados hasta llegar a calcular y registrar la variación total o neta, también se sugieren algunas acciones a fin de reducir su presencia y el impacto en los costos de los productos que se van liquidando, así mismo se definen la fórmulas para calcular las variaciones de presupuesto y de eficiencia. Al final del capítulo, se establece el procedimiento para liquidar una hoja de costos cuya producción ha concluido, la forma para calcular los costos unitarios, cómo proceder cuando aparecen unidades dañadas y la forma de documentar y registrar todo el proceso. 4. SISTEMa DE óR DENES DE PRODUccIóN POR DEPaRTaMENTOS Está destinado al sistema de órdenes de producción por departamentos, aplicado a empresas medianas o grandes que trabajan a pedido o en lotes y que, por tanto, necesitan departamentalizar el registro y control de los costos. Se insiste en la necesidad de controlar y registrar apropiadamente el costo primo (materiales y mano de obra directos), también se explica la forma de contabilizar y controlar los costos indirectos reales y predeterminados por departamentos. Se detalla el procedimiento de preparación de un presupuesto para varios departamentos y la forma de obtener las tasas predeterminadas. Se explica la conciliación de los reales con los aplicados en cada departamento hasta llegar a las variaciones, identificando las causas y efectos que producen. Para cerrar el capítulo, se explica la liquidación de las hojas de costos y el registro de las unidades que se trasfieren al almacén. 5. SISTEMa DE cOSTOS POR PROcESOS Trata ampliamente los costos del sistema por procesos que utilizan las empresas que generan productos en serie. Luego de presentar una explicación de las formas de producción en serie y el flujo del sistema, aborda el tratamiento contable y administrativo de los elementos del costo, se pone especial énfasis en los costos generales que resultan complicados de controlarlos, aplicarlos y registrarlos. El tema de unidades equivalentes y de los informes de unidades físicas y de costos ($) de producción total y unitaria por cada departamento o fase productiva por donde transita el producto es quizá uno de [xxvi] Prólogo a la segunda edición los más interesantes. Se explica cómo se calculan y trasladan los costos de un proceso a otro utilizando los métodos de valoración promedio ponderado (), primeras entradas primeras salidas () y de inventarios que se quedan en las fases, puesto que no han llegado a ser concluidos totalmente. Para explicarlo mejor, se presentan seis casos de una empresa hipotética que fabrica en serie entre los meses de enero a mayo del año 200x, poniendo, en cada mes, variables que van tornando más complejo el caso; se explica el procedimiento de cálculo de los costos unitarios. Los asientos de diario por la asignación de recursos y el traslado, de los costos correspondientes, de un departamento a otro también forman parte del procedimiento usado para explicar el funcionamiento del sistema. Se desarrolla uno de estos ejemplos utilizando el método a fin de establecer las diferencias cuantitativas con el promedio, estos dos métodos son los únicos autorizados por las . Finalmente, se desarrolla el tema de costos conjuntos y valoración de productos y subproductos, se explican con algún detalle los costos en el punto de separación y las opciones que se tienen para recostearlos a fin de que lleven el valor justo a los procesos en donde tomarán otros costos hasta llegar a ser los productos terminados para los que estaban destinados, esta reasignación de costos en el punto de separación procede siempre que se encuentra una razón justa y necesaria para hacerlo. 6. cOSTEO ESTáNDaR Aquí, el costeo estándar se presenta como una metodología apropiada que se acopla perfectamente al funcionamiento de los sistemas tradicionales de acumulación de costos que se han estudiado en los capítulos anteriores. Trabajar con costos estándar significa que la empresa ha superado la fase de incertidumbres y ahora cuenta con experiencias suficientes, con estadísticas de consumo de materiales, fuerza laboral y de todo cuanto se requiera para producir. En este punto, la empresa puede controlar las distintas situaciones propias de un proceso productivo, cuenta con personal debidamente formado y disciplinado y los procesos, equipos y maquinaria están debidamente potenciados. Las variaciones son una parte fundamental de esta metodología porque, de una u otra manera, aparecerán sobre- o subutilizaciones de los elementos pese a que se efectúen los mejores esfuerzos para definir estándares factibles y los que ejecutan la producción y actividades logísticas se esmerasen en hacer conforme se ha previsto en los presupuestos exigentes de producción denominados estándar. Se establecen algunas pautas para determinar los estándares de precio y cantidad por cada uno de los elementos del costo y, como de costumbre, se desarrollan algunos ejemplos que ayudan a comprender mejor el tema. Del mismo modo se identifican las posibles causas de las variaciones, los efectos reales y se bosquejan posibles soluciones, especialmente cuando se tratan de variaciones negativas que elevan los costos. Se cierra el tema con los registros de las variaciones y los posibles destinos que deberían dárseles a éstas. 7. cOSTEO baSaDO EN acTIvIDaDES Destinado a desarrollar el modelo de gestión denominado costeo basado en actividades (Costos ), cuya dificultad de implementación no ha permitido su aplicación, puesto que al costo significativo que demanda su diseño e implantación se suma la dificultad de mantenerlo dado el trabajo continuo de muchas personas que informan, monitorean y controlan a través de los sistemas informáticos. Sin embargo en los últimos años, ya está siendo aprovechado por empresas grandes puesto que la provisión de datos precisos, la identificación de rémoras o el crecimiento desmesurado de costos en tal o cual actividad o producto son detectados de inmediato por este modelo y, por tanto, la toma de decisiones, para evitar pérdidas por estas situaciones que pueden ser controlables, justificarán su presencia. En este capítulo, se describen también los requerimientos para [xxvii] Prólogo a la segunda edición su implementación, se establece el procedimiento para ir configurando, de a poco, los costos y se pone énfasis en la metodología a seguir para identificar y aplicar los inductores del costo desde y hacia las actividades y productos finales. 8. cOSTEO vaRIablE Esta sección del libro está destinada a la contabilidad de gerencia y, en especial, al desarrollo de uno de sus derivados denominado costeo variable. Con esto se llena una necesidad insatisfecha de los lectores de la primera edición, puesto que la contabilidad de costos además de encargarse del control previo y concurrente de los recursos requeridos para la producción, informa sobre la evolución de los costos históricos y puede generar datos que le permitirán a la gerencia observar los escenarios presentes, cómo conocer el punto de equilibrio o, si desea, puede utilizar la relación costo-volumen para planificar las utilidades. Aun mejor, si se proyecta al futuro pensando en nuevos negocios o modificaciones a los actuales, solo será necesario introducir ciertos cambios y usos de la información para mirar en perspectiva qué le conviene a la empresa. Entre otras aplicaciones, se tratan los siguientes aspectos: 1. Cálculo e interpretación de punto de equilibrio y puntos de probables ganancias. 2. Modificaciones al precio o reducción de costos como efecto de cambios en el volumen. 3. Factibilidad de un proyecto de negocio. 4. Aceptar o rechazar un pedido condicionado. 5. Suprimir o potenciar un producto dentro del surtido actual. 6. Vender en el punto de separación o concluirlo debidamente. 7. Producir o comprar un producto. Por ser complementario e inherente al tema central, se completa el capítulo con el análisis de un nuevo método de contabilidad de gerencia basado en la teoría de restricciones ( por sus siglas en inglés) denominada contabilidad del Throughput, en español Trúput. Características Además de utilizar un lenguaje sencillo en cada explicación, de ir presentando un orden lógico del tema planteado, de aplicar las últimas normas internacionales de contabilidad y de usar debidamente los procedimientos para costear, se encontrará: Objetivos: Al inicio de cada capítulo, se definen los objetivos generales e instruccionales que se obtendrán luego del estudio de su contenido. Mapas conceptuales: En los temas complicados, se han incluido gráficos que se denominan mapas conceptuales y cuadros sinópticos que, juntos, pretenden facilitar la comprensión de los contenidos. Ejemplos: Se ha puesto énfasis en la presentación y desarrollo de ejemplos y ejercicios que, siendo hipotéticos en la mayoría de casos, se acercan mucho a la realidad. El objetivo principal de estos recursos es crear una mejor guía para el aprendizaje. Resumen: A cada capítulo le corresponde un resumen significativo de los temas tratados y se hace énfasis en aspectos que ameritan ser reiterados y revisados por los lectores. Cuestionario de evaluación: Alrededor de treinta preguntas, se presentan por capítulo, ya sean de selección múltiple, de complementación o de respuestas, a través de las que se pretende asegurar la comprensión de los temas tratados. [xxviii] Prólogo a la segunda edición Material en la web Este libro cuenta con materiales adicionales de consulta y es conveniente que los docentes y los estudiantes dispongan de un grupo apropiado de prácticas o ejercicios propuestos. Estas prácticas se pueden desarrollar en el salón de clase o pueden ser resueltos en casa, de esta manera, se fomenta el trabajo autónomo de los estudiantes. Cada práctica dispone de respuestas referenciales, cuando se las necesite, que ayudarán a guiar su ejecución, lo que no debe limitar el esfuerzo de resolver el ejercicio en su totalidad y sin apoyo de la solución, puesto que los resultados podrían variar si, por alguna razón, los criterios se modifican o simplemente se ajustan a nuevas necesidades. Es por esto que las respuestas claves se han de tomar como una guía, ya que incluso el criterio de redondeo podría arrojar resultados diferentes. La solución de los ejercicios será completada posteriormente y comunicada a los docentes como parte de la actualización de este contenido. Con el siguiente vínculo, usted podrá acceder para descargar el material de apoyo: http://libroweb.alfaomega.com.mx/catalogo/contabilidad-de-costos El material incluye: · · · · · Prácticas para resolver, con respuestas claves que guiarán la resolución. Laboratorios íntegramente desarrollados. Marco conceptual de las - y trascripción de 1 y 2. Formatos de documentos y registros contables que se usan en la industria. Presentación de cada uno de los capítulos en formato power point. Este material es útil al maestro para exponer su clase. [xxix] . Fundamentos 1.1 Objetivos General Brindar a los lectores: maestros, estudiantes, contadores, ingenieros y empresarios, una amplia panorámica del rol de la contabilidad de costos tradicional, en las condiciones actuales del mercado y en la perspectiva futura, vinculando los conocimientos sobre el proceso y control de costos hasta llegar a la elaboración de informes contables, en especial del estado de costos de productos vendidos. Específicos Al concluir este capítulo, usted estará en capacidad de: 1. Diferenciar a las empresas de comercio de las que transforman bienes y generan servicios. 2. Conceptualizar y clasificar los componentes del costo y aplicarlo en casos sencillos. 3. Evaluar el comportamiento de los elementos del costo y el uso de esta información para calcular el punto de equilibrio. 4. Sugerir acciones preliminares para mejorar los costos de producir y el uso racional de los elementos. 5. Describir el proceso contable en empresas industriales y de servicios y destacar la importancia del plan de cuentas. 6. Elaborar los estados de costos de producción y ventas, de resultado integral y estados de situacicón financiera en sujeción a la 1. [1] . Fundamentos 1.2 Contexto: aspectos importantes Actualmente, las empresas están compitiendo denodadamente con muchos entes económicos similares, por lo que deben acondicionar su organización y producción a las cambiantes demandas del mercado mediante la renovación e innovación del surtido de productos a fin de mantener o recuperar o tomar el liderazgo deseado. Estos cambios deben apuntar a la entrega de productos de calidad a precios accesibles sin descuidar las justas aspiraciones de utilidades de los accionistas. Complementariamente, las empresas deben cumplir las exigencias legales que garanticen competencia leal, precios justos, productos útiles y el pago oportuno de impuestos. Es precisamente por el último aspecto que las leyes tributarias obligan a hacer la contabilidad e implícitamente su especialización de costos, puesto que estas herramientas proporcionan pautas informativas claves que aseguran el cumplimiento tributario. Pero quizá el aporte más significativo de la contabilidad está en el control interno que genera con la información que proporciona, y en la ayuda que brinda al verificar el uso de los recursos como los materiales requeridos y todo cuanto es necesario para la producción de bienes y servicios, además la contabilidad genera datos claves para tomar decisiones importantes, y deja registros indelebles que guardan memoria del origen y evolución del ente económico. Las empresas actúan en un mundo en crisis, no pueden imponer sus precios, no están solas en el mercado. Los clientes son exigentes y su capacidad de compra disminuye, por lo tanto la única variable que aún pueden controlar son sus costos, entonces éstos marcarán la diferencia entre aquellas empresas que continúen y las que se autoexcluirán o serán absorbidas por la competencia. Para iniciar con el estudio de los costos, las formas de registro, el uso apropiado de la información y los controles que proporciona la contabilidad, es necesario describir brevemente las condiciones actuales de la economía nacional, latinoamericana y mundial. 1.3 Condiciones económicas actuales de Latinoamérica Es oportuno abordar el tema económico, entendido como el “comportamiento del ser humano con respecto al proceso de decisiones para satisfacer sus necesidades” (Miller 1995), y en perspectiva medir el impacto de la nueva crisis económica mundial que se veía venir desde finales del siglo . Ya en 1998 el físico austríaco Capra Fritjot manifestó que “la economía actual está pasando por una profunda crisis conceptual, se le ha hecho imposible ocuparse de las anomalías sociales y económicas, la inflación y el desempleo mundial la injusta repartición de las riquezas, la crisis energética y muchas más que hoy resultan evidentes para la mayoría de las personas”. El problema se fue agudizando hasta visibilizarse en la crisis inmobiliaria de . en el año 2007, la crisis económica de Grecia y otros países europeos –que inicia en el 2009 y llega a su clímax en 2011 con el reconocimiento oficial de la casi imposibilidad de pago de deuda externa de los .. Resumido el problema se puede entender, en parte, la trascendencia de mantener un sistema contable, destinado a conocer, controlar y buscar medios apropiados para abaratar el costo de productos y servicios Este mensaje inicial está dirigido a los gobernantes, a los propietarios, a los gerentes y directores de las empresas y a aquellos que gestionan los recursos destinados a la producción, sobre su obligación legal y moral de apoyar los cambios sociales y manejar inteligentemente los efectos de las crisis económicas que podrían acentuar la inequidad y la inseguridad, lo cual se evidenciaría en una población cada vez más pobre y marginada que no podrá acceder a comprar los bienes y servicios que los sectores productivos crean. .. Crisis mundial económica y financiera La crisis económica mundial comenzó el 2008 en los Estados Unidos, entre los principales factores causantes estarían los altos precios de la materias primas –especialmente el petróleo– debido a una elevada inflación mundial y la amenaza de una recesión, así como a una [2] . Fundamentos crisis crediticia hipotecaria y de confianza en los mercados. Esta crisis afectó y se extendió a los países más desarrollados del mundo. Es apropiado recordar el señalamiento George Soros en su libro El nuevo paradigma de los mercados financieros: “El estallido de la crisis económica del 2008 puede fijarse oficialmente en el 2007 cuando los bancos centrales tuvieron que intervenir para proporcionar liquidez al sistema bancario” (Soros 2013). Las economías de todo el mundo se vieron afectadas por la carencia de crédito, el dólar americano se devaluó constantemente y el déficit comercial se disparó, millones de familias perdieron sus hogares, las transnacionales soportaron graves dificultades, los índices de desempleo en Estados Unidos y varios países desarrollados subieron a niveles históricamente más altos. En 2010 estalló la crisis en el sistema del euro por lo que tuvo que intervenir el Banco Central Europeo para rescatar las economías de Grecia, Irlanda y Portugal. Ecuador se benefició de los altos precios del petróleo, sus principales productos de exportación no se afectaron significativamente, pero si las remesas provenientes de los migrantes. Nuestro país no aprovechó la oportunidad para captar inversión extranjera como lo hicieron sus vecinos Colombia y Perú. .. Precio del dinero La crisis que ha vivido Ecuador y Latinoamérica, en las últimas décadas tuvo varias aristas y efectos como el feriado bancario de Ecuador o el corralito en Argentina, como consecuencia del manejo irresponsable de la economía que sumió a miles de personas en la pobreza extrema y obligó a las autoridades monetarias y políticas del Ecuador de entonces, a poner en vigencia el sistema de dolarización. Se debe reconocer que en su momento fue una de las variables que presionó a la reducción de las tasas de interés hasta situarse hoy en alrededor del 9% al 15% que, sin embargo, siguen siendo altas si se comparan con tasas Libor y Prime que se sitúan en el 2,3%. Tasas altas en un país dolarizado como el de Ecuador ayudan poco al desarrollo del aparato productivo, en ciertos casos constituyen un freno a la iniciativa de muchas personas que tienen proyectos interesantes pero que al no disponer de capital monetario propio y por los costos financieros relativamente altos no les conviene acceder al crédito bancario y ven desvanecerse sus legítimas aspiraciones de crecer personal y profesionalmente, más aún, desestimulan la producción e impulsan la migración o el cometimiento de actos reñidos con el convivir racional. .. Inflación Para el año 2015 se prevé en el Ecuador una inflación de 3,7%, algo parecida a los dos años anteriores, como resultado de una fuerte inversión pública en infraestructura, subsidios, dotación de servicios públicos y a medidas de control e incentivo real a la producción e inversión del sector privado. El mejoramiento de las condiciones contractuales para explotar de los recursos naturales como petróleo y minerales ayudará a que esta expectativa se cumpla. También generará confianza y la producción se incrementará dadas la expectativas de nuevas inversiones con la vigencia del Código de la Producción que prevé la reducción del porcentaje de Impuesto a la Renta (a partir del año 2013 es del 22%,) de las sociedades mercantiles en marcha e incluso exoneración de este impuesto por cinco años a compañías nuevas que se constituyan en sectores geográficos y productivos no explotados debidamente. En general los demás países de Sur América tuvieron un buen comportamiento económico. En estos años todas las economías crecieron y su inflación estuvo bajo control, con excepción de Venezuela que mantiene una inflación sobre los dos dígitos y es la más alta de la región. .. Fijación de precios En la actualidad, ni las poderosas y tradicionales empresas multinacionales, menos aún, las nacionales, tienen poder para controlar e imponer precios en el mercado libre, puesto [3] . Fundamentos que la ley antimonopolios reformada y vigente en Ecuador, basta citar ejemplos de cómo empresas pasteurizadoras de leche o de gaseosas “líderes de ayer” hoy difícilmente pueden fijar precios, puesto que sus clientes, simplemente, se cambian de marca o de productos, o ambas cosas a la vez. En este ambiente, el Estado con el poder y control de la economía, fija precios tope al público por ejemplo del pan y medicinas, pero también ahora determina los precios mínimos o de sustentación para los productos agrícolas. Así mismo, maneja estratégicamente los precios de los servicios básicos de energía eléctrica, comunicaciones, combustibles y otros bienes y servicios que directamente lo administra. .. Escasez de recursos y necesidades crecientes “La humanidad ha desarrollado capacidades para un mundo de abundancia, la tercera revolución científica-técnica, la expresión de la democracia, la sociedad del conocimiento, abren las puertas a que la humanidad, por primera vez pueda ser sujeto de su propia historia. El desarrollo de la ciencia y tecnología ha provocado una revolución en términos de la productividad. La productividad ha mejorado gracias a los adelantos tecnológicos, pero éstos no se reflejan en mejores condiciones de vida. La brecha entre los países ricos y la periferia se ha profundizado durante la vigencia del neoliberalismo. El centro del problema no es la pobreza sino la riqueza. Esta desigualdad es una de las causas fundamentales de la crisis, pues no permite la realización del capital global; por lo cual la crisis se presenta como una crisis de sobreproducción. Según las Naciones Unidas cada día que pasa mueren de sed alrededor de 5.000 niños. Para dar agua potable a todo el planeta se necesitarían 32.000 millones de dólares. En el mundo hay 925 millones de personas que pasan hambre y quizá otros tantos severamente desnutridos. (Vasquez y Saltos 2010). La descripción de Napoleón Saltos es elocuente y una de las causas subyacentes es sin duda el irrespeto a la naturaleza pues sus recursos como el agua, los bosques y manglares se están dilapidando, en tanto que el petróleo y las minas se explotan irracionalmente, por lo que más temprano que tarde se agotarán, en tanto que los bienes y servicios creados por el ser humano siguen siendo escasos puesto que somos más habitantes para proveer, a la par que la población es más exigente con lo que recibe. Esta realidad, que preocupa enormemente, debe ser enfrentada lo más pronto posible mediante compromisos serios tomados en la que obliguen a todos los países a cumplirlos sin dilaciones, de la contrario pronto estaremos frente a un desastre mundial irreversible. .. La alternativa: competencia sustentable La globalización de la economía es una realidad en los que los países latinoamericanos se han tenido que ir alineando de una u otra forma, pero sería beneficioso para los países de América del Sur, en lugar de acuerdos individuales como es el caso de Colombia y Perú con sus tratados de libre comercio con Canadá y ., si se logra un acuerdo hemisférico, cuyo concepto lo maneja Mercosur y aunque hasta el 2005 no se estaba totalmente preparado para ello, según las declaraciones hechas por Rafael Bielsa canciller de la república Argentina al concluir la cumbre de presidentes de las Américas reunida en Mar del Plata “consideramos que todavía no están dadas las condiciones necesarias para lograr un acuerdo de libre comercio hemisférico equilibrado y equitativo con acceso efectivo de los mercados, libre de subsidios y prácticas de comercio distorsivas y que tome en cuenta las necesidades y sensibilidades de todos los socios, así como las diferencias de desarrollo y tamaño de las economías” (Bielsa 2005), hoy en día las condiciones de la crisis que hace prever le llevará al mundo a una recesión, dadas las insistentes voces de la mayoría de gobernantes de los países de América del Sur será posible la tan ansiada unidad. El sistema de libre mercado o economías sin fronteras se fundamenta en la competencia abierta, que obliga a las empresas y personas a buscar permanentemente la excelencia en [4] . Fundamentos su accionar, la planificación empresarial fundamentada en la reducción de costos y mayor productividad del trabajo usando tecnologías modernas, si a esto se le agregaría una dosis de humanismo dejando de lado el absurdo materialismo concentrador tendríamos un nuevo modelo que es posible desarrollarlo con buena voluntad y decisión de los gobiernos y organismos mundiales. A este nuevo modelo económico cuya intención sería el uso racional de los escasos recursos existentes y su eje central y razón económica es el ser humano, se denomina competencia sustentable. Ante la realidad económica descrita, la contabilidad debidamente reglada por las puede contribuir, al menos en parte, a solucionarla. Para esto los directivos de empresas y de organismos públicos y privados, sus gerentes ejecutivos y todos en general deberíamos impulsar el uso racional de los recursos, ejerciendo un control estricto sobre su utilización. En los siguientes puntos se desarrollan los principales mecanismos, estrategias, conceptos y procedimientos contables que promueven el uso racional de los recursos escasos en procura de obtener productos que satisfagan las necesidades y que además sean accesibles a la capacidad de compra de la población. 1.4 La contabilidad, aliada natural de las empresas Desde sus inicios toda empresa comercial, industrial, de servicios, agrícola, ganadera, petrolera etc., ejecuta operaciones que afectan o modifican su situación económica, estructura financiera y posición patrimonial, debido al impacto que sobre ésta ejerce cualquier decisión. Por ejemplo, al comprar un bien en el momento oportuno, al mejor precio y si el uso es el adecuado, el patrimonio se acrecentará y con ello la empresa tendrá mejores posibilidades de mantenerse y crecer. Una decisión contraria producirá un efecto negativo, y con ello, la esperanza de sustento de los empleados y la aspiración de aumentar la riqueza de los inversionistas-propietarios se frustrará. Por ello, es indispensable que desde su fundación la empresa disponga de un sistema contable que le proporcione informes, con datos confiables, sobre la situación económica y financiera actual, comparables con el pasado y proyectables al futuro. El gerente podrá, entonces, tomar las decisiones pertinentes con probabilidades de éxito. 1.5 La contabilidad, una herramienta que ayuda a la gestión económica sustentable Para apoyar al desarrollo sustentable de empresas y organizaciones dedicadas a la fabricación, al comercio o la generación de servicios que se encuentran en marcha y otros que podrían crearse, está la contabilidad, que es la técnica apropiada para registrar, resumir, analizar las operaciones, interpretar los resultados económico-financieros. Complemento perfecto de la contabilidad financiera es su especialización de costos, que es un instrumento práctico para: · Valorar de manera confiable los costos de producción de los inventarios que temporalmente quedan en proceso. · Fijar de manera apropiada los precios de venta. · Evidenciar, frenar y controlar cualquier forma de corrupción, inclusive usos inapropiados de recursos. · Promover el ahorro evitando el despilfarro. · Crear espacios para desarrollar una cultura de calidad. · Prevenir el desempeño del mercado en cualquier escenario y condición. · Tomar decisiones gerenciales a partir de una amplia gama de datos e información trascendente que consta en libros y reportes preparados en base de normas internacionales de información financiera (). · Prevenir problemas de valoración desabastecimiento, surtido y desempeño, que afrontados inteligentemente pueden convertirse en oportunidades. [5] . Fundamentos 1.6 Necesidad de costear apropiadamente los productos y servicios Uno de los problemas frecuentes de la gerencia que le impide tomar decisiones prontas y seguras, es la determinación de los costos. Puesto que la inexistencia de procedimientos apropiados que permitan acumular de manera oportuna, en cuentas contables, las inversiones que realiza en procura de la producción del objeto de su actividad, pone en riesgo negocios, incluso podría llevar a tomar decisiones erradas o pueden distraer exageradamente la atención al tratar de establecer el costo en base de técnicas matemáticas que mal usadas pueden llevar a datos imprecisos. En ciertos casos, se dispone de procedimientos contables de acumulación que adolecen de errores en el cálculo del costo. Como se indicará, oportunamente, algunas actividades de distribución se sustentan en criterios subjetivos, que mal usados pueden producir, de igual manera, imprecisiones, aunque de menor impacto. Por lo visto, la vigencia de un grupo de procedimientos que le permitan conocer de manera oportuna y sistemática el costo de producir resulta vital, especialmente en empresas industriales, agrícola-ganaderas y prestadoras de servicios –si son de carácter especializado o específicos. Para que esta tarea sea eficaz se recomienda a los contadores, supervisores de fábrica, obreros u otros profesionales como los ingenieros químicos, ingenieros en alimentos, sicólogos industriales, que tratan y manejan costos, que conozcan a profundidad el proceso productivo, además las características, usos, componentes y pormenores de los productos o servicios que van a costear; con este conocimiento se puede garantizar apropiada y razonablemente la asignación de costos. Precisamente, el presente texto presentará de manera ordenada los conceptos, explicaciones, ejemplos y ejercicios que permitan comprender debidamente el mundo de la producción y su costeo. 1.7 Toma de decisiones: ¿un problema, una oportunidad? Figurativamente la empresa es un ser vivo con intensa actividad desplegada por los hombres y mujeres que la integran, y que trabajan por llevarla al éxito, que significa estabilidad, crecimiento y desarrollo personal y profesional. La base de la dinámica es forma regular de tomar decisiones por parte del gerente y sus delegados, quienes deben seguir un curso de acción seleccionado de entre varias opciones para enrumbar el destino de la empresa. Tomar decisiones puede ser un problema difícil para quienes deben hacerlo, si no cuentan con la suficiente información y experiencia, pero es una oportunidad para demostrar su competencia y liderazgo. Solo aquellos que hayan desarrollado dentro de la empresa un sistema de información consistente y oportuno, que hayan acumulado experiencias y tengan definido el futuro de la empresa podrán triunfar y con ellos las organizaciones que dirigen. Una de las especializaciones más importantes es la contabilidad de costos, tratada a lo largo de esta obra, que tiene como fin poner en manos de nuestros futuros profesionales una herramienta de óptima en la toma de decisiones empresariales. 1.8 Empresa industrial y de servicios especializados: ámbito de la contabilidad de costos En las empresas dedicadas a la transformación de materiales en productos diferentes, al cultivo de pastos, frutales y cereales, a la explotación ganadera, a la asistencia médica, a la provisión de energía eléctrica y telefónica, en fin a cualquier forma económica de generación de bienes y servicios; la determinación del costo es un problema continuo que debe ser resuelto pronta y técnicamente, para ello se requieren conocimientos precisos sobre procesos productivos y aplicación de modelos de acumulación equitativa de los costos en base a normas internacionales de contabilidad. La determinación del costo es además importante pues le permite mejorar o mantener la imagen ante sus clientes que perciben desde afuera las fortalezas o debilidades administrativas. Puesto que, con frecuencia, las empresas que carecen de un sistema apropiado de costos no son consistentes en sus precios, en sus negociaciones, y especialmente no pueden [6] . Fundamentos sustentar con cifras confiables cualquier pretendido aumento de tarifas –como el caso del precio de transporte público o de las tarifas eléctricas o telefónicas–. Por lo visto, la contabilidad de costos tiene su ámbito natural en las empresas industriales y de servicios especializados, puesto que esta técnica de registro se encarga de llevar el detalle de todo cuanto sucede o deja de suceder en el sector productivo, que se constituye en el sector más importante de toda industria (primaria, secundaria o terciaria) y en las empresas de servicios. La contabilidad de costos también puede aplicarse en cualquier otro ente económico que desee conocer los importes (costos) de su gestión y que además esté interesado en mejorar su economía y finanzas permanentemente, conforme se demostrará más adelante. .. Diferencias entre la empresa comercial y la industrial En el {G R Á F I CO 1 .1} y en el {C U A D R O 1 .1} se presentan en síntesis el alcance de las actividades de las empresas de comercio e industriales. Se complementa esta información con la presentación de los organigramas estructurales de este tipo de empresas, en las que se evidencia parte de las semejanzas y diferencias. Se citan algunas de las principales empresas industriales del mundo: Coca Cola Co., Peo 1.1 Empresa Comercial Empresa Industrial J.G.A J.G.A G R Á F I C O 1.1 Organigramas diferenciadores de empresa comercial e industrial Directorio Directorio Gerencia Gerencia Asesores Asesores Administrativo Finanzas Finanzas Comercial Comercial Administrativo Producción Cuadro 1.1 Diferencias entre la empresa comercial y la empresa industrial EMPRESA COMERCIAL EMPRESA INDUSTRIAL 1. Compra y vende artículos producidos por otros, en algunos casos realiza modificaciones de forma en la presentación. 1. Compra materiales y otros insumos, los transforma parcial o drásticamente modificando forma y estructura. 2. Cuenta con unidad operativa denominada "producción" y unidad de apoyo encargada de la comercialización. 3. Producción de bienes o servicios de calidad y venta sustenta su economía. 2. Su organización cuenta con una unidad operativa encargada de la comercialización. 3. Ventas de mercaderías sustenta su economía. tróleos de Venezuela (), Sony, Microsoft Corporation, Lufthansa, Nestlé , General Motors, Daewoo, Pfizer. En Ecuador se destacan entre otras: Cervecería Nacional, la Unión Cementera Nacional (), Textiles del Pacífico Cía Ltda., Petroecuador, Jabonería Nacional S.A., Pasteurizadora Quito S.A., Cerámica Andina C.A., Confiteca, Conservera del Guayas, Ingenio Valdez, Pronaca, La Favorita S.A. [7] . Fundamentos .. Operaciones que realizan las empresas industriales Además de las tradicionales operaciones o actos de comercio relacionados con las compras, ventas, depósitos, cobranzas, incrementos de capital, inversiones en pólizas, compras de activo fijo, pago de sueldos, de servicios básicos y en general adquisición de servicios y bienes que facilitan la operación de los sectores administrativo-comercial-financiero y gerencial de la empresa, que le corresponden registrar a la denominada contabilidad financiera, en una empresa industrial se genera un grupo importante y nutrido de operaciones “especiales” que relacionan a las unidades de la gerencia de producción, como son: · · · · · Preparación de los elementos de producción, Proceso de transformación, Transferencia de productos semielaborados entre fases productivas, Envío de los artículos terminados a la bodega, Otras como: reprocesos, ajustes, reclasificaciones. Estas operaciones deben ser registradas, tabuladas y evaluadas sistemáticamente por la denominada contabilidad de costos. Por supuesto que otras actividades concomitantes y relacionadas con el control y la obtención de datos sobre la producción también le corresponden a esta contabilidad especializada. Por lo expresado, en una empresa industrial funciona simultáneamente la contabilidad financiera y su complemento la contabilidad de costos. 1.9 Los productos, procesos y actividades que pueden ser costeados Cualquier producto, difícil de elaborar o no, especializado o genérico por el uso que se le dé, debe ser costeado a fin de conocer cuál es el valor económico que tiene o la inversión requerida para tenerlo en el lugar y condición deseadas. Para fines informativos y de control, se pueden costear los procesos o fases por los cuales transita el producto, que son, en el sentido más lógico, los que consumen recursos y los productos los que requieren actividades para su terminación. En conclusión, son los productos, procesos o actividades, los que deben ser costeados a fin de tener una idea cabal de los recursos requeridos para obtenerlos. A partir de esta información se podrán tomar decisiones trascendentes en búsqueda de mejores oportunidades para ser competitivos. En ese sentido, los servicios también deben ser costeados y por ende los directivos y ejecutivos de estas empresas podrán obtener información confiable del sistema de costos para tomar las decisiones más económicas y coherentes con la misión y visión del ente. 1.10 Contabilidad de costos .. Definición Para definir un objeto es fundamental conocerlo plenamente, las preguntas directrices son ¿qué, cómo, cuándo, por qué, para qué y quién usa ese objeto? Al finalizar el curso el lector estará preparado para emitir su propia definición de contabilidad de costos. Sin embargo, a fin de ayudarle inicialmente a comprender la temática del texto y las ventajas de la contabilidad de costos, se pone a consideración algunas definiciones de prestigiosos autores: Contabilidad de costos es la técnica especializada de la contabilidad que utiliza métodos y procedimientos apropiados para registrar, resumir e interpretar las operaciones relacionadas con los costos que se requieren para elaborar un artículo, prestar un servicio, o los procesos y actividades que fueran inherentes a su producción (Gomez y Zapata 1998). Técnica o método utilizado para determinar el costo de un proyecto, proceso o producto, utilizado por la mayor parte de las entidades legales de una sociedad o [8] . Fundamentos específicamente recomendado por un grupo autorizado de contabilidad ( 1985). Es un sistema de información que clasifica, acumula, controla y asigna los costos para determinar los costos de actividades, procesos y productos y con ello facilita la toma de decisiones y el control administrativo (Ramírez 2005). .. Propósitos Se citan algunos de los propósitos de la contabilidad de costos: 1. Determinar el costo de los inventarios de productos en proceso, terminados, materiales e insumos, tanto unitarios como globales con miras a su presentación en el balance general. 2. Establecer el costo de los productos vendidos, a fin de poder calcular la utilidad o pérdida del periodo respectivo y presentarlos en el estado de resultados integral. 3. Controlar durante todo el proceso productivo el costo que van tomado los elementos, estableciendo los usos indebidos o demoras innecesarias. 4. Optimizar las utilidades con el ahorro obtenido de evitar los desperdicios. 5. Ubicar las áreas, procesos, actividades y aspectos que encarecen el producto o impiden obtenerlos de manera económica y oportuna. 6. Dotar a los directivos y ejecutivos de una herramienta eficaz para planificar y controlar los costos de producción. 7. Guiar la toma de decisiones, respecto a mantener o desechar ciertas líneas de producción, aceptar o no nuevos pedidos, comprar nueva maquinaria, combinar de otra manera el surtido de productos, ampliar la nave industrial y en general, todo cuanto se refiera a nuevas inversiones. .. Base legal aplicable a la contabilidad de costos La Ley de compañías, la Ley de régimen tributario, el Código tributario, el Código laboral, el Código de la producción, la Ley de empresas públicas, entre otros, definen la función de la contabilidad en las empresas y regulan algunos aspectos legales importantes a fin de hacerla aliada en el cumplimiento del propósito particular de cada ley. De otro lado, revelan su importancia y trascendencia cuando la hacen obligatoria para un grupo significativo de empresas y sugieren que otras que no estén obligadas a llevar contabilidad, al menos mantengan registros auxiliares de ingresos o ventas y egresos, o sea los costos y gastos (Zapata 2011). La empresa industrial y la generadora de servicios especializados, tanto o más que otras, requieren de la contabilidad de costos puesto que ella medirá el precio de hacer y vender el producto que está fabricando. .. Bases técnicas La contabilidad como ciencia social, se rige por normas internacionales y un completo marco conceptual que regulan los procedimientos de reconocimiento, valoración y presentación de estados financieros, con el propósito de establecer la situación económica y financiera con características de transparencia, uniformidad y confiabilidad. Hasta el año 2015 están vigentes quince normas internacionales de información financiera () y normas internacionales de contabilidad () que rigen con poder mandatorio el reconocimiento que incluye el registro, la valoración y presentación de las partidas contables y los informes contables (Zapata 2011). ... Marco conceptual de las NIIF Empresa en marcha. Se presume que el ente contable estará funcionando dentro de un futuro previsible, sin planes de liquidar o reducir significativamente sus actividades, a no ser que se diga expresamente lo contrario. Devengado. Las transacciones y hechos se reconocen cuando ocurren (y no cuando se [9] . Fundamentos recibe o paga dinero u otro equivalente de efectivo) y se registran en libros en los ejercicios económicos con los cuales se relacionan. Esencia sobre la forma. Para la valoración de un hecho y la correspondiente afectación se debe prestar especial atención al fondo y a la realidad económica que se incorporan en los mismos y no en su forma legal solamente. Revelación suficiente. La información contable debe ser clara y comprensible de tal forma que los lectores tengan elementos suficientes para juzgar los resultados de las operaciones y de la situación financiera de la entidad. Esta información que consta en los estados financieros debe buscar la divulgación de todos los hechos importantes, de manera que puede ser necesario ampliar la información mediante la exposición de notas aclaratorias. Ente contable. Cualquier entidad que desarrolle actividades económicas, que tenga o no personería jurídica pero que pueda ser perfectamente identificada. Un ente contable actúa de manera independiente a la de sus socios o gerentes. Uniformidad. Las políticas, métodos, técnicas y procedimientos deben ser aplicados uniformemente de un periodo a otro. Cuando, por circunstancias especiales, se presenten cambios, se deberá dejar constancia expresa de tal situación e informar sobre los efectos que provoquen en la información contable futura. Unidad de medida. Cada país de manera soberana designa su unidad monetaria, por ejemplo Colombia utiliza el Peso ($), Venezuela usa el Bolívar (B), los países europeos el Euro (€), Japón el Yen (¥). En Ecuador, el dólar ($) de . cumple las funciones de unidad de cambio, unidad monetaria, y de medida de acumulación de valores. Conservatismo. La operación del sistema de información contable no es automática ni sus principios proporcionan guías que resuelvan cualquier dilema que pueda plantear su aplicación. Por esta relativa incertidumbre, es necesario utilizar un juicio profesional para operar el sistema y obtener información que, en lo posible, se apegue a los requisitos mencionados. Por ello es necesario: · No sobrestimar activos ni subestimar pasivos. · No anticipar ingresos ni eliminar gastos. · Registrar y presentar hechos objetivos. · Entre dos alternativas, se debe escoger la más conservadora. La partida doble. Constituye el concepto de contabilidad generalmente aceptado () más práctico, útil y conveniente para procesar las transacciones y producir los estados financieros. Consiste en que cada hecho u operación realizada afectará por lo menos a dos partidas o cuentas contables; por tanto, el uso de la partida doble propicia esta regla: no habrá deudor sin acreedor y viceversa. ... Plan general de cuentas Esta herramienta indispensable del contador es el listado ordenado, clasificado y codificado de las cuentas y subcuentas que utilizará una empresa para el registro de sus operaciones recurrentes, eventuales y periódicas. El plan de cuentas es un instrumento de consulta que permite presentar a la gerencia estados financieros y estadísticos de importancia trascendente para la toma de decisiones, y posibilitar un adecuado control. Se diseña y elabora atendiendo los principios de contabilidad generalmente aceptados y las normas de contabilidad” (Zapata 2011). Características y estructura El plan se debe estructurar de acuerdo con las necesidades de información presentes y futuras de la empresa, y se elaborará luego de un estudio que permita conocer sus metas, particularidades, políticas, etc. Por lo anterior, un plan de cuentas debe ser específico y particularizado. Además, debe reunir las siguientes características: · Sistemático en el ordenamiento y presentación. Flexible y capaz de aceptar nuevas cuentas. [10] . Fundamentos Homogéneo en los agrupamientos practicados. · Claro en la denominación de las cuentas seleccionadas. La estructura del plan de cuentas debe partir de agrupamientos convencionales que al jerarquizarlos, presentan los siguientes niveles: Primer nivel. El grupo está dado por los términos de la situación financiera, económica y potencial, así: • Situación financiera · Activo. · Pasivo. · Patrimonio. • Situación económica · Cuentas de resultados deudoras (gastos). · Cuentas de resultados deudoras (costos de producción). · Cuentas de resultados acreedoras (rentas). • Situación potencial · Cuentas de orden. • Segundo nivel. El subgrupo está dado por la división racional de los grupos, efectuada bajo un criterio de uso generalizado, así: · El activo se desagrega bajo el criterio de liquidez: · Activo corriente. · Activo no corriente. • El pasivo, se desagrega bajo el criterio de temporalidad: · Pasivo corriente (corto plazo). · Pasivo no corriente. • · · · · El patrimonio se desagrega bajo el criterio de inmovilidad: Capital. Reservas. Superávit de capital. Resultados. · · · · · Las cuentas de resultado deudoras (gastos y costos de producción) se desagregan así: Costo de ventas y producción. Gastos. Gastos financieros. Gastos por operaciones discontinuadas. Otros gastos. • • Las cuentas de resultado acreedoras (rentas) se desagregan así: · Ingresos de actividades ordinarias. Ingresos por operaciones discontinuadas. · Otros egresos. • Las cuentas de orden se desagregan así: · Deudoras. · Acreedoras. [11] . Fundamentos ... Código de cuentas El código es un componente del plan de cuentas, se define como la expresión resumida de una idea a través de la utilización de números, letras y/o símbolos. En consecuencia, el código equivale al nombre de la cuenta que se debe registrar, informar y procesar. En el campo administrativo la codificación sustituye los datos, simplifica el manejo y el procesamiento de la información facilitando el registro de éstos. Con la codificación de cuentas se obtienen las siguientes ventajas: · Facilita el archivo y la rápida ubicación de las fichas o registros que presentan las cuentas. · Permite la incorporación de nuevas cuentas dentro del plan, por tanto nuevas operaciones. · Posibilita mediante la asignación de un código, que se puedan distinguir las clases de cuentas (ejemplo: se asigna el dígito 1 al activo, una cuenta que lleve el número 1101 indicará que forma parte del activo). · Permite el acceso con relativa facilidad al procesamiento automático de datos. ... Sistemas de codificación Existen al menos cinco sistemas de codificación, de éstos el “numérico decimal” se ha posicionado en el sector empresarial. Este sistema se basa en la asignación de números como códigos que identifican las cuentas y para marcar relaciones y jerarquías se utilizan campos que se desplazan de izquierda a derecha separados por puntos como se ve en el ejemplo. Grupo 1. Subgrupo 1.1 Cta. Mayor general 1.1.01 Mayor auxiliar 1.1.01.002 Al momento de entrar en una jerarquía inferior se respeta el código de la jerarquía mayor. En el {C U A D R O 1 . 2 } [págs. 14-15] se presenta el plan general de cuentas de las Industrias Metálicas Bolivariana Cía. Ltda. (razón social hipotética) que aplica el sistema de codificación numérico decimal. .. Ciclo contable de las operaciones El ciclo se desarrolla bajo las Normas Internacionales de Información Financiera (), cualquier actividad fuera de este marco dará lugar a que se cometa una ilegalidad o que no se observen mandatos técnicos que provocarán reparos de parte de los organismos de control y, obviamente, los datos que figuran en los libros e informes financieros no serán confiables, ni comparables, ni comprensibles, ni tampoco relevantes. Este ciclo comprende cinco pasos secuenciales, muchos de ellos ahora son automáticos y espontáneos. Paso 1. Reconocimiento de la operación mercantil Constituye el inicio del proceso. El reconocimiento implica entrar en contacto con el marco conceptual de las y evidentemente con la documentación de sustento (facturas, recibos, notas de crédito, otros), requiere efectuar el análisis que conlleve a identificar la naturaleza, el alcance de la operación y las cuentas contables afectadas. Los documentos fuente constituyen la evidencia escrita que da origen a los registros contables y respaldan todas las transacciones que realiza la empresa. Es obligación del contador almacenar debidamente la documentación, guardarla durante el tiempo exigido por la ley y presentarla a auditores y otros organismos de control legalmente facultados para ello. No debe exhibirla libremente ni divulgar su contenido. Paso 2. Jornalización o registro original Acto de registrar las transacciones por vez primera en libros adecuados, mediante el asiento contable y conforme vayan ocurriendo. Se deben registrar en orden cronológico. Asiento contable es la fórmula técnica de anotación de las transacciones, bajo el principio de Partida Doble. Todo asiento contiene: · Fecha. [12] . Fundamentos · Cuenta o cuentas deudoras y el valor afectado. · Cuenta o cuentas acreedoras y el valor afectado. · Explicación del asiento y cita el Nº de comprobante(s) que respalda la jornalización. Libro diario Es el primer registro principal, don se asientan en orden cronológico las operaciones o transacciones económicas, detallando fecha, cargos y abonos que se realizan en las cuentas contables y el detalle o explicación complementaria. Paso 3. Mayorización Acción de trasladar sistemáticamente y de manera clasificada los valores que se encuentran jornalizados, respetando la ubicación de las cifras, de tal manera que si un valor está en el debe, pasará al debe de la cuenta correspondiente. Libro mayor Es el segundo registro principal que se mantiene en cada cuenta, según sea el caso, con el propósito de conocer su movimiento y saldo en forma particular. Para fines didácticos se utiliza la denominada “T” contable (diseño informal). Ver {C U A D R O 1 . 3 }. Cuadro 1.3 Formato de libro mayor en "T" CUENTA: DEBE HABER Tipos de libro mayor Se reconoce la existencia de dos tipos: 1. Libro Mayor principal. Para las cuentas de control general; ejemplo: Caja general. 2. Libro Mayor auxiliar. Para las subcuentas y auxiliares; ejemplo: Caja nº 1, Caja nº 2, etc. Procedimiento para mayorizar a) Tome una a una las cuentas que constan en el libro diario. b) A cada cuenta asigne una tarjeta (archivo magnético) y escriba el nombre completo de la cuenta (auxiliar). Ponga el número del código que le corresponda (según el plan general o catálogo de cuentas vigente). c) Pase los valores de las cuentas que constan en el diario. Si están en el debe, al debe; si están en el haber, al haber de la respectiva cuenta. d) Obtenga los saldos así: asigne a los valores del debe el signo (+), si están en el haber el signo (-), obtenga la diferencia matemática. Si el resultado es positivo, se trata de un saldo deudor; por el contrario, si el valor es negativo, se trata de un saldo acreedor. Paso 4. Comprobación Se aconseja verificar mensualmente el cumplimiento del concepto de partida doble y otros relacionados con la valuación, consistencia, etc. Para ello será necesario elaborar un Balance de Comprobación, el mismo que se prepara con los saldos de las diferentes cuentas que constan en el Libro Mayor Principal. Relatividad del balance de comprobación Conseguir en este balance que los saldos deudores se equiparen a los acreedores constituye un avance significativo. Sin embargo, es en este punto cuando el criterio, [13] . Fundamentos Cuadro 1.2 Plan general de cuentas de empresa industrial CÓDIGO 1 1.1 1.1.01 1.1.02 1.1.03 1.1.04 1.1.05 1.1.06 1.1.07 1.1.08 1.1.09 1.1.10 1.1.11 1.1.12 1.1.13 1.1.14 1.1.15 1.1.16 1.1.17 1.1.18 1.1.19 1.1.20 1.1.21 1.1.22 1.2 1.2.1 1.2.1.01 1.2.1.02 1.2.1.03 1.2.1.04 1.2.1.05 1.2.1.06 1.2.1.07 1.2.1.08 1.2.1.09 1.2.1.10 1.2.1.11 1.2.1.12 1.2.1.13 1.2.1.14 1.2.1.15 1.2.1.16 1.2.1.17 1.2.1.18 1.2.1.19 1.3 1.3.01 NOMBRE DE LA CUENTA ACTIVO CORRIENTE Caja Caja menor Bancos Fondo rotativo Inversiones financieras corto plazo Documentos y cuentas por cobrar a clientes Anticipos y préstamos por cobrar a empleados Cuentas por cobrar a socios Provisión cuentas incobrables (-) Inventario de productos terminados Inventario de materias primas Inventario de producción en proceso PEP Provisión de inventarios obsoletos (-) IVA compras Anticipo IVA retenido Anticipo impuesto renta retenido Anticipo proveedores Anticipo sueldos Arriendos prepagados Seguros prepagados Publicidad prepagada Depósitos entregados en garantía NO CORRIENTE PROPIEDAD, PLANTA Y EQUIPO Terrenos Edificios Depreciación acumulada, edificio (-) Maquinaria y Equipo Depreciación acumulada, maquinaria y equipo (-) Equipo de computación Depreciación acumulada, computadores (-) Muebles y enseres Depreciación acumulada, muebles y enseres (-) Muebles de oficina Depreciación acumulada, muebles de oficina (-) Equipo de oficina Depreciación acumulada, equipo de oficina (-) Marcas de fábrica Depreciación acumulada, marcas de fábrica (-) Derechos de llave Amortización acumulada derechos de llave (-) Patentes y franquicias Amortización acumulada patentes y franquicias (-) CARGOS DIFERIDOS Gastos desarrollo de investigaciones CÓDIGO 1.3.02 1.4 1.4.01 1.4.02 1.4.03 1.4.04 1.4.05 1.4.06 NOMBRE DE LA CUENTA Amortización acumulada gastos dllo. Invest. OTROS ACTIVOS Documentos por cobrar largo plazo Cuentas por cobrar largo plazo Inversiones en acciones de compañias relacionadas Prima en acciones Activos arrendado, leasing capitalizable Depreciación acumulada. Activos en leasing (-) 2 2.1 2.1.01 2.1.02 2.1.03 2.1.04 2.1.05 2.1.06 2.1.07 2.1.08 2.1.09 2.1.10 2.1.11 2.1.12 2.1.13 2.1.14 2.1.15 2.1.16 2.1.17 2.1.18 2.1.19 2.1.20 2.2 2.2.01 2.2.02 PASIVO CORRIENTE 3 3.1 3.1.01 3.1.02 3.2 3.2.01 3.2.02 3.2.03 3.3 3.3.01 3.3.02 3.4 PATRIMONIO CAPITAL SOCIAL Sueldos y salarios acumulados por pagar Beneficios sociales por pagar Participación trabajadores por pagar Honorarios acumulados por pagar Comisiones acumuladas por pagar Impuestos por pagar Impuesto renta retenido por pagar IVA retenido por pagar IVA ventas Impuesto renta empresa por pagar Préstamos bancarios corto plazo Sobregiros bancarios Documentos y cuentas por pagar proveedorees Publicidad acumulada por pagar Arriendos acumulados por pagar Dividendos por pagar Arriendos cobrados por anticipado Ingresos cobrados por anticipado Intereses cobrados por anticipado Otras cuentas por pagar NO CORRIENTES Préstamos bancarios a largo plazo Hipotecas por pagar Capital accionario Aportes futuras capitalizaciones RESERVAS Reservas legales Reservas estatutarias Reservas especiales OTROS RESULTADOS INTEGRALES (ORI) Revalorización de activos fijos Donaciones de capital RESULTADOS conocimiento, capacidad de análisis y precisión de análisis del contador se debe evidenciar. En muchos casos y por diversas causas los saldos suelen estar desactualizados o contener errores por omisión o por comisión y aun estando cuadrados las sumas y saldos de las cuentas contables es necesario realizar algún ajuste. Previa la ejecución de los pasos descritos requiere consultar el plan de cuentas, puesto que ayudará a guardar consistencia y evitará la dispersión de la información, por lo que el plan se constituye en la columna vertebral de un sistema contable, esto explica el por qué todo sistema informático, requiere que previo el ingreso de la información se incorpore el plan de cuentas (nomenclatura y código) [14] . Fundamentos Cuadro 1.2 Plan general de cuentas de empresa industrial CÓDIGO NOMBRE DE LA CUENTA CÓDIGO NOMBRE DE LA CUENTA 3.4.01 3.4.02 3.4.03 3.4.04 3.4.05 Utilidades presente ejercicio Utilidades retenidas años anteriores Pérdidas presente ejercicio (-) Pérdidas acumuladas años anteriores(-) Utilidades por realizar Alimentación y refrigerio trabajadores Suministros y materiales de oficina Aseo y limpieza Seguridad y vigilancia Transporte y movilización 4 4.1 4.1.01 4.1.02 4.2 4.2.01 4.2.02 4.2.03 4.2.04 4.2.05 4.2.06 4.2.07 4.2.08 4.3 4.3.01 INGRESOS ORDINARIOS Ventas de artículos terminados Ingresos por servicios prestados 5.2.19 5.2.20 5.2.21 5.2.22 5.2.23 5.3 5.3.01 5.3.02 5.3.03 5.3.04 5.3.05 5.3.06 5.3.07 5 5.1 5.1.01 5.1.02 5.1.03 5.1.04 5.2 5.2.01 5.2.02 5.2.03 5.2.04 5.2.05 5.2.06 5.2.07 5.2.08 5.2.09 5.2.10 5.2.11 5.2.12 5.2.13 5.2.14 5.2.15 5.2.16 5.2.17 5.2.18 NO ORDINARIOS Venta de desperdicios Servicios prestado de maquila Intereses y otros rendimientos financieros Ingreso por multas Descuentos en ventas Indemnizaciones recibidas Donaciones recibidas Utilidad en ventas de activos fijos NO ORDINARIOS Bonificaciones especiales a trabajadores Agasajo a socios y empleados Intereses y demás costos financieros Comisiones bancarias Pérdidas ocasionales Intereses en compras Pérdida en venta de activos fijos INGRESOS POR ACTIVIDADES DISCONTINUADAS Ventas de artículos terminados COSTOS DE PRODUCCIÓN Y GASTOS (del periodo) COSTO DE PRODUCCIÓN Y VENTAS Materia prima Mano de obra Costos generales de fabricación Costo de producción y ventas GASTOS ORDINARIOS Sueldos y salarios Beneficios y prestaciones sociales Comisiones a vendedores Horas extras Subsidio familiar Gastos de representación Viáticos y gastos de viaje Aporte patronal al IESS Arriendo de locales y oficinas Mantenimiento y reparación activos fijos Lubricantes y combustibles Seguros de personal y empresa Depreciación de activos fijos Amortización de cargos diferidos Gastos cuentas incobrables Descuentos en ventas Publicidad y propaganda Servicios básicos Paso 5. Elaboración de estados financieros Como en todo proceso, se debe generar un producto relevante –que son los estados o informes contables– cuya característica de calidad y oportunidad debe ser evidente a fin de justificar la presencia como fuente de información. En toda entidad industrial se deben preparar por lo menos los siguientes informes básicos (que serán tratados en este texto): a. Estado del costo de productos vendidos. b. Estado de resultado integral c. Estado de situación financiera d. Estado de cambios en el patrimonio. e. Estado de flujo del efectivo. [15] . Fundamentos El estudio de estados financieros () se aborda en el punto 1.15. 1.11 Los costos y los gastos: origen y reconocimiento En general, todo desembolso pasado, presente o futuro del efectivo puede tener los siguientes efectos: 1. Los desembolsos pueden gastarse es decir, egresos atribuibles a los ingresos del periodo. Los contadores suelen denominarlos como gastos a los consumos de bienes y servicios que no son de fábrica, o sea los consumidos en la comercialización, administración, dirección y asesoría. En este texto se les denominarán también costos del periodo. 2. Existen desembolsos que deben inventariarse (sinónimo de inversión) cuando se orientan a la fabricación de nuevos productos que al ser vendidos se convierten en el costo de éstos. 3. Otros desembolsos suelen capitalizarse (también constituye inversión), es decir, permiten adquirir bienes o derechos permanentes como activos fijos y cargos diferidos. Del uso de éstos se desprende las depreciaciones, amortizaciones y agotamiento futuro 4. La asignación de la depreciación, amortización y devengo de activos fijos y cargos diferidos respectivamente utilizados por los segmentos administrativos que no son la fábrica se registran como gastos, en tanto que deben inventariarse aquellos valores de depreciación, amortización y devengo que se refieren a los activos fijos y cargos diferidos que han sido utilizados en el proceso productivo. En conclusión, cualquier recurso que tiene como valor monetario aplicado a la producción de bienes o servicios se reconocerá como costo de producción, en cambio si dichos recursos se aplican a los procesos comerciales, administrativos y de gestión serán reconocidos contablemente como gastos. En esta obra los costos de producción tendrán el significado de inventario ya que se referirán a la producción de artículos y servicios, en empresas industriales (fábricas, talleres, etc.) y de servicios respectivamente. En efecto, el costo de producir se entenderá como el valor monetario que se invierte en tres elementos: 1) materiales, 2) fuerza laboral necesaria y 3) demás insumos requeridos para fabricar bienes o sus partes o para generar servicios o productos intangibles, cuya presencia beneficiosa es incuestionable. De la definición se desprende el término “elementos” que comentamos enseguida. 1.12 Elementos del costo Para fabricar uno o varios productos o generar servicios será necesario adquirir y poner a disposición del proceso productivo tres elementos consustanciales vinculados entre sí, que describimos a continuación: 1. Materiales o materias primas. Constituyen todos los bienes –se encuentren en estado natural o no– requeridos para la fabricación de artículos que serán algo o muy diferente al de los materiales utilizados. Ejemplos: harina, huevos, especias, agua y leche (materiales), para hacer el pan (artículo). 2. Fuerza laboral (mano de obra). Se denomina a la fuerza creativa del ser humano –puede ser físico o intelectual– requerido para transformar los materiales con ayuda de máquinas, equipos y tecnología. Ejemplos: esfuerzo del panificador, amasador, hornero, etc. 3. Otros insumos (costos generales de fábrica). Constituyen aquellos bienes complementarios y servicios indispensables para generar un artículo o producto inmaterial, conforme fue concebido originalmente. Ejemplos: combustibles para el horno, energía eléctrica para alumbrar los espacios y para mover la amasadora, depreciaciones de máquinas y herramientas, arriendo de local. Enseguida se propone el {G R Á F I CO 1 . 2 } que resume lo manifestado. 1.13 Clasificación y tratamiento de los elementos del costo La clasificación convencional de los costos pretende aclarar conceptos y preparar al lector [16] . Fundamentos G R Á F I C O 1. 2 Mapa conceptual de Para producir bienes y servicios los elementos del Costo de producción Es necesario contar con Se clasifica en Directa o indirecta Mano de obra Se clasifica en Directa o indirecta Costos generales fábrica Conocidos como CIF Materia prima Además Los cuales deben Combinarse apropiadamente para conseguir productos o servicios de calidad Su disposición y uso Deben ser controlados para: a. No encarecer el costo b. Establecer estándares de uso Para el control es útil Registro contable apropiado Seguimiento exigente Decisiones oportunas en caso de usos indebidos de los elementos del costo para abordar aplicaciones inmediatas y conocer la importancia del estudio de los costos mas usuales. .. Por el alcance Los costos y por tanto sus elementos o componentes, se clasifican en: · Totales. Suma acumulada de todas las inversiones realizadas en materiales, fuerza laboral y otros servicios e insumos para producir un lote o grupo de bienes. · Unitarios. Se obtiene al dividir los costos totales para el número de unidades fabricadas. .. Por la identidad Este agrupamiento permite identificar a los elementos según el grado de relación o vinculación que tienen con el producto o servicio, en este sentido los costos pueden ser: · Directos. Aquellos que pueden ser fáciles, precisa e inequívocamente asignados o vinculados con un producto, con un servicio o sus procesos o actividades. Las características de los costos directos son: rastreabilidad evidente o inequívoca. El precio de éstos es importante en el bien y la cantidad asignada es representativa. Ejemplo: harina, leche, manteca y huevos, salarios del hornero, respecto al pan. · Indirectos. Aquellos que no son asignados con precisión y por tanto conviene tratarlos como indirectos a fin de evitar confusiones. Ejemplos: especias, levadura, colorantes, arriendos, salarios de ayudantes. [17] . Fundamentos .. Por su relación con el nivel de producción Esta clasificación permite comprender cómo se mantienen o reaccionan los costos conforme se modifica el nivel de producción. En este sentido los costos pueden clasificarse en: · Fijos. Aquellos costos que permanecen inalterables durante un rango relevante (de tiempo o nivel de producción). Ejemplos: arriendos del local donde funciona la panadería, la prima de seguros del personal de la panadería, etc. Variables. Aquellos que crecen o decrecen de inmediato y en forma proporcional conforme suba o baja el nivel de producción. Ejemplos: materiales directos como leche, harina y huevos; e indirectos como: especias, saborizantes, etc. · Mixtos. Aquellos elementos que tienen algo o mucho de fijo y también de variable. Ejemplos: Telefonía convencional, la parte fija es la pensión básica y la parte variable está dada por el consumo. .. Por el momento en el que se determinan Los elementos del costo pueden ser calculados y registrados a través de: · Valores históricos o reales. En base de documentos y tablas en los que constan los precios de los elementos requeridos tendremos costos más precisos, puesto que a la par que se producen los bienes se va determinando cuánto cuesta producir. · Valores predeterminados. De esta forma tendremos costos algo razonables calculados por anticipado. Se usan aproximaciones que harán los costos algo imprecisos, aunque seguirán considerándose normales. La salvedad en esta forma constituyen los costos estándar que deben ser exactos. .. Por el sistema de acumulación Esta clasificación, que relaciona la forma de producción con el procedimiento de acumular los costos, permite establecer los dos únicos sistemas tradicionales que son: · Sistema de acumulación por órdenes de producción, usados por empresas que fabrican a pedido o en lotes. · Sistema de acumulación por procesos, usados por empresas que producen en serie y por ende a gran escala. Estos sistemas que han ayudado en el pasado –aún siguen proporcionando información importante respecto a costos– están cuestionados por cuanto no han evolucionado apropiadamente en relación a las condiciones modernas de producción y al comportamiento actual del mercado y de los elementos del costo. En respuesta a las falencias de los sistemas tradicionales, en los veinte últimos años se han desarrollado y puesto en práctica métodos alternativos para costear de manera más precisa, aunque no siempre más rápida –como el caso del costeo basado en actividades () o como el método Trúput que costea más rápido pero no entrega la información sobre el costo completo de un producto–, que ayudan en la toma de decisiones en torno a la “meta” de toda empresa que es aumentar la utilidad. Estos temas y otros como costeo variable, costeo estratégico, toma de decisiones en base de costos se desarrollan en los capítulos 7 y 8 de este texto. .. Por el método Este agrupamiento permite identificar las formas de determinar los costos de producir. Así pues, los costos pueden calcularse: a) Por el método de absorción. En la determinación del costo de producción se consideran todos los elementos tanto fijos como variables. b) Por el método variable. En la determinación del costo de producción se consideran exclusivamente los elementos variables dejando a los costos fijos en un sector independiente. [18] . Fundamentos .. Por el grado de control Los elementos del costo se clasifican en: a) Costos controlables. Aquellos que dependen de los ejecutores y por tanto pueden ser mejorados, corregidos o direccionados a fin de buscar mejorar su aporte e incidencia. Ejemplo: costo de energía eléctrica. b) Costos incontrolables. Aquellos que no son manejados por los responsables, puesto que su uso está ya definido y dependen de ciertas reglas invariables o su incidencia es de difícil predicción. E JEMPLO 1: CÁLCULO Y REPORTE DE COSTOS TOTALES Y UNITARIOS Calcule los costos totales y unitarios para producir 1.000 pupitres escolares de “Industrias Metálicas ” correspondientes a septiembre de 200x, clasifique según la identidad y su comportamiento con el volumen. Los elementos requeridos son: {C U A D R O 1 . 4 }. Cuadro 1.4 Datos para calcular los costos unitarios y totales MATERIALES 500 200 180 1.300 5.000 4 10 metros tool metros tubos metros ángulos unidades electrodos -suelda unidades tornillos galones pintura galones thinner 15,00 5,00 7,00 0,30 0,03 12,00 1,00 c/m c/m c/m c/u c/u c/gal c/gal FUERZA LABORAL. Se pagó por mes de trabajo Cerrajero Pintor Diseñador Jefe de planta Secretaria de producción 380,00 290,00 50,00 290,00 120,00 OTROS COSTOS GENERALES Depreciación maquinaria Seguros de fábrica Energía eléctrica Combustibles y lubricantes Servicio de alimentación 0,50 c/pupitre 85,00 96,00 Incluye pensión básica $ 6,00 55,00 55 gal diesel $ 1,00 125,00 Nota: En el caso de la electricidad, las empresas públicas comercializadores no fijan una pensión básica, por lo tanto este dato solo sirve para efectos didácticos SOLUCIÓN En los {C U A D R O S 1 . 5 , 1 . 6 } se desarrolla el ejemplo 1. A estas tablas las denominaremos Reportes de costos y tienen la información sobre la producción de 1.000 pupitres metálicos escolares. Nota: La ubicación de los elementos del costo en un grupo se hará luego del análisis particular a cada uno, basados en la realidad de la empresa, sustentada en contratos y acuerdos con los proveedores o en función de criterios objetivos internos. Si las condiciones se modifican entonces se deberán reclasificar. La clasificación aquí propuesta es relativa y se la tomará solo como referencia en casos siguientes. [19] . Fundamentos Cuadro 1.5 Informe de costos total y unitarios clasificados por la identidad INDUSTRIA METÁLICAS XY REPORTE DE COSTOS SEGÚN LA IDENTIDAD Artículo: 1.000 pupitres escolares metálicos Correspondiente a septiembre de 200x DIRECTOS TOTALES Tool 500 m c/u $ 15 Tubos 200 m c/m $ 5 Ángulos 180 m c/m $ 7 Electrodos-suelda 1.300 a $ 0,30 c/u Cerrajero Pintor Subtotal INDIRECTOS UNITARIOS 7.500,00 1.000,00 1.260,00 390,00 380,00 290,00 10.820,00 TOTALES 5.000 tornillos $ 0,03 c/u 4 galones pintura $ 12 c/gal 10 galones thinner $ 1 c/ga Diseñador Jefe de planta Secretaria Depreciación maquinaria Seguros de fábrica Energía eléctrica Combustibles Servicio de alimentación Subtotal 7,50 1,00 1,26 0,39 0,38 0,29 10,82 UNITARIOS 150,00 48,00 10,00 50,00 290,00 120,00 500,00 85,00 96,00 55,00 125,00 1.529,00 12.349,00 SUMAN 0,15 0,05 0,01 0,05 0,29 0,12 0,50 0,09 0,10 0,06 0,13 1,53 12,35 Cuadro 1.6 Informe de costos total y unitarios clasificados por el comportamiento EMPRESA DE MUEBLES METÁLICOS XY REPORTE DE COSTOS SEGÚN EL COMPORTAMIENTO SEPTIEMBRE DE 200X Artículo: 1000 pupitres metálicos FIJOS Servicio de alimentación Cerrajero Pintor Diseñador Jefe de planta Secretaria Seguros de fábrica Energía eléctrica Subtotal VARIABLES [20] TOTALES 125,00 380,00 290,00 50,00 290,00 120,00 85,00 6,00 1.346,00 TOTALES UNITARIOS 0,13 0,38 0,29 0,05 0,29 0,12 0,09 0,01 1,35 UNITARIOS Tool 500 m c/u $ 15 Tubos 200 m c/u $ 5 Ángulos 180 m c/u $ 7 Electrodos-suelda 1.300 a $ 0,30 Tornillos 5.000 $ 0,03 c/u Pintura 4 galones $ 12 c/u Thinner 10 galones $ 1 c/u Depreciación maquinaria Combustibles Energía eléctrica Subtotal 7.500,00 1.000,00 1.260,00 390,00 150,00 48,00 10,00 500,00 55,00 90,00 11.003,00 7,50 1,00 1,26 0,39 0,15 0,05 0,10 0,50 0,06 0,09 11,00 TOTAL 12.349,00 12,35 . Fundamentos Conclusiones El denominado Reporte de costos por la identidad presentado en el { 1.6}, informa que el costo directo asciende a $10.820,00 y el unitario de $10,82, los Costos indirectos ascienden a $1.529,00 con un Costo unitario de $1,53; en total el costo es $12.349,00. En consecuencia el costo de cada pupitre es de $12,35. Esta información le brinda al lector una idea cabal de la incidencia que tienen los Costos directos y los Costos indirectos. En cambio el {C U A D R O 1 . 6 } , denominado Reporte de costos según el comportamiento, informa que los costos fijos ascienden a $1.346,00 y los variables suman $11.003,00, significando que los costos variables son más representativos que los fijos. El Costo unitario en los dos informes es igual a $12,35, resultado lógico si se toma en cuenta que los datos son idénticos, lo único que se ha hecho es formar distintos agrupamientos para informar desde dos ópticas el costo total y unitario. En el {C U A D R O 1 .7} se ha preparado un resumen a fin de mirar objetivamente las semejanzas y diferencias de esta forma de “jugar” con los costos. Cuadro 1.7 Comparativo de costos según identidad y comportamiento Identidad Directos Indirectos SUMAN Importe 10.820,00 1.529,00 12.349,00 Unitario 10,82 1,53 12,35 % Comportamiento 88 Fijos 12 Variables 100 Importe 1.346,00 11.003,00 12.349,00 Unitario 1,35 11,00 12,35 % 11 89 100 E JEMPLO 2: CÁ LCULO DE COSTOS TOTA L Y UNITA RIO SEGÚN EL COMP ORTA MIENTO Calcule los costos total y unitario para una producción de 100, 200 y 50 pares de zapatos mediante un informe que aplique la clasificación según el comportamiento. Los datos son los siguientes. Cuero Suela Plantillas Cordones Adhesivos Cortador Jefe de taller 30 cm por par 40 cm por par 1 por par $ 0, 30 por par 50 gr por par $3,00 por par $10,00 c/m $12,00 c/p $1,00 $18,00/kg $ 300,00 fijos Energía eléctrica: pensión básica $6,00, parte variable 0,50 por par. Arriendos: $100,00 por mes, los niveles de producción citados, para un mes. Impuestos: 30,00 mensuales. La empresa tiene capacidad instalada en máquinas que le permite producir hasta 120 pares. A partir del informe que debe preparar, comente los aspectos importantes y recomiende acciones para reducir los costos dada la restricción que se plantea. El ejemplo 2 se desarrolla con los {C U A D R O S 1 . 8 A 1 .11}. Conclusiones 1. Comportamiento de los costos fijos. Como se evidencia en las tablas precedentes los [21] . Fundamentos Cuadro 1.8 Informe de costos según el comportamiento (a) Cuadro 1.9 Informe de costos según el comportamiento (b) LA ZAPATERÍA DE PETER INFORME DE COSTOS DE PRODUCCIÓN DEL MES DE SEP/200X LA ZAPATERÍA DE PETER INFORME DE COSTOS DE PRODUCCIÓN DEL MES DE SEP/200X Supuesto para producción de 100 pares FIJOS TOTALES Jefe de taller Energía eléctrica Arriendo Impuestos Subtotales VARIABLES Cortador Cuero Suela Plantillas Adhesivos Cordones Energía eléctrica Subtotales TOTAL Supuesto para producción de 200 pares UNITARIOS FIJOS 300,00 6,00 100,00 30,00 436,00 TOTALES 3,00 0,06 1,00 0,30 4,36 UNITARIOS 300,00 300,00 480,00 100,00 9,00 30,00 50,00 1.269,00 1.705,00 VARIABLES 3,00 3,00 4,80 1,00 0,09 0,30 0,50 12,69 17,05 TOTALES Jefe de taller Energía eléctrica Arriendo Impuestos Subtotales Cortador Cuero Suela Plantillas Adhesivos Cordones Energía eléctrica Subtotales TOTAL UNITARIOS 300,00 6,00 100,00 30,00 436,00 TOTALES UNITARIOS 600,00 600,00 960,00 200,00 18,00 60,00 100,00 2.538,00 2.974,00 Cuadro 1.10 Informe de costos según el comportamiento (c) LA ZAPATERÍA DE PETER INFORME DE COSTOS DE PRODUCCIÓN DE SEP/200X Supuesto para producción de 50 pares FIJOS TOTALES Jefe de taller Energía eléctrica Arriendo Impuesto Subtotales VARIABLES Cortador Cuero Suela Plantillas Adhesivos Cordones Energía eléctrica Subtotales TOTAL UNITARIOS 300,00 6,00 100,00 30,00 436,00 TOTALES 150,00 150,00 240,00 50,00 4,50 15,00 25,00 634,50 1.070,50 6,00 0,12 2,00 0,60 8,72 UNITARIOS 3,00 3,00 4,80 1,00 0,09 0,30 0,50 12,69 21,41 costos fijos totales son de $436,00 sin importar que se produzcan 50, 100 ó 200 pares. Sin embargo, en el {C U A D R O 1 .11} de resumen, los costos unitarios son diferentes en los tres niveles de producción, pues mientras mayor es la cantidad producida menor es el impacto en cada par. Por ejemplo, mientras al producir 200 pares el unitario fijo es apenas de $2,18, al producir 50 unidades este costo es de $8,72. 2. Comportamiento de los costos variables. Los costos variables totales crecen cuando la producción es mayor, en cambio los unitarios se mantienen en cualquier nivel de producción. Así por ejemplo, para producir 100 pares es necesario invertir $12.690,00, para producir el doble se requiere $2.974,00, en cambio los costos variables unitarios serán exactamente los mismos. 3. Nivel apropiado de producción. Tomando como referencia la capacidad instalada máxima, si bien la empresa no podría llegar a una producción ideal de 200 pares, al menos [22] 1,50 0,03 0,50 0,15 2,18 3,00 3,00 4,80 1,00 0,09 0,30 0,50 12,69 14,87 . Fundamentos Cuadro 1.11 Comparativo de costos unitarios en varios niveles de producción COMPARATIVO DE COSTOS UNITARIOS Elementos FIJOS VARIABLES SUMA 100 unidades 4,36 12,69 17,05 % 26 74 100 200 unidades 2,18 12,69 14,87 % 15 85 100 50 unidades 8,72 12,69 21,41 % 41 59 100 debería producir 120 pares (capacidad instalada máxima) con lo que conseguiría bajar al mínimo el costo unitario, respecto a los 100 pares que se presenta en el {C U A D R O 1 . 8 }. Aplicación del costeo variable para calcular el punto de equilibrio Antes de comenzar las actividades productivas, y periódicamente durante el desarrollo de la gestión, a los gerentes o directores de la empresa les interesa conocer el denominado “punto de equilibrio” que es el umbral entre el éxito y el fracaso económico. Con este dato se podrá establecer la factibilidad de mantener o modificar las variables que intervienen en su relación comercial, esto es precio de venta, volumen, costo y utilidad. Como se ha manifestado el costo es aquel valor monetario requerido para producir, en cambio el gasto es valor monetario (costo del periodo), que se requiere para administrar y comercializar lo producido. Por tanto los unos y los otros coexisten y se complementan, paralelamente se van reconociendo las ventas de los productos y servicios dando lugar a los ingresos. Cuando los costos son iguales a los ingresos, se habla de punto de equilibrio. 1.14 .. Punto de equilibrio de un solo producto Puede calcularse, alternativamente en unidades físicas y unidades monetarias ($). Las fórmulas son: PE en unidades físicas = Costos fijos / (Precio de venta unitario - Costo variable unitario) PE en dólares = Costos fijos / (1 - Costo variable unitario / Precio de venta unitario) Para explicar el “punto de equilibrio” será importante clasificar los costos y gastos en fijos y variables, y conocer el comportamiento que tiene cada uno de los bienes y servicios. Puesto que en ciertos conceptos habrá más de una duda al respecto, se sugiere que el estudio del comportamiento sea rubro por rubro y en cada caso la pregunta directriz sea ¿el concepto X se incrementa de manera proporcional con el aumento de la producción? si la respuesta es afirmativa está ante un costo variable, por el contrario si la respuesta es negativa se estará frente a un costo fijo. Se presentarán casos de dudas razonables, es decir la respuesta positiva o negativa puede no ser tan contundente, en estos casos se sugiere hacer un estudio más profundo. También es necesario remarcar que en una empresa de gaseosas, por ejemplo, el agua potable es costo variable ya que es la materia prima esencial. Respecto a este mismo rubro, en una metalmecánica el agua sirve únicamente para aseo personal y es un costo fijo, en tal virtud no se recomienda llevar prototipos para la clasificación, sino, hacerlo de manera específica en cada ente. Así como los costos de producción se clasifican en fijos o variables, los gastos se clasifican del mismo modo, pero en lugar de tomar como referencia la producción se ha de referenciar las unidades vendidas, en este sentido, casi todos los gastos administrativos y comerciales son fijos excepto: 1) comisiones a vendedores, 2) comisiones a cobradores, 3) costos financieros y 4) depreciación de camiones de reparto siempre que se calcule en función de unidades entregadas. Desarrollemos un ejemplo que ayude a comprender este tema. [23] . Fundamentos E JEMPLO 3: PUNTO DE EQUILIBRIOEMPRES A FA BRIL X Calcule, interprete y demuestre el punto de equilibrio en cantidades y en dólares con los datos de la empresa X correspondientes a un mes según se muestra en el {C U A D R O 1 .1 2 }. Cuadro 1.12 Cálculo del punto de equilibrio en cantidades y en dólares CLASIFICACIÓN COSTOS CONCEPTOS UTILIZADOS Materiales directos y variables (costo por unidad) Materiales indirectos y variables (costo por unidad) Mano de obra directa y fija Mano de obra indirecta y fija Carga fabril indirecta y variable (costo por unidad) carga fabril indirecta y fija Precio de venta unitario Gastos administrativos Gastos comerciales fijos Gastos comerciales variables - comisión por unidad TOTALES Importes Fijos Variables 1,7345 1,7345 0,2614 0,2614 4.567,00 4.567,00 3.214,00 3.214,00 0,4675 0,4675 1.000,00 1.000,00 5,7000 8.976,00 8.976,00 4.765,00 4.765,00 0,5000 0,5000 22.522,00 2,9634 Unidades producidas y vendidas: 10.000 Punto de equilibrio en unidades = 22.522/(5,70-2,9634) = 8.229,92 unidades Por el resultado obtenido la fábrica X debe vender 8.229,92 unidades que equivale a facturar $46.910,54 mensuales, si se quiere enjugar costos y gastos. Enseguida se presenta el desarrollo de la fórmula para calcular el punto de equilibrio en dólares. Punto de equilibrio en $= 22.522,00/(1 - (2,9634 / 5,70) = 22.522,00 (1 - 0,51989477) = $ 46.910,54 El estado de resultados del {C U A D R O 1 .13 } muestra que se alcanza el punto de equilibrio. Por tanto, bajo ninguna circunstancia, la empresa debería vender menos de 8.229,92 unidades si no quiere perder, por el contrario toda unidad adicional a partir de esta cantidad le proporcionará utilidad. Por supuesto, nadie compraría la fracción de una unidad de producto, solo se está ejemplificando para el cálculo exacto del valor de las utilidades igual a cero en el punto de equilibrio. Cuanto mayor el número de unidades vendidas mejora su utilidad. Cuadro 1.13 Demostrativo del punto de equilibrio EMPRESA FABRIL X Estado de Resultados en USD $ PUNTO EQUILIBRIO Corresponde a enero de 200x Ventas (8.229,92 x 5,70) MENOS Costo y gastos variables Costo variable de producir (2,4634 x 8.229,92) Gasto comercial - comisiones (0,50 x 8.229,92) 46.910,54 24.388,54 20.273,58 4.114,96 22.522,00 22.522,00 MARGEN DE CONTRIBUCIÓN TOTAL MENOS Costo y gastos fijos Costos fijos de producir Comerciales fijos Administrativos fijos UTILIDAD DEL PERIODO [24] 8.781,00 4.765,00 8.976,00 0,00 . Fundamentos .. Punto de equilibrio para varios productos Casi ninguna empresa moderna fabrica un solo producto, más bien, la tendencia es la diversificación. En estos casos la búsqueda del punto de equilibrio será posible si se identifica para cada producto los precios de venta unitarios y sus costos variables unitarios. Además, se requiere contar con información sobre la participación ponderada respecto al margen de contribución total, es decir, que para calcular los puntos de equilibrio de las líneas de producción es primordial disponer de información específica del margen de contribución unitario () y del peso porcentual (%) que tienen o tendrán en el total de ventas cada producto. E JEMPLO 4: PUNTO DE EQUILIBRIO PA R A VA RIOS PRODUCTOS Suponga que una industria fabrica 4 tipos de vestimenta, se conocen sus precios de venta y costos variables unitarios como se muestra en el {C U A D R O 1 .14 }. Cuadro 1.14 Datos para calcular el punto de equilibrio de varios productos CONCEPTO Vestido 1 Precio unitario Menos costo un.variable Margen de contribución Traje 2 25,00 18,00 7,00 Interior 3 68,00 46,00 22,00 Abrigo 4 15,00 10,00 5,00 36,00 19,00 17,00 También se sabe que los costos fijos (de producción y de periodo) ascienden a $71.120,00 y los productos participan en las ventas con sus respectivos porcentajes: {C U A D R O 1 .15 }. Cuadro 1.15 Alcance del punto de equilibrio CONCEPTO Vestido 1 Porcentaje en las ventas Traje 2 25% Interior 3 36% Abrigo 4 30% Total % 9% 100% Con estos datos se debe calcular el margen de contribución unitario () ponderado así: {C U A D R O 1 .1 6 }. Cuadro 1.16 Determinación del margen de contribución unitario (MCU) CONCEPTO Vestido 1 Precio unitario Menos costo unitario variable Margen de contribución unitario Multiplicar por % partipación Igual margen contribución ponderado 25,00 18,00 7,00 25% 1,75 Traje 2 68,00 46,00 22,00 36% 7,92 Interior 3 15,00 10,00 5,00 30% 1,50 Abrigo 4 36,00 19,00 17,00 9% 1,53 12,70 Aplicamos la fórmula del y obtenemos el número total de unidades que se deben producir y vender. P.E. = CF /mcu ponderado = 71.120/12,70 = 5.600 prendas de vestir Que se distribuirían de la siguiente manera: {C U A D R O 1 .17}. [25] . Fundamentos Cuadro 1.17 Cálculo de unidades a producir y asignación a cada producto PRODUCTO Vestido 1 Traje 2 Interior 3 Abrigo 4 Distribución Unidades asignadas 5.600 X 25% 5.600 X 36% 5.600 X 30% 5.600 X 9% 1.400 2.016 1.680 504 5.600 TOTAL PRENDAS Ahora será necesario comprobar si con esta asignación de prendas por tipo, se logra cubrir los costos fijos según consta en el {C U A D R O 1 .1 8 } . Cuadro 1.18 Demostrativo del punto de equilibrio para varios productos CONCEPTO Ventas Menos: costo variable Margen contribución Menos: costos fijos Utilidad Vestido 1 35.000,00 25.200,00 9.800,00 Traje 2 137.088,00 92.736,00 44.352,00 Interior 3 Abrigo 4 25.200,00 16.800,00 8.400,00 Para calcular las ventas del vestido 1 se multiplicó 1.400 unidades asignadas por el precio unitario de venta ($25,00) dando un total de $35.000,00. Lo mismo pasa con los costos variable de este producto pues si multiplicamos 1.400 unidades por su costo variable unitario de $18,00 da como resultado $25.200,00. El cuadro anterior permite demostrar que solo produciendo y vendiendo las cantidades indicadas por producto se alcanzará el punto de equilibrio. Este tema se amplía de manera conveniente en el capítulo 8 de este texto. 1.15 Los estados financieros (EEFF) en la empresa industrial Introducción Los estados financieros son reportes que se elaboran al finalizar un periodo contable, y tienen por objeto proporcionar información relevante y consolidada sobre la situación económica y financiera de la empresa, la cual permite examinar los resultados obtenidos y evaluar el potencial económico de la entidad. La administración de la empresa está especialmente interesada en conocer las fortalezas y debilidades financieras de la entidad en conjunto o sobre una sección del negocio en particular. Para ello se deberán analizar y estudiar los estados financieros mediante métodos de análisis que miden, comparan y ponderan hechos. Los principales estados en la industria tienen como objetivo informar sobre la situación financiera de la empresa en una fecha determinada, sobre los costos de producción, resultados de sus operaciones, el cambio en el patrimonio y el flujo del efectivo. Los estados financieros deben servir para: · Tomar decisiones de inversión y crédito. · Formular juicios sobre los resultados de la gestión, en cuanto a la rentabilidad, solvencia, generación de fondos y capacidad de desarrollo empresarial. · Evaluar la gestión gerencial, la solvencia y la liquidez de la empresa, así como su capacidad para generar fondos. · Conocer el origen y las características de sus recursos, para estimar la capacidad financiera de crecimiento. Enseguida se presentan los formatos y definiciones de los tres estados financieros más usados en una industria. [26] 18.144,00 9.576,00 8.568,00 TOTAL 215.432,00 144.312,00 71.120,00 71.120,00 0,00 . Fundamentos .. Estado de costos de producción y ventas En una industria el estado financiero denominado costo de productos vendidos (también conocido como estado de costos de productos vendidos) permite calcular las inversiones realizadas y el costo de la producción de un periodo. Es el informe especializado que genera la contabilidad de costos, en éste se describen y valoran las inversiones efectuadas por la empresa en los distintos elementos del costo durante el periodo, inclusive se concatena con la producción en proceso y el costo de los inventarios de artículos terminados. El modelo que consta en el {C U A D R O 1 .19} explica esta definición. Cuadro 1.19 Formato del estado de costos de producción y ventas EMPRESA FABRIL XY ESTADO DE COSTOS DE PRODUCCIÓN Y VENTAS. En dólares $ Del …………. A ………… de 200x Materia prima directa (MPD utilizado =Materiales directos (ii) Compras materiales directos -Devolución compras materiales directos =Compras materiales directos (netas) Materiales directos (disponibles) -Materiales directos (if) Más Mano de obra directa (MOD utilizada) xxxx xxxx xxxx xxxx xxxx xxxx xxxx xxxx Igual Costo primo xxxx Más Costos indirectos de fabricación (CIF-Aplicados) xxxx Igual Más Costo de fabricación del periodo (CFP) Productos en proceso (PEPii) xxxx xxxx Igual Costo de producción en proceso disponible xxxx Menos Productos en proceso (PEP if) xxxx Igual Costo de Productos terminados del periodo (CPT) xxxx Fórmulas del costo A partir del anterior estado de costos de productos vendidos se pueden establecer algunas fórmulas que se utilizarán durante el desarrollo de los capítulos del libro. También son utilizadas en la empresa para comunicar resultados o preparar reportes e informes. A continuación las principales fórmulas: Costo primo (CD) = MPD + MOD Costo fabricación del periodo (CFP) = MPD + MOD + CIF o CP + CIF Costo de conversión (CC) = MOD + CIF Costo productos terminados en el periodo (CPT)= CF + PEPii - PEPif Costo artículos vendidos (CAV) = CPT + ATii - ATif En donde: = Producción en proceso = Artículos terminados ii = Inventario inicial if = Inventario final [27] . Fundamentos .. Estado de resultado integral Este informe mide la utilidad de la gestión y se prepara a partir de la información obtenida del Estado de costos de productos vendidos que se complementa con las ventas y los gastos del periodo. Al resultado de la gestión se han de sumar las revalorizaciones, donaciones y otras ganancias que la empresa obtuvo durante el periodo. El resultado integral tiene efecto directo en el patrimonio, si se han manejado correcta y eficientemente éste se incrementará. Su estructura y contenido están definidos por la 1 “preparación de estados financieros”. A continuación se presenta un modelo en el {C U A D R O 1 . 2 0 } . Cuadro 1.20 Formato del Estado de resultado integral EMPRESA FABRIL XY ESTADO SE RESULTADO INTEGRAL - Expresado en $ DEL ……… AL ……….. DE 200x CUENTAS PARCIAL Venta de artículos terminados menos costo de producción y ventas igual UTILIDAD BRUTA menos GASTOS ORDINARIOS Sueldos Comisiones vendedores Servicios básicos Depreciaciones Impuestos Publicidad y promociones Otros TOTAL xxxx xxxx xxxx (xxxx) xxxx xxxx xxxx xxxx xxxx xxxx xxxx xxxx INGRESOS NO ORDINARIOS Arriendos ganados Venta de desperdicios Ingresos financieros xxxx xxxx xxxx (xxxx) GASTOS NO ORDINARIOS Ayudas económicas Gastos y costos financieros xxxx xxxx xxxx (xxxx) (xxxx) xxxx xxxx UTILIDAD CONTABLE DEL EJERCICIO Gasto participación de trabajadores Gasto impuesto a la renta causado UTILIDAD DEL EJERCICIO (NETA) GANANCIAS INTEGRALES (ORI) Revalorización de PP&E Donaciones de capital xxxx xxxx XXXX RESULTADO INTEGRAL Gerente Contador .. Estado de situación financiera El más importante de todos los informes contables –conocido también como balance general– puesto que integra la situación económica y financiera de la empresa a una fecha dada. La situación financiera se refiere a la capacidad de pago de las deudas contraídas y a la forma de invertir en activos los recursos propios (patrimonio) y los recursos ajenos (pasivos). El {C U A D R O 1 . 2 1} presenta el modelo de este informe. Se proponen y desarrollan dos ejemplos que le permitirá al lector asegurar su aprendizaje, se sugiere que siga los formatos propuestos en líneas anteriores. [28] . Fundamentos Cuadro 1.21 Formato del Estado de situación financiera EMPRESA INDUSTRIAL XY ESTADO DE SITUACIÓN FINANCIERA. Expresado en $ AL 31 DE …………………….. DE 200X CUENTAS Parcial ACTIVOS CORRIENTES Efectivo Inventario productos terminados Inventario de productos en proceso Inventario de materiales Clientes Prepagados xxxx xxxx xxxx xxxx xxxx xxxx NO CORRIENTES Propiedad planta y equipo Terrenos Edificios Depreciación acumulada edificios Equipos y maquinaria Depreciación acumulada equipos Herramientas Depreciación acumulada herramientas xxxx (xxxx) xxxx (xxxx) xxxx (xxxx) OTROS NO CORRIENTES Gasto desarrrollo de investigaciones Amortización acumulada gastos dllo. Inversiones permanentes Intagibles TOTAL XXXX PASIVOS XXXX CORRIENTES xxxx xxxx xxxx xxxx xxxx xxxx XXXX NO CORRIENTES XXXX xxxx xxxx xxxx xxxx xxxx xxxx Obligaciones de largo plazo Provisión jubilación patronal Préstamos bancarios a largo plazo Provisiones del pasivo xxxx PATRIMONIO xxxx XXXX xxxx Capital social Capital en acciones Reservas de capital XXXX Reserva legal xxxx Resultados Utilidad o pérdida actual Utilidades retenidas xxxx xxxx xxxx xxxx xxxx XXXX TOTAL PASIVOS Y PATRIMONIO Gerente TOTAL XXXX XXXX Remuneraciones por pagar IESS por pagar Préstamos bancarios Deudas fiscales - Impuestos Proveedores Anticipos de clientes xxxx (xxxx) TOTAL ACTIVOS CUENTAS xxxx xxxx xxxx XXXX Contador E JEMPLO 5: EL A BOR ACIÓN DE ESTA DOS FIN A NCIEROS-CER V ECERÍ A LOS A NDES “Cervecería los Andes” presenta al --x las siguientes cuentas: {C U A D R O 1.22} Cuadro 1.22 Datos para la elaboración de estados financieros básicos MOD 22080 Inventario final artículos terminados Energía eléctrica fábrica Seguros fábrica Compra de MPD Inventario inicial MPD MOI Inventario inicial PEP Inventario inicial artículos terminados Inventario final MPD Inventario final MPI Inventario final PEP 100,00 50,00 7.500,00 10.000,00 5.000,00 12.100,00 8.000,00 1.000,00 500,00 9.000,00 Combustibles para maquinaria industrial Servicio de limpieza Gastos administrativos Gastos de ventas Gastos varios Gastos de arriendo Gastos de impuestos Intereses Arriendos ganados 6000 1.500,00 400,00 800,00 1.000,00 1.100,00 200,00 90,00 20,00 900,00 Se pide . Elaborar el estado de costos de producción y ventas . Calcular en porcentaje () que tienen los elementos del costo del periodo (estructura del costo). [] . Fundamentos Nota: Existen cuentas que no le corresponden a este estado por tanto luego de su identificación deben ser excluidas. SOLUCIÓN El {C U A D R O 1 . 2 3 } presenta el estado financiero solicitado, se utiliza el formato estudiado anteriormente. Cuadro 1.23 Estado de costos de producción y ventas CERVECERÍA LOS ANDES ESTADO DE COSTOS DE PRODUCCIÓN Y VENTAS DEL 1 DE ENERO AL 31 DE OCTUBRE DE 200X % MATERIALES DIRECTOS UTILIZADOS (MPD) Inventario inicial (+) Compras netas Materiales disponibles para la producción (-) Inventario final 36,16% 22.080,00 38.580,00 7.050,00 48,39% 84,55% 45.630,00 12.100,00 57.730,00 -9.000,00 48.730,00 8.000,00 56.730,00 -6.000,00 50.730,00 100,00% 10.000,00 7.500,00 17.500,00 -1.000,00 (+) MANO DE OBRA UTILIZADA (MOD) (=) COSTO PRIMO (MD + MOD) (+) COSTOS INDIRECTOS DE FABRICACIÓN Mano de obra indirecta Combustibles Servicio de limpieza Energía eléctrica Seguros de fábrica 16.500,00 5.000,00 1.500,00 400,00 100,00 50,00 (=) COSTO DE FABRICACIÓN DEL PERIODO (CP + CIF) (+) Inventarios iniciales de producción en proceso (=) Costo de producción en proceso disponible (-) Inventarios finales de producción en proceso (=) Costo de producción de producto terminado (+) Inventario inicial de artículos terminados (=) Costo producción artículos terminados disponibles (-) Inventario final de artículos terminados (=) COSTO DE PRODUCTOS VENDIDOS F) Contador de Costos E JEMPLO 6: ESTA DO DE COSTOS DE PRODUCCIÓN Y V ENTA S-MUEBLES ROSITA La empresa fabril “Muebles Rosita Cía. Ltda.” presenta los siguientes saldos ajustados correspondientes al mes de septiembre de 200x. Con esta información se debe preparar: a) Estado de costo de producción y ventas, b) Estado de resultados integral y c) Estado de situación financiera. Pedidos adicionales Con los datos suministrados en el {C U A D R O 1 . 2 4 }. 1. Determinar las unidades producidas, terminadas y vendidas. 2. Determinar el costo unitario de producción de este periodo si la empresa ha terminado 80 juegos de comedor. 3. Determinar el costo unitario de producción y de ventas promedio. 4. Determinar la estructura del costo y comentar sobre su incidencia. 5. Comente sobre los estados financieros obtenidos, proponga opciones factibles para mejorar la situación económica-financiera. [30] . Fundamentos Cuadro 1.24 Datos para la elaboración de estados financieros CONCEPTOS IMPORTE MOD Energía eléctrica Seguros de fábrica Compra de MPD Inventario inicial MPD Mantenimiento y reparación maquinaria Depreciación de fábrica MOI Inventario inicial MPI Compra MPI Inventario inicial PEP Inventario inicial artículos terminados Inventario final MPD Inventario final MPI Inventario final PEP Inventario final artículos terminados 12.300,00 410,00 120,00 25.100,00 3.000,00 400,00 250,00 2.900,00 400,00 4.000,00 2.100,00 2.000,00 6.000,00 800,00 4.000,00 7.030,00 Para vender 70 juegos de comedor a razón de $1.100 cada uno, se incurrió en los siguientes gastos: Gastos administrativos Gastos comerciales Gastos financieros Gastos varios Intereses ganados Arriendos ganados Pérdidas fortuitas por robo $3.800,00 $5.100,00 $2.900,00 $500,00 $ 400,00 $3.000,00 $ 500,00 SOLUCIÓN 1. En el {C U A D R O 1 . 2 5 } se presenta el estado de costo de producción y ventas, para el efecto se ha tomado como referencia el modelo que fuera presentado en las páginas anteriores y se ha adicionado una columna que permite establecer las relaciones porcentuales a efectos de analizar la estructura del costo. Esta columna, sin ser obligatoria, resulta práctica. Comentarios · El costo está estructurado así: 52,52% corresponde a materia prima, el 29.23% es de mano de obra directa y el 18,25% restante a costos indirectos. No se puede dar una opinión exacta sobre la bondad de la estructura del costo puesto que no se disponen de datos anteriores o de otras empresas del sector. Sin embargo, se evidencia que los materiales que usa representan más de la mitad del costo total, la mano de obra tiene un peso representativo casi 30% lo cual deja ver que buena parte del proceso está a cargo de un numeroso grupo de personas, en tanto que costos generales es el elemento de menor incidencia. · Costo unitario de productos vendidos en el periodo = $502,25 · Número de unidades producidas y terminadas durante septiembre: 80 · Número de unidades equivalentes que quedan en bodega a fines de septiembre: 14 2. En el {C U A D R O 1 . 2 6 } consta el estado de resultados integral, ha sido preparado en base del formato expuesto en páginas anteriores, que responde a la 1 –presentación de estados financieros. [31] . Fundamentos Cuadro 1.25 Estado de costos de producción y ventas FÁBRICA DE MUEBLES ROSITA CIA. LTDA. ESTADO DE COSTOS DE PRODUCCIÓN Y VENTAS POR EL MES DE SEPTIEMBRE DE 200X CONCEPTOS 1 MATERIALES DIRECTOS UTILIZADOS Inventario inicial (+) Compras netas Materiales disponibles para producción (-) Inventario final 22.100,00 3.000,00 25.100,00 28.100,00 -6.000,00 12.300,00 34.400,00 7.680,00 3.600,00 2 (+) MANO DE OBRA UTILIZADA (=) COSTO PRIMO (CP = MD +MOD) 3 (+) COSTOS INDIRECTOS DE FABRICACIÓN MATERIA PRIMA INDIRECTA UTILIZADA Inventario inicial (+) Compra materia prima indirecta Materiales indirectos disponibles (-) Inventario final 18,29% 2.900,00 1.180,00 410,00 120,00 400,00 250,00 (=) COSTO FABRICACIÓN PERIODO (CP + CIF) (+) Inventario inicial de producción en proceso (=) Costo de producción en proceso disponible (-) Inventario final de producción en proceso (=) Costo de producción de producto terminado (+) Inventario inicial de artículos terminados (=) Artículos terminados disponibles para venta (-) Inventario final de artículos terminados (=) COSTO DE PRODUCCIÓN Y VENTAS 3. El balance general de esta empresa al 30 de septiembre de 200x, se ha de preparar a partir de los datos suministrados en los {C U A D R O S 1 . 2 7, 1 . 2 8 }. Comentarios · Los inventarios finales de materiales se han duplicado, posiblemente responde a una política de seguridad o quizá hubo descuido en el manejo adecuado de niveles de stock. Por supuesto, tampoco es bueno tener inventario final 0, ya que si existiera algún pedido, no podríamos atender con prontitud al cliente. · Este mismo fenómeno se presenta en los inventarios finales de producción en proceso y de artículos terminados que puede estar restando eficacia en el manejo de los recursos e impacta en los resultados. Lo ideal sería que todo lo que se produce se termine y se venda. Durante el periodo la empresa ha obtenido una utilidad de $32.450,00 que contribuye a incrementar el patrimonio y por tanto es saludable desde todo punto de vista por cuanto se nota una buena gestión. El costo de producir y vender es de $35.150,00 que comparado con las ventas respectivas $77.000,00 representa el 45,65% o sea que la empresa obtuvo una utilidad bruta de casi $41.850,00 más del doble · Los activos que ascienden a $86.130,00 son casi tres veces el pasivo que tiene la empresa, de tal manera que el grado de dependencia con deudas es manejable. El {G R Á FI CO 1. 3 } sintetiza el tema de estados financieros. 1.16 Resumen del capítulo La condiciones actuales y futuras del mercado nacional e internacional, caracterizados por una economía mundial en crisis, clientes con poca capacidad de compra, costos de los [32] 29,23% 400,00 4.000,00 4.400,00 -800,00 (+) MANO DE OBRA INDIRECTA (+) CARGA FABRIL Energía eléctrica Seguros de fábrica Mantenimiento y reparación maquinaria Depreciaciones de fábrica Estructura 52,50% 42.080,00 2.100,00 44.180,00 -4.000,00 40.180,00 2.000,00 42.180,00 7.030,00 35.150,00 100,00% Operaciones: /80=502,25 /4=500 /84=502,25 /14=502,14 /70=502,14 . Fundamentos Cuadro 1.26 Estado de resultado integral MUEBLES ROSITA CIA LTDA ESTADO DE RESULTADO INTEGRAL. En $ DEL 1 AL 3 DE SEPTIEMBRE DE 200X 77.000,00 -35.150,00 41.850,00 -8.900,00 VENTAS (-) Costo de producción y ventas Utilidad bruta en ventas (-) GASTOS OPERACIONALES Gastos administrativos Gastos de ventas Utilidad operacional 3.800,00 5.100,00 32.950,00 -3.900,00 (-) GASTOS ORDINARIOS Gastos financieros Gastos varios Pérdidas fortuitas por robo 2.900,00 500,00 500,00 3.400,00 (+) INGRESOS NO ORDINARIOS Intereses ganados Arriendos ganados 400,00 3.000,00 32.450,00 UTILIDAD ANTES DE IMPUESTOS Y PARTICIPACIÓN Cuadro 1.27 Datos para generar el estado de situación financiera Efectivo 8300 Préstamos bancarios C/P Clientes Seguros prepagados Aportes futuras capitalizaciones Inventario materia prima Inventario productos en proceso Inventario artículos terminados Utilidad del ejercicio Inversiones financieras Impuesto a la renta retenido por pagar IVA compras 12.000,00 2.000,00 5.000,00 6.000,00 4.000,00 7.000,00 10.420,00 3.500,00 200,00 300,00 10000 Préstamos bancarios L/P Maquinarias y equipos Depreciaciones acumuladas Gastos desarrollo investigaciones Amortización acumulada GDI Capital - Participaciones Sueldos por pagar Anticipo de clientes Reserva legal IVA ventas 15.000,00 45.000,00 3.000,00 3.000,00 3.000,00 Calcular 500,00 2.800,00 800,00 600,00 Cuadro 1.28 Estado de situación financiera MUEBLES ROSITA CIA LTDA ESTADO DE SITUACIÓN FINANCIERA. Expresado en $ Al 30 de septiembre de 200x ACTIVOS ACTIVOS CORRIENTES Efectivo Clientes Inventario materia prima Inventario productos en proceso Inventario artículos terminados Inversiones financieras Inventario materia prima indirecta Anticipo IVA retenido fuente IVA compras Seguros prepagados Gastos desarrollo investigaciones PASIVO 44.130,00 PASIVO CORRIENTE Impuesto renta retenido por 8.300,00 pagar 12.000,00 Préstamos bancarios C/P 6.000,00 Sueldos por pagar 4.000,00 7.000,00 3.500,00 SUMAN PASIVOS PATRIMONIO 3.000,00 Reserva legal (-) Amortización acumulada GID -3.000,00 SUMAN ACTIVOS 200,00 10.000,00 500,00 2.800,00 600,00 15.000,00 PASIVO NO CORRIENTE 800,00 230,00 300,00 2.000,00 PROPIEDAD PLANTA Y EQUIPO Maquinaria y equipo (-) Depreciaciones acumuladas Anticipo de clientes IVA ventas 14.100,00 Préstamos bancarios L/P Capital - participaciones Utilidad del ejercicio 42.000,00 Aportes futuras capitalizaciones 15.000,00 29.100,00 57.030,00 18.780,00 800,00 32.450,00 5.000,00 45.000,00 -3.000,00 86.130,00 SUMAN PASIVOS Y PATRIMONIO 86.130,00 [33] . Fundamentos insumos cada vez más caros y con competidores numerosos Los estados tradicionales son: y creativos, están obligando a las empresas industriales, de servicios y comerciales a ofertar su producción a precios 1. Estado de resultado integral accesibles; por lo que deberán aplicar ajustes en sus procesos 2. Estado de situación financiera a fin de abaratar o al menos no incrementar sus costos. Para 3. Estado de cambios en el patrimonio 4. Flujo del efectivo ello necesitan de un sistema de información confiable que le diga cuánto cuesta producir, qué productos dejan mayor A este grupo se incorpora margen de ganancia, y que a la vez le brinde seguridad y control sobre los recursos empresariales, especialmente de aquellas inversiones realizadas en maquinarias, materiales, Estado del costo de producción y ventas o servicios prestados fuerza laboral, repuestos accesorios y demás insumos que sin duda representan fuertes inversiones monetarias. El cuál La contabilidad es una herramienta valiosa en la toma de decisiones. Para que esta técnica sea aún más trascendente en Presenta de forma ordenada los las empresas, conviene generar y mantener una especializasaldos de las cuentas relacionadas ción que se encargue de la determinación del costo de hacer con materia prima, mano de obra y costos generales un bien o generar un servicio. El uso que se dé a la contabilidad de costos es realmente importante por cuanto se convierPero además vincula te en una fuente de datos sobre los cuales se pueden tomar decisiones, ayuda al control de los recursos y facilita la planificación. la producción en proceso (incial y final) la producción terminada (incial y final) Las empresas que no apliquen alguno de los sistemas de acumulación de costos, estarán en desventaja y seguramente Se prepara pronto tendrán que salir del mercado o se dejarán absorber por la competencia. Es demasiado riesgoso e inseguro fijar los precios de venta tomando como referencia aquellos fijados Mensualmente Por productos-procesos-actividades por la competencia, sin tener la seguridad sobre sus costos propios, aunque éstos en un principio podrían ser relativos y En la base para que no tan precisos. La contabilidad de costos, mediante registros ordenados la gerencia tome decisiones importantes sobre de las operaciones propias del proceso de transformación, producción, precios, uso de elementos, etc. provee datos sobre el costo de producir, la estructura del costo, el beneficio que brinda a cada una de las líneas de producción y ayuda al control de los elementos del costo y de quienes G R Á F I C O 1. 3 operan sobre ellos. Mapa conceptual El costo de producir se entenderá como el valor monetario que se invierte en elemende los estados tos materiales, fuerza laboral necesaria y demás insumos requeridos para fabricar bienes o financieros en sus partes y procesos, o para generar servicios o productos intangibles. Estos elementos se una empresa clasifican según varias ópticas y usos; por ejemplo según la identidad, según el comportaindustrial miento, según el alcance, según el método, entre otros agrupamientos que sirven para aplicaciones útiles. Los estados financieros son: a) Estado de costos de producción y ventas, b) Estado de resultado integral, c) Estado de situación financiera, d) Estado de cambios en el patrimonio, y e) Estado de flujo de efectivo. Además, la contabilidad entrega informes específicos a diario o en periodos que la gerencia requiera. Así por ejemplo, Informe de Variaciones, Hojas de costos, Informe de consumo de materiales, de horas improductivas, entre otros que se estudiarán más adelante. [34] . Fundamentos CUE S TION A RIO DE E VA LUACIÓN Responda de manera precisa 1. ¿La actividad de costear, especialmente ahora, es importante? Explique. 2. ¿Se puede aplicar la metodología de la contabilidad de costos en empresas que generan servicios? Argumente su respuesta. 3. Cite los tres elementos del costo en una empresa que fabrica caramelos. Con ejemplos presente estos elementos. 4. ¿El costeo por absorción es diferente del costeo variable? Explique su respuesta. 5. Cite las diferencias entre el costo de producir y los gastos de administrar y comercializar. 6. ¿Existen concordancias o semejanzas? Cítelas. 7. Cite los materiales indirectos en la fabricación de un par de zapatos formales de mujer. 8. ¿Por qué los gastos materiales, en general, son variables? 9. ¿Puede ser fijo el costo de la remuneración de un obrero? Explique bajo qué condiciones tendrá este comportamiento. 10. ¿Se pueden costear procesos o actividades? En qué casos conviene hacerlo. 11. Cite tres diferencias fundamentales entre contabilidad financiera y contabilidad de costos o administrativa. 12. ¿Qué tipo de inventarios se pueden encontrar en una empresa fabril, como , por ejemplo? Cítelos por sus nombres contables. 13. Entre el costeo con valores reales y con predeterminados, ¿cuál es el más preciso? Explique. 14. Entre el costeo con valores reales y con predeterminados ¿cuál es el más útil a efectos de planificación y toma de decisiones oportunas? 15. En su opinión, cuáles son los tres propósitos más relevantes de la contabilidad de costos. 16. Cite tres transacciones que le corresponde registrar a la contabilidad de costos. 17. ¿Por qué la contabilidad es importante a efectos tributarios? 18. ¿Las decisiones más acertadas son aquellas que se toman en base contable? Explique. 19. El estado de costo de producción y ventas ¿qué propósito tiene? ¿justifica que se prepare este Informe? 20. El plan general de cuentas, ¿es imprescindible o solo necesario? Argumente su respuesta. 21. Cite al menos cuatro cuentas que son propias de la contabilidad de costos. 22. Aquellos industriales o prestadores de servicios especializados que no tengan un sistema de contabilidad de costos ¿pueden competir con seguridad de tener éxito y por tanto avanzar y proyectarse? Explique. 23. ¿La contabilidad de costos ayuda de alguna forma a la toma de decisiones? Proponga dos ejemplos. 24. Cite las características del plan de cuentas. Marque con x la respuesta correcta (puede haber más de una opción) 25. En el sentido más adecuado los costos del periodo son ❒ Gastos administrativos, comerciales y financieros ❒ Costos de producción ❒ Costos de mano de obra ❒ Costos generales de fabricación [35] . Fundamentos 26. La contabilidad de costos, como subsistema de la contabilidad financiera, se encarga de registrar ❒ La venta de productos terminados ❒ La recepción de aportes de capital ❒ La transferencias de materiales de la bodega a los centros productivos ❒ El pago a los proveedores ❒ La adquisición de compra de materiales 27. El costo de producir constituyen desembolsos efectuados con el propósito de ❒ Adquirir bienes tangibles de consumo y uso en las unidades administrativas ❒ Adquirir servicios de uso en las unidades asesoras y ejecutivas ❒ Adquirir bienes y servicios que se dirigen a la fabricación de nuevos productos ❒ Adquirir acciones de otras compañías. 28. El estado financiero que informa sobre los costos de producir se denomina ❒ Situación financiera ❒ Resultados integral ❒ Costo de producción y ventas ❒ Evolución del patrimonio ❒ Flujo del efectivo 29. La empresa industrial es aquella que sus actividades giran alrededor de ❒ La compra-venta de mercaderías ❒ La generación y venta de servicios ❒ La producción de datos ❒ La fabricación de bienes de naturaleza corporal, generalmente, listos para el uso, consumo. 30. La situación del mercado ecuatoriano en los actuales momentos está caracterizada por ❒ Ser poco dinámico y parecido a los años ochenta. ❒ La capacidad de compra de la mayoría de consumidores es buena. ❒ Las tasas de intereses son bajas. ❒ La competencia es numerosa y creativa. [36] . Sistema de órdenes de producción, MPD y MOD . Objetivos Generales Describir en un entorno administrativo, contable-financiero y legal-tributario, las formas de producción y el sistema contable denominado órdenes de producción, cuantificando y registrando el costo primo y, sugerir acciones y controles que conllevan al uso eficiente de los materiales y fuerza laboral. Específicos Al terminar el capítulo ustedes estarán en capacidad de: 1. Reconocer las formas de producción aplicables. 2. Identificar y caracterizar a los sistemas tradicionales de acumulación de costos. 3. Reconocer el flujo del sistema denominado órdenes de producción y la documentación que evidencia los hechos económicos. 4. Valorar y contabilizar las compras locales e internacionales, los despachos, devoluciones de los materiales directos y asignar a las hojas de costos. 5. Valorar el costo de la fuerza laboral directa mediante la elaboración de roles de pago y provisiones hasta llegar a establecer el valor promedio de la hora-hombre y asignar a las hojas de costos. 6. Proponer mejoras en la gestión de materiales y mano de obra. 7. Analizar el impacto en el costo por la presencia de materiales en mal estado y horas de trabajo improductivas que no generan valor agregado. [37] . Sistema de órdenes de producción, MPD y MOD . Contexto: aspectos importantes El costo monetario de fabricar se obtiene sumando el valor económico de sus elementos, es decir 1) materiales, 2) mano de obra y 3) costos generales de fabricación, que se incorporan sostenidamente a los productos (artículos o servicios) hasta llegar a su plena realización (acabados). Para esto, es indispensable que se haya definido un proceso productivo lógico con el cual se logren productos de calidad, en el tiempo mínimo posible y con mejor costo. Las formas comunes de producción a) a pedido b) en lotes y c) en serie, que serán seleccionadas por las empresas, dependerá del tipo de producto, de la capacidad instalada que disponga y del mercado al que se piense dirigir la producción. A los primeros elementos (materiales y mano de obra directos) se los conoce como costo primo esta cifra, normalmente, es la más representativa de los costos totales, por lo tanto amerita el reconocimiento, valoración y presentación apropiados y exigentes a fin de tener datos confiables y seguros. El tratamiento administrativo apropiado conlleva controles y seguimientos, en tanto que corresponde a la contabilidad el registro e información durante el ciclo de compras, almacenamiento, despacho y usos. Esto se describe y desarrolla en este capítulo. Dependiendo de la forma de fabricación, el tratamiento y clasificación pueden ser algo diferentes, conforme se explica a continuación. . Formas de fabricación Las formas de fabricación aplicadas por los entes económicos dependen de la naturaleza del producto, infraestructura instalada y estrategias de comercialización que utilizan. Al efecto, se reconocen tres formas: 1. Bajo pedido específico, 2. Por lotes y 3. En serie continua. .. Fabricación bajo pedido específico Consiste en producir un bien o un grupo de bienes atendiendo instrucciones, condiciones técnicas y características específicas del cliente. Esta forma requiere que la empresa adecue su capacidad a las condiciones particulares del producto deseado, utilizando materiales e insumos requeridos por el cliente; la venta del artículo está asegurada e incluso el precio de venta puede concertarse por anticipado. Bajo esta forma se fabrican casas, artículos de imprenta, prótesis, joyas, carrocerías, zapatos a la medida, vestidos de novias, vehículos especializados, aviones, buques, y en general productos especializados y específicos. En tanto algunos de los servicios que se ofrecen bajo estas características son: atención médica, reparación de bienes, consultorías y auditorías Características a. Requiere acoplar permanentemente la infraestructura de equipos y espacios físicos a las particularidades de los bienes que van a fabricarse. b. El diseño, medidas, colores y tipo de materiales, deben responder al gusto y necesidad del cliente. c. El número de unidades que van a producirse es limitado, se sujeta al pedido concreto del cliente. d. El costo de fabricación será mayor respecto a otra forma de fabricación. e. Se puede negociar con anticipación el precio de venta. f. La búsqueda de clientes no requiere inversión. g. El producto será plenamente identificable, cualquiera sea el grado de avance. En el {G R Á F I C O 2 .1} se resume lo manifestado. [38] . Sistema de órdenes de producción, MPD y MOD La fabricación bajo pedido específico G R Á F I C O 2 .1 Mapa conceptual es una forma de producción que genera productos y servicios específicos que satisfacen gustos, medidas y formas particulares. de producción bajo pedido específico. Así se fabrican tarjetas de presentación e impresos en general, lentes, prótesis, zapatos ortopédicos, confecciones sobre medidas, etc. Los elementos del costo y el proceso productivo deben guardar armonía con el producto. La venta está asegurada. El costo es más alto, dada la particularización. .. Fabricación por lotes Consiste en producir un lote de bienes atendiendo instrucciones, condiciones técnicas y características de modelos preestablecidos por iniciativa del fabricante, más que a pedido del cliente. Esta forma requiere que la fábrica adecue su capacidad instalada a las condiciones particulares del producto que quiere fabricar utilizando materiales e insumos específicos. La colocación del producto tendrá algún grado de dificultad puesto que los clientes o parte de ellos deberán ser buscados. El precio de venta al público tendrá que negociarse. Bajo esta forma se fabrican casas en conjuntos habitacionales, vestidos de temporada, muebles de sala, así como la crianza de hatos ganaderos, el procesamiento de la carne, la siembra y cultivo de productos agrícolas florícolas, productos farmacéuticos, entre otros. Características a. Requiere de mejor y mayor infraestructura en equipos, espacios físicos y tecnología. b. El diseño, medidas, colores, etc., básicamente, responden a modelos predefinidos en catálogos. c. El número de unidades que va a producirse será limitado pero mayor al de un pedido específico (una parte puede corresponder a un pedido específico). d. El costo de fabricación será un tanto más bajo que si se produjera bajo pedido. En todo caso, resulta más alto que la producción en serie. e. El precio de venta se fijará a partir del costo y de la ley de oferta y demanda. f. Requerirá de alguna inversión para buscar clientes. g. El producto será plenamente identificable, cualquiera sea el grado de avance. h. Puede generarse un stock o inventario dispuesto a la venta. El {G R Á F I C O 2.2} recoge lo más importante de esta forma de producción. .. Fabricación en serie o producción continua Consiste en producir un grupo de bienes similares atendiendo condiciones y características algo generales. Esta forma requiere que la fábrica adecue su capacidad instalada de [39] . Sistema de órdenes de producción, MPD y MOD GRÁFICO 2.2 La fabricación por lotes es Mapa conceptual de la fabricación por lotes Una forma de producción en la cual se fabrican productos en cantidades limitadas. El mercado es Limitado, pero no específico. Así se producen Vehículos, casas en condominio, muebles de sala, comedor y similares. El modelo responde a catálogos de uso general. El costo es menor que el de fabricación bajo pedido. La venta está más direccionada a un segmento de mercado. manera única e invariable. Utilizará materiales e insumos predeterminados en estudios de mercado, la colocación de los productos elaborados requerirá estrategias y políticas de comercialización exigentes a fin de persuadir al consumidor o cliente a su compra. El precio de venta será establecido luego de conocer el costo de producción. Bajo esta forma se fabrican: útiles de oficina y aseo personal, artículos de primera necesidad como leche, electrodomésticos, textiles, hidrocarburos, cemento, hierro, en general bienes de consumo masivo. Características a. Requiere de infraestructura instalada suficiente y competentes, es decir: máquinas modernas, tecnología de avanzada, espacios confortables y funcionales. b. El diseño del producto, la cantidad a producir y la identificación de la clientela potencial serán predefinidas por medio de estudios de mercado efectuados periódicamente. c. El costo del producto será menor en relación con la producción en lotes y bajo pedido. d. El precio de venta se establecerá en función de la oferta y demanda del producto. e. Se requieren campañas de publicidad, a fin de masificar las ventas. f. El producto debe pasar por fases sucesivas de producción. g. Normalmente se establece stock o inventarios disponibles para la venta. La producción en serie, se resume en el {G R Á F I C O 2 . 3 }. Tomando la caracterización realizada en cada uno de los tipos de producción se ha preparado el {C U A D R O 2 .1}. [40] . Sistema de órdenes de producción, MPD y MOD La fabricación en serie GR ÁFICO 2.3 Mapa conceptual de la fabricación es la forma mas usual de producción de bienes y servicios de uso colectivo. en serie o contínua El modelo, forma, tamaño, peso y otras especificaciones técnicas se establecen con base en gustos generales de un amplio sector de la población. Así se producen Combustibles, Cemento, Vidrio, Azúcar, Sal y otros productos de consumo masivo. La producción es a gran escala y el costo de producir es más conveniente. Para vender el producto es necesario anunciarlo en medios de públicidad idóneos. Cuadro 2.1 Resumen comparativo entre formas de producción VARIABLE COMPARATIVA A PEDIDO LOTES EN SERIE Exclusividad Características técnicas del estudio Identificación del cliente Unidades a producir Formación de inventarios Costo de fabricar Precio de venta Requiere marketing Capacidad de producción Sí Restringida Define fabricante, en base a catálogos o experiencia Más o menos Más amplia Sí, pequeños Alto pero controlado Algo accesible Sí, limitado Media No Define fabricante, por estudios de mercado Hay que buscar Muy amplia Sí, amplios Más bajo Accesible Sí, amplio Suficientemente alta Define el cliente Sí Limitada No Alto Menos accesible No Mínima . Relación de la forma de fabricación con los sistemas de costos En el tiempo se han venido ensayando ciertas formas de acumular costos que han dado origen a los denominados sistemas de acumulación, reconocidos en las Normas Internacionales de Contabilidad (-) y en las leyes tributarias: 1. Por órdenes de producción. 2. Por procesos. Si vinculamos las características de las formas de fabricación con los sistemas de acumulación del costo, se concluye que: a. La fabricación bajo pedido específico y por lotes se puede controlar a través del sistema de órdenes de producción. b. La fabricación en serie continuada se debe controlar bajo el sistema por procesos explicado ampliamente en el capítulo 5. Sin embargo, pueden presentarse casos especiales en los que, por ejemplo, dentro de una misma empresa se utilice el sistema de para controlar la fabricación de artículos específicos ordenados por un cliente o artículos confeccionados en una línea productiva [41] . Sistema de órdenes de producción, MPD y MOD continua utilizando el sistema por procesos. Se comenta lo anterior con dos hechos importantes: 1. La necesidad de costear razonablemente el proceso productivo o los productos con el fin de contar con un instrumento eficaz de control de la inversión en materiales, fuerza laboral y otros insumos que realizan las industrias para obtener los bienes deseados. De manera concomitante la información que proporciona la contabilidad –en cuya base se pueden tomar decisiones trascendentes que significaría la permanencia del ente o su desaparición– obliga a las empresas a implementar un sistema de costos y costeo que sea oportuno, fiable y capaz de adaptarse a los requerimientos y particularidades de cada Industria. 2. La necesidad de seleccionar el sistema de costos y costeo adecuado según el tipo de producto y forma de producción que tengan las empresas, es decir hay que escoger entre: a) órdenes y b) procesos, según se trate de producción a pedido, lotes y en serie. Solo si se escoge y hacen las adaptaciones debidas la acumulación será factible y razonable, de lo contrario se podrían presentar casos de confusión y resultados erróneos. . Sistema de costos por órdenes de producción El {G R Á F I C O 2 . 4 } muestra la interacción contable de los elementos en la fabricación de un producto ordenado bajo pedido o en lotes. G R Á F I C O 2 .4 Actividades Esquema contable de los costos por órdenes de producción INVENTARIO PEP-MPD INVENTARIO MPD A. Inventario inicial Comprar Devolver al proveedor Despachar la orden a producción Devolver a bodega Inventario final Enviar a almacén xxx xxx xxx xxx xxx xxx xxx xxx(1) xxx ART. TERMINADOS xxx xxx MOD INV. PEP MPD xxx xxx B.Rol de pagos Rol de provisiones Asignar la orden a producción xxx xxx xxx xxx(1) 0 CIF REAL CARGA FABRIL C. Comprar Cierre Inventario final xxx 0 xxx xxx D. Presupuesto CIF = Tasa predeterminada Aplicar T.P. CIF REAL MPI xxx xxx xxx xxx 0 xxx xxx INV. PEP - CIF CIF APLICADOS xxx xxx xxx Envío a almacén Inventario final (1) E. Al final del periodo conciliar CIF reales con CIF aplicados a fin de calcular y cerrar las variaciones xxx CIF REAL MOI xxx xxx(1) CIF REAL APLICADOS xxx CIF REALES xxx VARIACIÓN CIF xxx HOJA DE COSTOS MPD MOD xxx xxx CIF RESUMEN xxx MOD xxx CIF xxx MPD xxx xxx (1) Inventario final de las órdenes que aún no se terminan (2) Inventario final de productos terminados [42] xxx xxx Ventas xxx(2) xxx . Sistema de órdenes de producción, MPD y MOD .. Usuarios El sistema tradicional de acumulación de costos denominado órdenes de producción, también conocido con los nombres de costos por órdenes específicos de fabricación o por lotes de trabajo es propio de aquellas empresas cuyos costos se identifican con el producto o el lote, en cada orden de trabajo a medida que se van realizando las diferentes operaciones de producción en esa orden específica. Así mismo, es propio de empresas que producen sus artículos con base en el ensamblaje de varias partes hasta obtener un producto final, en donde los diferentes productos pueden ser identificados fácilmente por unidades o por lotes individuales, tales como las industrias tipográficas, las artes gráficas en general, la industria del calzado, del mueble, de la construcción civil, los talleres de mecánica, las sastrerías, la siembra y cultivo de plantas, frutales, flores, crianza de animales para el engorde, producción de lácteos por lotes etc. .. Características del sistema Las características fundamentales son: 1. Apto para las empresas que producen a pedido o en lotes. 2. Requiere que los elementos se clasifiquen en directos e indirectos. Para el efecto los elementos se denominarán: a) materiales directos, b) mano de obra directa y c) costos indirectos de fabricación. 3. Acciona a partir de la expedición de una orden de trabajo, que emite formalmente la persona designada por la empresa. 4. Por cada orden abre y mantiene actualizada una hoja de costos cuyo diseño y funcionamiento se explicará más adelante. 5. El objeto de costeo es el producto o lote de productos que se están fabricando y que constan por igual en la orden de trabajo como en la hoja de costos. 6. Funciona con costos reales y predeterminados o, ambos a la vez. .. Propósitos del sistema El sistema de costos por órdenes de producción tiene, entre otros, los siguientes propósitos: 1. Calcular el costo de producción de cada pedido o lote elaborado, mediante el registro sistemático y exhaustivo de los tres elementos en las denominadas hojas de costos 2. Mantener el conocimiento lógico del proceso de manufactura de cada artículo. Así es posible seguir en todo momento el proceso de fabricación, que se puede interrumpir sin perjuicio del control y seguimiento de lo que se está produciendo. 3. Mantener un control de la producción –aún después de terminado-, a fin de reducir los costos en la elaboración de nuevos lotes o productos. El {G R Á F I C O 2.5} evidencia la forma en que opera físicamente el sistema. . Flujo del sistema La técnica que se utiliza para graficar el flujo de este sistema se denomina árbol de transición, es quizá la forma más fácil de brindar un mensaje de la secuencia de un proceso. El {G R Á F I C O 2 . 6 } de la página siguiente detalla la secuencia de este flujo del sistema. En efecto, existen tres columnas, la de la derecha explica por qué hará o dejará de hacer una tarea o actividad, la columna del centro indica los avances dentro de la secuencia del proceso y la columna de la izquierda le instruye sobre lo que tiene que hacer, la persona responsable y los documentos que se van generando cada vez que se avanza. El flujo se inicia con el pedido de cotización de parte del cliente. Tan pronto se concrete la demanda, la empresa deberá emitir una orden de trabajo (cuando se trabaja en lotes para vender en almacenes es el jefe de esta unidad comercial quien actúa como cliente) y termina con la recepción de los artículos terminados en la bodega respectiva, a partir de este momento comienza a operar otro proceso denominado facturación [43] . Sistema de órdenes de producción, MPD y MOD GR ÁFICO 2.6 Árbol de transición para un sistema de órdenes de Cliente: solicita cotización técnica y económica para un producto o lote. Empresa: estudia factibilidad técnica y económica. Documento: pedido y cotización. Compete a: cliente y empresa Inicio Las empresas dependen de los clientes. Los clientes necesitan de las empresas. Se deben establecer nexos apropiados para una relación estable. Cliente: aprueba la cotización. Empresa: emite la orden de producción. Documento: orden de producción. Compete a: jefe de marcadeo - jefe de producción. Se dispone de la cotización técnico-económica. Sólo si están plenamente de acuerdo en precio, producto y plazos, se puede grantizar una relación permanente. Bodega: recibe una copia de la orden de producción, emite la nota de egreso y prepara los materiales. Documento: nota de egreso o nota de despacho. Compete a: bodeguero. Se dispone de la orden de producción (OP), misma que será distribuida internamente. la orden de producción es el documento clave para accionar toda la infraestructura del productivo y contable. Planta: recibe los materiales, firma nota de despacho e ingresa los materiales al proceso productivo Documento: nota de egreso legalizada. Compete a: supervisor de planta. Se tiene la nota de egreso de materiales debidamente expedida. En la nota de despacho se debe listar y valorar los materiales que van a la planta, pero fundamentalmente debe identificarse el número de la orden de producción. Contabilidad: jornaliza, mayoriza en libros principales y auxiliares: kárdex, hoja de costos. Documento: libros auxiliares Compete a: contador de costos Se cuenta con la nota de egreso legalizada y evidencia la entrega de materia prima directa. El registro de materia prima directa en la hoja de costos y demás libros contables es escencial; por tanto, debe ser completo y oportuno. producción. 2 Supervisor: controla a diario asistencia del personal de obreros. Efectúa seguimiento sobre aprovechamiento de las horas. Reporta horas trabajadas. Documento: tarjetas de asistencia y tiquetes de tiempo. Compete a: jefe de recursos humanos y supervisor. Departamento de nómina: al final del mes o quincena prepara el rol de pagos y el de provisiones con base en el contrato, el registro de asistencia y los tiquetes de tiempo. Documento: rol de pagos y provisiones. Compete a: contador y/o jefe recursos humanos. [44] Se tienen asientos en el diario, en el mayor, en la hoja de costos y en el kárdex de materiales. Se tienen reportes diarios de asistencia y tiquetes de tiempo. El flujo de despachos se recicla permanentemente. En caso de devoluciones el procedimiento se inicia en la planta. El control sobre la MPD es fundamental. Todos los días se debe efectuar un control exigente de asistencia y trabajo efectivo. El control es muy importante en este y los demás elementos. Contabilidad: calcula el valor de la MOD y lo asigna a cada hoja de costos según el cómputo realizado. Documento: hoja de asignación horas Compete a: contador de costos. Se tienen los roles de pagos y de provisiones. Se dispone del costo de cada hora hombre. Se dispone de estadisticas sobre horas usadas por diferentes hojas de costos. Los reportes diarios de trabajo efectivo y de horas improductivas, permiten asignar el costo a cada orden de trabajo (hoja de costos). Contabilidad: calcula el valor de la MOD y lo asigna a cada hoja de costos según el cómputo realizado. Documento: hoja de asignación horas Compete a: contador de costos. Se tiene hoja de resumen de horas que se cargarán a las hojas de costos. El registro en el diario, mayor y hoja costos asegura el cargo a PEP (producción en proceso) por lo que se debe ser preciso y oportuno. 3 Contabilidad: verifica tasa predeterminada. Calcula el valor de los CIF que debe aplicarse a cada hoja (al fin de cada mes o al término de la orden de producción). Documentos: hoja de costos y presupuestos de los CIF. Compete a: contador de costos. Se dispone de la tasa predeterminada de CIF. Contabilidad: registra en diario, mayor y hoja de costos el valor de los CIF que le corresponde a cada OP. Documentos: libro diario y hoja de costos. Compete a: contador de costos. Se tiene el valor que le corresponde a cada orden. El cargo de los CIF con la tasa predeterminada permitirá liquidar la hoja de costos, tan pronto termine la fabricación. Contabilidad: liquida la hoja de costos. Elabora nota de artículos terminados. Documento: hoja de costos. Compete a: contador de costos. Se tiene la hoja de costos con todos los valores que le corresponde (costo primo y CIF). Desde la planta se informará que la OP ha concluido. Este reporte escrito debe ser oportuno y confiable. Liquidar significa sumar todas las cifras de los elementos y pasar al sector de resumen de la hoja de costos. Planta: envía artículos terminados a bodega. Hace firmar la recepción Contabilidad: registra en libros y auxiliares. Documento: nota ingreso a bodega Compete a: contador de costos. Se tiene la hoja de costos liquidada. Se dispone de nota de artículos terminados. La entrega de los productos a la bodega debe ser inmediata. Si existen novedades (unidades dañadas o con fallas) debe indicarse en la nota de artículos terminados. Fin de proceso continua el proceso de facturación Al inicio de año debe estar preparado el presupuesto de CIF. La tasa predeterminada es un mecanismo que aproxima el costo de los CIF. Q TP = $/Q . Sistema de órdenes de producción, MPD y MOD Por cada orden recibida Elementos GR ÁFICO 2.5 Elementos Flujo de la información $ Costo real en notas de despacho en un sistema OP No. 01 $ XXX $ XXX $ XXX MPD $ En roles y resumen de distribución por órdenes de M.P.1 A M.P.2 B M.O.D M.O. C.I.F A) Reales: Factura, etc. Se comparan y se obtiene la variación. M.O. Tabla de distribución CG B) Predeterminados: Se obtiene de tasa presupuestaria CIF Almacen de art. term. Al terminar una O/P Al fin de mes: a) Cerrar hoja de costos b) Calcular el costo total y unitario c) Tomar decisiones a fin de evitar incremento en costos 1. Preparar informes de: a) Cantidad (Q) b) Costos de producción ($) Al fin de mes (año) 2. Elaborar estados: Costos de producción 3. Evaluar los resultados 4. Tomar decisiones d) Calcular, registrar y direccionar variaciones . Documentos y registros fundamentales del sistema La contabilidad es un sistema documentado en cuya base se procede al registro en libros apropiados, para este efecto se emite una orden de trabajo o producción por cada pedido que se recibe o cada lote que se desea producir. En contabilidad se debe abrir la denominada hoja de costos –libro auxiliar contable– como se describe a continuación. .. Orden de trabajo Tan pronto se concrete un pedido con un cliente, la unidad de ventas o de producción –según se haya establecido en las competencias– debe emitir un documento interno formal (que puede reemplazar al contrato) denominado orden de producción o trabajo. El {C U A D R O 2 . 2 } puede servir para aplicarlo en empresas productivas. .. Hoja de costos La hoja de costos es un registro auxiliar contable encargado de acumular sistemáticamente todo cuanto se invierte en la fabricación de productos que están siendo controlados por ésta. Esta hoja física o informática será abierta tan pronto se expida la orden de producción, debe actualizarse conforme se utilicen y apliquen a los elementos del costo, concluida la producción se la debe liquidar. El libro detallado en el {C U A D R O 2 . 3 } es el auxiliar del inventario de productos en proceso (). . Tratamiento contable tributario y administrativo del costo primo Como se manifiesta en las características, en este sistema de acumulación los elementos se clasifican en Directos e Indirectos, para facilitar la rastreabilidad y asignación más o menos precisa de los costos de los primeros a las distintas hojas de costos. En este apartado se [46] producción. . Sistema de órdenes de producción, MPD y MOD Cuadro 2.2 Formato de la orden de producción EMPRESA INDUSTRIAL XY Orden de producción No …….. Lugar y fecha Cliente Artículo Cantidad Lote # Información adicional Especificaciones …………………………………………………………………………………………………………………………………….. …………………………………………………………………………………………………………………………………….. Fecha de inicio Entregar el día Observaciones Fecha de terminación f) Jefe de producción Cuadro 2.3 Formato del auxiliar contable: hoja de costos EMPRESA INDUSTRIAL XY HOJA DE COSTOS Orden de producción No ……….. Cantidad: P/venta: Fecha de término: Cliente: Artículo: Presupuesto: Fecha de inicio: MATERIA PRIMA DIRECTA Fecha Docum # SUMAN $ MANO DE OBRA DIRECTA Importe $ Fecha COSTOS INDIRECTOS FABRICACIÓN # horas v/horas Importe $ Fecha Tasa Parámet. Importe $ SUMAN $ Costo total Costo unit RESUMEN Materia prima directa Mano de obra directa Costo primo directo CIF - aplicados Costo fabricación SUMAN $ f. Contador costos describe el tratamiento contable, tributario y administrativo de los materiales y la mano de obra directa, mejor conocidos como costo primo. .. Materiales o materia prima Constituyen todos los bienes, en estado natural o sobre los cuales se haya operado algún tipo de transformación, requeridos para la producción de un bien, que serán algo o muy diferentes al de los materiales utilizados. Ejemplos: harina, huevos, especias, agua y leche, para hacer el pan. .. Ciclo de los materiales A través de siete fases que se describen a continuación, se desarrolla el ciclo de este elemento. a. Detección de necesidades. Fase que consiste en dar aviso a los responsables para que se inicie el proceso de compras. Le corresponde al bodeguero dar este aviso en base del stock [47] . Sistema de órdenes de producción, MPD y MOD de los distintos ítems o en función de las órdenes de trabajo que se hayan expedido y del plan de adquisiciones que se prepara periódicamente. b. Cotización y selección del proveedor. Esta fase compleja y delicada, debe ser expedita y segura, y está a cargo de una comisión o de un departamento específico Es compleja porque se debe buscar las mejores alternativas del mercado nacional o internacional, eligiendo los mejores productos, a los mejores precios y bajo condiciones de pago que satisfagan las expectativas de la empresa. Es delicada porque en la negociación se debe buscar beneficios institucionales de la empresa y del proveedor y no de quien está encargado de la función. Es conveniente efectuar la calificación de proveedores que reúnan condiciones como: seriedad, cumplimiento, innovación, tolerancia; y que sean productores, mayoristas o distribuidores autorizados a fin de garantizar precio, calidad y buena atención. c. Emisión de la orden de compra. Mediante un documento escrito denominado orden de compra se puede asegurar que la cantidad, tipo de bien, condiciones de pago y otras condiciones queden perfectamente entendidas por los proveedores, solo así se evitarán las devoluciones. Esta actividad estará a cargo del departamento de compras que será el encargado de coordinar las actividades relacionadas con el transporte, el aseguramiento y la oportunidad de entrega. Ver {C U A D R O 2 . 4 }. Cuadro 2.4 Formato de la orden de compra INDUSTRIAS DEL PLÁSTICO Cía. Ltda Orden de compra No.: ………… Señor proveedor: ……………………………………………………………………. Fecha: ……………………………………. Dirección: …………………………….. Teléfono: …………………………….. En atención a nuestros requerimientos y en base a su oferta No………. Sírvase despachar PRECIOS OFERTADOS Cantidad Unidad DESCRIPCIÓN Código Unitario f) Jefe de compras d. Recepción y verificación de pedido. Consiste en recibir a satisfacción los bienes comprados. Esta fase está a cargo del bodeguero, con asistencia de los encargados de compras quienes necesitan verificar el contenido y conciliar con la orden de pedido y la factura. Este proceso da lugar al registro contable cuyo documento es la Factura o en su defecto se usa la nota de entrega y hasta la guía de remisión. El {C U A D R O 2 . 5 } muestra un formato. e. Acondicionamiento y despacho. Tan pronto se reciben los materiales (y otros inventarios) deben ser acomodados en lugares apropiados y bajo condiciones técnicas de seguridad y conservación. El despacho es la tarea clave dentro del ciclo que estamos describiendo, puesto que de la oportunidad y precisión del envío de materiales a la planta industrial dependerá que el proceso productivo avance. Es fundamental que quien esté encargado de las bodegas conozca plenamente los productos que fabrica la empresa, el proceso productivo y tenga experiencia, conocimientos y sentido común desarrollado. El bodeguero debe cuidar, justificar las existencias que están bajo su responsabilidad y cumplir plenamente con los despachos. Estos movimientos son objeto de la nota de despacho o nota de egreso de bodega, en el {C U A D R O 2 . 6 } se sugiere el diseño. [48] Total . Sistema de órdenes de producción, MPD y MOD Cuadro 2.5 Formato de la nota de entrega PROVEEDORES NACIONALES S.A. NOTA DE ENTREGA No. Señores Industrias del Plástico Cía. Ltda. En atención a su orden No. …… estamos despachando lo Dirección: ……………………… Guía de remisión No. ……. siguiente: ………………………………………………………… Medio transporte: ………………………………… Cantidad Unidad DESCRIPCIÓN Código Tel: …………. PRECIOS OFERTADOS UNITARIO TOTAL Nota: Las condiciones constan en la oferta No. ……….. , se recomienda puntualidad en los pagos La factura No. …………… se adjunta a la mercancía f) Dpto. Comercial Cuadro 2.6 Formato de la nota de despacho de materiales INDUSTRIA DEL PLÁSTICO Cía. Ltda. NOTA DE DESPACHO DE MATERIALES No. …… Directos Repuestos _____ _____ Indirectos Insumos Orden de producción No. ………………………………….. Responsable: …………………………………………………….. _____ _____ Fecha:……………………………………………. Centro de costo: …………………………….. COSTOS Cantidad Unidad Jefe de taller DESCRIPCIÓN Código UNITARIO TOTAL Bodeguero f. Devoluciones internas y externas. Operaciones antieconómicas que afectan al costo, a la calidad y al ambiente laboral se evitarán hasta donde sea posible mediante acciones de coordinación y comunicación permanentes. Si ocurren, excepcionalmente, se entenderá que no se pudo evitar; si ocurren frecuentemente existe un problema serio que hay que corregirlo de inmediato –si no se quiere tener pérdidas y caer en incompetencia–. El {C U A D R O 2 .7} puede ser utilizado para estos propósitos. Las devoluciones tanto internas (planta a bodegas) y externas (empresa a proveedor) deben ser contabilizadas, conforme se explica más adelante. g. Pago a proveedores. Con el proceso de cancelación de facturas y retenciones de impuestos en la fuente se cierra el ciclo de materiales, es importante mencionar que la imagen de la empresa no se puede poner en riesgo por falta de pago oportuno, en caso de avizorar dificultades de pago es conveniente contactarse con el proveedor a fin de renegociar la fecha de pago. Esta fase también requiere de registros contables, conforme se indica a continuación. .. Clasificación de los materiales En el sistema denominado órdenes de producción es menester efectuar la clasificación de los materiales entre: a) directos e b) indirectos. Por tanto el tratamiento es algo diferente en estas dos categorías [49] . Sistema de órdenes de producción, MPD y MOD Cuadro 2.7 Formato de la nota de devolución de materiales INDUSTRIA DEL PLÁSTICO Cía. Ltda. NOTA DE DEVOLUCIÓN DE MATERIALES No. …… Directos Repuestos _____ _____ Indirectos Insumos Orden de producción No. ………………………………….. Responsable: …………………………………………………….. Cantidad Unidad DESCRIPCIÓN _____ _____ Fecha:……………………………………………. Centro de costo: …………………………….. COSTOS ESTADO UNITARIO RECIBÍ ENTREGUÉ Jefe de taller Bodeguero TOTAL a) Materiales directos (). Son aquellos productos naturales o previamente procesados que servirán para elaborar otros productos o servicios con características poca o muy distinta al de los materiales utilizados. Tres son las características más importantes que le darán la categoría de directa. 1. Identidad plena, es decir rastreables y de fácil identificación con el producto o con la orden. . Cantidad de materiales representativa, respecto a otros insumos en relación directa con el tipo de producto. . Precio significativo, respecto a los otros materiales. b) Materiales indirectos (). Son aquellos productos naturales o previamente procesados que servirán para completar convenientemente la elaboración de artículos terminados. Se los reconoce cuando una o varias de las condiciones asignadas a los no se cumplen. Esta clasificación se tratará adelante bajo el título de costos indirectos de fabricación (). Importante: Los materiales directos e indirectos se incorporan físicamente al producto o servicio que se está fabricando. Si un recurso material no forma parte de los productos o los servicios que se generan como: aceites, franelas combustibles en la fabricación de artículos o vendas, baja lenguas y algodón en la atención medica de pacientes, éstos no deben ser reconocidos como materiales sino como otros insumos de fabricación. .. Registros contables de la MPD Las principales operaciones con materiales directos son: Compras. Equivale a la recepción de los materiales. Esta acción se evidencia a través de la factura, o documento similar, que contendrá información sobre: naturaleza, tipo de material, precio y forma de pago. El registro general de una compra local al contado se ve en el {C U A D R O 2 . 8 }. Cuadro 2.8 Formato del libro diario: ingreso de materiales FECHA CONCEPTO DEBE HABER 200x Inventario materia prima directa IVA compras Bancos Ref: para registrar la compra según factur Nº…..…. Nota: se completa el registro contable con el ingreso al kárdex de materiales [50] XXXX XXXX XXXX . Sistema de órdenes de producción, MPD y MOD El {C U A D R O 2 .9} muestra el registro general de una compra local a crédito con plazos superiores a los corrientes y por ende incluyan intereses. Cuadro 2.9 Formato del libro diario: compra a crédito FECHA CONCEPTO DEBE HABER 200x Inventario materia prima directa Costo financiero (gasto o diferido) IVA compras Cuentas por pagar a proveedores XXXX XXXX XXXX XXXX Ref Para registrar la compra a credito con intereses implicitos según factura Nº… Notas: 1. Se completa el registro contable con el ingreso al kárdex de materiales. 2. El costo financiero puede tratarse como un gasto aplicable al momento de la compra, o prorrateable en el tiempo del crédito. La 2 establece la diferencia del costo del dinero en el tiempo, aspecto que en la contabilidad tradicional no se aplica –no es lo mismo comprar al contado o crédito corriente que normalmente es de cortísimo plazo (15-30 días) que obtener créditos de 180 días o más–. El precio de los materiales incluirá intereses (costo financiero del crédito), en tal razón para guardar consistencia con los precios de contado es indispensable desagregar el interés implícito del valor futuro o de crédito, mediante la siguiente fórmula financiera: VP = (M/[1+i])n En donde: VP = valor presente, cantidad de dinero presente que corresponde a una cantidad futura mayor. M = valor futuro, cantidad de dinero que el proveedor recibirá en dólares de menor poder adquisitivo. i = tasa de interés, debe expresarse en la misma relación por la cual expresa el plazo. Ejemplo: si es días el %/360 y se obtiene la tasa diaria n = plazo, que se expresará en días, meses o años según se requiera. E JEMPLO 7: COMPR A Y REGISTRO DE MPD-FÁ BRICA X Y Z Suponga que la fábrica compra por $10.000,00 más a crédito 180 días plazo, en el precio se incorporan intereses del 12% anual. VP =(10.000,00/[1+ 0,12 /360])180 VP=9.417,74 Significa que los $10.000,00 que se pagarán en 180 días, esto equivale a $9.417,74 de hoy, la diferencia $581,70 es el interés implícito. El registro de la compra a crédito incorporando el porcentaje de interés implícito se ve en el {C U A D R O 2 .1 0 }. Cuadro 2.10 Libro diario: compra a crédito FECHA CONCEPTO DEBE HABER 200x Inventario materia prima directa Costo financiero (gasto o diferido) IVA compras Cuentas por pagar a proveedores 9.417,74 582,26 1.200,00 11.200,00 Ref Para registrar la compra a credito con intereses implicitos según factura Nº… [51] . Sistema de órdenes de producción, MPD y MOD En otras ocasiones la compra se hace en sectores geográficos distantes y distintos al domicilio de la empresa fabricante (provincias u otros países), suele requerirse entonces de otros bienes y servicios que harán que el costo se incremente. Especialmente, cuando se compran en el exterior (importan) los materiales requieren de servicios de transporte internacional y nacional, seguros internacionales, estibaje, reconocimiento de aranceles, tasas a las importaciones, en fin una serie de desembolsos que deben ser incluidos como parte del costo de respectivos, materiales que se importan conforme manda la “Inventarios” (Zapata ). El costo de los materiales (en general de cualquier inventario que se adquiera) será determinado como se detalla en el {C U A D R O 2 .11}. Cuadro 2.11 Demostrativo del costeo de materiales CONCEPTO Precio de lista Transportes Seguros Envases Tasas e impuestos no recuperables Subtotal Descuentos Rebajas COSTO IVA A pagar (Costo + IVA) ACCIÓN Sume Sume Sume Sume Sume Igual Reste Reste Igual Calculo Igual El registro de compras del exterior se reconocerá en dos momentos secuenciales: . Durante el proceso de importación, por varios desembolsos realizados a distintos proveedores y en momentos diferentes. Ver {C U A D R O 2 .12 }. Cuadro 2.12 Formato del libro diario: registro de una importación FECHA CONCEPTO 200x Importaciones de MPD - en proceso Precio FOB Transportes Otros conceptos Bancos o proveedores del exterior PARCIAL DEBE HABER xxxx xxxx xxxx xxxx xxxx Ref Para registrar la compra en el exterior según permiso de importacion Nº… . Cuando los materiales han sido desaduanizados y luego de preparado el cuadro de liquidación de la importación, se ingresa definitivamente al inventario según el asiento indicado en el {C U A D R O 2 .13 }. Cuadro 2.13 Formato del libro diario: liquidación e ingreso de materiales importados FECHA CONCEPTO 200x Inventario materia prima directa Inventario de MPD - en proceso DEBE HABER xxxx Ref: Para registrar el ingreso ala bodega de los materiales importados, según liquidación Nº En importaciones el se genera el momento de desaduanizar, el cálculo lo realiza Servicio Nacional de Aduanas del Ecuador () y el pago será previo al retiro de la mercadería. Ver {C U A D R O 2 .14 }. [52] xxxx . Sistema de órdenes de producción, MPD y MOD Cuadro 2.14 Formato del libro diario: IVA de importaciones FECHA CONCEPTO 200x IVA - compras Bancos DEBE HABER xxxx xxxx Ref: para registrar el pago el IVA, según nota de SENAE Nº……… E JEMPLO 8: COMPR A DE MDP EN PROV INCI A -CA L Z A DO A L A MEDIDA a. Compra en provincia La empresa “Calzado a la Medida” ubicada en la ciudad de Loja compra a “curtiembres Ambato S.A.”: de contado, según factura Nº 48, con cheque a la vista, los siguientes materiales: 300 kilos cuero 200 metros suela a $ 8,3 c/kg a $7,5 c/u = $2.490,00 = $1.500,00 A estos precios se agrega el –$478,80 (12% de [$2.490,00+1.500,00]) y el valor del transporte del lote entre Ambato y Loja –$300,00. Cada metro de suela pesa 800 gramos. En el {C U A D R O 2 .15 } podrá observar la distribución de costos del transporte en función del peso. Cuadro 2.15 Costeo de materiales MATERIAL Suela Cuero CANTIDAD PESO (kg) 200 m 300 kg TOTAL % Transporte ($) 160 360 35,00% 65,00% 104,35 195,65 460 100,00% 300,00 En el {C U A D R O 2 .1 6 } encontrará el costeo total y unitario en compras. Cuadro 2.16 Costeo total y unitario en compras MATERIAL Suela Cuero Cantidad Valor bienes 200 300 1.500,00 2.490,00 3.990,00 TOTAL Valor transp. Total 104,35 195,65 300,00 Costo unitario 1.604,35 2.685,65 4.290,00 8,02 8,95 Cuadro 2.17 Libro diario: Ingreso de materiales FECHA CONCEPTO 200x Inventario materia prima directa IVA - compras Bancos DEBE HABER 4.290,00 478,80 4.768,80 P.r. Adquisición según factura No. 48 de "Curtiembres Ambato" El registro contable, bajo las condiciones planteadas está en el {C U A D R O 2 .17}. [53] . Sistema de órdenes de producción, MPD y MOD b. Compra en el exterior Previo al ingreso contable de materiales importados será necesario realizar ciertos cálculos en la denominada Liquidación de importaciones hasta llegar a determinar el costo total por cada lote y el unitario. Precisamente en esta acción se deben aplicar criterios objetivos para distribuir el valor de ciertos servicios comunes relacionados con la importación, por ejemplo: transportes, seguros, almacenaje, honorarios del agente de aduanas, etc. Para esto ha de relacionar el concepto (efecto) con algún parámetro que originó el desembolso (causa). E JEMPLO 9: COMPR A DE MDP EN EL E X TERIOR Suponga que por transporte aéreo internacional se pagó $2.897,00 y se está importando: 235 unidades de mercadería A, cada unidad pesa 3,6 kg. 469 unidades de mercadería B, cada unidad pesa 2,1 kg. Se asigna el costo común entre los dos lotes citados. Para ello se debe calcular el peso total transportado y dividir el costo ($) para este total, el resultado nos dirá el costo de trasportar cada kg, luego se procede a subtotalizar para grupo de productos según muestra el {C U A D R O 2 .1 8 }. Cuadro 2.18 Costeo de importación de materiales Cantidad Descripción MPD 235 A 469 B SUMAN kg unitario kg total lote 3,6 846,00 2,1 984,90 1.830,90 Costo asignado $ 1.338,61 1.558,39 2.897,00 Así se procede con los otros conceptos, buscando el parámetro apropiado para ejercer una distribución equitativa. En el {C U A D R O 2 .19} encontrará una guía que ayudará a asignar los costos de los servicios comunes. Todo este proceso de reconocimiento, valoración y registro consta en el siguiente ejercicio. Cuadro 2.19 Criterios para asignación del costo de servicios comunes CONCEPTO Seguros Estibaje Almacenaje Honorario agente aduanas Transporte interno PARÁMETROS DE ASIGNACIÓN Precio de los bienes objeto del seguro Peso del bien objeto de carga manual Volumen o peso siempre estén relacionados con el primero No. Unidades o precio de los bienes Peso o N° unidades E JERCICIO Constructora “Pro vivienda Cía. Ltda.”, usualmente compra materiales de acabados en el exterior. Esta vez realiza una importación con permiso nº 155 desde la ciudad de Panamá, por lo siguiente: 500 lámparas de luxe y 300 extractores de olor. Cada lámpara pesa y mide la mitad de cada extractor. Por esta operación realiza los siguientes desembolsos con cheques: 1. Factura del exterior 500 lámparas a $185,00 c/u y 300 extractores $345,00 c/u (precio ). 2. Transporte aéreo internacional $825,00. [54] . Sistema de órdenes de producción, MPD y MOD 3. Seguro internacional $495,00. 4. Derechos arancelarios: 25% lámparas y el 18% extractores. 5. Almacenaje $420,00. 6. Tasa $290,00. 7. Honorarios agente de aduanas $425,00. 8. Aforo físico $425,00 Se pide 1. Registrar los desembolsos {C U A D R O 2 . 2 0 }. 2. Preparar la liquidación de la importación. En el {C U A D R O 2 . 2 1} encontrará la liquidación y los materiales ingresados físicamente a bodega. A partir de allí se procede al registro como lo indica el {C U A D R O 2 . 2 2 }. a. Devoluciones a proveedores Excepcionalmente, cuando los materiales no satisfacen los requerimientos de la empresa, se presentarán devoluciones. Las causas fundamentales son daños irreparables en Cuadro 2.20 Libro diario CONSTRUCTORA PRO VIVIENDA Cía. Ltda. FECHA DETALLE ------1-----Importación de MPD en proceso Permiso importación N° 155 Bancos PARCIAL DEBE HABER 196.000,00 196.000,00 196.000,00 P/R factura N°…., el exterior a precio FOB ------2-----Importación de MPD en proceso Permiso importación N° 155 Bancos 825,00 825,00 825,00 P/R: el transporte ------3-----Importación de MPD en proceso Permiso de importación N° 155 Bancos 495,00 495,00 495,00 P/R: el seguro ------4-----Importación de MPD en proceso Permiso de importación N° 155 Bancos 41.755,00 41.755,00 41.755,00 P/R: los derechos arancelarios ------5-----Importación de MPD en proceso Permiso de importación N° 155 Bancos 420,00 420,00 420,00 P/R: el almacenaje ------6-----Importación de MPD en proceso Permiso de importación N° 155 Bancos 290,00 290,00 290,00 P/R : tasas aeroportuarias ------7-----Importación de MPD en proceso Permiso de importación N° 155 Bancos 425,00 425,00 425,00 P/R: el aforo físico en el destino ------8-----Importación de MPD en proceso Permiso de importación N° 155 Bancos 430,00 430,00 430,00 P/R: Honorarios del agente [55] . Sistema de órdenes de producción, MPD y MOD Cuadro 2.21 Liquidación de la importación CONSTRUCTORA PRO VIVIENDA Cía. Ltda. Item Descripción Cant. 500 92.500,00 300 103.500,00 375,00 450,00 Derechos Almac. Tasa arancelar. Aerop. 233,61 23.125,00 190,91 136,86 261,39 18.630,00 229,09 153,14 TOTAL 800 196.000,00 Liquidación de la importación No. 155 825,00 495,00 41.755,00 1 Lámparas 2 Extractores FOB Transp. Seguro 420,00 290,00 Aforo HonorariosCOSTO físico Ag. Aduana Total Unitario 265,63 268,75 117.096,00 234,19 159,37 161,25 123.544,00 411,81 425,00 430,00 240.640,00 Cuadro 2.22 Libro diario: registro de materiales FECHA CONCEPTO 200x Inventario materia prima directa Importaciones de MPD en proceso DEBE HABER 240.640,00 240.640,00 P.r. ingreso de MPD de importación según permiso N° 155 la transportación y desajustes en las características técnicas de los bienes deseados. Será necesario, entonces, concertar con el proveedor el costo del transporte de retorno o alternativamente, las rebajas en el precio, en caso de que los materiales puedan ser utilizados como complementarios (así se evitaría la devolución). El registro contable se indica en el {C U A D R O 2 . 2 3 } . Cuadro 2.23 Formato del libro diario: costos por devolución de materiales FECHA CONCEPTO 200x Proveedores o caja Inventario materia prima directa IVA compras DEBE HABER xxxx xxxx xxxx P.r. adquisición con factura N° 345 E JEMPLO 10: DE VOLUCIONES A PROV EEDORES-CA L Z A DO A L A MEDIDA Tome la información de la compra original realizada por la empresa “Calzado a la Medida” del ejempo 8. Suponga que devuelve 50 m de suela y 30 kg de cuero. El proveedor de Ambato reconoce exclusivamente el precio de lista; por tanto, “Calzado a la Medida” absorbe el costo del transporte. Los materiales devueltos originalmente se ingresaron a un costo total de $669,50, en el que está incluido el transporte. En la devolución el proveedor reconoce el precio de lista original de $624,00, entonces, se tiene una diferencia de $45,50 que afectará evidentemente a la economía del comprador (quien devuelve). El {C U A D R O 2 . 2 4 } resume esta situación. El asiento contable de la devolución se indica en el {C U A D R O 2 . 2 5 }. Esta devolución que perjudica al comprador (también al vendedor que tendrá en su inventario productos que quizá no podrá vender al precio normal) se evidencia de inmediato al encarecerse los inventarios que han quedado definitivamente comprados. Según se muestra en el {C U A D R O 2 . 2 6 } , la suela tendrá un costo superior. Cuadro 2.24 Demostrativo de precios en compra y reconocidos en devolución MATERIALES [56] Costo Valor reconocido Diferencia Suela Cuero 401,00 268,50 375,00 249,00 26,00 19,50 TOTAL 669,50 624,00 45,50 . Sistema de órdenes de producción, MPD y MOD Cuadro 2.25 Libro diario: costos por devolución de materiales FECHA CONCEPTO 200x Proveedores o caja Inventario materiales directos IVA compras DEBE HABER 698,88 624,00 74,88 R. Devolución según nota de crédito 034 Cuadro 2.26 Demostrativo del incremento del costo por devolución de materiales MATERIALES Costo unitario Compra de suela Devolución Nuevo saldo 8,02 7,50 8,20 Cantidad 200 50 150 Nuevo costo 1.604,35 -375,00 1.229,35 Nótese como el costo unitario crece en casi $0,18 que a la larga afectará al costo de la producción. Este mismo ejercicio usted puede hacerlo con el cuero y evidenciará el crecimiento del costo. La alternativa para no encarecer los inventarios que quedaron definitivamente en bodega sería afectar a resultados reconociendo una pérdida en la gestión de compras, en este caso el registro se indica en el {C U A D R O 2 . 2 7}. Cuadro 2.27 Libro diario: alternativa para no encarecer los inventarios de materiales FECHA CONCEPTO 200x Proveedores o caja Pérdidas en gestión de inventarios Inventario materiales directos IVA compras DEBE HABER 698,88 45,50 669,50 74,88 R. Devolución según nota de crédito 034 b. Transferencias (despachos) a los centros productivos) Previo pedido de la autoridad competente, basado en la orden respectiva y respaldada en la nota de despacho, el bodeguero enviará materiales a fin de atender la fabricación de una orden de producción específica. Este tipo de operaciones internas serán frecuentes por lo que las acciones deben ser coordinadas y sincronizadas a fin de buscar precisión y agilidad sin menoscabar el control interno sobre la gestión de materiales. El registro lo efectúa contabilidad siguiendo el {C U A D R O 2 . 2 8 }. Cuadro 2.28 Formato del libro diario: transferencia interna de materiales FECHA CONCEPTO 200x Inventario producción en proceso - MPD Inventario materia prima directa DEBE HABER xxxx xxxx P.r. Envió materiales Nota de despacho 002 E JEMPLO 11: TR A NSFERENCI A INTERN A DE M ATERI A LES-CA L Z A DO A L A MEDIDA Se despachan materiales a la planta industrial de la empresa “Calzado a la Medida”, para iniciar la fabricación de 40 pares de zapatos según consta en la orden de producción Nº 001: 30 metros de suela a $8,196 c/u y 20 kilos de cuero a $9,146 según consta en la nota de egreso Nº 1. A partir de esta información el registro se encuentra en el {C U A D R O 2 . 2 9}. [57] . Sistema de órdenes de producción, MPD y MOD Cuadro 2.29 Libro diario: transferencia interna de materiales FECHA CONCEPTO 200x Inventario de producción en proceso - MPD Inventario de materia prima directa DEBE HABER 428,80 428,80 R. Envió materiales Nota de egreso N°1, para la OP 001 c. Devoluciones internas Las devoluciones internas, que al igual que las externas deberían ser eventuales, pueden dar lugar a la presencia de materiales en dos estados físicos: 1. Materiales en buen estado. Previa liquidación de la hoja de costos, será necesario depurar los datos y efectuar los ajustes que se requieran, para ello se debe propiciar la devolución de materiales que no hayan sido usados en una orden específica por alguna razón especial. El reingreso a la bodega de estos materiales, que se encontrarán en buen estado, constará en la nota de devolución interna y serán valorados al precio de la última transferencia. El asiento se detalla en el {C U A D R O 2 . 3 0 } 2. Materiales obsoletos. En caso de materiales no utilizados, precisamente por su estado de obsolescencia parcial o total que no puedan ser utilizados como materiales directos, reCuadro 2.30 Formato del libro diario: devolución interna de materiales FECHA CONCEPTO 200x Inventario materia prima directa Inventario de producción en proceso - MPD DEBE HABER xxxx xxxx R. Devolución de materiales en buen estado ingresarán a la bodega en calidad de materiales de segunda o desperdicios según sean calificados; si pueden venderse con algún valor marginal o usarse como material indirecto, el reingreso se registrará al valor probable, según {C U A D R O 2 . 3 1}. Cuadro 2.31 Formato del libro diario: devolución de materiales obsoletos FECHA CONCEPTO 200x Inventario de desperdicios o inventario de MPI Inventario de producción en proceso - MPD DEBE R. Devolución materiales en mal estad, según Nª……. Importante: si los materiales no son vendibles, se aconseja obviar el registro en libros contables pero debe mantenerse algún control administrativo sobre ellos, hasta que ocurra la baja por donación o destrucción. .. Registro en la hoja de costos En el sector asignado a la materia prima directa se efectuarán las anotaciones de todos los despachos y las devoluciones en caso de haberlas. Así, tomando el despacho de la empresa “Calzado a la Medida”. {C U A D R O 2 . 3 2 } . Otros aspectos contables Este tema se trata ampliamente en la sección 8.3 del capítulo 8, por el momento abordaremos a manera de introducción cuatro aspectos importantes sobre la administración de inventarios. [58] HABER xxxx xxxx . Sistema de órdenes de producción, MPD y MOD Cuadro 2.32 Hoja de costos: movimiento de materiales EMPRESA "CALZADO A LA MEDIDA" CLIENTE: ARTÍCULO: PRESUPUESTO: FECHA DE INICIO: HOJA DE COSTOS Sr. NN Zapatos 00100 04- oct-200x MATERIA PRIMA DIRECTA FECHA N/DESPACHO VALOR 4-oct Nota egreso #1 6-oct Nota egreso #2 Nota egreso #8 Nota devolución #1 Nota devolución #4 Nota devolución #8 SUMAN RESUMEN Materia prima directa Mano de obra directa Costo primo directo CIF - aplicados Costo de fabricación ORDEN DE PRODUCCIÓN: 001 CANTIDAD: 40 pares P/VENTA: FECHA DE TÉRMINO: 24-oct-200x MANO DE OBRA DIRECTA FECHA HORAS V/HORA COSTOS INDIRECTOS FABRICACIÓN V/TOTAL FECHA TASA PARÁMETRO VALOR 428,80 SUMAN C. TOTAL C. UNIT. SUMAN f) Contador costos .. Rangos de existencias Resulta vital establecer los rangos de existencias a efectos de economizar y reforzar el control sobre los materiales, que eviten: a) Sobreabastecimientos, que elevan el costo de los productos, ya que adquirir materiales en cantidades superiores a las necesidades inmediatas requiere mayor inversión con un costo de oportunidad inherente; supone además, costos relacionados al almacenamiento, custodia, control y manipulación, sin contar con el riesgo de pérdidas por sustracción o caducidad. b) Desabastecimientos, que producen paralización temporal del proceso productivo debido a la entrega inoportuna de los materiales dando como resultado un incremento del costo de producción unitario por la reducción del volumen y la consiguiente disminución de las ventas, además de la pérdida de imagen ante los clientes que ordenaron con tiempo una cantidad de productos pensando en la demanda de sus clientes. Por tanto, es necesario establecer los niveles de existencia máximos y mínimos en función de experiencias o fórmulas matemáticas de aproximación. Con esta información se obtendrían datos referidos al punto ideal de pedido y al tamaño económico del lote a comprar. Sin embargo, se debe ir preparando cuanto antes al personal de producción y logística, y realizar contactos con proveedores de materiales y clientes que apuesten a ganar mediante un trabajo disciplinado, ordenado y altamente coordinado que demanda la metodología del justo a tiempo ( sus siglas en inglés), que aplican empresas de países desarrollados, con lo cual han logrado bajar sus costos, por la reducción de stocks de materiales, de producción en proceso y de artículos terminados que les permite aprovechar el costo de oportunidad y eliminar riesgos de caducidad, obsolescencia, además de reducir los costos de mantenimiento, almacenamiento, verificación de saldos físicos, etc. Las empresas que utilizan justo a tiempo suelen mantener un nivel mínimo especial de existencias que le denominan stock de seguridad. a. Nivel máximo de inventario de materiales Es la cantidad aproximada tope a disponer en bodega a fin de atender los requerimientos en los picos productivos. El cálculo de este nivel se hará por cada tipo de insumo y/o [59] . Sistema de órdenes de producción, MPD y MOD producto, puesto que la naturaleza, precio y ciclo de vida necesariamente serán diferentes unos respecto de otros. Para ello se usan métodos empíricos, basados en la práctica y experiencias vividas lo que asegura cifras confiables; pero también se usan modelos matemáticos que bien adaptados al medio y naturaleza de los bienes y/o materiales, puede llegar a ser los adecuados. Por ejemplo ciertos químicos que son escasos, que se evaporan con facilidad, representan peligro constante y el tiempo de caducidad es inmediato se deben guardar en cantidades bajas si no se quiere correr riesgos innecesarios. Por supuesto, esto requiere de un sistema de reposición más frecuente. Para el caso de que materiales escasos, pero cuya vida útil es prolongada, no sean muy onerosos y que no ocupen mucho espacio, el nivel máximo debería ser mayor respecto a los químicos del ejemplo. Por tanto, las existencias máximas se definirán para un tiempo razonablemente corto y guardará relación directa con la naturaleza, tiempo de vida, tamaño del bien, costo de los materiales, debiendo en todo caso guardar sintonía con el nivel de producción y ésta a su vez con la demanda. b. Nivel mínimo de inventario de materiales Es la cantidad de materiales denominado nivel de seguridad que, según la experiencia o cálculos matemáticos, se establece como “piso” del cual no se podrá bajar si no se quiere correr el riesgo de suspender el flujo productivo. c. Punto clave de pedido Es la cantidad de unidades que acciona el proceso de reposición de inventarios, es decir, solicitud de compra, cotización, recepción y almacenamiento. Generalmente se obtiene a partir de un promedio simple entre las existencias máximas y mínimas cuando el consumo es más o menos lineal, de lo contrario se deberá tomar en cuenta la curva de movimientos y en cada caso se establecerán estos puntos de pedido. d. Tiempos inherentes al proceso de compra que debe tenerse en cuenta No puede descuidarse el aspecto administrativo puesto que a veces los periodos de reposición se ven afectados notablemente por el tiempo que demanda el trámite interno de la empresa, y tratándose de importaciones, habrá que sumar el tiempo de los trámites que deben efectuarse en diversos entes públicos encargados de autorizaciones y control de operaciones en el comercio internacional. e. Recurso humano competente es fundamental Queda entendido que el manejo de las bodegas y del proceso de compras debe confiarse a personas académicamente preparadas, altamente responsables, que trabajen en equipo, y que tengan un sentido práctico de ubicación física y de coordinación permanente con producción, que estén atentos a eventualidades y cambios imprevistos. .. Toma física de inventarios Al finalizar el periodo contable se deben aplicar pruebas sobre saldos, los rubros que merecen ser verificados, debido a sus dinámicos movimientos, son: inventario de materia prima, inventario de repuestos, inventarios de productos en proceso e inventario de productos terminados. La verificación puede efectuarse mediante dos actividades complementarias entre sí: a. Conciliación contable. Confrontación de saldos del kárdex con el saldo de su cuenta de mayor general. b. Levantamiento físico. Toma física de inventarios mediante el recuento, medición, pesaje y valoración. La toma física procede sobre una muestra si se está usando el sistema de control de inventarios denominado permanente. En cambio, debe hacerse sobre el universo (incluirá, en este caso, la valoración de los inventarios) cuando el control se está efectuan[60] . Sistema de órdenes de producción, MPD y MOD do sobre la base periódica, es decir, cuando se esté utilizando el sistema de cuenta múltiple, que por estar obsoleto muy pocos lo usan. También procede la toma universal cuando no se hayan efectuado tomas físicas sobre muestras pese a que se esté aplicando el sistema permanente. c. Tratamiento de las diferencias entre el inventario físico y el saldo en libros · Por errores en el registro contable. Cuando se presentan diferencias entre el inventario físico y el saldo en libros, se procede de la siguiente manera: Se comparan las existencias físicas del material con las tarjetas kárdex, cualquier diferencia se corrige dando una entrada o una salida, según sea el caso, a las unidades que sobran o faltan, estos movimientos se valoran respetando el método que se esté utilizando. Una vez corregida la tarjeta de existencia, se compara ésta con el inventario de los libros, cualquier diferencia se ajusta mediante un asiento que varía en la siguiente forma: si el inventario físico es mayor que el de los libros, denota sobrante, por tanto, debe aumentarse la cuenta de Inventario materiales; por el contrario, si se determina un faltante se registra una pérdida bajo el nombre faltante de Inventario, según consta en el {C U A D R O 2 . 3 3 } . Cuadro 2.33 Formato del libro diario: faltante de inventario FECHA CONCEPTO 200x Inventario materia prima Sobrante de inventarios (ingreso) DEBE R. Diferencia en toma física FECHA CONCEPTO 200x HABER xxxx xxxx DEBE Faltante deInventario inv materiales directos Inventario materia prima HABER xxxx xxxx R. Diferencia en toma física · Por evidente negligencia o abuso de confianza del bodeguero. En caso de comprobarse negligencia grave o abuso de confianza del bodeguero, que causa evidente perjuicio económico a la empresa, deben efectuarse los ajustes citados en la opción anterior. El faltante se cargará a la cuenta del custodio, sin perjuicio de aplicar otro tipo de sanciones de carácter civil, administrativo o inclusive penal, que la gerencia considere oportuna y justa. Cuando se presente este caso –el inventario físico es menor que el de los libros– se debe disminuir la cuenta de Inventario de materiales como se indica en el {C U A D R O 2 . 3 4 } . Cuadro 2.34 Formato del libro diario: Inventario físico menor al de los libros FECHA CONCEPTO 200x Faltante a cargo trabajador NN Inventario de materia prima directa DEBE HABER xxxx xxxx P.r. Diferencia inventario a cargo de trabajadores E JEMPLO 12: IN V ENTA RIO FÍSICO MENOR A L DE LOS LIBROS Suponga que de la toma física de inventarios realizada el 30 de Diciembre 200x a la bodega de materiales directos se determinó un faltante de 21 unidades de “A” que tienen un costo unitario de $5,70 y 15 unidades de “C” que cuestan $19,60 cada una. Determinadas las [61] . Sistema de órdenes de producción, MPD y MOD causas se desprende que: 10 unidades de “A” y 10 de “B” se despacharon sin documento a la orden # 0078 que está en proceso, la diferencia no ha podido justificar el bodeguero razón por la cual se carga a su cuenta personal, el valor le será descontado en la próxima remuneración. El registro se muestra en el {C U A D R O 2 . 3 5 }. Cuadro 2.35 Libro diario: Inventario físico menor al de los libros FECHA CONCEPTO ----- 1 ---Faltante inventarios a cargo del bodeguero Inventario de materia prima directa ----- 2 ---dic-30 Inventario producción en proceso Inventario de materia prima directa DEBE HABER dic-30 160,70 160,70 253,00 253,00 P.R. Diferencia en toma física, con cargo al bodeguero y a la orden 078 .. Incidencia de los impuestos en el costo los materiales Por mandato de la 2 el costo de los bienes y servicios está dado por la suma de todos los egresos monetarios directos relacionados con la adquisición o la generación de bienes y servicios hasta que estén en condiciones de uso o disfrute; por lo tanto los impuestos nacionales como el , derechos arancelarios, impuestos municipales (patentes, impuestos prediales) e impuestos provinciales, se cargarán al costo de los bienes adquiridos. De esta regla se exceptúa el Impuesto al Valor Agregado (), bajo las condiciones que a continuación se indican y ejemplifican. El es un impuesto indirecto que se genera al transferir la propiedad y dominio de los bienes muebles, al importar bienes y al prestar servicios. La tarifa es 12%, solo en ciertos casos no son objeto de este impuesto o están gravados con tarifa 0%. Si al comprar con el respaldo de documentos válidos (facturas especialmente) los materiales, suministros, repuestos, accesorios, activos fijos y servicios destinados a la producción de artículos que serán vendidos gravándoles con el 12% de , debe ser reconocido y registrado como crédito tributario por lo tanto este no forma parte del costo. Este beneficio (crédito tributario) no es aplicable si los materiales e insumos se incorporan a productos o servicios que al ser vendidos localmente gravan 0%. E JEMPLO 13: INCIDENCI A DE LOS IMPUESTOS EN EL COSTO DE M ATERI A LES -IMPRENTA SUPERIOR S. A . Suponga que “Imprenta Superior S.A.” produce exclusivamente libros que están gravados con tarifa 0%; para su producción adquiere tintas por $2.000,00 más . El registro se indica en el {C U A D R O 2 . 3 6 } . Suponga que “Gráficas Quito Luz de América” adquiere el mismo material; imprime cuadernos, afiches publicitarios, calendarios y otros impresos similares que al facturarse gravan tarifa de 12%. El registro se observa en el {C U A D R O 2 . 3 7}. Cuadro 2.36 Libro diario: compra con 0% de impuestos FECHA CONCEPTO 200x Inventario de materias primas Banco o proveedores P/R la compra de materiales segùn factura Nº…. [6] DEBE HABER 2.240,00 2.240,00 . Sistema de órdenes de producción, MPD y MOD Cuadro 2.37 Libro diario: compra con IVA que le otorga crédito tributario FECHA CONCEPTO 200x Inventario de materias primas IVA - compras Bancos o proveedores DEBE HABER 2.000,00 240,00 2.240,00 P/R la compra de materiales segùn factura Nº…. Podría darse el caso, como en efecto ocurre con “Imprenta Superior s.a.”, que la industria produzca y venda artículos gravados con tarifa 12% y con tarifa 0%, en este caso el pagado se reconocerá parcialmente como crédito tributario y el resto pasará a formar parte del costo de los materiales, esta desagregación se hace a partir del cómputo de las ventas mensuales. Así, suponga que esta empresa compró tintas por $2.000,00 más , al final del mes las ventas fueron: Libros Revistas Total facturación $17.900,00 $ 8.600,00 $26.500,00 Para calcular el crédito tributario se dividen las ventas con 12% entre el total de las ventas a fin de obtener la porción del crédito tributario, para este caso 8.600,00/26.500,00 = 0,3245 o sea el 32,45% de $240,00, el crédito tributario será de $77,89 y el resto se carga al costo de las tintas. El registro se observa en el {C U A D R O 2 . 3 8 }. Cuadro 2.38 Libro diario: crédito tributario parcial de una compra FECHA CONCEPTO 200x Inventario de materias primas IVA - compras Bancos o proveedores DEBE HABER 2.162,11 77,89 2.240,00 P.R. la compra de materiales según factura Nº…. .. Operaciones que encarecen el costo Como se manifestó, si se mantienen niveles de inventario que rebasan las necesidades reales se producen costos que en ocasiones la contabilidad no registra directamente, dada su estructura y filosofía actual, y por tanto no se evidencia el encarecimiento adicional producido por el mantenimiento de estos inventarios. A continuación se explican estos casos. a) Costo de oportunidad. Es decir la cantidad de dinero que podría ganarse en otras formas de inversión (ejemplo: intereses), en lugar de mantenerlos en materiales embodegados por tiempo indefinido. b) Mayor espacio físico. Necesario para el bodegaje de material comprado sobre las necesidades, lo que significa que se debe arrendar nuevas bodegas o sacrificar los espacios que podrían utilizarse en otras actividades productivas. c) Incorporación de personal. Eventualmente, será necesario contratar más personal operativo para las bodegas puesto que se debe controlar un mayor nivel de inventarios, esto ocasiona el incremento del costo de salarios, beneficios y consumo de servicios básicos propios de la estadía de personas durante las jornadas de trabajo. d) Incremento de la prima de seguros de protección de inventarios. Si se tiene mayor cantidad invertida en materiales será necesario incorporarlos en la cobertura de seguros, por ende el gasto por este concepto se incrementa. e) Manejo de inventarios por debajo de las necesidades mínimas. También puede producir el encarecimiento desmesurado de los costos, puesto que al paralizar las actividades productivas los [63] . Sistema de órdenes de producción, MPD y MOD costos fijos mano de obra, arriendos, seguros y similares incidirán en el costo final de la producción. En consecuencia es tan malo tener más de lo necesario como no disponer a tiempo de los materiales requeridos para la producción continua. Entonces, lo conveniente es el manejo técnico, exacto y objetivo de los niveles de inventarios de materiales, accesorios, repuestos y otros insumos de la producción. Además, se dan casos frecuentes de devoluciones de materiales entre la empresa y los proveedores, entre planta y bodegas, ya sea porque no aseguramos los pedidos y los despachos o porque no planificamos debidamente las requisiciones. Es así que se hacen compras emergentes no como excepción sino como la regla de aprovisionamiento. Más adelante se propone un ejercicio en el que se evidencia el incremento de los costos de materiales directos adquiridos (el mismo efecto se provoca en cualquier otro tipo de inventario, incluso en las ventas) al producirse una devolución, en la que el proveedor no reconozca los costos del transporte y de otros servicios que se adquieren conjuntamente con los bienes, decisión por demás justa si consideramos que dichos servicios, como el transporte por ejemplo, se extinguen tan pronto los materiales llegan a su destino. Por el contrario se debe generar otro transporte que lleve de vuelta los bienes objeto de la devolución lo que afecta aún más la operación que bien se ha calificado como antieconómica por sus repercusiones, algunas de ellas ni siquiera se muestran en la contabilidad, como por ejemplo pérdida de tiempo, incremento de papeleo, pérdida de confiabilidad y retrasos en muchos procesos relacionados. .9.5 Estrategias para abaratar el costo de materiales Se propone una guía que puede ayudar a abaratar los costos de los inventarios: . Procure aplicar la metodología sistémica denominada justo a tiempo () que conlleva disciplina, orden y compromiso de la empresa, proveedores y clientes a la vez. . Si no es posible aplicar el , por razones que la empresa no puede controlar, al menos aplique estrictamente los estudios y experiencias sobre niveles máximos, mínimos y puntos económicos de pedido, que se establecerán en cada tipo de inventario y de acuerdo a la naturaleza de los bienes, a las circunstancias propias de la región y según el sector de la industria. . Contrate personal idóneo para labores complejas como comprar, acondicionar y despachar. No cometa el error de asignar a estas funciones a quienes han fracasado en otros puestos de trabajo, ya que en la bodega debe estar personal competente y sobre todo honorable. . Planifique las actividades comerciales, productivas y administrativas, casi nada debería quedar fuera de lo previsto en la planificación. De esta manera las compras emergentes serán excepcionales. . Evite o reduzca al mínimo las devoluciones en compras de inventarios y demás insumos, mediante el aseguramiento de los verdaderos requerimientos y necesidades de la empresa. Las devoluciones, definitivamente, son operaciones antieconómicas en las que nadie gana. Ver {G R Á F I C O 2 .7 }. E JERCICIOS INTEGR A DORES El propósito de los siguientes ejercicios es integrar los conocimientos tratados en el tema. E JERCICIO Condiciones . A fin de simplificar el desarrollo de esta práctica, se omite el tratamiento del . . Se utilizará el método denominado promedio ponderado, por ser el más usual y fácil de mantener. [64] . Sistema de órdenes de producción, MPD y MOD G R Á F I C O 2 .7 La materia prima directa Mapa conceptual de la materia prima debe reunir tres condiciones -Ser fácilmente rastreable. -Tener precio representativo. -La cantidad atribuible al producto debe ser significativa. No conviene tener devoluciones, porque encarece su costo. Por tanto, se debe controlar pedido,recepción y despacho. Es necesario hacer verificaciones físicas periódicamente Que los despachos identifiquen la orden de producción a la que incorporan los materiales 3. La forma de pago acordada en las compras es a crédito personal a 15 días plazo, sin intereses. 4. Ante una devolución, los proveedores reconocen solamente el valor del bien. Por tanto, la empresa adquiriente asume el costo de los servicios de transporte, seguros, etc. Operaciones El 15 de octubre 200x, A partir de un inventario inicial: 100 m tela ámbar $ 9,50 cada metro 100 kg algodón $ 3 ,50 cada kg 100 kg hilo $ 2,00 c/kg La empresa industrial “X” compra a la empresa textil “Y” según # 110 100 m tela ámbar 250 kg algodón 15 kg hilo SUMAN: $10,00 cada uno $3,50 cada kg $1,50 c/metro $1.000,00 875,00 22,50 $1.897,50 Se pagan por seguro $120,00 y transporte $20,00; que se aplican a los productos por peso (kg). El metro de tela pesa 400 gramos. 16-Oct.-200X Por encontrar defectos en los materiales, la empresa procede a devolver mediante Nota 23 25 m 50 kg 5 kg tela ámbar algodón hilo [65] . Sistema de órdenes de producción, MPD y MOD 20-Oct.-200X Se compra 500 m de tela ámbar a $12 c/u según consta en la . # 199 25-Oct.-200X Se devuelve 10 m de tela ámbar por encontrarse en mal estado, el proveedor reconoce el precio de lista exclusivamente. 30-Oct.-200X Compra 1.200 kg de algodón a $3,50 y 115 m de hilo a $1,90 según consta en la factura # 85. SOLUCIÓN El registro correspondiente se observa en los {C U A D R O S 2 . 3 9 A 2 . 4 2 }. Cuadro 2.39 Libro diario FECHA CONCEPTO DEBE HABER ------1----15/10/200x Inventario MPD Capital 1.500,00 1.500,00 Pr. Inventario inicial ------2----15/10/200x Inventario MPD Proveedores 2.037,50 2.037,50 P.r. Adquisición con factura N° 110, ver liquidación en tabla al final del diario ------3----16/10/200x Proveedores Inventario MPD 432,50 432,50 P.r. Devoluciónde factura N° 110 según nota 23, vease en kárdex el incremento del costo ------4----20/10/200x Inventario MPD Proveedores 6.000,00 6.000,00 P.r. Adquisición según factura N° 199 ------5----25/10/200x Proveedores Inventario MPD 120,00 120,00 P.r. Devolución de factura N° 199, según nota crédito xx ------6----30/10/200x Inventario MPD Proveedores 4.418,50 4.418,50 P.r. Adquisición según factura N° 085 Cuadro 2.40 Liquidación del costo de la compra EMPRESA INDUSTRIAL X Material Tela Algodón Hilo En kg Cantidad 40 100 m 250 250 kg 15 15 kg 305 Precio unitario 10,00 3,50 1,50 TOTAL Liquidación del costo de la compra de 15/10/200X [66] Precio total 1.000,00 875,00 22,50 1.897,50 Seguro 15,74 98,36 5,90 120,00 Transporte 2,62 16,39 0,98 19,99 Total 1.018,36 989,75 29,39 2.037,50 Precio unitario 10,18 3,96 1,96 . Sistema de órdenes de producción, MPD y MOD Cuadro 2.41 Kárdex: Tarjeta de control de existencias de hilo. EMPRESA INDUSTRIAL X TARJETA DE CONTROL DE EXISTENCIAS (KARDEX) Artículo: Hilo Referen: Método promedio kilogramo Fecha ENTRADAS Detalle Cant. 200X 1-oct 15-oct 16-oct 30-oct Inventario inicial Compra fact. 110 Devolución fact. 110 Compra fact. 85 Existencia máx: Existencia mín: Existencia crítica: SALIDAS P. Unit. P. total Cant. 15,00 1,96 SALDO P. Unit. P. total Cant. 29,40 5,00 115,00 150,00 50,00 25,00 1,50 7,50 1,90 218,50 P. Unit. P. total 100,00 115,00 110,00 225,00 2,00 1,99 2,02 1,96 200,00 229,40 221,90 440,40 Cuadro 2.42 Kárdex: Tarjeta de control de existencias de tela. EMPRESA INDUSTRIAL X TARJETA DE CONTROL DE EXISTENCIAS (KARDEX) Artículo: tela ámbar Referen: promedio Fecha 200X 1-oct 15-oct 16-oct 20-oct 25-oct Detalle Inventario inicial Compra fact. 110 Devolución fact. 110 Compra fact. 85 Devolución fact 199 metro Existencia máxima: 600 Existencia mínima 100 Existencia crítica: 80 ENTRADAS SALIDAS Cant. Cant. P. Unit. P. total 100,00 10,18 1018,35 500,00 12,00 6000,00 25,00 10,00 SALDO P. Unit. P. total Cant. 100,00 200,00 10,00 250,00 175,00 675,00 12,00 120,00 665,00 P. Unit. P. total 9,50 9,84 9,82 11,43 11,43 950,00 1968,35 1718,35 7718,35 7598,35 E JERCICIO Condiciones generales 1. Las compras son a crédito, sin intereses. 2. El se carga al costo debido a que la empresa vende los productos con tarifa 0%. 3. La asignación de costos adicionales como transporte, seguros y otros servicios se hacen en función del peso.(solo por esta ocasión y fines didácticos) 4. En caso de devoluciones el proveedor acepta reconocer el precio total pagado, es decir incluye los valores de transporte. 5. A fin de ir explicando este ejercicio se ha dividido en dos partes. “Industria X” es una fábrica que produce bienes gravados con tarifa 0%, a partir de dos materiales directos. Inicia sus actividades productivas el 1 de octubre de 200x, para el efecto compra material directo a crédito según: 200 u material A 200 u material B + IVA + Transporte $ 6,00 c/u $15,00 c/u $100,00 relación de peso entre A y B: 2 a 1 2-Oct.-200X De las compras anteriores devolvemos 100 unidades de material B, el proveedor reconoce precio de lista y el que le corresponde, la diferencia carga al gasto. 3-Oct.-200X Compra 100 u de material B a $16,00 c/u + IVA [67] . Sistema de órdenes de producción, MPD y MOD 4-Oct.-200X El cliente Sr. solicita a la empresa la producción 40 unidades del artículo X que está gravada con tarifa 0%, fecha inicio 4-oct–200x, fecha de terminación 24-Oct–200x. 4-Oct.-200X Desde la bodega con nota de despacho 01 se envían 130 unidades del material A y 120 unidades del material B para orden de producción # 001. 6-Oct.-200X Con nota de despacho 02 se efectúa un 2º envío de materiales para la orden 01 según el detalle que sigue: 30 unidades del material A y 30 unidades del material B. Registrar las operaciones, abrir el kárdex, registrar el movimiento por el método promedio y abrir la hoja de costos respectiva. SOLUCIÓN Cálculos previos para la distribución de costos de servicios de transporte. Ver {C U A D R O 2 . 4 3 } . Cuadro 2.43 Costeo de transporte de materiales Materiales A B TOTAL Fact.original 1.200,00 3.000,00 4.200,00 IVA 144,00 360,00 504,00 Transporte 66,67 33,33 100,00 Total Costo unitario 1.410,67 7,05 3.393,33 16,97 4.804,00 E X PLICACIONES El correspondiente se calcula sobre el valor de los bienes y no sobre el transporte que está gravado con tarifa 0%. El en este caso se carga al costo debido a que la empresa vende artículos terminados con tarifa 0%. El valor del transporte se prorratea en función de la relación 2 a 1, según consta en las condiciones del ejercicio, como se demuestra: Transporte: A 200 u B 200 u 2 1 400 200 Las transacciones están detalladas en los {C U A D R O S 600 400 100 x= $ 66,67 A; $33, 34 B 2 . 4 4 A 2 . 4 6 }. Cuadro 2.44 Kárdex: Tarjeta de control de existencias articulo A EMPRESA INDUSTRIAL X TARJETA DE CONTROL DE EXISTENCIAS (KARDEX) Artículo: Referen: Fecha A promedio Detalle Existencia máxima:1.000,00 Existencia mínima 10,00 Existencia crítica: 5,00 ENTRADAS SALIDAS Cant. Cant. P. Unit. P. total SALDO P. Unit. P. total Cant. P. Unit. P. total 200X 1-oct Compra MP 4-oct N Desp 001 6-oct N Desp 002 [68] 200,00 7,05 1410,67 130,00 30,00 7,05 7,05 916,50 211,50 200,00 70,00 40,00 7,05 1410,67 7,05 494,17 7,05 282,67 . Sistema de órdenes de producción, MPD y MOD Cuadro 2.45 Kárdex: Tarjeta de control de existencias artículo B EMPRESA INDUSTRIAL X TARJETA DE CONTROL DE EXISTENCIAS (KARDEX) Existencia máxima:1.000,00 Existencia mínima 10,00 Existencia crítica: 5,00 Artículo: B Referen: Promedio Fecha Detalle 200X 1-oct 2-oct 3-oct 4-oct 6-oct Compra MP Devolución prov. Compra MP N. Despa 001 N. Despa 002 ENTRADAS SALIDAS Cant. Cant. P. Unit. P. total 200,00 SALDO P. Unit. P. total Cant. 16,99 3.393,33 100,00 100,00 16,97 1.696,67 120,00 30,00 17,44 2.092,80 17,44 532,20 17,92 1.792,00 200,00 100,00 200,00 80,00 50,00 P. Unit. P. total 16,97 16,97 17,44 17,44 17,44 3.393,33 1.696,66 3.488,66 1.395,86 872,66 Cuadro 2.46 Libro diario FECHA CONCEPTO 1-oct-200x DEBE HABER 1 Inv. MPD Proveedores 4.804,00 4.804,00 v/ compra de materiales 2 02-Oct Proveedores Pérdida en dev. MP Inv. MP 1.680,00 16,67 1.696,67 v/ devolución material B 3 03-Oct Inv. MPD Proveedores 1.792,00 1.792,00 v/ compra de materiales 4 04-Oct Inv. PEP 3.009,30 Inv. MPD 3.009,30 v/ entrega de materiales 5 06-Oct Inv. PEP 734,70 Inv MPD 734,70 P/ entrega de materiales 8-Oct.-200X Compra materiales directos 200 u material A 200 u material B 7, 20 IVA 17,50 incluido IVA 10-Oct.-200X Se envía materiales a la planta, orden de producción # 001, según nota despacho # 008 por 80 unidades del material A y 60 unidades del material B. 29-Oct.-200X La producción de la orden 001 ha concluido según consta en la nota de artículos terminados correspondiente. Nos informan desde bodega que se está devolviendo materiales según Nota 034 y el siguiente detalle y estado. 10 u. 10 u. 20 u. material A material A material B en buen estado en estado regular en mal estado [69] . Sistema de órdenes de producción, MPD y MOD Según apreciación del bodeguero cada material A en regular estado puede tener un valor del $2,10 y se lo utilizará como material indirecto, la diferencia fue causada por un imprevisto, de tal manera que debe cargarse a resultados. 20 u. de B en mal estado podría venderse como desperdicio a $2,00 cada una. Datos adicionales: Las unidades de A en estado regular perdieron su calidad original a partir de una falla en las máquinas. Las unidades de B dañadas han perdido su calidad original debido a descuido y mala operación de los obreros. Ver {C U A D R O S 2 . 47 A 2 . 5 0 }. Cuadro 2.47 Kárdex: Tarjeta de control de existencias material A EMPRESA INDUSTRIAL X TARJETA DE CONTROL DE EXISTENCIAS (KARDEX) Material: A Referen: Promedio Fecha 200X 8-oct 10-oct 29-oct Detalle Saldo anterior Compra MP N desp 008 Dev. Int # 34 Existencia máxima: Existencia mínima Existencia crítica: ENTRADAS SALIDAS Cant. Cant. P. Unit. P. total 200,00 7,20 1.440,00 10,00 7,18 71,80 SALDO P. Unit. P. total Cant. P. Unit. P. total 40,00 7,05 282,67 240,00 7,18 1.722,67 80,00 7,18 574,40 160,00 7,18 1.148,27 170,00 7,18 1.220,07 Cuadro 2.48 Kárdex: Tarjeta de control de existencias material B EMPRESA INDUSTRIAL X TARJETA DE CONTROL DE EXISTENCIAS (KARDEX) Material: B Referen: Promedio Fecha Detalle 200X Saldo anterior 8-oct Compra MP 10-oct ND 008 Existencia máxima: Existencia mínima Existencia crítica: ENTRADAS SALIDAS Cant. Cant. 200,00 P. Unit. P. total 17,50 3.500,00 60,00 SALDO P. Unit. P. total Cant. P. Unit. P. total 50,00 17,43 872,66 250,00 17,49 4.372,66 17,49 1.049,40 190,00 17,49 3.323,26 . Mano de obra o fuerza laboral .. Introducción Toda empresa requiere del concurso (trabajo) del ser humano para realizar actividades comerciales, financieras e industriales, a cambio debe reconocer una remuneración justa, que es su costo. En la industria se denomina mano de obra al costo del esfuerzo físico e intelectual que realiza el ser humano, utilizando sus conocimientos, destreza, habilidades y experiencia, con el objeto de transformar los materiales en: partes, artículos, obras de ingeniería civil, productos agrícolas o hatos ganaderos en carne o derivados, o simplemente servicios como electricidad, según sea el propósito industrial, que al estar listos entrarán a la venta. Facilita su labor con el uso de máquinas y herramientas dispuestas para el efecto. .. Guía para clasificar la mano de obra Si el trabajador (obrero y empleado de fábrica) es asignado a tareas más o menos permanentes dentro de un centro de costo o en una relación directa con la fabricación de un artículo o de un proceso, se debe considerar el pago de la remuneración como Mano de obra directa. En cambio, si al trabajador se le asignan funciones generales como supervisión, es decir, no vinculadas directamente con la producción, el pago del salario debe considerarse como [70] . Sistema de órdenes de producción, MPD y MOD Cuadro 2.49 Libro diario FECHA DEBE DETALLE 8-oct-200x HABER 6 Inventario MPD Proveedores 4.940,00 4.940,00 Pr. Adquisición de materiales directos 7 10-oct Inv. PEP- mpd Inv. MPD 1.623,80 1.623,80 Pr. Adquisición de materiales directos 8 29-oct Inv. MP 71,80 Inv. PEP- mpd 71,80 v/ devolución de materiales 9 29-oct Inv. MPI Pérdida en proceso productivo Inv. PEP- mpd 21,00 50,80 71,80 Pr. devolución de materiales en estado regular 10 29-oct Inv. Desperdicios Cuentas por cobrar Inv. PEP- mpd 40,00 309,80 349,80 P/ entrega de materiales Cuadro 2.50 Hoja de Costos EMPRESA INDUSTRIAL X HOJA DE COSTOS CLIENTE: ARTÍCULO: PRESUPUESTO: FECHA DE INICIO: Sr. NN Medicina Y 00100 04- oct-200x MATERIA PRIMA DIRECTA FECHA N/DESPACHO VALOR 200x 04-oct 06-oct 10-oct 29-oct 29-oct ORDEN DE PROD: CANTIDAD: 12 40 P/VENTA: FECHA DE TÉRMINO: 24-oct-200x MANO DE OBRA DIRECTA COSTOS INDIRECTOS FABRICACIÓN FECHA HORAS V/HORA V/TOTAL FECHA TASA PARÁMETRO VALOR 1 3.009,30 2 734,70 8 1.623,80 034 -143,60 034 -349,80 SUMAN RESUMEN Materia prima directa Mano de obra directa Costo primo directo CIF - aplicados Costo de fabricación 4874,4 SUMAN SUMAN VALOR 4.874,40 f) Contador costos mano de obra indirecta En consecuencia, desde el punto de vista contable, la mano de obra se clasifica en: 1. Mano de obra directa (). Ejemplos: operadores de máquinas de homogenización y pasteurización en empresas de lácteos, agricultores y peones en los campos productivos. [71] . Sistema de órdenes de producción, MPD y MOD 2. Mano de obra indirecta (). Ejemplos: laboratoristas, sobrestantes, supervisores, controladores de calidad, directores técnicos. . Costo de la mano de obra (directa e indirecta) Es obligación del empleador reconocer un salario y los demás beneficios y prestaciones (caso de obreros) o un sueldo más beneficios y prestaciones (caso de empleados), a cambio de recibir de los trabajadores su aporte intelectual y físico. Los salarios y los respectivos beneficios adicionales que se reconocen al personal de producción constituyen el costo de la mano de obra. El valor neto (costo menos retenciones y descuentos) debe ser pagado oportunamente, en dinero, en servicios o en especie, según acuerdo de las partes. .. El código de trabajo y contratos colectivos e individuales La ley fundamental que rige las relaciones laborales en el sector privado se denomina Código de Trabajo o Código Laboral, que se complementa con los contratos individual y colectivo de trabajo. .. Valoración de las remuneraciones El Código de Trabajo prevé que a los trabajadores se les fijará el salario (o jornal) por su esfuerzo, además, establece la obligación patronal de reconocer y pagar otros beneficios y prestaciones económicas, que se detallan en el {C U A D R O 2 . 5 1} (las cifras y procedimientos de cálculo están actualizadas a enero de 2015). ... Pago de sueldos y salarios Los salarios se pagarán semanalmente y, a más tardar, en forma quincenal. Los sueldos, en cambio, se reconocerán y pagarán mensualmente. Los salarios se fijan de manera privativa dentro de cada empresa, en función de su tamaño, naturaleza del trabajo, complejidad de la tarea, productividad individual y grupal, experiencia y preparación académica de los individuos. La escala salarial y el plan de carrera deben ser bien estructurados a fin de que sean elementos que incentiven el compromiso y lealtad y con ello la productividad. Solo cuando una empresa tenga trabajadores comprometidos y preparados estará lista para enfrentar con éxito cualquier cambio necesario y a cualquier competidor. ... Semana integral Es obligación del trabajador laborar en la semana 40 horas, generalmente distribuidas en 5 jornadas de 8 horas cada una (Ej.: de lunes a viernes) por tanto al mes se laboran aproximadamente 168 horas. Al momento de establecer la relación laboral el patrono debe acordar con el trabajador un salario diario que no puede ser menor a la proporción del Salario Mínimo Vital Unificado () mensual que a enero de 2015 es de $354,00. A efectos de pago debe completarse el mínimo de días del mes correspondiente, es decir pese a que asista a laborar aproximadamente 22 días debe pagarse por 31 días (caso de marzo). Este derecho se denomina semana integral. ... Liquidación final de remuneraciones (finiquito laboral) Al dar por terminada la relación laboral (por renuncia, muerte, despido, vencimiento del tiempo del contrato, etc.) el patrono debe entregar al trabajador cesante o a sus herederos, una última liquidación que incluirá los beneficios periódicos proporcionales al tiempo de servicio. En Ecuador, los décimos tercero y cuarto, desahucio, etc. Esta liquidación se denomina finiquito laboral. [72] . Sistema de órdenes de producción, MPD y MOD Cuadro 2.51 Beneficios y prestaciones 1 No constituye costo para la empresa, aporte de cada afiliado para completar la cotización mensual requerida por el IESS. 1. 2No costoa para la de empresa, aporte cada para completar la cotización mensual el Se constituye aumenta 0,10% partir 1 de marzo de de 2014. En afiliado todos los ejercicios resueltos donde se aplicó el requerida 9,35% se por debe IESS. realizar las correcciones pertinentes. 3 200x == año año presente, presente, 2200x-1= 00x-­‐1= año 200x+1= año siguiente. 2. 4200x añoanterior, anterior, 200x+1= año siguiente. Ingresos normales: SMVU + horas extras, comisiones, cualquier otra bonificación permanente. 3. Ingresos normales: SMVU + horas extras, comisiones, cualquier otra bonificación permanente. [73] . Sistema de órdenes de producción, MPD y MOD E JEMPLO 14: LIQUIDACIÓN FIN A L DE REMUNER ACIONES-PINTE X S. A . El 18 de marzo de 200x, el obrero de “Pintex S.A.” por propia voluntad renuncia a la empresa. Se efectúan los cálculos respectivos para la liquidación laboral con base en la siguiente información histórica: Años de servicio Salario-día Nº de cargas familiares Nº horas extras Bono de antigüedad Vacaciones 14 $20,00 que se constituye en el mejorsalario recibido 4 (por cada carga se reconoce $5,00) 26 laboradas en días feriados $37,00 mensuales última vez de vacaciones tomadas, diciembre del año anterior Liquidación de salarios Salarios devengados Subsidio familiar (proporcional) Horas extras Antigüedad (proporcional) Subtotal Más fondo de reserva Menos retención aporte personal IESS Liquidación décimos y desahucio 13º salario 14º salario Vacaciones no gozadas (2.5 meses) Desahucio Suman Liquidación neta total: 18 días x $20,00 4 cargas = 20,00/30 x 18 $20,00/8 = $2,50 x 2 x 26 $37,00/30 x 18 524/12 $360,00 $12,00 $130,00 $22,20 $524.20 $43,66 $-49,54 (ganado en 3.5 meses hasta 18 marzo) $2.956,56/12 $246,38 $354,00/12= 29.5 x 7,5 meses $221,25 $2.440,00/15 14 años x (20 x30 x 25%) $162,67 $2.100,00 $2.730,27 $3.248,59 E X PLICACIONES · El valor del salario acumulado se calcula hasta el 18 de marzo, es decir /30 días del mes y por 18 días. · Las horas extras se calculan con recargo del 100% (multiplicar por 2 el salario hora). · El 13er. salario se paga sumando lo ganado desde el 1 de diciembre hasta el 18 de marzo (son 3.5 meses), en este caso se supone que fue $2.956,56 y se divide entre 12. · El 14º salario se calcula tomando como referencia el vigente a la fecha de pago, para este ejemplo se asume es de $354,00 valor dividido entre 12 y multiplicado por los meses transcurridos entre el 1 de agosto y el 18 de marzo (7,5 meses). · Las vacaciones se calculan tomando el total ganado entre el 1 de enero al 18 de marzo, suponemos que este acumulado es de $2.440,00, esta cantidad se divide para el factor 15 (360/24= 15) por los 24 días de vacaciones que corresponden a 14 años de trabajo. · El desahucio es un beneficio de los trabajadores y se calcula tomando 25% del mejor salario mes que haya tenido y se multiplica por el número de años completos de trabajo que haya [74] . Sistema de órdenes de producción, MPD y MOD cumplido en la empresa. · El aporte patronal al se entregará a este organismo el mes siguiente conjuntamente con el aporte personal. · En cuanto a utilidades conforme lo determina el Código de Trabajo, habrá que esperar hasta el fin de año para conocer de este beneficio que será entregado en abril del año siguiente. . Aspectos administrativos .. Introducción La administración, técnica del recurso humano, es fundamental en el sector productivo para: · Reclutar a los individuos más idóneos, adiestrarlos y capacitarlos permanentemente, efectuar evaluaciones periódicas con el propósito de hacer promoción y reclasificación. · Estructurar un plan de incentivos que permita al trabajador superarse continuamente. Así mismo, se deben establecer mecanismos que permitan la segregación racional de funciones y, por supuesto, controles básicos. En este sentido, será necesario: · Ubicar a los trabajadores en puestos relativamente fijos y compatibles con sus habilidades y aptitudes, con lo cual se conseguirá su especialización. · Controlar su presencia. Son muchos los aspectos que se deben considerar y numerosas las medidas que pueden tomarse para controlar las horas de trabajo en cualquier tipo de actividad, bien sean de producción o administrativas. .. Control de asistencia Cada obrero y empleado, al entrar o salir de la fábrica, ingresa la tarjeta en el reloj de control que existe para estos casos, éste registra automáticamente el día y la hora exactos. Al final de la semana se computan las horas regulares y las extras trabajadas. Actualmente, en lugar de esta tarjeta se cuenta con mecanismos electrónicos como lector de manos. .. Control del tiempo usado En cuanto al tiempo efectivo de labor que cada obrero aporta en las operaciones existe otra forma de control llamada tarjeta diaria de producción, en la cual se registra el nombre del trabajador, la hora de iniciación y terminación del trabajo en cada operación o en cada hoja de costos, la fecha y el número de la orden de producción, las unidades terminadas, la firma de aprobación del supervisor. Ver {C U A D R O S 2 . 5 2 , 2 . 5 3 }. Cuadro 2.52 Formato de la tarjeta personal de producción EMPRESA INDUSTRIAL X TARJETA RELOJ Nombre: ………………………………………………………………….. Código: …………………………. Semana del ……………………….. Al ………………………… de …………………… del ……………………… Centro de costos (u orden) N° …………………………………………………….. ENTRADA SALIDA Jornada Nocturna Horas extras TOTAL . Aspectos contables Le corresponde a la sección de nóminas en el departamento de personal elaborar las plani[75] . Sistema de órdenes de producción, MPD y MOD Cuadro 2.53 Formato de tarjeta diaria de producción EMPRESA INDUSTRIAL XYZ TARJETA DIARIA DE PRODUCCIÓN Correspondiente al día : ………………………………………….. Centro de costos: …………………………………………………….. HORAS PRODUCTIVAS N° Nombres Orden 1 1 Señor A hi: ht: 2 Señor B hi: ht: 3 Señor C hi: ht: 4 Señor Z hi: ht: hi Hora de inicio ht Hora de término Orden 2 hi: ht: hi: ht: hi: ht: hi: ht: Orden n hi: ht: hi: ht: hi: ht: hi: ht: HORAS IMPRODUCTIVAS Daño de máquina hi: ht: hi: ht: hi: ht: hi: ht: Suspension electricidad hi: ht: hi: ht: hi: ht: hi: ht: llas de pago y provisiones de salarios, que son recibos colectivos (reemplazan a la factura) en las que se deja constancia de la liquidación de valores devengados por los trabajadores y de las retenciones efectuadas sobre sus ingresos, los mismos son revisados por contabilidad. En las siguientes páginas se presentan los formatos más usuales que utilizan las industrias del medio. .. Cálculo y registro de salarios y beneficios mensuales A partir del contrato de trabajo en el que se fija la remuneración básica y se mencionan los beneficios y prestaciones a los que tiene derecho un obrero, se deben efectuar los cálculos, mismos que constarán en los roles respectivos. La remuneración básica se fija en función de un día de trabajo al que se denomina salario, a ésta se debe agregar otros beneficios como horas extraordinarias y suplementarias (extras), subsidios, fondo de reserva, bonos y bonificaciones que se hacen llegar directamente al trabajador, luego de deducir anticipos, descuentos autorizados por él u ordenados por la autoridad correspondiente en base a la ley. De manera complementaria, se deben calcular las provisiones (a pagar a futuro inmediato) para décimos, vacaciones y otros que se indican más adelante. E JEMPLO 15: CÁ LCULO Y REGISTRO DE S A L A RIOS Y BENEFICIOS-EMPRES A X Y Z Suponga que un jefe de taller trabaja en la fábrica desde hace dos años con un salario de $15,00 por hora más los beneficios previstos en el Código de Trabajo. Si laboró 20 horas adicionales en las tardes durante un mes, tiene dos cargas familiares (se reconoce $5,00 por cada uno), recibe un bono de productividad de $50,00 mensuales, se le retiene en la fuente el aporte personal al y los anticipos indicados, entonces: Calcular · El importe de los componentes salariales. El valor que debe recibir. · El valor de las provisiones. Ver {C U A D R O S 2 . 5 4 , 2 . 5 5 }. En el rol de pagos de salarios y beneficios, el grado de dificultad es mínimo puesto que la sumatoria de los ingresos normales y adicionales se carga a mano de obra. En el siguiente [76] Permiso médico hi: ht: hi: ht: hi: ht: hi: ht: Total . Sistema de órdenes de producción, MPD y MOD Cuadro 2.54 Costeo de componentes salariales (salarios y beneficios) COMPONENTE PROCEDIMIENTO Salario Horas extras Subsidio familiar Bono productividad Subtotal Fondo de reserva Costo 1 MOD Menos DESCUENTOS Aportes IESS Anticipos Neto a recibir $ 15,00 x 31 días de agosto 200x $ 15,00/8 horas día = $ 1,875x 1,50 x 20 horas $ 5,00 por 2 cargas el que se indica en el enunciado IMPORTE 465,00 56,25 10,00 50,00 581,25 48,44 629,69 $ 581,25/12 $ 581,25 x 9,45% El que se le haya otorgado en la 1ra. Quincena PROVISIONES PROCEDIMIENTO Décimo tercer salario Décimo cuarto salario Aporte patronal Vacaciones Costo 2 MOD Costo MOD Total (1 + 2) $ 581,25/ 12 meses $ 354,00/12 meses $ 581,25 x 12,15% $ 581,25 / 24 quincenas al año 54,93 100,00 474,76 IMPORTE 48,44 29,50 70,62 24,22 172,78 802,47 Cuadro 2.55 Libro diario: salarios FECHA CONCEPTO 200x Mano de obra directa Salarios, horas extras, etc. Aportes, seguro social por pagar Anticipo de salarios Bancos PARCIAL DEBE HABER 629,69 629,69 54,93 100,00 474,76 R. del costo del rol de jornales directos correspondiente a …… asiento tipo se evidencia este cargo, con abono a diversas cuentas del pasivo, por retenciones y de bancos por los salarios líquidos. .. Cálculo y registro de beneficios y prestaciones La provisión contable que la empresa debe calcular y registrar con cargo a mano de obra directa, se refiere a: · Decimotercera remuneración: 1/12 de los ingresos normales o imponibles. Decimocuarta remuneración: 1/12 de $354,00 ( a enero de 2015). · Vacaciones: se calcula dividiendo los ingresos imponibles para 24, siempre que el trabajador labore en dicha empresa hasta el quinto año, a partir de éste el porcentaje se ajustará gradualmente, puesto que los obreros tendrán derecho a un día adicional de vacaciones; el ajuste es de 0,278% por año. Si la contratación del personal es por salario neto, entonces no se requieren estas provisiones. Ver {C U A D R O 2 . 5 6 }. Cuadro 2.56 Registro del costo de provisiones de salarios y beneficios FECHA CONCEPTO 200x Mano de obra directa Décimo tercer salario por pagar Décimo cuarto salario por pagar Vacaciones por pagar IESS por pagar - aporte patronal DEBE HABER 172,78 48,44 29,50 24,22 70,62 R. del costo de provisiones de beneficios económicos periódicos [77] . Sistema de órdenes de producción, MPD y MOD E JEMPLO 16: COSTOS Y REGISTRO DE ROLES DE PAGO Y PROV ISIONES S A L A RI A LES-EN VA SES DEL PACÍFICO La industria “Envases del Pacífico” proporciona los siguientes datos a fin de: a) preparar los roles de pago y provisiones del grupo de obreros que laboran durante octubre del 200x y b) formular los asientos de registro de estos costos. Ver {C U A D R O 2 . 5 7}. Cuadro 2.57 Datos para calcular el pago de salarios Nombre A B C Salario día Días laborados Horas extras 18 23 10 en días laborables (+ 50 %) 21 16 15 en días festivos (+ 100 %) 8 23 8 en días festivos (+ 100 %) Datos adicionales 1. Todos los trabajadores están afiliados al . 2. La empresa paga mensualmente un bono de productividad de $16,00 por obrero. 3. La empresa reconoce un bono anual a favor de los obreros de $500,00 que se pagan en mayo. 4. Excepto el señor “C”, todos los demás trabajan más de un año, en consecuencia les corresponde el denominado Fondo de reserva, este beneficio se reporta directamente al por decisión de los trabajadores. 5. Los empleados generan los beneficios y prestaciones de ley, incluso el bono anual desde el 1er día de trabajo. Desarrollo A continuación se presenta el Rol de pagos y el Rol de provisiones {C U A D R O S 2 . 5 8 , 2 . 5 9} , mismos que fueron preparados a partir de cálculos previos explicados en líneas anteriores. Cuadro 2.58 Rol de pago de salarios directos INDUSTRIA ENVASES DEL PACÍFICO Rol de pago de salarios directos Corrrespondiente al mes de octubre de 200x Nombre Salario Días Salario Bono Horas Total Retención TOTAL A día reconocidos mes productiv. extras ingresos IESS RECIBIR Sr. A 18,00 30,00 540,00 16,00 33,75 589,75 55,73 534,02 Sr. B 21,00 16,00 336,00 16,00 78,75 430,75 40,71 390,04 Sr. C 11,80 30,00 354,00 16,00 23,60 393,60 37,20 356,40 TOTALES 1.230,00 48,00 136,10 1.414,10 133,64 1.280,46 Días reconocidos es diferente a días laborados .. Conversión del salario total en valor hora hombre El valor económico de una hora de mano de obra se obtiene dividiendo el costo total que se reconoce a los trabajadores durante el mes entre el número de horas reconocidas por la empresa en dicho periodo. [78] . Sistema de órdenes de producción, MPD y MOD Cuadro 2.59 Rol de provisiones de beneficios y prestaciones laborales INDUSTRIA ENVASES DEL PACÍFICO ROL DE PROVISIONES Correspondiente a octubre de 200x Nombre Total 13° sueldo 14° sueldo Vacaciones Fondo de Sobresueldo Aporte Total ingresos reserva (1) patronal provisiones Sr. A 589,75 49,15 29,50 24,57 49,15 41,67 71,65 262,69 Sr. B 430,75 35,90 29,50 17,95 35,90 20,83 52,34 176,17 Sr. C 393,60 32,80 29,50 16,40 -41,67 47,82 135,22 TOTALES 1.414,10 117,85 88,50 58,92 85,05 104,17 171,81 574,08 (1) En el rol de pagos Costo total mano de obra (salarios, beneficios, provisiones) Costo hora= Nº de horas reconocidas durante el mes Para obtener costo/hora/hombre en promedio se aplica esta fórmula por cada obrero o por el grupo. {C U A D R O 2 . 6 0 } . Cuadro 2.60 Libro diario: costo de provisiones de salarios y beneficios FECHA CONCEPTO 31-oct-200x Mano de obra directa Bancos IESS por pagar DEBE HABER 1.462,50 1.324,29 138,21 Registro de salarios y beneficios adicionales, según rol respectivo Mano de obra directa Provisión beneficios por pagar 645,88 645,88 Registro de provisiones según rol respectivo E JEMPLO 17: CÁ LCULO Y A SIGN ACIÓN DEL VA LOR HOR A HOMBRE-EMPRES A X Y Z Calcule el valor hora-hombre de los obreros directos que laboraron en el mes de octubre/200x en la empresa y asígnelos técnicamente a la producción de las órdenes que se indican en el {C U A D R O 2 . 6 1} . Cuadro 2.61 Datos para cálculo de hora-hombre CONCEPTOS Salarios básicos Horas extras Bono productividad Subsidio familiar SUMAN INGRESOS (costo MOD) Descuentos y retenciones A PAGAR IMPORTE $ - 850,00 130,00 120,00 160,00 1.260,00 210,00 1.050,00 CONCEPTOS 13° sueldo 14° sueldo Fondo de reserva Bono especial Aporte patronal Vacaciones SUMAN PROVISIONES (costo MOD) IMPORTE $ 105,00 100,00 105,00 130,00 128,00 66,00 634,00 Las cifras son supuestas y se utilizan para efectos didácticos Datos adicionales Los obreros laboraron 1.420 horas + 30 horas extras. De estas horas 1.110 son productivas, 65 improductivas normales y la diferencia improductivas por falta de materiales. Durante este mes la empresa atendió las órdenes de producción 001 a 006: [79] . Sistema de órdenes de producción, MPD y MOD O.P. 001 O.P. 002 O.P. 003 O.P. 004 O.P. 005 O.P. 006 90 horas 86 horas 95 horas 105 horas 98 horas 536 horas Desarrollo Ver {C U A D R O S 2 . 6 2 A 2 . 6 4 }. Cuadro 2.62 Cálculo de horas MOD CÁLCULO DEL COSTO TOTAL DE MOD: Costo total del rol de pagos Costo de las provisiones 1.260,00 634,00 1.894,00 COSTO TOTAL MES DE OCTUBRE CÓMPUTO DE HORAS: Horas laboradas Horas extras 1.420,00 30,00 1.450,00 TOTAL DE HORAS MOD CÂLCULO DE COSTO HORA HOMBRE PROMEDIO Costo total MOD Dividido para total de horas Costo hora hombre promedio 1.894,00 1.450,00 1,306 DISTRIBUCIÓN: NÚMERO Horas aplicables a la producción Horas improductivas asignables a la producción Horas improductivas aplicables a gasto TOTAL DE HORAS MOD 1.110,00 65,00 275,00 1.450,00 Cuadro 2.63 Cálculo del costo de MOD aplicable a las órdenes de producción Horas OP 1 2 3 4 5 6 SUMA Horas productivas (a) 190 86 95 105 98 536 1.110 % 17,12% 7,75% 8,56% 9,46% 8,83% 48,28% 100,00% Horas improductivas totales asignables aplicables (b) (c=a+b) 11,13 201,13 5,04 91,04 5,56 100,56 6,15 111,15 5,74 103,73 31,38 567,39 65,00 1.175,00 Costo por hora MOD 1,306 1,306 1,306 1,306 1,306 1,306 Costo que se carga a las OP 262,72 118,92 131,36 145,18 135,49 741,13 1.534,80 Cuadro 2.64 Libro diario: roles de pago y provisiones FECHA 200X CONCEPTO MOD DEBE HABER 1.260,00 Retenciones y descuentos de nómina Bancos 210,00 1.050,00 Registro del rol de pagos Nº …...y la cancelacion con cheque 200x MOD Remuneraciones por pagar g p Nº…………… [80] 634,00 634,00 . Sistema de órdenes de producción, MPD y MOD Asignación del costo Al costo de producción Al resultados (pérdida) Total 1.175 horas x $1, 306 275 horas x $1,306 = $1.534 ,80 = $359,20 $1.894,00 La transferencia a la producción Con los datos del costo hora-hombre ($) y la asignación de las horas productivas a las distintas hojas de costos tramitadas durante dicho periodo y de las horas declaradas como improductivas debe cargarse a la producción en proceso y a una cuenta de resultados denominada pérdidas en gestión de recursos humanos, respectivamente. En el {C U A D R O 2 . 6 5 } se observa el registro correspondiente. Cuadro 2.65 Libro diario: Asignación del costo a la producción y pérdida FECHA CONCEPTO 200x Inventario producción en proceso - MOD OP 1 (ver registro en la hoja de costos) OP 2 OP 3 OP 4 OP 5 OP 6 Pérdida en gestión de RRHH Mano de obra directa p PARCIAL DEBE HABER 1.534,80 262,72 118,92 131,36 145,18 135,49 741,13 359,20 p y p p 1.894,00 improductivas .. Registro en las hojas de costos De inmediato se toman las hojas de costos vigentes del periodo, se identifica el sector asignado a la mano de obra directa y se anotan los valores correspondientes a cada orden. Con tal propósito, se debe efectuar, previamente, el análisis de la información que presentan las tarjetas diarias de producción y novedades (tiquetes), puesto que podría suspenderse la actividad y reconocerse las denominadas horas improductivas imprevistas por: daño de máquinas, ausencia de materiales, suspensión de fluido eléctrico, etc. El costo de éstas debería cargarse a resultados y no al costo de producción de las órdenes, el tema de la improductividad se trata más adelante. En caso de órdenes terminadas en periodos menores al de liquidación y pago de haberes, la asignación del costo de mano de obra se efectuará con el valor hora inmediata anterior, es decir si queremos liquidar la hoja de costos Nº 35 que se terminó el 4 de Noviembre del 200x, el cargo se hará tomando el número de horas efectivamente usadas multiplicado por el valor hora ($1,306) del mes de octubre. A fin de mes se conciliarán los pagos y provisiones debidamente reconocidos, con las aplicaciones en las diferentes hojas de costo, en caso de diferencias se hace el ajuste de valores que corresponda. Ver {C U A D R O 2 . 6 6 }. .. Tratamiento contable de las horas improductivas El tiempo que la empresa reconoce y paga cuando no ha habido por parte de los trabajadores un aporte real y efectivo que genera valor agregado en los productos o proceso, se denomina horas improductivas. Suelen presentarse: a. Por falta de energía eléctrica, de materiales e insumos o por daños de máquinas y equipos, o por descoordinación en las actividades. b. Como parte del proceso, por ejemplo cargue y descargue de materiales, calentamiento y mantenimiento de máquinas e incluso el tiempo destinado a reposos médicos. [81] . Sistema de órdenes de producción, MPD y MOD Cuadro 2.66 Hoja de costos: OP 001 horas-hombre INDUSTRIA DE ENVASES HOJA DE COSTOS CLIENTE: ARTÍCULO: PRESUPUESTO: FECHA DE INICIO: Sr. NN X 100 04 OCT 200X MATERIA PRIMA DIRECTA Fecha ORDEN DE PRODUCCIÓN: .001 CANTIDAD: 40 unid P/VENTA: FECHA DE TÉRMINO: 30 OCT 200X MANO DE OBRA DIRECTA COSTOS INDIRECTOS DE FABRICACIÓN # despacho Valor Fecha # horas v/hora v/total Fecha Tasa Parámetro Valor 30-oct 201,13 1,3062 262,72 SUMAN RESUMEN Materia prima directa Mano de obra directa Costo primo directo CIF - aplicados Costo de fabricación Gastos asignados 262,72 Valor 262,7 F) Contador Costos Si bien, estos tiempos deben estar controlados y reportados, a efectos contables y de gestión de recursos humanos, es pertinente hacer la correspondiente clasificación. En efecto, las horas improductivas imprevistas, extraordinarias o que se han generado por la ineficiente administración de los recursos humanos deben cargarse a resultados, vale decir a una cuenta de gasto no operacional que se denomina pérdida en gestión de recursos humanos, para efectos tributarios deben identificarse y solicitar al se consideren como mermas normales, de lo contrario se deben conciliar y calcular el valor del impuesto a la renta. Sin embargo, existen criterios contrarios que hablan de cargarlas al costo de los productos o procesos, lo que provoca de un lado una contingencia tributaria y de otro ocultar contablemente esta información que impedirá a gerencia ver la realidad. La horas perdidas esperadas e incontrolables deben cargarse a las órdenes y procesos, es el caso de calentamiento de máquinas, cargue y tratamiento de los materiales y similares. En caso de órdenes de producción la asignación a éstas debe hacerse en proporción directa con las horas productivas consumidas por cada orden. Por ejemplo, si durante el día se perdieron 4 horas y si durante éste se laboraron efectivamente 30 horas en la orden 001 y 70 horas en la orden 002, entonces el 30% de las 4 horas se cargan a la primera y el 70% a la orden 002. Por lo dicho, es importante discriminar las horas improductivas entre normales y no normales, las primeras deben afectar al costo y las segundas a una pérdida, sobre estas últimas la gerencia debe tomar acciones oportunas a fin de reducirlas –aunque sería ideal eliminarlas–, así se mejorarán los costos de producción. En síntesis la mano de obra se puede describir en el {G R Á F I C O 2 . 8 } . . Resumen del capítulo Con el tiempo, la técnica contable ha desarrollado dos sistemas aplicables a las empresas que producen bienes y/o servicios. Estos sistemas son: a) órdenes de producción y b) por procesos. A su vez éstos responden a las formas de producción, la naturaleza del producto y la capacidad industrial instalada. Así por ejemplo, un par de zapatos, por su naturaleza, puede ser fabricado en serie, pero algunos talleres debido a su escasa capacidad en máquina, equipo o tecnológica, producen en lotes o a pedido. [82] . Sistema de órdenes de producción, MPD y MOD GR ÁFICO 2.8 La mano de obra Definición de la mano de obra es un elemento del costo que se refiere al precio pagado a los obreros por concepto de salarios y beneficios. Desde la óptica Legal Administrativa Contable -Formaliza la relación a través de contratos escritos de trabajo. -Las relaciones laborales deben regirse por el código del trabajo. -Se debe seleccionar y reclutar personal idóneo. -Capacitarlo y motivarlo permanentemente. -Evaluarlo tan frecuentemente como sea necesario. -Son necesarios roles de pago y provisiones a fin de cada periodo En esta base Además -Controlar la asistencia y el rendimiento. -Establecer y pague las remuneraciones justas y a tiempo. -Registrar los informes de asistencia y trabajo diario. -Se harán los pagos -Se asignarán al costo -Se asignarán al gasto (horas improductivas) Se hará el registro De los roles en el diario y mayor, también en las hojas de costo, sector MOD. El sistema de órdenes de roducción es apto para empresas que fabrican en lotes o por pedido específico de clientes. Para el efecto usan un documento denominado orden de trabajo, mismo que al ser expedido pone a trabajar a todos los que intervienen directa o indirectamente en el proceso productivo. Es así como el bodeguero debe preparar los materiales, el jefe de producción debe organizar a las personas, a las máquinas y demás elementos. El contador, por su lado, debe abrir la hoja de costos en la que anotará sistemática y sostenidamente, en términos monetarios, todos los elementos (materiales, mano de obra y costos indirectos) incorporados a una orden en particular. En este sistema es importante clasificar a los elementos en directos e indirectos, debido a que se está costeando el producto o el lote de productos. En tal sentido, se deben manejar los conceptos de materiales directos, mano de obra directa y los costos indirectos de fabricación, en este último se incorporan arriendos, energía, impuesto de fábrica, los materiales, mano de obra indirecta y todo cuanto sea requerido para completar el proceso productivo. Los materiales directos deben ser controlados por el sistema de la cuenta permanente, puesto que son los más costosos. De otro lado, los despachos de éstos deben constar en la nota de egreso en la que necesariamente se identificará la orden de trabajo para la que se envían estos materiales. Han de evitarse las devoluciones tanto al proveedor cuanto a los retornos internos entre la planta y la bodega puesto que son operaciones antieconómicas. Los desperdicios producidos por situaciones previsibles se aceptan como normales y se cargan al costo, pero los materiales que se dañan (o desperdician) por culpa de los obreros, se deben cargar a una cuenta por cobrar a los citados trabajadores. [83] . Sistema de órdenes de producción, MPD y MOD Es pertinente manejar los materiales con las últimas propuestas como justo a tiempo (), de manera tal que se obtenga el aporte eficaz generando valores agregados al producto, es decir, algo por el que los clientes deban o estén dispuestos a pagar. La fuerza laboral desplegada por los obreros se contabiliza como mano de obra directa, en esta cuenta se deben incluir las provisiones para beneficios y demás y prestaciones económicas que directamente benefician a los obreros. Las horas improductivas normales (montaje y desmontaje de materiales) se cargan al costo de las órdenes, en cambio las horas improductivas por apagones, daño de máquinas, falta de materiales, permisos médicos, huelgas etc., que deben evitarse o al menos reducirse se cargan a resultados, concretamente a pérdida en el proceso productivo o a pérdida en gestión de recursos humanos. Para obtener del personal mayor producción y productividad, así como entrega y compromiso con la empresa, es indispensable que se propicie un ambiente laboral agradable, un plan de carrera serio, un programa de capacitación continuo y un plan de incrementos salariales sostenido. CUE S TION A RIO DE E VA LUACIÓN Responda o identifique la respuesta correcta según el caso 1. ¿Por qué el sistema de costeo por órdenes de producción es apto para empresas que fabrican bienes o prestan servicios a pedido específico y en lotes? 2. ¿Cuál es la razón fundamental para que los elementos se clasifiquen en directos e indirectos en este sistema? 3. ¿Qué dato clave debe consignarse en la documentación que respalda los envíos, despachos y cargos a la producción de una orden en particular? 4. Si el sistema por órdenes de producción es apropiado para empresas que fabrican por pedido ¿qué sistema es apto para aquellos que producen en serie? 5. Si se suspende la operación (ejecución) de un trabajo específico ¿qué problemas significativos se producen en el control y seguimiento de la orden? 6. Si un cliente ordena la ampliación de un trabajo (en lugar de 20 unidades ahora desea 50 unidades) se debe: o a. Anular la orden original o b. Tachar y repisar la original y poner 50 unidades o c. Emitir una orden independiente por 30 unidades 7. ¿Qué características debe identificarse en un material directo? 8. Un material que en una empresa está calificado como directo, en las otras también deben tener esta clasificación. Explique con el ejemplo del agua en una industria de gaseosas y en una metalmecánica. 9. En su opinión los desperdicios de materiales directos deben: o a. Cargarse al costo del producto o b. Cargarse a los resultado o c. Cargarse a anticipos de salario 10. Los materiales que son devueltos a los proveedores, por razones diversas ¿traen algún beneficio a los que participan en esta operación? 11. Defina de forma clara y concisa la mano de obra directa. Explique su respuesta. 12. ¿Qué es mano de obra indirecta? Cite algunos ejemplos. 13. ¿Qué son las retenciones y los descuentos de haberes? [84] . Sistema de órdenes de producción, MPD y MOD 14. ¿Cómo se contabilizan las prestaciones y beneficios sociales de la mano de obra directa? 15. ¿Qué es un “análisis de la nómina”? ¿Qué objetivos persigue? 16. ¿Qué clase de mano de obra se registra en el 2º sector de la hoja de costos? 17. Marque con una x la respuesta correcta. Solo hay una opción. a) Las prestaciones sociales del personal directo se contabilizan: ❒ Siempre como mano de obra directa. ❒ En todo momento como mano de obra indirecta. ❒ Como gasto administrativo, en el momento que se presenten. ❒ Como gastos generales, en cualquier momento que se presenten. ❒ Como gastos del periodo, siempre que ocurran. b) Un tiquete o tarjeta de tiempo es una medida de: ❒ Control exclusivo de los salarios de vendedores. ❒ Control preferencial sobre el salario de los supervisores. ❒ Control de tiempo en la mano de obra. ❒ Control exclusivo del salario de los empleados de administración. ❒ Control de los costos de la materia prima. c) El primer elemento del costo en el sistema de costos órdenes de producción es: ❒ La materia prima indirecta. ❒ La mano de obra directa. ❒ Las prestaciones sociales de la mano de obra indirecta. ❒ Los suministros como lubricantes y accesorios. ❒ La mano de obra de los obreros de mantenimiento. d) Los salarios de administración se constituyen ❒ Como mano de obra directa, en la mayoría de las empresas. ❒ Como mano de obra indirecta de producción. ❒ Como un gasto administrativo del periodo. ❒ Como un gasto general de la producción. ❒ Como mano de obra directa o indirecta al mismo tiempo. e) La contabilización del pago de la mano de obra directa implica ❒ Un débito a la cuenta inventario PEP MOD. ❒ Un débito a la cuenta control CIF. ❒ Un crédito a la cuenta nómina de fábrica. ❒ Un débito a la cuenta mano de obra directa. ❒ Un débito a la cuenta bancos. f) El uso de las provisiones en materia de beneficios y prestaciones sociales es importante porque: ❒ Controla los costos en el uso de la materia prima. ❒ Aumenta los costos de producción de un periodo a otro. ❒ Evita diferencias notables en los costos de producción de un periodo a otro. ❒ Regula y fija exactamente los costos de la mano de obra directa. ❒ Unifica los gastos del periodo. g) Se catalogan como materiales directos ❒ Los bienes importantes que se usan en administración. ❒ Los suministros de limpieza que se usa en la planta industrial. [85] . Sistema de órdenes de producción, MPD y MOD ❒ Los bienes en estado natural o semielaborados que se integran al producto que se fabrica o del servicio que se genera y que son perfectamente rastreables. ❒ Los bienes que se integran a los productos o servicios de manera complementaria. ❒ Ninguno de los anteriores. [86] 3. Sistema de órdenes de producción, CIF . Objetivos General Describir, analizar y efectuar aplicaciones contables, administrativas y legales de los costos indirectos de fabricación () y sus componentes, en las dos formas y momentos: a) reales y b) presupuestados –aplicados–, con el propósito de comprender el impacto de este elemento en el costeo de las Órdenes de Producción y al evaluar las variaciones. Específicos Al finalizar el estudio de este capítulo, usted estará en capacidad de: 1. Definir e identificar las partidas que conforman los . 2. Reconocer y registrar los reales (históricos) y comprender sus efectos. 3. Comprender la importancia de la elaboración técnica del presupuesto de los . 4. Preparar la cédula presupuestaria de los , obtener la tasa predeterminada única e interpretar su resultado. 5. Reconocer y aplicar los en base de la tasa y registrarlos en la hoja de costos. 6. Calcular y registrar las variaciones totales o netas y aplicarlas en los inventarios que están sobre o subvalorados. 7. Calcular las variaciones específicas de presupuesto y de eficiencia. 8. Identificar las causas y efectos de las variaciones en el proceso de costeo y en la toma de decisiones. 9. Liquidar hojas de costos sin novedades, contabilizar el envío de artículos a la bodega. 10. Liquidar hojas de costos con novedades: presencia de artículos defectuosos, productos que se pierden en el proceso y artículos que pueden reprocesarse. [87] . Sistema de órdenes de producción, CIF . Contexto: aspectos importantes En el capítulo 2 se estudió detalladamente a) materia prima directa y b) mano de obra directa, a cuya sumatoria se conoce como costo primo directo. Para disponer de un producto o un lote de éstos debidamente terminado, debe incorporarse materiales y mano de obra indirecta, electricidad, combustible y servicios, así como tecnología, supervisión, etc., a cuyo conjunto denominamos costos indirectos de fabricación () o costos generales de fábrica (). En los últimos cuarenta años los han tomado mucha importancia debido al desarrollo tecnológico, a las nuevas condiciones económicas y por ende a la productividad. Como el tratamiento contable no se ha adaptado a estos cambios se han generado ciertas limitaciones y cuestionamientos sobre la calidad de la información contable de los costos, por ello la toma de decisiones se torna algo complicada e incierta. Dos de estas limitaciones se citan a continuación: 1. Los tienen actualmente un peso enorme en la estructura general del costo total, puesto que en el pasado apenas significaba un 10% o menos, hoy, en muchos casos, supera el 25%. En efecto, algunas actividades y tareas que realizaban los obreros están siendo desarrolladas por máquinas y equipos electrónicos o son altamente mecanizados, por lo que se usa más energía eléctrica, el mantenimiento y los seguros de estos bienes se ha incrementado, la depreciación es significativa, la necesidad de combustible es mayor, etc. En compensación está la reducción del valor de las planillas y roles de pago. 2. La metodología que usan los contadores de costos para distribuir los entre los productos y servicios que fabrican no resulta siempre justa y menos aún equitativa, por lo que se está castigando a unos productos y beneficiando” a otros, lo cual de ninguna manera ayuda a la gerencia a tomar decisiones acertadas, más bien pueden producirse desaciertos que ponen en riesgo a la empresa. A pesar de estas limitaciones los contadores de costos insisten en el uso de la metodología del “prorrateo” debido a la relativa facilidad a la hora de distribuir los entre las órdenes de producción. Pero, sin duda, ponen más cuidado a la hora de seleccionar el parámetro de distribución y se han definido mecanismos de monitoreo y control sobre las variaciones que se determinan periódicamente. De esta manera se han logrado amortiguar parcialmente las limitaciones citadas. Dados los cuestionamientos a la metodología de distribución de los , ante la necesidad de buscar mayor precisión en la determinación de los costos y aprovechando las facilidades informáticas con que cuentan las empresas, los profesores Robin Cooper y Robert Kaplan de la Universidad de Harvard, hicieron una interesante propuesta metodológica denominada costeo basado en actividades (). Hoy esta metodología se aplica en ciertas industrias de América del Sur, en Norte América y Europa. Esta temática se presenta en el capítulo 7. . Definiciones y características de los costos indirectos de fabricación (CIF) Comprenden los bienes naturales, semielaborados o elaborados de carácter complementario, así como servicios personales, servicios públicos, servicios generales y otros insumos indispensables que ayudan a la terminación adecuada del producto final o de un lote de bienes y servicios, mismos que están controlados por una hoja de costos. Características Las características más relevantes de los son: 1. Complementarios pero indispensables. Los componentes indirectos resultan fundamentales en el proceso de producción. Sin ellos no se podría concluir adecuadamente un producto, un lote o una parte de éste. 2. Naturaleza diversa. Puesto que lo constituyen por igual bienes fungibles y permanentes, [88] . Sistema de órdenes de producción, CIF suministros que se incorporan al producto y otros que sirven para mantenimiento y limpieza, servicios personales, generales de distinta índole. En fin, es tan amplia, variada y versátil la gama de componentes, que tratarlos, registrarlos, controlarlos y asignarlos es tarea complicada. 3. Prorrateables. A diferencia de los costos directos, que son fácilmente rastreables en una orden de producción, este elemento necesita mecanismos idóneos de distribución, dada la naturaleza y variedad de sus componentes, y evidentemente, requiere un control exigente y adecuado. 4. Aproximados. Generalmente no se pueden valorar y cargar con precisión a los productos en proceso, debido, entre otras razones, a que una orden de trabajo puede iniciarse y terminar en cuestión de horas o quizás de días, en tanto que los reales se identifican por lo menos a fin de mes, por lo que conviene, en aras de la oportunidad, asignarlos mediante aproximaciones razonables. . Dificultades de asignación de los CIF Debido las características citadas de los costos indirectos de fabricación y del funcionamiento del sistema de órdenes de producción, resulta muy difícil y demorado asignarlos a las hojas de costo en base de costos históricos o reales por tanto, se debe buscar un mecanismo rápido y confiable de aplicación a las órdenes respectivas. Para ello, lo que se estila es preparar el presupuesto que da origen a la tasa predeterminada (). Al contabilizarlos se usa la cuenta denominada aplicados. Dicho con un ejemplo, si se quisiera costear los con valores históricos, conforme ocurre con el costo primo, una orden de producción que comienza a ejecutarse el 2 de enero y termina el 5, debería esperar al menos hasta el 31 de dicho mes, fecha en la que se reconocen todos los consumos de bienes y servicios indirectos de enero. El producto que estará listo para venderse el 5 debería esperar 26 días para determinar el costo total y previo su venta, facturarlo. Esto no es aceptable, la contabilidad no debe detener el flujo comercial sino impulsarlo. El mecanismo apropiado, aunque impreciso, consiste en anticipar el cálculo de costos de todos y cada uno de los conceptos que integran los con un proceso presupuestario que explicaremos más adelante. De ahí se obtiene una tasa o alícuota que debe ser aplicada (cargo contable) a las órdenes de producción y registrada contablemente en las hojas de costo respectivas, conforme vayan concluyendo. Por lo dicho, será menester efectuar el estudio de este elemento en dos escenarios complementarios e independientes. El {G R Á F I C O 3 .1} resume lo explicado. 3.. Costos Indirectos reales (CIFR) Tan pronto ocurran, es decir, cuando se reconozca el uso, el consumo, el devengamiento o la extinción; que consta en documentos fuente que cuentan lo ocurrido. Ejemplo: una nota de egreso indicará que los materiales indirectos se incorporaron a la producción, el pago de la factura de arriendos del mes dice que este costo ya se incorporó al proceso productivo, la planilla de la empresa eléctrica que el servicio correspondiente se usó en la producción. Es decir, pasan a formar parte del costo de producción de una o varias órdenes de trabajo. ¿Donde se registran? Todas las operaciones relacionadas con los reales se registran en el libro diario, conforme se expone más adelante. Con estos valores ¿se hacen los cargos a las hojas de costos? Como se explicó, no puede hacerse el cargo a las respectivas hojas de costos en base de los reales, básicamente por la inoportunidad en ser reconocidos. Puede haber alguna excepción como lo que ocurre en las farmacéuticas que fabrican en lotes que duran periodos mensuales completos. [89] . Sistema de órdenes de producción, CIF G R Á F I C O 3 .1 Algunas órdenes de producción Mapa conceptual de son expeditas y/o no coinciden con periodos fijos mensuales. los CIF reales y los CIF Entonces es necesario aplicados a la producción llevar la contabilidad de los CIF en dos escenarios CIF reales CIF aplicados que que -se registran en el diario al momento de reconocerlos por el valor del documento o tabla de cálculo, según asiento que se indica -se obtienen de multiplicar la tasa predeterminada por la cantidad estipulada -se registran en la hoja de costos -se registran en el diario, según se indica a continuación CIF reales xxx Cuentas varias xxx Inv. PED CIF CIF aplicados xxx Entonces ¿cómo liquidamos la hoja si no tenemos el costo completo? Tomando las tasas predeterminadas que se obtienen del presupuesto de los y multiplicando por el factor de producción apropiado como se explicará en este capítulo. ¿Qué rubros comprenden los CIF? Los costos indirectos de fabricación comprenden: la materia prima indirecta, la mano de obra indirecta y la carga fabril. Estos costos se tratan a continuación. A. Materia prima indirecta (MPI) Son aquellos materiales y suministros menores y complementarios de los que no puede prescindirse para fabricar un producto. Para elaborar libros, por ejemplo, tenemos: tintas, adhesivos, hilos, plásticos, fundas de empaque. La gestión del ciclo de los materiales, los controles físicos y administrativos, los planes de reducción de costos y en general todo lo manifestado en el sector de materia prima directa son aplicables a la materia indirecta. Un cambio evidente se relaciona con el despacho en el que se debe expedir la correspondiente nota de egreso, no es necesario referenciar el número de la orden de producción a la que se envía, puesto que estos materiales indirectos serán usados indistintamente por todas las órdenes que están en proceso. Para el control y registro contable de la a valores reales debe utilizarse el sistema permanente. El registro de las principales operaciones se esquematiza en el {C U A D R O 3 .1}. B. Mano de obra indirecta Representa el costo de las remuneraciones devengadas por aquellos trabajadores que ejercen funciones de planificación, supervisión y apoyo a las actividades productivas. En este grupo se ubican las remuneraciones del supervisor de fábrica, del jefe de taller, del superintendente de fábrica, de los controladores de calidad, de los tomadores de tiempo, del empacador, del conserje de planta, el tiempo ocioso inherente al proceso productivo, los beneficios y prestaciones laborales de largo plazo, etc. [90] xxx . Sistema de órdenes de producción, CIF Cuadro 3.1 Formato del libro diario: materias primas indirectas FECHA CONCEPTO PARCIAL Inventario inicial Inventario materiales indirectos Capital Otras cuentas Compras Inventario materiales indirectos IVA - Crédito tributario o compras Proveedores o Bancos Devoluciones a proveedores Caja/Proveedores Inventario materiales indirectos IVA - compras Despachos a producción CIF reales Materiales indirectos Inventario materiales indirectos DEBE HABER XXXX XXXX XXXX XXXX XXXX XXXX XXXX XXXX XXXX XXXX XXXX XXXX El tratamiento legal y administrativo de la mano de obra directa se aplica perfectamente en este caso. Las particularidades en el tratamiento contable son: a) Los sueldos indirectos deben planillarse independientemente bajo las condiciones legales explicadas en la . b) El asiento para registrar el costo real de la mano de obra indirecta se presenta en el {C U A D R O 3 . 2 } . Cuadro 3.2 Formato del libro diario: mano de obra indirecta FECHA CONCEPTO PARCIAL DEBE HABER -xCIF reales Mano de obra directa Remuneraciones por pagar Otras cuentas xxxx xxxx xxxx xxxx C. Carga fabril (otros costos indirectos) Comprende aquellos servicios o bienes que no se han incluido en los conceptos anteriores, por ejemplo: · Depreciaciones de maquinaria, equipo, edificios y otros activos fijos utilizados en la producción. · Deterioro de maquinaria y otros activos fijos. · Servicios básicos (luz, agua, teléfono) consumidos en el sector productivo. · Impuesto sobre la producción. · Seguros de personas y bienes de fábrica. · Mantenimiento de maquinaria y otros activos fijos. · Arriendos de equipo y edificios de fábrica. · Insumos de fábrica como: lijas, grasas, desodorizantes, útiles de aseo, otros. · Combustibles y lubricantes. · Alimentación y refrigerios del personal de fábrica. · Patentes y regalías de fábrica. · Pérdidas ocasionales de elementos directos e indirectos. · Accesorios y repuestos de máquinas y equipo. · Tiempo improductivo (opción válida en caso de no querer cargar a resultados) [91] . Sistema de órdenes de producción, CIF . Tratamiento contable de partidas importantes de carga fabril Los siguientes ejemplos sobre valoración, reconocimiento y registros de los principales costos indirectos ayudarán a entender el tratamiento de los reales. 3.5.1 Depreciaciones de activos fijos de fábrica A la producción se asignan bienes de carácter permanente como edificios, naves industriales, muebles, equipos de computación, maquinarias, equipos industriales, herramientas, entre otros. Sobre éstos se debe: · Asignar contablemente los bienes a la actividad productiva mediante la creación de cuentas, conforme se indica en el capítulo 1 en el sector plan de cuentas y los auxiliares respectivos, donde se indica: lugar, custodios, estado, método de depreciación seleccionado individualmente, valor residual, etc. En el {C U A D R O 3 . 3 } se propone un formato de mayor auxiliar. Cuadro 3.3 Formato del libro auxiliar de activos fijos, método lineal INCA S.A. INDUSTRIAL PAPELERA Grupo: Costo: Auxiliar de activos fijos muebles Maquinarias y equipos Cuenta: Maquin. industrial - pesada $ …………… Valor Residual: $ …………. Método depreciac: …………… Fecha CONCEPTO DEBE HABER SALDO DEPRECIACIONES Periodo · Calcular y registrar la depreciación periódica, puede ser mensual, semestral o anual. Existen tres métodos de cálculo permitidos por las : a) línea recta b) unidades económicas de producción c) sumatoria de los dígitos: A. Lineal Es el más usual porque permite distribuir el costo de los activos fijos de manera uniforme, entre los períodos establecidos objetivamente como de vida útil. Es apto para muebles, enseres, equipos de cómputo, y en general bienes que se van depreciando de manera más o menos constante. Este método permite reconocer un costo fijo. Para que arroje cifras razonables debe establecerse el período de vida útil y valor residual () en base de experiencia, consulta a fabricantes, constructores o expertos en el manejo y reparación de bienes, etc. La fórmula es sencilla. Depreciación = (Valor o costo de adquisición - Valor residual)/Periodo de vida útil® E JEMPLO 18: CÁ LCULO DE L A DEPRECI ACIÓN LINE A-INDUSTRI A PA PELER A DEL PACÍFICO “Industria Papelera del Pacífico” ha asignado a su proceso productivo muebles y enseres por un valor de $2.679,00. Bienes que se irán depreciando mensualmente por el método en línea recta bajo las siguientes condiciones: · Fecha asignación: 1 de abril de 200x · Vida útil estimada: 120 meses · Valor residual: 10% del costo Se pide calcular la depreciación al final de abril y registrarla en el diario. Ver {C U A D R O 3 . 4 }. [92] Acumulado . Sistema de órdenes de producción, CIF Cuadro 3.4 Libro diario: depreciación de activos fijos FECHA CONCEPTO PARCIAL 30-4-200x CIF - Reales Depreciaciones de fábrica Depreciación acumulada muebles y enseres DEBE HABER 20,09 20,09 20,09 SOLUCIÓN Depreciación = Valor costo - Valor residual Número de meses vida útil D = (2.679,00 – 267,90)/120 = $20,09 B. Método de unidades de producción De uso frecuente en las fábrica, respecto a los equipos y máquinas industriales cuyo desgaste depende de la intensidad productiva, por tanto, la depreciación debe ser proporcional al nivel de actividad –número de unidades que se producen–, de manera tal que a mayor producción, el valor de la depreciación será mayor y a la inactividad le corresponde una depreciación $0,00. Este método permite reconocer un costo variable por depreciación. De igual forma que el método anterior, éste requiere información precisa sobre el número de unidades que potencialmente pueden producirse a través del tiempo. La información en referencia se encuentra en catálogos o se puede obtener mediante consultas a los fabricantes. La fórmula es asimismo sencilla. Depreciación = (valor actual o costo de adquisición - valor residual) / unidades potenciales * unidades producidas. E JEMPLO 19: CÁ LCULO DE L A DEPRECI ACIÓN P OR UNIDA DES DE PRODUCCIÓNINDUSTRI A PA PELER A DEL PACÍFICO Esta industria dispone de maquinaria industrial por $25.800,00 que compró el 1º de marzo 200x y decide depreciarla por el método unidades de producción. Al respecto se conoce que: · La máquina puede generar hasta 10.000 unidades del artículo X. · En marzo se produjeron efectivamente 397 unidades. · El valor residual estimado será de $1.500,00. Se pide · Calcular la depreciación del mes. · Registrarla en el diario. SOLUCIÓN Depreciación = (V. adquisición – V. residual) Nº Unidades programadas x unidades producidas D = (25.800,00 – 1.500,00)/10.000 x 397 = $964,71 El registro en el libro diario se muestra en el {C U A D R O 3 . 5 }. [93] . Sistema de órdenes de producción, CIF Cuadro 3.5 Libro diario: depreciación de activos fijos, método de unidades de producción FECHA CONCEPTO 30-3-200x CIF - Reales Depreciaciones de fábrica Depreciación acumulada maquinaria PARCIAL HABER 964,71 964,71 C. Método de la sumatoria de dígitos De uso restringido por lo relativo de sus resultados (se usa, aunque no se lo desarrolla para efectos didácticos). Para este método se debe asignar a cada período (semestre, año etc.) el número secuencial correspondiente a éste. La sumatoria constituye el factor de distribución durante los citados períodos. La depreciación mediante este método es un costo fijo progresivo. Importante: Para calcular la depreciación por cualquiera de los métodos, es conveniente establecer de manera estimada el denominado valor residual, que la empresa podría recuperar cuando el bien sea vendido en calidad de chatarra, material reciclable o de repuestos usados. El procedimiento para cada bien debe sustentarse en averiguaciones sobre el valor de los bienes en mercados secundarios de chatarra. Si no hay probabilidad de poder obtener recursos de este proceso, el valor residual será $0,00, de igual manera si la política empresarial manda a que los bienes inservibles se donen o se destruyan. D. Deterioro de los activos fijos Según las se debe calcular y contabilizar como reales el deterioro de los bienes calificados como “propiedad, planta y equipos” entendido como la pérdida evidente del valor de recuperación del bien ya sea por destrucciones físicas imprevistas, por cambios tecnológicos o por reducción previsible de la demanda de productos que se procesan a través de esas máquinas y equipos. E JEMPLO 20: CÁ LCULO Y REGISTRO DEL DE TERIORO DE ACTI VOS FIJOS Calcule y registre el deterioro técnico de la máquina que produce accesorios de equipos de sonido. Hasta el año 2010 la depreciación acumulada estuvo en $12.500,00 mientras que su valor actual es de $64.800,00, el valor residual estimado es $5.000,00. El mercado de equipos de audio y video va a cambiar en dos años, por tanto la empresa aspira producir 6.000 en 2011 y 5.000 unidades en 2012. Cada accesorio se vende en $25,00, de este precio el 5% corresponde a la depreciación. Al no haber un referente de mercado se utiliza el valor de uso para determinar el deterioro que se calcula en función del flujo futuro de fondos traídos a valor presente a una tasa del 12% anual. El {C U A D R O 3 . 6 } presenta esta información, en base a la cual se procede al registro. El registro se hace según el {C U A D R O 3 .7}. 3.5.2 Prepagados o costos anticipados Ciertos suministros de fábrica suelen comprarse por adelantado ya sea para asegurar el precio o para disponer de ellos de manera oportuna, como en el caso de insumos, accesorios y repuestos de máquinas y equipos. En otros casos, la naturaleza de los servicios obliga a contratarlos por anticipado, como es el caso de medicina prepagada, seguros de protección de personas, activos fijos o la misma producción de los materiales, en estos casos el registro debe ser {C U A D R O 3 . 8 } . Periódicamente, puede ser al fin de mes, cuando se han usado los bienes o se ha devengado el servicio por el que se pagó por adelantado, el registro es {C U A D R O 3 .9} . [94] DEBE 964,71 . Sistema de órdenes de producción, CIF Cuadro 3.6 Demostrativo de deterioro de activos fijos CONCEPTO V. nominal proyectado Fórmula VA Valor en libros Valor neto recuperable Deterioro establecido Año 1 Año 2 Residual Valor Recuperable 5.000,00 18.750,00 7.500,00 6.250,00 2 3 M/(1+i) M/(1+i) M/(1+i) 6.696,00 4.982,00 3.559,00 64.800 - 12.500 15.663,97 52.300,00 15.237,00 37.063,00 Cuadro 3.7 Libro diario: deterioro de activos FECHA CONCEPTO DEBE CIF REALES Deterioro de maquinaria Deterioro acumulado maquinaria HABER 37.063,00 37.063,00 Cuadro 3.8 Formato del libro diario: pre pagados o costos anticipados FECHA CONCEPTO PARCIAL DEBE Seguros prepagado u otras cuentas Bancos u otra forma de pago HABER xxxx xxxx Cuadro 3.9 Formato del libro diario: uso de bienes o servicios pre pagados FECHA CONCEPTO PARCIAL CIF REALES Seguros de fábrica Seguros prepagados DEBE HABER xxxx xxxx xxxx El costo se establece en función del consumo medido si fueran bienes, o al distribuir linealmente el valor prepagado por el período de cobertura del servicio. Así por ejemplo, si se pagaron $1.200,00 en concepto de seguros de fábrica por un año, cada mes se cargará a reales $100,00. 3.5.3 Servicios que se consumen y luego se pagan Es normal recibir primero los servicios de energía, telefonía, agua, mantenimiento y otros servicios para la producción y luego pagarlos. En este caso el precio contabilizado es exacto, aunque no necesariamente oportuno, puesto que se lo conoce días más tarde de haber cerrado el período mensual. En estos casos es permitido estimarlo y tan pronto se conoce el costo real se hace un ajuste de alcance. Por lo dicho, si un servicio ya está devengado (consumido), debe ser registrado aunque no esté pagado aún. El ejemplo siguiente aclara lo manifestado. E JEMPLO 21: REGISTRO DE SER V ICIOS P OS T-PAGA DOS Suponga que al cierre del mes de enero de 200x se consumió energía eléctrica por un valor indefinido. Se conoce que en el mes inmediato anterior se utilizaron 1.000 kwh y que este consumo está cerca del promedio anual, por lo que se acepta como estimado de enero. Si además se sabe que cada kwh cuesta $0,065, calcule el valor a registrar por este concepto en el referido mes. Ver {C U A D R O 3 .1 0 }. El mes de febrero la empresa factura $73,80 por consumo del mes anterior, valor que se paga con cheque. El ajuste del costo se hace según el {C U A D R O 3 .11}. [95] . Sistema de órdenes de producción, CIF Cuadro 3.10 Libro diario: estimación de servicios consumidos y post pagados FECHA CONCEPTO PARCIAL CIF REALES Energía eléctrica Servicios acumulados por pagar DEBE HABER 65,00 65,00 65,00 Cuadro 3.11 Libro diario: ajuste por mayor valor de servicios consumidos y post pagados FECHA CONCEPTO PARCIAL CIF - Reales Energía eléctrica Servicios acumulados por pagar Bancos DEBE HABER 8,80 8,80 65,00 73,80 3.5. Amortizaciones de fábrica Es tan variado el grupo de servicios requeridos por la producción que se dan casos de empresas que compran ciertos activos intangibles como derechos de explotación, marcas y patentes, franquicias, etc. Estos activos fijos intangibles, deben amortizarse gradual y sostenidamente en el tiempo. La asignación del valor que se cargará mensualmente se obtiene dividiendo el valor del activo intangible para el tiempo para el cual se pagó dicho activo. E JEMPLO 22: REGISTRO DE A MORTIZ ACIÓN DE FÁ BRICA-EMPRES A INDUSTRI A L X La empresa Industrial X es una florícola que pagó regalías por 5 años para explotar una de las variedades de rosas de verano. Por dicho concepto entregó $12.000,00, con derecho a explotar el cultivo durante el tiempo citado. Si esta empresa realiza cortes mensuales de sus cuentas a fin de elaborar estados financieros ¿cuál sería el registro de la amortización? Ver el {C U A D R O 3 .1 2 }. Cuadro 3.12 Libro diario: amortización de fábrica FECHA CONCEPTO CIF - Reales Amortización fábrica Amortización acumulada diferidos PARCIAL 200,00 “Artes y Creaciones” es una empresa que labora bajo pedido. Durante enero y febrero se realizó las siguientes transacciones referidas a costos indirectos: Enero 30 [96] HABER 200,00 E JERCICIOS INTEGR A DORES Enero 4 Enero 5 DEBE Se compra MPI por $ 3.000,00 a crédito 8 días plazo. Se paga con cheque los seguros de fábrica, el valor de la prima anual asciende a $ 3.600,00. Se paga con cheque el valor neto de las remuneraciones indirectas y se reconocen las provisiones de este personal, según en el siguiente detalle: * Sueldos $1.100,00 * Beneficios mes $ 800,00 * Beneficios periódicos $ 450,00 * IESS retenido $120,00 * Anticipos sueldos $500,00 200,00 . Sistema de órdenes de producción, CIF Enero 31 Enero 31 Enero 31 Enero 31 Monto de la depreciación de los activos fijos del presente mes asciende a $ 90,00. El consumo mensual de materiales indirectos es $1. 200,00, despachados con nota 013. Se devenga la parte proporcional de los seguros de fábrica contratados a inicios de año. La planilla mensual de consumo de energía eléctrica es de $ 320,00, se paga con cheque. Nota: Para efectos didácticos en éste y otros ejemplos se ignora el IVA . La forma de registro se resume así: al pagar por adelantado o adquirir materiales, suministros en cantidades apreciables que ameritan ser embodegados o servicios que se irán utilizando en el futuro, deben activarse y conforme se usan se deberán cargar a reales; en cambio, al comprar servicios o bienes de consumo inmediato lo apropiado es cargar directamente a los reales. Ver el registro de estas transacciones en el {C U A D R O 3 .1 3 } . Cuadro 3.13 Libro diario FECHA CUENTAS PARCIAL DEBE HABER 200X ----------- 1 ---------- ene-31 Inventario MPI Proveedores 3.000,00 3.000,00 (Compra según factura 0014) ----------- 2 ---------- ene-31 Seguros de fábrica prepagados Bancos 3.600,00 3.600,00 (Seguros año 200X - factura 524) ----------- 3 ---------- ene-31 CIF - Reales Sueldos fábrica Beneficios mes Beneficios periódicos IESS por pagar Anticipos sueldos Bancos Provisiones por pagar 2.350,00 1.100,00 800,00 450,00 120,00 500,00 1.280,00 450,00 (Planilla de MOI - # 001) ----------- 4 ---------- ene-31 CIF - Reales MPI Inventario MPI (Consumo de matriales. Ref. asiento 1, 1.200,00 1.200,00 1.200,00 Nota despacho # 01) ----------- 5 ----------- ene-31 CIF - Reales Seguros fábrica Seguros prepagados 300,00 300,00 300,00 (Valor devengado presente mes - Ref. asiento 2) ----------- 6 ----------- ene-31 CIF - Reales Depreciaciones Depreciación acumulada maquinaria 90,00 90,00 90,00 (Reg. Depreciación presente mes) ----------- 7 ----------- ene-31 CIF - Reales Energía eléctrica Bancos 320,00 320,00 320,00 [97] . Sistema de órdenes de producción, CIF E JERCICIO La empresa industrial “Calzado a su Medida”, realizó las siguientes transacciones: 1/10/200x Se cancela la factura # 165 de talleres “Tarquino” por mantenimiento y reparación de maquinaria y equipos de la empresa, por un valor de $120,00. 10/10/200x Se concede un anticipo de sueldos a los empleados de fábrica por $200,00 con cheque. 15/10/200x Se paga la factura de la empresa eléctrica por la energía consumida durante el mes de septiembre por un valor de $150,00 con cheque. 30/10/200x Se paga con cheque los sueldos del personal de los departamentos de servicios a la producción según los datos del { C U A D R O 3 .1 4 }. Para efectos didácticos, se proponen cifras de los componentes salariales vigentes en el año 2015 Cuadro 3.14 Datos para calcular el costo MOI NOMBRE A B C SUELDO 350,00 800,00 150,00 HORAS EXTRAS % ADICIONAL 4 0 10 50 0 100 · El trabajador C laboró en este mes solo 15 días. · Por petición de los trabajadores el fondo de reserva se envía al . · Según lo dispone a Ley de Justicia Laboral expedida en mayo de 2015, los trabajadores han solicitado al empleador que la 13° y 14° remuneración la paguen conjuntamente con el sueldo. 31/10/200x Se contabilizan las depreciaciones de maquinaria y equipo industrial del mes, cuyo costo de adquisición es $30.000,00. Se estima una producción total de 100.000 unidades y durante este mes se ha producido 1.050 unidades. 31/10/200x Se contabilizan los servicios de agua potable y telefonía consumidos durante el mes por valores estimados que en su orden son $36,00 y $95,00. Observe el { C U A D R O 3 .1 5 }. Datos adicionales En los { C U A D R O S 3 .1 6 , 3 .17 } encontrará los roles de pagos y de provisiones. En conclusión, los reales proporcionan información precisa mas no oportuna, por esta última característica la información de los reales no puede ser utilizada para asignar a las hojas de costo que van terminándose. Consecuentemente, la pregunta obvia es ¿de dónde se obtiene la información para cargar los a la producción? La asignación periódica a la producción (diaria, semanal o al terminar la orden) se hace en base a una tasa predeterminada global o por departamentos, que se obtiene del presupuesto de como se explica a continuación. [98] . Sistema de órdenes de producción, CIF Cuadro 3.15 Libro diario INDUSTRIAL CALZADO A SU MEDIDA CUENTAS PARCIAL ----------- 1 ---------- FECHA 05-10-200X CIF - Reales Mantenimiento y reparación Bancos DEBE HABER 120,00 120,00 120,00 v/. Para registrar factura No. 165 ----------- 2 ---------- 10-10-200X Anticipo de sueldos Anticipo de sueldos Bancos 200,00 200,00 200,00 v/. Para registrar anticipo sueldos ----------- 3 ---------- 15-10-200X CIF - Reales Servicios básicos Bancos 150,00 150,00 150,00 v/. Para registrar energía eléctrica ----------- 4 ---------- 30-10-200X CIF - Reales Mano de obra indirecta Anticipo sueldos Bancos IESS por pagar 1.989,29 1.989,29 200,00 1.635,33 153,96 v/. Para registrar sueldos (ver cálculo más abajo) ----------- 5 ----------- 30-10-200X CIF - Reales Mano de obra directa Nóminas por pagar 265,87 265,87 494,80 v/. Para registrar sueldos ----------- 6 ----------- 31-10-200X CIF - Reales Depreciación maquinaria y equipo Depreciación acumulada maquinaria 315,00 315,00 315,00 v/. Para registrar depreciaciones ----------- 7 ----------- 31-10-200X CIF - Reales Servicios básicos Cuentas por pagar 131,00 131,00 131,00 v/. Para registrar agua potable Cuadro 3.16 Demostrativo de rol de pagos INDUSTRIAL CALZADO A SU MEDIDA ROL DE PAGOS. AÑO 200X No. Nombre 1A 2B 3C Sueldos básicos 354,00 800,00 406,00 1.560,00 TOTAL Horas extras Bono productivo 8,75 16,00 16,00 16,00 48,00 12,5 21,25 Ingresos imponible 378,75 816,00 434,50 1.629,25 13o. Sueldo 31,56 68,00 36,21 135,77 14o. Sueldo 29,50 29,50 29,50 88,50 Fondo reserva 31,56 68,00 36,21 135,77 Ingresos IESS total personal Anticipos 471,38 35,79 100,00 981,50 77,11 80,00 536,42 41,06 20,00 1.989,29 153,96 200,00 Neto a pagar 335,58 824,39 475,36 1.635,33 Cuadro 3.17 Rol de provisiones para beneficios y prestaciones laborales INDUSTRIAL CALZADO A SU MEDIDA ROL DE PROVISIONES No. 1 2 3 TOTAL Nombre A B C ingresos IESS-Aporte Total Vacaciones patronal Imponibles provisiones 378,75 15,78 46,02 61,80 816,00 34,00 99,14 133,14 434,50 18,10 52,79 70,90 1.629,25 67,89 197,95 265,84 [99] . Sistema de órdenes de producción, CIF . Costos indirectos aplicados (CIFA) Si las empresas de este tipo trabajan a partir de un pedido del cliente o en lotes que requieren distintos tiempos –que van desde horas o días o meses–, según sea el tamaño o el grado de complejidad del proceso productivo y los reales recién se conocen al finalizar el mes, se debe buscar mecanismos para llegar con oportunidad y con seguridad al costo. Este mecanismo es el presupuesto cuyo resultado es la tasa predeterminada (). En un sistema tradicional de costos por órdenes de producción el costo primo se contabiliza a valores reales, en cambio los deberán utilizar costos predeterminados. A esta combinación se denomina costos normales. . El presupuesto maestro El proceso de presupuestar las ventas, compras, producción, gastos, inversiones en activos fijos, dividendos, utilidades, se denomina presupuesto maestro. El presupuesto es la evidencia de la planificación financiera de las actividades de los entes públicos y de las empresas privadas, el grado de cumplimiento dependerá de la estabilidad de la economía del país y de los ajustes oportunos que se deben aplicar con el monitoreo constante de las cifras predeterminadas. Por los resultados evidentes y objetivos, tanto en empresas privadas y en el mismo sector estatal, los profesionales en planificación y gestión financiera se han posicionado en un nivel respetable y su protagonismo estará presente por años. En el sector privado empresarial y no empresarial existen avances significativos, sin embargo falta alcanzar los niveles de eficacia de este instrumento financiero. ¿Qué falta hacer para persuadir a los empresarios sobre la trascendencia de la planificación financiera? 1. La preparación de todo presupuesto requiere oportunidad, objetividad y pragmatismo. Estas tres condiciones se podrán alcanzar si se dispone de voluntad política de gerencia, de datos e informes confiables sobre las expectativas locales, nacionales y de la propia empresa. 2. Un presupuesto no puede ser un ejercicio matemático o el resultado de la mera suposición o el empirismo, ya que en las distintas fases de la programación serán necesarios criterios y ponencias obtenidas de quienes conocen perfectamente el sector o proceso. En este sentido, el presupuesto debe ser elaborado por un equipo humano multidisciplinario que proceda con objetividad, pero especialmente, con el propósito de crear compromisos que se obtienen cuando los actores participan proactivamente. 3. Tan pronto se apruebe el presupuesto, el mismo equipo debe monitorear los resultados a fin de evaluar los desfases y de inmediato aplicar los correctivos a fin de reducir o, si es posible, eliminar las diferencias. Sin un seguimiento sistemático y correctivos necesarios las metas no se alcanzarán. 4. Si se desea que los actores directos aporten sin reparos y se esfuercen por alcanzar las metas presupuestarias individuales, es necesario incentivarlos. Actualmente se han desarrollado técnicas que brindan satisfacción tanto a los dueños del capital –empresarios– como a los que ponen su fuerza de trabajo. Una de esas técnicas denominada remuneración variable, permite a los trabajadores recibir, vía remuneración final, el exceso de las utilidades obtenidas en relación con el presupuesto de éstas, que debieron haber definido los accionistas a inicios de año. 5. Las empresas y las unidades educativas de nivel superior deben dar énfasis en la formación de profesionales de tercer e incluso de cuarto nivel, especialistas en planificación financiera. Presupuesto estático y flexible de los CIF Uno de los presupuestos de producción se refiere a los , para prepararlo ha de establecerse el nivel de producción que se desea alcanzar en el periodo presupuestario puesto que no [100] . Sistema de órdenes de producción, CIF siempre será constante. Con frecuencia las condiciones reales de actividad de una empresa son diferentes de las que se habían proyectado, debido a factores imprevistos que hacen fallar el mejor de los presupuestos. Suponiendo que ha sido posible preparar los presupuestos de ventas y de producción con base en el pronóstico de ventas, en los estudios socioeconómicos y de ingeniería industrial, y en un sinnúmero de factores que deben ser analizados, será necesario tomar esta información. El presupuesto se basará en uno estático (inamovible) o en uno flexible (dinámico). 1. El presupuesto estático considera únicamente la posibilidad de un nivel normal de actividad para predeterminar los de una empresa en un período específico. En cuanto al nivel en sí, puede ser el 100%, es decir, que los costos generales se presupuesten considerando que la empresa va a funcionar a toda su capacidad o al 70% u 80%, de acuerdo con sus condiciones de funcionamiento. 2. Los presupuestos flexibles consideran varios niveles de producción probables: a) optimista, b) normal c) pesimista. Esta técnica funciona mejor bajo el método de costos estándar, que se estudiará en el capítulo 6. . Necesidad de clasificar los CIF según su comportamiento Es importante determinar de la forma más exacta posible los fijos y variables para poder decir en un momento dado, si el aumento o disminución en el costo unitario se debe a un aumento o disminución en el costo fijo por unidad, o a la falta de un adecuado control de los costos variables. Por tanto, resulta práctico establecer la diferencia entre los costos indirectos fijos y variables, para optimizar el control y precisar el presupuesto de los . Los costos indirectos de fabricación, así como cualquier gasto administrativo y de ventas de una empresa, se clasifican en tres grupos: fijos, variables y mixtos (semivariables). 3.8.1 Costos indirectos fijos Son aquellos que permanecen constantes por un período relativamente corto, generalmente el ciclo contable de la empresa y dentro de un rango relevante de actividad. Los costos fijos pueden cambiar de precio debido a factores independientes al nivel de producción, no por esto dejan de ser fijos. Se catalogan como fijos los siguientes: · Impuestos (diferentes del impuesto a la renta). · Seguros. · Depreciaciones de activos fijos (en línea recta). · Amortizaciones fábrica (en línea recta). · Sueldos y salarios indirectos, si responden a contratos fijos de salarios y tiempo. · Arriendos de edificios, maquinaria y otros activos fijos. · Mantenimiento de equipos y maquinaria que se contrate a valor fijo. · Otros, que pudieran tener esta condición. E JEMPLO 23: IMPACTO DE LOS COS TOS FIJOS El típico caso de un costo fijo es el arriendo de edificios de fábrica. La renta de edificios y naves industriales no se hace en función de las unidades producidas, por lo general se acuerda un canon fijo, por ejemplo $1.000,00 mensuales. Si la empresa, por alguna razón, en el primer mes produce apenas una unidad, en el 2º mes en cambio produce 500 y el 3º mes 1.500 unidades, el valor del arriendo será siempre de $1.000,00 pero el impacto de este servicio en el costo individual de los bienes que se fabricaron en los citados meses será cada vez más reducido, conforme se evidencia en el {C U A D R O 3 .1 8 } en el {G R Á F I C O 3 . 2 } y en el {G R Á F I C O 3 . 3 }. [101] . Sistema de órdenes de producción, CIF Cuadro 3.18 Demostrativo de impacto de costos fijos Curva de los costos fijos o Costo Enero Febrero Marzo arriendo producidas 1.000,00 1 1.000,00 500 1.000,00 1.500 Costos GR ÁFICO 3.2 Mes Unidades Impacto 1.000,00 2,00 0,67 1.500 1.600 1.400 constantes 1.200 1.000 800 500 600 400 200 0 1 Febrero Enero Marzo Volumen Costo arriendo GR ÁFICO 3.3 Unidades producidas Los costos fijos Mapa conceptual de los costos fijos permanecen constantes durante rango relevante de producción. Es decir el precio no cambia haya o no producción. Por lo tanto deben -Ser los mínimos posibles. -Ser utilizados convenientemente. Ejemplos Arriendos de edificio y maquinaria, prima de seguro, sueldo de supervisores, depreciaciones bajo el metodo lineal, capacitación, ropa de trabajo y muchos mas. [102] Se recomienda -Adquirirlos cuando se tenga la total seguridad de uso intensivo, que se evidencia al producir. -Contratarlos por el tiempo mínimo que fuera posible. -Buscar formas de convertir el contrato fijo en variable. . Sistema de órdenes de producción, CIF 3.8.2 Costos indirectos variables Son aquellos que varían en forma proporcional al volumen de producción, es decir, si ésta aumenta en 50% los costos aumentarán en la misma proporción y si, por el contrario, la producción disminuye en 20% los costos disminuirán en el mismo porcentaje, pero el costo unitario no cambiará. A continuación un listado de los conceptos que podrían ser calificados como variables: • Materiales indirectos. • Seguros de producción en proceso. • Mantenimiento y reparaciones, contratados conforme el número de golpes de máquina. • Combustibles y lubricantes. • Electricidad. • Depreciaciones (método unidades de producción). • Repuestos y accesorios. • Amortizaciones de fábrica (método unidades de producción). E JEMPLO 24: IMPACTO DE LOS COS TOS VA RI A BLES Si esta empresa hubiera contratado el servicio de seguros a la producción a razón de $0,50 por cada unidad, durante el primer mes tendría que pagar $0,50, el segundo mes en cambio debería cancelar $250,00 y el tercer mes el costo de esta protección sería de $750,00. Por lo tanto, a mayor volumen de producción, el costo total es proporcionalmente superior, pero en el costo unitario no existe ningún impacto. El {C U A D R O 3 .19} , el {G R Á F I C O 3 . 4 } y el {G R Á F I C O 3 . 5 } evidencian esta descripción. Cuadro 3.19 Demostrativo de impacto de costos variables Mes Costo por Unidades unidad producidas Enero Febrero Marzo 0,50 0,50 0,50 Costo 1 500 1.500 total 0,50 250,00 750,00 Costo 3.8.3 Costos mixtos o semivariables En esta denominación entran algunos conceptos que no pueden catalogarse definitivamente como fijos o variables, puesto que aún dentro de un ciclo contable se encierran elementos fijos y variables. GR ÁFICO 3.4 Curva de los 800 costos variables 600 Costo total 400 200 0 1 2 3 Volumen [103] . Sistema de órdenes de producción, CIF GR ÁFICO 3.5 Los costos variables Mapa conceptual de los costos aumentan si se incrementa la producción, o disminuyen si sucede lo contrario. variables Por tanto, si no hay producción -no se requieren. -no se deben contratar o comprar. Ejemplos Se recomienda Materiales directos e indirectos, depreciaciones por unidades de producción, combustibles y aditivos, insumos de fábrica. -Adquirirlos mediante un plan estricto de compras. -Despacharlos de manera controlada. -Establecer estándares de uso. Pueden definirse como aquellos que aumentan o disminuyen con los cambios de producción pero no en forma proporcional al volumen de actividad –como era el caso de los costos variables–, ni permanecen fijos dentro de un rango relevante de producción –como en el caso de los costos fijos–. Por ejemplo, la comunicación telefónica, el servicio de agua potable, mantenimiento de máquinas, provisión de servicios de alimentación etc., son costos que pueden ser fijos hasta un nivel de producción, a partir de aquel se inicia un incremento proporcional a los nuevos niveles. Una empresa puede tener su producción en cero en un momento dado y de todas maneras tendrá costos por estos conceptos si así estipulan los respectivos contratos de provisión. Generalmente a estos costos se denominan tarifas básicas, este valor es constante y se debe pagar haya o no producción. E JEMPLO 25: COSTOS MIX TOS La empresa de cabinas telefónicas contrató con la el servicio de telefonía convencional, mismo que será a su vez vendido a los usuarios de las cabinas. El contrato prevé una tarifa básica de $20,00 por mes y el consumo tendrá un costo de $0,02 por minuto. ¿Cuánto debería cancelar por cada uno de los tres meses? Ver {C U A D R O 3 . 2 0 } , y {G R Á F I C O 3 . 6 } Cuadro 3.20 Demostrativo de costos mixtos, totales y unitarios Mes Enero Febrero Marzo Total Tarifa fija por mes 20,00 20,00 20,00 60,00 Costo Volumen unitario por consumido minuto en minutos 0,02 1.700,00 0,02 2.500,00 0,02 3.500,00 Costo total variable 34,00 50,00 70,00 154,00 Costo Costo total integral (fijo mas unitario por variable) minuto 54,00 0,0318 70,00 0,0280 90,00 0,0257 214,00 De acuerdo a la tabla, a mayor producción (asociado con la venta o alquiler de llamadas), el dueño de las cabinas tiene que pagar cada vez menos por cada minuto consumido. En el {C U A D R O 3 . 2 0 } se observa que el costo de la tarifa básica es de $20,00, aún en el caso de no producir ninguna unidad, en este caso, de no realizar ninguna llamada. El {G R Á F I C O 3 .7} sintetiza la definición de costos mixtos. [104] . Sistema de órdenes de producción, CIF GR ÁFICO 3.6 Minutos Minutos consumidos vs Costo por minuto Curva de los 4.000 3.500 costos mixtos, 0,0318 total y unitarios 0,028 3.000 0,257 2.500 2.000 1.500 1.000 500 Febrero Enero Marzo Meses Minutos consumidos Costo minuto G R Á F I C O 3 .7 Los costos mixtos Mapa conceptual de los costos mixtos se contratan como costo combinado; generalmente tienen una tarifa básica y a partir de una cierta acción o punto se vuelven variables. Ejemplos Se recomienda -Telefonía convencional. -Agua potable. -Mantenimiento maquinaria. . -Comprar solo cuando sea necesario. -Control debido y conveniente. Formas para desagregar la parte fija y la variable de un costo mixto Como se indicó, los están integrados por costos, unos plenamente identificados como fijos, otros como variables puros, pero existe un tercer grupo que dada su naturaleza o la forma de contratarlos califican como semivariables o costos mixtos. Éste es el caso de comunicaciones telefónicas, provisión de agua potable, ciertos tipos de seguros o los contratos de mantenimiento de maquinaria o de alimentación. E JEMPLO 26: DES AGREGACIÓN DE COS TOS-FÁ BRICA X Y Z Suponga que la fábrica requiere de mantenimiento preventivo de maquinaria. El proveedor oferta estos servicios bajo la siguiente condición: valor mensual fijo $120,00 más $0,12 por cada artículo que se produzca (se explica esta relación puesto que a mayor intensidad productiva, el requerimiento mecánico será mayor). Si la empresa industrial acepta esta condición estamos frente a un costo mixto. Asumamos que durante enero se fabricaron 5.896 artículos, entonces el {C U A D R O 3 . 2 1} detalla la factura correspondiente. La provisión de telefonía convencional y otros servicios básicos evidencian con facilidad la parte fija, por tanto no es problema la desagregación. Pero existen conceptos mixtos que no evidencian la parte fija y por ende tampoco la variable. En estos casos, la experiencia y el conocimiento de quienes contrataron da exactitud a la partición. Sin embargo, si el problema subsiste se puede resolver matemáticamente, para cuyo efecto estudiaremos dos métodos de desagregación. [105] . Sistema de órdenes de producción, CIF Cuadro 3.21 Demostrativo de desagregación de costos mixtos MECÁNICA INDUSTRIAL PRECISIÓN FACT. No. 55001 Fecha: 31 de enero de 200X Cliente: Empresa XYZ Cantidad DETALLE Servicios asistencia mecánica, según contrato # 187, y el siguiente detalle: Parte fija Parte variable 5.896,00 unidades producidas Código Forma de pago: contado Unitario Importe 120,00 0,12 SUMA 3.9.1 Método de punto alto-punto bajo Este método de fácil aplicación, no es el más preciso, ya que toma dos puntos de referencia de entre los demás. El margen de error será mínimo si existe correlación homogénea en los demás años, en cuyo caso la información que proporciona a efectos de separar de un valor total la parte fija será razonable. Parte del hecho de que si en el tiempo los costos totales se incrementaron debido a un aumento no proporcional del volumen de la producción, se asume que intrínsecamente existen costos fijos que hay que calcular. Al efecto se debe armar una serie estadística de al menos tres años, en la que se presente de un lado el volumen alcanzado en cada período frente al costo del concepto objeto de estudio. E JEMPLO 27: DES AGREGACIÓN DE COSTOS, PUNTO A LTO, PUNTO BA JO-INDUSTRI A S GR Á FICA S DEL SUR “Industrias Gráficas del Sur” mantiene un contrato de seguros de protección de la producción en proceso desde hace 5 años, durante este tiempo ha pagado y producido lo que se detalla en el {C U A D R O 3 . 2 2 }. Es necesario aclarar que al momento de construir esta serie se deben indexar las cifras monetarias –cuando la moneda ha perdido significación adquisitiva en el tiempo por procesos inflacionarios–. Para este ejemplo asumimos que el dólar, siendo una moneda relativamente “dura”, no ha modificado su poder adquisitivo, por tanto no da lugar la corrección monetaria por inflación. Cuadro 3.22 Datos históricos para calcular el costo del año presente Año 200x-5 200x-4 200x-3 200x-2 200x-1 200x Volumen de Costo de prima Puntos producción seguro $ seleccionados 158.700 4.848,00 180.900 5.514,00 143.400 4.389,00 punto bajo 206.700 6.288,00 punto alto 184.750 5.630,00 250.000 Calcular En la tabla anterior se ubican fácilmente los extremos bajos y altos, que resultaron ser los años 2010 y 2011. Una vez seleccionados los puntos, se los comparan según los {C U A D R O S 3 . 2 3 , 3 . 2 4 }. Quiere decir que al incrementar 63.300 unidades, la prima subió en $1.900,00, en tal virtud cada unidad adicional requiere de $0,030 –se obtiene de 1.900,00/63.300–, siendo éste su costo variable por unidad asegurada. Para calcular la parte fija, podemos guiarnos por el {C U A D R O 3 . 2 5 }. [106] 707,52 827,52 . Sistema de órdenes de producción, CIF Cuadro 3.23 Demostrativo de diferencia entre puntos seleccionados Puntos Volumen Bajo Alto Diferencia Costo 143.400 206.700 63.300 4.389,00 6.288,00 1.899,00 Cuadro 3.24 Demostrativo del costo estimado del año 200x Demostración Costo variable unitario Costo variable total Menos: costo total Igual: costo fijo Cálculo 1.899/63.300 143.400 x 0,03 Unitario 0,03000 4.302,00 4.389,00 87,00 Cuadro 3.25 Demostrativo del costo estimado del año 200x CONCEPTO Volumen o unidades Costo variable por cada unidad Costo total variable Costo total Total variable Punto bajo 143.400,00 0,03 4.302,00 4.389,00 4.302,00 Punto alto 206.700,00 0,03 6.201,00 6.288,00 6.201,00 De esta forma se obtiene la porción fija que para este ejemplo asciende a $87,00. En consecuencia: El costo fijo de seguros, que corresponde a gastos administrativos, contribuciones a organismos de control y comisiones extras de la aseguradora, tiene un costo de $87,00 aproximadamente y cada unidad nueva producida marca una prima individual de $0,03. · Esta información podría usarse para buscar el valor de los seguros a la producción, que debe prever el presupuesto del año 2013, si la empresa piensa fabricar 250.000 unidades. Por ejemplo: si este valor reemplazamos en la fórmula propuesta que es la siguiente: CT = CF + CVu * V En donde: CT = Costo total CF = Costo fijo CVu = Costo variable unitario V = Volumen o cantidad Se obtendrá el siguiente resultado: CT = 87,00 + 0,030 x 250.000,00 7.587,00 = 87,00 + 7.500,00 Por tanto, en el presupuesto del próximo año por seguros de fábrica debe preverse $7.587,00. 3.9.2 Método de los mínimos cuadrados Este método estadístico es el más conocido gracias a su precisión. Se desarrolla a partir de la ecuación de la línea recta a fin de desagregar la porción fija de un costo mixto. La virtud de este método es que en el cálculo influyen todos los datos que constan en la serie y no como en el método anterior que solo se tomaron dos puntos que son los extremos. Si las variaciones de la serie son homogéneas, la respuesta pudiera ser idéntica a la del método Punto alto-Punto bajo. Recordemos que la fórmula de la recta es: Y = a + bX [107] . Sistema de órdenes de producción, CIF En donde: Y = Costo total, suma de costos fijos más costos variables representados en el eje vertical. X = Cantidad o volumen de producción, que se representa en el eje horizontal. a = Costo fijo o sea la altura en la cual la línea recta corta al eje vertical b = Costo variable Los puntos a y b se determinan mediante el empleo de las siguientes ecuaciones normales simultáneas: 1. ∑ y = Na + b∑X 2. ∑XY = a∑X + b∑X 2 En donde: ∑y = Suma de los valores Y, suma de costos totales de la serie objeto de análisis N = Número de períodos, sumatoria de X ∑X = Suma de la producción total en unidades ∑ XY = Suma de todos los valores XY ∑X 2 = Suma de valores de X elevados al cuadrado E JEMPLO 28: DES AGREGACIÓN DE COSTOS Se toman los datos del { C U A D R O 3 . 2 6 } para desagregar los costos a través de esta metodología: Cuadro 3.26 Demostrativo de los cálculos previos para guiar hacia la determinación del costo mixto Año X volumen 200x-4 200x-3 200x-2 200x-1 200x TOTAL 0 1 2 3 4 10 Y costo 5,00 6,00 6,50 7,50 8,00 33,00 X2 XY 6,00 13,00 22,50 32,00 73,50 1,00 4,00 9,00 16,00 30,00 Con la información del cuadro anterior se forman dos ecuaciones normales: 33,00 = 5a + b10 73,50 = 10 a + b30 (1) (2) Para encontrar b, multiplicamos la ecuación (1) por 4 y la (2) por 2, las nuevas ecuaciones serán: 132 = 20 a + b40 147 = 20 a + b60 (3) (4) La diferencia 15 = 0 + b20 (3) de (4) Por tanto b = 20/15 = 1,333333 Si se reemplaza en la ecuación (1) de la línea recta se puede encontrar, el costo fijo: [108] . Sistema de órdenes de producción, CIF 33,00 = 5a + 1,3333 x 10 5a = 33,00 – 13,33 a = 19,67 /5 a = 3,934 Por lo que a cualquier nivel de producción la ecuación obtenida por este método será: Y = a + bX Y = 3,934 + 1,333X Si esta empresa desea producir, por ejemplo 18 unidades en el siguiente periodo, el costo total se obtendrá reemplazado la ecuación obtenida y se llegará al siguiente resultado: Y = 3,93 + (1,3333* 18) Y = 3,93 + 24,00 Y = 27,93 . Volumen de producción Las empresas, teóricamente, se ven tentadas a practicar el axioma económico “producir lo más que se pueda a fin de incrementar la rentabilidad”. Sin embargo, los resultados no siempre responden a este objetivo, puesto que lo importante no es producir por producir sino hacerlo bajo ciertas reglas y convenciones naturales de índole técnica, económica y de mercado. Algunos creen que lo importante es fabricar el producto y que la clientela necesariamente lo demandará, sin considerar a la competencia, ni a la clientela que no compra lo que ya tiene, y sobre todo, sin haber estudiado los nuevos gustos y necesidades del cliente, entre otras consideraciones que necesariamente deben hacerse. Otros, en cambio, se aferran tanto a los estudios de preferencias y necesidades de la demanda que no se atreven a producir sino en base de los resultados de dichos estudios, esta actitud por demás prudente también le puede traer problemas. De cualquier manera, el nivel de actividad prevista, debe fundamentarse en dos hechos: 3.10.1 Capacidad instalada En tecnología y ambientes, competencia del recurso humano, capacidad investigativa de nuevos productos o refaccionados. En este sentido, si la demanda es abierta –un mercado dispuesto a comprar sin restricciones– es importante calcular la capacidad interna que se mide a través de las denominadas capacidad teórica y capacidad práctica. · La capacidad teórica instalada relaciona el tiempo total disponible en un período y la posibilidad de trabajar sin descanso. Teóricamente espera que las máquinas no se dañen y que los hombres puedan ser recambiados cada jornada, de otro lado, los materiales, insumos y servicios productivos deberán estar siempre a tiempo. E JEMPLO 29: VOLUMEN DE PRODUCCIÓN SEGÚN CA PACIDA D TEÓRICA INSTA L A DA-A LBERTO SPENCER La fábrica de calentadores deportivos “Alberto Spencer” tiene dos máquinas independientes, cada una produce 5 juegos de calentadores al día. Trabajando 8 horas diarias (produjo y vendió el presente año 2.490 unidades). Para el año entrante la demanda crecerá y se desea saber hasta cuántos juegos se podrían ofertar trabajando los tres turnos (24 horas diarias). La capacidad teórica se calcula así: [109] . Sistema de órdenes de producción, CIF · 365 días del año x 24 horas diarias = 8.760 horas. · Dos máquinas, capacidad teórica instalada es de 17.520 horas. · Cada juego de calentador (Saco y pantalón) requiere 1,60 horas, en tal razón podrá ofertar hasta 10.950 calentadores al año, lo que da en promedio mensual de 912,50 calentadores. Esta forma de medir la capacidad es demasiado forzada y casi nunca se alcanzarán las metas debido a los imponderables y riesgos inmanentes a la actividad productiva. · Capacidad práctica instalada. Ésta considera horas de descanso del personal, mantenimiento y reparación de máquinas, implicaciones legales, características y necesidades propias del medio y de la propia empresa. Es decir, esta forma de calcular la capacidad de producción es más objetiva y perfectamente alcanzable. E JEMPLO 30: VOLUMEN DE PRODUCCIÓN SEGÚN CA PACIDA D PR ÁCTICA INSTA L A DAA LBERTO SPENCER Suponga que la misma empresa de calentadores, tendrá un crecimiento considerable de la demanda hasta 6.000 unidades al año. Los directivos desean conocer si trabajando en tres turnos, respetando los descansos de fines de semana y dando asueto los 8 días festivos que caen entre semana, realizando el inaplazable mantenimiento de las dos máquinas –requieren dos días cada una– se podrá atender las nuevas demandas. {C U A D R O 3 . 2 7}. Cuadro 3.27 Demostrativo de la capacidad de producción práctica Días total del año Menos días fines de semana (52 x 2) Menos días festivos Menos de reparación máquinas (2 x 29 Número de días factibles Por 24 horas al día Número de horas productivas Por dos máquinas Dividido para 1,6 horas por juego 365 -104 -8 -4 249 x 24 5.976 11.952 horas 7.470 juegos Este resultado se compara con la demanda esperada que será 6.000 calentadores, entonces sí se podrá atender el incremento de la demanda. 3.10.2 Demanda real de clientes A fin de brindar a la gerencia una idea clara del nivel de producción que la empresa debe alcanzar, se han de vincular los resultados anteriores (capacidad teórica y práctica), con la demanda esperada y los inventarios presentes y futuros deseados, a esta forma de calcular se denomina capacidad real o normal. E JEMPLO 31: VOLUMEN DE PRODUCCIÓN Y DEM A NDA RE A L-A LBERTO SPENCER Seguimos con la empresa de calentadores que tiene una demanda potencial de 6.000 unidades. Su capacidad ideal (teórica) es de 10.950 y la capacidad práctica de 7.470 calentadores. La empresa tiene un inventario inicial (1 enero 200x+1) de 290 unidades y desea dejar como inventario final (al 31 de diciembre de 200x+1) el equivalente a un mes de ventas, es decir 500 juegos (6.000/12). Se desea conocer: [110] . Sistema de órdenes de producción, CIF a. Las unidades que se deben producir en el próximo año o sea la capacidad normal de producción del 200x+1. b. Establecer si la capacidad práctica es suficiente para atender el nivel de producción establecido en a. SOLUCIÓN La capacidad real se calcula mediante la siguiente fórmula: Capacidad real = Inventario final + Ventas esperadas – Inventario inicial Inventario final Ventas esperadas Inventario inicial A producir 500 unidades 6.000 unidades 290 unidades 6. 210 unidades Por lo tanto, con la capacidad práctica, la empresa podrá atender perfectamente la demanda del próximo año y además le permitirá constituir un inventario final deseado de 500 unidades. Ver {C U A D R O 3 . 2 8 } . Cuadro 3.28 Demostrativo de la capacidad de producción real o normal Capacidad real = Inventario final + Ventas esperadas - Inventario inicial Inventario final 500 unidades Ventas esperadas 6.000 unidades Inventario inicial -290 unidades A producir 6.210 unidades 3.10.3 Unidad de medida comparable Si la empresa es mono productora, cosa rarísima en estos tiempos, el volumen de producción estará en función del número de unidades físicas del único producto que conforma su inventario de artículos terminados. Pero, como en la mayoría de empresas la diversificación es una necesidad para poder competir con posibilidades de éxito, entonces, la definición del volumen de producción se torna algo complicada. En efecto, suponga que la fábrica “Zapatos a la Medida” durante el año produjo: 562 pares de zapatos 125 pares de zapatos 265 chaquetas #40 hombre # 34 mujer unisex ¿Cuál fue el volumen de producción? Si sumamos los pares de zapatos con las chaquetas, que evidentemente son diferentes, se cometería un error pues no son comparables; más todavía, si el volumen debe ser considerado para el presupuesto de los , entonces es necesario buscar una unidad de medida que sea el denominador común entre los productos diferentes que conforman el surtido. El caso se complica si los productos son construidos con materiales diferentes y tecnologías distintas. Para el caso que nos ocupa, se podría seleccionar entre las siguientes alternativas: · Número de horas de mano de obra directa. · Costo de la mano de obra directa (precio $). · Número de horas máquina. · Cantidad de materiales directos, en metros o kilos. · Costo de la materia prima que se utiliza en cada unidad (precio $). [111] . Sistema de órdenes de producción, CIF Como se ve, existen al menos cinco alternativas válidas para resolver el problema a la hora de establecer el volumen de producción. Con frecuencia los contadores suelen tomar el número de horas hombre, esta alternativa es válida bajo ciertas condiciones, pero se sugiere estudiar más a profundidad las demás opciones a fin de establecer con cierta precisión el volumen y la unidad de medida de dicha producción, que es fundamental en el proceso presupuestario. E JEMPLO 32: VOLUMEN DE PRODUCCIÓN COMPA R A BLE-Z A PATOS A L A MEDIDA Tomando los datos de la fábrica “Zapatos a la Medida” presentada en el {C U A D R O 3 . 2 9} se identifica que los zapatos pueden ser comparables entre sí a diferenia de las chaquetas, debido a que los zapatos tienen un alto componente de maquinaria mientras que las chaquetas requieren una gran cantidad de trabajo manual. Cuadro 3.29 Comparativo para la selección del volumen de producción Producto Zapatos V-40 Zapatos V-34 Chaquetas TOTAL Cantidad H-hombre H-hombre Precio por par Opción válida H máquina H máquina pares por unidad total materiales costo material por par total 562 3,6 2.023,20 6,50 3.653,00 3,6 2.023,20 125 3,2 400,00 6,50 812,50 3,4 425,00 265 6,5 1.722,50 7,30 1.934,50 0,5 132,50 Opción descartada Opcion válida $ 6400,00 Opción descartada En razón de las condiciones expuestas se debe descartar de entrada el uso de las horas máquina y horas hombre como parámetros que permitan una comparación razonable, en consecuencia quedaría como opción válida el costo de materia prima. En general se buscará siempre objetividad en la selección, puesto que un mal escogimiento afectaría al principio básico de la contabilidad que es la “equidad” que conllevaría a resultados distorsionados y por ende a fijar costos erróneos. La selección de la mejor y más justa alternativa debe fundamentarse en un estudio minucioso y objetivo debidamente consensuado con el responsable de la producción que llevará a preparar un presupuesto viable y a determinar una tasa razonable. . El presupuesto de los CIF No existe procedimiento que permita determinar con exactitud los que deben cargarse a una orden de trabajo controlada por la hoja de costos. En algunas industrias que trabajan con índices basados en experiencias de períodos anteriores, este elemento se aplica como un porcentaje de o , o de algún otro factor de actividad. Por ejemplo, si el costo de los materiales directos que se ha registrado en una hoja de costos en una semana es de $2.000,00, es muy probable que se tome el 40% como índice para calcular los costos generales que se aplican a la producción de esa hoja, es decir $800,00. O se tomaría otro índice en relación con las horas de mano de obra directa reales de la misma hoja o su costo. El dato así obtenido por concepto de es entonces estimado, pero de ninguna manera convincente, menos aún preciso. A pesar de esta limitación aún se insiste en utilizar este procedimiento con cambios cualitativos para hacer la asignación algo más precisa. Por ejemplo se trabaja con presupuestos flexibles y se efectúan exigentes seguimientos a fin de conseguir que los supuestos, condiciones y políticas presupuestarias se vayan cumpliendo. La otra alternativa para alcanzar la precisión deseada es acogerse al modelo de costeo . [112] . Sistema de órdenes de producción, CIF 3.11.1 Metodología para presupuestar los CIF La siguiente metodología, que considera los temas tratados en líneas anteriores, le permitirá al equipo humano encargado de planificar, calcular técnicamente el presupuesto y reducir considerablemente el rango de error de los aplicables a la producción tema que se desarrollará en forma detallada en el capítulo 7. 1. Defina el período presupuestario Normalmente corresponde a un año de actividades, pero puede ser menor de acuerdo a las condiciones económicas de la empresa. Ejemplo: la empresa decide fijar el horizonte temporal del presupuesto para el año 200x+1, por tanto los resultados que se obtengan de este estudio regirán para todas las órdenes de producción que se expidan entre el 1 de enero al 31 de diciembre de ese año. Sin embargo, la tasa podría modificarse si en el trascurso del año se evidencian cambios significativos en las condiciones económicas originales. 2. Obtenga la mayor cantidad de información relevante De la competencia, de clientes– proveedores y de la economía del país (indicadores macroeconómicos que constan en el Presupuesto General del Estado que se aprueba hasta el 30 de noviembre del año precedente). Es muy importante conocer los planes de expansión, nuevos productos, precios y otros pormenores de la competencia y de los clientes directos e indirectos. Averigüe su capacidad económica, expectativas y gustos. Es recomendable conocer los planes de proveedores, si modificarán sus políticas de precios de combustibles, electricidad y otros servicios básicos que provee, políticas salariales, de impuestos. 3. Determine el nivel de producción Defina la unidad de medida a través de la cual se fijará el volumen que la empresa desea alcanzar en el período presupuestado. Para este efecto consulte también la capacidad real, teórica y práctica de producción. 4. Obtenga información histórica reciente Revise la contabilidad y obtenga la información detallada del periodo inmediatamente anterior, que generalmente es un año, y de cada uno de los bienes y servicios indirectos que fueron utilizados durante el periodo. Como se necesitan saldos de un año completo debe solicitar la información correspondiente al período diciembre del año 200x-1 hasta noviembre 200x. 5. Prepare una hoja de cálculo De preferencia en excel o programa informático que se haya desarrollado, en éste empiece vaciando la información de los puntos 3 y 4. 6. Clasifique los distintos conceptos de los CIF Según explicación del tema presentado en líneas anteriores, los servicios y bienes entre fijos () variables () y mixtos (). Ejemplo: junto al concepto arriendos de edificio de fábrica ponga la clave F, esto facilita la labor al momento de ponderar las cifras presupuestarias. 7. Proyecte las cifras históricas Es decir ponga los precios actuales a valores futuros, bajo las nuevas condiciones del mercado que serán algo o muy distintas, dependiendo de la inflación, acuerdos contractuales, especulación y otras variables económicas que modificarían los precios dentro del período presupuestario. Trabaje estos puntos en la hoja excel que se sugiere y suponga que se mantendrá el volumen de producción del período anterior. Ejemplo: si en el año anterior pagó por arriendos una mensualidad de $500,00 pero a partir de enero, según contrato, habrá un [113] . Sistema de órdenes de producción, CIF incremento del 5%, entonces el valor indexado (ajustado por cambio en el nivel de precios) del servicio será $525,00. 8. Pondere las cifras al nuevo nivel de producción Es decir las cifras de los costos variables y de la parte variable de los costos mixtos deben ajustarse, considerando la cantidad que se va a producir en el nuevo período, incrementado o reduciéndolos proporcionalmente. Ejemplo: suponga que la cifra indexada de materia prima indirecta () sea $2.800,00 para una producción anterior de 2.800 unidades. Si para el año presupuestado la empresa espera producir 5.600 unidades –el doble–, el valor presupuestario ponderado será $5.600,00. Recuerde que esta ponderación solo se aplica a los conceptos que son variables y a la parte variable de un concepto mixto. 9. Sume los costos indirectos esperados en el período presupuestado La sumatoria será por columnas de tal manera que podrá conocer el monto de los costos fijos y de los costos variables por separado o de la suma de los dos, con esta última cifra se calcula la tasa indicada a continuación. 10. Calcule la tasa predeterminada de CIF (TP) Es un ratio o alícuota que se obtiene dividiendo el total de los costos indirectos presupuestados –columna del presupuesto– entre la cantidad presupuestada, expresada en unidades físicas, horas de mano de obra directa, o costo de esas horas, u horas máquina, o costo de los materiales directos, etc. El resultado de esta división, es la tasa predeterminada () que se utilizará al momento de liquidar hoja de costos, solo de esta manera se tendrá la información total del costo de una orden de producción. El procedimiento descrito se ejemplifica en las siguientes páginas. 3.11.2 Tasa predeterminada de los CIF (TP) El cálculo de esta tasa se hace con base en datos presupuestados, posteriormente se aplica a una producción real dando un resultado que no es presupuestado, ni real, sino aplicado. Puede calcularse una tasa predeterminada para toda la planta o distintas para diferentes departamentos de producción. Por tal razón puede hablarse de una tasa global o de tasas departamentales (en el capítulo 4 se desarrolla el tema referido a costos por departamentos), de acuerdo con las necesidades de control de la empresa. Se adopta como base de aplicación de los costos indirectos a la producción aquella que refleje positivamente la actividad general de la planta o de cada uno de los departamentos de producción. De esta manera, solo una tasa presupuestada y no una tasa real, permite calcular el costo total de una orden de producción en un período corto. El cálculo de la tasa se hace de acuerdo con la siguiente fórmula: TP = CIF presupuestados ($) /volumen producción presupuestada E JERCICIO INTEGR A DOR A partir de la información proporcionada por “Gráficas Precisa S.A.”, prepare la cédula presupuestaria de los y la correspondiente tasa predeterminada para el año 200x+1. Durante 200x la compañía utilizó los valores detallados en el {C U A D R O 3 . 3 0 } para imprimir 100.000 hojas. Datos macroeconómicos · La inflación será 6% anual. · La energía se incrementará el 4,9567% en la parte variable a partir del mes de marzo 200x+1. · Los sueldos se incrementarán desde enero en un 5% anual. [114] . Sistema de órdenes de producción, CIF Cuadro 3.30 Datos para elaborar el presupuesto de los CIF Tintas Grapas y sujetadores Sueldo gerente de producción Sueldo del diseñador gráfico Energía eléctrica, 9.500 kw anuales incluye pensión fija anual de $ 90,00 Arriendo edificio de fábrica Depreciaciones de maquinaria Seguros de materiales 300 galones, $ 18,00 c/u 70 kg, $ 5 c/u $ 3.800,00 $ 3.100,00 $ 1.290,00 $ 1.800,00 $ 450,00 $ 610,00 · La compañía de seguros incrementará la prima en 1% a partir de junio del 200x+1. · Los arriendos subirán $50,00 mensuales a partir de mayo. · Las tasas de interés cobradas por bancos a los clientes podría llegar al 15% anual. Datos microeconómicos · La producción prevista para el año siguiente (200x+1) será de 130.000 hojas impresas. · Se está rediseñando el producto que entrará en vigencia en febrero, lo que permitirá un ahorro de 30 galones de tinta. · La gerencia implementará, desde enero de 200x +1, un plan de ahorro de energía eléctrica que permitirá una reducción en el consumo mensual de 100 kwh. · La depreciación se viene calculando en función del número de unidades producidas, no habrá renovación ni incrementos de maquinaria. · Las compras de materiales indirectos se hará en las siguientes condiciones: · Inicio de enero 30% de requerimiento del total, pago de contado con 3% de descuento. · Inicio de abril 40% del total requerido a crédito financiado por un banco a 180 días plazo. · Inicio de agosto 30% requerimiento total, a crédito financiado por un banco a 90 días plazo. Ver {C U A D R O S 3 . 3 1 , 3 . 3 2 }. Cuadro 3.31 Demostrativo de cédula presupuestaria INDUSTRIAS GRÁFICAS CÉDULA PRESUPUESTARIA AÑO 200X+1 No. 1 2 3 4 5 6 7 Concepto Tintas Grapas y sujetadores MOI (gerente y diseñador) Energía eléctrica, $ 90 fijos Arriendo edificio fábrica Depreciación maquinaria Seguros de materiales TOTAL Clasificación Costos 200X Variable 5.400,00 Variable 350,00 Fija 6.900,00 Mixta 1.290,00 Fija 1.800,00 Variable 450,00 Fija 610,00 16.800,00 Presupuesto 200X+1 Fijo Variable Total 5.101,00 6.631,00 6.631,00 367,00 478,00 478,00 7.245,00 7.245,00 7.245,00 1.182,00 90,00 1.420,00 1.510,00 2.200,00 2.200,00 2.200,00 450,00 585,00 585,00 614,00 614,00 614,00 17.159,00 10.149,00 9.114,00 19.263,00 Cuadro 3.32 Detalle del presupuesta de la materia prima indirecta Descripción TINTAS Enero Abril Agosto SUJETADOR Enero Abril Agosto TOTAL Cant. Medida Precio c/u Total Descuento Inflación Intereses Subtotal Total Proy. Presupuesto 270 galón 5.101,00 6.631,00 81 18,00 1.458,00 44,00 0,00 0,00 1.414,00 108 18,00 1.944,00 0,00 29,00 148,00 2.121,00 81 18,00 1.458,00 0,00 51,00 57,00 1.566,00 70 kilos 367,00 478,00 21 5,00 105,00 3,00 0,00 0,00 102,00 28 5,00 140,00 0,00 2,10 11,00 153,10 21 5,00 105,00 0,00 4,00 4,00 113,00 5.468,00 7.109,00 [115] . Sistema de órdenes de producción, CIF E X PLICACIONES · Las tintas se calculan sobre una base de 270 galones debido al ahorro que se obtendrá en el rediseño del producto. Los descuentos solo aplican al primer lote que se comprará en enero 200x+1. La inflación afecta a las adquisiciones que se harán luego de enero a razón del 0,5% por cada mes posterior. · Los intereses se aplican a las adquisiciones que se harán a crédito, tomando como referencia la tasa de interés del 15% anual. Ver los {C U A D R O S 3 . 3 3 , 3 . 3 4 }. Cuadro 3.33 Detalle del presupuesto de las remuneraciones indirectas Nombres Gerente Diseñador TOTAL Salario 200X Incremento Salario 200x+1 3.800,00 190,00 3.990,00 3.100,00 155,00 3.255,00 6.900,00 345,00 7.245,00 Cuadro 3.34 Detalle del presupuesto de energía eléctrica para el año 200x+1 Consumo Actual Futuro Ahorro kwh Costo kwh Costo 200X 9.500 0,1263 1.200,00 8.300 1.200 $ Ene-Feb 200X+1 $ Mar - Dic Total 200X+1 Presupuesto 174,69 917,40 · De aplicarse debidamente el plan de austeridad, el ahorro anual será de 1.200 kwh que a valores actuales representaría $151,56 (1.200 x $0,1263). Debido al incremento del precio del kwh que ocurrirá desde marzo con un costo proyectado de $1.092, desagregado asi: · A) 8.300 kwh/12 = 691,67 kwh mes * 2 meses * $o,12635 = 174,74. · B) 691,67 kwh mes * 10 meses * $0,13257 = 917,26. · Como en el año 200x+1 la producción se incrementará 30%, entonces el valor a presupuestar será de $1.510,00 ($1.420,00 variable + $90,00 la pensión básica). Cálculo de arriendos de fábrica Costo anual: $1.800,00, promedio mensual Enero a abril el costo será el mismo ($150,00 mensual * 4 meses) Mayo a diciembre: 200 x+1 ($ 200,00 mensual * 8 meses) $150,00 $ 600,00 $1.600,00 Total año $2.200,00 Éste es el valor proyectado y a la vez el presupuestado ya que es un concepto fijo. Cálculo de la depreciación La depreciación de maquinaria y equipos industriales se calcula por el método “unidades de producción”. Por tanto cada unidad producida genera un desgaste de $0,0045, como va a producirse 130.000 unidades la depreciación será $585,00. Cálculo del costo de prima de seguros de materiales El costo del servicio del año 200x fue $610,00 ($50,8333 por mes), para el año venidero habrá revisión en la tarifa a partir de junio del 1%, por tanto el costo a presupuestar se obtendrá así: [116] 1.092,00 1.510,00 . Sistema de órdenes de producción, CIF $50,8333 x 5 meses $50,8333 x 1,01(1% de incremento) x 7 $ 254 ,16 $ 359, 39 Total seguro= (redondeado) $614,00 Determinación de la tasa de los CIF para 200x+1 a) Tasa predeterminada. Valor del presupuesto de CIF b) Unidades a producir Tasa predeterminada (a/b) $19. 263 ,00 130.000 $ 0,148176 Tomando la tasa predeterminada registramos los aplicados de las órdenes de producción del {C U A D R O 3 . 3 5 }. Cuadro 3.35 Detalle de los CIF aplicados a la producción real Orden No. Unidades 1 2 3 4 5 5.000 3.000 1.850 4.000 10.000 Tasa predeterminada 0,148176 0,148176 0,148176 0,148176 0,148176 TOTAL CIF aplicado 740,88 444,53 274,13 592,70 1.481,76 3.534,00 . Contabilización de los CIF aplicados Le corresponde a contabilidad el registro (en el diario, mayores principales y auxiliares) de los costos indirectos de fabricación que paulatina y sistemáticamente van aplicándose a las hojas de costos, según el {C U A D R O 3 . 3 6 }. Cuadro 3.36 Libro diario: costos indirectos de fabricación FECHA CONCEPTO PARCIAL Inventario PEP-CIF Hoja costos 001 CIF Aplicados DEBE HABER 740,88 740,88 740,88 La cuenta inventario producción en proceso , representa el tercer elemento del costo y surge al aplicar los a las órdenes de producción controladas a través de las respectivas hojas de costos. El uso periódico de da origen a anotaciones en el sector C de la hoja de costos respectiva. E JEMPLO 3 3: CIF A PLICA DOS Supongamos que los presupuestados para el mes de abril fueron $6.800,00, la base presupuestada (volumen) es 10.500 horas/hombre (h/h) y que la orden de producción N° 04 al concluir su producción el 18 de abril de 200x, utilizó 495 h/h. Se pide: 1. Calcular la tasa: T.P= 6.800,00/10,500=$ 0,64762 2. Valorar la aplicación de , orden Nº 04: $0,64762 x 495 = $320,572 [117] . Sistema de órdenes de producción, CIF Ver { C U A D R O S 3 . 3 7, 3 . 3 8 }. Cuadro 3.37 Libro diario: costos indirectos de fabricación FECHA CONCEPTO PARCIAL Inventario PEP-CIF Hoja costos 004 CIF Aplicados DEBE HABER 320,57 320,57 320,57 Cuadro 3.38 Hoja de costos: CIF aplicados INDUSTRIA XYZ HOJA DE COSTOS Cliente: Artículo: Presupuesto: Fecha inicio: Sr. NN x ----1 abr 201x Materia prima directa Fecha # despacho Valor RESUMEN VALOR Orden de producción: 004 Cantidad: 40 Precio de venta: Fecha de término 18 abr 200x Mano de obra directa Fecha # horas v/hora v/total CIF Aplicados Fecha Tasa Parámetro Valor 18-abr 0,64762 495 320,57 SUMAN Materia prima directa Mano obra directa Costo primo directo CIF - Aplicados Costo de fabricación Gastos asignados Utilidad Precio de Venta 320,57 F) Contador costos . Recomendaciones adicionales para asegurar un presupuesto razonable de CIF Se habla de razonabilidad cuando al comparar un presupuesto con su ejecución se obtienen variaciones de 10% por encima o por debajo, es decir si en la estructura de costos los tienen un peso porcentual del 25% y la variación fuera 10%, rango límite, entonces el costo normal obtenido estaría sobre o subvalorado en el 2,5% (25% x 10%), lo que es aceptable y manejable. Para alcanzar razonabilidad es necesario seguir las siguientes recomendaciones: · Oportunidad. Es inútil un presupuesto socializado extemporáneamente. La tasa predeterminada debe estar fijada, a más tardar, el primer día hábil del período presupuestario. · Equipo humano. Se debe seleccionar a las personas con mayor conocimiento y criterio para integrar el equipo que elaborará el presupuesto, que no solo trabaje en los sino en toda la fase de planificación financiera. Esta labor, normalmente se inicia en los meses de octubre y noviembre del año precedente al presupuestario. · Políticas presupuestarias de la empresa. La alta gerencia debe dictar las políticas que estarán vigentes en el año próximo, sin éstas cualquier avance será inútil. Políticas claras permitirán fijar metas claras y obviamente los procedimientos y la planificación financiera se canalizarán hacia su cumplimiento. · Seguimiento y correctivos. Tan importante es presupuestar bien como hacer el seguimiento sistemático, y concomitantemente corregir los desfases que durante su ejecución se vayan [118] 320,57 . Sistema de órdenes de producción, CIF evidenciando. Es necesario disponer de índices de cumplimiento presupuestario por cada sector a fin de que los correctivos se vayan implantando de manera casi automática. · Presupuestos flexibles. En economías imperfectas es conveniente manejar los denominados presupuestos flexibles a fin de tener siempre lista la tasa predeterminada óptima en cualquier escenario que participe la empresa. · Interpretación de la tasa. Una tasa o ratio es una constante predeterminada, por ejemplo de $2,60 por hora hombre, significa que en dicha cifra monetaria unos centavos corresponderán a arriendos, otros centavos a materiales indirectos o a mano indirecta, a cada uno de los rubros que integran los . De otro lado, si en una orden se contabilizaron 100 horas de trabajo del , el valor que debe cargarse como será de $260,00, por tanto cada hora de trabajo consumiría aproximadamente $2,60 de costos indirectos. · Casos en los que se usan reales. Empresas como constructoras y farmacéuticas pueden trabajar con los reales, cuando la liquidación de las respectivas órdenes se realice por meses completos o cuando la liquidación de costos se efectúe por avance de obra mensual (caso constructoras). . Variaciones de costos indirectos de fabricación 3.1. Introducción Cabe recordar que en el sistema tradicional de costos por órdenes de producción es usual utilizar costos normales, es decir el costo primo se expresa en costos históricos y por ende precisos, en tanto que los se cargan a valores predeterminados que equivale a decir costos estimados técnicamente. Se reitera que durante el período contable fue necesario llevar el registro del mismo elemento mediante dos cuentas 1.– los Reales (que son precisos) que se controlan y acumulan a través de una cuenta temporal que tiene saldo deudor y 2.– la cuenta aplicados controlada mediante una cuenta también temporal que tendrá necesariamente saldo acreedor. CIF REALES CIF APLICADOS xxxxxx xxxxxx El cálculo y análisis de las variaciones de los que se realiza al final del periodo le permitirá a la empresa, mediante un proceso de la conciliación y ajustes contables, determinar el costo preciso de los: a) productos que ya se vendieron (costo de productos vendidos), b) inventarios que aún están en bodega (inventario de artículos terminados) y c) productos inconclusos (inventario ). Esto se consigue mediante ajustes contables. .. Variación de los CIF Es la diferencia matemática entre los aplicados a la producción y los costos indirectos reales de esa misma producción. Esta variación puede ser desfavorable o favorable según sean sus resultados. La variación neta también conocida como variación total se expresa con la siguiente fórmula: VN = CIFA – CIFR [119] . Sistema de órdenes de producción, CIF En donde: VN: Variación neta de CIF CIFA: Costos indirectos de fabricación aplicados a la producción CIFR: Costos indirectos de fabricación reales En el {G R Á F I C O 3 . 8 } se resume el aspecto relativo a las variaciones de los . GR ÁFICO 3.8 Antes de iniciar el periodo Durante el periodo Presupuesto CIF Se atienden solicitudes de trabajo, a través de órdenes de producción Mapa conceptual de las variaciones Permite obtener Se reconocen los CIF reales, conforme se van evidenciando en documentos Con los cuales se abren hojas de costos CIF REALES xxx Tasa (h/h; unidades físicas, etc.) OP No. 01 Se obtienen las variaciones OP No. 02 Serán favortables cuando los CIF reales resultan menores a los presupuestados OP No. 03 OP No. 04 Serán desfavorables cuando los CIF reales tienen saldos mayores a los presupuestados CIF APLICADOS xxx Por ejemplo la fábrica “Lunas Automotrices Cía. Ltda.” que viene utilizando costos normales, informa que los del año presentan los siguientes saldos: Primera opción CIF reales CIF aplicados $ 50.000,00 $ 48.000,00 Por tanto la variación es de $2.000,00 debido a que los reales son mayores. Segunda opción Si los saldos fueran: CIF reales CIF aplicados $ 48.000,00 $ 50.000,00 La diferencia también es de $2.000,00, en donde los reales son menores que los aplicados. 3.1. Tipos y clases de variaciones de los CIF Dada su tendencia, la variación puede ser favorable o desfavorable, es decir se pueden presentar variaciones positivas o negativas. ¿Cómo diferenciarlas? Piense si es bueno o malo gastar más de lo previsto, es el caso de la primera propuesta del ejemplo, los reales superaron a los aplicados en $2.000,00, por tanto es “malo” o desfavorable; en la segunda propuesta en cambio la variación es favorable ya que el costo real es menor en $2.000,00. [120] . Sistema de órdenes de producción, CIF ¿Qué significado contable y financiero tiene la variación y sus resultados? La diferencia entre las dos cuentas citadas se denomina variación neta o total y representa la posición final que en el tiempo han tenido los registros contables de este elemento, tratados desde dos escenarios diferentes pero vinculados, como se explicó en temas anteriores. Dicho de otra forma, siendo el mismo elemento hay que contabilizar por separado, tomando dos bases informativas independientes que al final deben conciliarse. Ahora, una variación favorable significa que el costo de las órdenes de producción están sobrevaloradas, es decir la tasa predeterminada fue algo superior a la que debió ser, por deducción la variación desfavorable significa que los costos de las órdenes están subvalorados. ¿Cuál de los dos resultados conviene? Definitivamente ninguno, lo deseable sería que estas variaciones no se den, así se garantiza la información algo precisa sobre costos de producción. Como se dijo, no se puede pedir exactitud, lo importante es reconocer las diferencias, identificar las causas y efectos que provocan, y reaccionar contable y financieramente sobre estas variaciones, lo que haremos en las siguientes líneas. ¿Cómo y cuándo se registra la variación? Al cerrar las cuentas de los –ocurre al finalizar el período mensual, semestral o anual (según se haya definido)– mediante el asiento que se indica a continuación: {C U A D R O 3 . 3 9 Y 3 . 4 0 }. Cuadro 3.39 Libro diario: variación desfavorable de los CIF FECHA CONCEPTO PARCIAL CIF aplicados Variación de CIF (desfavorable) CIF reales DEBE HABER 48.000,00 2.000,00 50.000,00 Registro de la primera opción del ejemplo Cuadro 3.40 Libro diario: variación favorable de los CIF FECHA CONCEPTO PARCIAL CIF aplicados Variación de CIF (favorable) CIF Reales DEBE HABER 50.000,00 2.000,00 48.000,00 Registro de la segunda opción del ejemplo En el primer asiento la variación es desfavorable, lo que significa que los costos están subvalorados. Si buscamos explicaciones sobre las causas de la variación, tendríamos las siguientes respuestas: · Que el presupuesto no cuantificó debidamente la tendencia de los precios. Que el uso de bienes y servicios estuvo sobre lo que se debía utilizar. · Que los precios pagados al comprar los bienes y servicios fueron mayores de lo que se había previsto. Las respuestas son varias y de diferente índole, lo importante es que la búsqueda de las causas y efectos se realice con una investigación objetiva para tomar decisiones que mejoren la situación. El análisis y otros pormenores se ampliarán más adelante al tratar las variaciones específicas. ¿Qué destino contable tiene la cuenta variaciones? La cuenta temporal variaciones , debe cerrarse al final del período como un costo mayor o menor del producto en el estado en el que se encuentre. Es decir, si aún está en proceso afectará a inventario , si el producto está en bodega la cuenta que se afecta es inventario artículos terminados, en cambio si ya fue vendido, la cuenta que debe imputarse [121] . Sistema de órdenes de producción, CIF es costo de producción y ventas. Existen algunos contadores que prefieren afectar directamente al gasto o una renta del período, de acuerdo con el estudio que se haga en relación con sus componentes fijos y variables, y su control por parte de la gerencia. El asiento tipo más usual y objetivo es el siguiente: {C U A D R O 3 . 41 Y 3 . 4 2 }. Cuadro 3.41 Libro diario: variación de CIF favorable FECHA CONCEPTO PARCIAL DEBE Inventario PEP - CIF Inventario artículos terminados Costo de producción y ventas Variación de CIF HABER xxxx xxxx xxxx xxxx Para cerrar la variación desfavorable Cuadro 3.42 Libro diario: variación de CIF desfavorable FECHA CONCEPTO PARCIAL DEBE Variación de CIF Inventario PEP - CIF Inventario artículos terminados Costo de producción y ventas HABER xxxx xxxx xxxx xxxx Para cerrar la variación favorable El problema es asignar el valor de las variaciones que les corresponde a los inventarios, ya que con frecuencia se presentan productos en los tres estados de avance. Así por ejemplo, suponga que la fábrica “Lunas Automotrices Cía. Ltda.”, durante el año fabricó 5 órdenes que están en el siguiente estado –la variación desfavorable asciende a $2.000,00– según el {C U A D R O 3 . 4 3 }. Cuadro 3.43 Datos para direccionar el destino de las variaciones de los CIF Orden prod. 1 2 3 4 5 TOTAL Cantidad 789 568 145 356 200 2.058 Porcentaje 0,38 0,28 0,07 0,17 0,10 1,00 Estado avance vendido vendido embodegado vendido en proceso Asignación 766,77 551,99 140,91 345,97 194,36 2.000,00 El asiento de asignación a los inventarios que permite cerrar la cuenta temporal de variación , se observa en el {C U A D R O 3 . 4 4 }. Cuadro 3.44 Libro diario: variación de CIF desfavorable FECHA CONCEPTO Inventario PEP - CIF Inventario artículos terminados Costo de producción y ventas Variación de CIF DEBE Para cerrar la variación desfavorable El registro debe completarse con las siguientes acciones: 1. $194,36 lleve a la hoja de costos # 005 y en la línea respectiva anote este valor, por tanto la cuenta inventario se incrementará. 2. En la última línea del kárdex de artículos terminados anote bajo el concepto de alcance por variación $140,91, esto hará que se incremente el costo total y unitario de los productos que aún están en la bodega. [122] HABER 194,36 140,91 1.664,73 2.000,00 . Sistema de órdenes de producción, CIF 3. Finalmente el saldo de la cuenta costo de producción se incrementará en $1.664,73 y por ende la utilidad bruta se reducirá en esta cantidad. 3.1. Causas y efectos de la variación neta o total Son varias las causas de la variación neta de los , esencialmente se concretan a: a. La tasa no refleja una situación objetiva, debido a que el nivel de producción no se estableció con base en pronóstico de ventas o en el momento de valorar los rubros se omitieron datos importantes, o se recurrió a fuentes poco confiables. b. Identificar las causas en la ejecución de dicho presupuesto. En efecto, siendo el presupuesto la evidencia de la planificación financiera, es decir la definición de actividades que deben regir el funcionamiento de la empresa, todos los que autorizan, compran, usan, controlan, etc. deben sujetarse al citado presupuesto. En tal virtud cuando se ha gastado más, no significa necesariamente que el presupuesto está mal elaborado, sino más bien que quien debía contratar o usar los bienes o servicios actuó desaprensivamente. c. La ejecución presupuestaria falló respecto a la cantidad de productos. Si quienes efectuaron el sondeo de ventas futuras tienen prepedidos que aseguran un nivel de ventas pero en el transcurso del período los agentes de ventas no hacen el esfuerzo para cerrar las ventas o las ventas se frustraron pese a que hubo pedidos, o se paralizó el proceso productivo por fallas mecánicas o ausencia de materiales. Con un estudio analítico y objetivo de las variaciones se desprenderán las causas y causantes, y obviamente las implicaciones de éstas. El propósito fundamental del análisis de variaciones es evitar las ineficiencias y abusos en compras, autorizaciones y uso de los recursos que conforman los , así como presionar al equipo que elabora y monitorea el presupuesto para que mejore su trabajo. .. Análisis de las variaciones La variación neta o total (diferencia entre los ) indica que algo no funcionó a la perfección y que se esperaba dada la naturaleza del presupuesto y las imperfecciones de la ejecución. De este desajuste (que se espera no rebase el rango tolerable del 10%) se deben obtener datos concretos sobre las razones que provocaron el desencuentro, esto será posible conocer cuando desglosemos la variación neta en las denominadas variaciones específicas de: 1. Presupuesto. 2. Capacidad o eficiencia. 1. Variación de presupuesto La diferencia entre lo que se gastó (real) y lo que se debía haber gastado (según el presupuesto) da lugar a la denominada variación de presupuesto, conocida también como variación de costo o variación presupuestaria, porque los costos variables involucrados dentro del presupuesto de tienen gran incidencia en la variación neta, ya que se considera que los costos fijos deberían permanecer constantes aunque cambie el nivel de actividad. Pero aún en el caso de que algunos costos fijos reales cambiaran con respecto a los presupuestados, tales cambios tendrían influencia dentro de la variación del presupuesto, como sería el caso de una mayor depreciación por nuevas instalaciones de equipos o mayores costos fijos por concepto de seguros, arriendos e impuestos. La variación de presupuesto puede expresarse mediante la siguiente fórmula general: VP = CIFNRP – CIFR [123] . Sistema de órdenes de producción, CIF En donde: VP = Variación de presupuesto. CIFNRP = Costos indirectos de fabricación presupuestados, expresados a nivel real de producción CIFR = Costos indirectos reales de producción. E JEMPLO 34: REGISTRO DE VA RI ACIONES DE LOS CIF-LUN A S AU TOMOTRICES CI A LTDA Suponga que para producir 1.000 unidades se obtuvo el siguiente presupuesto: CIF fijos CIF variables TOTAL $ 2.600,00 $ 3. 400,00 $ 6.000,00 Por tanto, la tasa predeterminada debe ser $6,00, ($6.000,00/1.000 unid.). Precisamente esta tasa debe usarse durante el periodo para costear los de las órdenes recibidas de los clientes y atendidas por la fábrica, suponiendo que fueron: O P # 001 para la producción de 456 unidades O P # 002 para la producción de 544 unidades Es decir que el nivel de actividad (volumen producido) fue exactamente igual al del pronóstico y por tanto los aplicados deben tener un saldo de $6.000,00 Si de igual forma durante el año en mención se gastaron realmente: Arriendos (F) Materiales indirectos (V) Los CIF reales $ 2.650,00 $ 3. 480,00 $ 6.130,00 Las variaciones son evidentes. Por el momento calculamos: Variación neta $6.000,00 – $6.130,00 = $130,00, que como se explicó, es desfavorable, por tanto los inventarios están subvalorados. Pero también se puede evidenciar que no falló la cantidad que se esperaba producir, sino más bien el problema está en los precios pagados o en la cantidad consumida de estos insumos, como vamos a demostrar mediante el cálculo y análisis de la variación de presupuesto. VP = CIFNRP – CIFR VP = 6.000,00 – 6.130,00 La variación es igual a la variación de presupuesto. En efecto, cuando el volumen real alcanza exactamente el volumen presupuestado a inicios del período, los serán los mismos que los aplicados. Si no fuera así, el será diferente a los aplicados, como veremos más adelante. Veamos que ocasionó la variación de presupuesto en el {C U A D R O 3 . 4 5 }. Cuadro 3.45 Variaciones en el presupuesto CONCEPTOS Arriendo edificio fábrica Materiales indirectos Variación presupuesto Clase F V Presupuesto 2.600,00 3.400,00 Real Diferencia 2.650,00 3.480,00 Se pagaron arriendos ($50,00) y materiales indirectos ($80,00) por encima de lo previsto, dando un total de $130,00, lo que resulta en una variación de presupuesto negativa o desfavorable. Las razones por las que se pagaron o consumieron recursos sobre lo esperado son [124] -50,00 -80,00 -130,00 . Sistema de órdenes de producción, CIF diversas, en el caso de arriendos puede ser que no se consideró la subida de $4,17 mensuales ($50,00/12) o en su defecto, se hizo un pago extra que no consta en el contrato de arrendamiento, en este caso el presupuesto es el que falló. En cuanto a los materiales indirectos, puede ser que se compró más caro o se usó mayor cantidad de estos materiales. Otra opción podría ser que al presupuestar no se consideraron las subidas por inflación o por especulación. Como queda demostrado, las causas pueden ser variadas, además los causantes por acción u omisión deben ser identificados y conminados a mejorar la actuación. Se reitera, las variaciones desfavorables significa que la tasa predeterminada estuvo por debajo de la tasa que debió aplicarse, por lo tanto al finalizar el período habrá que incorporar un valor adicional a cualquier inventario (inventario o de artículos terminados o costo de producción, o los tres juntos). 2. Variación de eficiencia o capacidad El nivel real de producción (de más o de menos) en relación con el volumen de producción que se tomó como normal para el cálculo del costo de los presupuestados, dan como resultado la variación de eficiencia o de volumen de producción, calificada como variación incontrolable por cuanto se considera al elemento fijo de los costos como el que tiene mayor influencia en esta variación, es también el resultado de una subutilización o sobreutilización de las instalaciones de la planta en relación con el nivel (o volumen) de actividad presupuestado. La fórmula es la siguiente: VE = CIFA – CIFNRP En donde: VE = Variación de eficiencia o capacidad CIFNRP = Costos indirectos de fabricación presupuestados, expresados a nivel real de producción. CIFA = Costos indirectos aplicados a la producción E JEMPLO 35: VA RI ACIÓN DE EFICIENCI A Tomemos los datos del presupuesto y la tasa predeterminada anterior, supongamos que durante el periodo se atendieron dos órdenes: O P # 001 O P # 002 TOTAL 456 unidades 557 unidades 1.013 unidades (es decir 13 más de las previstas en el presupuesto origina). Por tanto los aplicados serán de $6.078,00, resultado de ($6 x 1.013). Suponga además que los reales ascendieron a: Arriendo (fijo) Materiales indirectos (variables) TOTAL CIF reales $2.600,00 $ 3.500,00 $ 6.100,00 Para calcular las variaciones específicas se prepara el presupuesto al nivel real de producción () para lo cual es necesario efectuar el ajuste respectivo al presupuesto original (de inicios de período) y ponerlo en el nivel real. El presupuesto se preparó pensando en 1.000 unidades, pero en realidad se lograron fabricar 1.013, por tanto el presupuesto nuevo será () de acuerdo con el {C U A D R O 3 . 4 6 } En el presupuesto ajustado al nivel real de producción (), se observa: [125] . Sistema de órdenes de producción, CIF Cuadro 3.46 Cédula presupuestaria al nivel real de producción (NRP) FÁBRICA XYZ Clase CONCEPTOS Arriendos fábrica Materiales indirectos F V TOTAL Nivel producción Presupuesto Presupuesto original NRP 2.600,00 2.600,00 3.400,00 3.444,20 6.000,00 6.044,20 1.000 unidades 1.013 unidades a. El nivel alcanzado fue mayor en 13 unidades respecto al número de unidades previstas en el presupuesto original. b. El valor de los arriendos, siendo un rubro fijo, no tiene que ser diferente puesto que el incremento del nivel de producción (más todavía si fue tan moderado: 13 unidades respecto de 1.000 = 1,3%) no tiene por qué influir en el precio de este servicio. c. El costo de los materiales indirectos –elemento variable– es diferente, como es obvio un incremento de 13 unidades requiere mayor cantidad, en este ejemplo $44,20 ($3.400 x 1,3%). En el ejemplo las variaciones serán: VN = $6.078,00 – 6.100,00 = ($22,00) variación total desfavorable Cálculo de las variaciones específicas Se toma la información del y con las fórmulas tenemos: VP = $6.044,20 – 6.100,00 = ($55,80) $55,80 es la variación presupuestal desfavorable. El detalle de esta variación se presenta en el {C U A D R O 3 . 47} . Cuadro 3.47 Demostrativo de la variación del presupuesto CONCEPTOS Arriendo edificio fábrica Materiales indirectos Variación presupuesto Clase F V Presupuesto original 2.600,00 3.444,20 6.044,20 CIF Nótese que el precio del arriendo fue exacto, evidencia que el presupuesto fue justo y la ejecución cabal. Existe una diferencia que menoscaba la economía empresarial en el material indirecto, puesto que el presupuesto “permite gastar” $3.044,20 y se utilizaron $3.500,00, puede ser falla del presupuesto o al comprar o usar se “gastó” más de lo debido. Cálculo de la variación de capacidad VC = 6.078,00 – $6.044,20 = $33,80 Siendo $33,80 una variación favorable de eficiencia. Es favorable puesto que se utilizó la misma infraestructura, vale decir máquinas que no aumentaron, hombres que cobran un sueldo fijo, arriendos que no suben al incrementar el volumen. En general, costos fijos que son mejor aprovechados cuando podemos producir más con lo mismo. Si sumamos las dos variaciones específicas se notará que se llega al resultado de la variación neta, como se demuestra enseguida: VN = VP + VE –$22,00 = –$55,80 + $33,80 [126] Diferencia real 2.600,00 0 3.500,00 55,80 desfavorable 6.100,00 -55,80 . Sistema de órdenes de producción, CIF Por lo tanto, las variaciones específicas son parte de la variación neta. 3.1. Contabilización de las variaciones Las variaciones específicas, por sí mismas, resultan muy útiles a efectos de identificar las causas y efectos y si son desfavorables tomar las acciones que permitan efectuar señalamientos, imponer sanciones o establecer correctivos para que no se repitan estos acontecimientos o se reduzcan. Sin embargo, algunos contadores en lugar de contabilizar la variación neta prefieren registrar estas dos, como se muestra en el asiento donde las dos variaciones fueron desfavorables. Ver {C U A D R O 3 . 4 8 }. Cuadro 3.48 Formato del libro diario: variaciones desfavorables FECHA CONCEPTO PARCIAL DEBE CIF aplicados Variación de presupuesto Variación de capacidad CIF Reales HABER xxxx xxxx xxxx xxxx Si las variaciones fueran favorables, el asiento de cierre sería el siguiente: {C U A D R O 3 . 4 9}. Cuadro 3.49 Formato del libro diario: variaciones favorables FECHA CONCEPTO PARCIAL DEBE CIF Aplicados Variación de presupuesto Variación de capacidad CIF Reales HABER xxxx xxxx xxxx xxxx Si como el caso del ejemplo anterior tuviéramos variación de presupuesto desfavorable y la de eficiencia desfavorable, el asiento sería: {C U A D R O 3 . 5 0 }. Cuadro 3.50 Libro diario: variaciones FECHA CONCEPTO PARCIAL CIF Aplicados Variación de presupuesto Variación de capacidad CIF Reales DEBE HABER 6.078,00 55,80 33,80 6.100,00 Para registrar las variaciones específicas y cerrar las cuentas de los CIF Conclusiones 1. Las variaciones pueden ser favorables o desfavorables, mientras los reales sean menores que los aplicados, o viceversa. 2. Las variaciones son de presupuesto y de eficiencia, o de una de ellas específicamente. 3. Puede ser necesario reconocer dos cuentas contables transitorias: a) Variación de presupuesto (). b) Variación de capacidad () o c) Variación neta de algunos prefieren utilizar una sola cuenta denominada Variación neta de 4. Estas variaciones (diferencias) pueden aplicarse exclusivamente o simultáneamente a: a) Producción en proceso, por el monto proporcional al costo de las hojas u órdenes de producción que se hallen en proceso. b) Artículos terminados, por el monto proporcional al costo de los artículos concluidos que aún no han sido facturados. c) Costo de productos vendidos, por el monto proporcional de aquellos artículos que hayan sido [127] . Sistema de órdenes de producción, CIF facturados. 5. Si la aplicación de las variaciones afecta positiva o negativamente a los inventarios y/o artículos terminados redundará en la situación financiera, es decir, las variaciones se activarán. En cambio si las diferencias afectan el costo de productos vendidos, éstas afectarán a la situación económica o sea al estado de resultados . Control de los costos indirectos de fabricación Bajo el sistema de costos históricos por órdenes de producción es muy poco lo que puede hacerse en relación con el control de los de producción. Sin embargo, cuando la producción es más o menos constante durante un período largo –por ejemplo un año–, se acostumbra dividir el presupuesto de todo el año entre doce meses y de esta manera se puede ejercer algún control del costo de los , a pesar de estar utilizando un presupuesto estático. Una mejor forma de controlar los de producción en empresas cuya actividad varía muy poco de un mes a otro, es la utilización de los llamados presupuestos flexibles o presupuestos dinámicos. Su aplicación será más importante en los costos estándar, donde representarán una verdadera herramienta de control. De todas maneras, aún bajo los sistemas de costos con datos históricos y en la situación especial de un nivel de actividad constante durante un año, la labor de control se facilita al permitirse una comparación más sencilla entre los presupuestados ajustados al verdadero nivel de producción y los reales del periodo, expresados igualmente en el nuevo nivel de producción. El método de los presupuestos flexibles consiste en calcular los presupuestados a diferentes niveles de actividad (en unidades, horas de mano de obra directa o porcentajes) y calcular una tasa predeterminada de con base en un nivel de actividad que se haya considerado como normal y posteriormente cuando se conozca el nuevo nivel o nivel real de producción. El cálculo de las variaciones se facilita notablemente al establecer la diferencia entre los presupuestados ajustados al nuevo nivel de producción y los reales para obtener la variación de presupuesto, y entre los aplicados y los presupuestados ajustados al nivel real de producción para obtener la variación de eficiencia. . Liquidación de las hojas de costos Este proceso se inicia tan pronto se conoce que la planta industrial concluyó con la producción de una orden de trabajo, es decir que los artículos ordenados han sido fabricados según instrucciones dadas en la correspondiente orden. Este hecho debe documentarse, al efecto se emitirá en la misma planta o en la bodega de productos terminados la denominada nota de ingreso de artículos terminados que tendrá el siguiente modelo: {C U A D R O 3 . 5 1}. Cuadro 3.51 Formato de la nota de ingreso de artículos terminados INDUSTRIAS XYZ CÍA. LTDA. NOTA DE INGRESO DE ARTÍCULOS TERMINADOS N°……. Correspondiente a la Orden de Producción No……………. DESCRIPCIÓN Cantidad Unidad Fecha: Estado $ SUMA [128] ………………….. Costos Unitario Total RECIBÍ ENTREGUÉ Bodeguero Planta industrial . Sistema de órdenes de producción, CIF Este diseño puede ser mejorado según las necesidades de información y control que estén vigentes en la empresa. Cabe indicar que un número importante de fábricas han reemplazado la nota de ingreso (y otros formatos) en el tradicional papel por documentos virtuales que se imprimen en caso necesario, de lo contrario quedan registrados en la memoria del computador, esta forma alternativa deja constancia de las operaciones. A) liquidación de órdenes de producción sin novedades La unidad de costos al recibir la nota de ingreso de artículos terminados firmada por los que intervienen en la entrega y la recepción de los productos, debe sumar y totalizar los valores que constan registrados en los tres sectores de la hoja de costos (que corresponden a los tres elementos). Tenga cuidado de considerar como valores a restar las devoluciones y ajustes negativos que en el transcurso de los cargos debieron hacerse. Estos totales deben trasladarse al cuarto sector de la hoja que consta bajo el título de , en éste se establecerán los costos primos directos, total y unitario, el costo de fabricación total y unitario. Se firmará al pie de la hoja de costos si se está seguro de las cifras. Conocido el costo de dicha producción, se traslada al sector precios de la nota de ingreso de artículos terminados, dando lugar al asiento detallado en el {C U A D R O 3 . 5 2 } . Simultáneamente se ingresa al kárdex respectivo la producción terminada y se continúa con el proceso de facturación que trataremos más adelante. Cuadro 3.52 Formato del libro diario: artículos terminados FECHA CONCEPTO PARCIAL Inventario artículos terminados Inventario de PEP - MPD Inventario de PEP - MOD Inventario de PEP - CIF DEBE HABER xxxx xxxx xxxx xxxx E JEMPLO 36: ÓRDENES DE PRODUCCIÓN SIN NOV EDA DES-CONFECCIONES ORIENTE Vamos a suponer que la fábrica “Confecciones Oriente” produce bajo pedido calentadores deportivos. Durante octubre de 200x recibió la orden de producir 500 calentadores de una cadena de tiendas deportivas. En el tiempo de producción se han efectuado inversiones cuyos valores constan en la hoja de costos # 056 como consta en el {C U A D R O 3 . 5 3 }. Recordemos que toda liquidación de una orden de producción debe: · Tener sustento en la nota de ingreso a bodega. · Los productos deben estar físicamente en bodega. · El kárdex de artículos terminados debe ser actualizado de inmediato. El asiento para registrar esta operación se detalla en el {C U A D R O 3 . 5 4 }. Si el precio de venta se hubiera establecido en $25,00 cada uno, la operación se concretaría mediante factura 001-001-0034455 según el {C U A D R O 3 . 5 5 } . El registro se observa en el {C U A D R O 3 . 5 6 }. En tanto que el registro del costo de ventas se encuentra en el {C U A D R O 3 . 5 7}. El margen de utilidad bruta por que el costo de producción –no incluye los gastos del período– alcanza $1.118,72 que representa el 10,50%, obtenido de 1.187,72/11.312,28. B) liquidación de órdenes de producción con novedades Lo usual es producir la cantidad solicitada y con la calidad requerida, en cuyo caso se procede contablemente como se explicó anteriormente. Sin embargo, pueden presentarse problemas en la ejecución, que dará lugar a cualquiera de los siguientes casos: [129] . Sistema de órdenes de producción, CIF Cuadro 3.53 Hoja de costos CONFECCIONES DEPORTIVAS DEL ORIENTE HOJA DE COSTOS Cliente: Artículo: Presupuesto: Fecha de inicio: Tiendas deportivas Calentadores deportivos 00100 04-oct-200X MATERIA PRIMA DIRECTA Fecha 04-Oct 06-Oct 09-Oct 15-Oct 24-Oct N/despacho N. desp # 01 N. desp # 02 N. desp # 08 N. dev # 1 N. dev # 4 SUMAN $ RESUMEN Orden de producción: 056 Cantidad: 500 P/venta: 25,00 Fecha de término: 24-oct-200X MANO DE OBRA DIRECTA COSTOS INDIRECTOS FABRICACIÓN Importe Fecha No. Horas v/hora Importe Fecha Tasa Parámetro Importe 3.010,50 15-Oct 856 1,34 1.147,04 24-Oct 2,98 1.404,00 4.138,90 734,90 24-Oct 548 1,34 734,32 1.623,60 -71,80 -50,20 5.247,00 SUMAN $ 1.881,36 SUMAN $ 4.138,90 VALOR Materia prima directa Mano de obra directa Costo primo directo Costos Inidrectos aplicados Costos de fabricación Costo unitario fabricación Utilidad bruta Precio de venta 5.247,00 1.881,36 7.128,36 4.183,92 11.312,28 22,62 2,38 25,00 f) Contador Costos Cuadro 3.54 Libro diario: artículos terminados FECHA CONCEPTO PARCIAL DEBE 24-Oct Inventario artículos terminados Inventario de PEP-MPD Inventario de PEP-MOD Inventario de PEP-CIF HABER 11.312,28 5.247,00 1.881,36 4.183,92 R. Nota de ingreso de artículos terminados No. 023 Cuadro 3.55 Factura de venta CONFECCIONES DEPORTIVAS DEL ORIENTE S.A. Factura No. 00100134455 Quito, 25 de octubre 200X Cantidad DESCRIPCIÓN 500 Calentadores de primera Código Precio unitario Importe 25,00 12.500,00 12.500,00 SUMAN Cuadro 3.56 Libro diario: venta FECHA CONCEPTO 41937 Caja o Cuentas por cobrar Ventas DEBE HABER 12.500,00 12.500,00 R. de Venta según factura 00100134455 Cuadro 3.57 Libro diario: costo de venta FECHA CONCEPTO 41937 Costo de producción y Ventas Inventario artículos terminados R. del Costo de ventas según kárdex [130] DEBE HABER 11.312,28 11.312,28 . Sistema de órdenes de producción, CIF 1. Que se produzca una cantidad diferente a la solicitada. 2. Que parte de lo producido salga con defectos reversibles. 3. Que parte de lo producido salga con defectos irreversibles. Estas “novedades” deben ser analizadas a fin de ubicar las razones para que hayan ocurrido y encontrar soluciones para que no se produzca: a) Encarecimiento de costos de producción. b) Disminución de la rentabilidad esperada. c) Inoportunidad e imprecisión para atender a los clientes. d) Disminución de la imagen ante los clientes. Analicemos cada una de las situaciones: E JEMPLO 37: ÓRDENES DE PRODUCCIÓN CON NOV EDA DES-CONFECCIONES ORIENTE Unidades diferentes al pedido original Suponga que la fábrica de confecciones en lugar de obtener 500 unidades de primera clase, apenas pudo terminar 480 unidades. La gerencia podría asignar la responsabilidad de las 20 faltantes a los obreros, en cuyo caso la empresa recuperaría el valor de la inversión, sin embargo esto da lugar a otras situaciones. · Aquellos obreros que no intervinieron en la desaparición se sentirán perjudicados, lo que afectará la productividad futura. · Si el cliente solo acepta 500 unidades, la fábrica debe emitir una nueva orden por 20 unidades, lo que a su vez presenta dos problemas: -Incremento del costo ya que deben incorporarse materiales, fuerza laboral y costos indirectos para atender esta orden –por alcance–. -Se retrasarían las nuevas órdenes que están haciendo “cola” para ingresar al procesamiento. Se complica más si no se encuentra a los obreros responsables, en cuyo caso la empresa debe asumir la pérdida que afectará al costo de los 480 calentadores recibidos en bodega. El encarecimiento se demuestra enseguida. $11.312,28 /480 = $23,57 En este caso se evidencia un incremento en el costo unitario de $0,947 –cerca de un dólar–, siendo ésta la cantidad que la empresa deja de ganar. Como el margen unitario original era de $2,38, ahora es de $1,43, que indudablemente afecta a la rentabilidad de la empresa. E JEMPLO 38: ÓRDENES DE PRODUCCIÓN CON UNIDA DES DEFECTOS RE V ERSIBLESCONFECCIONES ORIENTE Presencia de unidades con defectos reversibles La presencia de unidades defectuosas es propia de empresas que no ejercen un estricto control de calidad en las fases productivas, que cuentan con máquinas defectuosas y con tecnología retrasada o que trabajan con materiales de mala calidad. Las unidades con defectos reversibles podrían ser vendidas en calidad de mercadería de [131] . Sistema de órdenes de producción, CIF segunda o eventualmente pueden ser reprocesadas. La venta de mercaderías defectuosas es una opción válida en la medida que no perjudique la relación con los clientes. Alternativamente, el reprocesamiento de los productos defectuosos puede convenir a los intereses económicos y comerciales si: a) No afecta a las órdenes que están esperando para ingresar al proceso productivo. b) Permite afianzar las relaciones con el cliente. c) El reprocesamiento no sea tan complicado, ni costoso, de tal manera que pueden ganar económica y comercialmente. Para explicar el efecto contable y económico de estas dos opciones, supongamos que con el cliente se acuerda la venta de las unidades “como salen”, es decir $25,00 por cada unidad de primera y $15,00 por unidad defectuosa, en estas condiciones la facturación se muestra en el {C U A D R O 3 . 5 8 }. El registro de la venta se realizaría según el {C U A D R O 3 . 5 9}. En tanto que el registro el costo de ventas se haría como en el {C U A D R O 3 . 6 0 }. En este ejemplo la utilidad bruta asciende a $987,72, es decir $200,00 menos que si todas las unidades estuvieran en condiciones normales (1ra calidad.) y se vendieran a $25,00 cada una. Así mismo, este resultado significa apenas el 8,7%, que afecta la rentabilidad deseada y que pudo alcanzarse en condiciones normales. Cuadro 3.58 Factura de venta Factura No. 001000134455 CONFECCIONES DEPORTIVAS DEL ORIENTE S.A. 25 de octubre 200X Cantidad DESCRIPCIÓN 480 Calentadores de primera 20 Calentadores con falla Código Precio unitario Importe 25,00 12.000,00 15,00 300,00 12.300,00 SUMAN Cuadro 3.59 Libro diario: venta FECHA CONCEPTO 41937 Caja o Cuentas por cobrar Ventas DEBE HABER 12.300,00 12.300,00 R. de Venta según factura 001000134455 Cuadro 3.60 Libro diario: costo de venta FECHA CONCEPTO 41937 Costo de producción y Ventas Inventario artículos terminados DEBE R. del Costo de ventas según kárdex Si el cliente no acepta productos con fallas ni reprocesados, la empresa, por seriedad, debe procesar por separado las 20 unidades. Para el efecto se emitirá una nueva orden de trabajo, iniciándose quizá otro problema relacionado con el retraso de órdenes que estén represadas. La opción es reprocesar las unidades defectuosos hasta alcanzar el estado físico ideal para venderla como de primera. Esta alternativa es válida bajo las siguientes condiciones: · Que el cliente acepta el reproceso, · Que el reproceso demande inversiones económicas poco significativas, es decir menores al costo de procesarlas de nuevo, y · Que no afecte drásticamente a la gestión de otras órdenes que puedan estar en lista de espera. [132] HABER 11.312,28 11.312,28 . Sistema de órdenes de producción, CIF Suponga que la empresa, luego del análisis de conveniencia, decide reprocesar las veinte unidades, para lo cual requiere adicionar: $ 80,00 $ 40,20 ($1,34 por 30 horas) $ 89,40 ($2,98 por 30 horas) Materia prima directa Mano de obra directa, 30 horas Costo indirectos, 30 horas Ante esta decisión la hoja de costos se reabre para reprocesar las “nuevas” inversiones. La hoja de costos, luego de los cargos, quedaría según el {C U A D R O 3 . 6 1}. Cuadro 3.61 Hoja de costos reprocesada CONFECCIONES DEPORTIVAS DEL ORIENTE HOJA DE COSTOS - REPROCESADA Cliente: Artículo: Presupuesto: Fecha de inicio: Tiendas deportivas Calentadores deportivos 00100 04-oct-200X MATERIA PRIMA DIRECTA Fecha 04-Oct 06-Oct 09-Oct 15-Oct 24-Oct 25-Oct N/despacho N. desp # 01 N. desp # 02 N. desp # 08 N. dev # 1 N.dev # 4 Reproceso SUMAN $ RESUMEN Orden de producción: Cantidad: P/venta: Fecha de término: MANO DE OBRA DIRECTA 056 500 25,00 24-oct-200X COSTOS INDIRECTOS FABRICACIÓN Importe Fecha No. Horas v/hora Importe Fecha Tasa Parámetro Importe 3.010,50 15-Oct 856 1,34 1.147,04 24-Oct 2,98 1.404,00 4.138,90 734,90 24-Oct 548 1,34 734,32 25-Oct 2,98 30,00 89,40 1.623,60 25-Oct 30 1,34 40,20 -71,80 -50,20 80,00 5.327,00 SUMAN $ 1.921,56 SUMAN $ 4.273,32 VALOR Materia prima directa Mano de obra directa Costo primo directo Costos aplicadoS Costos de fabricación Costo unitario fabricación Utilidad bruta Precio de venta 5.327,00 1.921,56 7.248,56 4.273,32 11.521,88 23,04 1,96 25,00 f) Contador Costos El costo de cada unidad se incrementó en promedio $23,04 (si se compara con la posibilidad de obtener 500 unidades de primera que era de $22,62), lo que produce una disminución de la utilidad por cada unidad y obviamente la renta bruta total, conforme se demuestra enseguida. Se facturan 500 unidades a $25,00 Menos: costo de producción Igual: utilidad bruta en ventas = $12.500,00 = $11.521,88 = 978,12 El sacrificio económico de la fábrica permite cumplir con la cantidad exacta y la relación con el cliente puede ser perdurable. El registro de la venta se muestra en el {C U A D R O 3 . 6 2 }. En tanto que el registro del costo de ventas se detalla en el {C U A D R O 3 . 6 3 }. Cuadro 3.62 Libro diario: venta FECHA CONCEPTO 41937 Caja o Cuentas por cobrar Ventas DEBE HABER 12.500,00 12.500,00 R. de Venta según factura 001000134455 [133] . Sistema de órdenes de producción, CIF Cuadro 3.63 Libro diario: costo de venta FECHA CONCEPTO DEBE 41937 Costo de producción y Ventas Inventario artículos terminados 11.521,88 R. del Costo de ventas según kárdex E JEMPLO 39: ÓRDENES DE PRODUCCIÓN CON UNIDA DES DEFECTOS IRRE V ERSIBLES -CONFECCIONES ORIENTE Presencia de unidades con defectos significativos e irreversibles Este es un caso extremo que se presenta por descontrol total tanto en la producción cuanto en el seguimiento de calidad y en la provisión de materiales. Estos daños ocasionan perjuicios a la empresa y a los obreros a quienes se les puede asignar la responsabilidad si se demuestra negligencia en el trabajo. Si dichos productos calificados como desperdicios son vendidos, se debe calcular el posible precio de realización e inventariarlos. Sigamos con el ejemplo de la empresa de confecciones que reconoce, en este caso, 20 unidades con defectos irreversibles, en la mejor situación se podrá vender en $5,00 cada unidad. En este caso, el valor de la venta de desperdicios debe disminuirse del costo de producción y la diferencia dividirse entre las unidades de primera (480). Para demostrar este proceso vamos a observar el {C U A D R O 3 . 6 4 } donde se retoma el resumen de los datos de la hoja de costos Nº 056 original. Cuadro 3.64 Resumen del costo original de la Orden de producción No. 56 RESUMEN - ORDEN DE PRODUCCIÓN No 56 Materia prima directa Mano de obra directa Costo primo directo CIF - aplicados Costo de fabricación Costo unitario de fabricación Utilidad bruta Precio de venta Importe 5.247,00 1.881,36 7.128,36 4.183,92 11.312,28 22,62 2,38 25,00 Bajo los supuestos expresados, el costo de las 480 unidades se obtendrá de la siguiente forma: Costo de la orden: Menos: posible valor a recuperar por venta de desperdicios: Igual: costo total neto de las 480 unidades de primera: Dividido: para 480 unidades: $11.312,28 $100,00 $11.212,28 $23,36 En el {C U A D R O 3 . 6 5 } se observa el asiento para ingresar a la bodega de artículos terminados. . Resumen del capítulo El reconocimiento, valoración y presentación de los costos indirectos de fabricación () es complicado debido a las condiciones y circunstancias que se han descrito a los largo de este capítulo, que en síntesis se concretan en tres hechos: [134] HABER 11.521,88 . Sistema de órdenes de producción, CIF Cuadro 3.65 Libro diario: artículos terminados y desperdicios FECHA CONCEPTO DEBE 25-Oct Inventario de artículos terminados Inventario de desperdicios Inventario PEP-MPD Inventario PEP-MOD Inventario PEP-CIF HABER 11.212,28 100,00 5.247,00 1.881,36 4.183,92 1. Los componentes de los son tan variados y numerosos que amalgamarlos es una tarea difícil. 2. Algunos de estos bienes o servicios se consumen oportunamente pero su costo será posible conocer solo a fin de mes (cuando más temprano). 3. La atención de una orden de trabajo puede durar horas, meses o años, debido de la naturaleza del bien y el alcance de la orden, por tanto no se puede hacer coincidir con un periodo completo. Por lo indicado, es menester registrarlos y controlarlos de manera especial y diferente al costo primo. En efecto, de un lado se debe registrar los reales tan pronto se conozcan y consuman, a valores históricos, vale decir a precios ciertos y comprobables. De otro lado, se debe preparar con anticipación el presupuesto de los (valores estimados técnicamente) para obtener una tasa predeterminada que permitirá la asignación y registro al costo de las órdenes que van concluyendo. Como es de esperarse, estos dos registros – reales y aplicados– que se refieren al mismo elemento no necesariamente van a coincidir, la brecha entre estas dos cuentas se denomina variación neta o total. La variación neta a su vez se puede desglosar en las denominadas variaciones específicas, mismas que permiten conocer pormenores, causas y efectos de las diferencias encontradas. La primera se denomina variación de presupuesto y trata sobre las diferencias entre los precios asignados presupuestariamente y los valores que efectivamente se gastaron, esta información incluso puede referirse a cada uno de los rubros o conceptos. La segunda se denomina variación de eficiencia o capacidad, la misma que trata del uso apropiado o no de la infraestructura fija, es decir elementos que están listos para abastecer a uno, diez o cien unidades y que tienen un costo fijo. Por tanto cuantas más unidades hagamos sobre el nivel normal presupuestado se tendrá una variación favorable y dice del eficiente uso de la infraestructura. Por el contrario, si en lugar de, por ejemplo, fabricar 100 unidades factibles y previstas apenas se lograron producir 90, la variación será desfavorable. En cualquiera de los casos, el cálculo de variaciones específicas requiere que el presupuesto original –aquel que se prepara a inicios del período– se acondicione al nivel (unidades) real de producción alcanzado durante el periodo. A este presupuesto ajustado se le identifica con las siglas . Ajuste que provoca un incremento o decremento de los rubros variables más no de los rubros que son fijos, por ejemplo materiales indirectos, puesto que si en el presupuesto original se ha previsto producir 1.000 y para este nivel se necesitarían $1.000,00, si la producción fue de 950 unidades, el requerimiento monetario real debería ser de $950,00, precisamente este valor debe constar en el . Una variación favorable significa que la tasa predeterminada que se estuvo usando está sobre el costo real, por tanto el costo de los inventarios (, y costo de productos vendidos) están sobrevalorados. La variación desfavorable en cambio da a entender que la tasa predeterminada se quedó corta, por ende los inventarios estarán subvalorados, en cualquiera de estos casos se accionará un ajuste contable a fin de asignar estas variaciones en los respectivos inventarios, ya que mayor impacto de las variaciones debe ir a la cuenta que mayor cantidad de unidades estén bajo su control. Por ejemplo si la variación favorable fue[135] . Sistema de órdenes de producción, CIF ra de $500,00, en el año la producción fue 5.000 unidades, de éstas 4.000 están vendidas, 800 se encuentran en bodega y las 200 restantes aún se ubican en máquinas (proceso), entonces la distribución de las variaciones será en su orden. Costo de producción y ventas Inventario de artículos terminados Inventario PEP $ 400,00 $ 80,00 $ 20,00 Corresponde al contador de costos preparar el informe de variaciones de los , respaldando todas sus observaciones y aseveraciones con justificativos que evidencien causas y efectos. Lo más importante es informar a gerencia para que tome decisiones que: a. Evite preparar presupuestos subjetivos que no ayudan al propósito de control y conducción de las acciones hacia el éxito. b. Impidan pagos excesivos injustificados que afectan a la utilidad pero especialmente a la confianza ya que se podría haber cometido actos de corrupción. c. Controle el uso desmesurados e irresponsable de bienes y servicios que perjudican a los intereses de las empresas. d. Presionen al uso adecuado de la capacidad fija instaladas, por tanto se incentive a lograr las metas productivas factibles. Cuando una orden de producción ha concluido se debe proceder a liquidarla inmediatamente, lo que equivale a resumir los valores que constan en los sectores asignados a los tres elementos del costo hasta obtener el costo total de la orden y el costo unitario de cada producto. De este procedimiento se obtendrán trabajos atendidos con eficiencia y eficacia, es decir tanto la cantidad y calidad solicitadas se habrán cumplido. Por excepción pueden presentarse casos en los cuales las unidades producidas salgan con defectos reversibles que pueden ser corregidos mediante reproceso productivo o vendidos a precios menores que los normales. Pero pueden darse casos en los que se obtengan productos con daños tan evidentes y fallas irreversibles que convendría venderlos como desperdicios. En cualquier de estos casos, denominados “producción con novedades”, el perjuicio económico y comercial a la empresa es un hecho, por lo que debe asegurarse de todas las formas posibles que éstos no se presenten y si son parte de la gestión, deben disminuirse hasta donde se pueda, de lo contrario se corre el riesgo de volverse incompetente y fácil presa de la competencia. CUE S TION A RIO DE E VA LUACIÓN 1. Defina, explique y caracterice los costos indirectos de fabricación (). 2. ¿Qué son los fijos? Proporcione cinco ejemplos. 3. ¿Cómo se definen los variables? Proponga cinco ejemplos. 4. ¿Cómo se definen los mixtos? Proporcione tres ejemplos. 5. ¿Cómo se determinan (o calculan) los que se aplican (o cargan) a las hojas de costos? 6. Describa brevemente el procedimiento para presupuestar (predeterminar) los que se aplicarán a la producción. 7. ¿Cómo determina el volumen de producción? 8. Exprese el asiento tipo para registrar los reales. 9. Exprese el asiento tipo para registrar los aplicados. 10. ¿Cómo se denominan las diferencias entre los reales y los aplicados? Explique brevemente. 11. La capacidad (o volumen) de producción presupuestada ¿se fundamente en el pronóstico de venta? Explique. [136] . Sistema de órdenes de producción, CIF 12. ¿Cuál es la base (medida) de volumen o capacidad más usual (cuando se trabaja con surtido de bienes diferentes) que se utiliza para preparar el presupuesto y por ende para cargar en su momento al costo de producción? 13. ¿Cómo se contabiliza (asiento tipo) la transferencia de artículos terminados desde la planta cuando se ha concluido el trabajo de una orden de producción? 14. ¿Cómo se contabiliza (asientos tipo) la venta de artículos terminados a sus precios de venta y costo? 15. ¿Cómo define usted la variación neta de ? 16. ¿Cuántos y cuáles son los tipos de variación específica de que se pueden determinar? 17. Si no existe variación de capacidad ¿a qué es igual la variación neta de los ? 18. La producción real de unidades ¿puede ser diferente de la producción presupuestada de las mismas? ¿Por qué? Explique. 19. ¿Qué uso se le da al nivel real de producción ()? 20. ¿A qué es igual la variación de presupuesto? Proponga la fórmula. 21. ¿En qué forma afectaría una variación neta desfavorable (que tiene saldo deudor) a los inventarios finales? 22. Si la variación neta es favorable (saldo acreedor) ¿en qué forma afecta a los inventarios finales? 23. ¿Cuándo surgen las variaciones y cómo se muestran? 24. Las variaciones ¿deben afectar a las hojas de costo pendientes y al kárdex de artículos terminados? Explique. 25. Marque con una X la respuesta que crea correcta. Solo hay una respuesta verdadera. a. Los aplicados a la producción son: ❒ Un costo real que aparecerá en la hoja de costos. ❒ El tercer elemento del costo en el sistema de costos por órdenes de fabricación. ❒ Un costo que se aplica a la producción únicamente al finalizar un período o cuando culmina el proceso productivo de una orden. ❒ Un costo general de mercadeo. b. La mano de obra indirecta que corresponde a producción debe registrarse contablemente siempre como: ❒ Un inventario PEP MOD. ❒ Un salario de administración. ❒ Un salario de ventas. ❒ Una cuenta de CIF REALES MOI. c. Un sobre aplicado (favorable) se presenta cuando: ❒ Los CIF reales son mayores que los aplicados. ❒ Los CIF reales son menores que los aplicados. ❒ Los CIF aplicados son mayores que los presupuestados. ❒ Los CIF reales son menores que los presupuestados. d. La tasa predeterminada de indica: ❒ Una relación entre unos CIF presupuestados y una base real. ❒ Una relación entre una base real y unos CIF reales. ❒ Una relación entre unos CIF aplicados y una base presupuestada. ❒ Una relación entre unos CIF presupuestados y una base presupuestada. e. Un costo general está subestimado (desfavorable) cuando: ❒ Los CIF aplicados son menores que los reales. [137] . Sistema de órdenes de producción, CIF ❒ Los CIF reales son iguales mayores que los aplicados. ❒ Los CIF presupuestados son mayores que los aplicados. ❒ Los CIF reales son menores que los aplicados. f. Costo de conversión es: ❒ El costo necesario para convertir el material directo de un producto. ❒ El costo que requiere la prestación de un servicio. ❒ El costo que se requiere para llevar el producto al consumidor. ❒ Ninguna de las anteriores. g. Una variación de capacidad que es desfavorable indica: ❒ Una subestimación de los CIF de producción. ❒ Una subutilización de los recursos financieros de la empresa. ❒ Una subutilización de los recursos físicos de la empresa. ❒ Una subestimación de los CIF presupuestados en relación con los reales. h. Una variación de presupuesto que es favorable afecta: ❒ Exclusivamente el costo primo. ❒ El costo de producción. ❒ Únicamente el costo de conversión. ❒ El costo de los materiales directos. i. Una variación de capacidad que es desfavorable indica: ❒ Que el nivel real de producción fue mayor que el presupuestado. ❒ Que el nivel real de producción fue igual al presupuestado. ❒ Que los CIF aplicados fueron mayores que los presupuestados. ❒ Que el nivel de producción fue menor que el presupuestado. j. Si un estuvo subaplicado (desfavorable) significa que: ❒ Aumenta los costos de producción. ❒ Disminuye el impuesto sobre la renta. ❒ Disminuye los costos de producción. ❒ Aumenta el impuesto sobre la renta. k. El costo que se requiere para convertir el material directo de un producto se llama: ❒ Costo primo. ❒ Costo de conversión. ❒ Costo de producción. ❒ Costo de mercadeo. l. Una variación desfavorable de capacidad indica: ❒ Una subutilización de los recursos productivos fijos de la planta. ❒ Una subestimación de los CIF variables. ❒ Una sobre utilización de los recursos financieros de la empresa. ❒ Una subutilización de los recursos administrativos en la empresa. [138] . Sistema órdenes de producción por departamentos . Objetivos General Aplicar el sistema denominado órdenes de producción a través del estudio contable, legal y administrativo de los tres elementos del costo, en empresas industriales que por su magnitud han dividido el trabajo productivo en varios centros o departamentos. Específicos Al terminar de revisar este capítulo, usted estará en capacidad de: 1. Identificar las diferencias administrativas y contables de micro, pequeñas y medianas empresas (Mipymes) respecto a las grandes que producen a pedido o en lotes. 2. Explicar los pormenores sobre la gestión y tratamiento contable de la materia prima y mano de obra directa así como el registro en las hojas de costos por departamentos. 3. Registrar apropiadamente los reales. 4. Elaborar un presupuesto de los –generalmente a su capacidad normal– e interpretar los resultados de las tasas predeterminadas de cada departamento productivo. 5. Registrar apropiadamente los aplicados. 6. Relacionar al fin del periodo los reales y los aplicados para obtener la variación total y aplicar ésta a los inventarios respectivos. 7. Obtener las variaciones específicas identificando las causas y efectos, analizarlas e interpretarlas. 8. Liquidar la hoja de costos y analizar los resultados de este procedimiento. 9. Registrar el envío al almacén de productos terminados y la venta de los mismos. 10. Sugerir alternativas para mejorar los registros y para reducir costos. [139] . Sistema órdenes de producción por departamentos . Contexto: aspectos importantes Las empresas manufactureras micros, pequeñas y medianas (Mipymes), representadas en pequeños talleres y fábricas o factorías familiares, suelen disponer de poca capacidad instalada, generalmente producen a pedido de vecinos o gente conocida del sector geográfico próximo y en el mejor de los casos, con el fin de reducir costos fijos, genera pequeños inven­ tarios para venta posterior. La operación productiva recae en unas pocas personas desde el inicio hasta el fin, por tanto no habrá lugar a la división del trabajo o la designación de de­ partamentos de servicios y productivos, las empresas de este tipo deben usar el sistema de órdenes –un solo departamento– conforme se ha visto hasta aquí. Pero las empresas crecen, su capacidad instalada de a poco se incrementa, los pedidos aumentan y los inventarios de artículos se agrandan. Tendremos entonces grandes talleres en los que trabajan muchas personas, cada una o en grupo se encargan de determinada la­ bor o de ejecutar una porción del trabajo productivo, pasa al siguiente proceso en donde se realizan actividades complementarias y así sucesivamente hasta su terminación. Es en este proceso donde se debe aplicar el sistema órdenes de producción por departamentos con­ forme se explica a continuación. . Ámbito: medianas y grandes empresas que fabrican a pedido y lotes La necesidad de utilizar eficientemente un mayor número de máquinas, equipos, espacio y mejor tecnología –y en general una mayor capacidad de producción– hace que empresas medianamente grandes y grandes dividan el trabajo en unidades, unas encargadas de apo­ yar a la producción y la mayoría a atender el proceso productivo. Al primer grupo se denomina centros de servicios. Dentro de este tipo tenemos depar­ tamentos de: a) Diseño del producto. b) Gerencia de producción. c) Control de calidad. d) Mantenimiento de máquinas, equipos, herramientas y espacios físicos. e) Aprovisionamiento de materiales e insumos de la producción. No se incluyen en éstos las unidades administrativas que tienen entre sus competencias el manejo administrativo, financiero y comercial, ya que los costos de funcionamiento se controlan como gastos (costos del período). El segundo grupo, tan o más importante que el anterior, se denomina departamentos o centros de producción. Para el caso de una industria de calzado, por ejemplo, estaría con­ formado por: a) Sección de corte. b) Sección de aparado. c) Sección de cosido. d) Sección de terminados. e) Sección de empaque. En conclusión, el número de centros de servicios y productivos dependerá del tamaño y la naturaleza del producto, así como de las facilidades tecnológicas para comenzar, avanzar y terminar el producto que se estará controlando a través de las hojas de costos. . Hoja de costos por departamentos Como se indicó, el sistema órdenes de producción requiere de un libro auxiliar para llevar cuenta de las inversiones realizadas por la empresa, en materiales directos, mano de obra directa y costos indirectos, requeridos para dar atención a los pedidos o lotes. Este registro contable se denomina hoja de costos. Para empresas que requieren mantener el control y registros por departamentos puede usar el formato que costa en el {C U A D R O 4 .1} . [140] . Sistema órdenes de producción por departamentos Cuadro 4.1 Formato de la hoja de costos por departamentos Industrial Calzado a la Medida Cía. Ltda. HOJA DE COSTOS - DEPARTAMENTAL Orden Producción: Artículo: Fecha inicio: Cliente: Modelo: Fecha término: Direccion telefonos……………………….. Fecha entrega: MATERIA PRIMA DIRECTA MANO DE OBRA CENTRO Fecha Dcto. Importe Fecha # horas $ hora CORTE COSTOS INDIRECTOS APLICADOS Importe Fecha $ tasa Suma Suma Suma Suma Suma Suma Suma Suma Suma base Importe APARADO TERMINADO LIQUIDACIÓN Corte CONCEPTOS Aparado Terminado Total Unitario Materia Prima Directa Mano de Obra Directa Costo Primo Costos Indirectos Aplicados Costo Fabricación de Orden Costo Fabricación Unitario Firma Contador de Costos: Como puede apreciarse el formato es similar a la hoja de costos –utilizada en capítulos anteriores–, la diferencia básica es que cada sector asignado a los elementos del costo se ha subdividido en subsectores, destinados a identificar y llevar cuenta específica de cada uno de los departamentos que integran o intervienen en el proceso productivo. En el formato se ha propuesto la presencia de tres departamentos, en otros casos puede ampliarse o reducirse según el caso particular. También se evidencia que el sector destina­ do a la liquidación requiere de información individual por elemento y por departamento. La información detallada que proporciona esta hoja de costos permitirá a la gerencia dis­ poner de datos por departamento, comparar el monto de inversiones en cada uno y sobre todo evidenciar cambios significativos para tomar las mejores decisiones. También pueden generarse hojas de costos por departamentos a partir de la orden de producción y una hoja de costos resumen. . Tratamiento de los elementos del costo En este sistema de órdenes de producción, la aplicación de los elementos del costo primo –materia prima y mano de obra directa– tendrán casi el mismo tratamiento de los capítu­ los anteriores, solo deben adecuarse algunos procedimientos administrativos y contables como se indica enseguida. .. Materia prima directa · Compras. Se hacen generalmente según las necesidades de los centros productivos respectivos, los cuales utilizan un tipo específico de materiales. Sin embargo, suelen hacerse compras en lotes, lo que puede resultar más conveniente por costos de transporte, seguros, carga y descarga de ma­ [141] . Sistema órdenes de producción por departamentos teriales. Recepción y acondicionamiento. Actividades que le corresponden al bodeguero, quien debe contar y verificar la cantidad y calidad de los materiales que está receptando. Debe exigir la entrega de la factura comercial o el documento oficial que le sustituya. El acondicionamiento lo hará de manera que sea fácil ubicar al momento del envío a la planta. Debe tener presente que cada centro de costo requiere un tipo específico de material y que el almacenamiento debe guar­ dar coherencia con los despachos. · Despachos. En base a la orden de producción u otro documento que reciba (en determinadas fábricas se emite la nota de requisición), mediante la cual se ordena la entrega de materiales con fines productivos, el bodeguero debe elaborar la nota de despacho, en la que además del número de la orden de producción, debe especificar el centro de costo (departamento) para el cual se en­ vían los materiales. Concomitantemente a esta acción se prepararán los productos requeridos y se hará firmar la recepción. E JEMPLO 40: DESPACHO DE M ATERI A LES DIRECTOS-CA L Z A DO A L A MEDIDA Suponga que el 25 de octubre 200x la bodega de la fábrica “Calzado a la Medida Cía. Ltda.” envía materiales directos con nota de despacho # 0206 al centro de corte, para atender la or­ den de trabajo abierta Nº 045 para producir 100 pares de zapatos formales de varón #36, mo­ delo mocasín; esta orden fue solicitada por “Calzado Cáceres”. En el {C UA D R O 4 . 2 } está la nota de despacho. Cuadro 4.2 Nota de despacho NOTA DE DESPACHO No. 206 INDUSTRIAS CALZADO A LA MEDIDA CÍA. LTDA. MPD X MPI Para: Orden de producción No. 045 RESPONSABLE: Sr. Jorge Pérez, Centro de costos - corte Cantidad Unidad 40 Metros 30 Kilos FECHA: 24 de octubre de 200X Código DESCRIPCIÓN Cuero napa tipo 34 Suela reforzada Costos Unitario Total 5,40 216,00 8,60 258,00 474,00 SUMAN RECIBÍ: ENTREGUÉ: Además, durante los días siguientes, despachó materiales directos para la misma or­ den al centro de aparado según nota # 0298 por $367,00 y al centro de terminados con nota # 0304 por $140,00; los registros están en los {C U A D R O S 4 . 3 A 4 . 5 }. Los cargos en la hoja de costos que controlan la producción de la orden Nº 045 se pueden observar en el {C U A D R O 4 . 6 }. .. Mano de obra directa En relación a este elemento directo vale explicar lo siguiente: · El reclutamiento. Este proceso administrativo es clave puesto que la selección y reclutamiento debe responder a la necesidad de contar con gente especializada en determinada labor o activi­ dad, por lo que debe tenerse mucho cuidado en buscar las personas idóneas para un cargo que re­ quiere experiencia y habilidades específicas. · Capacitación. En los actuales momentos la formación y estudio permanente en búsqueda de [142] . Sistema órdenes de producción por departamentos Cuadro 4.3 Libro diario: materias primas directas FECHA CONCEPTO PARCIAL 25-Oct Inventario PEP - m.p.d. Centro de costos - corte Inventario m.p.d. DEBE HABER 474,00 474,00 474,00 Cuadro 4.4 Libro diario: despacho al centro de costos aparado FECHA CONCEPTO PARCIAL DEBE HABER 367,00 25-Oct Inventario PEP - m.p.d. Centro de costos - aparado Inventario m.p.d. 367,00 367,00 Cuadro 4.5 Libro diario: despacho al centro de costos terminado CONCEPTO FECHA PARCIAL 25-Oct Inventario PEP - m.p.d. Centro de costos - terminado Inventario m.p.d. DEBE HABER 140,00 140,00 140,00 Cuadro 4.6 Demostrativo de la hoja de costos por departamentos Industrial Calzado a la Medida Cía. Ltda. HOJA DE COSTOS - DEPARTAMENTAL Orden producción: Nº 45 Cliente: Artículo: Zapatos formales varón # 36 Modelo: Fecha inicio: 03-oct Fecha término: 31-oct MATERIA PRIMA DIRECTA CENTRO Fecha Dcto. Importe MANO DE OBRA DIRECTA Corte Importe Fecha # horas $ hora 25-oct N/D 206 474,00 Aparado Suma 27-oct N/D 298 Terminado Suma 30-oct N/D 301 Suma Suma total Mocasín Calzado Cáceres Cantidad: Fecha entrega: 100 pares 01-nov COSTOS INDIRECTOS APLICADOS Fecha Suma $ tasa Base Importe Suma 367,00 Suma 367,00 Suma 140,00 Suma Suma total 140,00 981,00 Suma Suma total LIQUIDACIÓN CONCEPTOS Materia Prima Directa Mano de Obra Directa Costo Primo Costos Indirectos Aplicados Costo Fabricación de Orden Costo Fabricación Unitario Corte Aparado Terminado Total Unitario 474,00 367,00 140,00 981,00 9,81 0,00 0,00 0,00 0,00 0,00 474,00 367,00 140,00 981,00 9,81 Firma Contador de Costos: nuevas formas de hacer las cosas, de adaptarse a las nuevas exigencias del mercado, a las nuevas formas de trabajo y la polifuncionalidad, obliga a las personas a ser especialistas ya no solo en una actividad sino en varias. · Roles de pago y provisiones. Será necesario que la unidad de nóminas en base de los tiquetes de tiempo y de los registros de asistencia, prepare oportunamente las planillas de pago de salarios y provisiones de décimos, fondo de reserva y demás componentes de la remuneración. Esta actividad la hará por cada centro de costo, es decir, debe elaborarse tantos roles como centros productivos existan en la empresa. [143] . Sistema órdenes de producción por departamentos · Pago oportuno del salario y adicionales. La fase importante para el obrero es la recepción oportuna de un salario que satisfaga las necesidades del presupuesto familiar. El patrono debe cumplir a tiempo con la entrega del valor neto a tenor del Código de Trabajo y de los contratos colectivos. De esta manera se evitará problemas y podrá exigir mayor productividad. · Cálculo, asignación y registro de mano de obra directa. No olvide que el costo de la fuerza laboral directa está dado por todos los desembolsos presentes y futuros que la empresa realice con el fin de satisfacer la obligación contractual que tiene con los obreros que laboran en los centros de costos. En tal virtud no solo debe computarse el valor que consta en el rol de pagos, sino de­ ben sumarse las provisiones para décimos tercero y cuarto, vacaciones, aportes patronales para seguridad social y demás beneficios que, de manera particular, se hayan estipulado en el contra­ to colectivo. E JEMPLO 41: REGISTRO DEL COSTO DE L A M A NO DE OBR A DIRECTA-CA L Z A DO A L A MEDIDA Supongamos que “Calzado a la Medida” por el mes de octubre 200x preparó los roles por cada centro de costos en el {C U A D R O 4 .7} . Cuadro 4.7 Resumen de planilla de pago de salarios, beneficios y prestaciones CONCEPTOS OCTUBRE 200X CORTE APARADO Salarios y beneficios Décimos y otros Costos total Horas laboradas Costo promedio hora 879,00 267,00 1.146,00 867,00 1,32 TERMINADOS 1.120,00 436,00 1.556,00 1.034,00 1,50 TOTAL 578,00 187,00 765,00 578,00 1,32 2.577,00 890,00 3.467,00 Si la orden de producción Nº 0045 requirió de 345 horas en el centro de corte, de 467 ho­ ras en el centro aparado y de 210 horas del centro de terminados (el resto de horas en cada departamento se utilizaron en otras órdenes), la asignación y registro del costo de mano de obra será: Centro corte 345 horas x 1,32 Centro aparado 467 horas x 1,50 Centro terminados 210 horas x 1,32 En el {C U A D R O 4 .8} = $ 455,40 = $700,50 = $277,20 se encuentra el registro correspondiente. Cuadro 4.8 Libro diario: costos de mano de obra FECHA CONCEPTO oct-31 Inventario PEP - MOD Centro de costos - corte Centro de costos - aparado Centro de costos - terminados Nóminas por pagar PARCIAL DEBE 455,40 700,50 277,20 Pr. La aplicación del costo de fuerza laborala la O.P. No. 0045 La hoja de costos quedará como se muestra en el {C U A D R O 4 .9} . El tratamiento y aplicación del costo primo directo es similar al de una empresa que tiene un solo departamento con excepción del direccionamiento a nivel de cada departamento que amerita darle a sus componentes: [144] HABER 1.433,10 1.433,10 . Sistema órdenes de producción por departamentos Cuadro 4.9 Hoja de costos por departamentos FECHA CONCEPTO PARCIAL CIF REALES - Energía eléctrica Centro de costos A Centro de costos B Centro de servicios X Cuentas por pagar (bancos) DEBE HABER xxxx xxxx xxxx xxxx xxxx 1. Al despachar los materiales directos el bodeguero debe identificar por escrito el departa­ mento al que éstos se incorporarán, además debe citar la orden de producción. 2. El encargado de nóminas debe preparar las planillas de pago y provisiones por depar­ tamentos. De otro lado, el supervisor o jefe de taller, según corresponda, debe preparar a diario los tiquetes de tiempo identificando a los obreros que intervinieron y clasificando las horas en productivas y no productivas. Debe entenderse que los centros de servicios no utilizan ni materiales directos ni fuerza laboral de obreros directos, es decir, el costo primo solo se reconoce en los departamentos de producción. .. Costos indirectos de fabricación (CIF) Este elemento fundamental, demanda mayor explicación ya que por su naturaleza y diver­ sidad dificulta la valoración y distribución entre las órdenes, y dentro de éstas en los depar­ tamentos o centros por los que recorre el producto hasta su terminación. A. Características · Algunos de sus componentes se utilizan tanto en los departamentos de servicios como en los productivos. La energía eléctrica es un claro ejemplo, servicios de arriendo de fábrica, seguros de protección del personal, etc., son otros ejemplos que tienen usuarios tanto en los centros servicios como en productivos. La diversidad de componentes (bienes y servicios de distinta naturaleza) hacen difícil la tarea de distribución precisa entre las órdenes y dentro de sus centros productivos. El comportamiento de sus componentes es variado: arriendo por ejemplo es fijo, en tanto que los materiales indirectos son variables y la telefonía puede ser mixto. · El precio de estos servicios y bienes, indispensables para completar la producción, se conoce de inmediato en contados casos, la mayoría se reconocen a fin de mes o más tarde, por tanto hay ne­ cesidad de predeterminarlos (presupuestarlos) a fin de poder liquidar la hoja de costos a tiempo éstas pueden tener un duración muy corta (horas o días). Estas características y la necesidad de establecer las variaciones al final del periodo, obligan a contabilizarlos simultáneamente a valores reales y a valores predeterminados (es­ tos últimos se aplican a la producción). El {G R Á F I CO 4 .1} visualiza la relación entre los reales (aquellos usos efectivos de recursos) con los aplicados que nacen de un presu­ puesto. Como se evidencia, el reconocimiento y registro de los en los dos escenarios, el cálculo y registro de las variaciones y su posterior cierre y análisis a efectos de obtener da­ tos sobre el origen y sus efectos, es idéntico a la forma explicada en el capítulo 3, solo que las acciones se refieren a varios departamentos. B. Tratamiento de los CIF reales El registro de consumos, usos y utilización de bienes y servicios que conforman los , se hace tan pronto se conozca del hecho económico: al tomar contacto con la nota de despa­ cho si se trata de materiales, al recibir la factura de energía eléctrica, al pagar las remunera­ ciones del personal de los centros de servicios, al liquidar el consumo de alimentación del personal, etc., según los modelos en los {C U A D R O S 4 .1 O , 4 .11}. Como se observa, además de registrar el costo total del concepto (Ejemplo: ­Energía eléctrica) este valor debe ser asignado, mediante un proceso racional y justo de prorrateo, [145] . Sistema órdenes de producción por departamentos G R Á F I C O 4 .1 Costos indirectos de fabricación Mapa conceptual de los CIF reales Se debe llevar registro por separdo y aplicados CIF reales CIF aplicados Requiere Necesita Disponer previamente de criterios de distribución entre departamentos de servicios y productivos mantener cuentas y subcuentas Tasas por cada departamento productivo número de unidades producidas por cada departamento El registro El registro En el diario en la cuenta CIF reales En los auxiliares a nivel de concepto y por cada departamento Se carga PEP y se abona a CIF aplicados en la hoja de costos respectivamente en el departamento que le corresponda Al fin del periodo Al fin del periodo Se liquidan las cuentas y auxiliares (saldos) Se liquidan las cuentas y auxiliares (saldos) Se comparan Para establecer las variaciones: a. neta b. de presupuesto c. de eficiencia las variaciones se cierran aplicando Con cargo o abono a: a. Inventario PEP b. Inv. artículos terminados c. Costo de producción y ventas Cuadro 4.10 Formato del libro diario: CIF por centro de costos; servicio de energía FECHA CONCEPTO PARCIAL CIF REALES - Energía eléctrica Centro costos A Centro costos B Centro costos C Cuentas por pagar o bancos DEBE HABER xxxx xxxx xxxx xxxx xxxx Cuadro 4.11 Formato del libro diario: CIF por centro de costos; MPI FECHA CONCEPTO CIF REALES - MPI Centro costos A Centro costos B Centro costos C Inventario MPI [146] PARCIAL DEBE HABER xxxx xxxx xxxx xxxx xxxx . Sistema órdenes de producción por departamentos a los centros de costos y de servicios, quienes son usuarios o consumidores de los respectivos bienes y servicios. Para el efecto será necesario vincular el concepto de los con datos y estadísticas relacionados con dichos conceptos. Así por ejemplo, en caso de arriendos de edificio de fábri­ ca la distribución debería hacerse en base del área (m2) o al volumen (m3) que ocupan cada uno de los centros. E JEMPLO 42: CONTA BILIZ ACIÓN CIF-CRISTA LES CI A LTDA Suponga que la fábrica de vidrio “Cristales Cía. Ltda.” paga $500,00 mensuales de arriendo del edificio (incluye patios, jardines, pasillos, planta industrial, etc.) en donde funcionan los diferentes departamentos. Ver {C U A D R O 4 .1 2 } . Cuadro 4.12 Espacios efectivos asignados y distribución de costos de arriendo de edificio No. CENTROS O DEPARTAMENTOS DE SERVICIOS m2 asignados 1 Dirección 2 Mantenimiento Relación % $ asignado 35 27 12,73% 9,82% 63,64 49,09 80 76 57 275 29,09% 27,64% 20,73% 100,00% 145,45 138,18 103,64 500,00 DE PRODUCCIÓN 3 Mezcla de materiales 4 Dosificación 5 Amoldamiento Suma área efectiva usada Para formular este cuadro se toma el área efectiva usada, los sitios comunes (pasillos, parqueaderos, jardines, patios, veredas, otros) se ignoran a fin de que los centros asuman el costo de estos espacios de forma proporcional a los metros efectivamente asignados. Para calcular la relación o índice se suman los metros asignados, siendo esta suma el 100%. Cada área en particular se divide para este total obteniendo el porcentaje que debe asumir como costo de los arriendos. El porcentaje multiplicamos por $500,00 y se obtiene el valor corres­ pondiente a cada centro. Por tanto, la dirección de la producción (Centro de servicio 1) debe asumir como costo de arriendos $63,64 ($500,00 x 12,73%). La asignación y el registro com­ pleto se indican en el {C U A D R O 4 .13 } . Cuadro 4.13 Libro diario: CIF por centro de costos; Arriendos FECHA CONCEPTO PARCIAL CIF REALES - Arriendos Centro dirección Centro mantenimiento Centro mezcla Centro dosificado Centro amoldamiento BANCOS (o cuentas por pagar) DEBE HABER 500,00 63,64 49,09 145,45 138,18 103,64 500,00 De esta forma se procede con todos los costos indirectos reales. Por cierto, cada concep­ to tendrá un parámetro apropiado y objetivo (fundamentado en criterios de vinculación o causa y efecto). A manera de sugerencia el {C U A D R O 4 .14 } propone una guía de parámetros distribuidores así como su clasificación por comportamiento y alcance. [147] . Sistema órdenes de producción por departamentos Cuadro 4.14 Guía clasificada de parámetros de distribución de costos indirectos Clasificación CONCEPTO Arriendos de edificio y nave industrial Arriendos de maquinaria y equipo -en loteSeguros de protección de accidentes de trabajo de Seguros de protección de maquinaria y equipos Seguros de protección de inventarios Energía eléctrica Impuesto a la producción Alimentación del personal Combustibles y lubricantes Insumos de fábrica Materia prima indirecta Remuneraciones personal indirecto Servicio telefónico Servicio de agua PARÁMETROS DISTRIBUIDOR Metros cuadrados o cúbicos F-C Costo de máquinas asignadas, alternativamente se propone asignar basado en producción de cada departamento # personas que laboran en cada centro multiplicado por el grado de riesgo de cada centro Costo de estos activos por centro o según la producción o rendimiento de éstas F-C Según nivel de producción de cada centro F-E Según kilovatios hora establecidos en estudio de uso medido o instalado (requiere estudio técnico) Según nivel de producción de cada centro productivo # personas asignadas a cada centro Según consumo medido de las máquinas por cada centro o por nivel de producción Según consumo medido, puede estandarizarse y distribuir basados en nivel de producción Según nivel de producción de cada centro o basados en consumo medido y estandarizado Según nivel de producción o en función de algún estandar apropiado a la función Basado en número de personas Para aseo de personal se distribuye en base a # personas, para aseo de espacios físicos en función del área F-E F-E M-C F-E F-C V-E V-E V-E F-C M-C M-E Depreciaciones de activos fijos Basados en costo de activos fijos asignados a cada centro, F-C Amortizaciones de fábrica Guardianía y vigilancia F-C F-C En partes iguales En base al total de activos asignados a cada centro Basados en costo de activos fijos asignados a cada centro, Mantenimiento activos fijos talvez es necesario con antigüedad de bienes Reparaciones y adecuaciones Asignar al centro que demanda la reparación, si es general de edificios en base al área asignada Reparaciones y adecuaciones Asignar al centro donde pertenece la maquinaria, si es de maquinaria y equipo general en base del costo total de activos por centro Accesorios y repuestos Según centro solicitante Útiles limpieza y aseo Según número de personas Este cuadro no es obligatorio ni tampoco inequívoco para todos los casos, es una propuesta que puede ayudar a los contadores a obtener referencias que guíen su decisión, puesto que cada empresa debe considerar las particularidades y necesidades propias de su organización y las condiciones contractuales de cada tipo de recursos indirectos contratados. En la última columna se encuentran las siglas (F – V – C – E) que corresponden a las siguientes clasificaciones: Por el comportamiento. Esta clasificación facilita la ponderación de los valores, al mo­ mento de cuantificar el crecimiento o la reducción del nivel de actividad, pues mientras lo fijos se mantienen constantes durante un rango relevante, las variables reaccionan en forma totalmente proporcional al nivel de actividad, esta es la correspondencia de los li­ terales: F = Fijos V = Variables M = Mixtos [148] Comportamien to y alcance F-C F-C F-E V-E F-C . Sistema órdenes de producción por departamentos Por el alcance. Este agrupamiento facilitará la tarea de distribución. Para el caso que un concepto común se debe prorratear entre todos los centros de servicios como productivos. Si los conceptos calificaran como específicos, se distribuirán entre los centros de ser­ vicios exclusivamente o solo entre los centros productivos o inclusive a un solo centro, es la correspondencia de los literales. C = Comunes E = Específicos E JEMPLO 4 3: CONTA BILIZ ACIÓN CIF-CRISTA LES CI A LTDA Suponga que “Partes y Piezas Electrónicas Cía. Ltda.” desea contabilizar los siguientes del mes de noviembre de 200x que constan en el {C U A D R O 4 .15 } . Cuadro 4.15 Costos indirectos a distribuir No. CONCEPTOS 1 2 3 4 5 6 IMPORTE Materia prima indirecta Remuneración del médico Arriendos de edificio de fábrica Seguros del personal Depreciaciones de activos fijos Alimentación del personal TOTAL 1.560,00 548,00 650,00 300,00 190,00 540,00 3.788,00 CLASE V-E F-C F-C F-C F-C M-C Esta empresa cuenta con tres departamentos: Control de calidad (s–1) Corte (p–1) Armado y terminado (p–2) Las estadísticas correspondientes a los criterios seleccionados para la distribución, se parametrizan. Ver {C U A D R O 4 .1 6 }. Cuadro 4.16 Estadísticas por departamento Departamento Área asignada S-1 P-1 P-2 Metros % No. % estándar MPI % No. 34 10,15% 4 5,88% 0,00% 134 40,00% 26 38,24% 30,00% 167 49,85% 38 55,88% 70,00% 335 100,00% 68 100,00% 100,00% TOTAL Personal Consumo Producción Activos fijos % Valor % 0 0,00% 1.670,00 8,79% 5.000 51,65% 5.470,00 28,79% 4.680 48,35% 11.860,00 62,42% 9.680 100,00% 19.000,00 100,00% En los {C U A D R O S 4 .17 A 4 . 2 2 } se encuentra el registro respectivo. Este procedimiento se repite todos los meses del año, según se vayan conociendo las ope­ raciones relacionadas con los . Al finalizar el periodo será necesario totalizar las cuentas y subcuentas a nivel de conceptos y por departamentos (centros), con el propósito de tener información total del consumo. Con estos saldos se establecerán más tarde las variaciones de presupuesto. C. Tratamiento de los CIF aplicados Como se ha manifestado, dependiendo de la naturaleza del bien o de las unidades a [149] . Sistema órdenes de producción por departamentos Cuadro 4.17 Libro diario: distribución según consumo medido en porcentajes FECHA CONCEPTO Nov-200X CIF reales - MPI Centro P-1 Centro P-2 Inventario materia prima indirecta PARCIAL DEBE HABER 1.560,00 468,00 1.092,00 1.560,00 Distribución según consumo medido en porcentajes en el cuadro 4.33: 30% y 70% Cuadro 4.18 Libro diario: CIF Reales MOI FECHA CONCEPTO CIF - REALES MOI Centro S-1 Centro P-1 Centro P-2 Nóminas por pagar PARCIAL DEBE HABER 548,00 32,24 209,53 306,23 548,00 Distribución según numero de personas del cuadro 4.33, los % equivalen a 0,0588235 por persona Cuadro 4.19 Libro diario: CIF Reales, arriendos FECHA CONCEPTO CIF REALES - Arriendos Centro S-1 Centro P-1 Centro P-2 Bancos o Cuentas por pagar PARCIAL DEBE HABER 650,00 65,00 260,00 325,00 650,00 Distribución según área física asignada porcentualmente. Cudro 4.15 Cuadro 4.20 Libro diario: CIF Reales, seguros FECHA CONCEPTO CIF REALES - Seguros Centro S-1 Centro P-1 Centro P-2 Seguros prepagados PARCIAL DEBE HABER 300,00 17,65 114,70 167,65 300,00 Distribución según # personas que laboran en centros, cuadro 4.15, los % equivalen a$ 4,4117645 por persona Cuadro 4.21 Libro diario: CIF Reales, depreciaciones FECHA CONCEPTO CIF REALES - Depreciaciones Centro costos A Centro costos B Centro costos C Depreciación acumulada A.F. PARCIAL DEBE HABER 190,00 17,10 55,10 117,80 190,00 Distribución según costo de activos fijos, los % constan en cuadro 4.15 Cuadro 4.22 Libro diario: CIF Reales, alimentación FECHA CONCEPTO CIF REALES - Alimentación Centro S-1 Centro P-1 Centro P-2 Bancos o Cuentas por pagar PARCIAL HABER 540,00 31,77 206,47 301,76 Distribuido según # personas, en el cuadro 4.15 constan los %. Equivale a $ 7,9411762 [150] DEBE 540,00 . Sistema órdenes de producción por departamentos producir y de la tecnología disponible, las órdenes de trabajo pueden demandar horas, días o meses para ser completadas, lo cual obliga a las empresas a trabajar con los denominados costos normales; es decir, el costo primo a valores históricos en tanto que los se valoran por anticipado en base de aproximaciones objetivas aunque no necesariamente precisas. A este proceso se denomina predeterminación, en caso de ser establecidas de manera técnica y científicamente dan lugar al denominado costo estándar que trataremos en el capítulo 6. Por el momento se harán aproximaciones (estimados) razonables a fin de anticipar lo que costarán los durante un periodo de tiempo, generalmente un año. Concretamente se debe preparar el presupuesto de los conforme se explicó en el capítulo 3 más algunos pormenores propios de un control y contabilidad por departamentos. Las condiciones fundamentales de todo presupuesto son: 1. Que se formule a tiempo, es decir con anticipación al inicio del período para el cual se prepara. 2. Que sea elaborado por un equipo, con los mejores exponentes o líderes de la organi­ zación y con la participación de personal auxiliar de menor nivel. 3. Que se disponga de la información clave, para hacer las aproximaciones, que debe ob­ tenerse de manera directa o indirecta de proveedores, clientes, competidores, de las me­ tas del Gobierno, y por supuesto, de la propia empresa. 4. Que se definan con anticipación las políticas presupuestarias de manera clara y preci­ sa a fin conducir la preparación del presupuesto por esos lineamientos. 5. Que prevea contingencias propias de una economía imperfecta, es decir, que no sean tan optimistas ni extremadamente pesimistas. 6. Que se establezcan mecanismos de seguimiento y ajuste automáticos, tan pronto se evidencien diferencias notables entre lo previsto y lo que se va ejecutando. 7. Como estrategia pueden aplicarse los denominados presupuestos flexibles, que es pre­ parar varios presupuestos en dos, tres, cuatro o más escenarios con niveles de produc­ ción diferentes, pero poniendo énfasis en la cantidad normal que debería cumplirse. . Metodología para presupuestar los CIF y fijar las tasas predeterminadas Si tenemos varios departamentos productivos se deberán manejar tasas predeterminadas por cada uno de ellos, por lo tanto se deben definir los niveles y las medidas apropiadas de producción como pre requisito para elaborar el presupuesto. Otro de los requisitos es la definición del horizonte temporal –período presupuestario, en este aspecto La mayoría de empresas elaboran sus presupuestos para un año que co­ mienza el 1 de enero y termina el 31 de diciembre. Se ha preparado la siguiente guía metodológica que permitirá presupuestar y calcular las tasas (constantes o ratios) de los en una empresa que ha departamentalizado la pro­ ducción y obviamente el control y registro contable. .. Fase de planificación Durante el mes de diciembre del año precedente: 1. Identifique todos los conceptos (rubros u objetos) que integran los , tome los auxilia­ res contables del año corriente y añada otros que evidentemente deban incorporarse. 2. Clasifique y organice estos conceptos entre fijos (), variables () y mixtos (). Del mis­ mo modo a cada concepto asigne la () si es común, es decir, son aplicables a todos los departamentos y () si son específicos, es decir si solo se han de asignar a uno de los depar­ tamentos o a un grupo exclusivo. 3. Coloque a la altura de cada concepto los valores históricos del año que está terminando (periodo precedente). 4. Identifique los centros productivos y asígneles un código convencional (ejemplo P­1. P­2). Proceda del mismo modo con los centros de servicios (ejemplo, S­1. S­2), procure reagrupar [151] . Sistema órdenes de producción por departamentos los servicios en centros relacionados a fin de evitar la proliferación de centros de servicios y facilitar la presupuestación. 5. Designe para cada departamento productivo, la unidad de medida idónea a través de la cual se fijará el volumen de producción, la tasa predeterminada () del departamento respectivo se referirá a un parámetro específico. Ejemplo, horas/hombre; unidades físicas, costo , etc. .. Fase de presupuestación Durante diciembre del año precedente: 1. Efectúe el cálculo del volumen de producción esperado para cada centro productivo. Uti­ lice la unidad de medida que designó en el numeral 5 del punto anterior (consulte en el ca­ pítulo 3: capacidad de producción teórica, práctica y real). 2. Proyecte los valores históricos, según sea el caso, en función del índice de inflación pre­ visto, las propuestas gubernamentales sobre salarios, precios de los combustibles y de los servicios públicos. Para contratos de servicios de corto y largo plazo (como arriendos de edificio, seguros, mantenimiento de equipos) tome en cuenta la cláusula sobre precio y re­ novaciones, para los otros conceptos efectúe un estudio particular a fin de que el valor glo­ bal del concepto sea aquel que efectivamente deberá constar en el período presupuestario siguiente. 3. Pondere las cifras que antes proyectó, de aquellos rubros variables y de la parte variable de los costos mixtos en función del volumen de producción previsto. 4. Efectúe la distribución primaria, es decir cada concepto –debidamente ponderado– distribúyalo entre todos los centros productivos y de servicios, en función de criterios lógicos y razonables que prevean la relación causa y efecto. Así por ejemplo, el valor in­ dexado de arriendos debe distribuirse en función del área ocupada por cada centro. En el {C U A D R O 4 .19} consta el cuadro de vinculaciones entre conceptos y parámetros de distri­ bución, éstos se fundamentan en criterios lógicos de causa y efecto. Como puede notarse, se usan los mismos parámetros para distribuir los reales como para presupuestar. 5. Establezca la sumatoria de los valores de cada centro, no olvide que la suma de los valores distribuidos debe ser igual al valor presupuestado total. 6. El presupuesto original de los departamentos de servicios deben ser reasignados entre los productivos bajo algún criterio de interrelación. Esta reasignación se justifica porque: a) Los centros de servicios trabajan para los centros productivos b) Los productos no transitan a través de los centros de servicios. c) No es dable que se establezcan tasas en los departamentos de servicios. Por ejemplo el total asignado al servicio médico dental (S­1), debe redistribuirse en función del número de hombres que laboran en los departamentos productivos. En el {C U A D R O 4 . 2 3 } se presentan otros criterios (parámetros) de redistribución. Cuadro 4.23 Guia de reasignacion de los CIF originalmente asignados a los Centros de servicios a los productivos DEL CENTRO DE SERVICIOS 1. Servicio médico - dental 2. Taller de mecánica y electricidad 3. Diseño del producto 4. Control de calidad 5. Superintendencia y supervisión fábrica AL CENTRO DE PRODUCCIÓN 1. No. Hombres asignados a centros productivos 2. Costo de maquinario e instalaciones 3. Partes iguales o volumen de producción 4. Volumen de producción y/o intensidad de control 5. Partes iguales o volumen de producción Luego de la redistribución cada departamento productivo tendrá un mayor valor, en cambio los centros de servicios se habrán quedado con $0,00. [152] . Sistema órdenes de producción por departamentos 7. Obtenga la tasa predeterminada. La suma nueva que consta a nivel de cada departamento productivo, según se explica en el numeral anterior, se dividirá entre su correspondiente volumen de producción. El resultado constituirá la tasa predeterminada para dicho departamento. 8. Aplique los . La aplicación específica a cada hoja de costos y dentro de ésta al depar­ tamento productivo correspondiente, esta acción se hará periódicamente o por lo menos al momento que concluya la producción de la orden. E JEMPLO 4 4: CÉDUL A PRESUPUESTA RI ACA L Z A DO A L A MEDIDA Para la elaboración de la cédula presupuestaria “Calzado a la Medida Cía. Ltda.” que pro­ duce zapatos de distintos modelos y tamaños a pedido y por lotes, fabricó (en el presente año 200x) 550 pares de zapatos de hombre tipo mocasín, tallas 36 a la 40; 480 pares de za­ patos de mujer tallas 34 a la 38; 489 pares de zapatos de hombre en cordón tallas 36 a la 40. Por lo descrito se evidencia una producción de bienes de la misma naturaleza pero algo diferentes –dados los modelos, tallas y quizá el tipo de materia prima–; por lo tanto, la de­ signación del volumen de producción podría hacerse usando las unidades físicas (cuando los productos son muy diferentes debe buscarse otros parámetros de relación, en función de horas máquina, horas hombre, etc.) Continuando con el planteamiento del ejemplo durante el año corriente se consumieron recursos indirectos según el {C U A D R O 4 . 2 4 } . Los productos en mención se trabajan en tres Cuadro 4.24 Datos de CIF históricos No. Concepto 1 2 3 4 Clase Hilos y pegamentos Remuneración jefe de planta Arriendos edificio de fábrica Energía eléctrica Importe $ V-E F-E F-C M-C 1.790,00 3.470,00 1.500,00 1.760,00 8.520,00 TOTAL Observaciones 79 kg a $ 10,00 c/kg Suelo noviembre $ 289,16 Arriendo noviembre $ 125,00 $ 160,00 fijo, c/kwh $ 0,064, nov secciones productivas y se cuenta con dos centros de servicios, cuyo detalle es el siguiente: Centros de servicios Control de calidad Mantenimiento mecánico S-1 S-2 Centros de producción Corte Aparado Terminados El {C U A D R O P-1 P-2 P-3 4.25} presenta algunos datos fundamentales para elaborar el presupuesto. Condiciones y supuestos para el año próximo (x+) El pronóstico de ventas es el siguiente: 650 pares de zapatos de hombre, tipo mocasín # 36 al 40 500 pares de zapatos de mujer, modelo Lady Diana # 34 al 38 y, 500 pares de zapatos de cordón para hombre, tallas 36 a la 40 1650 pares en total. [153] . Sistema órdenes de producción por departamentos Cuadro 4.25 Datos para la elaborar el presupuesto 200x+1 Centros # personas m2 % consumo kwh # inspección # máquinas de calidad S-1 S-2 P-1 P-2 P-3 Suman 4 3 26 45 8 86 35 45 123 167 40 410 0,00% 0,00% 30,00% 50,00% 20,00% 100,00% 121 168 969 2 por par 1.871 2 por par 568 2 por par 3.697 Condiciones económicas previsibles para el año presupuestario: · La inflación será 6% anual, los materiales se comprarán en dos lotes semestrales por adelanta­ do y en partes iguales. · Los arriendos se incrementarán desde marzo próximo $15,00 por mes. · El valor del kwh crecerá a $0,07 por kilovatio desde enero de 200x+1. · El salario del jefe de planta se incrementará a $30,00 mensuales desde mayo próximo. Notas adicionales: · Para efectos del ejemplo se tomarán cuatro conceptos, en realidad son muchos más. · Se aplicarán redondeo al cerrar el presupuesto (ponderado), sin embargo las tasas presentarán hasta cuatro decimales. Se pide a. Elaborar el presupuesto de los por departamentos. b. Calcular las tasas predeterminadas. c. Aplicar las tasas suponiendo que se ejecutó el 95% del presupuesto. d. Calcular la variación neta y contabilizar la aplicación a los inventarios que le correspon­ da. e. Calcular las variaciones específicas, comentarlas y recomendar acciones para evitarlas a futuro. Desarrollo Se comienza calculando el volumen de producción esperada, expresada en el número de pares, puesto que los bienes a fabricar son algo homogéneos. El {C U A D R O 4 . 2 6 } detalla esta información. Cuadro 4.26 Volumen de producción Unidad física 200X+1 650 500 500 1.650 DESCRIPCIÓN Pares de zapatos de hombre, mocasín Pares de zapatos de mujer, Diana Pares de zapatos hombre, cordón TOTAL Unidad física 200X 550 480 489 1.519 Por lo tanto, si en el año precedente el nivel de actividad (producción) fue 1.519 pares y en el siguiente se pretende producir 1.650 el incremento será de 8,624%( 1.650/1.519). Los costos históricos del año anterior se presentan en el {C U A D R O 4 . 2 7} (3ª columna) y fueron tomados de la información contable del año precedente. Explicaciones de las cifras que se presentan en la 4ª columna “proyectado 200x+1” Esta columna sirve para poner los costos históricos en valores futuros, por tanto afectados por la inflación, revisión de precios y condiciones macro y micro económicas previsibles. [154] 0 0 0 0 2 6 2 10 . Sistema órdenes de producción por departamentos En otras palabras, se necesita conocer cuánto ($) debe erogar la empresa en el año siguien­ te para adquirir la misma cantidad de bienes y servicios que el año pasado inmediato costó $8.520,00. Como se aprecia en el {C U A D R O 4 . 2 7} (4ºcolumna), para el año 200x+1 se reque­ rirá $9.086,62, es decir con el mismo nivel de producción –sin el incremento (8,624%)–. A continuación se explica pormenorizadamente como se llegó a esta cifra. Cuadro 4.27 Presupuesto 200x+1 (primera parte) CONCEPTO Clase Hilos y pegamentos Remuneración Jefe de Planta Arriendos de edificio de fábrica Energía eléctrica Histórico Proyectado 200X 1.790,00 3.470,00 1.500,00 1.760,00 8.520,00 V-E F-E F-C M-C TOTAL 200X+1 1.816,70 3.709,92 1.650,00 1.910,00 9.086,62 Explicación # 1 2 3 4 Hilos y pegantes (#1) En el año precedente se consumieron 179 kilos que costaron $10,00 cada kilo. Si se pla­ nifica comprar a principios de enero y julio en lotes iguales, el primer lote se compraría en $10,00, en julio costará más debido a la inflación de los seis primeros meses (6% anual equi­ vale a 0,5% mensual x 6 meses), por lo que se requiere: Ver el {C U A D R O 4 . 2 8 }. Cuadro 4.28 Costo estimado de materiales CANTIDAD Condición Costo unitario futuro 90 $ 10,00 89 $ 10,00 + 3% inflac. 179 10,00 10,30 Costo total esperado 900,00 916,70 1.816,70 Remuneración jefe de planta (# 2) Jefe de planta ganó $ 3.470,00, un salario mensual $289,16 (3.470,00 /12) Salario entre enero y abril $289,16 x 4 meses Incremento salario entre mayo y diciembre $ 30,00, $ 319,16 x 8 Salario anual siguiente año $1.156,64 $2.553,28 $ 3.709,92 Arriendo del edificio de fábrica (# 3) El año precedente el arriendo fue de $1.500,00, es decir $125,00 mensuales, el contrato prevé un incremento de $15.00 desde marzo del próximo año, por lo que el costo será: Enero y febrero $125 x 2 meses Marzo a diciembre $140 x 10 meses Total arriendos para el año 200 x+1 = $250,00 = $1.400,00 = $1.650,00 Energía eléctrica (# 4) El año precedente la energía eléctrica tuvo un costo de 6,4 centavos por kwh, es decir se consumieron 25.000 kwh. ($1.600,00/0,064), para el año 200x+1 la tarifa subirá $0,07 por kwh, entonces: Precio facturación (25.000 kwh x $ 0,07) Más valor tarifa básica fija Total facturación de energía = $1.750,00 $160,00 $1.910,00 [155] . Sistema órdenes de producción por departamentos . Presupuesto de los CIF: asignación original, ponderación y redistribución A partir de los costos proyectados se procederá a ponderar (calcular el costo de los conceptos variables al nivel de actividad esperada) los 1.650 pares, es decir con 8,624% de incre­ mento respecto al año 200x; se van a distribuir entre los centros de servicios y productivos y finalmente a redistribuir los valores asignados originalmente a los centros de servicios entre lo productivos, por lo que será necesario: 1. Ampliar físicamente la tabla anterior. 2. Explicar al detalle cómo se llega a las cifras de los {C U A D R O S 4 . 2 9, 4 . 3 0 }. Cuadro 4.29 Presupuesto de los CIF del año 200x+1 Histórico CONCEPTO CLASE Hilos y pegamentos Remuneración de jefe de planta Arriendos de edificio de fábrica Energía eléctrica V-E F-E F-C M-C TOTAL Incremento producción Proyectado 200X 1.790,00 3.470,00 1.500,00 1.760,00 8.520,00 Presupuestado 200X+1 1.816,70 3.709,92 1.650,00 1.910,00 9.086,62 200X+1 1.973,37 3.709,92 1.650,00 2.060,92 9.394,21 8,62% Cuadro 4.30 Presupuesto 200x+1 (segunda parte). Reasignación de los CIF Presupuestado 200X+1 Hilos y pegamentos 1.973,37 Remuner. jefe planta 3.709,92 Arriendo edificios 1.650,00 Energía eléctrica 2.060,92 TOTAL 1 9.394,21 Distribución complementaria Control de calidad Mantenimiento máquinas S-1 S-2 TOTAL 2 P-1 Fijo CONCEPTO 0,00 172,55 140,85 94,22 407,62 0,00 129,42 181,10 118,38 428,90 -407,62 -428,90 0,00 0,00 1.121,80 495,00 32,00 P-2 P-3 Variable 592,01 Suma Fijo Variable Suma Fijo Variable 592,01 986,69 986,69 394,67 1.121,60 1.941,24 1.941,24 345,11 495,00 672,07 672,07 160,98 498,24 530,00 32,00 962,03 994,03 32,00 292,05 2.738,61 4.594,03 135,87 135,87 135,87 135,87 135,87 85,78 85,78 257,34 257,34 85,78 1.870,26 1.090,25 2.960,51 3.038,52 1.948,72 4.987,24 759,74 686,73 TOTAL Suma 394,67 345,11 160,98 324,05 1.224,81 1.973,37 3.709,92 1.650,00 2.060,92 9.394,21 135,87 85,78 1.446,47 9.394,21 CÁLCULO TASAS PREDETERMINADAS Dividido producción por centro-pares Tasas departamentales predeterminadas por par de zapatos 1.650 1,7942 1.650 3,0226 E X PLICACIONES Como se indicó en la metodología, es indispensable distribuir los valores presupuestados (ajustados por inflación, revisión de precios, cláusula de incrementos, incremento por volu­ men de producción, etc.) entre los centros de servicios y productivos existentes, en base de parámetros (que constan en el {C U A D R O 4 .14 }) y datos concretos que vinculen directamen­ te el concepto con los citados centros. En este ejemplo se revisarán cada uno de los criterios utilizados y explicaremos la forma de asignación original y complementaria. Distribución de MPI El costo proyectado a 200 de es $1.816,70, éste es un concepto variable que debe pon­ derarse para la nueva realidad productiva por lo que se agrega 8,624% al valor proyectado, con lo que el presupuesto 200+1 alcanza $1.973.37 que debe distribuirse exclusivamente entre los centros productivos –son los únicos que consumen este tipo de bienes–. La base de distribución será, en este ejemplo, las estadísticas de consumo medido (estándar) de tal manera que al centro productivo corte (P­1) se asigna el 30% que alcanza $592.01. Para los demás departamentos se procede de igual forma. [156] 1.650 0,8766 . Sistema órdenes de producción por departamentos Remuneración del jefe de planta Este costo se distribuye en base del número de personas que laboran tanto en los centros de servicios como en los productivos, puesto que del jefe de planta depende el trabajo de los hombres. Por tanto el costo $3.709,92 se divide para el total de hombres –86 para un va­ lor­hombre de $43,1386– y se va multiplicando por los hombres asignados en cada centro. Para el caso concreto del centro de servicios control de calidad (S­1) el costo asignado es $172,55 (3.709,92/86 x 4), como es un costo fijo se ubica en la columna respectiva del S­1 fijo. Para los demás centros procédase de idéntica forma. Arriendo del edificio de la fábrica Como es natural el precio de este servicio debe ser distribuido en función del área que ocu­ pa cada sector pues un mayor espacio recibe mayor impacto, para un espacio reducido el impacto será proporcionalmente menor. En efecto, por una área útil de 410 metros cuadra­ dos se pagará en el año siguiente $1.650,00 lo que significa un costo por metro de $4,0243, si se multiplica este unitario por 167 metros del P­2 entonces se le asigna $672,07, se proce­ de igual en los demás centros. Este es otro concepto fijo por tanto el valor ponderado será exactamente el mismo que el indexado ya que el nivel de producción no es relevante. Es importante indicar que los espacios físicos de uso general o que de alguna manera no están siendo usados se ignoran para efectos de la asignación indicada, de esta forma los es­ pacios efectivamente usados absorben el costo de estas superficies. Energía eléctrica Por ser un concepto mixto se complica en algo la distribución. El costo fijo de la pensión básica $160,00 se podría dividir entre los 5 centros en partes iguales (existen otras opcio­ nes como: área, kwh instalados), de tal manera que en este ejemplo a cada centro le corres­ ponde absorber $32,00. El costo variable total es $1.750,00, a este valor se debe incrementar 8,624% lo que da un presupuestado 200X+1 de $2.060,92. Se debe relacionar con el número de kwh instalados (la medición le corresponde a un técnico eléctrico con equipos especia­ lizados). Para este ejemplo el total de kwh instalados es de 3.697, por tanto le corresponde un precio unitario kwh de $0,5141791. Para asignar al departamento terminados (P­3) se multiplica este precio unitario por 568 kwh dando un total de $292.05, a este valor se suma $32,00 y tenemos el presupuesto de $324,05. El proceso indicado corre para todos lo demás centros. Distribución complementaria de los CIF previamente asignados a los centros de servicios Tan pronto se conozca el presupuesto o techo de “gastos” de cada centro (estas cifras se­ rán los referentes para efectuar la evaluación de cumplimiento presupuestario) correspon­ de redistribuir el costo asignado a los departamentos de servicios entre los productivos, el propósito fundamental de este proceso de presupuestación es conocer las tasas predeter­ minadas de estos últimos, de hacerlo sin considerar los costos de los centros de servicios daría lugar a tasas erróneas. Para el efecto se deben asignar los costos de control de calidad y de mantenimiento de máquinas en base de criterios objetivos indicados en el {C U A D R O 4 . 3 1} . Para este ejemplo suponemos que el criterio equitativo para asignar el costo de control de calidad será el de partes iguales, puesto que se cumplen las condiciones establecidas de cantidad y misma intensidad de trabajo. Por tanto se toman los $407,62 y se divide entre los tres departamentos, el resultado $135,87 se asigna a cada uno de ellos. En cuanto al costo del centro de mantenimiento de máquinas, la distribución se realiza­ rá en base al número de máquinas que cada centro utiliza y son por tanto el objeto del tra­ bajo de este centro. Por supuesto, que este criterio de asignación será justo en la medida que las máquinas sean similares en antigüedad, tamaño, precio y naturaleza, de lo contrario habrá que buscar otras opciones. En el ejemplo que se está desarrollando se toma $428.90 y [157] . Sistema órdenes de producción por departamentos Cuadro 4.31 Criterios para la asignación de costos por centro de servicio CONTROL DE SERVICIO Control de calidad Mantenimiento de máquinas y equipos CRITERIOS ALTERNATIVOS PARA ASIGNAR A PRODUCCIÓN Partes iguales, si la cantidad y la intensidad del control es idéntico en los departamentos productivos. Si no fuera así se debería combinar la cantidad por la intensidad, medidas como número de inspecciones. Por el tiempo que demora en cada inspección multiplicado por la cantidad de productos que se ejecutan en cada departamento productivo. Número de máquinas y equipos que utilizan los departamentos productivos, si éstas fueran similares en antigüedad. Número de máquinas y equipos, ponderándolos con la antigüedad de estos activos, se supone que a mayor tiempo de uso mayor es la necesidad de mantenimiento se divide para las 10 máquinas, el resultado se multiplica por las máquinas que tiene cada departamento de producción. Así al centro P-1 le corresponde recibir $85,78 por las dos má­ quinas que tiene, este valor debe sumarse a fin de tener el costo completo –luego de incluir a los costos propios del departamento P­1–. Este procedimiento se aplicará para todos los centros de servicios. Como se ha visto los centros de servicios quedan con una asignación definitiva de $0,00 en cambio los centros de producción tienen un mayor valor que será precisamente el referente para calcular las tasas predeterminadas. A esta forma de distribuir se denomina método directo y es el más usual. Cálculo de las tasas predeterminadas por cada departamento productivo Es el resultado de este extenso y complejo proceso que, como se dijo, debe ser liderado por una persona con suficiente jerarquía quien trabajará en equipo con otras personas compro­ metidas y experimentadas en las diversas áreas. Las tasas, que serán iguales al número de centros productivos que tenga la empresa, se obtienen dividiendo el valor total (incluye los de los centros de servicios) para el nivel de producción de cada departamento productivo, para este ejemplo las tasas son las que consta en el {C U A D R O 4 . 3 2 } . Cuadro 4.32 Determinación de tasas por departamento Centro productivo Corte Aparado Terminados CIF propios 2.738,85 4.594,03 1.224,81 Asignación S-1 135,87 135,87 135,87 Asignación S-2 85,78 257,34 85,78 CIF totales 2.960,51 4.987,24 1.446,47 Nivel . Aplicación de los CIF a las órdenes de producción Las tasas predeterminadas facilitan y viabilizan la liquidación de las hojas de costos que se abren tan pronto se recibe y concreta un pedido o un lote de productos. Por cierto, debe existir un margen de error que se conocerá el momento de establecer las variaciones. Lo importante es que esta aproximación razonable se alcanzará siempre y cuando se cumpla fielmente con los principios fundamentales de todo presupuesto que son: · Objetividad, · Prudencia, · Oportunidad, · Compromiso, · Seguimiento y · Flexibilidad, que permita realizar ajustes ante desfases significativos. [158] Tasa actividad predeterm1,650 1,7942 1,650 3,0226 1,650 0,8766 . Sistema órdenes de producción por departamentos Sigamos con el ejemplo de “Calzado a la Medida”. Suponga que durante el año 200x+1 se atendieron las órdenes de trabajo detalladas en el {C U A D R O 4 . 3 3 }. Como se observa en el {C U A D R O 4 . 3 4 } , la aplicación en la hoja de costos Nº 045 abierta por pedido de “Calzado Cáceres” fue terminada e incluso su producción se vendió. En el {C U A D R O 4 . 3 5 } está el asiento en el libro diario para cargar a la producción en proceso por concepto de los aplicados. El mismo procedimiento contable se sigue para Cuadro 4.33 Relación de órdenes de trabajo Orden No. Cantidad 41 42 43 44 45 46 TOTAL Unidad de 404 368 245 378 100 80 1.575 medida Pares Pares Pares Pares Pares Pares ESTADO DE AVANCE Zapatos de hombre, mocasín, terminados y vendidos Zapatos de mujer, Diana, terminados y vendidos Zapatos de mujer, Diana, terminados y en bodega Zapatos de hombre, cordón, terminados y vendidos Zapatos de hombre, mocasín, terminados y vendidos Zapatos de hombre, cordón, terminados y retenidos en planta Cuadro 4.34 Hoja de costos por departamentos Industrial Calzado a la Medida Cía. Ltda. HOJA DE COSTOS - DEPARTAMENTAL Orden producción: # 45 Artículo: Zapatos formales varón # 36 Fecha inicio: 03-Oct MATERIA PRIMA DIRECTA CENTRO Corte Cliente: Modelo: Fecha término: Mocasín 31-oct MANO DE OBRA DIRECTA Calzado Cáceres Cantidad: 100 pares Fecha entrega: 01-nov-200X+1 COSTOS INDIRECTOS APLICADOS Fecha Dcto. Importe Fecha # horas $ hora Importe 25-Oct N/D 206 474,00 31-Oct 345 1,32 455,40 Fecha $ tasa Base Importe 31-oct 1,7942 100 179,42 Aparado Suma 27-Oct N/D 298 474,00 367,00 31-Oct Suma 467 1,50 455,40 700,50 31-oct Suma 3,0226 100 179,42 302,26 Terminado Suma 30-Oct N/D 301 367,00 140,00 31-Oct Suma 210 1,32 700,50 277,20 31-oct Suma 0,8766 100 302,26 87,66 Suma Suma total 140,00 981,00 Suma Suma total 277,20 1.433,10 Suma Suma total 87,66 569,34 LIQUIDACIÓN Corte Aparado TerminadoTotal Unitario Materia Prima Directa 474,00 367,00 140,00 981,00 9,81 Mano de Obra Directa 455,40 700,00 277,20 1.433,10 14,33 Costo Primo 929,40 1.067,50 417,20 2.414,10 24,14 Costos Indirectos Aplicados 179,42 302,26 87,66 569,34 5,69 Costo Fabricación de Orden 1.108,82 1.369,76 504,86 2.983,44 29,83 Costo Fabricación Unitario 11,09 13,70 5,05 29,83 CONCEPTOS Firma Contador de Costos: Cuadro 4.35 Libro diario: CIF aplicados FECHA CONCEPTO 30-Oct Inventario PEP - CIF Centro P - 1 Centro P - 2 Centro P - 3 CIF aplicados PARCIAL DEBE HABER 569,34 179,42 302,26 87,66 569,34 Pr. La aplicación de CIF a la Orden 045 [159] . Sistema órdenes de producción por departamentos cualquier orden que haya sido concluida. Si al finalizar el período no se ha terminado, caso de la orden Nº 46, debe forzosamente hacerse la aplicación correspondiente en base de las unidades equivalentes como se explica en el capítulo 5. . Variaciones de los CIF Es casi seguro que al finalizar el periodo (semestre, año, etc.) se presenten las denominadas variaciones en los , por cuanto, de un lado se van reconociendo y registrando en el debe de la cuenta reales los bienes y servicios indirectos el momento en que éstos son usados, de otro lado, se debió ir abonando a la cuenta aplicados el valor de las tasas predetermi­ nadas obtenidas del presupuesto. CIF REALES CIF APLICADOS xxxxxx xxxxxx .. Variación neta Es la diferencia de los saldos de las cuentas aplicados con los reales. Se dice en ge­ neral que aunque el monto del desfase no permite mayor información respecto a las causas y efectos que provocan estas variaciones, brinda una idea general del comportamiento de estas dos cuentas y por tanto se conoce si la empresa tuvo una variación favorable o desfa­ vorable. Lo más importante de este dato es que nos permitirá cerrar esta variación con car­ go a los inventarios existentes al final del período. Para reafirmar los conocimientos en el siguiente ejemplo se insiste en el tema de cierre de la variación. E JEMPLO 45: VA RI ACIONES DE LOS CIFCA L Z A DO A L A MEDIDA Continuando con el ejemplo 44 se plantean los siguientes supuestos a fin de calcular, regis­ trar y cerrar las variaciones de los a. Los reales del año 200x+1, fueron los siguientes: Ver {C U A D R O 4 . 3 6 }. Cuadro 4.36 Costos Indirectos de fabricación reales CONCEPTO CIF reales Hilos y pegamentos Remuneración Jefe planta Arriendos edificio fábrica Energía eléctrica (Incurridos) S - 1 S-2 P-1 P-2 P-3 1.945,00 0,00 0,00 583,50 972,50 389,00 3.710,00 172,56 129,42 1.121,63 1.941,27 345,11 1.600,00 136,59 175,61 480,00 651,71 156,10 1.960,00 92,37 113,31 503,30 942,47 308,55 9.215,00 401,52 418,34 2.688,43 4.507,95 1.198,76 TOTAL CENTRO CENTRO CENTRO CENTRO El registro del cuadro­resumen por el consumo de los bienes y servicios que consta en el cuadro anterior será el siguiente: Ver {C U A D R O 4 . 3 7}. b. Los aplicados tendrán los saldos que constan en el {C U A D R O 4 . 3 8 }. [160] CENTRO . Sistema órdenes de producción por departamentos Cuadro 4.37 Libro diario: consumo de bienes y servicios FECHA CONCEPTO PARCIAL CIF - Reales Control de calidad S - 1 Mantenimiento S - 2 Corte P - 1 Aparado P - 2 Terminados P - 3 Bancos, Inv. MPI, Nómina por pagar DEBE HABER 9.215,00 401,52 418,34 2.688,43 4.507,95 1.198,76 9.215,00 Registro de CIF reales varias fechas Cuadro 4.38 CIF aplicados a órdenes de producción CANTIDAD ORDEN Nº 41 42 43 44 45 46 TOTAL 404 368 245 378 100 80 1.575 CIF APLICADOS A LAS HOJAS TASA 1,7942 1,7942 1,7942 1,7942 1,7942 1,7942 Corte 724,88 660,28 439,59 678,23 179,42 143,54 2.825,94 TASA Aparado 3,0226 1.221,13 3,0226 1.112,32 3,0226 740,54 3,0226 1.142,54 3,0226 302,26 3,0226 241,81 4.760,60 TASA Terminado 0,8766 354,17 0,8766 322,61 0,8766 214,78 0,8766 331,37 0,8766 87,66 0,8766 70,13 1.380,72 Total 2.300,16 2.095,19 1.394,90 2.152,13 569,34 455,48 8.967,20 Nota: la Orden No. 045 se tomó del ejemplo anterior En resumen: CIF aplicados $8.967,19 $9.215,00 ($247,81) Menos CIF reales Variación desfavorable Variación 2,76% dentro del rango tolerable En el {C U A D R O 4 . 3 9} está el asiento para registrar esta variación. Cuadro 4.39 Libro diario: variación de los CIF FECHA CONCEPTO PARCIAL 31-Oct CIF - Aplicados Variación de los CIF CIF Reales DEBE HABER 8.967,19 247,81 9.215,00 Significa que los estuvieron subaplicados, es decir por debajo de los reales. Por tan­ to ameritan un ajuste en los inventarios según la carga porcentual que les corresponden a las órdenes de producción como se expresa en el {C U A D R O 4 . 4 0 } . Por lo que el {C U A D R O 4 . 41} muestra el asiento de aplicación o direccionamiento de la va­ riación neta. .. Variaciones específicas Para calcular las variaciones específicas debe ajustarse el presupuesto original al nivel real de producción (), el mismo se presenta en el {C U A D R O 4 . 4 2 } . ... De presupuesto Estas variaciones se calculan tomando los reales cargados contablemente durante el año a los centros productivos y de servicios, y comparándolos con el presupuesto ajustado al nivel real de producción () que consta en el total 1 del {C U A D R O 4 . 4 3 } . En este cuadro se detallan dichas variaciones. Por lo visto las variaciones de presupuesto en los centros de servicios son muy pequeñas y favorables, de tal manera que no hay novedades relevantes que ameriten acciones para corregirlas. [161] . Sistema órdenes de producción por departamentos Cuadro 4.40 Asignación de CIF por variación Orden No. 46 Cantidad ESTADO DE AVANCE PRODUCCIÓN EN PROCESO: Porcentaje Resumen 80 Zapatos hombre tipo mocasín en proceso, 80% avance 12,59 15,56% 38,55 79,36% 25,65% 23,37% 24,00% 6,34% 100,00% 100,00% 196,67 5,08% ARTÍCULOS NO TERMINADOS: 43 245 Zapatos de mujer, tgerminados en bodega 15,56% PRODUCTOS VENDIDOS 41 42 44 45 SUMAN: 404 368 378 100 1.575 Ajuste 5,08% Zapatos hombre tipo mocasín, terminados y vendidos Zapatos mujer, terminados y vendidos Zapatos hombre de cordón, termnados y vendidos Zapatos hombre tipo mocasín, terminados y vendidos 247,81 Cuadro 4.41 Libro diario: aplicación de la variación de los CIF FECHA CONCEPTO PARCIAL 31-Dec Inventario PEP - CIF Inventario artículos terminados Costo de producción y ventas Variación CIF 247,81 ... Variación de capacidad Corresponde ahora calcular la variación de capacidad que con seguridad será también des­ favorable, por cuanto el número de unidades producidas es menor que las que se habían presupuestado a inicios del año. En efecto, mientras el presupuesto preveía fabricar 1.650 pares de zapatos en realidad se fabricaron 1.575. La fórmula para calcular es la siguiente: Variación de capacidad = CIFA – CIFNRP $2.825,94 – $2.909,22 $ 4.760,54 – $ 4.895,36 $1.380,72 – $1.413,52 = – $ 83,32 desfavorable = – $134,82 desfavorable = – $ 32,80 desfavorable = – $250,94 desfavorable Se evidencia que todos los centros arrojan variaciones desfavorables puesto que en ninguno de ellos se cumplieron las metas de producción iniciales. Se destaca el centro productivo de aparado que aporta mayormente a la variación, por tanto, habrá que exigir una explicación sobre la baja en la producción que ha sufrido una variación neta desfavorable de $247.81 como se comprueba a continuación. Recordemos que la variación neta es igual a: VN = 247,81 = [162] CIFA 8.967,19 – – HABER 12,59 38,55 196,67 Las variaciones de presupuesto en los centros productivos, si bien no son significati­ vas ameritan ser revisadas y controladas para evitar que esta brecha siga creciendo, espe­ cialmente, el rubro materia prima indirecta por el que se pagó $61,33 más del presupuesto, en cambio los rubros que tienen variación favorable son arriendos de fábrica por $50,00 y energía eléctrica por $14,51. El análisis de las variaciones por departamentos permite colegir que los centros de ser­ vicios presentan variaciones favorables en tanto que los centros productivos presentan va­ riaciones desfavorables –excepto el de corte que presenta una variación favorable–. En el {C U A D R O 4 . 4 4 } se presentan las variaciones de presupuesto. Variación centro de corte Variación centro aparado Variación centro terminados Suman variaciones de los tres departamentos DEBE CIFR 9.215,00 Cuadro 4.42 Presupuesto ajustado a nivel real CONCEPTO Pres. Ajust. S-1 S-2 P-1 P-2 P-3 Fijo Variable Total Fijo Variable Total 2000X+1 Hilos y pegamentos 1.883,67 0,00 0,00 565,10 565,10 941,84 941,84 Remuner. Jefe Planta 3.709,92 172,55 129,42 1.121,60 1.121,60 1.941,24 1.941,24 Arriendo edificio fáb. 1.650,00 140,85 181,10 495,00 495,00 672,07 672,07 Energía eléctrica 1.974,51 91,39 114,46 32,00 475,59 507,59 32,00 918,30 950,30 TOTAL 1 9.218,10 404,79 424,98 1.648,60 1.040,69 2.689,29 2.645,31 1.860,14 4.505,45 Distribución complementaria -404,79 134,93 134,93 134,93 134,93 Control de calidad Mantenimiento máquinas -424,98 84,99 84,99 254,98 254,98 TOTAL 2 0,00 0,00 1.868,52 1.040,69 2.909,21 3.035,22 1.860,14 4.895,36 NIVEL REAL = 1.575,00 = 0,95454Factor de ajuste para CIF variables 1.650,00 Fijo 345,11 160,98 32,00 538,09 Variable Total 376,73 376,73 345,11 160,98 278,78 310,78 655,51 1.193,60 134,93 84,99 758,09 134,93 84,99 655,51 1.413,52 Cuadro 4.43 Variaciones de presupuesto por departamentos y rubros Departamentos Control de calidad S-1 Mantenimiento máquinas S-Corte P-1 Aparado P-2 Terminado P-3 TOTAL CIF CIF CIF CIF CIF VARIAC. CIF ANR Variac. CIF ANR Variac. CIF ANR Variac. CIF ANR Variac. CIF ANR Variac. reales reales reales reales reales Rubros Hilos y 0,00 0,00 0,00 0,00 0,00 0,00 583,50 565,10 18,40 972,50 941,84 30,66 389,00 376,73 12,27 61,33 pegamentos Remuneración 172,56 172,55 0,00 129,42 129,42 0,00 1.121,63 1.121,60 0,02 1.941,28 1.941,24 0,04 345,12 345,11 0,01 0,08 jefe planta 136,59 140,85 -4,27 175,61 181,10 -5,49 480,00 92,37 401,52 91,39 404,79 0,99 -3,28 113,31 418,34 114,46 424,98 -1,15 503,30 507,59 -6,64 2.688,43 2.689,29 Cuadro 4.44 Resumen de las variaciones específicas del presupuesto Departamentos Presupuesto al nuevo CIF reales nivel de producción Variación neta (CIFNRP) Servicios Productivos TOTAL 829,77 8.388,35 9.218,12 819,86 8.395,16 9.215,02 9,91 -6,81 3,10 495,00 -15,00 651,71 672,07 -4,29 942,47 950,30 -0,87 4.507,96 4.505,45 -20,37 156,10 160,98 -4,88 -50,00 -7,83 308,55 310,78 2,50 1.198,77 1.193,60 -2,23 5,17 -14,51 -3,10 [163] . Sistema órdenes de producción por departamentos Arriendo edificio fábrica Energía eléctrica TOTAL . Sistema órdenes de producción por departamentos O también, $ 3.12 favorable ($250.94) desfavorable Variación de capacidad Variación de presupuesto Variación neta ($247.82) desfavorable Existe una diferencia de $0,01 debido a las aproximaciones. . Liquidación de la hoja de costos Con el propósito de asegurar el aprendizaje, presentaremos la liquidación de la hoja de cos­ tos { E J E M P L O 4 6 }. E JEMPLO 46: LIQUIDACIÓN DE L A HOJA DE COSTOS-CA L Z A DO CÁCERES Para la fabricación de 100 pares de zapatos # 36 de hombre, la orden de producción Nº 45 de “Calzado Cáceres” concluyó oportunamente el 31 de octubre. El contador de costos proce­ dió a liquidarla y registrar la venta suponiendo un precio de $35,60 el par más el . El re­ sumen de la liquidación es como consta en la hoja de costos. Ver {C U A D R O 4 . 4 5 }. Cuadro 4.45 Resumen de la órden No. 45 CONCEPTOS Corte Materia prima directa Mano de obra directa Costo primo CIF aplicados Costo de fabricación Costo unitario Aparado 474,00 455,40 929,40 179,42 1.108,82 11,09 Terminado 367,00 700,50 1.067,50 302,26 1.369,76 13,70 SUMAN 140,00 277,20 417,20 87,66 504,86 5,05 981,00 1.433,10 2.414,10 569,34 2.983,44 29,83 Cuadro 4.46 Libro diario: artículos enviados al almacén FECHA CONCEPTO 30-Oct Inventario artículos terminados Inventario PEP Corte Aparado Terminados PARCIAL HABER 2.983,44 2.983,44 1.108,82 1.369,76 504,86 Registro de OP# 45 que se envía a bodega En el {C U A D R O 4 . 4 6 } está el asiento para registrar el envío de los artículos al almacén. En el {C U A D R O 4 . 47} está el asiento para registrar la venta de los 100 pares de zapatos que ingresaron a la bodega. . Resumen del capítulo El sistema tradicional de acumulación de costos denominado órdenes de producción por departamentos se usa en empresas medianas y grandes que atienden pedidos frecuentes o producen lotes por cantidades significativas. Por ello, la división del trabajo es imprescin­ dible y deben disponer de una estructura operacional que incluya departamentos de pro­ ducción y centros de servicios en los que se desarrollan labores especializadas. [164] DEBE . Sistema órdenes de producción por departamentos Cuadro 4.47 Libro diario: venta de artículos ingresados a la bodega FECHA CONCEPTO PARCIAL DEBE HABER 1 30-Oct Caja - bancos Ventas IVA ventas 2 30-Oct Costo de producción y ventas Inventario artículos terminados 3.987,20 3.560,00 427,20 2.983,44 2.983,44 En estas empresas costean los envíos de materiales directos y mano de obra directa a valores históricos; en cambio, deben calcular tasas a valores estimados por cada departamento productivo para los , y por tanto se trabaja con costeo normal. Elaborar el presupuesto de los costos indirectos resulta más complicado y largo en empresas que han departamentalizado sus registros y controles puesto que es necesario: 1. Indexar y proyectar, es decir deben realizarse ajustes monetarios a los precios históricos del pasado inmediato de los bienes y servicios, puesto que en economías caracterizadas por la inflación con olas especulativas, etc., los precios necesariamente tendrán un incremen­ to en el futuro. 2. Distribuir los valores indexados entre los centros productivos y de servicios, en base de parámetros adecuados establecidos técnicamente que vinculen los conceptos con los de­ partamentos en una relación causa y efecto. 3. Ajustar el presupuesto de los conceptos variables o de la parte variable de un concepto mixto, a fin de calcular los valores en la nueva dimensión productiva que se desea alcanzar, se modificarán proporcionalmente si la producción se va a incrementar o viceversa. 4. Redistribuir los valores asignados originalmente en el presupuesto a los centros de ser­ vicios entre los centros productivos, en base de criterios justos, puesto que ellos son los “clientes” del trabajo que ejecutan los centros de servicios. 5. Calcular las tasas predeterminadas, dividiendo la suma total del presupuesto acumulado de cada departamento productivo para su correspondiente nivel de actividad esperada, esta cantidad puede estar expresada en: a) unidades físicas, si la empresa labora con un solo producto o productos muy parecidos, b) de horas hombre u horas máquina, si la empresa fabrica productos diferentes, c) otros criterios. Durante el periodo se recibirán pedidos de clientes o del propio almacén de productos por lo que será necesario emitir las respectivas órdenes de producción y abrir de inmedia­ to la hoja de costos cuyo formato debe incorporar espacios para cada elemento, y dentro de éstos constarán las divisiones necesarias para ir cargando a cada uno de los centros pro­ ductivos (departamentos) hasta su conclusión, momento en el cual procede la liquidación –resumir y establecer el costo total y unitario por la orden en general y por cada centro en particular–. De aquí se obtendrán conclusiones importantes como: a) estructura del costo (carga porcentual de los diferentes elementos), b) incremento o no, en relación con produc­ tos similares del pasado inmediato y c) otros. El registro por el uso sistemático de costos reales por materiales directos y mano de obra directa se irá haciendo conforme se reconozca el hecho, en tanto que con los se apli­ carán considerando la tasa predeterminada que se habrá calculado. Todos estos cargos se realizarán en la cuenta inventario de producción en proceso y mantendrá como registros auxiliares las órdenes de producción que estén en ejecución. Simultáneamente a la contabilidad de las órdenes se deben registrar los reales por cada concepto y por departamento productivo y de servicios hasta el fin del periodo en el que se deben calcular las variaciones, y evaluar la bondad del presupuesto y el grado de cumplimiento de sus ejecutores. Del análisis de las variaciones de los (neta, de presu­ puesto y de capacidad) se conocerán las causas y efectos que permitirán aplicar acciones correctivas, especialmente si éstas son desfavorables. [165] . Sistema órdenes de producción por departamentos CUE S TION A RIO DE E VA LUACIÓN Responda de manera concreta a las siguientes preguntas 1. ¿Qué es costeo normal? 2. ¿Qué es el costeo histórico? 3. ¿Qué es el costeo estándar? 4. ¿Cuál de estas formas es más utilizada en el sistema por órdenes de producción? 5. ¿Qué es un centro de servicios? Liste tres unidades que sean de este grupo. 6. ¿Qué es un departamento productivo? Liste tres unidades que sean de este grupo. 7. El costo primo ¿se utiliza en los centros de servicios? Explique. 8. ¿Los costos indirectos pueden ser usados tanto en los centros de servicios como en los productivos? Cite dos conceptos comunes. 9. ¿Es necesario que se cite en la nota de despacho de materiales el Nº de la orden y el departamento en el cual deben aplicarse estos materiales? Explique. 10. ¿Por qué es indispensable que se preparen planillas de salarios y beneficios por cada departamento? Marque con x la respuesta correcta, solo existe una opción válida 11. El costo normal se obtiene de la suma de: ❒ Costo primo histórico y los CIF reales ❒ Costo primo predeterminado y los CIF predeterminados ❒ Costo primo histórico y CIF predeterminado. 12. Un Centro de servicios es aquel que: ❒ Ayuda a las unidades productivas mediante actividades complementarias y de control. ❒ Que interviene directamente en el proceso productivo. ❒ Que forma parte de la organización contable de la empresa. 13. El presupuesto de los debe prepararse principalmente en base de: ❒ Datos de los CIF reales del pasado inmediato. ❒ Con datos que se van obteniendo en el transcurso del ejercicio. ❒ Con datos de otras empresas del sector. 14. La liquidación de una hoja de costos debe hacerse tan pronto: ❒ Se despachen los materiales directos. ❒ Se registre el costo primo. ❒ Se concluya la producción de una orden y por tanto se encuentren contabilizados todos los elementos del costo. 15. La distribución primaria consiste en: ❒ Prorratear los valores proyectados (indexados) entre los centros productivos y de servicios. ❒ Prorratear los valores asignados a los centros de servicios entre los centros productivos. ❒ Prorratear los valores históricos de los CIF entre los centros de servicios y productivos. Complete, opine, sugiera según el pedido concreto que se plantea en cada una de las siguientes inquietudes. 16. Marque tres diferencias fundamentales entre la producción a pedido en una empresa pequeña y en una gran industria. 17. ¿Qué actividades iniciales desarrollaría si lo contrataran como contador de costos en una empresa industrial? [166] . Sistema órdenes de producción por departamentos 18. ¿Con qué criterio (parámetro) distribuiría el precio de los seguros de la maquinaria y equipos industriales, si no fueran homogéneos, estuvieran en diferentes estados físicos y tuvieran un costo diferente? 19. ¿Qué propuesta de mejora haría si entre el presupuesto de los y los reales se obtuviera una diferencia mayor al 10%? 20. Explique de manera general como se realiza la distribución complementaria (redistribución) de los valores asignados originalmente a centros de servicios entre los departamentos productivos. 21. Explique cómo se obtiene la variación neta o total de los . 22. Describa brevemente el procedimiento para preparar presupuesto al nivel real de (). 23. ¿Qué posibles destinos pueden tener las variaciones netas? 24. ¿Para qué departamentos y con qué grado de detalle se calculan las variaciones de presupuestos y de capacidad o eficiencia? 25. ¿Qué denota en la práctica una variación de presupuesto favorable? [167] 5. Sistema de costos por procesos . Objetivos General Describir el procedimiento de costeo y el registro de operaciones llevadas a cabo en una producción en serie, poniendo énfasis en la preparación de informes y cálculos para determinar los costos totales y unitarios en cada uno de los procesos, departamentos o fases productivas, así como el tratamiento de sus inventarios finales utilizando los métodos de valoración promedio ponderado () y primeras entradas primeras salidas (). Se completa el estudio con el costeo conjunto y la fijación de precios de los coproductos y subproductos. Específicos Al terminar el estudio y desarrollo de las prácticas de este capítulo usted estará en capacidad de: 1. Caracterizar la producción en serie y el sistema de acumulación denominado por procesos. 2. Calcular sin dificultad la producción equivalente de unidades físicas a nivel de cada uno de los elementos del costo. 3. Registrar y asignar con propiedad y equidad las inversiones en materiales, mano de obra y costos generales a cada uno de los procesos o departamentos productivos. 4. Preparar informes de cantidades y de costos de producción por cada uno de los departamentos productivos. 5. Elaborar el estado de costos de productos vendidos en empresas que costean por procesos. 6. Registrar en el diario y otros libros contables las operaciones de asignación de costos y transferencias entre los departamentos productivos hasta el al almacén de productos terminados. 7. Establecer las diferencias y semejanzas cuantitativas y cualitativas al aplicar los métodos promedio y para valorar los inventarios de producción semielaborada o en proceso que suelen quedar al finalizar un período económico en uno o varios departamentos. 8. Analizar los costos de producción dentro del periodo y de éste con otros anteriores e identificar las causas que originan los cambios en dichos costos. 9. Caracterizar y definir a los costos conjuntos y aplicar los métodos para asignar costos totales y unitarios en el punto de separación. 10. Identificar las estrategias que optimizan el uso de los elementos a fin de incrementar las utilidades. [169] . Sistema de costos por procesos . Contexto: aspectos importantes El crecimiento poblacional, la necesidad de atender la demanda regional o mundial y la exigencia de abaratar costos, han incidido para que las empresas crezcan y desarrollen tecnologías pensando en la producción de bienes y servicios en escala. Esta producción genera de manera continua productos y servicios idénticos, atendiendo exigencias de un sector poblacional numeroso, bajo condiciones y características propias de dicho sector; o a innovaciones tecnológicas de gran alcance que apoyen el sostenimiento o crecimiento de inmensos grupos humanos. La fabricación masiva requiere que las empresas adecuen sus máquinas, espacios físicos, hombres y tecnología inherente de manera única e invariable a ese tipo de producción, que utilice materiales e insumos determinados en estudios de mercado o que se ajusten a exigencias técnicas y naturales. La venta de lo producido requerirá de estrategias y políticas de comercialización exigentes a fin de incentivar a la población para que compre los productos. El precio de venta, en la mayoría de los casos, será posible establecerlo luego de conocer su costo. Esta forma de fabricación requiere de un procedimiento diferente de cálculo y contabilización de costos que da lugar a reconocer un nuevo sistema denominado costos por procesos, cuyas particularidades son: 1) Averigua los costos por períodos fijos (mensuales o anuales) durante los cuales la materia prima sufre transformaciones continuas, para una producción relativamente homogénea en la cual no es posible rastrear los elementos del costo de cada unidad terminada, como es el caso del sistema por órdenes de producción. 2) Propicia un procedimiento sencillo y práctico para el cálculo de los costos totales y unitarios por cada fase y por cada elemento, de manera que permita la comparación de los costos entre procesos y entre periodos. Establece la evolución de los costos en el tiempo y genera controles fundamentales para evitar desperdicios e ineficiencias en el uso de la capacidad fija instalada. Los usuarios de este sistema útil y práctico son empresas textiles, plásticos, refinamiento sal, petróleo, vidrio, también empresas mineras, industrias lácteas, de cemento y de alimentos procesados masivamente o por las prestadoras de servicios de comunicaciones, eléctricas, recolectoras de basura, y en general las prestadoras de servicios básicos. . Características de la producción en serie · Requiere de una infraestructura instalada suficiente y de calidad, es decir materiales e insumos de calidad, procesos y procedimientos ágiles y seguros, máquinas modernas y apropiadas, tecnología de avanzada, espacios confortables y funcionales, ambiente laboral acogedor y los demás insumos y servicios de calidad que provistos oportunamente coadyuven a la generación de bienes o servicios que la empresa ofrece a sus clientes. El diseño del producto, la cantidad a producir y la identificación de la clientela potencial serán predefinidas a través de estudios periódicos de mercado o por otros canales de percepción de necesidades. La cantidad de unidades a producir es amplia y dependerá fundamentalmente del mercado de demanda. El costo del producto será menor en relación con la producción en lotes y a pedido, ya que se comparten costos fijos entre la amplia cantidad de productos. El precio de venta se establece, generalmente, en función del costo y de la relación oferta y demanda del producto. A fin de masificar las ventas se requieren campañas de publicidad. · Antes de terminar el producto pasa por una serie de fases de producción denominadas procesos. Precisamente estas instancias constituyen el objeto de costeo. . Naturaleza del costeo por procesos Este sistema tradicional tiene como particularidad que los costos de los productos o de los servicios se averiguan por períodos más o menos constantes y cortos: mensuales, [170] . Sistema de costos por procesos bimestrales, semestrales o anuales, durante los cuales la materia prima sufre transformaciones continuas, para una producción relativamente homogénea en la cual no es posible rastrear los elementos del costo de cada unidad terminada, como es el caso del sistema por órdenes de producción. Los costos por procesos son utilizados por empresas de producción masiva y continua de artículos similares, tales como: textiles, plásticos, vidrio, lácteos, alimentos procesados, cemento, refinamiento de sal o de petróleo, minería, etc. Los costos por procesos también son usados por empresas prestadoras de servicios básicos como: comunicaciones, electricidad, recolección de basura, entre otros. En estas empresas la producción se acumula periódicamente en los centros de costos, bien sea en fases productivas secuenciales cuya producción pasa de un departamento a otro hasta quedar totalmente terminado o en procesos paralelos independientes unos de otros cuya unión final es necesaria para obtener el producto terminado. La descripción de estas relaciones es la siguiente. 5.4.1 Producción de un solo artículo a través de una sola línea Debido a las exigentes condiciones de un mercado globalizado, la industria ha diversificado constantemente su producción. Sin embargo siempre habrá empresas que por alguna razón produce un solo tipo de artículo, especialmente cuando por tradición o exclusividad de manejar una patente industrial así le convenga. Un ejemplo de esta forma productiva son las empresas productoras de cemento. En ese caso la secuencia productiva será la que consta en el {G R Á F I C O 5 .1} . 5.4.2 Producción de varios artículos a través de líneas independientes Esta forma se presenta con frecuencia en empresas textiles o fábricas de cigarrillos, en donde se tienen varias instalaciones independientes que permiten la producción de igual número de artículos, algo o muy diferentes. El {G R Á F I C O 5 . 2 } presenta esta secuencia. 5.4.3 Producción de artículos que inicialmente pasan por procesos comunes (costos conjuntos) Las empresas de producción láctea, la petroquímica y en general aquellas que de un material único generan varios productos con acabados diferentes se relacionan con esta forma de producir. El {G R Á F I C O 5 . 3 } presenta esta relación. Proceso 1 Proceso 2 Proceso N Producto X Proceso 1 Proceso 2 Proceso N Producto X Proceso 1 Proceso 2 Proceso N Producto Y G R Á F I C O 5 .1 Mapa de procesos de un producto GR ÁFICO 5.2 Mapa de procesos de productos independientes Producto X GR ÁFICO 5.3 Mapa de procesos comunes para productos independientes Proceso A Proceso B Proceso Ct Producto Y Subproducto XYZ [171] . Sistema de costos por procesos 5.4.4 Producción de un artículo obtenido del ensamble de partes que pasaron por líneas independientes Las industrias automotrices que fabrican en serie como Daewoo Co. de Corea, producen las partes automotrices en secciones que pudieran tratarse como fábricas menores. En la sección de ensamble es donde se van uniendo sistemáticamente estas partes y piezas para configurar en poco tiempo un automóvil listo para la venta. El {G R Á F I C O 5 . 4 } presenta la secuencia productiva de esta forma de fabricación. Proceso A GR ÁFICO 5.4 Proceso B Mapa de procesos Proceso 1 Proceso 2 Proceso 3 Proceso X Proceso Y Proceso Z Producto A . Características del sistema de costeo por procesos Una característica de la producción en serie es que iniciado un proceso determinado, ya sea de una parte específica o del producto mismo, no se puede interrumpir porque es de naturaleza continua. Debe entenderse que la naturaleza continua del proceso se refiere exclusivamente a cada una de las muchas operaciones que pueden presentarse en un producto, bien sean de carácter secuencial o paralelo. Ello no quiere decir que todo el proceso de fabricación de un artículo sea continuo (aunque hay casos en que se presenta esta situación, como en la elaboración de artículos de cristal, plástico, procesamiento del pan o la pasteurización de leche). El sistema objeto de estudio tiene características muy diferentes a las explicadas en los capítulos precedentes, como se cita a continuación: 1. Es apto para empresas que producen en serie. 2. El objeto del costo lo constituyen las fases o procesos productivos por donde transita el producto o el servicio hasta que éste concluya. 3. Los elementos del costo serán directos o generales a las fases productivas, de tal manera que los elementos de denominarán simplemente: materiales (), mano de obra () y costos generales (). 4. Se acciona a partir de un programa de producción semanal, quincenal, mensual o trimestral, según sea el caso, programa que es socializado con anticipación entre los protagonistas del proceso en las fases que les corresponde actuar. 5. Los costos se averiguan por períodos regulares, generalmente de un mes. Por tanto, los costos parciales de las fases de los productos terminados, que es el resultado de la adición de dichas fases, son el promedio del correspondiente período. 6. Se preparan informes interconectados (reportes) de cantidades y del costo monetario por cada fase, desde la fase inicial hasta la final. 7. Funciona con costos históricos, con costos predeterminados o ambos a la vez, también puede funcionar con costos estándar. . Propósitos del sistema El sistema de acumulación de costos por procesos debe cumplir dos propósitos: 1. Averiguar los costos totales y unitarios de cada elemento utilizado en los distintos procesos durante, por ejemplo, un mes. La acumulación de costos de producción debe ser lo más exacta posible, a través de los centros de costos como áreas de responsabilidad definida, con la finalidad que los informes rendidos a gerencia sean la base para tomar decisiones acertadas. 2. Controlar los costos de producción a través de informes que sobre cada fase debe rendir la contabilidad, con base en datos suministrados por los centros. Con estos informes la [172] ensamblados para producir un artículo . Sistema de costos por procesos gerencia puede mantener un adecuado control de la producción –aún después que haya terminado– exigiendo mayor eficiencia cuando así se requiera. Además, dispone de la herramienta esencial para determinar nuevas políticas de precios: los costos de producción, teniendo en cuenta las necesidades de los consumidores y los precios de la competencia. . Diferencias entre el sistema por órdenes y el sistema por procesos Con el fin de observar el funcionamiento del sistema que se está estudiando se presenta el {G R Á F I C O 5 . 5 } en donde se marcan las diferencias y semejanzas con el sistema. GR ÁFICO 5.5 POR PROCESOS ÓRDENES DE PRODUCCIÓN Mapa relacional Elementos Por cada orden recibida Fases productivas Elementos de los sistemas: órdenes y MPD $ costo real en notas de despacho procesos OP No. 01 $xxx $xxx $xxx Dpto. A MP xxx xxx $ en roles y resumen de distribución MOD xxx Al terminar un OP CIF Dpto. B xxx a. Cerrar hoja a. Reales facturas, etc. de costos Se comparan y se obtiene la variación b. Calcular el costo total y unitario b. Predeterminado c. Tomar decisiones se obtiene de tasa a fin de evitar increpresupuestaria CIF mento en costos xxx xxx xxx Costo de A Costo de B Menos US$ tranferidos Menos US$ tranferidos = Inv. final PEP = Inv. final PEP Al fin de mes (o año) d. Preparar el estado de costo de producción y ventas e. Calcular, registrar y direccionar las variaciones MO Tabla de distribución CG Almacén de artículos terminados Al fin de mes 1. Preparar informes de a. Cantidad (Q) b. Costos de producción ($) 2. Elaborar estados de a. Costo de producción b. Evaluar resultados . Diseño de un sistema de costos por procesos 5.8.1 Flujo contable En el {G R Á F I C O 5 . 6 } se presenta una panorámica general del procedimiento contable de este sistema. 5.8.2 Estructura administrativa y contable Para implementar y mantener un sistema contable de costos por procesos se deben ejecutar actividades estructurales iniciales, actividades operacionales previas, actividades operacionales recurrentes y actividades operacionales finales. Actividades estructurales iniciales a) Identificar y organizar las unidades de servicios a la producción o sean aquellas que ayudan de manera importante a la gestión productiva. Éstas consumen costos generales, como energía eléctrica, telefonía, seguros, depreciaciones. [173] . Sistema de costos por procesos Actividades Esquema contable INVENTARIO M.P.D Inventario inicial Comprar Devolver al proveedor Despachos al dpto respectivo Devolver a bodega xxx xxx I. FINAL xxx xxx xxx xxx C.G.REALES xxx INV. PEP. DPTO 2 INV. ART. TERMINADOS (ALMACENES) xxx xxx xxx xxx INV. PEP. DPTO 3 xxx xxx xxx xxx xxx procesos xxx 0 I. FINAL costos por xxx xxx Despacho a dpto. productivo respectivo sistema de xxx xxx Asignar a dpto. Productivo respectivo Compra de bienes y servicios contable del xxx xxx xxx xxx SALDO Esquema INV. PEP. DPTO 1 xxx MANO DE OBRA Rol de pagos Rol de provisiones GR ÁFICO 5.6 xxx xxx INV. PEP. DPTO N Informe de unidades fisicas xxx xxx Informe de costos totales y unitarios xxx xxx b) Identificar y organizar las unidades productivas. Que se denominan departamentos, fases, centros de costos o procesos productivos. Utilizan materiales, fuerza laboral y costos generales, como energía eléctrica, telefonía, seguros, depreciaciones, etc. c) Asignar competencias y delimitar el accionar de los centros productivos mediante el reconocimiento de los denominados centros de costos. Actividades operacionales previas d) Definir el programa de producción en el que deben constar: · Productos a fabricar: Cantidades requeridas de estos productos. · Tiempos y plazos: Personal calificado comprometido con el programa productivo. · Plan de compras de materiales e insumos de fábrica. · Máquinas y equipos afinados. e) Preparar un cuadro general de distribución y reasignación de costos generales. Con base en criterios técnicos adecuados como metros, kwh, consumos históricos, etc., para distribuir los elementos comunes como: energía, arriendos, seguros, servicio telefónico, útiles de limpieza, entre los departamentos de servicios y los centros productivos, y reasignar los costos de los departamentos de servicios a los centros productivos. Actividades operacionales recurrentes f) Asignar responsabilidades contables a los departamentos o procesos productivos como: [174] xxx ventas . Sistema de costos por procesos · Llevar control de unidades comenzadas o recibidas, perdidas y añadidas. · Llevar registros exactos de unidades que se transfieren al siguiente proceso. · Informar avance o porcentaje de unidades que se quedan a fin de mes en el proceso. Estas actividades se presentan en el {G R Á F I C O PROCESO B PROCESO A 5 .7} . ALMACÉN G R Á F I C O 5 .7 Flujo de la información MP MO CG MP MO Requiere PEP-Dpto. A que sean integrados armónicamente hasta conseguir el producto en el avance que a cada departamento le corresponde. A diario Efectuar la constatación física de las unidades que no han podido completarse y enviarlas al próx. proceso productivo. Preparar el informe de unidades semielaboradas inidicando el porcentaje de avance. Enviar unidades al siguiente departamento. Preparar el informe de unidades semielaboradas indicando el porcentaje de avance de cada elemento. Enviar informe a contabilidad. Informar estos hechos por escrito. Enviar a diario los informes a contabilidad. por procesos Artículos teminados Requiere A fin de mes en un sistema CG siguen procesos de: recepción y facturación continuar trabajando sobre los productos semielaborados continúa agregando materiales, horas de trabajo y además elementos, hasta conseguir el producto en el avance que a este departamento le corresponde. A fin de mes Efectuar la constatación física de las unidades que no han podido completarse y enviarlas al prox. proceso productivo. Preparar el informe de unidades semielaboradas indicando el porcentaje de avance de cada elemento. A diario Enviar las unidades terminadas al siguiente departamento. Informar estos hechos por escrito. Enviar a diario los informes a contabilidad. Enviar informe contabilidad. g) El contador de costos debe: · Registrar los despachos de materiales e insumos en cada proceso, en base de registros de egreso de materiales. · Computar el costo de la mano de obra directa y cargar a cada proceso. · Computar los costos generales y distribuir según cuadro de asignaciones (ver actividad 5). · Preparar o ratificar (si cada proceso prepara) el informe de cantidades. Preparar el informe de costos de producción por cada proceso. · Obtener información relevante e informar especialmente sobre: · Costos totales y unitarios por cada proceso. · Inventarios finales sobre lo tolerable. · Costos irregulares sobre lo tolerable. [175] . Sistema de costos por procesos Actividades operacionales finales h) Evaluar costos, obtener conclusiones y recomendar acciones como: · Revisión de procesos productivos. Rediseño de producto. · Sustitución de materiales o corrección o sustitución de máquinas y hombres. . Tratamiento de los elementos del costo 5.9.1 Materias primas (MP) Los materiales serán necesariamente directos en las respectivas fases o procesos productivos. Así por ejemplo, la pega para unir madera para formar un mueble sería un costo indirecto si miramos como objeto de costeo a dicho mueble, pero si la producción de muebles se hace en serie le corresponderá a la fase de ensamble que debe ejecutar específicamente esta labor. Por tanto la pega que se utilice será directa en este proceso productivo o fase. Los insumos de fábrica como grasas, limpiones, aceites, combustibles, que se utilizan indistintamente en todas las fases, no constituyen materiales puesto que no se incorporan efectivamente al producto, por tanto son tratados y controlados como insumos de fábrica dentro de los costos generales (). Las compras de materia prima deben responder a una planificación factible y práctica. La evidencia de las compras son las facturas y notas de ingreso a la respectiva bodega. Las devoluciones, que deben ser excepcionales, se respaldan con notas de crédito comercial que expide el proveedor. Generalmente el por las compras de materiales debe ser contabilizado como crédito tributario, siempre que dichos materiales se vayan a incorporar a productos que al ser vendidos den lugar al cobro de este impuesto, si no fuera así, entonces se debe cargar al costo de los respectivos materiales. El almacenamiento o custodia corresponde al bodeguero quien, de manera práctica, agrupará y ordenará los materiales alineándolos con las fases a las cuales se dirigirán oportunamente. Los despachos que serán continuos –dada la dinámica de producción– requieren de procedimientos expeditos como autorizaciones generales, mantenimiento de registros de despachos en los cuales se exigen las firmas de los responsables de recibir los materiales en la respectiva fase. E JEMPLO 47: MOV IMIENTOS DE L A S M ATERI A S PRIM A S-BUENO A RÉ VA LO Y HNOS Los registros contables de estos movimientos serán los siguientes: La fábrica de muebles metálicos “Bueno Arévalo & Hnos.” compra láminas de acero por $5.000,00 más a crédito corriente (sin intereses implícitos), según factura # 056 de “Importadora Pacífico S.A.” registrados en el {C U A D R O 5 .1}. Estos materiales permitirán construir archivadores metálicos. Cuadro 5.1 Libro diario: compra de materiales FECHA CONCEPTO Inventario de materiales IVA Compras Proveedores [176] PARCIAL DEBE HABER 5.000,00 600,00 5.600,00 . Sistema de costos por procesos La fábrica devuelve el 20% de materiales comprados por no corresponder al pedido original. La empresa proveedora emite la nota de crédito # 04 por el valor correspondiente. Ver {C U A D R O 5 . 2 } . La bodega envía materiales al proceso de corte por $1.560,00, con registro de despacho # 001. Ver {C U A D R O 5 . 3 }. Cuadro 5.2 Libro diario: devolución de materiales FECHA CONCEPTO PARCIAL DEBE Proveedores Inventario de materiales IVA Compras HABER 1.120,00 1.000,00 120,00 Cuadro 5.3 Libro diario: procesamiento de materiales FECHA PARCIAL CONCEPTO Inventario PEP - Proceso corte Materiales Inventario de materiales DEBE HABER 1.560,00 1.560,00 1.560,00 Nótese lo siguiente · En ese sistema los materiales siguen el mismo ciclo descrito y explicado en el sistema por órdenes. Cada proceso tiene un grupo perfectamente identificado de materiales específicos, por tanto, se pueden organizar bodegas especializadas por cada proceso productivo o fases. · La dinámica de despachos es mayor, por tanto, se recomienda simplificar la emisión de notas de despacho por un registro sin descuidar, por supuesto, el control, la autorización y las firmas de recepción de parte de los responsables de retirar o recibir los materiales. 5.9.2 Mano de obra (MO) Conforme se indicó en la caracterización de este sistema, el costo de la fuerza laboral que se identifica con una fase en particular, debe ser considerado como costo directo a dichos procesos. Por lo general en empresas que fabrican a escala, los obreros y aprendices, supervisores y acarreadores, e incluso en ciertos casos los mecánicos y electricistas, cumplen labores específicas y especializadas respecto a una fase en particular. En tal razón el costo que consta en los respectivos roles de pago y de provisiones debe ser cargado directa e inequívocamente a esta fase. Sin embargo, el costo de quienes cumplen labores de dirección, asesoría y apoyo a todas las fases productivas debe ser clasificado como costos generales () y su precio ha de ser distribuido conforme se indicará más adelante. La unidad de gestión de nóminas debe preparar por cada fase o proceso los roles o planillas de pago y de provisiones a fin de facilitar la tarea de asignación o cargo de este elemento. Para el caso del personal común o general será necesario que contabilidad efectúe la distribución o prorrateo según se indicará más adelante. Las horas improductivas que ocurrirán en cada fase –en menor proporción que en empresas que laboran bajo el sistema por órdenes y cuyo costo significa para la empresa pérdida real– deben ser contabilizadas por separado como pérdida de recursos humanos y reportadas a la gerencia, para que sabiendo las causas y efectos, tome las decisiones apropiadas. La contabilidad de la mano de obra resulta un tanto más sencilla. La evidencia del costo serán los roles que a su vez se sustentan en los contratos de trabajo individuales y colectivos, registros de asistencia e informes de trabajos elaborados a diario por el supervisor de cada fase. Se insiste en la necesidad de cuantificar y registrar, con cargo a resultados, los costos de las horas improductivas –provocadas por entregas inoportunas de materiales o suspensiones de la tarea productiva por apagones, huelgas o causas parecidas– que podrían haberse evitado. [177] . Sistema de costos por procesos E JEMPLO 4 8: ROL DE PAGO DE S A L A RIOS La unidad de nóminas preparó el rol de pagos de salarios del proceso de corte correspondiente a la segunda quincena del mes de enero de 200x. Los datos son: $1.458,00 $235,00 $ 457,00 Salarios Horas extras Subsidios Se retiene en la fuente Aportes al IESS Impuesto a la renta Anticipos $157,00 $ 40,00 $755,00 La diferencia se paga con cheque. El registro puede observarse en el {C U A D R O 5 . 4 }. Cuadro 5.4 Libro diario: Mano de obra FECHA CONCEPTO PARCIAL 31-Ene MANO DE OBRA Salarios Horas extras DEBE HABER 2.150,00 1.458,00 235,00 Subsidios 457,00 IESS por pagar Impuesto renta retenido por pagar Anticipo salarios 157,00 40,00 755,00 Bancos 1.198,00 El rol de provisiones mensuales, de beneficios periódicos y prestaciones sociales, tiene las siguientes cifras: Décimo tercer salario ($2.150,00 / 12) Décimo cuarto salario (5 obreros * $292 / 12) a Aporte patronal al IESS ($2.150,00 * 12,15%) $179,20 $121,00 $261,23 Vacaciones ($2.150,00 / 24) $ 89,60 a En Ecuador se reconocen como componentes salariales a estos beneficios económicos, para el caso del 14º salario se ha tomado el SMV $292,00, para aplicaciones futuras se debe tomar el SMV vigente. En el caso de 2015 será 354,00. Ver el registro en el {C U A D R O 5 . 5 }. Cuadro 5.5 Libro diario: Mano de obra, beneficios y prestaciones FECHA CONCEPTO PARCIAL 31-Ene MANO DE OBRA Beneficios y prestaciones BENEFICIOS POR PAGAR Décimo tercer salario por pagar Décimo cuarto salario por pagar Vacaciones por pagar IESS POR PAGAR Aporte patronal por pagar P.r. Rol de provisiones del proceso de corte [178] DEBE HABER 651,03 651,03 389,80 179,20 121,00 89,60 261,23 261,23 . Sistema de costos por procesos Durante este mes los 5 obreros laboraron regularmente los 23 días hábiles y 56 horas extras, de éstas 89 horas son declaradas improductivas debido a la suspensión de actividades por falta de energía eléctrica. El contador efectúa la siguiente asignación de los costos a la producción del mes: Cálculo de horas laboradas 23 * 5 * 8 = 920 + 56 horas extras = 976 horas por las cuales se pagaron los valores arriba contabilizados. Cálculo valor hora hombre promedio por mes $2.801,03 976,00 $2,87 Costo de mano de obra de enero Dividido para horas total Valor hora hombre promedio, enero Asignación de costos Menos horas improductivas cargadas a resultados 89 * 2,87 Igual horas cargadas a costo de producción 887 * 2,8586 Ver el registro en el {C U A D R O = $255,42 = $2.545,61 5 . 6 }. Cuadro 5.6 Libro diario: horas cargadas al costo de producción FECHA CONCEPTO PARCIAL 31-Ene INVENTARIO PEP - PROCESO CORTE Mano de obra Pérdida en gestión de mano de obra Mano de obra DEBE HABER 2.545,61 2.545,61 255,42 2.801,03 Por tanto, al costo de la producción de enero solo se cargará $2.545,61, en tanto que la diferencia ($254,42) se asigna a los resultados del período, este dato sobre improductividad permitirá a la gerencia tomar las decisiones pertinentes, como: 1. Demandar a la empresa proveedora del servicio por daños y perjuicios, 2. Si los apagones son frecuentes adquirir equipo de generación eléctrica propio o, 3. Sancionar a los responsables del mantenimiento interno, si el daño fuera provocado por el trabajo descuidado o ineficaz de los mecánicos. 5.9.3 Costos generales de fábrica (CGF) El tercer elemento comprende los servicios y bienes de uso general utilizados tanto por los centros productivos como por los centros de apoyo o de servicio a la producción. E JEMPLO 49: CGF, A SIGN ACIÓN, DISTRIBUCIÓN Y REGISTRO A continuación se presenta el {C U A D R O 5 .7} con un listado de conceptos que integran los , clasificados según al alcance y el comportamiento. Por lo visto el número de conceptos es amplio, son bienes y servicios que resultan indispensables para el proceso productivo. Asimismo, un importante número de conceptos son comunes, puesto que una porción son consumidos por los centros productivos y el resto por los centros de servicios; por tanto, es vital efectuar la asignación y de inmediato [179] . Sistema de costos por procesos Cuadro 5.7 Costos Indirectos de fábrica clasificados ALCANCE CONCEPTOS Insumos fábrica (limpiones, grasas, sierras, otros) Combustibles, aditivos, lubricantes Energía eléctrica Arriendos edificios de fábrica Arriendos maquinaria y equipos de fábrica Servicio telefónico Consumo de agua Accesorios y repuestos Útiles de limpieza y aseo Útiles de oficina Depreciaciones de máquina y equipos Depreciaciones de muebles y enseres Seguros de protección al personal Seguros de protección de materiales Seguros de protección de maquinarias Alimentación del personal Impuestos prediales Mantenimiento de activos fijos Remuneración gerente producción y asistentes Remuneración controladores calidad, electricistas, etc. Amortizaciones de fábrica Desperdicios materiales (normales) Horas improductivas (normales) reasignarlos entre los procesos productivos. En el {C U A D R O como ejemplo para describir este procedimiento. 5.8} COMPORTAMIENTO Productivos Servicios x x x x x x x x x x x x x x x x x x x x x x x x x x x x x x x x x Fijos x Variables x x x x x x x x x x x x x x x x x x x x x x x x x x x x se toman tres conceptos Cuadro 5.8 Distribución de los CGF de los centros de servicios entre los centros productivos CONCEPTO Control Arriendos edificio fábrica (tabla 5.3) Insumos de fábrica (tabla 5.4) Remuneración gerente producción (tabla 5.5) Suma 1 $ mes calidad médico 1.400,00 102,64 131,38 581,00 0,00 0,00 1.150,00 57,50 57,50 3.131,00 160,14 188,88 Servicio Corte Pegado Ensamble 262,76 504,99 398,24 111,15 274,95 194,90 345,00 345,00 345,00 718,91 1.124,94 938,14 REDISTRIBUCIÓN Control calidad (tabla 5.6) Servicio médico (tabla 5.7) Asignación definitiva al costo Relación porcentual -160,14 3.131,00 100,00% 0,00 -188,88 0,00 0,00 77,31 40,47 836,69 26,72% Como se establece en el {C U A D R O 5 . 8 } , al centro de corte se le cargará $836,69 (26,72% del total de de enero). Este mismo porcentaje podría servir para calcular los de los meses siguientes, siempre que los datos estadísticos –espacio físico asignado, número de personas, número de inspecciones etc.–, no varíen sustancialmente. Del mismo modo se procede con los dos centros productivos restantes. El registro contable correspondiente se presenta luego de la descripción y justificación de los valores que constan en el cuadro precedente. 1. Para distribuir el costo de arriendos suponga que el área física está asignada de la forma contemplada en el {C U A D R O 5 .9} . Como se evidencia a mayor número de metros cuadrados o cúbicos asignados le corresponde un valor superior por este concepto. 2. Se ha efectuado durante los últimos años un seguimiento del consumo de grasas, limpiones y demás elementos calificados como insumos de fábrica de los cuales se ha definido un consumo porcentual que consta en el {C U A D R O 5 .1 0 } . De los $581,00 de insumos de fábrica “gastados” no se ha asignado ningún valor a los centros [180] 33,13 65,21 1.223,28 39,07% 49,70 83,20 1.071,04 34,21% . Sistema de costos por procesos Cuadro 5.9 Asignación del costo de arriendos m2 CENTRO Control calidad Servicio médico Corte Pegado Ensamble Suma Porcentaje 25,00 32,00 64,00 123,00 97,00 341,00 Cuadro 5.10 Consumo medido de insumos de fábrica Valor asignado 7,33% 9,38% 18,77% 36,07% 28,45% 100,00% 102,64 131,38 262,76 504,99 398,23 1.400,00 CENTRO Porcentaje Valor % asignado 0,00% 0,00 0,00% 0,00 19,13% 111,15 47,32% 274,95 33,55% 194,90 100,00% 581,00 Control calidad Servicio médico Corte Pegado Ensamble Suma de servicios por cuanto en éstos no se consumen. En cambio se los asigna íntegramente a los centros productivos, en base de estándares de consumo del monitoreo histórico. 3. Continuando con el ejemplo, suponga que el gerente de producción dedica 90% de su tiempo, de manera uniforme (planifica, supervisa y controla), a los centros productivos y el 10% a las unidades de servicios. En consecuencia, la asignación del costo para este mes será el presentado en el {C U A D R O 5 .11} . Cuadro 5.11 Distribución del costo de la remuneración del gerente CENTRO Porcentaje Control calidad Servicio médico Corte Pegado Ensamble Suma % 5,00% 5,00% 30,00% 30,00% 30,00% 100,00% Valor asignado 57,50 57,50 345,00 345,00 345,00 1.150,00 4. La labor que cumplen las unidades o centros de servicios benefician y apoyan directa o indirectamente a los procesos productivos, de tal manera que los costos atribuidos inicialmente a los primeros se cargan mediante un procedimiento coherente a estos últimos. En este ejemplo se toma el valor ($) de control calidad $160,14 y se lo relaciona con el número de inspecciones al producto por día. Las estadísticas y el porcentaje correspondiente constan en el {C U A D R O 5 .1 2 } . Al centro de corte, con 14 inspecciones diarias, le corresponde asumir un valor de $77,31. En cambio al centro pegado apenas se asigna $33,13, puesto que es el que requiere menos inspecciones de calidad y así sucesivamente. 5. Para la redistribución de $188,88 que corresponde a servicio médico, se toma como referente el número de obreros que laboran en los centros productivos –la labor médica está directamente relacionada con las personas–. Al efecto se conoce que en corte laboran 18 personas, en pegado 29 y en ensamble 37. Con estos datos procedemos a redistribuir el valor que originalmente fue asignado a servicio m cuyos resultados están en el {C U A D R O 5 .1 3 } . Cuadro 5.12 Redistribución de los CGF asignados a control de calidad entre los centros de producción CENTROS Número inspección Corte 14 Pegado 6 Ensamble 9 Suma 29 Porcentaje 48,28% 20,69% 31,03% 100,00% Valor asignado 77,31 33,13 49,70 160,14 Cuadro 5.13 Redistribución de los CGF asignados a servicio médico entre los centros de producción CENTROS Número Corte Pegado Ensamble Suma personas 18 29 37 84 Porcentaje 21,43% 34,52% 44,05% 100,00% Valor asignado 40,47 65,21 83,20 188,88 [181] . Sistema de costos por procesos E JEMPLO 50: TÉCNICA S DE REGISTRO DE LOS CGF En enero de 200x se registran en el diario y luego en el informe de costos de producción (tratado más adelante) los valores detallados en los {C U A D R O S 5 .14 , 5 .15 } . Cuadro 5.14 Resumen de los CGF CENTRO PRODUCTIVO VALOR CGF Corte Pegado Ensamble Total 836,69 1.223,28 1.071,04 3.131,01 Cuadro 5.15 Libro diario: CFG de varios procesos productivos FECHA CONCEPTO PARCIAL 31-Ene INVENTARIO PEP - Proceso corte Costos generales de fábrica CGF por pagar o Bancos FECHA CONCEPTO FECHA CONCEPTO 836,69 836,69 DEBE HABER 1.223,28 1.223,28 1.223,28 PARCIAL 31-Ene INVENTARIO PEP - Proceso ensamble Costos generales de fábrica CGF por pagar o Bancos HABER 836,69 PARCIAL 31-Ene INVENTARIO PEP - Proceso pegado Costos generales de fábrica CGF por pagar o Bancos DEBE DEBE HABER 1.071,04 1.071,04 1.071,04 . Técnicas de registro Cuando una empresa utiliza el sistema de costos por procesos, con datos predeterminados o históricos, las técnicas de aplicación varían un poco de acuerdo con la índole de la empresa y de sus necesidades inmediatas. Por ejemplo, tratándose de una empresa que emplea datos históricos y tiene un departamento de producción que termina las unidades comenzadas, se registra esta actividad con procedimientos contables simples, basta con convertir los tres elementos del costo durante el trabajo en proceso. Ver el asiento en el {C U A D R O 5 .1 6 } . Cuadro 5.16 Formato del libro diario: CFG por proceso productivo único FECHA CONCEPTO PARCIAL DEBE 31-Ene INVENTARIO PEP - Proceso único Inventario materia prima CGF por pagar Mano de obra HABER xxx xxx xxx xxx Registrada la actividad, en el único proceso de producción que tiene la empresa, las unidades fabricadas se convierten en mercadería y pasan al almacén, mediante el asiento detallado en el {C U A D R O 5 .17} . Cuadro 5.17 Formato del libro diario: inventario FECHA CONCEPTO 31-Ene Inventario producto terminado Inventario PEP - Proceso único [182] PARCIAL DEBE HABER xxx xxx . Sistema de costos por procesos Tratándose de empresas que tienen varios departamentos de producción y en cada uno las unidades comenzadas se terminan totalmente (en lo relativo a su competencia) hasta salir hacia el almacén –se han cumplido todas las fases del proceso–, los procedimientos contables son también relativamente simples. Basta con contabilizar el proceso en el primer departamento y transferirlo al segundo. El proceso total que en este segundo departamento se obtiene, es decir los costos del primero más los propios del segundo, se transfieren al tercer departamento. De igual manera se continuará la transferencia de costos aumentados cada vez más con los propios de cada centro de producción hasta pasar por último al almacén con unos costos totales para unidades totalmente terminadas. Lo anterior se aprecia claramente, en forma contable, en una empresa que tiene tres departamentos de producción (corte, pegado y ensamble) en los que no quedan unidades en proceso. El uso de materiales, mano de obra y costos generales en el departamento de corte, con los datos de los ejemplos anteriores, se contabilizan según el {C U A D R O 5 .1 8 } . Luego viene el traslado de costos del proceso de corte al proceso pegado mediante el asiento indicado en el {C U A D R O 5 .19} . Cuadro 5.18 Libro diario: materiales, mano de obra y costos generales. Departamento de corte FECHA PARCIAL CONCEPTO 31-Ene Inventario PEP - Proceso corte Inventario materia prima CGF por pagar Mano de obra DEBE HABER 4.926,30 1.560,00 830,69 2.535,61 Cuadro 5.19 Libro diario: transferencia de costos del departamento de corte al de pegado FECHA CONCEPTO PARCIAL 31-Ene Inventario PEP - Proceso pegado Inventario PEP - Proceso corte DEBE HABER 4.926,30 4.926,30 En seguida se contabiliza el uso de los tres elementos de costo en el proceso pegado mediante el siguiente asiento (los valores son supuestos excepto de obtenidos del {C U A D R O 5 . 2 0 }). De los registros contables efectuados al momento se observa que el proceso pegado ha absorbido los costos de corte y junto con los propios ha acumulado $11.703,62 que pasarán al proceso de ensamble, según el registro detallado en el {C U A D R O 5 . 2 1} . Cuadro 5.20 Libro diario: uso de los elementos del costo en el proceso de pegado FECHA CONCEPTO PARCIAL DEBE HABER 6.777,32 31-Ene Inventario PEP - Proceso pegado Inventario materia prima CGF por pagar Mano de obra 2.569,04 1.223,28 2.985,00 Cuadro 5.21 Libro diario: absorción de costos en el proceso de pegado FECHA CONCEPTO PARCIAL 31-Ene Inventario PEP - Proceso ensamble Inventario PEP - Proceso pegado DEBE HABER 11.703,62 11.703,62 Para concluir con el ejemplo, se deben contabilizar los costos del proceso ensamble de la siguiente forma (valores supuestos, excepto tomados del {C U A D R O 5 . 2 2 }). El proceso de ensamble ha acumulado $14.855,56 ($11.703,62 del proceso de pegado y $3.151,94 de costos propios). Como es el último proceso dentro de la cadena productiva –se supone que la producción ha concluido– debe trasladarse al inventario de productos terminados mediante el registro según el {C U A D R O 5 . 2 3 } . [183] . Sistema de costos por procesos Cuadro 5.22 Libro diario: costos del proceso de ensamble FECHA CONCEPTO PARCIAL 31-Ene Inventario PEP - Proceso ensamble Inventario materia prima CGF por pagar Mano de obra DEBE HABER 3.151,94 650,90 1.071,04 1.430,00 Cuadro 5.23 Libro diario: inventario FECHA CONCEPTO 31-Ene Inventario producto terminado Inventario PEP - Proceso ensamble PARCIAL DEBE Después de lo descrito se puede efectuar el siguiente resumen explicativo: · Las empresas que fabrican en serie sus productos utilizan para el efecto uno o varios procesos (departamentos, centros o fases productivas) generalmente secuenciales. Ciertas empresas no pueden dejar productos en proceso en ninguna fase, dada la naturaleza del producto como elaboración de pan o pasteurización de leche. La contabilidad y el costeo, en estos casos, resulta sencilla, conforme se explicó en los ejemplos anteriores. Cuando son varios los procesos habrá un proceso inicial y un proceso terminal. No existe un proceso anterior al proceso uno y luego del proceso final la producción estará lista para ir al almacén o bodega de artículos terminados. El trabajo en cadena que realizan los centros, obliga a trabajar sincronizada y armónicamente entre ellos, puesto que son interdependientes. El trabajo del proceso anterior debe efectuarse dentro de los tiempos y con la calidad mínima deseada, pues no se aceptarán productos que lleguen a destiempo o que no reúnan las condiciones mínimas establecidas como estándar. El papel de la unidad de servicios control de calidad será fundamental. Para cumplir satisfactoriamente su labor dentro de la cadena productiva, los centros productivos realizan inversiones en materiales, fuerza laboral y costos generales, estas inversiones se denominan costos propios (costos de este proceso). Los procesos siguientes al inicial deben contabilizar y asumir la responsabilidad de la producción recibida a satisfacción del proceso inmediato anterior, estos costos se denominan costos recibidos. A la suma de los costos recibidos más los costos propios se denominará costos acumulados (costos hasta el departamento n).Resulta indispensable la necesidad de mano de obra () y de costos generales () en todos los departamentos, pero no necesariamente se requiere materiales () en todos. Los registros contables se harán conforme a normas internacionales de información financiera ().Esto obliga a que tan pronto ocurra el hecho económico, es decir despachos, consumos, usos, devengos, recepción de la producción de los departamentos anteriores, etc., se reconozcan, valoren y presenten los cargos al departamento respectivo. · Aunque no se ha citado hasta el momento, es oportuno el requerimiento de la norma internacional 2 que regula los inventarios, respecto a cargar como parte del costo de producción los costos fijos proporcionales al nivel de producción alcanzado, por lo que será necesario definir el nivel normal de producción. Cualquier cantidad producida por debajo del nivel normal obliga a reconocer como gasto (pérdida) los costos fijos equivalentes a dicha reducción. Para ejemplo suponga que el nivel normal de producción mensual del proceso de corte son 10.000 unidades y que los costos fijos históricos fueran $1.000,00, si la producción real de un mes fuera 8.000 unidades entonces los costos fijos no serán de ninguna manera $1.000,00 sino $800,00, así se quiere asegurar que los costos serán comparables de un mes a otro y reconocer las deficiencias como gasto (en realidad es una pérdida por ineficiencia) al no aportar beneficio alguno en realidad es pérdida. . Producción con inventarios finales en proceso En la mayoría de empresas que trabajan en serie se presentan inventarios finales en uno o varios procesos que obliga a establecer procedimientos contables para determinar sus costos y el de las unidades transferidas sistemáticamente a los procesos inmediatos. Estos [184] HABER 14.855,56 14.855,56 . Sistema de costos por procesos procedimientos se explican más adelante bajo el título de producción equivalente. Cuando se trata de empresas cuyos productos requieren varias fases productivas y en una o en todas se presentan unidades en proceso, es decir, no todas quedan completas, surgen las principales dificultades. Los costos en cada uno de esos centros de producción son difíciles de determinar, no se sabe con exactitud la cantidad de dinero (por materiales, mano de obra y costos generales) que hace falta para convertir las unidades en proceso en terminadas. Es precisamente en este caso que se requiere hacer uso de los costos unitarios equivalentes. 5.11.1 Productos semielaborados Las unidades que se quedan sin terminar al final de un período se denominan semielaborados. En costos por procesos es indispensable conocer el porcentaje de elaboración de las unidades –con respecto a los tres elementos de costo–. En la práctica es casi imposible determinar con exactitud tal porcentaje. Sin embargo, dada la experiencia, el criterio y conocimiento pleno del producto y del proceso, el gerente de producción (jefe de taller) está en capacidad de aproximarse razonablemente al grado de avance o en su defecto señalar el porcentaje por materiales, mano de obra y costos generales que les falta a los artículos semielaborados para quedar completos en relación con una determinada fase o proceso de producción. Con esta información (escrita) el contador podrá completar el trabajo de cuantificación del costo de la producción en proceso y complementariamente determinar el costo de las unidades que se han transferido durante el periodo al siguiente proceso. 5.11.2 Producción equivalente Como se manifestó, es probable que una empresa con un solo departamento de producción al final del período no tenga ningún trabajo en proceso, es decir, que no queden semielaborados. Cuando surja este caso y se emplee el sistema de costos por procesos, no habría dificultad de conocer los costos de manufactura de cada artículo elaborado, puesto que bastaría con sumar los costos de los tres elementos y dividir el resultado entre el número de unidades terminadas. Si las empresas poseen más de un departamento de producción y en uno o varios queden unidades sin terminar, resulta indispensable conocer el porcentaje de elaboración para determinar la denominada producción equivalente, es decir, la producción con respecto a los materiales, mano de obra y costos generales. Los porcentajes se determinan por las experiencias obtenidas en períodos anteriores buscando en todo momento la mayor exactitud posible. Puede decirse igualmente, por este solo aspecto, que aún en el sistema de costos históricos por procesos surgen cifras estimadas. De manera que aunque se diga que se está trabajando con cifras exactas, no es absolutamente cierto. Por lo explicado se puede definir a la producción equivalente como: el resultado objetivo de relacionar cantidades de productos semielaborados en función de unidades terminadas a efectos de poder valorar debidamente la producción de un período. Con el siguiente ejemplo elemental se clarifica el concepto de producción equivalente. E JEMPLO 51: PRODUCTOS TERMIN A DOS Un pequeño negocio de procesamiento de jugos dispone de: 50 naranjas completas 50 * 100 % 2 mitades (juntas se obtiene) 2 * 50 % Equivalentes a unidades completas = 50 =1 51 Preparar cada vaso de jugo se requieres tres naranjas. Para saber cuántos vasos de jugo se obtendrán, se realiza la siguiente operación: 51 / 3 = 17 vasos completos [185] . Sistema de costos por procesos E JEMPLO 52: PRODUCCIÓN EQUI VA LENTE -FÁ BRICA DE CA MIS A S X La fábrica de camisas “X” en su departamento de corte presenta la siguiente información a partir de la cual se calculará la producción equivalente (al 31 de enero de 200x): Ver {C U A D R O 5 . 2 4 } . Cuadro 5.24 Datos para calcular la producción equivalente Producción Porcentaje Producción física avance equivalente 5.000 100 5.000 400 80 320 200 50 100 5.600 5.420 Por lo visto, las 5.600 se procesaron inicialmente con el ánimo de terminarlas, sin embargo debido a muchas circunstancias, previstas o no, se han quedado en proceso 600 camisas: algunas a la mitad y otras cerca de su terminación. Estas precisamente deben ser expresadas en unidades terminadas equivalentes, dando como total 5.000 unidades equivalentes. De éstas, 400 están cerca de terminarse (80%) y las 200 restantes están a la mitad (50%). Por lo que se tiene una producción equivalente total de 5.420 camisas en el proceso de corte. E JEMPLO 5 3: COSTEO Y PRODUCCIÓN-EMPRES A Y El procedimiento utilizado para costear sistemáticamente en la empresa “Y”, que tiene las fases productivas A y B, en el período actual (semana, mes, trimestre, etc.) es el siguiente: En el departamento A se comienza a trabajar durante el período actual con un número determinado de unidades a las cuales se aplican costos por concepto de materiales, mano de obra y costos generales. De las unidades comenzadas una parte quedará terminada totalmente, otra quedará posiblemente sin terminar –le faltará algún porcentaje de finalización– sea por todos o únicamente por mano de obra y costos generales. Estas unidades que han quedado en proceso en el departamento “A” no podrán ser transferidas al siguiente, por tanto se convertirán en el inventario final de este período. Estas unidades serán consideradas como inventario inicial de producción en proceso en el período siguiente. Asimismo, es posible que en el departamento “A” se pierdan unidades como parte esperada del proceso y los costos por este concepto deberán ser absorbidos por las unidades buenas del mismo departamento que pasan al “B”. Esto podrá apreciarse más claramente cuando se calculen los costos unitarios del período actual, mediante la aplicación del concepto de la producción equivalente, puesto que no se tendrá en cuenta las unidades perdidas. Con el ejemplo 54 se aclarará de mejor manera lo manifestando. E JEMPLO 5 4: PRODUCTOS TERMIN A DOSFÁ BRICA DE CA R A MELOS EL GOLOSO Suponga que la fábrica de caramelos “El Goloso” tiene dos departamentos productivos designados como A y B. En el primer proceso se trabajaron 1.000 unidades del producto X [186] . Sistema de costos por procesos que luego de la transformación respectiva terminaron 950, unas 40 están aún en calidad de semielaborados y 10 se han perdido como parte del procesamiento respectivo (pérdida normal). Esta descripción se presenta en el {C U A D R O 5 . 2 5 } . Cuadro 5.25 Flujo de unidades físicas en el departamento A EL GOLOSO - FÁBRICA DE CONFITES CANTIDAD Producción OBSERVACIONES UNIDADES equivalente Recibidas del departamento anterior Comenzadas en este período Total unidades 0 1.000 1.000 PRESENTACIÓN DE UNIDADES Terminadas y transferidas a Dpto. B Terminadas y retenidas en A En proceso o semielaboradas Materia prima Mano de obra Costos generales Unidades perdidas en proceso calificadas como normales 900 50 40 90% 60% 60% 10 1.000 TOTAL UNIDADES 900 50 Se convierten en inventario inicial del siguiente periodo Se convierten en inventario inicial del siguiente periodo 36 24 24 Costo u. perdidas sera absorbido por u. que siguen en proceso Para que el proceso productivo se ejecute supondremos que los dueños de la fábrica invirtieron durante este período lo siguiente: $2.000,00 $ 500,00 $1.300,00 Materia prima Mano de obra Costos generales Con estos datos se procede calcular los costos total y unitario, según consta en el {C U A D R O 5 . 2 6 } . Cuadro 5.26 Flujo de costos total y unitarios en el departamento A EL GOLOSO - FÁBRICA DE CONFITES COSTOS TOTAL 1. Del departamento anterior 2. De este departamento Materia prima Mano de obra Costos generales Costos éste departamento Costo éste y departamento anterior Unitario equivalente 0,00 0,000000 2.000,00 500,00 1.300,00 3.800,00 3.800,00 Explicaciones 2,028398 Unit. MP= $2.000,00/(900+50+36)u 0,513347 Unit. MO= $500,00/(900+50+24)u 1,334702 Unit. CG= $1.300,00/(900+50+24)u 3,876447 3,876447 VALORACIÓN DE INVENTARIOS Unidades terminadas y transferidas a B Unidades terminadas y retenidas Unidades en proceso Materia prima Mano de obra Costos generales COSTOS TOTALES 3.488,80 193,82 117,38 73,02 12,32 32,03 3.800,00 $ 3,876447 x 900 u. $ 3,876447 x 50 u. Suma MP, MO y CGF en proceso $ 2,028398 x 36 u. equivalentes $ 0,513347 x 24 u. equivalentes $ 1,334702 x 24 u. equivalentes La información sobre unidades físicas, expresadas en producción equivalente, resulta imprescindible para calcular el costo unitario del respectivo elemento y a la vez para valorar el flujo de las unidades que se envían al siguiente departamento y las que se quedan en el departamento A. Si no procedemos así, es materialmente imposible calcular el flujo de costos. [187] . Sistema de costos por procesos En conclusión, en este departamento que es el primero de la serie, no existen costos recibidos de un departamento anterior pero podrían existir costos del inventario inicial de este mismo departamento. El dinero que la empresa invirtió en elementos del costo en este proceso para elaborar las 1.000 unidades que comenzó asciende a $3.800,00. La materia prima es el elemento más caro y la mano de obra el más barato. El costo unitario –suma de los unitarios por elemento– es de $3,876447 a ese costo se valoran las 900 unidades enviadas al departamento B. El inventario final representado en A está dado por dos tipos de unidades en diferentes estados de fabricación: · Costo de 50 unidades terminadas y retenidas con un unitario de $3,876447 arroja un valor de $193,82, y · Costo de 40 unidades en proceso (semielaborados), con un valor que es la suma de los costos unitarios (36 * 2,028398 + 24 * 0,513347 + 24 * 1,334702), da un total de $117,38. En relación con las unidades terminadas en el departamento A puede presentarse dos situaciones: 1. Que las unidades terminadas, con su costo unitario equivalente total (o sea la suma de los costos unitarios equivalentes por cada uno de los elementos de costo), sean transferidas al siguiente departamento, es decir, pasan íntegramente al departamento B para continuar con el proceso del período actual. 2. Que las unidades terminadas, con su respectivo costo unitario equivalente total (suma de los costos unitarios equivalentes por cada elemento de costo), no pueden ser transferidas a B por alguna circunstancia especial (por ejemplo se cerraron los registros del período en el proceso B o no tienen capacidad para almacenar o por política de la empresa) se encuentran represadas en el departamento A. En tal caso formarán parte del saldo final de la cuenta inventario de producción en proceso departamento A () del período actual e, inicial para el mismo departamento A en el período siguiente donde se juntaran a las unidades que se terminen en el mismo periodo para seguir el proceso en el departamento B. Las unidades terminadas en el departamento B involucran dos tipos de costos: un costo anterior o transferido desde el departamento anterior y un costo por concepto de este departamento, que serían los costos unitarios que se obtuvieron por concepto de materiales, mano de obra y costos generales. Tanto las unidades en proceso que quedan en el departamento B como las que se hubiesen terminado pero no transferido al almacén continuarán con los dos tipos de costos enunciados anteriormente, puesto que, como puede observarse en el cuadro anterior, el departamento B recibe los costos del departamento anterior A y, tendrá, a su vez, los costos propios del período. Debe tenerse en cuenta lo siguiente: los asientos contables son similares a los vistos en el ejemplo de la empresa que no deja inventarios finales en sus procesos, es decir, debe acumularse en la cuenta inventario de producción en proceso del departamento A (departamento, centro de costos, proceso, etc.) la utilización de materiales, mano de obra y costos generales, en uno o varios asientos. Otro registro será realizado para transferir el costo de las unidades que pasaron del departamento A al B. Posteriormente se correrá el asiento de acumulación por el uso de los tres elementos de costo en el proceso B. Finalmente, el de transferencia de los costos de las unidades terminadas plenamente del proceso B hacia el almacén. En la cuenta inventario de producción en proceso departamento B quedará un saldo equivalente a la producción en proceso y al costo de aquellas unidades terminadas y retenidas. Los asientos para registrar este flujo se detallan en el {C U A D R O 5 . 2 7} . Cuadro 5.27 Libro diario: inventario, departamento A FECHA CONCEPTO 31-Ene Inventario PEP-Departamento A Inventario materia prima Mano de obra CGF por pagar [188] PARCIAL DEBE HABER 3.800,00 2.000,00 500,00 1.300,00 . Sistema de costos por procesos De A se traslada al departamento B $3.488,80 tal como se registra en el {C U A D R O 5 . 2 8 }. Cuadro 5.28 Libro diario: traslado de inventario del departamento A al B FECHA CONCEPTO PARCIAL DEBE 31-Ene Inventario PEP - Departamento B Inventario PEP- Departamento A HABER 3.488,80 3.488,80 En el departamento B se reciben 900 unidades terminadas de A con un costo unitario equivalente de $3,876447 y un total de $3.488,80. Sobre estas unidades tiene que generarse el trabajo propio del departamento B para lo que se requieren nuevas inversiones: materiales por $400,00, mano de obra por $280,00 y costos generales por $430,00, dando como resultado un producto con mayor valor agregado. Es probable que, como en el caso anterior, no todas las unidades se concluyan plenamente, debiendo por tanto reconocerse la existencia de unidades que no están terminadas y de unidades retenidas que forman parte del saldo de la cuenta inventario departamento B que constituye los inventarios finales del presente período y serán los iniciales del siguiente. Para completar los datos de este ejemplo vamos a suponer que en B se concluyeron 800 unidades y 100 se quedaron en proceso con un grado de avance del 90% en , 80% en mano de obra y 70% en . Con lo cual se determinan los costos como se presenta en el {C U A D R O 5 . 2 9} . Cuadro 5.29 Flujo de unidades físicas en el departamento B UNIDADES Recibidas departamento anterior Comenzadas este periodo Total unidades Cantidad Producción equivalente OBSERVACIONES 900 900 PRESENTACIÓN DE UNIDADES Terminadas, transferidas a B Terminadas y retenidas en B En proceso Materia prima Mano de obra Costos generales Unidades perdidas normales Total unidades 800 0 100 90% 80% 70% Inventario inicial siguiente periodo 90 80 70 900 FLUJO COSTOS TOTAL Y UNITARIOS DEPARTAMENTO B COSTOS (dólares) TOTAL 1. Del departamento anterior 2. De este departamento Materia prima Mano de obra Costos generales Costos este departamento Costos acumulados hasta aquí 800 0 3.488,80 400,00 280,00 430,00 1.110,00 4.598,80 Unitario EXPLICACIONES 3,876447 0,449438 Unitario MP= $400,00/(800+90) u.eq. 0,318182 Unitario MO= $280,00/(800+80) u.eq. 0,494225 Unitario CG= $430,00/(800+70) u.eq. 1,261845 5,138292 VALORACIÓN DE INVENTARIOS Unid. Terminadas y transferidas Unid. Terminadas y retenidas Unidades en proceso Costo departamento A Costo este departamento Materia prima Mano de obra Costos generales Total 4.110,64 0,00 488,16 387,65 40,65 25,45 34,60 4.598,80 Suma costos A + B $ 3,876447 x 100 u. equivalentes $ 0,449438 x 90 u. equivalentes $ 0,318182 x 80 u. equivalentes $ 0,494225 x 70 u. equivalentes [189] . Sistema de costos por procesos Como se aprecia en estos cuadros, el departamento B tiene costos recibidos del departamento A, a éstos se agregan las inversiones necesarias para que B pueda cumplir con su trabajo específico. Solo así se tendrán los artículos terminados que se desean. En ocasiones, por circunstancias citadas en párrafos anteriores, no todas las unidades trabajadas en B son terminadas por lo que el departamento de producción informará sobre el grado de avance, con los que se calculan las unidades equivalentes y se valoran los inventarios pasados al almacén y los que se quedan en proceso en B. En efecto, las 800 unidades terminadas transferidas al almacén tienen un costo unitario equivalente de $5,138292, que da un total de $4.110,64. En tanto las 100 unidades que se quedan en el proceso tendrán un costo que se desglosa a continuación: Las 100 unidades tienen un costo transferido del Dpto. A = $ 387,65 $ 3,876447 * 100 A éste se han de sumar los costos propios del departamento B por elemento así: Materia prima Mano de obra Costos generales 90 unidades equivalentes a 80 unidades equivalentes a 70 unidades equivalentes a Total costos propios $0,449438 = $ 40,46 $0,318182 = $25,45 $0,494225 = $34,60 $100,51 Más costos transferidos de “a” $387,65 Total saldo cuenta inventario PEP Departamento “B” del siguiente mes $ 488,16 Los asientos para registrar este flujo se muestran en el {C U A D R O 5 . 3 0 }. Cuadro 5.30 Libro diario: inventario, departamento B FECHA CONCEPTO PARCIAL 31-Ene Inventario PEP - Departamento B Inventario materia prima Mano de obra CGF por pagar De B se traslada al almacén $4.110,64, como se registra en el {C U A D R O DEBE HABER 1.110,00 400,00 280,00 430,00 5 . 3 1} . Cuadro 5.31 Libro diario: inventario de producto terminado, departamento B FECHA CONCEPTO PARCIAL 31-Ene Inventario producto terminado Inventario PEP - Departamento B . Informes contables y gerenciales Una de las funciones básicas de la contabilidad es informar por escrito los movimientos, evolución y el estado actual de ciertas partidas y, sobre la situación económica y financiera general de la empresa a dos grupos de usuarios: a) Internos. Directores, gerencias, auditoría interna, analistas, entre otros, para este propósito se prepara, frecuentemente, reportes específicos de distinta índole como: partes de caja, relación de cuentas por cobrar, nivel de inventarios, transferencias interdepartamental, etc., y los partes periódicos como informes de cantidades, informes de costos de producción y estados financieros. El diseño, alcance y forma de presentación de estos reportes responderán a las particulares necesidades de la empresa, todos encaminados a la toma de decisiones gerenciales. b) Externos. Como el Fisco, superintendencias, acreedores actuales y potenciales y públicos en general, a este grupo le interesan especialmente los estados financieros y anexos tributarios, societarios, flujos de caja etc. según particulares exigencias. [190] DEBE HABER 4.110,64 4.110,64 . Sistema de costos por procesos Veamos nuevos reportes informativos que se generan desde la contabilidad de costos Informes de cantidades, de costos y estado de costos de producción y ventas. Específicamente, se citan dos tipos de informes y el estado de costos de producción que son exclusivos de la contabilidad de costos. Cuando se emplean costos por procesos no se requiere llevar una hoja de costos por cada trabajo, como se hacía en costos por órdenes, en su lugar se preparan periódicamente dos reportes especiales: 1) informe de unidades y 2) informe de costos de producción. 5.12.1 Informe de unidades o cantidades físicas Permite describir exclusivamente el flujo de las unidades (expresadas en litros, kilos, quintales, frascos, ampolletas etc.) sin considerar costos. En este informe se verá claramente cuántas unidades comenzaron en un período, se terminaron y transfirieron, se terminaron y retuvieron, cuántas quedaron en proceso, se perdieron, o se añadieron, etc. El formato de este informe de cantidades debe ser específico a cada empresa. Está de acuerdo con sus necesidades, sus departamentos de producción, etc., de ahí que puedan presentarse muchas variaciones en este sentido. El informe de cantidades que aparece en el {C U A D R O 5 . 3 2 } contiene las situaciones posibles y puede ampliarse en caso que existan más fases de producción por donde se tramiten los productos. La tabla se ha divido en dos partes: (a) Cantidades producidas, que despliega información en cinco líneas que incluye la línea del total, y (b) Presentación de cantidades, dispone siete líneas destinada a indicar el destino o estado de las unidades líneas para presentar las unidades equivalentes cantidades perdidas, y cierra el informe con el total, que debe ser exactamente igual al total de (a). Cuadro 5.32 Formato del informe de cantidades físicas EMPRESA INDUSTRIAL X INFORME DE CANTIDADES CORRESPONDIENTE AL …………………. A. CANTIDADES PRODUCIDAS Recibidas del proceso o departamento anterior Terminadas y retenidos - Inventario inicial En proceso (semielab.) - Inventario inicial Comenzadas (y añadidas) TOTAL A B. PRESENTACIÓN DE CANTIDADES Terminadas y transferidas Terminadas y retenidas, inventario final En proceso (semielaborados) Materiales Mano de obra Costos generales Unidades perdidas TOTAL B Proceso 1 Cant % Avance Cant Proceso 2 % Avance Proceso 3 Cant % Avance 5.12.2 Informe de costos de producción El informe presentado en el {C U A D R O 5 . 3 3 } que reemplaza a la hoja de costos del sistema por órdenes de producción, presenta los costos de producción en cada departamento o fase productiva, así como los costos unitarios equivalentes por materiales, mano de obra y costos generales. Presenta también los costos en cada departamento de producción con la consiguiente transferencia al pasar del uno al dos, al tres, hasta llegar al almacén como producto terminado. Para el informe de costos de producción se utilizan muchas formas de acuerdo con la empresa. Un modelo bastante completo que se presta para diferentes situaciones se propone a continuación. Los informes de unidades y de costos de producción, tal como aparecen en las tablas [191] . Sistema de costos por procesos Cuadro 5.33 Formato del informe de costos de producción EMPRESA INDUSTRIAL INFORME DE COSTOS DE PRODUCCIÓN - Expresado en dólares CORRESPONDIENTE AL ………………. CONCEPTOS a. COSTOS A JUSTIFICAR a.1. DEL PROCESO ANTERIOR PROCESO 1 PROCESO 2 PROCESO 3 Total Unitario Total Unitario Total Costo unidades recibidas proceso anterior Costo unidades en proceso periodo anterior (I.I.) Costo promedio unidades proceso anterior (I.I.) Ajustes al costo por unidades perdidas o añadidas COSTO PROCESO ANTERIOR AJUSTADO a.2. COSTOS ESTE PROCESO De unidades terminadas, retenidas y en proceso (I.I.) Materiales Mano de obra Costos generales Inversiones en este periodo Materiales Mano de obra Costos generales COSTOS ESTE PROCESO (DEPARTAMENTO) TOTAL COSTOS ESTE MES MÁS PROCESO ANTERIOR b. JUSTIFICACIÓN DE COSTOS De unidades terminadas y transferidas De unidades terminadas y retenidas De unidades en proceso (I.F.) a.1. Costo departamento anterior a.2. Costo presente departamento Materiales Mano de obra Costos generales Costo unidades perdidas a cargo de ……………….. TOTAL COSTOS JUSTIFICADOS (I.I.) Inventario inicial (I.F.) Inventario final propuestas, están elaborados para cualquiera de las numerosas situaciones que se presentan en costos por procesos. Desde el punto de vista práctico, su utilización en el campo industrial facilita los cálculos de los costos unitarios equivalentes en cada departamento de producción. Pero desde el punto de vista didáctico, la utilización de estos informes no podría convenir, no solo porque realmente hacen difícil la compresión de los pasos o procesos de producción, sino también porque los mecaniza y los hace rutinarios. De ahí la importancia de entender claramente los pasos de cada problema de costos por procesos, tanto en su movimiento de unidades como en sus costos de producción de un período a otro y de un departamento a otro. De manera que en la solución de un problema de costos por procesos puede procederse de diferentes maneras, o se hace un análisis claro de sus unidades y flujo de costos en cada departamento de producción. Ante una situación particular compleja es recomendable dibujar el flujo de producción conforme el {G R Á F I C O 5 . 8 } . . Estado de costos de productos vendidos Igual que todos los estados financieros de propósito general o específicos, como el estado de Costos de productos vendidos, se preparan al finalizar un periodo. El diseño presentado a continuación puede ser aplicable a una empresa que fabrica en serie, por ende utiliza el sistema por procesos. Ver {C U A D R O 5 . 3 4 } . Este estado financiero específico, para industrias y otros entes que requieren un sistema de costos, se lo prepara mensualmente como una síntesis del informe de costos de producción que se presentó en líneas anteriores. Como puede observarse, se hace énfasis en [192] Unitario . Sistema de costos por procesos GR ÁFICO 5.8 Departamento B Departamento A Bodega AT Flujo de las unidades físicas Periodo anterior Inventario final PEP en un sistema Inventario final AT Inventario final PEP por procesos Semielaborados Terminados pero retenidos Semielaborados Terminados pero retenidos Periodo actual Inventario inicial PEP Inventario inicial AT Nuevas cantidades y costos recibidos Nuevas cantidades y costos recibidos Nuevos costos propios Nuevas cantidades y costos MP MO CG Inventario inicial PEP MP MO CG $ $ $ Disponible PEP Disponible PEP $ Disponible para la venta $ $ $ Unidades y costos de ventas $ Unidades y costos enviados a bodega Unidades y costos enviados a bodega Inventario final PEP Inventario final AT Inventario final PEP Semielaborados Terminados pero retenidos Semielaborados Terminados pero retenidos Periodo siguiente Repetición del ciclo ESQUEMA CONTABLE DEBE HABER Inventario inicial $ (+) nuevos inventarios $ (=) disponible $ (-) transferencias a B (=) inventario final $ $ DEBE HABER Inventario inicial (+) Inv recibido de A (=) disponible (-) transferencias $ $ $ (=) inventario final $ DEBE HABER $ Inventario inicial (+) Inv recibido de B (-) vendido al costo $ $ (=) inventario final $ $ Cuadro 5.34 Formato del estado de costos de productos vendidos EMPRESA INDUSTRIAL XYZ ESTADO DE COSTOS DE PRODUCCIÓN Y VENTAS (en dólares) DEL ……………. AL …………….. DE 200X CONCEPTOS Depart. 1 Costo de producción en proceso inicial Materiales utilizados Mano de obra utilizada Costos generales Costos este departamento Producción recibida departamento anterior Costos acumulados hasta este departamento Menos costo producción en proceso final Igual costo producción transferida Gerente xxx xxx xxx xxx xxx 0 xxx xxx xxx Depart. 2 xxx xxx xxx xxx xxx xxx xxx xxx xxx Depart. 3 xxx xxx xxx xxx xxx xxx xxx xxx xxx TOTAL xxx xxx xxx xxx xxx xxx xxx xxx Contador costos [193] . Sistema de costos por procesos el costo de los elementos del costo y se los vincula con los inventarios inicial (que suma) y final (que resta) para determinar el costo de la producción que se traslada al siguiente departamento. Se realiza un resumen en la columna final a fin de consolidar los datos individuales de los departamentos que intervienen en el proceso productivo. Este estado, eminentemente gerencial, tiene como propósito informar de manera simplificada sobre todas las inversiones (expresadas en dólares) y de los costos que se han trasladado, haciendo cadena, al siguiente departamento. . Aplicación de los métodos de valoración en ejercicios integradores Cuando una empresa tiene varios centros de producción y emplea costos por procesos, es frecuente, como se había dicho, que al finalizar un período queden unidades semielaboradas (en proceso) que serán iniciales en el período siguiente. Estas unidades vendrán con unos costos unitarios equivalentes que seguramente no serán los mismos que llevarán los materiales, la mano de obra y los costos generales del actual período. Habrá, pues, dos costos unitarios equivalentes diferentes para cada uno de los elementos. Tal situación se aclara con la aplicación de alguno de los métodos ya conocidos para evaluar inventarios, tales como: a. Método del promedio ponderado b. Método primeros en entrar, primeros en salir (). La aplicación de estos métodos se presenta en los ejercicios integradores a continuación. 5.14.1 Costeo por el método promedio ponderado, seis casos Se proponen y solucionan varios casos, de una misma empresa, durante cinco meses sucesivos de actividad, utilizando el método promedio ponderado y tomando los datos de marzo de 200x se aplicará el método . CA SO 1 Características Primer mes de labores industriales. · No tiene inventarios iniciales de . · No se presentan inventarios finales de . · No hay unidades perdidas, tampoco añadidas. La Empresa “Procesos S.A.” dispone de tres departamentos productivos a través de los cuales se fabricará el único artículo “X”. Inicia sus actividades en enero de 200x con los siguientes datos: Departamento 1. Costos en materia prima $1.150,00, en mano de obra $500,00 y costos generales $500,00. Se producen 1.000 unidades que son transferidas al departamento 2. Departamento 2. Sus costos son $500,00 en mano de obra y $500,00 en costos generales. Se reciben del departamento 1,1.000 unidades que son transferidas al departamento 3. Departamento 3. Costos en materia prima $500,00, $500,00 en mano de obra y $500,00 en costos generales. Se reciben del anterior departamento 1.000 unidades que son transferidas al almacén de productos terminados. Desarrollo Para preparar este informe es indispensable contar con datos sobre el flujo diario de producción y de transferencias que deben sustentarse en documentos internos. A fin de mes se consolida esta información y se traslada a este informe de cantidades. El procedimiento de llenado es algo sencillo, según se muestra en el {C U A D R O 5 . 3 5 } . Como se evidencia en el cuadro precedente, el flujo es totalmente expedito y completo, [194] . Sistema de costos por procesos Cuadro 5.35 Caso 1: Informe de cantidades físicas EMPRESA "PROCESOS S.A." INFORME DE CANTIDADES CORRESPONDIENTE AL MES DE ENERO 200X Unidades del periodo Unidades recibidas proceso anterior Unidades terminadas no transferidas I.I. Unidades semielaboradas (en proceso) I.I. Unidades comenzadas en el periodo Total unidades Análisis de unidades del periodo Unidades terminadas y transferidas Unidades terminadas y no transferidas Unidades en proceso - semielaboradas Materia prima Mano de obra Costos generales Unidades perdidas en producción Total unidades Proceso 1 0,00 0,00 0,00 1.000,00 1.000,00 Proceso 2 1.000,00 0,00 0,00 0,00 1.000,00 Proceso 3 1.000,00 0,00 0,00 0,00 1.000,00 1.000,00 0,00 0,00 0,00 0,00 0,00 0,00 1.000,00 1.000,00 0,00 0,00 0,00 0,00 0,00 0,00 1.000,00 1.000,00 0,00 0,00 0,00 0,00 0,00 0,00 1.000,00 puesto que todas las unidades comenzadas se han ido transfiriendo sistemáticamente de un departamento a otro hasta llegar al almacén. No se presentan unidades perdidas, tampoco semielaborados o en proceso. En conclusión, la gestión productiva de esta empresa, durante el presente período, se la debe calificar de eficiente, puesto que lo ideal es que todo lo que se envíe al proceso se termine lo más pronto posible sin que se presenten pérdidas o mermas de ninguna naturaleza. Tan pronto se termine de armar el informe comentado anteriormente, se debe preparar el informe de costos de producción como se muestra en el {C U A D R O 5 . 3 6 } expresado en unidades monetarias ($) como se aprecia en el presente informe de costos: Proceso 1. Se ha requerido mayor inversión monetaria ($2.150), que se desagrega en materiales $1.150,00 (53,5%), le sigue en importancia la mano de obra con $500,00 y costos generales con $500,00, con un peso porcentual de 23,25% cada elemento del denominado costo de conversión. Para obtener el costo unitario de materiales –igual se procede con mano de obra y costos generales– se divide el precio de este elemento para las unidades terminadas más las unidades en proceso (expresadas en unidades equivalentes); se ignoran las unidades que se pierden como resultado de acciones inherentes al proceso productivo y por tanto no se las puede controlar (pérdidas normales). Las operaciones son: Proceso 1 Costo unitario de materiales es igual a $1.150,00 / 1.000 Costo unitario de mano de obra es $ 500,00 / 1.000 Costo unitario de CG se obtiene así: $ 500,00 / 1.000 Costo por cada unidad de X “terminada” en el Proc. 1 = $1,1500 = $ 0,5000 = $0,5000 $2,1500 Proceso 2 De un lado recibió del Departamento 1 las 1.000 unidades a un costo unitario de $2,1500, al que debemos sumar los costos propios que se calculan así: El costo acumulado de la fase (proceso) anterior fue de: De materiales $ 0,00 / 1.000 De mano de obra $ 500,00 / 1.000 De costos generales $ 500,00 / 1.000 Le da un costo unitario propio de: Si le sumamos el costo unitario de 1, se tiene el costo acumulado $2,1500 $ 0,0000 $ 0,5000 $0,5000 $1,0000 $ 3,1500 [195] . Sistema de costos por procesos Cuadro 5.36 Caso 1: Informe de costos de producción, enero EMPRESA "PROCESOS S.A." INFORME DE COSTOS DE PRODUCCIÓN CORRESPONDIENTE A ENERO 200X CONCEPTOS PROCESO 1 PROCESO 2 Total Unitario Total Unitario DEL PROCESO ANTERIOR De unidades recibidas proceso anterior De unidades en proceso periodo anterior Costo promedio un. proceso anterior Ajustes por unidades perdidas o añadidas Total Unitario 0 0 0 0 0 0,0000 2.150 0,0000 0 0,0000 2.150 0,0000 0 0,0000 2.150 2,1500 0,0000 2,1500 0,0000 2,1500 3.150 0 3.150 0 3.150 3,1500 0,0000 3,1500 0,0000 3,1500 0 0 0 0,0000 0,0000 0,0000 0 0 0 0,0000 0,0000 0,0000 0 0 0 0,0000 0,0000 0,0000 0 0 0 0,0000 0,0000 0,0000 0 0 0 0,0000 0,0000 0,0000 0 0 0 0,0000 0,0000 0,0000 1.150 500 500 2.150 2.150 1,1500 0 0,5000 500 0,5000 500 2,1500 1.000 2,1500 3.150 0,0000 0,5000 0,5000 1,0000 3,1500 500 500 500 1.500 4.650 0,5000 0,5000 0,5000 1,5000 4,6500 De unidades terminadas y transferidas De unidades terminadas y retenidas De unidades en proceso (semielaboradas) a. Costo proceso anterior b. Costo presente departamento Materiales Mano de obra Costos generales Costo unidades perdidas a cargo 2.150 0 0 0 0 0 0 0 TOTAL COSTOS 2.150 3.150 0 0 0 0 0 0 0 0 3.150 COSTO PROCESO ANTERIOR AJUSTADO DE ESTE PROCESO De unidades terminadas y retenidas (I.I) Materiales Mano de obra Costos generales De unidades en proceso (I.I) Materiales Mano de obra Costos generales Inversiones en este periodo Materiales Mano de obra Costos generales COSTOS ESTE PROCESO TOTAL COSTOS ÉSTE MÁS PROC. ANTERIOR PRESENTACIÓN DE COSTOS Proceso 3 La inversión fue de $1.500,00, a razón de $ 500,00 por elemento (33,33%). El costo unitario se calcula así: El costo acumulado de las dos fases (procesos) anteriores fue de: Al mismo que debemos sumar los costos unitarios propios que son: De materiales $ 500 / 1.000 De mano de obra $ 500 / 1.000 De costos generales $ 500 / 1.000 Le da un costo unitario propio de: Si le sumamos el costo unitario de 2, se tiene el costo acumulado: $ 3,1500 $ 0,5000 $ 0,5000 $0,5000 $1,5000 $ 4,6500 Este procedimiento de cálculo será el mismo en el caso que la empresa tuviera más fases productivas, desde donde transita el producto hasta que esté completamente terminado. Los costos totales que se van trasladando de una fase a otra son el resultado de multiplicar los costos unitarios acumulados por el número de unidades que se trasladan. Estos cálculos resultan sencillos conforme se indica en el informe de costos. Conclusiones · Del análisis se desprende que el departamento 1 (fase o proceso) es el que más recursos ha requerido, esto es perfectamente explicable ya que al inicio se incorporará la mayor cantidad de [196] PROCESO 3 4.650 0 0 0 0 0 0 0 0 4.650 . Sistema de costos por procesos materiales y es donde se realiza la transformación más significativa. Por tanto, lo que se deje de hacer o errores que se cometan en esta etapa van a repercutir en el costo total, por lo que es recomendable brindar el apoyo logístico haciendo énfasis en el control de calidad, especialmente en esta fase o en la que consuma mayor cantidad de recursos. Se aprecia que los costos unitarios van incrementándose conforme avanza por los departamentos. Por lo que en caso de unidades perdidas sería preferible que aparezcan en el primer departamento y no el último, puesto que la pérdida sería mayor. Cuando no hay inventarios de artículos semielaborados ni unidades perdidas el costo unitario es fácil calcular, basta dividir el valor de inversión para el número de unidades terminadas. El problema se presenta en el caso siguiente donde hay unidades perdidas y no terminadas en dos departamentos. · Podemos destacar el eficiente trabajo, en el primer período, de los tres departamentos que funcionan casi a la perfección, pues no existen unidades perdidas, retrasadas o desperdicios. A fin de configurar debidamente el procedimiento contable y de costeo, se presenta el libro diario de la empresa en el {C U A D R O 5 . 3 7} . Observe que a cada departamento o fase o proceso le corresponde un asiento por los recursos que la empresa le ha asignado –costos propios–. Así mismo cada departamento precedente envía al siguiente los costos correspondientes a las unidades que han sido terminadas y reportadas. Al registro de los envíos entre departamentos se denomina asientos de transferencia. Cuadro 5.37 Caso 1: Libro diario de enero FECHA ene-31 ene -31 ene -31 ene -31 ene -31 ene -31 EMPRESA "PROCESOS S.A." CONCEPTO -1Inventario PEP proceso 1 (departamento 1) Materia prima Mano de obra Costos generales Inventario MP Nóminas por pagar Bancos o CGF por pagar -2Inventario PEP departamento 2 Inventario PEP departamento 1 -3Inventario PEP departamento 2 Materia prima Mano de obra Costos generales Inventario MP Nóminas por pagar Bancos o CGF por pagar -4Inventario PEP departamento 3 Inventario PEP departamento 2 -5Inventario PEP departamento 3 Materia prima Mano de obra Costos generales Inventario MP Nóminas por pagar Bancos o CGF por pagar -6Inventario producto terminado Inventario PEP departamento 3 PARCIAL DEBE HABER 2.150,00 1.150,00 500,00 500,00 1.150,00 500,00 500,00 2.150,00 2.150,00 1.000,00 0,00 500,00 500,00 0,00 500,00 500,00 2.150,00 2.150,00 1.500,00 500,00 500,00 500,00 500,00 500,00 500,00 4.650,00 4.650,00 [197] . Sistema de costos por procesos CA SO 2 Características Segundo mes de operaciones · No existen inventarios iniciales de . No se tienen unidades terminadas y retenidas. · Se presentan inventarios finales de . · Se presentan unidades dañadas calificadas como normales, en el primer departamento. Departamento 1. (fase 1).Costos en materia prima $1.150,00, en mano de obra $500,00 y costos generales $550,00. Se producen 1.200 unidades de las cuales 180 se encuentran en proceso de producción al 100% ,80% y 70% en materiales, mano de obra y costos generales, respectivamente. Se reportan 20 unidades perdidas en el proceso (normales). Departamento 2 . (proceso 2).No hay costos en materia prima, $500,00 en mano de obra y $500,00 costos generales, se reciben del departamento anterior 1.000 unidades, de las cuales 980 se trasfieren al departamento 3, y 20 se encuentran en al 80% en el costo de conversión. Departamento 3. Costos en materia prima son $480,00, $500,00 en mano de obra y $490,00 costos generales, se reciben del departamento anterior 980 unidades que se trasfieren al almacén. A partir de estos datos, se prepara el informe de cantidades que será comentado e interpretado. Igual que en el mes de enero se prepara el Informe de cantidades, para lo que se utiliza el formato del {C U A D R O 5 . 3 2 } . Descripción del informe de cantidades de febrero de 200x En este mes “Procesos S.A.” ha comenzado 1.200 unidades en el departamento 1 –20% más respecto a enero–. Esta información se coloca en la línea de unidades comenzadas. De éstas se han terminado y transferido al departamento 2,1.000 unidades, dato que se coloca en la parte inferior (b) del informe en la línea denominada unidades terminadas y transferidas. A continuación se colocan las 180 unidades semielaboradas especificando el estado de avance –generalmente expresado en porcentajes (%)–, lo que permite calcular las unidades equivalentes, que también constan en la línea unidades en proceso. Finalmente, en la última línea del informe, deben constar las 20 unidades perdidas, con lo que se demuestra el destino de las 1.200 unidades que se comenzaron en este departamento. En el departamento 2, se deja constancia de las 1.000 unidades recibidas en la línea unidades recibidas del departamento anterior. Como en este mes no hay unidades nuevas o añadidas, ni tampoco inventarios iniciales, debe totalizar hasta llegar a las 1.000. De éstas, 980 unidades se han terminado y transferido al departamento 3, dato que coloca en la línea respectiva. Las 20 unidades restantes están aún en proceso, en este caso, igual que sucedió en el “1”, se deben especificar los porcentajes de avance (80% para todos los elementos) que permiten calcular la producción equivalente y con ello facilitan la determinación de los costos unitarios equivalentes, como se explicará más adelante. No se colocan datos en la línea de unidades en proceso sobre materiales por cuanto no se incorporaron éstos al departamento 2. Respecto a la eficiencia en el tratamiento de las unidades recibidas se comenta que bajó su rendimiento, comparado con el mes anterior en donde se pudo terminar las 1.000 unidades recibidas, habrá necesidad de averiguar las causas para que no se hayan procesado totalmente. El informe del departamento 3 resulta más fácil llenar ya que no hay unidades añadidas, ni perdidas, ni inventarios iniciales y todo lo que recibió lo transfirió al almacén. Los informes están descritos en los {C U A D R O S 5 . 3 8 , 5 . 3 9} . Descripción del informe de costos de producción de febrero de 200x Resulta fundamental volver a explicar cómo se obtienen los costos unitarios equivalentes, única manera de valorar con exactitud las unidades que se desplazan a otros departamentos [198] . Sistema de costos por procesos Cuadro 5.38 Caso 2: Informe de cantidades y de costos de producción EMPRESA "PROCESOS S.A." FEBRERO 200X CANTIDADES PRODUCIDAS Departamento 1 Departamento 2 Departamento 3 0 1.000 980 0 0 0 0 0 0 1.200 0 0 1.200 1.000 980 % avance % avance % avance 1.000 980 980 0 0 0 180 20 0 180 100% 0 0 144 80% 16 80% 0 126 70% 16 80% 0 20 0 0 1.200 1.000 980 Un. recibidas departamento anterior Un. terminadas no transferidas Un. en proceso periodo anterior Un. comenzadas en el periodo Total unidades b. PRESENTACIÓN DE UNIDADES Un. terminadas y transferidas Un. terminadas y no transferidas Unidades en proceso Materia prima Mano de obra Costos generales Unidades perdidas en producción Total unidades Cuadro 5.39 Caso 2: Informe de costos de producción EMPRESA "PROCESOS S.A." INFORME DE COSTOS DE PRODUCCIÓN (en dólares) CORRESPONDIENTE A FEBRERO 200X CONCEPTOS a. COSTOS INCURRIDOS Departamento 1 Total Unitario Departamento 2 Total Unitario Departamento 3 Total Unitario a.1. DEL PROCESO ANTERIOR De un. recibidas proceso anterior De un. en proceso periodo anterior = Costo promedio un. proceso anterior Ajustes por un. perdidas o añadidas = Costo proceso anterior ajustado 0,00 0,00 0,00 0,00 0,00 0,000 0,000 0,000 0,000 0,000 1.900,90 0,00 1.900,90 0,00 1.900,90 1,900 0,000 1,900 0,000 1,900 2.846,03 0,00 2.846,03 0,00 2.846,03 2,904 0,000 2,904 0,000 2,904 0,00 0,00 0,00 0,000 0,000 0,000 0,00 0,00 0,00 0,000 0,000 0,000 0,00 0,00 0,00 0,000 0,000 0,000 0,00 0,00 0,00 0,000 0,000 0,000 0,00 0,00 0,00 0,000 0,000 0,000 0,00 0,00 0,00 0,000 0,000 0,000 1.150,00 500,00 550,00 2.200,00 2.200,00 0,975 0,437 0,488 1,900 1,900 0,00 500,00 500,00 1.000,00 2.900,09 0,000 0,502 0,502 1,004 2,904 480,00 500,00 490,00 1.470,00 4.316,03 0,490 0,510 0,500 1,500 4,404 a.2. COSTO ESTE PROCESO De unidades terminadas y retenidas I.I. Materiales Mano de obra Costos generales De unidades en proceso I.I. Materiales Mano de obra Costos generales Inversiones en este periodo Materiales Mano de obra Costos generales COSTOS ESTE PROCESO TOTAL COSTOS ÉSTE + ANTERIOR PROC. b. PRESENTACIÓN COSTOS De un. terminadas y transferidas De un. terminadas y retenidas De unidades en proceso a. Costo proceso anterior b. Costo presente proceso Materiales Mano de obra Costos generales Costo unidades perdidas a cargo 1.900,09 0,00 299,90 0,00 2.846,03 0,00 54,06 38,00 4.316,03 0,00 0,00 0,00 175,42 62,94 61,55 0,00 8,03 8,03 0,00 0,00 0,00 TOTAL COSTOS 2.200,00 2.900,09 4.316,03 [199] . Sistema de costos por procesos y los productos en proceso –semielaborados– como inventarios finales que se quedan en los distintos departamentos. En el departamento 1, como no existe producción recibida del departamento anterior, ni inventarios iniciales, el cálculo de costos unitarios es sencillo. Para el efecto se debe desarrollar la fórmula siguiente para cada uno de los elementos, así: Costo unitario equivalente = $invertidos Nº U. terminadas + [Nº U. en proceso * % avance] Costo unitario equivalente MP = $1.150,00 / (1.000 + 180 * 100 %) Costo unitario equivalente M0 = $ 500,00 / (1.000 + 180 * 80 %) Costo unitario equivalente CG = $ 550,00 / (1.000 + 180 * 70%) Total costo de este departamento Al costo unitario se añade el unitario del Dpto. anterior Costo unitario total, al final sector a =$ 0,97458 =$ 0,43706 =$0,48845 =$1,90009 $0,00000 $1,90009 Nótese que en ningún cálculo se ha tomado en cuenta las 20 unidades perdidas en el departamento 2 ya que siendo mermas normales –cuando la pérdida se ocasiona por evaporación, aspersión u otras causas naturales inherentes al proceso– sus costos deben ser asumidos por las unidades que siguen en trámite (existentes), es decir tanto las unidades terminadas como los semielaborados. La condición para no darle costos a las unidades perdidas es que sean normales, es decir propias del proceso, de lo contrario el tratamiento será diferente –conforme se verá en el caso 5–. Pasamos a demostrar que $1,90009 es el costo unitario equivalente de cada unidad producida en el departamento 1. Ver {C U A D R O 5 . 4 0 } . Cuadro 5.40 Caso 2: Demostrativo del costeo unitario DESTINO Unidades terminadas y enviadas a Dpto. 2 Unidades terminadas y retenidas Dpto. 1 Unidades en proceso Materiales Mano de obra Costos generales Total IMPORTE 1.900,09 0,00 299,91 175,43 62,94 61,55 2.499,92 DESCRIPCIÓN 1000 unidades x $ 1,90009 0 unidades x $ 1,90009 180 unidades x $ 0,97459 144 unidades x $ 0,43706 126 unidades x $ 0,48845 En el departamento 2 además de los costos propios, se deben sumar los del departamento 1, de tal manera que se presentarán situaciones nuevas. Comencemos calculando el costo unitario equivalente de los tres elementos. Costo unitario equivalente MP, no procede ya que no se invirtió en este elemento Costo unitario equivalente M0 = $ 500,00 / 980 + (20 * 80 %) = $ 0,50201 Costo unitario equivalente CG = $ 500,00 / 980 + (20 * 80%) =$0,50201 Total costo este departamento = $1,00402 A este costo se suma el unitario del departamento anterior $1,90009 Costo unitario total, línea final sector a $2,90411 Pasamos a demostrar que $2.90411 es el costo de cada unidad producida en el departamento 2. Ver {C U A D R O 5 . 41} . En el departamento 3, además de los costos propios, se suman los de los departamentos 1 y 2 consolidados, los llamados costos anteriores o costos transferidos, de tal manera que en el procedimiento se presentarán diferencias respecto al departamento 1. [200] . Sistema de costos por procesos Cuadro 5.41 Caso 2: Demostrativo del costeo unitario DESTINO IMPORTE Unidades terminadas y enviadas a Dpto. 3 Unidades terminadas y retenidas Dpto. 1 Unidades en proceso Costo unidades en proceso Dpto. 1 Materiales Mano de obra Costos generales TOTAL EXPLICACIÓN 2.846,03 980 unidades x $ 2,90411 No existe este inventario 54,06 38,00 20 unidades x $ 1,90009 0,00 0 unidades x $ 0,00000 8,03 16 unidades x $ 0,50201 8,03 16 unidades x $ 0,50201 2.900,09 Comencemos calculando el costo unitario equivalente de los tres elementos. Costo unitario equivalente MP = $ 480,00 / 980 Costo unitario equivalente M0 = $ 500,00 / 980 Costo unitario equivalente CG = $ 490,00 / 980 Total costo este departamento A este costo se añade el valor unitario del departamento anterior Costo unitario total, línea final del sector a = $ 0,48980 = $0,51020 = $ 0,50000 = $1,50000 $2,90411 $4,40411 Demostraremos que $4,40411 es el costo equivalente de cada unidad totalmente terminada que se envía a bodega desde donde se efectuarán los despachos por ventas u otras formas de transferir la propiedad. Ver {C U A D R O 5 . 4 2 } . Cuadro 5.42 Caso 2: Demostrativo del costeo unitario DESTINO IMPORTE $ Un. terminadas y transferidas a almacén Unidades terminadas y retenidas Dpto. 3 Unidades en proceso TOTAL DESCRIPCIÓN 4.316,03 980 unidades x $ 4,40411 0,00 No existe este inventario 0,00 No existe este inventario 4.316,03 Conclusiones · Se observa que el departamento 1, igual que en el mes anterior, es el que consume los mayores recursos, es al inicio donde se incorpora la mayor cantidad de elementos (especialmente materiales) y generalmente es la de mayor impacto en la transformación. · Respecto a los costos unitarios equivalentes, se puede apreciar que conforme avanza la producción por departamentos se van incrementando. Por ello se cataloga al sistema de costos por procesos como un sistema que va recogiendo y acumulando los costos de manera sostenida y progresiva. · El problema del cálculo de los costos unitarios equivalentes se presenta cuando se tienen unidades perdidas y en proceso que se resuelve si aplicamos el cálculo. · El procedimiento adoptado es el único que proporciona costos unitarios equivalentes, existan o no inventarios en proceso, unidades transferidas o unidades terminadas retenidas. En los casos siguientes se referencia el procedimiento pero no se lo explicará con detalle. El caso 2 concluye con los registros contables que deben efectuarse en el libro diario y dejar constancia de los cargos y descargos de los tres departamentos. Ver {C U A D R O 5 . 4 3 } . [201] . Sistema de costos por procesos Cuadro 5.43 Caso 2: Libro diario de febrero FECHA CONCEPTO PARCIAL DEBE HABER Febrero Inventario PEP proceso 1 (departamento 1) Materiales Mano de obra Costos generales Inventario MP Nóminas por pagar Bancos o CGF por pagar Febrero Febrero Febrero Febrero Febrero 2.200,00 1.150,00 500,00 550,00 1.150,00 500,00 550,00 1.900,09 Inventario PEP proceso 2 Inventario PEP proceso 1 Inventario PEP proceso 2 Mano de obra Costos generales Nóminas por pagar Bancos o CGF por pagar -4Inventario PEP proceso 3 Inventario PEP proceso 2 -5Inventario PEP proceso 3 Materiales Mano de obra Costos generales Inventario materia prima Nóminas por pagar Bancos o CGF por pagar -6Inventario artículos terminados Inventario PEP proceso 3 1.900,09 1.000,00 500,00 500,00 500,00 500,00 2.846,03 2.846,03 1.470,00 480,00 500,00 490,00 CA SO 3 Características Tercer mes de operaciones, marzo de 200x · Se presentan inventarios iniciales en los departamentos 1 y 2. · Se presentan inventarios finales en los departamentos 1 y 2. · Se presentan unidades perdidas normales en el departamento 1. La empresa proporciona los siguientes datos correspondientes a marzo: Departamento 1. Costos en materia prima $1.060,00, mano de obra $500,00 y costos generales $540,00. Tiene un inventario inicial de 180 unidades (costo $299.91, ver inventario final de febrero).Se producen 1.100 unidades, de las cuales 180 están en proceso de producción (semielaborados) al 100%,91% y 87%, respectivamente. Se tienen 50 unidades perdidas normales y se trasladan al siguiente departamento 1.050 unidades. Departamento 2. Sus costos son: $500,00 en mano de obra y $490,00 en costos generales. Cuenta con un inventario inicial de 20 unidades (costo total de $54,06, ver inventario final de febrero).Se reciben del departamento anterior 1.050 unidades de las cuales 1.000 se trasfieren al departamento 3 y el resto se encuentra en al 80% en costos de conversión. Departamento 3. Costos en materia prima $490,00, $500,00 mano de obra y $490,00 costos generales. Se reciben del departamento anterior 1.000 unidades que se trasfieren a bodega. [202] 480,00 500,00 490,00 4.316,03 4.316,03 . Sistema de costos por procesos Con estos datos se preparó el informe de cantidades como se muestra en el {C U A D R O 5 . 4 4 } . Cuadro 5.44 Caso 3: Informe de cantidades físicas EMPRESA "PROCESOS S.A." INFORME DE CANTIDADES CORRESPONDIENTE AL MES DE MARZO 200X CANTIDADES PRODUCIDAS Unidades recibidas Dpto. anterior Unidades terminadas no transferidas Unidades en proceso periodo anterior Unidades comenzadas en el periodo Total unidades Departamento 1 0,00 0,00 180,00 1.100,00 1.280,00 Departamento 2 1.050,00 0,00 20,00 0,00 1.070,00 Departamento 3 1.000,00 0,00 0,00 0,00 1.000,00 1.050,00 0,00 180,00 180,00 16,80 156,60 50,00 1.280,00 1.000,00 0,00 70,00 0,00 56,00 56,00 0,00 1.070,00 1.000,00 0,00 0,00 0,00 0,00 0,00 0,00 1.000,00 b. PRESENTACIÓN DE UNIDADES Unidades terminadas y transferidas Unidades terminadas y no transferidas Unidades en proceso Materia prima Mano de obra CGF Unidades perdidas en producción TOTAL UNIDADES 100% 91% 87% 0% 80% 80% 0% 0% 0% Análisis del flujo de unidades En marzo se presentan los denominados inventarios iniciales, debido a que en febrero no se concluyó lo comenzado en los departamentos 1 y 2. Por tanto, en el sector unidades del período (a) se utilizará la línea destinada a este propósito. Las 180 unidades que corresponden al departamento 1 y las 20 del 2 se han colocado como parte de este sector. No se presenta esta situación en el departamento 3. En la línea de unidades comenzadas se colocan 1.100 unidades a la altura del departamento 1. En los siguientes departamentos no constan datos debido a que en éstos no se comienza, más bien se continúa con el trabajo sobre las unidades, que oportunamente, el departamento 1 les fue proveyendo en cadena secuencial. Sin embargo, se podría usar esta línea cuando en alguno de los departamentos siguientes al primero se presente las denominadas unidades añadidas, o sea la incorporación de nuevas unidades debido a la expansión del volumen o masa en proceso. Por ejemplo, en las fábricas de pintura en donde al momento de incorporar el colorante en una fase productiva intermedia, necesariamente, se tendrán más galones de pintura que saldrán del departamento correspondiente, esta situación se tratará en el caso 5. En la línea de unidades recibidas se coloca la información relacionada con las unidades que se van sistemáticamente trasladando de un departamento a otro cuando el anterior ha cumplido con su cometido dentro del proceso. En el sector (b) justificación de unidades, la información se refiere al estado y destino de las unidades procesadas en cada departamento. Las opciones generalmente son cuatro: · Unidades que se terminaron y se trasladaron al siguiente departamento. · Unidades que están terminadas pero por alguna razón, más bien administrativa, aún no se han trasladado al siguiente departamento. · Unidades que no están listas denominadas unidades en proceso, y que al igual que las anteriores se convierten en el inventario final de este periodo e inicial en el próximo. · Unidades perdidas por circunstancias inherentes a la producción (normales) o provocadas por mala operación o descuido. Con esta información se muestra el destino de las unidades expuestas –por tanto se justifican plenamente–. La suma de arriba será igual a la sumatoria de la parte (b), caso contrario habrá que revisar pues es presumible que haya error. Concretamente, el nivel de actividad se ha ido incrementando paulatinamente mes a [203] . Sistema de costos por procesos mes. Así por ejemplo, comparando la producción de enero con la de marzo, todos los departamentos trabajaron más, aunque se observa que están apareciendo inventarios finales, o sea, que pese al incremento físico, la productividad real no lo hace al ritmo del incremento de las unidades que se comienzan y se trasladan al siguiente departamento. Para muestra tómese la información de enero en donde se comenzaron y pasaron al almacén 1.000 unidades, mientras que en marzo se comenzaron 1.100 pero se han culminado y pasado al almacén 1.000 unidades. Por tanto, es un hecho que pese a trabajar más, en los tres departamentos no se produce para la venta una mayor cantidad. Esta situación debe llevar a la gerencia a pensar que la empresa, pese a que ha invertido mayor cantidad de recursos ($), no dispone de suficientes productos para la venta. La preocupación aumenta cuando se evidencia que las unidades que se están perdiendo en el proceso –departamento 1– están creciendo. Las razones habrá que determinarlas con un análisis y seguimiento real. Una de las causas sería que se está forzando la producción en el departamento 1 sin que existan las condiciones suficientes (máquinas, tecnología, etc.), lo que está acelerando la producción y unidades que se dañan. Esto contribuirá a encarecer el costo de producción analizado adelante. A continuación, el {C U A D R O 5 . 4 5 } , cuadro comparativo que evidencia lo manifestado. Cuadro 5.45 Caso 3: Comparativo de unidades producidas CONCEPTOS Inventarios iniciales Unidades comenzadas Unidades disponibles Unidades terminadas Unidades en proceso Unidades perdidas El {C U A D R O 5.46} Enero 0 1.000 1.000 1.000 0 0 Febrero 0 1.200 1.200 1.000 180 20 Marzo 180 1.100 1.280 1.050 180 50 presenta el informe de costos de producción de marzo de 200x. Explicación de costos de producción Como queda evidenciado en el informe precedente, los sectores de arriba (a) y los de abajo deben cuadrar, lo que significa que la determinación de costos totales y unitarios es (b) precisa. · En el Departamento 1, como es el proceso inicial, no se utiliza el sector destinado al costo del proceso anterior (a.1), en los campos destinados a costos del presente proceso (a.2) parcialmente como se explica: en la línea del costo correspondiente al inventario inicial se ha colocado $299,91, que es el costo de producción del inventario inicial ($175,42 por materiales, $62,94 por mano de obra y $61,55 por costos generales, detalle que se encuentra al final del informe de costos del mes de febrero). En las líneas siguientes vacíe los datos sobre inversiones nuevas hechas por la empresa durante el presente mes ($1.060,00 por materiales, $500,00 por mano de obra y $540,00 por costos generales), enseguida sume hasta obtener los costos de este departamento. Termina este sector cuando sume los costos del departamento anterior que para este departamento es $0,00. Enseguida calcule el costo unitario de materiales, sume $175,42 más $1.060,00 y divida para las unidades que se trasladaron al siguiente departamento más las unidades que se terminaron (pero que no pasaron) más las unidades que se quedaron en proceso, expresadas en unidades equivalentes, concretamente la operación es: Costo unitario equivalente materiales = (175,42 + 1.060,00) / (1.050 + 180) = $1,00441 [204] . Sistema de costos por procesos Cuadro 5.46 Caso 3: Informe de costos de producción, marzo EMPRESA "PROCESOS S.A." - marzo 200x CONCEPTOS a.1. COSTOS QUE DEBEN JUSTIFICARSE COSTOS DEL PROCESO ANTERIOR Departamento 1 Total Unitario De un. recibidas proceso anterior De un. en proceso periodo anterior Costo promedio un. proceso anterior Ajustes por un. perdidas o añadidas COSTO PROCESO ANTERIOR AJUSTADO a.2. COSTO ESTE PROCESO De un. terminadas y retenidas I.I. Materiales Mano de obra Costos generales De unidades en proceso I.I. Materiales Mano de obra Costos generales Inversiones este periodo Materiales Mano de obra Costos generales TOTAL COSTOS 0,00 0,00 0,00 0,00 0,00 0,00000 0,00000 0,00000 0,00000 0,00000 2.065,08 38,00 2.103,08 0,00 0,00 0,00 0,00000 0,00000 0,00000 175,42 62,94 61,55 COSTOS ESTE PROCESO TOTAL COSTOS ESTE MÁS ANTERIOR b. PRESENTACIÓN DE COSTOS De un. terminadas y transferidas De un. terminadas y retenidas De unidades en proceso a. Costo proceso anterior b. Costo presente proceso Materiales Mano de obra Costos generales Costo unidades perdidas a cargo Departamento 2 Total Unitario 1.060,00 500,00 540,00 2.399,91 2.399,91 2.065,08 0,00 334,63 0,00 334,83 180,79 75,97 78,07 0,00 2.399,91 1,00441 0,46378 0,49855 1,96674 1,96674 1,96674 x 1.050 1,00441 x 1.050 0,46378 x 163,8 0,49855 x 156,6 Departamento 3 Total Unitario 2.103,08 1,96674 1,90000 1,96549 0,00000 1,96549 2.918,20 0,00 2.918,20 0,00 2.918,20 2,91820 0,00000 2,91820 0,00000 2,91820 0,00 0,00 0,00 0,00000 0,00000 0,00000 0,00 0,00 0,00 0,00000 0,00000 0,00000 0,00 8,03 8,03 0,00000 0,00000 0,00000 0,00 0,00 0,00 0,00000 0,00000 0,00000 0,00 500,00 490,00 1.006,06 3.109,14 0,00000 0,48109 0,47162 0,95271 2,91820 490,00 500,00 490,00 1.480,00 4.398,20 0,49000 0,50000 0,49000 1,48000 4,39820 2.918,20 0,00 190,94 137,58 53,35 0,00 26,94 26,41 0,00 3.109,14 2,9182 x 1.000 0 1,96549 x 70 4.398,20 4,3982 x 1.000 0,00 0,00 0,00 0,00 0 0,48109 x 56 0,47162 x 56 0,00 4.398,20 Para el cálculo del costo unitario equivalente de mano de obra, tome el valor del inventario inicial $62,94 más $500,00 –inversión del mes– y divida para las unidades terminadas y trasferidas más las unidades en proceso, expresadas en unidades equivalentes: Costo unitario equivalente mano de obra = (62,94 + 500,00) / (1.050 + 163,80) = $0,46378 Para el cálculo del costo unitario de costos generales tome el valor del inventario inicial $61,55 más $540,00 –inversión del mes– y divida para las unidades terminadas y trasferidas más las unidades en proceso, expresadas en unidades equivalentes: Costo unitario equivalente costos generales = (61,55 + 540,00) / (1.050 + 156,60) = 0,498 Si suma los costos unitarios equivalentes de cada elemento que se han calculado, se obtiene el costo unitario equivalente integral $1,96692 = ($1,00441 + $0,46378 + $0,49855). Demostración Se demuestra el destino de la inversión. [205] . Sistema de costos por procesos Costos trasladados al departamento 2, $2.065,07 que corresponden a 1.050 unidades a un costo unitario de 1,96674 Costo unidades en proceso (IF) $ 334,83 que es la suma del costo unitario por cada elemento, cuyo detalle es: Materiales 180 unidades equivalentes a $1.00441 Mano de obra 163,8 unidades equivalentes a $ 0.46378 Costos generales 156,6 unidades equivalentes a $0.49855 Suman $2,065,7 $180.79 $75.97 $78.07 $2.399,91 · En el departamento 2 se aplica el mismo procedimiento, la diferencia está en que el inventario inicial tiene dos componentes: Costo del inventario inicial del proceso , $38,00 (20 unidades * 1,90009) que se sitúa en la segunda línea, a la que se suma el costo que recibió en este mes $2.065,08 (1.050 unidades * $1,96674). En el costo del mes se evidencia que los costos unitarios son algo diferentes, ante lo cual es necesario obtener un costo unitario equivalente promedio, así: $ 38,00 $2.065,08 $2.103,08 / 1.070 unidades = $1,96549 Costos del proceso , se sigue lo explicado en el 1. En efecto, los costos del inventario inicial situamos en el sector costo de las unidades en proceso por cada elemento: Por mano de obra $8,03 (20 unidades por $0,4015) y por costos generales $8,03 (20 unidades por $0,4015), no hay costos por materiales. Enseguida vaciamos la información correspondiente a la inversión realizada por la empresa en los distintos elementos durante marzo: Materiales Mano de obra Costos generales $ 0,00 $ 500,00 $ 490,00 Establezca los costos unitarios por cada elemento, sumando el valor del inventario inicial con el valor de la inversión realizada en marzo y divida para las unidades enviadas al departamento 3, más las unidades terminadas retenidas y las unidades equivalentes en proceso, así: Materiales Mano de obra ($ 8,03 + 500,00) / (1.000 + 56) Costos generales ($ 8,03 + 490,00) / (1.000 + 56) Costo unitario presente período Agregue costo unitario promedio dpto. 1 Costo unitario de este más proceso anterior $ 0,00 = $ 0,48109 = $0,47162 = $ 0,95271 = $1,96674 = $2,91820 Justificación Destino de costos según detalle: Costo 1.000 unidades enviadas al Dpto. 3 Costo unidades terminadas pero retenidas Costo de unidades en proceso Costo proceso anterior 70 unidades * $1,96549 Costo de este proceso: Materia prima no se agregó material en este proceso [206] = $2.918,20 = $ 0,00 = $190,94 = $137,58 $ 0,00 . Sistema de costos por procesos Mano de obra 56 unidades * $ 0,48109 Costos generales 56 unidades * $ 0,47162 Costo de unidades perdidas–normales Costos justificados $26,94 $26,41 $0,00 $3.109,14 Con lo que queda demostrado que las operaciones matemáticas aplicadas en la determinación del costo unitario están bien realizadas. ••• Departamento 3. Es el más sencillo por cuanto no tiene inventarios iniciales ni finales, simplemente se deben calcular los costos unitarios equivalentes de las 1.000 unidades que recibió y que transfirió al almacén. Materiales $ 490,00 / 1.000 Mano de obra $ 500,00 / 1.000 Costos generales $ 490,00 / 1.000 Costo unitario de este dpto. Mas el costo del proceso anterior = $ 0,49000 = $ 0,50000 = $0,49000 $1,48000 $2,91820 Costo total unitario hasta Dpto. 3 $ 4,39820 Este costo corresponde al de producción del producto terminado. Resulta sencillo demostrar el destino de los costos acumulados por cuanto las 1.000 unidades, a un costo de $4,39820, se transfirieron al almacén, lo que arroja un total de $4.398,20. Conclusiones · Se observa que el departamento 1, igual que en meses anteriores, es el que consume mayores recursos, es al inicio donde se incorporan la mayor cantidad de elementos (especialmente materiales) y donde se realiza la transformación más significativa. El departamento 2 es el que menor cantidad de recursos consume, inclusive no utiliza materiales. En cualquier caso el seguimiento y control debe ser practicada continuamente, aunque debe darse preferencia a los departamentos donde se hace mayor inversión. Respecto a los costos unitarios equivalentes, se puede apreciar que conforme avanzan por los departamentos se van acumulando, en tal razón son crecientes. Por otro lado se evidencia una ligera disminución del costo unitario equivalente respecto a meses anteriores debido, fundamentalmente, a la reducción de costos invertidos este mes. Se comenzó a producir mayor cantidad de unidades pero no se ha incrementado la producción de artículos que salen al almacén. · El costo unitario equivalente debió ser menor si no fuera por las unidades perdidas y en proceso en mayor cantidad, por lo que se concluye que la gestión de compras de elementos del costo es buena, pero la productiva está decreciendo. En esto debe poner atención la gerencia quien debería corregir a tiempo cualquier problema de incompetencia. El {C U A D R O 5 . 47} presenta la relación de costos de los tres meses. El costo unitario equivalente total de marzo (costo de producto terminado) difiere en centésimas, debido al uso de los decimales y su aproximación, en la liquidación fue $4.3982. Cuando se tienen unidades perdidas y en proceso el problema de cálculo de los costos unitarios se resuelve si aplicamos debidamente la fórmula correspondiente: Costo unitario equivalente de materiales = ($inventario inicial + $inversión ese periodo) / (Q terminada y transfer. + Q terminada y retenida + Q en proceso) [207] . Sistema de costos por procesos Cuadro 5.47 Caso 3: Resumen de los costos que se han invertido en el trimestre Costos unitarios equivalentes Departamento 1 Costos departamento 0 Materiales Mano de obra Costos generales Departamento 2 Costos departamento 1 Materiales Mano de obra Costos generales Departamento 3 Costo departamento 2 Materiales Mano de obra Costos generales Costo productos terminados Enero Febrero Marzo 0,00000 1,15000 0,50000 0,50000 0,00000 0,97458 0,43706 0,48845 0,00000 1,00441 0,46378 0,49855 2,15000 0,00000 0,50000 0,50000 1,90009 0,00000 0,50201 0,50201 1,96674 0,00000 0,48109 0,47162 3,15000 0,50000 0,50000 0,50000 4,65000 2,90411 0,48980 0,51020 0,50000 4,40411 2,91820 0,49000 0,50000 0,49000 4,39820 Costo unitario equivalente de mano de obra = ($inventario inicial + $inversión este periodo) / (Q terminada y transferida + Q terminada y retenida + Q en proceso al % avance) Costo unitario de costos generales equivalente = ($inventario inicial + $inversión este periodo) / (Q terminada y transferida + Q terminada y retenida + Q en proceso al % avance) Se insiste en la necesidad de ignorar el dato de las unidades perdidas en cualquier departamento (o proceso) cuando se produjeran por asuntos inherentes al trabajo –mermas normales e inevitables–, de lo contrario deberían tomarse en cuenta a efectos de responsabilizar a los que causaron los daños o cargar al gasto del período, pero por ninguna razón al costo. De otro lado, cuando se tienen inventarios iniciales tanto las unidades físicas cuanto los costos deben ser incluidos en el informe. Éstos, como es lógico, son los que deben ser completados en el nuevo mes, de otro lado llevan costos que deben sumarse a la inversión del mes presente. Se demuestra que el procedimiento adoptado es el único que proporciona costos unitarios equivalentes, sean o no inventarios en proceso, unidades terminadas transferidas, unidades terminadas retenidas, e incluso unidades perdidas por mermas normales. En los casos siguientes se referencia el procedimiento pero no se explica con detalle. El caso 3 concluye con los registros contables. Ver {C U A D R O 5 . 4 8 } . Recuerde que en los departamentos 1 y 2 existen inventarios iniciales, por tanto en el libro mayor debe constar como saldos los siguientes valores que a su vez figurarán en el informe de costos de producción de marzo: Inventario PEP –departamento 1 Inventario PEP –departamento 2 $299,91 $ 54,06 CA SO 4 Características Cuarto mes de operaciones (abril 200x). · Presencia de inventarios iniciales y finales de productos semielaborados. Presencia de unidades perdidas (normales) en el primer y segundo procesos. [208] . Sistema de costos por procesos Cuadro 5.48 Caso 3: Libro diario de marzo FECHA Marzo Marzo Marzo Marzo Marzo Marzo DETALLE -1Inventario PEP departamento 1 Materiales Mano de obra Costos generales Inventario materiales Nóminas por pagar Bancos o CGF por pagar -2Inventario PEP departamento 2 Inventario PEP departamento 1 -3Inventario PEP departamento 2 Mano de obra Costos generales Nóminas por pagar Bancos o CGF por pagar -4Inventario PEP departamento 3 Inventario PEP departamento 2 -5Inventario PEP departamento 3 Materiales Mano de obra Costos generales Inventario materia prima Nóminas por pagar Bancos o CGF por pagar -6Inventario artículos terminados Inventario PEP departamento 3 PARCIAL DEBE HABER 2.100,00 1.060,00 500,00 540,00 1.060,00 500,00 540,00 2.065,07 2.065,07 990,00 500,00 490,00 500,00 490,00 2.918,20 2.918,20 1.480,00 490,00 500,00 490,00 490,00 500,00 490,00 4.398,20 4.398,20 · Presencia de unidades añadidas en el tercer proceso. Movimiento de cantidades Departamento 1. Inventario inicial 180 unidades, se comenzaron 920 nuevas unidades, del total se terminaron 960 y se trasladaron al departamento 2, en tanto están en proceso de avance 100 (al 100% en materiales, 80% en mano de obra y 70% costos generales), las 40 restantes se perdieron por situaciones calificadas como normales. Departamento 2. Inventario inicial 70 unidades, a las que se agregan 960 unidades recibidas del departamento anterior, 950 unidades se terminaron y pasaron al departamento 3,30 unidades terminadas no se transfirieron por razones administrativas, 40 están en proceso de avance (0% en materiales, 80% en mano de obra y 80% en costos generales), las restantes se perdieron en el departamento debido a situaciones propias del proceso. Departamento 3. No tiene inventarios iniciales, recibió 950 unidades del departamento anterior, pero por una modificación en el proceso se consiguió incrementar la producción en 50 unidades. Todas las unidades se terminaron y trasladaron al almacén. Datos sobre costos de producción Departamento 1. El inventario inicial viene con un costo de $334,83 (de 180 unidades). Para continuar su procesamiento y dar trámite a las nuevas unidades comenzadas fue necesario invertir en materiales $880,00, en mano de obra $500,00 y en costos generales $510,00. Departamento 2. El inventario inicial (ver detalle en la parte final del informe de costos [209] . Sistema de costos por procesos de marzo) tiene un costo de $190,94 (costos departamento anterior $137,58 y del presente $53,35). Para continuar con el procesamiento se requirió para salarios al personal $500,00 y por costos generales $470,00. Departamento 3. Los elementos requeridos, para continuar y culminar el proceso productivo, fueron de $530,00 en materiales, $500,00 en mano de obra y $440,00 en costos generales. Con estos datos del {C U A D R O 5 . 4 9} se preparan los dos informes conocidos. Cuadro 5.49 Caso 4: Informe de cantidades físicas EMPRESA "PROCESOS S.A." INFORME DE CANTIDADES CORRESPONDIENTE AL MES DE ABRIL DE 200X a. CANTIDADES PRODUCIDAS Un. recibidas departamento anterior Unidades terminadas no transferidas Unidades en proceso periodo anterior Un. comenzadas en el proceso o añadidas Total unidades b. PRESENTACIÓN DE UNIDADES Unidades terminadas y transferidas Unidades terminadas y no transferidas Unidades en proceso Materia prima Mano de obra Costos generales Unidades perdidas en producción Total unidades Departamento 1 Departamento 2 Departamento 3 0 960 950 0 0 0 180 70 0 920 0 50 1.100 1.030 1.000 %avance %avance %avance 960 960 1.000 0 30 0 100 40 0 100 100% 0 0% 0 0% 80 80% 32 80% 0 0% 70 70% 32 80% 0 0% 40 10 0 1.100 1.030 1.000 Análisis del flujo de unidades de la parte (a). Unidades del período · Como se ha indicado en los meses precedentes, este sitio está destinado a consignar el flujo de unidades físicas que constan como inventarios iniciales, unidades comenzadas y unidades añadidas, si las hubiera. Inventarios iniciales. En la línea destinada a este propósito se sitúan las 180 unidades que corresponden al departamento 1 y las 70 del departamento 2 que vienen del mes de marzo, en el departamento 3 no hubieron unidades. Unidades comenzadas. En la línea respectiva a la altura del departamento 1 se colocan las 920, en el siguiente departamento no constan datos debido a que en éste no se comienza, más bien se continúa con el trabajo sobre las unidades que recibió del departamento 1. En el departamento 3 se presentan 50 unidades añadidas que se colocan en esta línea, debido a que en efecto son nuevas unidades, estas unidades “nuevas” se explica técnicamente cuando se incorporan materiales que hacen incrementar el volumen. Unidades recibidas. Se coloca la información relacionada con las unidades que sistemáticamente se van trasladando de un departamento a otro (cuando el anterior ha cumplido con su cometido asignado dentro del proceso). Así en el departamento 2 se sitúan las 960 y en el 3 las 950. Total unidades. En la respectiva columna se deben ir totalizando las cantidades de las líneas indicadas. Análisis del flujo de unidades en el sector (b). Justificación de unidades La información se refiere al estado y destino de las unidades que en cada departamento se han procesado, las opciones generalmente son cuatro: · Unidades terminadas y que se trasladaron al siguiente departamento. · Unidades terminadas pero por alguna razón, más bien administrativa, aún no se han trasladado al siguiente departamento. [210] . Sistema de costos por procesos · Unidades que no están listas, son las denominadas unidades en proceso, al igual que las anteriores, se convierten en el inventario final de este mes e inicial en el próximo período. · Unidades perdidas por circunstancias inherentes a la producción (normales) o provocadas por mala operación o descuido. Concretamente, en este mes las unidades terminadas del departamento 1 y enviadas al siguiente son 960. Adicionalmente se presentan 100 unidades semielaborados (en distintos grados de avance según el elemento, que dan origen a las unidades equivalentes para trabajar en el costeo), y 40 perdidas que se colocan al final de este sector. En el departamento 2 se terminaron 950, quedaron en proceso 40 y se perdieron 10 unidades, lo cual en este departamento es nuevo. En el departamento 3 todas las unidades que recibió más las 50 añadidas (incremento debido efectos del proceso) se terminaron y enviaron al almacén. Con esta información se demuestra el destino de las unidades del sector a), por tanto, la suma del sector a) será igual a la sumatoria del sector b), caso contrario habrá que revisar porque es evidente que hay algún error. Rendimiento productivo En abril el nivel de actividad ha disminuido considerablemente. Esta situación no siempre es mala, si observamos que las unidades perdidas en el departamento 1 han bajado y de otro las unidades que finalmente llegan al almacén son las 1.000 que seguramente la clientela está en capacidad de comprar. El incremento desmesurado y no planificado de la producción no es necesariamente positivo, puesto que se incrementan la inversión, los riesgos y los inventarios finales, que no resultan convenientes a los intereses económicos de la empresa –especialmente si algún departamento presenta restricciones productivas–. En el {C U A D R O 5 . 5 0 } se expone el informe de costos de producción del presente mes. Descripción de los costos de producción A fin de no repetir la descripción, detallada como se ha hecho en los tres casos anteriores, se propone una explicación más expedita y con el detalle suficiente para las nuevas características. Departamento 1. No se utiliza el sector destinado al costo del departamento anterior, más bien se recomienda anularlas marcando $0,00 (cero dólares). En el sector costos de este departamento se ha usado las líneas del inventario inicial y colocado las cantidades en los respectivos elementos: $180,79 por materiales, $75,97 por mano de obra y $78,07 por costos generales, el detalle se encuentra al final del informe del mes de marzo. En líneas siguientes vacíe los datos que conoce sobre inversiones nuevas hechas por la empresa durante el presente mes, $880,00 por materiales, $500,00 por mano de obra y $510,00 por costos generales. Enseguida sume hasta llegar a obtener los costos de este departamento que ascienden a $2.224,80. Cierre este sector sumando con los costos del departamento anterior ($0,00), por tanto los costos de este mes en el departamento anterior ascienden a $2.224,84. Luego se procede a determinar los costos unitarios por cada elemento, así: Costo unitario materiales Costo unitario MO Costo unitario CG Suman los tres elementos = ($180,79 + 880,00) / (960 + 0 + 100) = ($75,97 + 500,00) / (960 + 0 + 80) = ($78,07 + 510,00) / (960 + 0 + 709) = $1,00075 = $ 0,55381 = $0,57034 = $2,12550 [211] . Sistema de costos por procesos Cuadro 5.50 Caso 4: Informe de costos de producción EMPRESA "PROCESOS S.A." - abril 200x CONCEPTOS a.1. COSTOS QUE DEBEN JUSTIFICARSE COSTOS DEPARTAMENTO ANTERIOR Departamento 1 Total Unitario De un. recibidas Dpto. anterior De un. en Dpto. periodo anterior Costo promedio un. Dpto. anterior Ajustes por un. perdidas o añadidas COSTO DPTO. ANTERIOR AJUSTADO Departamento 2 Total Unitario Departamento 3 Total Unitario 0,00 0,00 0,00 0,00 0,00 0,00000 0,00000 0,00000 0,00000 0,00000 2.040,49 137,58 2.178,07 0,00 2.178,07 2,12551 1,96549 2,13537 0,00000 2,13537 2.989,25 0,00 2.989,25 0,00 2.989,25 3,14658 0,00000 3,14658 -0,15733 2,98925 0,00 0,00 0,00 0,00000 0,00000 0,00000 0,00 0,00 0,00 0,00000 0,00000 0,00000 0,00 0,00 0,00 0,00000 0,00000 0,00000 a.2. COSTO ESTE DEPARTAMENTO De un. terminadas y retenidas I.I. Materiales Mano de obra Costos generales De unidades en proceso I.I. Materiales Mano de obra Costos generales Inversiones este periodo Materiales Mano de obra Costos generales 180,79 75,97 78,07 COSTOS ESTE DEPARTAMENTO TOTAL COSTOS ESTE MÁS ANTERIOR b. PRESENTACIÓN DE COSTOS De un. terminadas y transferidas De un. terminadas y retenidas De unidades en proceso a. Costo Dpto. anterior b. Costo presente departamento Materiales Mano de obra Costos generales Costo unidades perdidas a cargo TOTAL COSTOS 0,00 26,94 26,41 880,00 500,00 510,00 2.224,84 2.224,84 1,00075 0,55382 0,57094 2,12550 2,12550 0,00 500,00 470,00 1.023,35 3.201,42 2.040,49 0,00 184,35 0,00 184,35 100,07 44,31 39,97 0,00 2.224,84 2,12550 x 960 0 0 0 2.989,25 94,40 117,77 85,41 32,36 0,00 16,66 15,70 0,00 3.201,42 1,00075 x 100 0,55389 x 80 0,57069 x 70 Demostración de costos Costos trasladados al Dpto. 2 (960 unidades * $2,12550) Costos correspondientes a unidades retenidas Costos unidades en proceso (inventario final) Costos justificados e idénticos a la suma de (a) (*)Suma del costo unitario por cada elemento, cuyo detalle es: Materiales: 100 unidades equivalentes * $1.00075 Mano de obra: 80 unidades equivalentes * $ 0.55381 Costos generales: 70 unidades equivalentes * $0.57094 Costo unidades en proceso (saldo inv. PEP Dpto. 1) 0,00 0,00 0,00 0,00000 0,52069 0,49052 1,01122 3,14658 3,14658 x 950 3,12658 x 30 2,13536 x 40 0,52069 x 32 0,49052 x 32 530,00 500,00 440,00 1.470,00 4.459,25 4.459,25 4,45925 x 1.000 0,00 0,00 0,00 0,00 0,00 0,00 0,00 0,00 4.459,25 $2.040,49 $ 0,00 $184,35(*) $2.224,84 $100,07 $ 44,31 $39,97 $184,35 Departamento 2. Se aplica el mismo procedimiento, la diferencia está en que el inventario inicial tiene dos componentes: Costo del inventario inicial departamento 1, $137,58 (70 unidades * 1,965428) que se sitúa en la segunda línea a la que debe sumarse el costo que recibió en este mes: $2.040,49 [212] (960 unidades * $2,12551), 0,53000 0,50000 0,44000 1,47000 4,45925 . Sistema de costos por procesos se evidencia que los costos unitarios son diferentes por lo que es necesario obtener un costo unitario promedio, así: 70 unidades inventario inicial 960 unidades recibidas TOTAL DE COSTOS recibidos del proceso 1 Dividido para unidades buenas 1.020 Costo unitario equivalente promedio Dpto. 1 $137,58 $2.040,49 $2.178,07 $2,13537 En cuanto a los costos de este departamento se procede igual que lo explicado en el departamento 1. En efecto, los costos del inventario inicial los situamos en el sector costo de las unidades en proceso por cada elemento. Por mano de obra $26,94 (56 unidades * $0,48109) y $26,41 (56 unidades * $0,47162) por costos generales, no hay costos por materiales. Enseguida vaciamos la información correspondiente a la inversión realizada por la empresa, en los distintos elementos, durante este período: Costos de inventario inicial Materiales Mano de obra Costos generales Suman costos este departamento $ 53,35 $ 0,00 $ 500,00 $ 470,00 $1.023,35 Establezca los costos unitarios por cada elemento sumando el valor del inventario inicial con las inversiones realizadas en abril y divida para las unidades enviadas al departamento 3, más unidades terminadas retenidas, más unidades equivalentes en proceso, así: Materiales Mano de obra ($26,94 + 500,00) / (950 + 30 + 32) Costos generales ($26,41 + 470,00) / (950 + 30 + 32) Costo unitario presente período Agregue costo unitario promedio Dpto. 1 Costo unitario “total” este Dpto. + costo proceso anterior $ 0,00000 = $ 0,52069 = $ 0,49052 = $1,01122 = $2,13536 $ 3,14658 Justificación de costos Costos transferidos al Dpto. 3 por 950 unidades a $ 3,14658 Costo de terminadas pero retenidas 30 unidades a $ 3,4658 Costo de unidades en proceso inventario final Total costos (igualan a costos que deben justificarse) $2.989,25 $94,40 $117,77(*) $ 3.201,42 (*)El detalle de unidades equivalentes es el siguiente: Costo proceso anterior 40 unidades * $2.13536 Costo de este proceso: Materia prima Mano de obra 32 unidades * $ 0,52069 Costos generales 32 unidades * $ 0,49052 Costos inventario final PEP (Saldo cuenta Inv. PEP Dpto. 2) $ 85,41 $ 32,36 $ 0,00 $16,66 $15,70 $17,77 Con lo que se demuestra que el procedimiento para calcular el costo unitario es correcto. Departamento 3. En este departamento se presentan las denominadas unidades añadidas (50), las mismas que con seguridad requirieron materiales que constarán dentro del rubro respectivo como inversión del mes. En relación al costo de las 950 unidades recibidas del departamento 2 con un valor de $2.989,25 y un costo unitario de $3,14658, resulta que debe [213] . Sistema de costos por procesos reliquidarse, puesto que con la misma cantidad de dinero se tiene un mayor número de unidades, por tanto el costo de cada una de las 1.000 unidades (950 + 50) debe ser menor, conforme se demuestra en la siguiente operación: Ver {C U A D R O 5 . 5 1} . Cuadro 5.51 Caso 4: Demostrativo del costo unitario ajustado Costo total de 950 unidades recibidas de Dpto. 2 2.989,25 Dividido para 1.000 (50 unidades añadidas + 950 recibidas) Costo unitario ajustado Comparado con costo originalmente anotado Diferencia favorable (se reduce el costo) 1.000 2,98925 3,14658 -0,15733 El costo unitario ajustado se ha disminuido en $0.15733, que se presenta en la fila destinada a ajustes por unidades añadidas o perdidas. Con el costo unitario ajustado se determina el costo total y unitario de este departamento, conforme se ha explicado. El resumen es el siguiente: Materiales Mano de obra Costos generales Costo unitario este Dpto. Más costo proceso anterior Costo hasta este Dpto. $ 530,00 / 1.000 $ 500,00 / 1.000 $ 440,00 / 1.000 = $ 0,53000 = $ 0,50000 = $ 0,44000 $1,47000 $2,98925 $ 4,45925 Demostración Resulta sencillo demostrar el destino de los costos que se han acumulado hasta este departamento, por cuanto 1.000 unidades a un costo de $4,45925 se transfirieron íntegramente al almacén, dando un total de $4.459,25. Conclusiones · Se puede observar que el departamento 1 proceso 1, igual que en los meses anteriores, consume mayor cantidad de recursos. Es al inicio donde se incorpora la mayor cantidad de elementos (especialmente materiales) y es en éste donde se realiza, generalmente, la transformación más significativa, en tanto que el departamento 2 es el que menor cantidad de recursos consume. En cualquier caso, el seguimiento y control debe ser una práctica continua, aunque debe darse mayor énfasis a los departamentos en donde mayor inversión se hace. Respecto a costos unitarios se aprecia, como es lógico, que conforme avanzan por los departamentos se van acumulando, en tal razón son crecientes. Por otro lado, en este mes se evidencia un crecimiento de los costos unitarios respecto a los meses anteriores debido fundamentalmente a la reducción de la cantidad procesada, ya que los costos fijos serán casi los mismos, lo cual no contribuye a la idea central de reducción. · El problema del cálculo de los costos unitarios se presenta cuando se tienen unidades perdidas y en proceso y se resuelve si aplicamos debidamente la fórmula que volvemos a presentar para efectos de repaso: Costo unitario equivalente de materiales = ($inventario inicial + $inversión este periodo) (Q terminadas y transferidas + Q terminadas y retenidas + Q PEP * % avance) Costo unitario equivalente de mano de obra = ($inventario inicial + $inversión este periodo) / (Q terminadas y transferidas + Q terminadas y retenidas + Q en proceso + % de avance) [214] . Sistema de costos por procesos Costo unitario equivalente de costos generales = ($inventario inicial + $inversión este periodo) / (Q terminadas y transferidas + Q terminadas y retenidas + Q en proceso *% de avance) Se insiste en la necesidad de ignorar el dato de las unidades perdidas normales –en cualquier departamento–, de lo contrario cuando son provocadas deberían ser tomadas en cuenta a efectos de responsabilizar a los que causaron los daños o cargar al gasto del período, pero por ninguna razón al costo. Cuando se presentan unidades añadidas en un departamento se requiere efectuar un ajuste a fin de redefinir los costos unitarios de las unidades recibidas, ya que se tendrán más unidades por una misma cantidad de dólares. Como efecto de este ajuste se evidencia que los costos unitarios del departamento anterior se verán beneficiados ya que se reducen, como es el caso del departamento 3, en donde decrecieron en $0,15733 por unidad, caso contrario el costo de 1.000 unidades terminadas hubiera subido aún más. Cuando se tienen inventarios iniciales, tanto las unidades físicas como los costos deben ser incluidos en el informe, ya que éstos, como es lógico, son los que deben ser completados en el nuevo mes. De otro lado, llevan costos que deben sumarse a la inversión del presente mes, por lo que es necesario aplicar las fórmulas presentadas en líneas anteriores. Queda demostrado que el procedimiento adoptado es el único que nos proporciona los costos unitarios equivalentes, sea que haya o no inventarios en proceso, unidades terminadas transferidas, unidades terminadas y retenidas, e incluso unidades perdidas por mermas normales y unidades añadidas (o nuevas). Se deja evidencia de los registros contables a fin de dejar constancia de los cargos y descargos de los tres departamentos. Ver {C U A D R O 5 . 5 2 } . Recuerde que en los departamentos 1 y 2 existen inventarios iniciales, por tanto en el mayor contable constan como saldos. Inventario PEP-Dpto. 1 Inventario PEP-Dpto. 2 $ 334,83 $190,93 Se recomienda efectuar todo el proceso contable a fin de evidenciar que el valor de las transferencias tiene su sustento y que los saldos de cada una de las cuentas inventario departamentos 1,2,3 coinciden con el valor expresado en el informe de costos de producción. CA SO 5 Características Ejemplo integral y complejo. · Quinto mes de operaciones corresponde a mayo de 200x. · Presencia de unidades terminadas y retenidas. · Presencia de inventarios iniciales y finales de productos en proceso. · Presencia de unidades perdidas normales (departamento 1) y provocadas (que se cargan a los responsables) en el departamento 2. · Unidades añadidas en el tercer proceso. Movimiento de unidades de mayo Departamento 1. Inventario inicial 100 unidades (al 100% en materiales, 80% mano de obra y 70% costos generales).Se comenzaron 1.000 nuevas unidades, del total se terminaron 1.020 y se trasladaron al departamento 2, en tanto que están en proceso 60 (al 100% de avance en [215] . Sistema de costos por procesos Cuadro 5.52 Caso 4: Libro diario de abril FECHA Abril Abril Abril Abril Abril Abril DETALLE -1Inventario PEP departamento 1 Materiales Mano de obra Costos generales Inventario materiales Nóminas por pagar Bancos o CGF por pagar -2Inventario PEP departamento 2 Inventario PEP departamento 1 -3Inventario PEP departamento 2 Mano de obra Costos generales Nóminas por pagar Bancos o CGF por pagar -4Inventario PEP departamento 3 Inventario PEP departamento 2 -5Inventario PEP departamento 3 Materiales Mano de obra Costos generales Inventario materia prima Nóminas por pagar Bancos o CGF por pagar -6Inventario artículos terminados Inventario PEP departamento 3 PARCIAL HABER 1.890,00 880,00 500,00 510,00 880,00 500,00 510,00 2.040,49 2.040,49 970,00 500,00 470,00 500,00 470,00 2.989,25 2.989,25 1.470,00 530,00 500,00 440,00 materiales, 80% en mano de obra y 80% costos generales), las 20 restantes se perdieron por acontecimientos calificados como normales. Departamento 2. · El inventario inicial está representado por las 30 unidades retenidas y 40 que se quedaron en proceso (80% de mano de obra y 80% de gastos generales) a las que se suman 1.020 unidades recibidas del departamento 1. · El destino de la producción fue 980 unidades que se terminaron y pasaron al departamento 3. · 50 unidades terminadas y retenidas no se transfirieron por razones administrativas. · 50 unidades están en proceso (0% en materiales, 60% en mano de obra y 70% en costos generales) · 10 unidades se perdieron en el departamento debido a la negligencia de los obreros, a quienes se les asigna la responsabilidad y el valor respectivo se descontará de su salario. Departamento 3. No tiene inventarios iniciales, recibió 980 unidades del departamento anterior. Además, por modificación en el proceso, se consiguió incrementar la producción en 50 unidades. Todas las unidades se terminaron y trasladaron al almacén. Datos de los costos de producción Departamento 1. El inventario inicial cuesta $184.35 (100 unidades). Para continuar su procesamiento y dar trámite a las unidades comenzadas fue necesario invertir en materiales $1.050,00, en mano de obra $500,00 y en costos generales $580,00. [216] DEBE 530,00 500,00 440,00 4.459,25 4.459,25 . Sistema de costos por procesos Departamento 2. El costo de los inventarios iniciales corresponden a: Unidades terminadas y retenidas a. Departamento anterior b. Este departamento Unidades en proceso a. Costos departamento anterior b. Costos presente departamento Costo total inventario inicial, Dpto. 2 $94,40 $ 64,06 $ 30,34 $117,77 $ 85,41 $ 32,36 $212,17 Se pagaron salarios a los obreros por $ 520,00 y por costos generales $ 550,00. Departamento 3. Para continuar y culminar con el proceso productivo los elementos requeridos fueron: $ 590,00 $ 500,00 $ 490,00 Materiales Mano de obra Costos generales Con estos datos se preparan los dos informes conocidos. En la parte nueva se harán las referencias y guías de solución correspondientes. En mayo de 200x se reúnen todas las variables de estudio posibles –conforme se caracteriza al inicio– para preparar los respectivos informes, a saber: 1) de cantidades y 2) de costos de producción. Nos concentraremos en explicar aquellos casos nuevos presentados en el {C U A D R O 5 . 5 3 } . Cuadro 5.53 Caso 5: Informe de cantidades físicas EMPRESA "PROCESOS S.A." INFORME DE CANTIDADES CORRESPONDIENTE AL MES DE MAYO DE 200X a. CANTIDADES PRODUCIDAS Un. recibidas departamento anterior Unidades terminadas no transferidas Unidades en proceso periodo anterior Un. comenzadas en el proceso o añadidas Total unidades Departamento 1 0 1.000 1.000 b. PRESENTACIÓN DE UNIDADES Unidades terminadas y transferidas Unidades termInadas y no transferidas Unidades en proceso Materia prima Mano de obra Costos generales Unidades perdidas en producción Total unidades 1.020 0 60 60 48 48 20 1.100 Departamento 2 Departamento 3 1.020 980 30 0 40 0 100 0 50 1.090 1.030 %avance %avance %avance 980 1.030 50 0 50 0 100% 50 100% 0 0% 80% 30 60% 0 0% 80% 35 70% 0 0% 10 0 1.090 1.030 Para preparar este informe es indispensable contar con datos sobre el flujo diario de producción y de transferencias que deben sustentarse en documentos internos. A fin de mes se consolida esta información y se traslada al informe precedente. No se olvide trasladar el inventario final de abril como inicial de mayo, de aquellas unidades semielaboradas o en proceso que se quedaron en los respectivos departamentos, así como las terminadas y retenidas pese a que debieron trasladarse al siguiente departamento y se quedaron en el mismo proceso. Concretamente, en el departamento 1 haga constar las 100 unidades en la línea 3. En el departamento 2 se presentan dos casos para comentar. El primero se refiere a la presencia de unidades terminadas en abril que por alguna razón no pasaron en dicho mes [217] . Sistema de costos por procesos al departamento 3 y que forman parte del inventario final de abril, por lo que deben constar en mayo como inventario inicial, por tanto las 30 unidades terminadas y retenidas deben colocarse en la 2ª línea. Además se hacer constar en la línea siguiente las 40 unidades que son parte del inventario final de abril que estaba en proceso. El segundo caso se refiere a la presencia en mayo de 10 unidades perdidas –por negligencia de los obreros–. Cuando esta situación se presenta (el tratamiento de unidades perdidas normales es diferente), necesariamente deben ser tomadas en cuenta como si existieran al momento del costeo unitario por cada elemento, es decir, como la empresa no asume este costo sino más bien lo traslada a los obreros, el costo que adquieran estas unidades será el valor que se descontará de los haberes de éstos. Análisis de la producción de mayo · Como parte de este proceso explicativo es pertinente que el contador, gerente, analista, o quienes estén usando éste o cualquier otro texto de costos, efectúen una evaluación comparativa de la producción y productividad de la empresa cuyas cuentas estén llevando. En el departamento 1 se ha incrementado la producción, pero igual que en los meses anteriores se presentan ahora 60 unidades en proceso que consta en la parte (b) como inventario final y unidades perdidas que constan en la última línea todo lo cual le resta productividad y encarece el costo. En el departamento 2 también se evidencian 50 unidades retenidas y 50 en proceso, además de 10 unidades perdidas que se conocen como mermas. Esta información consta en las últimas líneas del sector b denominado presentación de unidades. Como se dijo, en ciertos casos los inventarios finales pueden ser necesarios, pero si se desea mayor rendimiento se han de evitar o reducir, cosa que no sucede en este departamento. · Respecto a las unidades perdidas, se debe averiguar las causas a fin de asignar el costo a las unidades que quedan, en caso que las mermas sean normales. En cambio se debe cargar a los obreros cuando son ellos los que provocaron daños irreparables en las unidades, ya sea por descuido, negligencia u otras circunstancias. Si el daño no fue producido por culpa de los obreros se asignará a resultados del periodo bajo la denominación contable pérdidas en proceso productivo. En conclusión, la producción del departamento 2 pese a que se ha incrementado, no es del todo eficaz, por el contrario, está más defectuosa cada vez. El departamento 3 es definitivamente eficiente puesto que no tiene inventarios finales, no presenta unidades perdidas, y por el contrario, genera nuevas unidades, lo cual beneficia no solo a su costo sino también a las ventas Se presenta el {C U A D R O 5 . 5 4 } con el informe de costos de producción del período. Descripción y análisis de los costos de producción A fin de no repetir la descripción detallada hecha en los cuatro casos anteriores, se propone una explicación más expedita y el detalle suficiente en los eventos nuevos. Departamento 1. No se utiliza el sector destinado al costo del departamento anterior, más bien se recomienda anularlas marcando $0,00. En el sector costos de este departamento se han usado las líneas del inventario inicial y se han colocado los valores de los respectivos elementos –cuyo detalle se encuentra en el informe de abril como inventario final–. En las líneas siguientes vacíe los datos que conoce sobre lo que invirtió la empresa. Enseguida sume hasta llegar a obtener los costos de este departamento ($2.314,35), cierre este sector mediante la suma con los costos del departamento anterior Por lo tanto los costos de éste más los del departamento anterior asciende a $2.314,35. [218] . Sistema de costos por procesos Cuadro 5.54 Caso 5: Informe de costos de producción EMPRESA "PROCESOS S.A."-mayo 200x CONCEPTOS a.1. COSTOS QUE DEBEN JUSTIFICARSE COSTOS DEPARTAMENTO ANTERIOR Departamento 1 Total Unitario De un. recibidas Dpto. anterior De un. en Dpto. periodo anterior Costo promedio un. Dpto. anterior Ajustes por un. perdidas o añadidas 0,00 0,00 0,00 0,00 0,00 COSTO DPTO. ANTERIOR AJUSTADO a.2. COSTO ESTE DEPARTAMENTO De un. terminadas y retenidas I.I. Materiales Mano de obra Costos generales De unidades en proceso I.I. Materiales Mano de obra Costos generales Inversiones este periodo Materiales Mano de obra Costos generales De un. terminadas y transferidas De un. terminadas y retenidas De unidades en proceso a. Costo Dpto. anterior b. Costo presente departamento Materiales Mano de obra Costos generales Costo unidades perdidas a cargo 2.198,13 149,47 2.347,60 0,00 2.347,60 2,15503 2,13536 2,15376 0,00000 2,15376 3.145,64 0,00 3.145,64 0,00 3.145,64 0,00 15,62 14,72 0,00 0,00 0,00 100,07 44,31 39,97 0,00 16,66 15,70 0,00 0,00 0,00 2.198,13 0,00 116,22 0,00 116,22 63,89 24,46 27,86 0,00 2.314,35 TOTAL COSTOS 0,00000 0,00000 0,00000 0,00000 0,00000 Departamento 3 Total Unitario 0,00 0,00 0,00 1.050,00 500,00 580,00 2.314,35 2.314,35 COSTOS ESTE DEPARTAMENTO TOTAL COSTOS ESTE MÁS ANTERIOR b. PRESENTACIÓN DE COSTOS Departamento 2 Total Unitario 1,06488 0,50965 0,58050 2,15503 2,15503 2,15503 x 1.020 0 0 0 1,06488 x 60 0,50965 x 48 0,58050 x 48 0,00 520,00 550,00 1.132,70 3.480,30 3.145,64 160,49 142,07 107,69 34,38 0,00 15,48 18,90 32,10 3.480,30 0,00000 0,51615 0,53993 1,05608 3,20984 3,20984 x 980 3,20984 x 50 2,15376 x 50 0,51615 x 30 0,53990 x 35 3,20984 x 10 590,00 500,00 490,00 1.580,00 4.725,64 3,20984 0,00000 3,20984 -0,15582 3,05402 0,57282 0,48544 0,47573 1,53400 4,58800 4.725,64 4,58800 x 1.030 0,00 0,00 0,00 0,00 0,00 0,00 0,00 0,00 4.725,64 Pase a determinar los costos unitarios por cada elemento, así: Costo unitario materiales = $(100,07 + 1.050,00) / (1.020 + 0 + 60) Costo unitario MO =$(44,31 + 500,00) / (1.020 + 0 + 48) Costo unitario CG = $(39,45 + 580,00) / (1.020 + 0 + 48) Suman los tres elementos = $1,06488 = $ 0,50965 = $ 0,58048 = $2,15503 Justificación El destino de los costos ha sido: Costos que se trasladan al Dpto. 2: 1,020 unidades * $2,15501 Costos de unidades terminadas y retenidas Costo unidades en proceso(*) Costos que se justifican e idénticos a la suma de (a) $2.198,13 $ 0,00 $116,22 $2.314,35 (*) Es la suma del costo unitario por cada elemento, cuyo detalle es: Materiales: 60 unidades equivalentes a $1,06488 Mano de obra: 48 unidades equivalentes a $ 0,50965 Costos generales: 48 unidades equivalentes a $ 0,58048 Total saldo cuenta inventario PEP Dpto. 1 $ 63,89 $24,46 $27,86 $116,22 Departamento 2. A la primera línea (sector a) pase el valor total de las unidades recibidas en este período ($2.198,13 de las 1.020 unidades) y el costo unitario $2,15505. En la segunda [219] . Sistema de costos por procesos línea coloque el costo del inventario inicial de este departamento (con los costos unitarios ajustados en el mes anterior), para este caso se tiene el siguiente desglose: Unidades terminadas y retenidas 30 * costo $2,13536 Deben sumarse las 40 unidades en proceso $2,13536 Suma costos del inventario inicial departamento 1 $ 64,06 $ 85,41 $149,47 Cantidad que se sitúa en la segunda línea, a la que debe sumarse el costo que recibió este mes. Por lo visto los costos unitarios son diferentes, ante lo cual es necesario obtener un costo unitario promedio, así: 70 unidades inventario inicial a 1.020 unidades recibidas Dpto. 1 Total costos recibidos Dpto. 1 $2,13536 $2,15503 $2.347,60 Dividido para Costo unitario promedio Dpto. 1 $2,15376 $149,47 $2.198,13 1.090 En cuanto a costos de este departamento, se procede igual que en el departamento 1, pero como existen unidades iniciales terminadas y retenidas, será necesario que el detalle a nivel de cada elemento se coloque en las tres líneas asignadas a las unidades terminadas y retenidas (inventario inicial I.I.), por tanto queda así: Materiales Mano de obra Costos generales Suma $ 0,00 $15,62 $14,72 $ 30,34 (*) A continuación, en la línea costo de las unidades en proceso coloque las cifras que están detalladas en el mes de abril como inventario final, que en detalle se presentan: Materiales Mano de obra Costos generales Suma $0 $16,66 $15,70 $ 32,36 (**) Enseguida vaciamos la información correspondiente a la inversión realizada por la empresa en los distintos elementos durante este período: Materiales Mano de obra Costos generales Más costos inventario inicial (*) Más costos inventario inicial (**) Suman costos este Dpto. $ 0,00 $ 520,00 $ 550,00 $ 30,34 $ 32,36 $1.132,70 Establezca costos unitarios por cada elemento, sumando los dos valores que constan como inventarios iniciales con las inversiones realizadas en mayo y divida para las unidades enviadas al departamento 3, más unidades terminadas retenidas, unidades equivalentes en proceso y las unidades perdidas con cargo a los obreros, así: Materiales Mano de obra $(15,62 + 16,66 + 520,00) / (980 + 50 + 30 + 10) Costos generales $(14,72 + 15,70 + 550,00) / (980 + 50 + 35 + 10) Costo unitario presente período Agregue costo unitario promedio Dpto. 1 Costo unitario “total” (este más Dpto. anterior) [220] $ 0,00 = $ 0,51615 = $ 0,53993 = $1,05608 = $2,15376 = $ 3,20984 . Sistema de costos por procesos Nota importante: Para calcular el costo unitario se ha tomado en cuenta las 10 unidades que ya no existen –o están en calidad de inservibles– y que serán cobradas a los obreros mediante descuento en la planilla de salarios. Demostración En la parte (b) del informe de costos de producción se presenta el detalle del destino de las unidades y costos respectivos en cada departamento y demuestra que los costos están calculados correctamente. Departamento 3. En mayo vuelven a generarse las denominadas unidades añadidas (50) que con seguridad requirieron materiales y constarán dentro del rubro respectivo como inversión del mes. En relación al costo de las 980 unidades recibidas del departamento 2 que constan con un valor de $3.145,64 y un costo unitario de $3.209,84 deben reliquidarse puesto que con la misma cantidad de dinero se tiene mayor número de unidades, por tanto el costo de cada una de las 1.030 unidades (980 + 50) debe ser menor, conforme se demuestra en el {C U A D R O 5 . 5 5 } . El costo unitario ajustado se ha disminuido en $0,15582 y se presenta en la fila destinada a ajustes por unidades añadidas o perdidas. Cuadro 5.55 Caso 5: Demostrativo del costo unitario ajustado Costo total de 980 unidades recibidas de Dpto. 2 Dividido para 1.030 (50 unidades añadidas + 980 recibidas) Costo unitario ajustado Comparado con costo originalmente anotado Diferencia favorable (se reduce el costo) 3.145,64 1.030 3,05402 3,20984 -0,15582 Con el costo unitario ajustado, se procede a determinar el costo total y unitario de este departamento, conforme se ha explicado. El resumen es el siguiente: Materiales Mano de obra Costos generales Costo unitario este Dpto. Más costo ajustado proceso anterior Costo hasta este dpto. prod. terminado $ 590,00 / 1.030 $ 500,00 / 1.030 $ 490,00 / 1.030 = $ 0,57282 = $ 0,48544 = $ 0,47573 = $1,53400 = $ 3,05402 = $ 4,58800 Demostración Resulta sencillo demostrar el destino de los costos que se ha acumulado hasta este departamento por cuanto las 1.030 unidades (a un costo de $4,58800) se transfirieron íntegramente al almacén, es decir a la cuenta inventario de productos terminados, dando un total de $4.725,64. Conclusiones · Se observa que el departamento 1, igual que en los meses anteriores, consume mayor cantidad de recursos ya que es al inicio donde se incorpora la mayor cantidad de elementos (especialmente materiales) y donde se realiza, generalmente, la transformación más significativa. En tanto que el departamento 2 es el que menor cantidad de recursos consume. En cualquier caso, el seguimiento y control debe ser práctica continua, aunque debe darse mayor énfasis a los departamentos donde mayor inversión se hace. Respecto a costos unitarios, se aprecia, lógicamente, que conforme avanzan por los departamentos se van acumulando, por tanto son crecientes. Por otro lado, se evidencia un crecimiento de costos unitarios respecto a los meses anteriores, debido fundamentalmente, a la reducción de la cantidad que se ha procesado ya que los costos fijos serán casi los mismos, lo cual no contribuye a la reducción del costo. El problema del cálculo de costos unitarios se presenta cuando se tienen unidades perdidas y semielaboradas, problema que se resuelve aplicando la fórmula presentada anteriormente. Se deben [221] . Sistema de costos por procesos tomar en cuenta las unidades perdidas en cualquier departamento (proceso) cuando éstas son provocadas o cuando la desaparición tiene causas que pudieron controlarse, de lo contrario, es decir cuando son normales, no se toman en cuenta. Cuando se presentan unidades añadidas en un departamento, se efectúa un ajuste para redefinir los costos unitarios de las unidades recibidas, ya que se tendrán más unidades por una misma cantidad de dólares con los que se enviaron. Como efecto de este ajuste se evidencia que los costos unitarios del departamento anterior se beneficiarán ya que se reducen, como el caso demostrado en el departamento 3. De otro lado, cuando se presentan los inventarios iniciales, tanto las unidades físicas como los costos deben ser incluidos en el informe, lógicamente son los que deben ser completados en el nuevo mes. De otro lado llevan costos que deben sumarse a la inversión del mes presente, por lo que es necesario aplicar las fórmulas expuestas en líneas anteriores. · Se demuestra que el procedimiento adoptado es el único que proporciona los costos unitarios equivalentes, sea que existan o no inventarios en proceso, unidades terminadas transferidas, unidades retenidas, e incluso unidades perdidas por mermas normales y unidades añadidas (o nuevas). Este caso concluye con el libro diario en el que se deja evidencia de los registros contables que deben efectuarse a fin de dejar constancia de los cargos y descargos en los tres departamentos. Ver {C U A D R O 5 . 5 6 } . Nota: En este caso se ha incluido el registro en el diario el valor de los inventarios iniciales, igual debió hacerse en todos los casos anteriormente desarrollados. Evolución de los costos Para este análisis periódico se toman los datos de los cinco meses de actividad de la empresa “Procesos S.A.”, para evaluar el comportamiento de los costos y establecer correctivos posteriores, ya que como se ha visto en estos ejemplos, se han utilizado costos históricos en todos los elementos. Esta situación mejorará si la empresa, con el tiempo, llega a estandarizar el costo de producción (conforme se verá en el capítulo 6 de este texto). Se ha preparado el {C U A D R O 5 . 5 7} que nos permitirá comentar y recomendar acciones al respecto. Materiales Pese a que el departamento 2 no los utiliza, constituyen el elemento más representativo con un 34,3% del costo total. El departamento 1 es el de mayor consumo con el 67% del total de materiales usados en cinco meses ($7.880,00). En la producción de bienes, como en el ejemplo, es obvio pensar que el peso fundamental del costo deba estar en los materiales. El costo unitario de materiales, siendo variable, debería ser bastante uniforme, sin embargo se nota diferente, quizá porque aún no se han establecido estándares de consumo, o en su defecto, no se tiene la suficiente habilidad para negociar la adquisición. En el departamento 1 el costo unitario en ningún mes es idéntico, más bien existen diferencias notables que obligan a la gerencia a investigar las causas de estas variantes, mejorar el costo y estandarizar el uso de cantidades por cada unidad. Esto, ente otros logros, beneficiará la rentabilidad de la empresa. Mano de obra Todos los meses es constante en los 3 departamentos ($500,00) excepto mayo ($520,00), cualquiera sea la cantidad producida. El requerimiento del mismo número de obreros y la asignación salarial uniforme nos induce a pensar que los procesos y actividades tienen una carga igualitaria en cada departamento. La suma de salarios durante estos meses es $7.520,00 que representa en promedio el 32,7%. Los costos unitarios varían en virtud del mayor o menor número de unidades que en los meses y departamentos se han ido fabricando. Por tanto se puede apreciar que el departamento 2 es el menos eficiente y el mes de [222] . Sistema de costos por procesos Cuadro 5.56 Caso 5: Libro diario de mayo FECHA Mayo Mayo Mayo Mayo Mayo Mayo Mayo DETALLE -1Inventario PEP departamento 1 Inventario PEP departamento 2 Capital y otras cuentas -2Inventario PEP departamento 1 Materiales Mano de obra Costos generales Inventario materiales Nóminas por pagar CGF por pagar o bancos -3Inventario PEP departamento 2 Inventario PEP departamento 1 -4Inventario PEP departamento 2 Mano de obra Costos generales Nóminas por pagar CGF por pagar o bancos -5Inventario PEP departamento 3 Anticipo empleados (unidades dañadas) Inventario PEP departamento 2 -6Inventario PEP departamento 3 Materiales Mano de obra Costos generales Inventario materiales Nóminas por pagar CGF por pagar o bancos -7Inventario artículos terminados Inventario PEP departamento 3 PARCIAL DEBE HABER 184,33 212,17 396,50 2.130,00 1.050,00 500,00 580,00 1.050,00 500,00 580,00 2.198,13 2.198,13 1.070,00 520,00 550,00 520,00 550,00 3.145,64 32,10 3.177,74 1.580,00 590,00 500,00 490,00 590,00 500,00 490,00 4.725,64 4.725,64 abril el de menor productividad. La gerencia debería evaluar el impacto de este elemento en el costo total, sobre todo cuando la producción en general baja o cuando un departamento no responde a la cantidad que debería producir en condiciones normales. Costos generales Con una cifra total muy cercana a la de mano de obra, ocupa el tercer lugar en importancia ($7.600,00 representa en el periodo 33,0%). Debido al comportamiento, se evidencia que es un elemento mixto, siendo la parte fija más representativa que la variable. Los costos unitarios son diferentes en cada mes y en cada departamento, no hay una tendencia clara que indique un debido control, por lo que gerencia ha de preocuparse del uso uniforme de este elemento, buscando por todos los medios la reducción del costo. Conclusiones · Como es muy parecido el peso porcentual de los tres elementos (estructura uniforme), es pertinente que se efectúen por igual controles exigentes a fin de buscar ahorros que ayuden a mejorar el costo de producción de los elementos de cada departamento, en especial materiales que tiene costos unitarios no muy consistentes. La presencia de inventarios finales (unidades terminadas retenidas y que no estuvieron listas para el siguiente departamento) proporcionan la idea de efectividad y de un manejo adecuado de las inversiones. En este sentido el departamento 3 es totalmente eficiente, a toda cantidad llegada ha convertido en productos que han [223] . Sistema de costos por procesos Cuadro 5.57 Resumen de los costos y fluctuación entre enero y mayo de 200x PERIODOS CONCEPTOS Departamento 1 Materiales Mano de obra Costos generales Inv. finales Departamento 2 Materiales Mano de obra Costos generales Inv. finales Departamento 3 Materiales Mano de obra Costos generales Inv. finales Resumen 5 meses Materiales Mano de obra Costos generales SUMAN Enero Total Febrero Unitario Total Marzo Unitario Total Abril Unitario Total Mayo Unitario Total 1.150,00 500,00 500,00 0,00 1,15000 0,50000 0,50000 0,00000 1.150,00 0,97458 500,00 0,43706 550,00 0,48845 299,91 1.060,00 1,00441 500,00 0,46371 540,00 0,49880 334,83 880,00 1,00075 500,00 0,55389 510,00 0,57069 184,35 1.050,00 1,06488 500,00 0,50965 580,00 0,58048 116,22 5.290,00 2.500,00 2.680,00 935,31 0,00 500,00 500,00 0,00 0,00000 0,50000 0,50000 0,00000 0,00 0,00000 500,00 0,50201 500,00 0,50201 54,06 0,00 0,00000 500,00 0,48109 490,00 0,47162 190,94 0,00 0,00000 500,00 0,52069 470,00 0,49052 212,17 0,00 0,00000 520,00 0,49285 550,00 0,48544 302,56 0,00 2.520,00 2.510,00 759,73 500,00 500,00 500,00 0,00 0,50000 0,50000 0,50000 0,00000 480,00 0,48980 500,00 0,51020 490,00 0,50000 0,00 490,00 0,49000 500,00 0,50000 490,00 0,49000 0,00 530,00 0,53000 500,00 0,50000 440,00 0,44000 0,00 590,00 0,57282 500,00 0,48544 490,00 0,47573 0,00 2.590,00 2.500,00 2.410,00 0,00 Importe % 7.880,00 34% 7.520,00 33% 7.600,00 33% 23.000,00 100% sido trasladados inmediatamente al almacén. El departamento 1 es el más lento y menos eficiente, en estos meses ha acumulado inventarios que llegan a $935,00, seguido por el departamento 2 con $759,00. · Habrá que revisar esta situación puesto que no se justifican las inversiones y esfuerzos que se hagan si no existe incremento de unidades que lleguen al almacén. Se pueden tolerar inventarios finales indispensables y en cantidades cada vez menores, ya que su presencia no reporta mayores ventajas y más bien perjudica al costo de producción. Estado de costos de producción y ventas Como se ha manifestado, se tienen que preparar periódicamente –de preferencia cada mes–, un juego completo de estados financieros. El primero se presenta enseguida con el propósito de recordar el procedimiento. Para ello se tomará la información de cinco meses (enero a mayo de 200x), los datos básicamente se obtienen de los informes de costos de producción presentados en el {C U A D R O 5 . 5 8 } . 5.14.2 Costeo por el método PEPS, un caso Las empresas tienen la opción técnica y contable de usar el método (primeros en entrar primeros en salir). En esencia, tiene el propósito de valorar los despachos a costos antiguos (generalmente los precios son más bajos cuando existe inflación) por lo que los inventarios finales se valorarán a los costos más recientes, que generalmente son más altos. Características del método · La aplicación del en el costeo de producción no es tan pura ya que será necesario aplicar ciertos procedimientos del promedio para valorar los costos del periodo actual conforme se expondrá en el momento oportuno. Es adecuado en caso de tener compras o producción a precios diferentes, que como resultado de procesos inflacionarios o descontrol en el proceso productivo encarecen los precios. Evalúa la gestión logística y productiva. Valora los despachos a precios más antiguos, mientras que deja en los inventarios finales marcados a los precios más recientes, que casi siempre son más altos. · Marca diferencias en el orden de entradas y por tanto segrega los precios de los distintos lotes. [224] Sumatoria Unitario Enero/mayo . Sistema de costos por procesos Cuadro 5.58 Estado de costos de productos vendidos Empres fabril "Procesos S.A." Estado de costos de productos vendidos (en dólares) Del 1 de enero al 31 de mayo de 200x CONCEPTOS Dpto. 1 Dpto. 2 Dpto. 3 Consolidado Materias primas (*) Inventario inicial 0,00 0,00 0,00 0,00 Compras 5.290,00 0,00 2.590,00 7.880,00 Materia prima disponible 5.290,00 0,00 2.590,00 7.880,00 Inventario final 0,00 0,00 0,00 0,00 Materia prima utilizada 5.290,00 0,00 2.590,00 7.880,00 Mano de obra utilizada 2.500,00 2.520,00 2.500,00 7.520,00 Costos generales asignados 2.680,00 2.510,00 2.410,00 7.600,00 Costos propios (cada Dpto.) 10.470,00 5.030,00 7.500,00 23.000,00 Transferido a departamento 2 -10.353,78 10.353,78 Inventario final PEP Dpto. 2 116,22 -116,22 Costos hasta departamento 2 15.383,78 Transferido a departamento 3 -15.049,12 15.049,12 Descuento unidades perdidas -32,10 Inventario final PEP Dpto. 2 302,56 -302,56 Costos hasta departamento 3 22.549,12 Transferido almacén artículos terminados 22.549,12 Inventario final PEP Dpto. 3 0,00 0,00 Costo de ventas 22.549,12 (*) Se asume que las compras son realizadas conforme a necesidades, por tanto no se evidencia inventarios de este elemento. Ventajas del uso el método PEPS · Por el momento se tendrá un costo más bajo comparado con otros métodos, lo cual podría generar una ventaja competitiva temporal. Los inventarios finales presentados en el balance general tendrán un valor más reciente y por ende los activos serán más representativos. Si el costo es más bajo la utilidad del ejercicio debería ser mayor y por tanto el pago de impuestos será superior y los dividendos para los accionistas también. Se puede evaluar con mayor precisión la gestión productiva en términos de unidades físicas y de costos. · Se puede evaluar de mejor manera la logística, en términos de provisión oportuna, en calidad y cantidad. En caso que el contador vea en el método la alternativa conveniente para valorar los envíos y los inventarios finales desde los diferentes procesos o fases productivas, debe preparar un cuadro adicional referido a la producción nueva o producción del período que será el antecedente a los informes de cantidades y de costos. Este cuadro se prepara cada período para todos los departamentos y tiene la estructura que consta en el {C U A D R O 5 . 5 9} . Cuadro 5.59 Formato de determinación de cantidades físicas producidas durante el periodo CONCEPTOS RESUMEN DE UNIDADES Departamento 1 MP MO CG Departamento 2 MP MO CG Departamento 3 MP MO CG Unidades terminadas y transferidas Unidades terminadas y retenidas final Unidades en proceso final Unidades en proceso Menos inventario inicial Unidades en proceso Unidades terminadas y retenidas UNIDADES PRODUCIDAS EN EL PROCESO Como se aprecia, este informe de cantidades físicas contiene, como en el método promedio, tantas columnas como fases o procesos productivos y en cada una presenta la información desagregada respecto a cada elemento del costo. Su contenido sufre un cambio [225] . Sistema de costos por procesos cuando en la parte superior se presentan las unidades totales al final del período (incluye las unidades en proceso elaboradas en el período anterior). Hacia abajo se presenta restando las unidades del inventario inicial de unidades retenidas y en proceso que corresponden a las unidades finales del período anterior. La diferencia constituye la producción nueva – unidades que se fabricaron en el presente período–. Precisamente, la información sobre la producción nueva permitirá calcular el costo unitario en los diferentes departamentos. CA SO 6 Veamos un ejemplo tomando los datos de la empresa “Procesos S.A.” de marzo de 200x, a fin de explicar cómo se preparan los informes conocidos. Recordemos que el informe de cantidades es el mismo del método promedio. Ver el {C U A D R O 5 . 6 0 } . Cuadro 5.60 Informe de cantidades físicas EMPRESA "PROCESOS S.A." INFORME DE CANTIDADES a. UNIDADES DEL PERIODO Departamento 1 Departamento 2 Departamento 3 0,00 1.050,00 1.000,00 0,00 0,00 0,00 180,00 20,00 0,00 180,00 100% 0,00 0% 144,00 80% 16,00 80% 126,00 70% 16,00 80% 1.100,00 0,00 0,00 1.280,00 1.070,00 1.000,00 Unidades recibidas Dept. anterior Unidades terminadas no transferidas Unidades en proceso periodo anterior Materiales Mano de obra Costos generales Unidades comenzadas en el periodo TOTAL UNIDADES b. PRESENTACIÓN DE UNIDADES Unidades terminadas y transferidas Unidades terminadas y no transferidas Unidades en proceso Materiales Mano de obra Costos generales Unidades perdidas en producción 1.050,00 0,00 180,00 180,00 163,80 156,60 50,00 1.280,00 TOTAL UNIDADES 1.000,00 0,00 70,00 100% 91% 87% 56,00 56,00 0,00 1.070,00 0% 80% 80% 1.000,00 0,00 0,00 0,00 0,00 0,00 0,00 1.000,00 0% 0% 0% Este informe nos permite elaborar el siguiente cuadro de unidades nuevas. Con esta información, se procede a preparar el informe de costos de producción: {C U A D R O 5 . 6 1} . Cuadro 5.61 Determinación de cantidades físicas producidas durante el periodo CONCEPTOS Departamento 1 MP MO Departamento 2 CG MP MO Departamento 3 CG MP MO CG RESUMEN DE UNIDADES Unidades terminadas y transferidas Unidades terminadas y retenidas final Unidades en proceso final Total unidades en proceso Menos inventario inicial Unidades en proceso Unidades terminadas y retenidas Unidades nuevas equivalentes producidas en marzo [226] 1.050,0 1.050,0 1.050,0 0,0 1.000,0 1.000,0 1.000,0 1.000,0 1.000,0 0,0 180,0 1.230,0 0,0 163,8 1.213,8 0,0 156,6 1.206,6 0,0 0,0 0,0 0,0 56,0 1.056,0 0,0 56,0 1.056,0 0,0 0,0 1.000,0 0,0 0,0 1.000,0 0,0 0,0 1.000,0 180,0 144,0 126,0 0,0 16,0 16,0 0,0 0,0 0,0 0,0 0,0 0,0 0,0 0,0 0,0 0,0 0,0 0,0 1.050,0 1.069,8 1.080,6 0,0 1.040,0 1.040,0 1.000,0 1.000,0 1.000,0 . Sistema de costos por procesos Departamento 1. Comenzamos, igual que en el método promedio ponderado, colocando los datos de los inventarios iniciales en las líneas destinadas al costo de éste departamento, unidades en proceso del inventario inicial, es decir, el valor por cada elemento que tenían las 180 unidades, cuyo detalle es: Materiales 180 unidades equivalentes Mano de obra 144 unidades equivalentes Costos generales 126 unidades equivalentes Saldo cuenta inventario, producción en proceso, Dpto. 1, 1º marzo $175,42 $ 62,94 $ 61,55 $299,91 Del mismo modo pasamos los costos (inversión) realizados durante marzo detallados por elemento: Materiales Mano de obra Costos generales Total acumulado PEP proceso 1 $1.060,00 $ 500,00 $ 540,00 $2.399,91 Enseguida determinamos los costos unitarios, dividiendo los costos del mes entre las unidades nuevas producidas, así: Materiales $1.060,00 / 1.050 unidades equivalentes Mano de obra $ 500,00 / 1.069,8 unidades equivalentes Costos generales $ 540,00 / 1.080,6 unidades equivalentes Total costos unitarios equivalentes de marzo $1,00952 $ 0,46738 $ 0,49972 $1,97662 Estos son los costos recientes, por lo tanto con ellos se valoran los inventarios finales. Recuerde que la filosofía de este método es despachar al siguiente departamento costos más antiguos y dejar en inventarios los más recientes. Precisamente por esta razón se comienza llenando la parte (b) (sector inferior del informe) de abajo hacia arriba. El inventario final quedará valorado así: Materiales $1,00952 * 180 unidades equivalentes Mano de obra $ 0,46738 * 163.8 unidades equivalentes Costos generales $ 0,50000 * 156,6 unidades equivalentes Costo inventario final de producción en proceso Dpto. 1 = $181,71 = $76,56 = $78,26 = $ 336,53 La diferencia se asigna a las 1.050 unidades terminadas y transferidas al departamento 2, es decir, $2.063,38, que permite obtener un costo unitario promedio de $1,96512 ($2.063,38/1.050). El costo asignado a las unidades transferidas es por tanto correcto para lo que efectuaremos las siguientes operaciones. Como se recuerda, existían 180 unidades en proceso como inventario inicial (I.I.), que son las primeras en ser terminadas y trasladadas. Vienen de febrero con costo Para completarlas fue necesario invertir: Mano de obra: $ 0,46738 * 36 unidades equivalentes $299,91 $16,83 [227] . Sistema de costos por procesos Costos generales: $ 0,49972 * 54 unidades equivalentes Costo 180 unidades Sumamos costo 870 restantes (1.050,00 – 180,00) * $1.97662 Costo unidades transferidas Dpto. 2 (1.050,00 * $1,96512) $26,99 $ 343,73 $1.719,66 $2.063,38 Departamento 2. Se traslada el costo total y unitario de las 1.050 unidades que envió el departamento 1. A continuación en la línea costo de las unidades en proceso del período anterior, se coloca $38,00 que corresponde a las 20 unidades del inventario inicial (final de febrero). Nótese que se tienen costos unitarios diferentes de las unidades que son idénticas en dos períodos. El orden de ingreso resulta de suma importancia para valorar el inventario final y los despachos al siguiente departamento, como explicaremos adelante. Se prosigue colocando los datos de los inventarios iniciales en las líneas costo de este departamento de las unidades del proceso (inventario inicial I.I.), es decir, el valor por elemento que tenían las 20 unidades (al 80%), cuyo detalle es: $ 8,03 $ 8,03 Mano de obra Costos generales Del mismo modo pasamos los costos (inversión) de marzo, se detalla por cada elemento: Mano de obra Costos generales Total inversión inicial más costos marzo Dpto. 2 $ 500,00 $ 490,00 $1.006,06 Enseguida determinamos los costos unitarios dividiéndolos entre las unidades nuevas producidas, así: Mano de obra Costos generales Total costos unitarios Dpto. 2, marzo $ 500,00 / 1.040 unidades $ 490,00 / 1.040 unidades = $ 0,48077 = $ 0,47115 = $ 0,95192 Estos son los costos más recientes, por tanto con ellos se valoran los inventarios finales. Precisamente por esta razón se comienza llenando la parte (b) (parte inferior del informe) de abajo hacia arriba. De esta forma el inventario final (70 unidades) quedará valorado así: Costo Dpto. anterior 70 unidades equivalentes * 1,96512 $137,57 Deben sumarse los costos de este departamento Mano de obra 56 unidades equivalentes * $ 0,48077 C. Generales 56 unidades equivalentes * $ 0,47115 Costo inventario final producción en proceso $26,92 $26,38 $190,87 La diferencia se asigna a las 1.000 unidades terminadas y transferidas al departamento 3, es decir, $2.916,58, dando un promedio unitario de $2,91658 ($2.916,58 / 1.000). Comprobamos si el valor asignado a las unidades transferidas es correcto. Recordemos que en marzo este departamento tenía 20 unidades en proceso como inventario inicial. Vienen de febrero Para completarlas se invirtió Mano de obra $ 0,48077 * 4 unidades equivalentes Costos generales $ 0,47115 * 4 unidades equivalentes Costo de las 20 unidades que pasaron: [228] $ 54,06 $1,92 $1,88 $ 57,88 . Sistema de costos por procesos Sumamos costo 980 restantes (1.000-20) Costo de MO y CG980 * $ 0,95192 Costo transferido Dpto. 1: 980 * $1,96512 Costo unidades transferida (1.000 * $2,91675) $932,88 $1.925,82 $2.916,57 Departamento 3. Este caso es más sencillo, debido a que no hay inventarios de unidades en proceso se pasa a la primera línea el costo total de $2.916,75 y unitario de $2,91675 por 1.000 unidades recibidas del departamento 2. Enseguida se pasan los costos (inversión) acumulados durante marzo, detallados por cada elemento, así: Materiales Mano de obra Costos generales Total inventarios Dpto. 3 $ 490,00 $ 500,00 $ 490,00 $1.480,00 Continuamos con la determinación de los costos unitarios dividiendo los costos del mes entre las unidades nuevas producidas, así: Materiales $ 490,00 / 1.000 unidades Mano de obra $ 500,00 / 1.000 unidades Costos generales $ 490,00 / 1.000 unidades Total costos unitarios equivalentes mes marzo $ 0,49000 $ 0,50000 $ 0,49000 $1,48000 Con estos costos unitarios valoraríamos si hubiera inventarios finales. Esta cantidad permite calcular el costo unitario que es $4,39658. El informe de costos de producción recoge todos los cálculos explicados en líneas anteriores. Ver {C U A D R O 5 . 6 2 } . Los costos unitarios de los departamentos se obtienen por diferencia entre el costo total menos el valor del inventario final. Con el propósito de evidenciar las diferencias cuantitativas entre los dos métodos de valoración permitidos por la 2, se presenta el {C U A D R O 5 . 6 3 } . A lo largo del texto es posible comprobar algunos paradigmas contables que se han aplicado en el desarrollo del texto y que también lo aplicamos en la práctica profesional. Al respecto comentamos que: 1. Para valorar inventarios de cualquier clase –puede ser de la producción en proceso– se utilizan alternativamente los métodos de valoración como: promedio ponderado o . 2. Estos métodos son la respuesta al cambio de precios que ocurren en el tiempo, entre otras razones por la presencia de la inflación, devaluación de las monedas o acuerdos de las partes que negocian la transferencia de bienes. 3. Los métodos más usuales en orden son promedio y . La selección del método adecuado requerirá del estudio de las condiciones económicas del país o región, de la naturaleza del inventario, de las disposiciones tributarias vigentes o de las políticas empresariales sobre costos. 4. Por lo visto, en el cuadro anterior, los resultados que se obtienen de aplicar uno u otro método no son idénticos. Estos resultados se refieren al valor del costo que se va trasladando de departamento hasta llegar al almacén y a los inventarios finales, o sea, los que quedan en los departamentos como semielaborados. 5. En efecto, en el caso de tener inventarios finales no tan significativos, las diferencias son pequeñas, en otros casos podrían ser de real importancia. Por ejemplo en el departamento 1, entre el promedio y el la diferencia del costo trasferido es $1,69. En el departamento 3 las diferencias se acortan pero se mantiene la tendencia. Lo inverso sucede en los inventarios finales, puesto que a un mayor costo transferido le corresponde un inventario final menor. Por tanto lo que sucede entre métodos es que la estructura del costo y de su respectivo inventario se complementan con diferente composición. Ver el {C U A D R O 5 . 6 4 } . [229] . Sistema de costos por procesos Cuadro 5.62 Informe de costos de producción EMPRESA "PROCESOS S.A." - marzo 200x CONCEPTOS a.1. COSTOS QUE DEBEN JUSTIFICARSE COSTOS PROCESO ANTERIOR Departamento 1 Total Unitario De un. recibidas periodo anterior De un. en proceso periodo anterior Costo promedio un. proceso anterior Ajustes por un. perdidas o añadidas COSTO PROCESO ANTERIOR AJUSTADO a.2. COSTO ESTE PROCESO De un. terminadas y retenidas I.I. Materiales Mano de obra Costos generales De unidades en proceso I.I. Materiales Mano de obra Costos generales Inversiones este periodo Materiales Mano de obra Costos generales COSTOS ESTE PROCESO TOTAL COSTOS ESTE MÁS ANTERIOR b. PRESENTACIÓN DE COSTOS De un. terminadas y transferidas De un. terminadas y retenidas De unidades en proceso a. Costo proceso anterior b. Costo presente proceso Materiales Mano de obra Costos generales Costo unidades perdidas a cargo TOTAL COSTOS Departamento 2 Total Unitario 0,00 0,00 0,00 0,00 0,00 0,00000 0,00000 0,00000 0,00000 0,00000 2.063,38 38,00 2.101,38 2.101,38 0,00 0,00 0,00 0,00000 0,00000 0,00000 0,00000 0,00000 2.916,58 0,00 2.916,58 0,00 2.916,58 2,91658 0,00000 2,91658 0,00000 0,00 0,00 0,00 0,00000 0,00000 0,00000 0,00 0,00 0,00 0,00000 0,00000 0,00000 0,00 8,03 8,03 0,00000 0,00000 0,00000 0,00 0,00 0,00 0,00000 0,00000 0,00000 0,00 500,00 490,00 1.006,06 3.107,44 0,00000 0,48077 0,47115 0,95192 2,91658 490,00 500,00 490,00 1.480,00 4.396,58 0,49000 0,50000 0,49000 1,48000 (*) 4,39658 175,42 62,94 61,55 1.060,00 500,00 540,00 2.399,91 2.399,91 2.063,38 0,00 336,53 0,00 336,53 181,71 76,56 78,26 0,00 2.399,91 1,00952 0,46738 0,49972 1,97662 1,96513 1,96513x1.050 1,00952 x 180 0,46738 x 163,8 0,49972 x 156,6 Departamento 3 Total Unitario 2.916,58 0,00 190,87 137,56 53,31 0,00 26,92 26,38 0,00 3.107,44 1,96512 1,90000 2,91658x1.000 0 1,96512 x 70 4.396,58 4,39658x1.000 0,00 0,00 0,00 0,00 0 0,48077 x 56 0,47115 x 56 0,00 4.396,58 (*) Los costos unitarios de los distitntos departamentos se obtienen por diferencia entre el costo total menos el valor de los inventarios finales Cuadro 5.63 Resumen comparativo de los métodos de valoración CONCEPTOS Departamento 1 Inventario inicial Inversiones en el mes Disponible en proceso Transferido a Dpto. 2 Inventario final Departamento 2 Inventario inicial Inversiones en el mes Disponible en proceso Transferido a Dpto. 3 Inventario final Departamento 3 Inventario inicial Inversiones en el mes Disponible en proceso Transferido a almacén Inventario final [230] PROMEDIO PONDERADO TOTAL UNITARIO 299,91 2.100,00 2.399,91 2.065,07 334,83 54,07 990,00 3.109,14 2.918,20 190,94 0,00 1.480,00 4.398,20 4.398,20 0,00 1,96674 2,91820 4,39820 PEPS - F.I.F.O. TOTAL 299,91 2.100,00 2.399,91 2.063,38 336,53 54,07 990,00 3.107,45 2.916,58 190,87 0,00 1.480,00 4.396,58 4.396,58 0,00 UNITARIO 1,97662 2,91658 4,39658 . Sistema de costos por procesos Cuadro 5.64 Comparativo de inventarios finales MÉTODO Promedio ponderado PEPS Costo transferido 2.065,07 2.063,38 Inventario final 334,83 336,53 Total 2.399,91 2.399,91 . Costeo de productos diferentes Cuando una empresa genera simultáneamente artículos diferentes –situación normal bajo las condiciones actuales del mercado–. Los procedimientos contables, vistos en este capítulo aplicados a un solo producto, serán básicamente los mismos. Más aún si se procesan a través de líneas productivas diferentes. Los costos se irán acumulando para cada producto y al final del período habrá tantos informes de unidades y de costos de producción como grupos o tipos de productos se hayan fabricado. Se ha de presentar, obviamente, ligeras variaciones en las denominaciones de las cuentas de producción. Existen dos posibilidades en torno a los procesos de elaboración de los diferentes artículos: 1. Una sola línea de producción, con diferentes artículos En este caso, las diferencias se manifiestan de la siguiente manera: los informes de unidades y de costos de producción indicarán el departamento y el producto específico que se está elaborando con respecto a cada elemento de costo. De igual manera, las diferentes cuentas de producción deben llevar las mismas indicaciones a manera de auxiliares. Es probable que los materiales indirectos se tengan que cargar a la cuenta costos generales de producción () si es imposible ubicar tales costos en los diferentes productos. Los costos totales de mano de obra indirecta deben repartirse a cada producto en base a su respectivo tiempo de fabricación. Lo mismo para los otros costos generales de fábrica. 2. Varias líneas de producción, con diferentes artículos En este caso, además de las diferencias citadas anteriormente, hay que tener en cuenta que los costos de los materiales indirectos deben, necesariamente, cargarse a la cuenta de costos generales tal como se hace en el sistema por órdenes de producción, debido a la imposibilidad de aplicarlo directamente a cada producto. Los costos de mano de obra indirecta correspondientes a cada trabajador, deben determinarse con base al tiempo que cada uno gasta en las líneas de producción. La cifra global, por este concepto, debe cargarse a toda la producción por intermedio de la cuenta costos generales (), por no poder cargarla directamente a cada producto. Los costos generales de producción deben ser absorbidos por la producción de la siguiente manera: de los departamentos de servicio deben repartirse a las diferentes líneas de producción –consideradas como centros de costos– con bases de repartición más adecuadas, bien sea por los métodos directo, escalonado o de distribución recíproca. De la misma manera los costos generales de cada línea de producción deben distribuirse a cada uno de los productos de acuerdo con las bases más aconsejables. . Tratamiento de los costos fijos de producción Sobre inventarios de producción la 2 manifiesta que: Los costos de transformación de los inventarios incluirán los costos directamente relacionados con las unidades de producción, tales como materiales y la mano de obra directa. También incluirán una distribución sistemática de los costos indirectos de producción variables o fijos, en los que se haya incurrido para transformar las materias primas en productos terminados. Son costos indirectos de producción fijos los que permanecen relativamente constantes, con independencia del volumen de producción, tales como la depreciación y mantenimiento de los edificios y equipos de la fábrica, así como el costo de gestión y administración de la planta. Son costos indirectos variables los que varían [231] . Sistema de costos por procesos directamente, o casi directamente, con el volumen de producción, tales como los materiales y la mano de obra indirecta. y continúa: Una entidad distribuirá los costos indirectos fijos de producción entre los costos de transformación sobre la base de la capacidad normal de los medios de producción. Capacidad normal es la producción que se espera conseguir en promedio, a lo largo de un número de periodos o temporadas en circunstancias normales, teniendo en cuenta la pérdida de capacidad procedente de las operaciones previstas de mantenimiento. Puede usarse el nivel real de producción si se aproxime a la capacidad normal. El importe de costo indirecto fijo distribuido a cada unidad de producción no se incrementará como consecuencia de un nivel bajo de producción, ni por la existencia de capacidad ociosa. Los costos indirectos no distribuidos se reconocerán como gastos en el periodo en que hayan sido incurridos. En periodos de producción anormalmente alta, el importe de costo indirecto fijo distribuido a cada unidad de producción disminuirá, de manera que los inventarios no se midan por encima del costo. Los costos indirectos variables se distribuirán a cada unidad de producción sobre la base del nivel real de uso de los medios de producción… Por lo tanto es obligatorio que las empresas industriales determinen, para cada periodo, la capacidad normal de producción y sobre esta base si los costos fijos de producción deben en su totalidad cargarse al costo de las unidades producidas o más bien una parte de éstos deben ser reconocidos como gastos del periodo. Este mandato de alguna forma se alinea con disposiciones tributarias que requieren que las mermas no autorizadas sean consideradas como gastos no deducibles, en otras palabras, si con los costos fijos que están disponibles, para ser utilizados de manera constante, no se alcanza el nivel de producción normal, se reconoce la ineficiencia en su utilización por lo que será calificada como un gasto del periodo y no como parte del costo de producción, y para efectos tributarios será no deducible (a menos que se justifique plenamente ante la autoridad tributaria). E JEMPLO 55: EMPRES A DE L ÁCTEOS Expliquemos con un caso esta situación. Suponga que una empresa de lácteos viene produciendo en los últimos 5 años 1.440.000 litros de leche anualmente, con un promedio mensual de 120.000. Para el año 200x el nivel de producción normal –que coincidentemente es el nivel real esperado– determina una producción similar al histórico puesto que la demanda se mantendrá, las máquinas, espacios, tecnología, competencia profesional y demás recursos están intactos. Los costos indirectos fijos desglosados del año inmediato anterior y los costos fijos para el año 200x se muestran en el {C U A D R O 5 . 6 5 } . Si durante el año 200x la producción real fue de 1.360.000, es decir 80.000 litros por debajo del nivel normal esperado (una reducción de 5,55556%), los costos en las dos opciones se presentan en el {C U A D R O 5 . 6 6 } . En el {C U A D R O 5 . 6 7} se muestra el registro de los productos terminados en caso de seguir utilizando la forma tradicional. Si queremos confiabilidad y transparencia en la valoración según lo dispuesto en la 2, el asiento se indica en el {C U A D R O 5 . 6 8 } . Sobre inventarios, tal como está concebida la , pretende transparentar los costos de producción pues debe expresar el valor justo en un ambiente de producción normal. Por tanto este procedimiento permite identificar las ineficiencias en la utilización de los costos fijos y de paso ayuda al Fisco a identificar los costos del producto que no son deducibles, lo cual obligará a la gerencia a: [232] . Sistema de costos por procesos Cuadro 5.65 Costos indirectos fijos de dos años seguidos AÑO 200X-1 CONCEPTOS Depreciación maquinaria y equipo (método línea recta) Mano de obra indirecta Insumos de aseo y asepsia Seguros de activos fijos Electricidad y energías complementarias SUMAN AÑO 200X 12.456,00 12.456,00 23.456,00 3.456,00 3.345,00 4.567,00 47.280,00 24.394,24 3.594,24 3.345,00 4.567,00 48.356,48 Cuadro 5.66 Determinación de los costos de producción según NIC 2 CONCEPTOS Costos fijos Variables año por litro COSTEO TRADICIONAL COSTOS VARIABLES 0,500 0,320 0,006 0,004 0,050 0,120 Leche cruda Fundas plásticas Otros materiales Mano de obra a destajo Costos indirectos variables (mpi, combustibles, etc.) COSTOS FIJOS Depreciación maquinaria y equipo (método línea recta) Mano de obra indirecta Insumos de aseo y asepsia Seguros de activos fijos Electricidad y energías complementarias 12.456,00 24.394,24 3.594,24 3.345,00 4.567,00 48.356,48 0,03556 TOTAL COSTOS TRADICIONALES COSTO TRADICIONAL UNITARIO SUMAN COSTOS SUMA COSTO UNITARIO 680.000,00 0,50 728.356,48 0,53556 COSTEO APLICANDO LA NIC 2 Costos fijos se proporcionalizan en relación a nivel de producción (1.360.000/1.440.000) = 94,44% Costo unitario según NIC 2 45.670,01 0,03358 COSTOS TOTALES Costo unitario según NIC 2 Diferencia se carga a gastos del año 680.000,00 0,50 725.670,01 0,5335809 2.686,47 Cuadro 5.67 Libro diario: inventario de productos terminados FECHA CUENTAS Marzo Inventario productos terminados 1.360.000 litros x 0,535556 Inventario productos en proceso PARCIAL DEBE HABER 728.356,48 728.356,48 Cuadro 5.68 Libro diario: inventario de productos terminados según NIC 2 FECHA CUENTAS Marzo Inventario productos terminados 1.360.000 litros x 0,5335809 Gastos fijos - ineficiencia en producción Inventario productos en proceso PARCIAL DEBE HABER 725.670,01 2.686,47 728.356,48 1. Pedir explicaciones a los actores sobre estos desfases productivos. 2. Justificar ante la autoridad tributaria los desfases productivos y si ella los considera convincentes podrá autorizar los descargos (si son gastos deducibles). [233] . Sistema de costos por procesos . Costos conjuntos: productos y subproductos 5.17.1 Introducción Las industrias suelen fabricar varios artículos, obtenidos de uno o de un grupo de procesos productivos secuenciales, selectivos o paralelos, que son comunes y obligatorios. Esta situación es frecuente y normal en las condiciones actuales del mercado, como se caracterizó al inicio del texto. Industrias como Coca Cola, Nestlé, Cervecería Nacional, Pasteurizadora Quito, etc., se han visto precisadas a diversificar la producción a fin de enfrentar la competencia actual y esperar a futuro nuevas demandas o modificación del comportamiento de los clientes. En efecto, se recuerda que hasta más o menos tres décadas la multinacional Coca Cola Co. solo producía y comercializaba su famosa gaseosa negra. Hoy día, produce al menos seis tipos de gaseosas de distintos sabores y colores, en diferentes presentaciones, inclusive produce agua mineral con y sin gas, y últimamente jugos artificiales aprovechando la capacidad instalada en máquinas, experiencia, prestigio de la marca y la logística comercial. Lo cierto es que muchas empresas deben intensificar su presencia o prepararse para cambios inesperados y no depender de un solo artículo, razón por la cual trabajan en el desarrollo de nuevos productos. Para abundar en ejemplos tomemos el caso de las procesadoras de lácteos. De la leche cruda de vaca o en polvo se obtiene una amplia gama de productos como: leche en funda, leche en cartón, yogurt, quesos, mantequilla y como productos marginales suero lácteo y crema de leche. Para surtirse de esta gama amplia de productos y subproductos se requiere que la leche pase al menos por cuatro fases comunes: 1) recepción y estabilización, 2) limpieza de impurezas, 3) homogenización y 4) pasteurización. Luego de este último proceso la empresa está en condiciones higiénicas de dirigir la leche pasteurizada a líneas específicas de producción que dispondrán por ejemplo: leche en envases de polietileno o cartón, en presentaciones de uno, medio o cuarto de litro, yogur, quesos, leche de sabores, entre otros derivados. Algunos de estos productos pueden procesarse usando líneas independientes, en cuyo caso el costeo y la contabilidad se harán conforme se indicó. Pero si de una misma línea base de producción se derivan varios productos principales y algún producto secundario, se aplicará el tratamiento contable y el costeo denominado costeo conjunto. El {G R Á F I C O 5 .9} muestra la forma de producción conjunta. Producto X G R Á F I C O 5 .9 Mapa genérico de procesos Proceso A Proceso B Proceso N Producto Y Subproducto a/b 5.17.2 Definiciones Para explicar y aplicar la en referencia, será necesario definir ciertos términos que serán utilizados. Costo conjunto. Es la acumulación de costos por materiales y mano de obra, directa e indirecta, ocasionados por uno o más procesos requeridos para la producción hasta el punto de separación. Punto de separación. Es el instante o lugar en donde se vuelven identificables los productos. Dependiendo del artículo final puede haber algunos puntos de separación, es decir que a partir de este punto requieren de procesos adicionales específicos. Costos separables o propios. Son los costos del proceso o procesos adicionales luego del punto de separación atribuible a un producto identificado. [234] . Sistema de costos por procesos Productos principales. Llamados también coproductos, pueden requerir o no procesos adicionales para ser comercializados o vendidos en el punto de separación, generalmente es la razón de ser de la industria. Tiene un precio de venta alto comparado con el subproducto. Subproductos. Opcionalmente se denominan productos secundarios o marginales, se derivan del proceso conjunto y es inevitable, pueden tener un precio de realización bajo comparado con el producto principal, en ocasiones tienen precio de venta cero (de deshechos). 5.17.3 Valoración apropiada de los costos conjuntos Se transcribe la parte pertinente de la 2 “el proceso de producción puede dar lugar a la fabricación simultánea de más de un producto. Este es el caso, por ejemplo, de la producción conjunta o de la producción de productos principales junto a subproductos. Cuando los costos de las materias primas o los costos de transformación de cada producto no sean identificables por separado, una entidad los distribuirá entre los productos utilizando bases coherentes y racionales. La distribución puede basarse, por ejemplo, en el valor de mercado relativo de cada producto, ya sea como producción en proceso, en el momento en que los productos pasan a identificarse por separado, o cuando se termine el proceso de producción. La mayoría de los subproductos, por su propia naturaleza, no son significativos. Cuando este sea el caso, la entidad los medirá al precio de venta, menos el costo de terminación y venta, deduciendo este importe del costo del producto principal. Como resultado, el importe en libros del producto principal no resultará significativamente diferente de su costo”. 5.17.4 Procedimiento para acumular los costos conjuntos Bajo el sistema por procesos se actúa conforme se indicó en temas anteriores, es decir, se preparan los informes en los que se calculan costos totales y unitarios por cada fase o proceso hasta el punto de separación. Se utilizan los formatos y técnicas de cálculo que se indicaron. E JEMPLO 56: ACUMUL ACIÓN DE COSTOS CONJUNTOS En un primer escenario se trata de determinar el costo conjunto de la producción de la empresa “Gaseosas Cía. Ltda.”, que requiere que el agua (su materia prima básica) sea tratada a través de dos departamentos comunes, luego se la direccionará al producto tradicional “gaseosas” y a un nuevo producto “agua mineral purificada”, luego se presentará en botellas plásticas no retornables de un litro. Suponga que durante marzo de 200x comenzó y terminó 50.000 litros, sin que se hayan registrado unidades perdidas, ni añadidas, ni inventarios finales. Para el efecto invirtió lo que se indica en el {C U A D R O 5 . 6 9} . Cuadro 5.69 Costos conjuntos PROCESOS COMUNES Depuración y filtrado Vitaminización TOTAL Materia prima 2.500,00 1.800,00 4.300,00 Mano de obra 530,00 430,00 960,00 Costos generales 860,00 820,00 1.680,00 COSTO TOTAL 3.890,00 3.050,00 6.940,00 El costeo para este ejemplo se hará en versión libre (no se usan los formatos de los ejercicios anteriores) debido a que los cálculos no tiene ningún grado de complejidad. Ver {C U A D R O 5 .7 0 } . El costo conjunto (hasta el punto de separación) es $6.940 y un unitario promedio de $0,13880 por cada uno de los 50.000 litros procesados que no son vendibles porque no se ha [235] . Sistema de costos por procesos Cuadro 5.70 Informe de costos de producción versión libre PRODUCCIÓN: 50.000 litros DEPARTAMENTOS CONCEPTO Costo unidades proceso anterior Materia prima Mano de obra Costos generales SUMAN Depuración Total Unitario 0,00 0,00000 2.500,00 0,05000 530,00 0,01060 860,00 0,01720 3.890,00 0,07780 Vitaminización + depuración Total Unitario 3.890,00 0,07780 1.800,00 0,03600 430,00 0,08600 820,00 0,01640 6.940,00 0,21660 configurado un producto objetivo, más bien se tiene un volumen de agua en un estado intermedio. Las gerencias de comercialización y de producción, de común acuerdo, decidirán cuántos litros de agua deben dirigir a botellas de bebidas gaseosas y cuántos litros al agua mineral. Cada uno de los productos requiere de procesamiento adicional en uno, dos o más departamentos, según sea necesario. 5.17.5 Métodos usuales de asignación de costos en el punto de separación La contabilidad –bajo las – pretende ser equitativa, dinámica y trasparente, por ende la asignación de costos de producción debe evitar sesgos que perjudiquen la confiabilidad de las cifras con las que se valoran los elementos de los estados financieros. Será indispensable, entonces, que se apliquen bases coherentes y racionales de asignación para darle un valor justo a la producción conjunta considerando que aunque los productos hasta el punto de separación han recibido la misma cantidad y calidad de recursos y por ende, en principio, el valor justo sería aquel costo unitario promedio que se marque hasta este momento o lugar de separación. Sin embargo es pertinente considerar en muchos casos que: · No necesariamente, en el punto de separación la masa producida es totalmente homogénea. Por el contrario en la producción de lácteos, por ejemplo, la leche de mayor calidad suele ser más pesada y por tanto cae al fondo, por ello se toma este volumen para direccionarlo a productos más sofisticados como leche light, de larga duración y proteicos infantiles. · La percepción del público consumidor sobre la calidad de los productos marca la fijación del precio que está dispuesto a pagar. Es decir, ante dos productos casi similares aquel que mejor precio tiene es el que de alguna manera el productor se esmera en mantener un mejor servicio y cuidado en la logística comercial, por ello el costo de éstos en el punto de separación debería ser mayor. Por lo manifestado, aquello que en algunas empresas es obvio y fácil, en otras amerita un análisis más profundo a fin de buscar la equidad en la asignación de costos, dado que el costo unitario en el punto de separación será el promedio –cualquiera sea el direccionamiento que tome la masa acumulada en el costo conjunto–. Para resolver el problema se proponen cinco métodos que ayudarán a determinar el costo justo en el punto de separación: · Método 1. Cantidad física designada (directo). · Método 2. Calidad objetiva de la cantidad física designada. · Método 3. Valor neto de realización estimado (). · Método 4. Valor de venta en el punto de separación. Este método parte desde el precio de venta, en ocasiones estos productos pueden estar listos para la venta o (en este grado de avance) tener precios referenciales. · Método 5. Valor de venta luego de procesos adicionales, tomando en cuenta el porcentaje de margen bruto en venta constante ( * % de margen bruto constante). [236] . Sistema de costos por procesos E JEMPLO 57: A SIGN ACIÓN DE COSTOS DIRECTA-GA SEOS A S CI A LTDA Para explicar la asignación de costos en el punto de separación con los métodos citados se toman los costos conjuntos de la empresa “Gaseosas Cía. Ltda” del ejemplo 56. A partir de ellos la gerencia decide destinar 60% a gaseosas y el 40% restante para agua mineral. Se sabe que para disponer de gaseosas los procesos específicos son: P-1 adulzamiento y P-2 embotellado tipo rosca. Para obtener agua mineral se requiere un proceso adicional que es el embotellado (P-1). También se conoce que los precios de venta son $0,50 por botella de gaseosa y $0,18 por botella de agua. Asimismo, que en el punto de separación el agua presenta ciertas diferencias de calidad que permite una separación objetiva en los tanques de almacenamiento. El grado de calidad del agua que se utiliza en las gaseosas es 5 y en el agua mineral es 3. A continuación se proponen y ejemplifican los denominados métodos de asignación de costos conjuntos. MÉ TODO 1 : cantidad física designada Este método directo de asignación de costos en el punto de separación, se utiliza cuando hay total seguridad que la calidad de la masa es uniforme y que los precios de venta se han determinado en base de otros parámetros como: monto de los costos separables, influencia de la publicidad en la aceptación del producto y por ende del precio, diferenciación pura de Cuadro 5.71 Asignación de costos conjuntos a los productos derivados Producto conjunto Gaseosas Agua mineral SUMAN Cantidad (litros) 30.000 20.000 50.000 Costo Cantidad x costo unitario unitario 0,13880 30.000 x 0,13880 0,13880 20.000 x 0,13880 Asignación costo conjunto x producto 4.164,00 2.776,00 6.940,00 los productos. En este caso los costos se detallan en el {C U A D R O 5 .7 1} . La asignación del costo en este punto de separación no representa problema alguno, en razón que se trata de una misma materia prima “agua purificada” que usa la misma unidad de medida para los dos coproductos. El costo unitario es conocido así como la distribución del lote. En ciertas ocasiones se desconoce la cantidad resultante de cada producto principal – que tiene diferente unidad de medida y por ende la cantidad atribuible es diferente–. El ejemplo más gráfico se presenta cuando en un camal se sacrifica una res, van a aparecer diferentes tipos de carnes para diferentes cortes, además de patas, cuero, vísceras, etc. en el punto de separación. En ese caso se debe determinar proporciones de acuerdo a la cantidad de cada producto frente al total. Con el ejemplo de la empresa “Gaseosas Cía. Ltda.” se desarrollan estos cálculos el {C U A D R O 5 .7 2 } . Bajo este criterio de medición física, que además de lógico puede ser justo, la asignación en el punto de separación resulta muy sencilla y práctica. Si consideramos que efectivaCuadro 5.72 Asignación de costos conjuntos a los productos derivados; proporción de costos Producto conjunto Gaseosas Agua mineral SUMAN Cantidad (litros) 30.000 20.000 50.000 Proporción Proporción costos del total del total 0,60 0,60 x 6.940 0,40 0,40 x 6.940 1,00 Asignación costo conjunto x producto 4.164,00 2.776,00 6.940,00 [237] . Sistema de costos por procesos mente para cualquier uso el agua tratada recorrió los dos procesos, por tanto, a cualquier producto al que se dirija debería asignársele el costo unitario $0,13880. A partir de éste se deben incluir costos específicos o separables de las fases adulzamiento y embotellado tipo rosca para la gaseosa, y de embotellado para el agua mineral, según el {C U A D R O 5 .7 3 } . Cuadro 5.73 Asignación de costos separables a los productos derivados COSTOS SEPARABLES PROCESOS ESPECÍFICOS ADICIONALES GASEOSAS Materia prima Endulzamiento y esencias Embotellado SUMAN AGUA MINERAL Mano de obra Costos generales SUMAN 1.600,00 2.800,00 4.400,00 430,00 460,00 890,00 680,00 750,00 1.430,00 2.710,00 4.010,00 6.720,00 470,00 420,00 540,00 1.430,00 1.430,00 Embotellado SUMAN Por lo que el costo total, incluidos sus procesos específicos, se presentan en el {C U A D R O 5 .74 }. Cuadro 5.74 Costeo total de los principales productos obtenidos PRODUCTOS Gaseosas Agua mineral SUMAN COSTOS Conjuntos 4.164,00 2.776,00 6.940,00 Separables 6.720,00 1.430,00 8.150,00 Costo total producción 10.884,00 4.206,00 15.090,00 Cantidad producida 30.000 20.000 50.000 Si estos costos, integrados por costos conjuntos más los separables, se comparan con los precios de venta que son: 1 litro de gaseosa $0,50 1 litro de agua mineral $0,18 Entonces se notará que en la gaseosa se obtiene una utilidad bruta de $0,1372 por unidad o sea $4.116,00 por lote producido. En cambio en el agua se pierde $0,0303 por botella, es decir $606,00 por el lote, por lo que el beneficio neto es de $3.510,00 (por los dos productos). Esto se muestra en el {C U A D R O 5 .7 5 } . Cuadro 5.75 Determinación de la utilidad por línea de producción y la utilidad total PRODUCTOS Gaseosas Agua mineral SUMAN Cantidad producida 30.000 20.000 50.000 Costo unitario 0,36280 0,21030 Precio de venta 0,50 0,18 Utilidad por unidad 0,13720 -0,03030 MÉ TODO 2 : Asignar los costos conjuntos en función de la calidad objetiva No es raro el caso en que dentro de la masa total procesada hasta el punto de separación, se pueden distinguir sectores que evidentemente presentan calidades diferentes. A partir de estas diferencias se suelen establecer y direccionar a productos de mayor o menor calidad según sea el caso. Esto se evidencia en la producción de los derivados lácteos, pero es más objetivo en la crianza de ganado y su producción cárnica. Veamos un ejemplo. [238] Utilidad por lote 4.116,00 -606,00 3.510,00 Costo unitario 0,36280 0,21030 . Sistema de costos por procesos E JEMPLO 58: A SIGN ACIÓN DE COSTOS SEGÚN CA LIDA D OBJE TI VA-EMPRES A GA N A DER A Los costos conjuntos estarán dados por la acumulación sistemática de los valores que se reconocen desde el nacimiento del animal, su crianza y mantenimiento controlado por edades hasta que se ubica en el estado ideal de comercialización o faenamiento, según convengan. Si la decisión es faenarlo (desposte) entonces resulta por demás obvio que no todos los componentes del animal deben tener el mismo costo, pues la calidad de la carne, huesos, cuero, extremidades y menudencias es distinta. Es aquí donde nace la idea de darle un costo diferente que dependerá de calidad de los componentes. Para efectuar una asignación justa será necesario que los médicos veterinarios otorguen al grado de calidad de cada sector del animal (en la mayoría de casos está vinculado con el precio). Supongamos que los costos conjuntos establecidos mediante una definición técnica son los mostrados en el {C U A D R O 5 .7 6 } . Cuadro 5.76 Determinación de costos conjuntos FASE PRODUCTIVA PARCIAL Compra 10 animal bebé Crianza 1 a 7 semanas, 10 becerros Crianza 7 a 16 semanas, 10 becerros Crianza 16 a 30 semanas, 10 toretes Preparación para venta o desposte Costos conjuntos Peso del hato (kg) Costo promedio por kilo TOTAL 90,00 900,00 1.190,00 1.315,00 2.014,00 369,00 5.788,00 7.890,00 0,73359 Si tomamos como referente el costo unitario promedio de $0,73359 para cualquiera de los tipos de carnes resultaría totalmente injusto toda vez que la calidad es diferente , por esta razón, es una necesidad discriminar los costos en el punto de separación en función del grado de calidad definida técnicamente. Obviamente que el peso de cada parte del animal también debe ser ponderado. Suponga que del informe se ha establecido un rango de 1 a 10 en la calidad de las partes, con esta información se construye el {C U A D R O 5 .7 7} . Cuadro 5.77 Ponderación de kg por el grado de calidad COMPONENTES Carne extra fina Carne fina Carne de primera Carne hueso Hueso pelado Víceras Cuero Extremidades Excrementos TOTAL Peso hato (kg) 1.434 1.367 1.314 1.245 858 456 436 345 435 7.890 1-10 grado calidad 10 8 7 5 3 4 7 2 0 Peso x grado de calidad 14.340 10.936 9.198 6.225 2.574 1.824 3.052 690 0 48.839 A partir de esta información se pueden asignar costos conjuntos equitativos entre los productos útiles y vendibles como se muestra en el {C U A D R O 5 .7 8 } . Conforme la tabla anterior, los costos están en relación directa con la calidad objetiva marcada por estudios técnicos del médico veterinario. Esta sería una base confiable para fijar el precio de venta de cada tipo de productos así como para establecer la clasificación o agrupamiento, por tanto los subproductos identificados serían el hueso pelado y las extremidades, mientras el resto deberían ser identificados como coproductos. Por supuesto que [239] . Sistema de costos por procesos Cuadro 5.78 Asignación de costos conjuntos a los productos derivados COMPONENTES Carne extra fina Carne fina Carne de primera Carne hueso Hueso pelado Víceras Cuero Extremidades TOTAL Peso hato (kg) 14.340 10.936 9.198 6.225 2.574 1.824 3.052 690 48.839 Porcentaje Asignación de costos (%) Al lote Unitario (kg) 29,36% 1.699,46 1,19 22,39% 1.296,05 0,95 18,83% 1.090,07 0,83 12,75% 737,74 0,59 5,27% 305,05 0,36 3,73% 216,17 0,47 6,25% 361,70 0,83 1,41% 81,77 0,24 100,00% 5.788,00 asignar costos a los subproductos mediante este procedimiento riñe con la definición de la 2 que se citó en líneas anteriores, sin embargo a efectos metodológicos se deja planteada esta solución. MÉ TODO 3 : asignar costos conjuntos en función del valor neto de realización estimado (vnre) Para analizar este método veamos el ejemplo 59. E JEMPLO 59: A SIGN ACIÓN DE COSTOS SEGÚN VA LOR NE TO DE RE A LIZ ACIÓN ESTIM A DO-EMPRES A DE GA SEOS A S Este criterio será válido en tanto no se disponga de un precio de venta en el punto se separación y sólo tengamos el precio de venta del producto final, en el caso de las gaseosas y el agua $0,50 y $0,18 respectivamente. Se recuerda el costo conjunto hasta el punto de separación para la producción de 50.000 litros de agua. Ver {C U A D R O 5 .7 9} . Cuadro 5.79 Informe de costos de producción, costos conjuntos PRODUCCIÓN: 50.000 litros CONCEPTO Costo unidades proceso anterior Materia prima Mano de obra Costos generales SUMAN Vitaminización + depuración Depuración Costo Costo Costo conjunto Costo conjunto total unitario total unitario 0,00 0,00000 3.890,00 0,07780 2.500,00 0,05000 1.800,00 0,03600 530,00 0,01060 430,00 0,08600 860,00 0,01720 820,00 0,01640 3.890,00 0,07780 6.940,00 0,13880 Si asignamos $0,13880 a cada litro para la materia prima “agua purificada”, se obtiene una pérdida que no es justa dadas las condiciones de producto nuevo y otras consideraciones semejantes, por lo que la asignación podría hacerse en base del precio de venta del producto final. Si este criterio prevalece, entonces se elabora una tabla en función de esta variable: Ver {C U A D R O 5 . 8 0 } . Como se aprecia, los costos de producción resultantes son diferentes y congruentes con la alternativa anterior, ya que en esta ocasión los dos productos generan utilidad como se muestra en el {C U A D R O 5 . 8 1} . MÉ TODO 4 : Valor de venta en el punto de separación Veamos el ejemplo 60. [240] . Sistema de costos por procesos Cuadro 5.80 Método VNR estimado PRODUCTOS CONJUNTOS GASEOSAS 1. Ventas esperadas Cantidad producida Precio venta por unidad Cantidad por precio venta 2. Restar costos separables P-1 Endulzamiento y esencias P-2 Embotellado P-3 Embotellado Ventas estimadas punto separación Proporción % 3. Asignación costo conjunto 4. Sumar costos separables P-1 Endulzamiento y esencias P-2 Embotellado P-3 Embotellado 5. Costo total producción 5.1. Cantidad producida 6. Costo unitario AGUA TOTAL 30.000,00 0,50 15.000,00 6.720,00 20.000,00 0,18 3.600,00 1.430,00 50.000,00 18.600,00 8.150,00 2.170,00 20,77% 1.441,13 1.430,00 0,00 10.450,00 1,00 6.940,00 8.150,00 2.710,00 4.010,00 1.430,00 8.280,00 79,23% 2.170/10.450 5.498,87 0,20766x6.940 6.720,00 8.280/10.450 2.710,00 4.010,00 1.430,00 (3 + 4) 12.218,87 30.000,00 0,40730 2.871,13 20.000,00 0,14356 15.090,00 Cuadro 5.81 Determinación de utilidad por línea y la utilidad total PRODUCTOS Gaseosas Agua mineral SUMAN Costo total Cantidad producción producida 12.218,87 30.000 2.871,13 20.000 15.090,00 50.000 Costo unitario 0,40730 0,14356 Precio de Utilidad x venta unidad 0,50 0,09270 0,18 0,03640 Utilidad x lote 2.781,13 728,87 3.510,00 E JEMPLO 60: A SIGN ACIÓN DE COSTOS SEGÚN PRECIO-EMPRES A DE GA SEOS A S Para aplicar esta alternativa –y al no conocer los precios de realización en el punto de separación– vamos a suponer que si el litro de agua para las gaseosas es $0,20, y el litro de agua para el otro producto es $0,08, entonces la fijación de costos bajo este criterio se presenta en el {C U A D R O 5 . 8 2 } . Cuadro 5.82 Método: precio de venta PRODUCTOS CONJUNTOS GASEOSAS 1. Ventas estimadas Cantidad producida Precio venta por unidad Cantidad por precio venta 2. Proporción 3. Asignación costo conjunto 4. Sumar costos separables 4.1. Endulzamiento y esencias 4.2. Embotellado 4.3. Embotellado 5. Costo total de producción 5.1. Cantidad producida 6. Costo unitario 15.000/18.600 0,80645x6.940 AGUA TOTAL 30.000 20.000 0,20 0,08 6.000,00 1.600,00 80,65% 3.600/18.600 19,36% 5.596,77 0,19358x6.940 1.343,23 50.000 7.600,00 1,00 6.940,00 2.710,00 4.010,00 (3 + 4) 6.720,00 12.316,77 30.000 0,41056 1.430,00 1.430,00 2.733,23 20.000 0,13866 8.150,00 15.090,00 Como se aprecia los costos de producción resultantes en esta alternativa también son razonables, puesto que los dos productos generan utilidades algo parecidas como se muestra en el {C U A D R O 5 . 8 3 } . [241] . Sistema de costos por procesos Cuadro 5.83 Determinación de utilidad por línea y utilidad total PRODUCTOS Gaseosas Agua mineral SUMAN Costo total Cantidad Costo Precio de Utilidad x Utilidad x producción producida unitario venta unidad lote 12.316,77 30.000 0,41056 0,50 0,08940 2.683,23 2.773,23 20.000 0,13866 0,18 0,04130 826,77 15.090,00 50.000 3.510,00 MÉ TODO 5 : Valor neto de realización, % margen bruto constante Veamos el ejemplo 61. E JEMPLO 61: A SIGN ACIÓN DE COSTOS SEGÚN M A RGEN BRU TO CONSTA NTE -EMPRES A DE GA SEOS A S Este método asigna los costos a partir de calcular el porcentaje de margen bruto en ventas que tienen los coproductos como un total. Este porcentaje se deduce de las ventas esperadas para luego restar los costos separables, por diferencia resulta la asignación de costos conjuntos. En los {C U A D R O S 5 . 8 4 , 5 . 8 5 } desarrollamos lo citado. Cuadro 5.84 Cálculo de margen bruto en ventas Ventas estimadas Menos total de costos Costos conjuntos 6.940,00 Costos separables 8.150,00 Margen bruto en ventas % margen bruto en ventas 3.510/18.600 El 18,871% de margen bruto en ventas será aplicado a cada producto 18.600,00 15.090,00 3.510,00 18,871% Al igual que en las alternativas anteriores se presenta el cuadro de resultados en el que se evidencia la obtención de costos razonables con utilidad en los coproductos. Se nota, además, que coinciden con los resultados obtenidos por el método de venta en el punto de separación, porque se parte del total de costos para obtener el porcentaje de margen bruto. Ver el {C U A D R O 5 . 8 6 } . 5.17.6 Otros métodos de asignación de costos en el punto de separación Además de las alternativas explicadas, se enuncian otras alternativas de asignación de costos en el punto de separación en base de indicadores no financieros, aplicables en caso de que los anteriores no correspondan a la realidad o no se ajustan al principio contable de equidad. Se podría buscar la respuesta en ciertos indicadores no financieros como: a) grado de aceptación de los clientes y b) antigüedad del producto. Por supuesto, estas opciones requieren de un análisis técnico, operacional o de medición de preferencias, o el posicionamiento de un producto respecto a otro, según sea el caso, a partir del cual se asigna a estas variables el peso correspondiente Como se evidencia, con ningún método se consigue un resultado idéntico lo cual debe llevarnos a pensar que: · Se debe buscar el método más equitativo que asigne el costo conjunto con razonable precisión, dadas las condiciones físicas efectivas, como el caso citado de la leche. Si no existe ninguna diferencia física podrían, eventualmente, tomarse en cuenta otras condiciones como: estrategia comercial de corto plazo, posicionamiento de nuevo producto etc. [242] . Sistema de costos por procesos Cuadro 5.85 Método del margen bruto constante PRODUCTOS CONUNTOS GASEOSAS 1. Ventas estimadas Cantidad producida Precio venta por unidad Cantidad por precio venta 2. Menos % margen bruto 3. Costo producción 4. Menos costos separables P-1 Endulzamiento y esencias P-2 Embotellado P-3 Embotellado 5. Costo conjunto (3 - 4) 6. Más costos separables P-1 Endulzamiento y esencias P-2 Embotellado P-3 Embotellado 7. Costo total de producción Cantidad producida 8. Costo unitario AGUA 30.000 20.000 0,50 0,18 15.000,00 3.600,00 15.000x0,18871 2.830,65 3.600x0,18871 679,35 0,80645x6.940 12.169,35 0,19355x6.9402.920,65 6.720,00 1.430,00 2.710,00 4.010,00 1.430,00 5.449,35 1.490,65 6.720,00 1.430,00 2.710,00 4.010,00 1.430,00 12.169,35 2.920,65 30.000 20.000 0,40565 0,14603 TOTAL 50.000 18.600,00 3.510,00 15.090,00 8.150,00 1.430,00 6.940,00 8.150,00 15.090,00 Cuadro 5.86 Determinación de utilidad por línea y utilidad total PRODUCTOS Gaseosas Agua mineral SUMAN Costo total Cantidad Costo Precio de Utilidad x Utilidad x producción producida unitario venta unidad lote 12.169,35 30.000 0,40565 0,50 0,09440 2.830,65 2.920,65 20.000 0,14603 0,18 0,03400 679,35 15.090,00 50.000 3.510,00 · Si es menester y se considera inequívoco asignar como costo aquel que se ha calculado en el punto de separación, utilizando el método directo o de las unidades físicas, el contador debe proceder y justificar esta decisión, que en la mayoría de casos, resulta la más justa. 5.17.7 Fijación de precio de venta de subproductos Si antes o en el punto de separación se presentan los denominados subproductos, será necesario evaluar algunos aspectos a efectos de fijar los costos que deben “llevar” y los precios de venta posibles. Analicemos el caso de la industrialización de la leche. Luego de la fase de homogenización se obtiene la crema de leche –concentrado del exceso de grasa que contiene la leche–, esta grasa o crema se puede vender como está o ingresarla a un proceso específico a fin de convertirla en mantequilla. ¿Cuál es el costo de la crema? Es una de las preguntas que se hacen los contadores y directivos de estas empresas. Los criterios y propuestas son múltiples, una de las más usuales, y quizá la más objetiva, es aquella que cree que el costo es aquel que tiene al momento de terminar la fase en donde se desprende la crema. Sin embargo, se argumenta que la crema se lleva uno de los componentes nutritivos más importantes de la leche y se sugiere que el costo por unidad debe ser mayor que aquel que tiene al momento de terminar la fase de desprendimiento. Otros dicen que la crema de leche no debería tener costo ya que es la parte más dañina. Por lo descrito, será compleja su valoración, sin embargo se hacen algunas propuestas fin de viabilizar la solución. a) Si el subproducto tiene marcado un precio de venta. Este caso es posible conocerlo en el tiempo, cuando ha logrado introducirse en el mercado y fija un precio de transferencia. Si se conoce el precio que paga algún sector del mercado, el costo de los litros de crema perfectamente podría ser éste, de tal manera que debe descargarse de los costos de la fase o departamento respectivo y el resto asignárselo a las unidades que siguen su curso. Contablemente se debe llevar un control como inventario de subproductos al precio de costo que será el mismo que el de venta. [243] . Sistema de costos por procesos b) Si el subproducto constituye la materia prima de otro producto principal y no hay referencia del precio de venta como subproducto, entonces el costo se estima objetivamente hasta la fase de desprendimiento, que será deducido del costo conjunto en el que se obtiene el subproducto. Contablemente se debe llevar un control como inventario materia prima indirecta al costo estimado. c) Si el subproducto no es vendible y tampoco sirve como materia prima de otro producto. Si es el caso, simplemente se lo ignora y se tratarán como unidades perdidas normales, es decir tendrán un costo cero ($0,00). d) Si el subproducto no es vendible, tampoco sirve como materia prima de otro producto y por el contrario su eliminación requiere costos adicionales, estos egresos se incorporarán a los costos conjuntos. e) Hay subproductos que no tienen mercado seguro y por tanto la fijación de un precio –para llevar un control contable– no se justifica, cuando se realicen ventas esporádicas sus ingresos deben registrarse como ingresos no operativos. 5.17.8 Evaluación de los costos asignados en el punto de separación Tan pronto se disponga información sobre costos integrales –suma de costos conjuntos asignados más los costos separables– pueden surgir inquietudes (caso “Gaseosas Cía. Ltda.”) como: · ¿Está bien asignado el costo en el punto de separación de los coproductos, por el método seleccionado? · ¿Conviene dejar de producir la funda de agua mineral y toda la capacidad y recursos dirigirlos a elaborar gaseosas a fin de ganar más? · ¿Y si a futuro el agua (por salud, costo y otras bondades) tiene un mercado creciente en tanto que las gaseosas tienen un mercado decreciente? · ¿La cantidad de litros asignada a cada lote de producción específica es la que mayor rendimiento proporciona a corto y a largo plazo? Ante estas inquietudes conviene: · Plantear alternativas de costeo en el punto de separación como estrategia competitiva. Establecer formas exigentes de control de costos de las fases específicas. Proponer métodos técnicos de combinación del surtido como mecanismo que permita incrementar la utilidad –se desarrolla en el capítulo 8–. · Efectuar propuestas para manejar el tema de la rentabilidad en función del largo plazo. Lo cual podría brindarle a la gerencia pautas para mejorar la gestión productiva y financiera y para reducir costos. 5.17.9 Asignación inteligente de costos en el punto de separación Los resultados económicos obtenidos en los ejemplos de “Industrias Gaseosas Cia Ltda”, evidencian que el producto con mayor futuro especialmente entre los jóvenes: es el agua mineral, que según el método 1 –denominado cantidades fijas designadas o método directo– arroja una pérdida de $606,00. Con este resultado circunstancial, la gerencia podría decidir no producirlo e impulsar el incremento de gaseosas debido a la rentabilidad evidente en el corto plazo. Las decisiones financieras-productivas tienen necesariamente que mirar el futuro mediato, por lo que sería indispensable buscar opciones técnicas para reasignar estratégicamente costos en el punto de separación. Existen otras opciones “justas” que permiten la asignación de los costos en el punto de separación, debido a que existen factores que necesariamente deben considerarse en el presente pensando en el futuro. Estos factores, entre otros, son: · El desarrollo de nuevos productos requieren un tiempo de maduración, durante el cual deben ser “subsidiados” de alguna manera. En el punto de separación, en muchas ocasiones, se [244] . Sistema de costos por procesos selecciona la mejor calidad para los productos de mayor precio. · Los productos maduros que están en declive suelen requerir mayor dedicación de los elementos a fin de asegurar la calidad con la que se han posicionado. Considerando estos factores, podría resultar más justo asignar los costos en el punto de separación utilizando los métodos alternativos que se han presentado y no el método directo o de cantidades físicas designadas. 5.17.10 Control de los costos separables (específicos) Aquellos recursos necesarios para completar el proceso de producción de artículos que saldrán a la venta deben ser debidamente controlados y cuantificados, puesto que generalmente son representativos. El control y la definición de la inversión total deben servir para evaluar la posibilidad de venta en el punto de separación, ya que se han dado casos concretos en los cuales las empresas pueden ganar más sin esfuerzo e inversiones adicionales vendiendo el producto en este punto. En todo caso, el control sobre precio y cantidad de la inversión adicional debe estar estrechamente vinculado con el valor agregado que el cliente requiere, puesto que si hay productos que no coadyuvan a mejorar la presencia del resto de productos que conforman el surtido o sus costos son tan altos que restan beneficios o no guardan armonía con los demás productos, simplemente deben desecharse. La cantidad que eventualmente se asignaba a estos productos puede destinarse a líneas actuales que sean más representativas y rentables. . Causas que perjudican el costo y las relaciones laborales la importancia de la contabilidad y las técnicas de costeo se fundamentan en que ayudan, aún al final del período reportado, a identificar anomalías, fallas, errores, abusos, y en general, desfases que perjudican el costo y por ende a las utilidades esperadas. Para evitar estos errores utiliza reportes o informes a partir de los que se obtienen datos que posibilitan la identificación de las causas y efectos de dichos desfases. Por supuesto, lo más importante no son los datos en sí, puesto que son el medio informativo, tampoco la solución está en identificar las causas y efectos –más allá que ayudan a tomar conciencia de las causas de los desfases–. Lo realmente trascendente es tomar decisiones en base a la información que tiene un solo fin el de “mejorar los costos y con ello ser más competitivos”, lo que asegura la permanencia de las empresas e incremento de utilidades cuyos beneficiarios son: accionistas, Fisco y trabajadores. También mejorarán los precios que beneficiará a los consumidores. Miremos algunos hechos que pueden perjudicar el costo. 5.18.1 Unidades dañadas provocadas En ciertos procesos o fases, por situaciones inexplicables, desaparecen unidades. En otros casos las unidades presentan daños irreversibles que obligan a desecharlas, cualquier caso perjudica la inversión, pero además podría afectar las relaciones interpersonales y hasta la imagen de la empresa. Después de encontrar certezas del abuso o de comprobada negligencia, conviene: a. Disponer la separación inmediata de la persona que abusó de la confianza. Esta drástica sanción es aplicable en caso de faltas graves. b. Descontar de los haberes de los obreros el costo de las unidades que sufren daños irreparables, los valores descontados se pueden establecer alternativamente así: · El costo será aquel que marque la contabilidad hasta la fase en la que se determina la falla o desaparición. Es una política justa que pretende recuperar la inversión absorbida por los bienes hasta la etapa en la que se declara su desaparición. Que se fije como valor a descontar aquel que marque como costo primo, que en todo caso es el más representativo. Esta política de alguna manera es contemplativa, favorece los intereses de los obreros y castiga a los productos que siguen vigentes. [245] . Sistema de costos por procesos · Que el costo de cargo se fije tomando el precio de venta, política drástica que presume que el bien dañado o perdido debió generar una utilidad a la empresa. c. En ningún caso debería asignarse al costo del proceso el precio de estas unidades, hacerlo sería deformarlo y ocultar las verdaderas causas que originaron estas pérdidas. 5.18.2 Mermas o daños aceptados como normales El valor de las unidades que se evaporan o se pierden por razones propias del proceso productivo, deben ser absorbidos por el costo de las unidades que continúan. En todo caso, será obligación de los encargados del diseño del producto, de los técnicos del proceso e inclusive de los proveedores de máquinas y materiales, buscar formas para reducir el impacto, al efecto se recomienda: a) Realizar reingenierías de procesos para simplificar pasos y reducir los riesgos de pérdidas. b) Establecer y aplicar un plan de mantenimiento predictivo, preventivo y correctivo de máquinas, que asegure el funcionamiento adecuado. c) Mejorar la distribución del trabajo a fin de usar el menor número de horas en calentamiento y alineación de máquinas. d) Rediseñar el producto a fin de acondicionarlo mejor a la forma de los materiales. e) Buscar permanentemente calidad en los materiales o sustituirlos por otros que reduzcan el costo o la cantidad usada. 5.18.3 Inventarios excesivos Algunas empresas latinoamericanas aplican el modelo justo a tiempo () con lo que reducen al mínimo indispensable los stocks de materias primas, artículos terminados y especialmente de la producción en proceso, con esto aseguran competitividad. En efecto, se ha demostrado en la teoría de restricciones () que el manejo inapropiado de inventarios produce conflictos, confusiones y reducción de la rentabilidad. Al operar al ritmo de los procesos más veloces, en lugar de potenciar los procesos lentos y trabajar a su ritmo. Por lo tanto, es menester que la gerencia tome acciones que permitan: a) Establecer límites en inventarios de producción en proceso () y de artículos terminados (en almacén), por ningún motivo deben superar los stocks de seguridad. b) Establecer controles físicos sobre inventarios y artículos en almacén a fin de evitar usos inapropiados o daños que disminuyan la calidad. c) Cuantificar el costo de oportunidad y de administración de los inventarios para buscar alternativas que hagan un uso mas eficiente de los recursos. . Estrategias para asegurar la competitividad Ante los problemas descritos que llevan al encarecimiento innecesario de costos, se deben desarrollar estrategias que neutralicen su efecto y potencien la competitividad de la empresa. A continuación algunas de las propuestas. 5.19.1 Control permanente de calidad Con el propósito de obtener productos excelentes, sujetos a normas nacionales e internacionales de calidad, se deben realizan inspecciones recurrentes y cíclicas. Solo aquellas que se enmarquen en los parámetros siguen en el proceso, en tanto que los artículos que no los cumplen son retirados, a estas unidades se las denominada dañadas. El procedimiento de eliminar unidades no aptas prevé inspecciones en etapas iniciales e intermedias. Constituye práctica usual definir en porcentaje las unidades que se aceptan como dañadas normales –que aun trabajando con eficiencia es inevitable su presencia–, en tanto que las unidades que superen el límite porcentual se consideran anormales y deben ser investigadas. [246] . Sistema de costos por procesos También pueden presentarse unidades defectuosas –productos que no cumplen plenamente los estándares de calidad y presentan desfases en su contenido, presentación y naturaleza–, en este caso puede convenir reprocesarlas utilizando inversiones adicionales que incrementarán los costos pero de ninguna manera se reducirá la cantidad prevista. Por cierto, las unidades dañadas y defectuosas podrán ser vendidas como están, obviamente, a precios por debajo de los de primera. En cualquier caso se estudiarán las implicaciones de esta opción por cuanto se pone en riesgo el prestigio de la marca a cambio de un ingreso que pudiera no ser representativo. 5.19.2 Fijar precios de venta pensado en los clientes Esta decisión será ampliamente tratada en el capítulo 8 de este texto. A manera de introducción conviene citar que: a) Corresponde a gerencia fijar el precio de venta en función de variables debidamente estudiadas, evitando afectar la economía de los clientes y generado una ventaja a la competencia que puede aprovechar de esta decisión para su posicionamiento. b) Las variables de estudio serán, de un lado los costos de producción que deben ser precisos y confiables, la capacidad decreciente de compra de los clientes y el precio referencial de la competencia, la ley de oferta y demanda y la estrategia de mercadeo que se tenga, así como la presencia de bienes sustitutos. 5.19.3 Adecuada combinación de surtido Fundamental para lograr utilidades razonables, es indudable que de la combinación adecuada del surtido va a depender el nivel de utilidad, por ello es necesario estudiar varios escenarios en una mezcla ideal que conjugue: a) La capacidad financiera, tecnológica y humana instalada. b) Las metas económicas y sociales planteadas, que prevean un desarrollo armónico estratégico, ya que con alguna frecuencia se suele saturar tanto el mercado en el corto plazo que ya no queda mayor espacio en el largo plazo. c) Las restricciones internas, como la presencia de procesos lentos que deben ser potenciados y de procesos rápidos que deben ser reprimidos a fin de evitar exagerados inventarios, pero también las restricciones externas como: capacidad de pago de los clientes, demanda en términos de unidades, provisión de materiales etc. Solo así se podrá garantizar la presencia de la empresa en el tiempo, ya que las iniciativas y acciones de los emprendedores tienen una visión del futuro. 5.19.4 La rentabilidad debe ser establecida en función del largo plazo En concordancia con las ideas anteriores, se puede afirmar que la utilidad de hoy debe ser tan alta como sea posible sin que ello ponga en riesgo la estabilidad futura de la empresa, ni que comprometa su seriedad y sobre todo, sin que vaya a provocar conformismo. Para ello será imperativo que la planificación financiera estratégica considere políticas sobre utilidades periódicas sostenidas y crecientes en el tiempo. Con esto se garantiza un desarrollo armónico de las empresas y una atención adecuada a los requerimientos de la población. . Resumen del capítulo Toda empresa que fabrique bienes en serie como cemento y combustibles, o genere servicios de consumo masivo como energía y telecomunicaciones, debe utilizar el sistema denominado por procesos, sea que la producción de su único producto la hagan uno o varios departamentos, fabrique varios artículos en líneas independientes o de una línea común se deriven varios productos. Este sistema contable tradicional de costeo se caracteriza porque permite averiguar los costos por cada uno de los departamentos y por cada uno de los elementos que lo integran en períodos regulares, generalmente, mensuales. En una producción continua o en serie, suelen presentarse con frecuencia los [247] . Sistema de costos por procesos denominados inventarios de unidades semielaborados (requieren una medición técnica del grado de avance de éstas), unidades que no han sido concluidas en las fases (procesos) correspondientes por lo que tendrán que quedarse allí hasta el próximo período en el que serán completadas y de inmediato enviadas al siguiente departamento. Su presencia obliga a trabajar con las denominadas unidades equivalentes, que es homologar las unidades terminadas con las semielaboradas. Solo si aplicamos este artificio será posible calcular con exactitud el costo de las unidades que se transfieren y el de las unidades semielaboradas que se quedan como inventarios finales. Al final del período designado –para calcular costos– se prepararán los informes por línea de producción, de: a) cantidades físicas, que muestran el flujo de las unidades comenzadas, terminadas y retenidas, ya sea que estén terminadas o en proceso, y b) costos de producción, expresados en unidades monetarias, que muestran los costos totales y unitarios por elemento y por cada departamento, y aquellos que van fluyendo sucesivamente hacia la próxima fase hasta convertirse en productos terminados que pasan al almacén para su facturación y venta. Para la valoración de las unidades que se trasladan y las que se quedan como inventarios finales, se puede utilizar alternativamente los métodos promedio ponderado y , según el comportamiento de los costos en el pasado y la evolución de éstos a futuro. Los resultados económicos que arrojan estos dos métodos son algo diferentes por lo que la elección debe considerar la situación inflacionaria del país, la carga tributaria vigente y las condiciones competitivas del momento. Los costos conjuntos son tratados en este capítulo puesto que el tema está relacionado con el costeo por procesos aunque tambien con la produccion por lotes, aplicados a empresas que producen varios artículos a partir de una o más fases productivas comunes hasta llegar al denominado punto de separación desde donde se identifican los productos que podrían venderse en ese estado o procesarse adicionalmente mediante trabajos específicos que le darán su propia identidad como productos aptos para la venta. El costo asignado en el punto de separación debe ser el más equitativo para garantizar que los costos al final sean precisos. Para la asignación de costos en el punto de separación se analizan las condiciones competitivas de un producto o la calidad de la materia prima asignada a los lotes o el precio de venta al público o el valor neto de realización, entre otras opciones. De lo anterior nacen métodos como: 1) medición física, 2) calidad de la cantidad asignada, 3) valor neto realizable o estimado , 4) precio de venta en el punto de separación, y 5) valor neto realizable de porcentaje de margen bruto constante, inclusive este “artificio” puede ser temporal hasta lograr, por ejemplo, sustentar productos nuevos que aún no han afianzado un precio de venta real. Las utilidades, que son la respuesta esperada de una buena gestión, deben planificarse dentro de lo justo y factible a fin de generarlas de forma sostenida y sistemática en el tiempo. Éstas dependerán, básicamente, del control y reducción de los costos y de la aplicación de estrategias apropiadas para convertir a la empresa en un ente dinámico que mejore su accionar y evite desperdicios de recursos y tiempo hasta llegar a la eficiencia total. Sustentar la utilidad con el incremento de precios de venta resulta extremadamente riesgoso ya que la competencia estará constantemente ideando formas de reducir costos y mantener o reducir el precio de venta con el propósito de mantener los actuales clientes y conquistar a nuevos. [248] . Sistema de costos por procesos CUE S TION A RIO DE E VA LUACIÓN Responda de forma precisa las siguientes preguntas 1. ¿Cuáles son las diferencias esenciales entre los sistemas de acumulación de costos por órdenes de producción y por procesos? 2. ¿Qué semejanzas son evidentes entre estos dos sistemas de costos? 3. ¿Cuáles son los objetivos que persigue un sistema de costos por procesos? Explique. 4. ¿Por qué en el sistema por procesos los elementos del costo no requieren ser clasificados en directos e indirectos? Explique. 5. ¿En costos por procesos pueden predeterminarse los elementos de costo? Explique. 6. ¿Qué pasos deben darse en el diseño de un sistema de costos por procesos? Explique cada paso. 7. ¿Qué métodos pueden aplicarse para calcular la producción equivalente? 8. ¿En qué forma afecta al costo de producción el inventario inicial de producción en proceso, en cada uno de los departamentos de producción? 9. ¿Para qué se elabora el informe de unidades de producción? 10. ¿Cómo repercute la presencia de unidades perdidas normales en el primer departamento de producción? 11. ¿Cómo se calcula el costo unitario por unidades perdidas provocadas en cualquier departamento diferente al primero? 12. ¿Qué efecto tiene sobre los costos de producción la presencia de nuevas unidades (añadidas) en una fase diferente a la primera? 13. ¿Cuáles son los costos que llevan las unidades que quedan en proceso al finalizar un período en un departamento de producción diferente al primero? 14. ¿Cuáles son los asientos tipo que deben correrse cuando se emplea un sistema de costos por procesos? 15. ¿Qué son las unidades equivalentes ()? Con un ejemplo sencillo explique su definición. 16. ¿En un sistema por procesos a qué informe equivale la hoja de costos que se estudió en el sistema por rdenes de producción? 17. ¿Cómo obtiene el costo unitario de materiales? Con un ejemplo explique el procedimiento. 18. ¿Cuándo hay precios diferentes los métodos de valoración producen un valor idéntico en el costo de producción que se transfiere? 19. ¿Qué métodos alternativos se pueden utilizar para asignar los costos conjuntos en un surtido de productos y subproductos? 20. ¿Para valorar el inventario final de producción en proceso () en cada una de los departamentos o fases, que métodos se pueden utilizar según las ? Complete o conceptualice, según se requiera 1. Cite los dos sistemas contables tradicionales de acumulación de costos. 2. Cite los elementos del costo en un sistema por procesos. 3. Cite tres diferencias fundamentales entre los sistemas de costeo por órdenes de producción y por procesos. 4. Cite cuatro tipos de empresas que fabrique productos en serie. 5. Explique el tratamiento dado a unidades perdidas en el proceso si se califican como normales. 6. Explique por qué las fases productivas son el objeto de costeo en un sistema por procesos. 7. Explique el tratamiento dado a las unidades perdidas en el proceso, si éstas han sido provocadas por mal manejo (manipulación) de los encargados del procesamiento. [249] . Sistema de costos por procesos 8. Explique en qué consisten los costos conjuntos o costos de fases comunes. 9. Explique el punto de separación en el costeo conjunto. 10. Explique las ventajas y desventajas de la presencia de inventarios finales en producción en proceso. ¿Es conveniente? 11. ¿Qué recomendaciones plantearía para reducir al mínimo indispensable los inventarios finales de producción en proceso? 12. Se asegura que en la actualidad a las empresas no les es posible fijar libremente los precios de venta, ni puede mantener la fidelidad permanente de los clientes y que tan solo les es posible controlar y manejar los costos. Comente esta aseveración. 13. Cite al menos dos razones para que se retengan productos que están terminados en un departamento previo. 14. Cite dos decisiones trascendentales que se pueden tomar con la información de costos unitarios en un sistema por procesos. 15. Explique el procedimiento para determinar los costos unitarios en un sistema por procesos. Marque con una x la respuesta correcta. Solo hay una opción verdadera 1. En el sistema por procesos, los costos se acumulan por: ❒ Órdenes de fabricación. ❒ Productos semielaborados. ❒ Procesos intermitentes. ❒ Períodos predeterminados. 2. En costos por procesos, para averiguar el costo unitario equivalente por materiales, se divide: ❒ El costo total de los materiales cargados a la producción entre el total de las unidades producidas. ❒ El costo total de la mano de obra entre las unidades comenzadas en cada departamento. ❒ El costo total de la mano de obra entre las unidades equivalentes, en cuanto a mano de obra. ❒ El costo total de los materiales cargados a producción entre la producción equivalente. 3. La producción equivalente por costos generales, en el sistema por procesos, está dada por: ❒ El total de las unidades terminadas y no transferidas. ❒ Las unidades que han sido terminadas por concepto del tercer elemento del costo. ❒ El total de las unidades en proceso. ❒ Las unidades perdidas del período. 4. En costos por procesos, en un departamento las unidades que quedan en proceso al final de un período serán: ❒ Un PEP inicial para el siguiente departamento, en el período siguiente. ❒ Un PEP inicial del siguiente departamento, en el siguiente período. ❒ Un PEP inicial del mismo departamento, en el período siguiente. ❒ Un PEP del mismo departamento que continúa su proceso en el actual período. 5. El precio de venta () depende especialmente de: ❒ La calidad del producto o servicio que se haya fabricado. ❒ Del costo de producción de dicho bien o servicio. ❒ De la ley de la oferta y demanda de dichos productos y servicios. ❒ De la voluntad arbitraria del gerente quien, anombre de los socios, lo define. [250] . Costeo estándar . Objetivos General Identificar las ventajas, describir el procedimiento y registrar, al tenor de las , el costeo estándar que se establece técnica y científicamente con el propósito de racionalizar e incrementar el control de los elementos del costo, a tal punto que cualquier diferencia negativa es monitoreada en búsqueda de razones, de asignar responsabilidades y tomar decisiones encaminadas a evitarla. Específicos Al finalizar este capítulo el lector estará en capacidad de: 1. Comprender las ventajas significativas del costeo estándar relacionadas con el eficaz control en los procesos productivos y su mejora continua. 2. Visualizar claramente la importancia de los estándares en el consumo de los elementos del costo y su aporte en la reducción de desperdicios. 3. Explicar los métodos fundamentales para establecer estándares de precio y cantidad de materiales, mano de obra y costos generales. 4. Registrar en la contabilidad las compras y la disposición de elementos del costo a precios reales y estándar. 5. Diseñar y mantener las cédulas de especificación estándar, las correspondientes hojas de costos estándar y los informes de costos estándar. 6. Calcular con fórmulas y contabilizar las variaciones de precios, cantidad y eficiencia. 7. Identificar las principales causas que originan las variaciones y sus efectos en el costo de producción, en las relaciones con obreros, proveedores y en general con los que interactúan en el proceso de producción. 8. Direccionar y registrar apropiadamente las variaciones estándar por cada elemento. 9. Proponer a gerencia acciones que permitan reducir las variaciones especialmente si son desfavorables. [51] . Costeo estándar . Contexto: aspectos importantes Una empresa que funciona adecuadamente con un sistema de costeo tradicional –órdenes de producción o procesos–, tiene cierta ventaja respecto a la competencia, lo que le habrá permitido sobrevivir y crecer. Sin embargo, los gerentes que reciben la información de estos sistemas pueden estar insatisfechos porque: · No pueden corregir ineficiencias pasadas en el uso de los elementos del costo. · No encuentran mucha consistencia entre los costos de un periodo respecto al siguiente o de una orden de trabajo similar en relación con otra atendida recientemente. · La información recibida es muy limitada y no le ha ayudado a ser más exigente consigo mismo y con los actores de la producción. · Existe imprecisión al valorar y asignar los costos, especialmente los indirectos de fabricación. · Los criterios que viene usando el contador de costos para asignar gastos administrativos, comerciales y financieros entre los productos que fabrica no son equitativos. Con estos antecedentes y antes de pensar en formas modernas de costeo como , por ejemplo, debería propiciar e impulsar el complemento perfecto de un sistema tradicional como es la estandarización de los elementos del costo y de la producción en general. Como se explicará más adelante, le ayudará a tener una ventaja competitiva relevante al momento de tomar decisiones, controlar minuciosamente los materiales, los tiempos usados en las tareas y en general en todos los recursos utilizados en la producción. . Falencias de los sistemas tradicionales y propósitos de los costos estándar Los sistemas tradicionales de costos y costeo que se han estudiado a) por órdenes de producción y b) por procesos, basados en datos históricos, tienen falencias o son vulnerables, puesto que: 1. Solo después de que el producto ha sido terminado se puede iniciar el estudio de los resultados obtenidos, haciendo a lo sumo comparaciones con experiencias anteriores y en el mejor de los casos se tomarían medidas encaminadas a reducir costos en futuros lotes o períodos de trabajo. 2. No se podría planear con confiabilidad el futuro productivo con miras a reducir costos, aun con un análisis detenido de los sistemas y métodos de trabajo, con una correcta administración de los salarios, mejoramiento de las máquinas y, en general, con el aprovechamiento de técnicas de trabajo avanzadas. 3. Se han identificado procedimientos relacionados con la asignación de costos indirectos de fabricación a través de prorrateos que, siendo arbitrarios, dan origen a costos imprecisos, por lo que no cumpliría el principio de equidad. La falta de precisión en los costos no puede persistir, puesto que la creciente competencia dispuesta a mejorar sus sistemas informativos y productivos y una clientela poco fiel y mejor informada que exige más y mejor por menos, pronto podrían dejarnos fuera del mercado. 4. Otro defecto de los sistemas tradicionales se relaciona con el tratamiento de los gastos –costos del periodo– para los que no se han definido métodos o técnicas de distribución entre la gama de artículos que se fabrican en empresas industriales o de servicios. Se ha visto cómo de manera arbitraria y a veces irresponsable, se hace la distribución del total de los gastos en base de parámetros como el costo de producción o el precio de venta u otros criterios también arbitrarios. En el mejor de los casos se hace algún discernimiento al tratar de distribuirlo en base de criterios vinculados con la naturaleza del gasto y su relación con los productos. Ante estas falencias, es imperativo que las empresas mejoren los actuales sistemas de costos y costeo, mediante la tecnificación de sus procesos y la fijación de estándares de cantidad y precio de los elementos como norma de conducta e inductor de la mejora continua. [252] . Costeo estándar Precisamente para paliar algunas de ellas se han desarrollado, los denominados costos estándar que constituyen una de las mejores herramientas modernas de administración, cuyos propósitos son: a) Disciplinar a los protagonistas directos e indirectos del proceso productivo y comprometerlos a una mejora sostenida de esos procesos. b) Controlar y reducir los costos de producción y prever las mejoras requeridas a fin de dar cabida a las cambiantes demandas de los clientes. c) Evitar desperdicios o dispendios que pueden controlarse. d) Reducir la inversión al mínimo indispensable en los recursos asignados a la producción. e) Atender con prontitud cotizaciones requeridas por clientes y solicitar con tiempo recursos productivos a proveedores. f) Asegurar que se cumplan los planes financieros de la empresa a corto y largo plazo. Si tan solo uno de estos propósitos obrara debidamente y mejor aún si todos se cumplieran en una industria que aplica costos estándar, con toda seguridad se colocaría en un lugar tan competitivo que llegaría pronto a ser el líder del sector. . Costos estimados y estándar La expansión de las empresas y el deseo de gerencia de mantener un control más eficiente de la producción, antes que ésta se realice, para corregir a tiempo, evitar deficiencias e irregularidades, ubicar áreas en donde se pierden unidades o donde surgen los desperdicios, ha propiciado el desarrollo de una metodología de los llamados datos predeterminados que se aplican como complemento a los sistemas de costos por órdenes de producción y por procesos. Cuando hablamos de datos predeterminados hacemos referencia a dos tipos de datos que originan dos modalidades diferentes de costeo: a. Costos estimados. Basados en datos e información de distinta fuente: del gobierno, de la competencia, de sus clientes actuales y potenciales, de proveedores y fundamentalmente de la propia empresa. Se requiere hacer un pronóstico de los costos de producción. Cuando el proceso de fabricación ocurre realmente, se tienen en cuenta los costos reales a los que se consideran como verdaderos y cualquier ajuste que se haga será a los estimados –calculados inicialmente–. Esta modalidad de costos se usa en industrias como las del vestido y las de construcción, en las cuales se desea tener anticipadamente una idea aproximada de costos basados en experiencias anteriores y en otros factores socioeconómicos muy difíciles de predecir, con miras a fijar políticas de precios de venta. b. Costos estándar. Basados en datos calculados antes que se realice la producción –por procedimientos científicos– se obtiene lo que se espera sean los costos en condiciones normales y eficientes. Posteriormente y a medida que avanza la elaboración de los productos o al final del periodo, los costos predeterminados se confrontan con los reales y se detectan las variaciones o desviaciones, se tienen en cuenta como ciertos los costos estándar. Es tal la seriedad en la predeterminación de costos estándar –se han realizado muchos estudios e intervenido muchas personas– que si posteriormente se presentan diferencias con los datos históricos o reales, se consideran equivocados a estos últimos. Es importante indicar que el estándar se refiere al costo unitario de una unidad de costeo que podría ser: una unidad física, un lote, un proceso e inclusive una actividad. Para simplificar la explicación de lo dicho se presenta el {C U A D R O 6 .1} que identifica las similitudes y diferencias entre estas formas de información predeterminada. . Ventajas de los costos estándar El uso de estándares en la determinación de los costos de fabricación proporciona a las empresas algunas ventajas, como: [253] . Costeo estándar Cuadro 6.1 Comparativo entre costos estimados y costos estándar VARIABLE COSTOS ESTIMADOS ASPECTOS COMUNES COSTOS ESTÁNDAR Momento Se establecen antes que la producción se inicie. Se definen antes que la producción inicie. Equipo humano encargado de establecer los estándares Responsable Equipo humano encargado de estimación. Técnicas Aceptadas cuando usan métodos de cálculo técnicos Aceptadas en la medida que usan métodos de cálculo y datos cercanos, y criterios de aproximación técnicos, datos cercanos y criterios de aproximación objetivos. objetivos. ASPECTOS DIFERENCIADORES Base cálculo Propósito Cálculo variaciones Aplicación variaciones Cobertura Datos históricos del pasado inmediato y nuevas previsiones internas y del entorno Disponer de información razonable sobre costos de producción futura, en cuya base se pueden tomar decisiones puntuales sobre producción. Se establecen al finalizar la orden de producción o periodo, comparando los costos estimados con los reales. Sean favorables o desfavorables se ajustan a costos reales. Se utilizan especialmente para costear por anticipado costos indirectos. Uso en toma de Para costear los CIF, llegar a establecer los costos decisiones normales y fijar precio de venta. Metas establecidas en base de fijaciones exactas de producción, y expectativas internas y externas validas debido a rigurosidad técnica y científica de establecimiento estándar. Disponer información razonablemente exacta, para planificar con seguridad la producción, costos y situación económica. Se establecen al finalizar la orden de producción, comparando costos estándar con costos reales. Favorables o desfavorables se aceptan como válidos los costos estándar. Se utilizan para costear los tres elementos del costo. Para hacer seguimiento preciso del uso, manipulación y disposición de recursos productivos. Puede llegar a establecer responsabilidades administrativas y civiles a trabajadores que provoquen daños o desperdicios por negligencia o mala fe. .. Control de la producción Es la ventaja más importante que ofrece la aplicación del costeo estándar dentro de una empresa, por cuanto proporciona a la gerencia las herramientas necesarias para hacer la confrontación de los datos reales con los predeterminados. Si la diferencia es representativa, es decir, si lo real se aleja de lo que deberían ser los costos, la gerencia debe investigar qué está sucediendo y tomar medidas pertinentes para remediar la situación, es decir realiza un verdadero control de la producción. Las desviaciones de los datos históricos, en relación con los estándares, pueden tener causas muy diversas, algunas incontrolables como el caso de una depresión económica, una guerra, huelgas imprevistas, etc. En estos casos nada puede hacerse, excepto una revisión de los estándares, especialmente de precios. Cuando las causas son diferentes como ineficiencia de los trabajadores, desperdicios de materiales por mal estado de máquinas, una supervisión deficiente, la pronta aplicación de medidas correctivas hace posible que los datos reales se ajusten a los predeterminados, entonces el sistema de costos que se está aplicando se convierte en un medio efectivo de control de la producción. .. Fijación segura de precios de venta Predeterminar los costos, en la mayoría de casos, hace posible que una empresa pueda fijar los precios de venta así como políticas de mercadeo, antes de que se realice la producción. Si tal predeterminación se hace con base de estudios más serios, como los costos estándar, las políticas de precios, de mercadeo y de descuentos serán más acertadas. Las decisiones en este campo pueden verse afectadas por aquellos factores incontrolables como especulación de precios o escasez real por sequía, inundaciones y otros efectos naturales, lo que hará fallar cualquier estandarización de costos. [254] . Costeo estándar .. Aseguramiento de presupuestos Los presupuestos tienen por objetivo presentar los planes operacionales y financieros de corto plazo y los estratégicos de largo plazo. Mientras éstos se basen en datos más precisos, mejores resultados ofrecerán. La predeterminación de precios y cantidades tanto de materiales, mano de obra y costos generales realizada en forma científica, de cada unidad a producirse, de lo cual se ocupa el costeo estándar, aseguran las cifras presupuestarias. De tal manera que los presupuestos y el costo estándar se complementan plenamente, la diferencia radica en que los estándares son por unidad y el presupuesto por el total. Por ejemplo, presupuestar las unidades de producción de un período está estrechamente relacionado con el presupuesto de ventas y este último tiene que ver directamente con el costo de esas unidades. De manera que si los datos predeterminados son estándar, los presupuestos así basados serán mucho más exactos que si se hubiera preparado con datos estimados. . Costeo estándar y plan de implementación El costeo estándar no es un nuevo sistema de acumulación, más bien constituye el complemento perfecto de los sistemas histórico de costos por órdenes o por procesos, según lo utilice una empresa en particular. Por lo tanto antes de estandarizar sería conveniente verificar que el sistema tradicional esté funcionando adecuadamente, de no ser así debe implementarse como fase previa o ha de perfeccionarse si está funcionando con reparos evidentes. .. Equipo humano responsable Los estándares de un artículo que se fabrica a pedido, en lotes o en serie, son definidos por un equipo multidisciplinario: financieros, ingenieros y personal especializado en diversas áreas, mediante la aplicación de técnicas de trabajo más avanzadas. Usualmente, este equipo liderado por el gerente debería estar integrado por los jefes o directores de producción, comercialización y finanzas, y contar con la asistencia operativa de los encargados de la gestión del recurso humano, bodegueros, contador de costos, tesorero y otras personas clave en la gestión productiva y administrativa. .. Plan de implementación de estándares El equipo de funcionarios proactivos y de alto nivel interdisciplinario, se encargará de: a) Elaborar y poner en marcha el plan de implementación. b) Establecer los estándares de precio y cantidad de los elementos del costo y de todos los productos o fases productivas, según se utilicen empresas que usan el sistema por órdenes o por procesos respectivamente. c) Evaluar constantemente el cumplimiento de las condiciones y supuestos en los que se basaron los estándares. d) Tomar decisiones oportunas a fin de corregir desfases de cumplimiento o modificarlas en caso de excepción. e) Preparar un informe anual que contenga un plan de acciones futuras que evite o reduzca las variaciones desfavorables. .. Tipos de estándares El equipo de estandarización deberá seleccionar de entre los tres tipos de estándares mencionados a continuación, aquel que sea más útil, factible y viable: a. Estándares normales. Cuando la predeterminación de costos se basa en las condiciones normales, factibles y de eficiencia de una empresa. Este tipo de estándar no es el más aconsejable, especialmente en países en donde el estado de la economía varía constantemente, debido a ello surgen variaciones prácticamente incontrolables, no previstas en la instalación de un sistema de costos estándar basado en prototipos normales. [255] . Costeo estándar b. Estándares ideales. Los costos así predeterminados tienen en cuenta el rendimiento máxi- mo en la utilización de todos los recursos de una empresa, en las mejores combinaciones posibles de los factores de la producción. Los estándares ideales son de muy difícil aplicación, precisamente por las dificultades surgidas cuando se pretende alcanzar perfección en la predeterminación de los datos. Son estándares utópicos que en caso de utilizarlos ocasionarían variaciones desfavorables y frustración en quienes los manejan. c. Estándares móviles de corto plazo. Estos estándares, que toman en cuenta las condiciones normales de la empresa, la situación socioeconómica de la región y son desarrollados con base en métodos de trabajo más apropiados y eficientes, se establecen con la idea de revisarlos cada vez que requieran las condiciones verdaderas de la producción, es decir, cada vez que se observen resultados que están muy distantes de los predeterminados. Con esta política se logra un alto grado de eficiencia en la fabricación, de ahí que actualmente sean los estándares de mayor uso en la industria. Para que este tipo de estándar funcione correctamente se requiere que la predeterminación de los datos de materiales, mano de obra y costos generales se haga en el menor tiempo posible y en donde las condiciones del trabajo lo permitan. Así se podrán confrontar rápidamente con los resultados reales del trabajo y obrar en consecuencia en la corrección de cualquier error. De esta manera se obtiene un alto grado de eficiencia en la producción y se alcanza un aumento de utilidades –uno de los principales objetivos de cualquier organización–. .. Determinación y revisión de los estándares La determinación inicial y las revisiones posteriores son algo específico y único de cada empresa porque tiene que ver con las circunstancias propias de fabricación, de la estructura, de la organización, del medio en el cual se desenvuelve e incluso de las coyunturas económicas del momento. Los estándares necesitarán revisión cuando cambien notoriamente las condiciones establecidas como normales, ya sea por variaciones de la tecnología, rediseño del producto, cambios imprevistos o atípicos de precios, etc. Los estándares ideales no necesitan revisión, a menos que surjan avances tecnológicos de tal magnitud que se haga imperioso cambiarlos para ajustarlos a las condiciones óptimas posibles. Los estándares móviles requerirán revisión siempre que las circunstancias lo exijan, habrá situaciones en las que deban ser revisados con alguna frecuencia. Todo depende de la situación socioeconómica que se esté viviendo, alteraciones bruscas en este sector perjudican más la marcha de una empresa. Debe tenerse en cuenta que las revisiones de los estándares pueden afectar solo a uno de los factores de costo. Por ejemplo, habrá necesidad, en determinada situación, de cambiar los datos predeterminados de materiales porque su precio ha sufrido notables variaciones. Otras veces, la revisión debe hacerse únicamente en relación con la mano de obra. Por eso las hojas de especificación estándar o tarjetas estándar deben ser elaboradas de forma que permitan cualquier ajuste. .. Control de los costos En diferentes capítulos de este libro se ha recalcado la importancia del control de los costos para evitar desperdicios. Se ha expuesto que ese control no se obtiene en la forma más adecuada cuando se utilizan datos históricos, tanto en el sistema de órdenes de fabricación como por procesos. No está por demás insistir que la utilización de datos estándar ofrece a la gerencia la oportunidad de mantener un efectivo control de la producción mientras ésta se lleva a cabo, hasta el punto que diariamente se pueden hacer comparaciones entre los datos estándar y los reales, en busca de minimizar las desviaciones presentadas. Esta actividad gerencial, que tiende a reducir las diferencias entre lo que deberían ser [256] . Costeo estándar los costos y lo que en realidad son, se conoce como gerencia por excepción y constituye una de las mejores herramientas administrativas para alcanzar no solo el control de la producción, sino otros objetivos que van a beneficiar a la organización. En este sentido la dirección podrá concentrar su atención en las áreas en donde se presentan notables desviaciones entre el estándar y lo real, y le permitirá tomar a tiempo las medidas necesarias para evitar complicaciones en la producción, reducir costos y un permanente control de la producción. . Proceso de implantación de los costos estándar La implantación de costos estándar, que pretende lograr una importante ventaja competitiva y mejorar sustancialmente su rentabilidad, resultará complicada, costosa y en ocasiones se pensará inútil, sin embargo debe intentarse pues los resultados se verán tarde o temprano y los beneficios serán mayores. Para una implantación eficaz y para alcanzar los objetivos se deben establecer estrategias comunicacionales, participativas y operativas, estas estrategias deben impedir la sorpresa, la resistencia y la improvisación. Si es preferible la implantación integral a los tres elementos y a todos los productos o departamentos se debe convenir, y como alternativa aplicar una implementación por elemento o por líneas de producción gradual, dentro de un cronograma estudiado. Sea que la implementación sea integral o gradual, se deben seguir los siguientes pasos: elaboración de una carta de flujo de producción, cálculo de los datos predeterminados, reconocimiento de los centros de costos, socialización de estándares y conciliación de los estándares con los costos reales. .. Elaboración de una carta de flujo de producción La carta de flujo de trabajo ayuda a comprender como fluye el trabajo en los departamentos de producción y en los de servicios. Debe recordarse que únicamente los departamentos de producción incurren en costos por materiales directos, mano de obra directa y costos indirectos de fabricación y que, en cambio, los de servicios tienen solamente costos por ciertos conceptos de . El flujo de trabajo presentado en esta carta da una visión global de la manera como se realiza el proceso general de la producción. .. Cálculo de los datos predeterminados Calcular los datos predeterminados que se utilizarán en los costos estándar es, indudablemente, el paso más importante para el éxito de esta metodología. Los métodos de ingeniería industrial más modernos deben emplearse para conocer las cantidades físicas así como los precios de materiales directos, mano de obra directa, y costos generales que van a incorporarse a cada unidad producida. En la predeterminación de los costos se deben comparar las experiencias de periodos anteriores junto con otras consideraciones de lo que se espera de los costos. La capacidad normal de producción de la empresa y la posibilidad de variaciones en este sentido, ya sea favorable o desfavorable, debe ser tomada en cuenta, especialmente, en lo correspondiente a la predeterminación de los costos generales. .. Reconocimiento de los centros de costos El establecimiento de centros de costos es otro paso importante en la implantación de los costos estándar, son precisamente las fases productivas las que proveen información para establecer las diferencias entre los costos reales y los estándar. A través de estos datos se podrá observar claramente si los costos reales se están alejando o no de los estándares, es decir, se conocerá si lo real está resultando como debería ser. Con base en estos informes, la gerencia estará en capacidad de tomar las medidas necesarias para alcanzar el mayor grado de eficiencia del sistema. Por lo general, cada departamento de producción es un centro de costos, pero en empresas grandes, y aún en las [257] . Costeo estándar de servicios, suelen presentarse varios centros dentro de un departamento, en este caso se debe decidir si al departamento le categorizan como un centro o mejor lo dividen. .. Socialización de estándares Es la fase clave y consiste en que todos los trabajadores deben saber con certeza el grado de participación y compromiso que la empresa requiere de ellos respecto a la aplicación de estándares. De otro lado, la dirección debe hacer conocer cuándo se verán los primeros resultados y sobre todo qué y cuánto ganará la empresa y el grupo de colaboradores; esta comunicación será trascendente al momento de analizar las variaciones y la imposición de estímulos o sanciones, si fueran necesarios. .. Conciliación de los estándares con los costos reales Iniciada la producción, deben hacerse con frecuencia conciliaciones entre costos reales y estándares para observar las posibles desviaciones o variaciones y estudiar sus causas –pueden surgir por despilfarros en el uso de materiales o por ineficiencia de los trabajadores en las operaciones–. Identificadas plenamente las responsabilidades se aplican las medidas correctivas necesarias a fin de alcanzar los objetivos fijados. El control casi siempre propicia la reducción de costos y revela el grado de eficiencia de los grupos de trabajo y de sus integrantes. . Sistema de órdenes de producción con costos estándar Como se ha indicado en los primeros capítulos, las empresas que producen a pedido o en lotes están habilitadas para usar este tradicional pero práctico y útil sistema de acumulación sostenida de los costos relacionados con una orden de producción previamente emitida. Si dentro del procedimiento agregamos otros elementos informativos como el estándar por ejemplo, sin duda se logrará un mejor y más exigente control en el uso de los recursos, que propiciará mejoras importantes en la reducción de costos, mayor atención en el trabajo de los obreros, mejorar la coordinación entre los actores productivos y sobre todo se impulsará una mejora continua en búsqueda de la excelencia. A los procedimientos administrativos y contables vistos en los capítulos 1 al 4 se deben incorporar los procedimientos, técnicas y estrategias que se explican a continuación. .. Hoja de especificaciones estándar Calculados los costos estándar se colocan en la denominada hoja de especificaciones estándar, ésta se preparará por unidad de costeo –que puede ser unidad física o una fase productiva, según sea el sistema de órdenes o procesos respectivamente–. En ésta fase se determinará oficialmente, en términos de precio y cantidad o eficiencia estándar, el costo que debe tener una unidad a producirse. El diseño de la hoja puede variar según el sistema, conforme se ve en el {C U A D R O 6 . 2 } , pero además corresponde al equipo proponer mejoras a fin de facilitar su comprensión y uso. .. Métodos contables de registro Se han desarrollado tres métodos para registrar contablemente los costos de producción que están de acuerdo con la índole de la empresa y las actividades que cumple, éstos son: a. Registro parcial. Bajo este método se debita la cuenta inventario de producción en proceso usando costos reales y los créditos con costos estándar. b. Registro combinado. Bajo este método las cuentas inventario de producción en proceso se llevan al mismo tiempo que con costos estándar y reales. En el libro mayor se mantendrán dos cuentas independientes, la cuenta costos de producción y venta, y la de estados financieros donde se llevan únicamente costos reales. c. Registro uniforme. Los débitos de la cuenta inventario de producción en proceso se [258] . Costeo estándar Cuadro 6.2 Formato de hoja de especificaciones estándar EMPRESA INDUSTRIAL - ESTÁNDAR S.A. HOJA DE ESPECIFICACIONES ESTÁNDAR Artículo ………………. Unidad de costeo ………….. Materiales directos Material A Material B Para el primer semestre del año 200X Código ………………. Unidad de medida Cantidad estándar Precio estándar Costo estándar SUMAN Mano de obra directa Unidad de medida Cantidad estándar Tarifa estándar Costo estándar Unidad de medida Cantidad estándar Tasa estándar Costo estándar Tarea 1 Tarea 2 SUMAN Costos indirectos Tasa estándar COSTEO ESTANDAR POR PRODUCTO $ registran con los costos estándar. Este método es el más usado en las grandes empresas industriales, actualmente. La cuenta inventario de materiales (por las compras) como se explicará más adelante, podría llevarse indistintamente con datos estándar o reales, pero el uso de materiales directos, de mano de obra directa y la aplicación de los se registrarán siempre con costos estándar. Para desarrollar este modelo estándar se utilizará en la explicación y en los ejemplos el sistema órdenes de producción. .. Gráfico de funcionamiento del sistema contable En el {G R Á F I CO 6 .1} se visualiza globalmente el funcionamiento del sistema por órdenes de producción con costos estándar. .. Hoja de costos estándar Cuando una empresa utiliza el sistema de costos estándar, también emplea las hojas de costo similares a las que se usan en el sistema histórico denominado órdenes de producción con la particularidad que los datos de los tres elementos del costo serán anotados con cifras estándar, pero resulta muy práctico usar en la hoja de costos espacios para posteriormente anotar datos reales y apreciar directamente las variaciones que hubiesen surgido en cualquier período. El costo total de lo que se espera producir se obtendrá al multiplicar el número de unidades solicitadas, por un cliente en particular, por los costos unitarios estándar sobre materiales directos, mano de obra directa y costos indirectos de fabricación. Esta información se obtiene de las respectivas hojas de especificaciones o tarjetas estándar, en tanto los datos reales se obtienen de los documentos que evidencian los usos de los tres elementos del costo por cada una de las órdenes. El modelo de la hoja de costos se presenta en el {C U A D R O 6 . 3 }. . Tratamiento de los materiales directos .. Variables que deben estandarizarse La estandarización de los materiales directos debe ser el resultado de un estudio técnicocientífico, cualquier otra forma de obtenerlo simplemente serán aproximaciones a un costeo estimado. El equipo interdisciplinario encargado de esta tarea establecerá el estándar [259] . Costeo estándar Antes del periodo En el periodo Grupo multidisciplinario (1) Recibe órdenes de producción G R Á F I C O 6 .1 Funcionamiento del sistema contable O.P. Apertura hoja de costos Establece los estándares por cada elemento 02 01 En órdenes de producción: por cada producto En procesos por: cada departamento Hoja de costos estándar Con base en estudios minuciosos Carga en la hoja los costos a valores estándar Conforme se usan los elementos va cargando a la hoja de costos a valores reales Registra en el diario -XInv. PED st. xx xx Inv. MPD real xx MOD real xx CIF aplicados xx Uso de materiales Tiempos, movimientos y salarios Presupuesto de CIF hasta tasas estándar Prepara hoja de especificaciones estándar A Hoja especificaciones estándar producto B c n z Al final de la producción liquidar la hoja de costos y establecer variaciones Por materiales: precio y cantidad Por mano de obra: tarifa (salario) y tiempo Por CIF tasa y cantidad Elabora informe de variaciones y envía a grupo multidisciplinario Evalúa y monitorea permanentemente Informe de variaciones Corrige ejecución Ajusta estándares Otras decisiones con base en informe de variaciones Informe de variaciones Cuadro 6.3 Formato de la hoja de costos estándar EMPRESA INDUSTRIAL - ESTÁNDAR S.A. HOJA DE COSTOS ESTÁNDAR ORDEN DE PRODUCCIÓN No. …….. Cliente: ……………………………. Artículo …………………………… Fecha inicio ……………….. Código ……………… MPD FECHA DOC Fecha término ………………. Cantidad …………………. MOD IMPORTE ESTÁNDAR IMPORTE HISTÓRICO SUMA FECHA DOC FECHA VARIACIÓN RESUMEN IMPORTE ESTÁNDAR IMPORTE HISTÓRICO CONCEPTOS MPD MOD IMPORTE ESTÁNDAR Costo primo CIF Costo producción VARIACIÓN f) Contador De precio De cantidad de precio y cantidad por cada tipo de material directo. Recuerde que en un sistema por órdenes de producción la la integran pocos ítems, en cambio en un sistema por proceso todos los materiales son directos a sus respectivas fases. A) estándar del precio del material directo La responsabilidad en la predeterminación de precios del material directo le corresponde [260] IMPORTE HISTÓRICO SUMA VARIACIÓN CIF DOC IMPORTE ESTÁNDAR IMPORTE HISTÓRICO . Costeo estándar al equipo multidisciplinario, quien debe evaluar: calidad, especificaciones técnicas, plazos, condiciones de pago, oportunidad de entrega, etc. Han de prevenir, adicionalmente, todas las posibilidades en cambios de precio para lo cual tomarán en cuenta experiencias pasadas y el comportamiento actual y futuro del mercado. La predeterminación de los precios de los materiales directos es un indicativo de la eficiencia o ineficiencia de un departamento de compras, de adquisiciones, de abastecimientos, etc. Son numerosos los factores a considerar para aproximarse a los precios futuros, éstos podrían ser: inflación, estacionalidad de los materiales, comportamiento especulativo, contratos futuros, rotación y otros inherentes a una relación más o menos permanente entre proveedores y clientes. Comprar a tiempo grandes volúmenes de materiales cuando los precios son bajos es, generalmente, beneficioso para la empresa si dispone de facilidades de almacenaje, de lo contrario, sería perjudicial si se tratase de materiales que requieren condiciones especiales de almacenamiento, tales como temperatura, humedad, caducidad inmediata , etc. La correcta predeterminación de los precios del material tendrá influencia especial en la valoración de los inventarios y en las políticas de presupuesto y de ventas que establezca en el futuro una empresa que sigue el sistema estándar. B) estándar de la cantidad de material directo Antes que una empresa estandarice la cantidad de materiales directos que debe llevar cada unidad producida, son necesarios estudios de ingenieros industriales, químicos, laboratoristas y técnicos que conozcan completa y apropiadamente el producto y el proceso productivo, y que van a actuar en equipo o individualmente. · Para productos nuevos o que ameritan un cambio extremo, es decir aquellos que van a salir al mercado por primera vez, deben realizarse muchos estudios previos, ensayos con diferentes muestras, etc., con miras a obtener un producto de buena calidad, en condiciones económicas favorables para la empresa y sus clientes. Al respecto deben: · Diseñar el producto que desean estandarizar, que se evidencia mediante planos, moldes, dibujos o redactando las especificaciones técnicas. · Identificar las condiciones y requerimientos de calidad del material directo e indirecto. · Realizar mediciones, pesaje, o cualquier forma de cuantificar la cantidad necesaria, buscando entre las alternativas de uso la de mayor economía dentro de los límites apropiados en relación con la calidad del producto que está en estudio. · Para productos que ya son parte del surtido o requieren cambios sencillos. Cuando se trata de productos que han sido fabricados anteriormente la predeterminación de la cantidad del material directo usado por unidad es relativamente fácil de calcular. Para esto se debe: · Rediseñar o ratificar el diseño actual del producto a estandarizar, dejando por escrito la evidencia mediante planos, moldes, dibujos o redactando las especificaciones técnicas. · Identificar las condiciones y requerimientos de calidad del (los) material (es) directos e indirectos, puede ratificarse los materiales actuales. · Realizar mediciones, pesaje, la cuantificación de la cantidad, buscando entre las alternativas de uso una mayor economía dentro de los límites apropiados en relación con la calidad del producto estudiado. Puede hacerse un promedio de las cantidades usadas en los más recientes procesos de manufactura o simplemente tomar como base los mejores resultados de períodos inmediatamente anteriores. Es importante señalar que en la predeterminación de la cantidad de material directo que será usado ha de incorporarse un margen de seguridad para atender posibles pérdidas ocasionadas por desperdicios normales resultantes o daños que no pudieran evitarse. El ejemplo 62 guiará la comprensión de lo manifestado. [261] . Costeo estándar E JEMPLO 62: SECCIÓN DE M ATERI A LES DIRECTOS-ME TA LMECÁ NICA S A N BA RTOLO Planteamiento del caso materiales directos La empresa metalmecánica “San Bartolo” fabrica dos productos: pupitres metálicos unipersonales y escritorios tipo secretaria en metal. Actualmente, cada pupitre requiere los siguientes materiales directos: 1,6 m de acero y 4,2 m de ángulo redondo, para el año 200x se ha mejorado el diseño con lo cual se conseguirá un ahorro de materiales en lugar de 4,2 m de ángulo se utilizara tan solo 4 ,0 m. Para escritorios los materiales directos son: madera tipo 1,8 m² y tubos cuadrados cromados 7 m, el rediseño del modelo permitirá reducir 20 cm en madera . Información y políticas adicionales 1. La producción a alcanzar el año 200X son 2.000 pupitres y 800 escritorios. 2. Inventarios iniciales al 1/01/200X. 100 m planchas de acero 50 m ángulo redondo 80 m madera 30 m tubo cuadrado 3. Al final del año se desea dejar un inventario equivalente al 50% de los inventarios iniciales. Requerimientos 1. Calcular la cantidad de materiales directos que se debe adquirir durante 200x. 2. Determinar la cantidad de materiales que se asignan de manera obligatoria por cada uno de productos. 3. Calcular los precios unitarios promedio que deben pagarse durante este año. 4. Ingresar la información estándar de cantidad y precio en las hojas de especificaciones estándar. SOLUCIÓN 1. Determinación de la cantidad a comprar durante el año Pupitres: Ver {C U A D R O 6 . 4 }. Escritorios: Ver {C U A D R O 6 . 5 }. Cuadro 6.4 Cálculo de unidades a comprar articulo A Láminas de acero - m 2.000 x 1,60 II IF A comprar 3.200 100 50 3.150 Ángulos redondos - m 2.000 x 4,00 II IF A comprar 8.000 50 25 7.975 Cuadro 6.5 Cálculo de unidades a comprar articulo B Madera MDF - m2 800 x 1,60 II IF A comprar [262] 1.280 80 40 1.240 Tubo cuadrado - m 800 x 7 II IF A comprar 5.600 30 15 5.585 . Costeo estándar 2. Determinación de las cantidades estándar Por cada producto y por cada material. Se establece partir de la información que consta en el enunciado del {C U A D R O 6 . 6 }. Cuadro 6.6 Cálculo de nuevo estándar Unidad de medida PRODUCTO Cantidad anterior por unidad Aumento Reducción Nueva cantidad PUPITRES Láminas de acero Ángulo redondo m m 1,60 4,20 m2 m 1,80 7,00 0,00 0,00 0,20 1,60 4,00 0,20 0,00 1,60 7,00 ESCRITORIOS Madera tipo MDF Tubo metálico cuadrado 0,00 3. Cálculo de los precios unitarios promedio estándar El metro de las planchas de acero a diciembre del 200x-1 cuesta $11,00, con el proveedor se ha firmado un contrato de futuro mediante el cual todo el año se mantendrá el precio actual, la compra de este material se hará en tres lotes: 800 m a inicios de febrero, 1.700 m a inicios de marzo y la diferencia 650 al comenzar agosto. Ver {C U A D R O S 6 .7, 6 . 8 }. El material ángulos redondos se comprará en las mismas fechas del material anterior en Cuadro 6.7 Precios unitarios estándar por mes PLANCHAS DE ACERO MESES Cantidad m Febrero Marzo Agosto 800 1.700 650 3.150 TOTAL ÁNGULO REDONDO MESES Cantidad m Febrero Marzo Agosto TOTAL 3.000 2.000 2.975 7.975 Precio unitario 11,000 11,000 11,000 Total $ 8.800,00 18.700,00 7.150,00 34.650,00 /7975= 11,00 Precio unitario 2,310 2,323 2,380 Total $ 6.930,00 4.646,00 7.081,00 18.657,00 / 3150 =2,33 Cuadro 6.8 Cálculo de precios unitarios estándar PUPITRES DESCRIPCIÓN Planchas de acero Ángulos redondos TOTAL Unidad m m Cantidad m 1,60 4,00 Unitario $ 11,0000 2,3394 Importe $ 17,60 9,36 26,96 las siguientes cantidades: 3.000 m, 2.000 m y 2.975 respectivamente, el precio se establecerá en función del índice previsto para el año 200x, que es 6% anual, a diciembre de 200x-1, cada metro cuesta $2,30. El material tiene un costo de $6,25, en diciembre estarán sujetos a la inflación y las compras se harán en cuatro ocasiones a inicios de enero: 380 m, a inicios de abril: 260 m, a inicios de agosto: 400 m, a inicios de noviembre: 200 m. Los tubos cromados se compran en la misma fecha del material anterior: 1.200 m, 1.500 m, 1.800 m, la diferencia en noviembre 1.085 m. El precio a diciembre del año 200x-1 es $2,50 por metro. Ver {C U A D R O S 6 .9 A 6 .11}. [263] . Costeo estándar Cuadro 6.9 Precios unitarios estándar por mes MADERA MDF MESES Cantidad Enero Abril Agosto Noviembre 380 260 400 200 1.040 TOTAL Precio unitario 6,25 6,34 6,47 6,56 Total 2.375,00 1.648,40 2.588,00 1.312,00 7.923,40 Cuadro 6.10 Precios unitarios estándar por mes TUBOS CUADRADOS MESES Cantidad Enero Abril Agosto Noviembre Precio unitario 2,50 2,54 2,59 2,63 1.200 1.500 1.800 1.085 5.585 TOTAL Total 3.000,00 3.810,00 4.662,00 2.853,55 14.325,55 14.325,55/5.565,00=2,565 Cuadro 6.11 Cálculo de precios unitarios estándar ESCRITORIO DESCRIPCIÓN Madera MDF Ángulos redondos Unidad m m Cantidad 1,60 7,00 Unitario 6,390 2,565 TOTAL Importe 10,23 17,95 28,18 4. Llevar a las hojas de especificaciones La información relevante sobre cantidades estándar y precios unitarios promedios estándar establecidos en explicaciones anteriores se lleva a las hojas de especificaciones estándar-sector , mismas que quedan estructuradas como se muestra en el {C U A D R O 6 .1 2 }. Cuadro 6.12 Hoja de especificaciones estándar HOJA DE ESPECIFICACIONES ESTÁNDAR - AÑO 200X PRODUCTO: pupitres UNIDAD MEDIDA: Unitario MATERIALES DIRECTOS DESCRIPCIÓN Unidad Cantidad Precio medida Planchas de acero Ángulos redondos m m estándar 1,60 4,00 estándar 11,000 2,339 SUMA ESTÁNDAR HOJA DE ESPECIFICACIONES ESTÁNDAR - AÑO 200X PRODUCTO: escritorios tipo secretaria UNIDAD MEDIDA: Unitario MATERIALES DIRECTOS DESCRIPCIÓN Unidad Cantidad Precio medida Madera MDF Tubos cuadrados m m estándar 1,60 7,00 estándar 6,390 2,565 SUMA ESTÁNDAR .. Variaciones en los materiales En empresas que utilizan el modelo de costos estándar se debe hablar necesariamente de variaciones, como aquella diferencia matemática entre los costos estándar menos los costos [264] Importe estándar 17,60 9,36 26,96 Importe estándar 10,22 17,96 28,18 . Costeo estándar reales. Si los costos estándar y los reales de materiales se encontrarán en una misma cifra no se tendría que reconocer las denominadas variaciones, pero resulta improbable este cuadre perfecto, lo usual es que se determinen variaciones o desviaciones entre estos dos tipos de valores, por tanto aparecerán las variaciones de precio y de cantidad en materiales (igual puede suceder con los demás elementos del costo). Las fórmulas que se aplican a materiales son: VP = (Pust – Pur) * Qr En donde: VP = Variación de precio Pust = Precio unitario estándar Pur = Precio unitario real Qr = Cantidad real total VQ = (Qst – Qr) * Pust En donde: VQ = Variación de cantidad Qst = Cantidad estándar Qr = Cantidad total real Pust = Precio unitario estándar ¿Qué originan las variaciones de precio de materiales? Son varias las causas que originan una discrepancia entre los precios unitarios estándar y los reales. Las más importantes se citan a continuación: · Fluctuaciones inesperadas de precios en el mercado. · Compras de materiales en lugares inadecuados que originan aumento de los precios. · Pagos adicionales para obtener mayor rapidez en el transporte de los materiales. Compra de materiales en lotes muy pequeños. · Falta de dinero disponible para descuentos ofrecidos por proveedores. · Compras de materiales a precios más altos, por inexperiencia. · Intereses personales creados con visos de corrupción que deben ser reprimidos drásticamente. ¿Qué origina la variación en la cantidad de materiales usados? Son varias las causas que originan discrepancias entre la cantidad usada y aquella que debió usarse, entre las más importantes están: · Utilización de máquinas con desperfectos que generan daños irreversibles en los materiales. · Manejo inadecuado de materiales durante el proceso de fabricación por descuido, incompetencia, negligencia y falta de compromiso de los obreros. · Utilización de materiales que no están de acuerdo con las especificaciones técnicas previstas en los estándares. · Diferencia de rendimiento de materiales debido a defectos de fabricación en éstos. · Deficiencias en el almacenamiento, se presentan por ejemplo, en sustancias demasiado volátiles que requieren estar herméticamente cerradas o que van perdiendo volumen. .. Registro de las adquisiciones Cuando se utilizan costos estándar, la compra de materiales directos o indirectos se debe registrar y controlar por el sistema de inventario permanente bajo cualquier método indicado a continuación: a) Método al estándar. La adquisición se carga a la cuenta inventario de materiales a los [265] . Costeo estándar precios estándar que figuran en la hoja de especificaciones, cualquier diferencia en más o menos son las variaciones. Este es el método de más amplia aplicación porque ofrece la oportunidad inmediata de comparar los precios estándar con los reales y las causas que han originado; cualquier diferencia se expresa a través de una cuenta de variación de precio. b) Método al real. Se mantiene la cuenta inventario de materiales a precios reales, en consecuencia, no se muestra variación al momento de la compra, pero posteriormente, en el uso de los materiales, deberá aparecer la variación del precio junto con la variación de cantidad o eficiencia. Con la utilización de este método se pierde eficiencia en el control de la producción porque debe esperarse hasta el uso de los materiales para apreciar la variación en el precio. E JEMPLO 6 3: COMPR A DE M ATERI A LES, -PLEGA BLES S. A . Registro de la compra de materiales por el método al estándar La compañía “Plegables S.A.” fabrica sillas metálicas plegables forradas en tela plástica y proyecta aplicar durante el siguiente año costos estándar. Para el efecto realizó los estudios correspondientes y definió que en la elaboración de cada silla plegable intervienen tres clases de materiales: X, Y, y Z, y para la mano de obra se requieren dos operaciones por cada silla. El resultado de estos estudios le permitió preparar hojas de especificaciones por materiales como se muestra en el {C U A D R O 6 .13 }. Durante enero la compañía hizo las siguientes compras de materiales: Material X: Material Y: Material Z: 1.000 libras 500 metros 300 pies $0,20/libra $3,10/metro $0,90/pie Tomando los datos de la hoja de especificaciones y utilizando el método al estándar, la compañía contabiliza la compra como se muestra en el {C U A D R O 6 .14 }. E X PLICACIONES Se evidencia (asiento 1) que en la compra de material X no se presenta variación del material porque los precios estándar y real son los mismos. En el asiento 2, por la compra del material Y, los precios unitarios estándar y real son diferentes, hay una variación de $50,00. En este caso la variación es desfavorable y debe registrarse como un débito porque el precio unitario real es mayor que el estándar. Esta desviación del precio real con relación al estándar implica un mayor costo de manufactura y, por lo tanto, deberá ir sumada en el estado de costo de producción y ventas. En el asiento 3, por la compra del material Z, también se presenta una diferencia de precios unitarios que se manifiesta a través de una variación de precio de material, con un saldo crédito o sea favorable, porque el precio unitario real es menor que el predeterminado –hoja de especificaciones–. En este caso, la variación de precio de material incide en la disminución del costo. Debe quedar claro que cuando la variación de precio de material tiene saldo débito, es desfavorable, si es crédito, es favorable. Estas variaciones, por ser cuentas temporales, [266] . Costeo estándar Cuadro 6.13 Hoja de especificaciones estándar parcial EMPRESA INDUSTRIAL "ESTÁNDAR PLEGABLES S.A." HOJA ESPECIFICACIONES ESTÁNDAR Para el mes de enero 200X Artículo: sillas metálicas pleglables Unidd de costeo : una silla Materiales directos Material X Material Y Material Z Unidad de medida libras metros pies Código: 1.2.005 Cantidad estándar Cantidad estándar Tarifa estándar $ Costo estándar $ 6,00 12,00 2,00 20,00 Costo estándar $ Cantidad estándar Tasa estándar $ Costo estándar $ 30 4 2 Precio estándar $ 0,20 3,00 1,00 SUMAN Mano obra directa Tarea 1 Tarea 2 Horas SUMAN Costos Indirectos Parámetro Costo estándar total por silla Cuadro 6.14 Libro diario: compra de material método estándar FECHA CONCEPTO PARCIAL DEBE HABER -1Enero Enero Enero Inventario materia prima MPD "X" Cantidad real x costo estándar 1.000 libras x 0,20 Cuentas por pagar Compra 1.000 lb x 0,20 -2Inventario materia prima MPD "Y" cantidad real x costo estándar 500 m x $ 3,00 Variación en precio materiales (Precio real - precio estándar)xCantidad comprada (3,10 - 3,00) x 500 Cuentas por pagar Compra 500 m x $ 3,10 -3Inventario materia prima MPD "Z" Cantidad real x costo estándar 300 pies x 1,00 Variación en precio materiales (Precio real-precio estándar) x Cantidad (0,90 - 1,00) x 300 Cuentas por pagar Compra 300 pies x $0,90 200,00 200,00 1.500,00 50,00 1.550,00 300,00 30,00 270,00 deberán cerrarse al final del período con cargo o abono a la cuenta de resultados que podría denominarse resultados por variación de materiales o como hacen algunos aplicar el prorrateo ajustando a inventario de productos terminados, a producción en proceso o al costo de producción y ventas, aumentando dichas cuentas si se trata de variaciones netas desfavorables y disminuyéndolas si son favorables. El uso de estas cuentas se explicará más adelante. Registro de la compra de materiales por el método al real Aplicando este método las variaciones de precio de materiales no se registran al momento de la compra, sino más tarde cuando se registra el uso de los materiales. Para este [267] . Costeo estándar ejemplo se toman los mismos datos de la compra de materiales realizada por la fábrica “Plegables S.A.”. En el {C U A D R O 6 .15 } se indica el registro de esta operación. Cuadro 6.15 Libro diario: compra de material método estándar FECHA CONCEPTO PARCIAL DEBE HABER -1Enero Inventario materia prima Material cantidad real x Costo real Material "X" 1.000 lb x $ 0,20 Material "Y" 500 m x $ 3,10 Material "Z" 300 pies x $ 0,90 Cuentas por pagar 2.020,00 200,00 1.550,00 270,00 2.020,00 Compra 3 lotes materiales según datos del ejemplo .. Registro de las utilizaciones El registro contable del consumo o uso de los materiales directos puede hacerse a través de dos alternativas que responden al método que se utilizó al registrar las compras: 1. 2. Cuando la cuenta inventario de materiales se mantiene a precios estándar. Cuando la compra se registró a precios reales A) Cuando la cuenta inventario de materiales se mantiene a precios estándar Se toma el mismo ejemplo de “Plegables S.A.”, que suministra los siguientes datos reales: · Emitió la orden de producción # 0010 por 30 sillas solicitadas por “Almacenes Jaramillo”. · Consumió en varios momentos, según consta en las respectivas notas de egreso de materiales directos como se ve en el {C U A D R O 6 .1 6 }. Cuadro 6.16 Demostrativo de compra de MPD Materiales X Y Z Cantidad 910 lb 120 m 58 pies Costo unitario 0,20 3,10 0,90 SUMAN Total $ 182,00 372,00 52,20 606,20 Con los datos de la hoja de especificación estándar le corresponde el siguiente nivel de consumos permitido –multiplicación de 30 sillas por el estándar de eficiencia y por el estándar de precio–, así como se hace en el {C U A D R O 6 .17}. Cuadro 6.17 Demostrativo de especificaciones estándar de MPD Materiales X Y Z Cantidad permitida por estándar 30 u x 3 lb = 900 lb 30 u x 4 m = 120 m 30 u x 2 pies= 60 pies SUMAN COSTO ESTÁNDAR Costeo estándar unitario por material 0,20 3,00 1,00 Costo total permitido por estándar 180,00 360,00 60,00 600,00 Puesto que al comprar se identificó y registró las variaciones de precio, corresponde calcular la variación de cantidad o de eficiencia de materiales que se establecen por diferencia, conforme se explica en el registro del {C U A D R O 6 .1 8 }. [268] . Costeo estándar Cuadro 6.18 Libro diario: material X a precio estándar FECHA Enero CONCEPTO PARCIAL DEBE HABER -4Inventario producción en proceso MPD "X" u x Cantidad estándar x Costo estándar 30 u x 30 lb = 900 lb x $ 0,20 Variación de cantidad materiales (Cant. real - Cant. Perm. estándar)x Costo estándar (910 -900) lb x $0,20 Inventario materia prima MPD "X" Cantidad real x Costo estándar 910 lb x $ 0,20 180,00 2,00 182,00 Para registrar la aplicación de costos materiales usados en la orden 00101 Material X Para calcular la variación de cantidad se aplica la siguiente fórmula: VQ = (Qst – Qr) * Pust En donde : VQ = Variación de cantidad Qr = Cantidad total usada Qst = Cantidad total permitida por el estándar Pust = Precio estándar unitario Reemplazando en la fórmula, se tiene: VP = (910 – 900) * $0,20 = ($2,00) Por tanto, sí existe variación desfavorable en la cantidad usada ya que utilizó 10 libras más de lo permitido por el estándar, por lo que se registra en el debe. Material Y Ver {C U A D R O 6 .19}. Cuadro 6.19 Libro diario: material Y a precio estándar FECHA Enero CONCEPTO PARCIAL -5Inventario producción en proceso MPD "Y" u x Cantidad estándar x Costo estándar 30 u x 4 m = 120 m x $ 3,00 Inventario materia prima MPD "Y" Cantidad real x Costo estándar 120 m x $ 3,00 DEBE HABER 360,00 360,00 Para registrar aplicación de costos materiales usados en orden 00101 Para calcular la variación de cantidad se aplica la fórmula de variación de cantidad. Reemplazando en la fórmula se tiene: VQ = (120 – 120) * 3,00 = 0 Por tanto, no existe variación de cantidad. Material Z Ver {C U A D R O 6 . 2 0 }. Para calcular la variación de cantidad se aplica la fórmula anterior. Reemplazando en la fórmula se tiene: VQ = (60 – 58) * 1,00 = 2,00 [269] . Costeo estándar Cuadro 6.20 Libro diario: material Z a precio estándar FECHA Enero CONCEPTO PARCIAL -6Inventario producción en proceso MPD "Z" u x Cantidad estándar x Cantidad estándar 30 u x 2 pies = 60 pies x $ 1,00 Variación cantidad materiales (Cant. Real - Cant. Permit. Est.) x Cto. Est. (58 - 60)pies x $ 1,00 Inventario materia prima MPD "Z" Cantidad Real x Costo estándar 58 pies x $ 1,00 Para registrar aplicación costos materiales usados en orden 00101 Por tanto, sí existe variación favorable $2,00 porque se usó 2 pies menos de lo permitido por el estándar. B) Cuando la compra se registró a precios reales La fábrica “Plegables S.A.” suministra los siguientes datos estadísticos (reales) de la orden de producción # 0010 por 30 sillas solicitadas por “Almacenes Jaramillo” y sobre la cantidad real de material consumido en la citada orden. Datos reales de consumo de materiales directos según el {C U A D R O 6 . 2 1}. Cuadro 6.21 Demostrativo de compra de MPD Materiales X Y Z Cantidad 910 lb 120 m 58 pies Costo unitario 0,20 3,10 0,90 Total $ 182,00 372,00 52,20 606,20 SUMAN Con los datos de la hoja de especificación o tarjeta estándar, le corresponde el siguiente nivel de consumo permitido por el estándar la multiplicación de las 30 unidades por el estándar de eficiencia y por el estándar de precio como se muestra en el {C U A D R O 6 . 2 2 } Cuadro 6.22 Demostrativo de especificaciones estándar de MPD Materiales X Y Z Cantidad permitida por estándar para producción 30 u x 3 lb = 900 lb 30 u x 4 m = 120 m 30 u x 2 pies = 60 pies Costo estándar unitario por material 0,20 3,00 1,00 SUMAN COSTO ESTÁNDAR Costo total permitido por estándar 180,00 360,00 60,00 600,00 Presentamos esta información en la hoja de costos estándar respectiva: Como al adquirir se registró a valor real no se evidenció ninguna variación, por lo que ahora se deben reconocer las variaciones de precio y cantidad, si hubiere lugar. En el {C U A D R O 6 . 2 3 } se observan los registros por consumo de materiales directos. Material X Ver {C U A D R O 6 . 2 4 }. Para calcular la variación de precio se aplica la siguiente fórmula: VP = (Pust – Pur) * Qr VP = (0,20 – 0,20) * 910 = 0 [270] DEBE HABER 60,00 2,00 58,00 . Costeo estándar Cuadro 6.23 Hoja de costos estándar EMPRESA INDUSTRIAL "PLEGABLES S.A." HOJA DE COSTOS ESTÁNDAR Orden: Artículo: Código: Fecha 1-ene 1-ene 1-ene No. 00101 Sillas plegables 1.205.003 Documento MPD Importe estándar X 180,00 Y 360,00 Z 60,00 SUMA 600,00 VARIACIÓN Fecha Documento Cliente: Almacén Jaramillo Cantidad: 30 unidades Fecha Importe histórico 182,00 372,00 52,10 606,20 -6,20 Documento Fecha inicio: 01 - 01 Fecha término: 25 -01 MOD Importe estándar Importe histórico ESTÁNDAR HISTÓRICO VARIACIÓN CIF Importe estándar Importe histórico RESUMEN MPD MOD Costo primo SUMA VARIACIÓN CIF Costo prod. VARIACIÓN f) Contador Costo unit. Cuadro 6.24 Libro diario: material X a precio real FECHA Enero CONCEPTO PARCIAL DEBE -4Inventario producción en proceso Variación cantidad materiales Inventario materia prima HABER 180,00 2,00 182,00 Para registrar aplicación costos materiales usados en orden 00101 Por tanto no existen variaciones en el precio. Para calcular la variación de cantidad se aplica la siguiente fórmula: VQ = (Qst – Qr) * Pust VP = (900 – 910) * $0,20 = – $2,00 Por tanto, sí existe variación desfavorable en la cantidad usada, ya que utilizó 10 libras más de lo permitido por el estándar que aparece en el debe del asiento. Material Y Ver {C U A D R O 6.25} Cuadro 6.25 Libro diario: material Y a precio real FECHA Enero CONCEPTO PARCIAL -5Inventario producción en proceso Variación precio materiales Inventario materia prima DEBE HABER 360,00 12,00 372,00 Variación de precio: VP = (3,00 –3,10) * 120 = – $12,00 Por tanto, sí existe variación desfavorable de $12,00 en el precio, ya que se pagó $0,10 más por metro que el costo estándar que aparece en el asiento en el debe. Para calcular la variación de cantidad: VQ = (120 –120) * 3,00 = 0 [271] . Costeo estándar Por tanto no existe variación de cantidad. Ver {C U A D R O 6 . 2 6 }. Cuadro 6.26 Libro diario: material z a precio real FECHA Enero CONCEPTO PARCIAL -6Inventario producción en proceso Variación cantidad materiales Variación precio materiales Inventario materia prima Materia prima directa Z Reemplazando en la fórmula ya utilizada se tiene: VP = (1,00 – 0,90) * 58,00 = 5,80 Por tanto sí existe variación favorable de $5,80 en el precio, por lo que se pagó $0,10 menos por pie que el costo estándar, se registra en el haber. Cálculo de la variación de cantidad: VQ = (60 – 58) * 1,00 = 2,00 Por tanto sí existe variación favorable de $2,00 porque se usó menos 2 pies de lo permitido por el estándar, por lo que se registra en el haber. Conclusiones a) Se calculan las variaciones de precio y de cantidad, se analizan las causas y se deben tomar decisiones por cada material. El propósito es evitar: · Desperdicios innecesarios que encarecen el costo. · Que la empresa se quede fuera del mercado por incompetente y se pierdan puestos de trabajo. · Abusos de confianza de ciertos individuos sin escrúpulos que no reparan en el daño que hacen a la empresa y a su imagen organizacional. · Falta de compromiso con la mejora continua, característica indispensable de empresas modernas y progresistas. b) Las variaciones pueden ser favorables, ello significa que se utilizaron materiales bajo los parámetros establecidos por el estándar para el nivel de producción real. Aún en estos casos las variaciones deben ser estudiadas para encontrar las causas y efectos, puesto que podría estarse incumpliendo las normas técnicas de fabricación y en el futuro ser causa de reclamos. c) Las variaciones pueden ser desfavorables como resultado del uso de materiales, lo que encarece el costo de producción; estas variaciones deben ser analizadas a fin de conocer el origen y tomar decisiones para evitar que vuelvan a presentarse. d) Si la empresa mantiene inventarios de materiales al costo estándar, las variaciones de precio no deben evidenciarse, ya que éstas se reconocieron y registraron al momento de la compra, lo que corresponde es calcular y analizar la variación de cantidad utilizada. .. Otras variaciones de materiales: de desechos y desperdicios Cuando se emplea costos estándar y se desea hacer un análisis más profundo de lo que ocurre bajo este modelo se acostumbra a hacer predeterminaciones, no solo de los materiales directos por unidad de costeo elaborados, sino también de lo que va a perderse por factores como materiales de desecho, desperdicios y manejo indebido de materiales. Es posible que durante el período de producción ocurran realmente tales pérdidas y sus valores sean diferentes de los predeterminados. Se presentan entonces variaciones que deberán ser analizadas con respecto a los estándares establecidos, para hacer las correcciones necesarias [272] DEBE HABER 60,00 2,00 5,80 52,20 . Costeo estándar durante la producción. Aquí solamente se hace mención de esas variaciones sin profundizar mucho en ellas, porque implican, en la mayoría de los casos, un aumento de los gastos administrativos. .. Cierre de las variaciones Cuando las compras se mantienen a costos estándar la variación de precio de materiales, favorable o desfavorable, se registrará en cuentas temporales y se cierran al final del período con débito o crédito, según el caso a las cuentas: Resultados por variaciones estándar o Inventarios de materiales. Del mismo modo la variación en la cantidad de los materiales, sean favorables o desfavorables son cuentas temporales y deben cerrarse al final del período con débito o crédito a las cuentas: inventario de producción en proceso o inventario de productos terminados o costo de productos vendidos hasta llegar al costo real. · Si el modelo estándar viene funcionando algún tiempo los estándares son incuestionables, por tanto al afectar la cuenta de resultados por variaciones estándar, debe reconocerse una ganancia gravable o una pérdida que puede o no ser deducible a efectos tributarios. En estos casos la gerencia debe monitorear las desviaciones a fin de exigir mayor compromiso. Si las variaciones se prorratean o se ajustan proporcionalmente a las cuentas: inventarios de productos en proceso, inventario de productos terminados, costo de productos vendidos, según el peso porcentual en las que están sus respectivos saldos, también se requiere que la autoridad tributaria autorice estos ajustes por variaciones desfavorables, de otro modo se estaría licuando en inventarios gastos no deducibles. En la práctica pueden aparecer variaciones poco significativas, cuyo efecto en los saldos de las cuentas de inventarios no les quita razonabilidad y sería pertinente cargar directamente al costo de los artículos vendidos. Sin embargo si las variaciones son representativas deberían prorratearse como se indicó anteriormente. · En cualquier caso, sea que se carguen a resultados o a inventarios, las variaciones desfavorables deben ser justificadas ante la autoridad tributaria para que sea reconocido gasto deducible. Observemos el registro por cierre de variaciones: · Cuando el inventario de materiales se mantiene al costo estándar. · Cuando el inventario se mantiene al costo real y se decide enviarlas a PEP A) Cuando el inventario de materiales se mantiene al costo estándar Asumimos que la orden Nº 00101 aún no se ha terminado, por tanto, la variación de precio estándar deberá ajustarse afectando al inventario de materiales –ya que se encuentra registrado al precio estándar–, solo la diferencia deberá cargarse al , el tratamiento contable lo presentamos en el ejemplo 64. E JEMPLO 6 4: REGISTRO DE L A VA RI ACIÓN DEL PRECIO Se tienen que realizar cálculos previos como se muestra en los {C U A D R O S 6 . 2 7, 6 . 2 8 }. El registro en el diario, mediante dos asientos según el {C U A D R O 6 . 2 9}. Por supuesto que el ajuste del asiento 7 afectará las tarjetas kárdex, incrementado el saldo por la variación desfavorable. Luego de mayorizar quedará un saldo de variación en el precio de los materiales, más la variación en la cantidad –las dos desfavorables– incrementa el saldo de inventario de producción en proceso. En el {C U A D R O 6 . 3 0 } se muestra el registro. El mayor en formato de T, luego de registrar los asientos de 1 al 8, quedará como se muestra en el {C U A D R O 6 . 3 1}. [273] . Costeo estándar Cuadro 6.27 Demostrativo de variación estándar MPD "X" MPD "Y" Precio real Precio estándar Variación precio MPD "Z" 0,20 Precio real -0,20 Precio estándar 0,00 Variación precio 3,10 Precio real -3,00 Precio estándar 0,10 Variación precio 0,90 -1,00 -0,10 Cuadro 6.28 Determinación del ajuste de inventario de materiales CANTIDAD MPD "X" CANTIDAD MPD "Y" Comprada Utilizada Saldo Variación precio Ajuste 1.000,00 -910,00 90,00 0,00 0,00 Comprada Utilizada Saldo Variación precio Ajuste CANTIDAD MPD "Z" 500,00 -120,00 380,00 0,10 38,00 Comprada Utilizada Saldo Variación precio Ajuste 300,00 -58,00 242,00 -0,10 -24,20 PARCIAL HABER Cuadro 6.29 Libro diario: Inventario MPD FECHA CONCEPTO DEBE -7Enero Inventario materia prima MPD (Cant. Comprada- Cant.Usada)xVar. precio MPD "X" (1.000 - 900) X 0 MPD "Y" (500 - 120) x 0,10 MPD "Z" (300 - 58) X (-0,10) Variación precio materiales 13,80 38,00 -24,20 13,80 Para registrar ajuste precio de saldo de materiales Cuadro 6.30 Libro diario: variación en el precio de los materiales FECHA Enero CONCEPTO PARCIAL -8Inventario producción en proceso Variación precio materiales Variación eficiencia materiales Variación precio materiales DEBE HABER 6,20 6,20 0,00 6,20 Para registrar ajuste precio de saldo de productos en proceso Cuadro 6.31 Libro mayor: cierre de variaciones a costo estándar INVENTARIO MATERIALES 1) 2) 3) Ajuste Mat.7) MPD "X" MPD "Y" MPD "Z" Saldo 200,00 1.500,00 300,00 13,80 2.013,80 1.413,80 VARIACIÓN PRECIO MATERIAL 182,00 4) 360,00 5) 58,00 6) 2) 50,00 180,00 360,00 60,00 6,20 606,20 VARIACIÓN CANT. MATERIAL 4) 2,00 2,00 B) Cierre de las variaciones cuando el inventario se mantiene al costo real y se decide enviarlas a PEP Cuando se mantiene el inventario al costo real y la variación de precio recién se reconoce al enviarse a la planta industrial, en tal evento ésta es de $6,20 y el registro, en caso de enviar a . Ver {C U A D R O 6 . 3 2 }. [274] 30,00 3) 13,80 7) 6,20 8) 50,00 600,00 INVENTARIO PEP MPD "X" 4) MPD "Y" 5) MPD "Z" 6) Ajuste Mat. 8) 50,00 2,00 6) 2,00 . Costeo estándar Cuadro 6.32 Libro diario: producción en proceso FECHA CONCEPTO PARCIAL -7Inventario producción en proceso Variación precio materiales Variación en eficiencia materiales Variación en precio materiales Enero DEBE HABER 6,20 6,20 0,00 6,20 Para registrar ajuste precio al saldo PEP El mayor en T, luego de consolidar todos los asientos 1 al 7, quedará con los saldos que se muestran en el {C U A D R O 6 . 3 3 } . Cuadro 6.33 Libro mayor: cierre de variaciones a costo real INVENTARIO MATERIALES MPD "X" MPD "Y" MPD "Z" 1) 2) 3) Saldo 200,00 1.550,00 270,00 2.020,00 1.413,50 VARIACIÓN PRECIO MATERIAL 182,00 4) 372,00 5) 52,50 6) 606,50 5) 12,00 INVENTARIO PEP MPD "X" MPD "Y" 4) 5) MPD "Z" 6) Ajuste Mat. 7) 180,00 360,00 60,00 6,20 606,20 12,00 5,80 6) 6,20 7) 12,00 VARIACIÓN CANT. MATERIAL 4) 2,00 2,00 2,00 6) 2,00 Como se aprecia al terminar el período y luego de los ajustes –por cualquier de los dos métodos– el saldo del inventario de materiales es $1.413,50 y el de es $606,20. . Tratamiento de la mano de obra .. Introducción En este caso, al equipo de estandarización (interdisciplinario) debe integrarse el administrador de recursos humanos, quien conoce al detalle las tareas y tiempos requeridos para ejecutar una actividad o proceso productivo, pero fundamentalmente sabrá las fortalezas, potencialidades y debilidades del personal. Además tiene que estar constantemente midiendo “reloj en mano” los tiempos mejores, peores y medios. Esta información permitirá al equipo tomar decisiones respecto a tiempos estándar factibles, capacitación requerida y factores de motivación que han de aplicarse para alcanzar los mejores tiempos. Los nuevos tiempos establecidos deben ser compartidos y mostrados a los obreros a fin de alcanzar de ellos el compromiso que es motor de la factibilidad. La simple imposición coercitiva conduce a una aceptación inicial forzada que en la práctica no se alcanza, por lo que el esfuerzo de estandarización no tendrá los resultados deseados. El alcance del estudio que permite establecer el estándar de la mano de obra directa, igual que en la materia prima, debe referirse a dos variables, una por concepto del precio conocido como tarifa estándar y la otra por la cantidad de horas o eficiencia. La tarifa estándar por hora o por día-hombre y las horas estándar, al conciliarse con las tarifas reales y las horas reales de mano de obra directa, respectivamente, podrían dar lugar a diferencias que se denominan: variación de tarifa de mano de obra y variación de eficiencia de mano de obra, respectivamente. [275] . Costeo estándar .. Tarifa estándar de mano de obra directa De inicio, a la gerencia con apoyo del financiero, le corresponde la fijación salarial justa, que será base para determinar la tarifa estándar. En el estudio intervienen factores como la inflación, condiciones de contratos colectivos, escalafón y plan de incentivos, éste último sugerido por la administración del talento humano quien realizará estudios y comparaciones con empresas del sector para evitar que la ventaja en remuneraciones e incentivos propicien la rotación del personal que no es beneficiosa para la empresa. Los métodos y sistemas de trabajo implantados en la empresa para regular el trabajo, tienen especial influencia en la predeterminación de la tarifa. Los estudios de tiempos y movimientos son los que determinan en la práctica con mayor exactitud, el pago que por especialización se reconocerá y pagará a los trabajadores. En cuanto a los métodos de pago en sí, son numerosos y todavía no se ha dicho la última palabra sobre la materia. Es éste precisamente el punto crítico en donde con más frecuencia se presentan conflictos entre gerencia y trabajadores. Pero ya sea que se pague por salario fijo, a destajo o por cualquiera de las modalidades conocidas, el costo de las remuneraciones por hora o por tarea debe registrarse en cuadros especiales por cada operación o tipo de mano de obra directa y el total debe aparecer en las planillas de pago y provisiones. La predeterminación del salario es pues, un asunto bastante delicado que requiere no solo de conocimientos, estudios y una aplicación sensata de los sistemas de administración de salarios, sino también experiencia de negociación con los trabajadores. .. Estándar de eficiencia de mano de obra directa El estándar de eficiencia es la predeterminación del tiempo –en horas, minutos, días, etc.–, de la mano de obra directa que requiere cada unidad producida. Tiene que ver en forma directa con los estudios realizados por las unidades de ingeniería y los expertos en eficiencia quienes, luego de realizar observaciones, pruebas, seguimiento de tiempos y movimientos, se encargan de determinar el estándar de eficiencia, cumplimiento de procedimientos, información estadística, curva de aprendizaje, revisión de datos de períodos anteriores, pleno conocimiento de las operaciones del trabajo particular que se está o que va a realizarse respecto a un producto vigente o uno nuevo. Debe tomarse en cuenta que un trabajador puede rendir más –equivale a incrementar la productividad individual y colectiva– y realizar una tarea o actividad en menos tiempo sin afectar a la calidad, si la empresa toma en cuenta los siguientes aspectos: · Ubicación adecuada. Es importante que en el proceso de selección y reclutamiento se identifiquen las competencias personales de los aspirantes, se defina un plan de carrera y se ubique, de ser posible, en puestos o tareas que van de acuerdo con su perfil, preparación y preferencias. · Motivación. Es crear y mantener un ambiente laboral apropiado donde el trabajador se sienta como en “casa”, haciendo lo que le gusta y recibiendo una remuneración justa o al menos adecuada. · Compensaciones salariales. Que vayan de la mano con la reducción de tiempos, dándole a entender que si la empresa gana con la reducción del tiempo, esta ganancia también la comparte con los que hacen posible el incremento de la producción y productividad. · Capacitación. Sin duda que uno de los impulsores de competencia y productividad es la capacitación, que estará acompañada de un plan de desarrollo personal para fortalecer los conocimientos que traen desde la universidad o de los centros de capacitación profesional. · Especialización. Aunque está de moda la poli funcionalidad y la rotación para evitar el hastío y la indispensabilidad de los trabajadores, se debe mantener en determinados individuos la especialización cuando se trata de puestos claves. [276] . Costeo estándar · Renovación de máquinas o potenciación de las mismas. Por supuesto que de la velocidad y calidad de los instrumentos de trabajo asignados al proceso productivo dependerá el tiempo que demande la ejecución de tareas y actividades del individuo. En este sentido se propenderá a reducir los tiempos de mano de obra proporcionando las mejores y más sofisticadas herramientas, equipos y maquinaria. · Curva de experiencia. Estudios técnicos han definido que individuos que pasan años en la ejecución de una misma tarea logran incrementar el rendimiento, pudiendo llegar a un alto porcentaje pero nunca al 100% considerado ideal, debido a que se producen estados anímicos de ansiedad y hastío. Por tanto la reducción del tiempo tendrá necesariamente un límite. Estos aspectos deben ser tomados en cuenta al momento de la predeterminación justa, factible y alcanzable del tiempo que deberá registrarse en la hoja de especificaciones estándar o tarjeta estándar. E JEMPLO 65: SECCIÓN M A NO DE OBR A DIRECTA Para reforzar este tema se propone continuar con el caso de la metalmecánica “San Bartolo” del ejemplo 62. Planteamiento del caso La empresa metalmecánica “San Bartolo” fabrica dos productos: 1) pupitres metálicos unipersonales y 2) escritorios tipo secretaria en metal. 1) Actualmente para cada pupitre requiere de tres actividades: a) Corte y doblado: mejor tiempo 30 minutos. Peor tiempo, desviación de 10 minutos b) Soldadura y pintura: mejor tiempo 45 min, desviación 5 minutos. c) Terminados: mejor tiempo 20 min. Para el año 200 la desviación se reducirá a 5 minutos y el estándar será el promedio de estos dos tiempos, esta reducción se debe a que se ha capacitado a la gente y se ha demostrado que es factible la disminución del tiempo. Además de la capacitación se han mejorado las herramientas y la empresa se ha comprometido a incrementar a cada hora de ahorro 20 centavos. 2) Para producir un escritorio se requieren de dos actividades: a) Corte, doblado y empernado: 2h 30m con desviación negativa de 20” En la primera actividad no se pueden hacer mejoras, en todo caso se ha capacitado al menos hábil y su desviación será 15 minutos. b) Pintado y terminado: 2 horas 10 minutos, desviación de 20 min Para el próximo periodo se cambia el proceso radicalmente por lo que máximo demora 120 minutos. El financiero con el equipo de trabaja en la definición de los salarios, ninguna actividad es igual por lo tanto los salarios son diferentes al 31 de diciembre de 200x-1 Salarios por hora Por el trabajo en pupitres · Corte y doblado: · Soldadura y pintura: · Terminados: $2,69 $3,44 $2,48 [277] . Costeo estándar Por el trabajo en escritorios · Corte y doblado: · Pintura y terminado: $3,60 $3,40 Para el año 200x según una aproximación del Ministerio de Relaciones Laborales el salario subirá el 5% a partir de enero, la empresa tiene firmado contratos colectivos de trabajo mediante el cual a partir de julio se le reconoce un incremento interno igual al incremento de salario que fijó el gobierno. Requerimiento 1. Calcular los tiempos (en horas-hombre) estándar por cada actividad y producto. 2. Calcular el salario estándar que le corresponderá a cada uno de los trabajadores. 3. Llevar esta información a las hojas de especificaciones estándar. SOLUCIÓN Luego de los cálculos, se presentan las hojas de especificaciones en los {C U A D R O S 6 . 3 4 , 6 . 3 5 }. Cuadro 6.34 Hoja de especificaciones estándar HOJA ESPECIFICACIONES ESTÁNDAR - AÑO 200X Producto: pupitre MANO DE OBRA DIRECTA ACTIVIDAD Corte y doblado Soldadura y pintura Terminados Unidad medida : Unitario U medida Horas Horas Horas Cantidad ST Precio ST 0,54 0,74 0,25 2,69 3,44 2,48 Importe ST 1,4526 2,5675 0,6250 4,6451 3,60 3,40 Importe ST 13,50 6,80 20,30 SUMA ESTÁNDAR Cuadro 6.35 Hoja de especificaciones estándar HOJA ESPECIFICACIONES ESTÁNDAR - AÑO 200X Producto: escritorio MANO DE OBRA DIRECTA ACTIVIDAD Corte y doblado Pintura y terminados Unidad medida : Unitario U medida Horas Horas Cantidad ST Precio ST 3,75 2,00 SUMA ESTÁNDAR .. Variaciones del estándar de mano de obra directa Se presentan variaciones en el uso de la mano de obra directa cuando las horas reales resultan diferentes a las horas permitidas por el estándar para el nivel de producción y cuando las tarifas reales de la mano de obra –valor reconocido de pago– son igualmente diferentes a la tarifa estándar. En el primer caso, surge la variación en la eficiencia de mano de obra y en el segundo variación de la tarifa. Estas desviaciones constituyen una medida de eficiencia, tanto para el líder de producción como responsable del seguimiento de tareas y tiempos, cuanto para los obreros comprometidos en ejecutar las tareas en los tiempos y para la administración del talento humano encargada de la contratación del personal, así como tesorería que debe calcular y pagar lo convenido en el estándar. .. Causas de la variación del estándar de mano de obra directa (MOD) Causas principales que originan las variaciones por mano de obra directa: 1. Incremento del costo de vida que obliga al gobierno a decretar incrementos generales de salarios. 2. Nuevos incentivos debido al incremento del nivel de productividad o en el desempeño. [278] . Costeo estándar 3. Cambio brusco de los métodos de trabajo por causas naturales fuera de control que originan una disminución del rendimiento de los trabajadores. 4. Contratación de trabajadores con remuneraciones distintas de los estándares. 5. Cambios negativos en el ambiente de trabajo o conflictos laborales. 6. Bajo rendimiento de los trabajadores, debido a problemas personales o por falta de compromiso con el estándar y deslealtad con la empresa. .. Contabilización del costo de la mano de obra directa El registro del costo y utilización de la mano de obra se hace teniendo en cuenta lo siguiente: A) Pago de salarios y provisión de beneficios y prestaciones Para medir el costo de las remuneraciones es pertinente aplicar el código laboral, los contratos individuales, contratos colectivos y tomar la información de la tarjeta reloj en la que se encuentran registradas las horas de asistencia, con todos estos instrumentos informativos se preparan los denominados roles de pago y provisiones de beneficios. El registro de estas planillas, que reemplazan a la factura para efectos tributarios, se muestra en el {C U A D R O 6 . 3 6 }. Cuadro 6.36 Formato del libro diario: salarios y provisión de beneficios y prestaciones FECHA CONCEPTO PARCIAL DEBE HABER -131 - ene Mano de obra directa Retenciones Anticipo salarios Bancos o remuneraciones por pagar xxxx xxxx xxxx xxxx Para registrar costo mano de obra de 200X B) Asignación del costo a las órdenes de producción Al finalizar el período (quincenal o mensual), en base de los tiquetes de tiempo –informe diario del uso del tiempo de obreros e involucrados en la producción–, se consolida el tiempo productivo a efectos de distribuir el costo a las diferentes órdenes o procesos, las horas improductivas y las que superen el estándar se cargan a variación estándar-; en el {C U A D R O 6 . 3 7} se muestra el asiento correspondiente. Cuadro 6.37 Formato del libro diario: variación estándar de MOD FECHA 31 - ene CONCEPTO PARCIAL -2Inventario PEP - MOD. Estándar Variación estándar MOD Mano de obra directa DEBE HABER xxxx xxxx xxxx Para asignación de mano de obra a enero 200X, entre órdenes o procesos E JEMPLO 66: VA RI ACIONES-ESTÁ NDA R S. A . Con el siguiente ejemplo se aprecia mejor lo explicado: La nómina de la compañía “Estándar S.A.” muestra a enero 31, la siguiente información: · Costo de mano de obra directa (salarios, beneficios y prestaciones) $3.800,00. Retenciones 15% y descuento de anticipos $500,00. · La diferencia se paga mediante créditos bancarios y los beneficios se dejan pendientes para pagar en su momento. En el {C U A D R O 6 . 3 8 } se muestra el asiento correspondiente. El registro anterior corresponde al pago de nómina y provisiones mensuales de beneficios [279] . Costeo estándar Cuadro 6.38 Libro diario: salarios, beneficios, prestaciones y variaciones estándar FECHA CONCEPTO PARCIAL DEBE HABER -131 - ene Mano de obra directa Retenciones Anticipo de salarios Bancos y beneficios por pagar 3.800,00 570,00 500,00 2.730,00 Para costo de mano de obra a enero 200x, según roles de pago y provisiones 31 - ene -2Inventario PEP - MOD estándar Variación MOD estándar Mano de obra directa 3.800,00 200,00 3.600,00 Para asignar costo de mano de obra en enero 200x a hojas de costo estandar del periodo. La variación es una suposición para marcar este asiento tipo. y a la asignación del costo real a las hojas estándar, momento en el cual se van a establecer las variaciones estándar de tiempos y salarios. Sin embargo antes de terminar el mes es probable que se requiera asignar el costo a una orden de trabajo concluida, en estos casos el asiento Nº 2 se presentará por cada orden concluida con su costo particular. Para valorar este registro de asignación de a una orden, se deben disponer de dos datos por cada tipo de tarea o actividad que se irán generando a diario: · Horas efectivamente utilizadas por esa orden en particular y el costo hora que le corresponde. · Horas que deberían haberse utilizado según el estándar de eficiencia y la tarifa predeterminada que le corresponde, esta información consta en la hoja de especificaciones que debe estar disponible desde el inicio del año. En el {C U A D R O 6 . 3 9} se muestra el registro tipo. Cuadro 6.39 Formato del libro diario: variación estándar de MOD FECHA CONCEPTO PARCIAL DEBE HABER -231 - ene Inventario PEP - MOD estándar Variación MOD estándar Nóminas por pagar xxxx xxxx xxxx Para asignar el costo mano de obra de la OP 001 que concluye a esta fecha Se toma la información que entrega la empresa “Estándar S.A.” que consta de los tiquetes de tiempo sobre horas trabajadas y la retribución real de las mismas para cada tarea (o actividad) de la orden de producción Nº 001 –por fabricación de 30 sillas plegables–. Ver {C U A D R O 6 . 4 0 }. Siguiendo con el ejemplo anterior, en el {C U A D R O 6 . 41} se presenta la hoja de especificaciones estándar para una silla plegable. Cuadro 6.40 Datos de utilización y pago de mano de obra ACTIVIDADES Corte y doblado Soldadura y pintura Horas reales 29 63 Tarifa real 3,10 3,40 Pago real 89,90 214,20 C) Cálculo de variaciones Con base en los datos que suministra el ejemplo –en los que se han calculado horas tanto reales como estándar, así como las tarifas real y estándar– se elabora el {C U A D R O 6 . 4 2 }. Estas variaciones globales netas deben analizarse y determinar si corresponden a tarifa o eficiencia y realizar los correctivos necesarios solicitando informes a los responsables. Ver {C U A D R O 6 . 4 3 }. Existe una variación desfavorable de $2,90 en el precio debido a que se pagó un salario superior al previsto en el estándar ($0,10 por hora y por 29 horas reales), esta variación [280] . Costeo estándar Cuadro 6.41 Hoja de especificaciones estándar EMPRESA INDUSTRIAL - ESTÁNDAR S.A. Hoja de especificaciones estándar Artículo: sillas metalizadas plegables Unidad de costeo: una silla MATERIALES Unidad de DIRECTOS medida Material X libras Material Y metros Material Z pies Código: Cantidad estándar 30 4 2 Precio estándar 0,20 3,00 1,00 SUMAN MANO OBRA DIRECTA Horas Corte y doblado Soldado y pintado Horas Horas Cantidad estándar Tarifa estándar 1 2 SUMAN COSTOS INDIRECTOS Parámetro Cantidad estándar 1.2.005 Tasa estándar Costo estándar 6,00 12,00 2,00 20,00 Costo estándar 3,00 3,00 3,50 7,00 10,00 Costo estándar Tasa estándar SUMAN Costo estándar total por silla Cuadro 6.42 Demostrativo de MOD y tarifas PROCESO Horas reales Tarifa real Pago real Horas permit. por estándar Tarifa estándar Costo total estándar Variación neta Cortado y doblado 29 3,10 89,90 1h x 30 sillas= 30 3,00 90,00 0,10 Soldado y pintado 63 3,40 214,20 2h x 30 sillas= 60 3,50 210,00 -4,20 Cuadro 6.43 Demostrativo de variación estándar MOD CORTADO Y DOBLADO VARIACIÓN TARIFA MOD Tarifa real Tarifa estándar Variación tarifa x hora Horas reales Variación total tarifa Variación neta VARIACIÓN EFICIENCIA MOD 3,10 -3,00 0,10 29,00 -2,90 Horas reales Hora estándar Variación eficiencia Tarifa estándar Variación total eficiencia 29,00 -30,00 -1,00 3,00 3,00 0,10 irá en el debe del asiento. En cambio se evidencia una variación favorable de eficiencia de $3,00, puesto que la tarea se cumplió en una hora menos que lo establecido por estándar y por la tarifa estándar, por lo tanto se registrará en el haber del asiento, conforme se muestra en los {C U A D R O S 6 . 4 4 , 6 . 4 5 }. Existe una variación favorable de $6,30 en la tarifa debido a que se pagó un salario menor al previsto en el estándar en $0,10 por hora y por las 63 horas reales, se registrará en el haber. Se evidencia una variación desfavorable de eficiencia de $10,50, puesto que la tarea se cumplió en tres horas más que lo previsto por estándar, multiplicada por la tarifa estándar, se registrará en el debe. El registro se detalla en el {C U A D R O 6 . 4 6 }. La hoja de costos estándar que se presenta enseguida, recoge la información necesaria que permite de un lado registrar los costos estándar de mano de obra y de otro aquellos que efectivamente se reconocen. La diferencia es la variación neta que se presentó desglosada en el análisis realizado para encontrar las variaciones en la tarifa y eficiencia por cada una de las tareas: corte-doblado y soldadura-pintura. Ver {C U A D R O 6 . 47}. .. Cierre de las variaciones Las variaciones son transitorias, por lo cual se deben cerrar de preferencia al final del [281] . Costeo estándar Cuadro 6.44 Libro diario: MOD y variaciones FECHA Enero CONCEPTO PARCIAL DEBE -10Inventario producción en proceso MOD: u x horas estándar x costo estándar Corte y doblado: 30 u x1 h x $ 3,00 Variación de tarifa MOD (Tarifa estándar - Tarifa real) x horas reales (3,00 - 3,10) x 29 Variación de eficiencia MOD (Horas estándar - horas real) x tarifa real (30 - 29) x $ 3,00 Mano de obra directa Horas real x tarifa real 29 x 3,10 HABER 90,00 2,90 3,00 89,90 Para la asignación de costos de los obreros de corte y doblado, a la orden 0010 Cuadro 6.45 Demostrativo de variación estándar MOD SOLDADURA Y PINTURA VARIACIÓN TARIFA MOD Tarifa real Tarifa estándar Variación tarifa x hora Horas reales Variación total tarifa Variación neta VARIACIÓN EFICIENCIA MOD 3,40 -3,50 0,10 63,00 6,30 Horas real Horas estándar Variación eficiencia Tarifa estándar Variación total eficiencia 63,00 -60,00 -3,00 3,50 -10,50 -4,20 Cuadro 6.46 Libro diario: variación estándar FECHA Enero CONCEPTO PARCIAL -11Inventario producción en proceso MOD: u x horas estándar x costo estándar Soldado y pintado: 30 u x 2 h x 3,50 Variación eficiencia MOD (Hora estándar - horas reales) x tarifa estándar (60 - 63) x 3,50 Variación tarifa MOD (Tarifa real - tarifa estándar) x horas real (3,50 - 33,40) x 63 Mano de obra directa Horas reales x tarifa real 63 x 3,40 Para la asignación de costos por soldadura y pintado, en la orden 00101 periodo. Como se muestra en el ejemplo 67, debido a que el ajuste aún está en proceso, se realizará a la cuenta inventario de producción en proceso como se indica en el {C U A D R O 6 . 4 8 }. El libro mayor integrado de materiales y mano de obra de la empresa “Estándar S.A.” en las fases de utilización, reconocimiento de variaciones y cierre, queda como se muestra en el {C U A D R O 6 . 49}. [282] DEBE HABER 210,00 10,50 6,30 214,20 . Costeo estándar Cuadro 6.47 Hoja de costos estándar EMPRESA INDUSTRIAL "ESTÁNDAR S.A." HOJA DE COSTOS ESTÁNDAR Orden: Artículo: Código: Fecha 1 - ene 1 - ene 1 - ene No. 00101 Sillas plegables 1.205.003 Documento MPD Importe estándar X 180,00 Y 360,00 Z 60,00 SUMA 600,00 VARIACIÓN Fecha Documento Cliente: Cantidad: Almacén Jaramillo 30 unidades Fecha Importe histórico 182,00 Corte-dobla 372,00 Soldadura 52,20 606,20 -6,20 Fecha inicio: 01 - 01 Fecha término: 25 -01 Documento MOD Tarea 1 Tarea 2 Importe Importe estándar histórico 90,00 89,90 210,00 214,20 300,00 304,10 -4,10 VARIACIÓN CIF Importe estándar Importe histórico RESUMEN ESTÁNDAR HISTÓRICO MPD MOD Costo primo SUMA VARIACIÓN CIF Costo producción VARIACIÓN f) Contador Costo unitario Cuadro 6.48 Libro diario: inventario en proceso FECHA 31 - ene CONCEPTO PARCIAL -12Inventario producción en proceso Variación tarifa Variación eficiencia Variación eficiencia MOD Variación tarifa MOD DEBE HABER 4,10 7,50 -3,40 3,40 7,50 Para cierre de variaciones MOD, a la orden 00101 Cuadro 6.49 Libro mayor: producción, MOD y variaciones INV. PRODUCCIÓN PROCESO 4) 5) 6) Ajuste Mat.7) Tarea X-20 10) Tarea X-35 11) Ajuste 12) Saldo MPD "X" MPD "Y" MPD "Z" 180,00 360,00 60,00 6,20 90,00 210,00 4,10 910,30 MANO OBRA DIRECTA 8) 10,50 10,50 89,90 10) 214,20 11) 3.800,00 304,10 3.495,90 VARIACIÓN EFICIENCIA MOD 11) 3.800,00 3,00 10) 7,50 11) 10,50 VARIACIÓN TARIFA MOD 10) 12) 2,90 3,40 6,30 6,30 11) 6,30 [283] . Costeo estándar . Tratamiento de los costos generales .. Introducción La estandarización de los costos indirectos de fabricación ( en un sistema por órdenes de producción) o costos generales de fabricación ( en el sistema por procesos), debe afrontar varias dificultades dada la necesidad de amalgamar la diversidad de conceptos, pero además porque será fundamental buscar la medida adecuada del nivel de producción que se debe alcanzar a fin de asegurar que las tasas estándar de los sean precisas. Estas dificultades pueden ser resumidas como siguen: 1. Relacionadas con el nivel de producción de la empresa: · Definición de la unidad de medida apropiada cuando se tiene un surtido amplio de productos algo o muy diferentes. · Medición de la capacidad instalada. · Definición de la capacidad a utilizarse, que debe estar en sintonía con las ventas esperadas. 2. Relacionadas con el presupuesto requerido para los bienes y servicios: · Identificación de los conceptos, en especial de los nuevos que se incorporarían a la lista de bienes y servicios indirectos necesarios. · Discriminación de la parte fija en elementos mixtos. · Identificación del nivel de inflación, nuevas tarifas de impuestos, cambios futuros de precios y en general toda variable que pudiera marcar el precio de los bienes y servicios indirectos. · Cambios imprevistos en la demanda y oferta de ciertos bienes y servicios escasos. Como se había manifestado, en un sistema tradicional de costos por órdenes de producción es posible conocer exactamente los solo al finalizar el período anual de producción, pero como es indispensable dar respuesta inmediatamente, terminada una orden de trabajo se recurre a una tasa predeterminada () cuyo cálculo es posible cuando se prepara un presupuesto, que supone anticiparse inteligentemente a lo que sucederá, es decir, definir el nivel de producción que se desea alcanzar y el precio que tendrán los . En costos estándar este problema es más complicado, pues aunque la metodología es la misma que la explicada en el capítulo 3, se deben obtener cifras precisas y el monitoreo debe ser exigente y riguroso para que las condiciones, supuestos y políticas presupuestarias se vayan cumpliendo. Al resultado de dividir los valores estándar para el nivel de producción se denomina tasa estándar (Tst). .. Capacidad de producción y definición de la unidad de medida apropiada Cuando una empresa prepara un presupuesto de costos indirectos, y en general estándares del costo primo, es indispensable calcular la tasa estándar que considere el nivel de producción de la planta. Sobre el particular se deben recordar los siguientes conceptos: · Capacidad teórica o ideal de producción. Es el nivel más alto que se alcanzaría si se trabajara de forma continua durante todas las horas del año. Para ello no deberían faltar pedidos ni recursos de fábrica como materiales, fuerza laboral, etc. · Capacidad práctica. Bajo esta denominación se hace alusión a un nivel que tiene en cuenta los factores que afectan comúnmente a la producción, tales como falta de pedidos, daños en máquinas, descansos obligatorios del personal, inadecuada adopción de métodos y sistemas de trabajo, y deficiencias y errores del personal. · Capacidad normal. Se fundamenta en unas ventas previstas y considera el tamaño de los inventarios que se desean dejar al finalizar el periodo y los factores que harían variar el nivel en que se realizan los procesos de manufactura. La tendencia moderna se orienta hacia la aplicación de la capacidad práctica porque considera los numerosos factores que afectan los procesos productivos. De todas maneras, cuando establece la capacidad normal de producción, se debe considerar el número [284] . Costeo estándar adecuado de unidades previstas para fabricar, a fin de hacer frente en forma regular a las ventas esperadas. En empresas mono productoras, de las que quedan muy pocas, la definición de la unidad que se utiliza para medir la capacidad normal de producción no será ningún problema, puesto que las unidades físicas serán aquellas medidas apropiadas. Pero en empresas que fabrican varios productos que son algo o muy diferentes, la dificultad es evidente, es estos casos se deben analizar las opciones –que fueron explicadas en el capítulo 3–, de donde saldrá una opción válida como: horas-máquina, horas-hombre (criterio más utilizado), cantidad de un material o el mismo costo de o el costo primo. En conclusión: los presupuestos de costos indirectos basados en la capacidad normal de producción se preparan para un solo nivel y se denominan fijos o estáticos y se amalgama la diversidad de productos a través de expresar la producción física por ejemplo en horas-hombre. .. Tasa estándar de los CIF La tasa estándar de los resultará clave en la determinación del costo estándar de cualquier unidad de producción –los costos indirectos ( o ) son representativos pues bordean fácilmente el 25% del costo total de los bienes tangibles–, para disponer de este dato clave es necesario preparar el presupuesto respectivo con información abundante y confiable que provenga fundamentalmente de la propia empresa y complementar con datos del entorno relacionados con la entidad, como: clientes, proveedores, fisco a través de presupuesto general de Estado e incluso de la propia competencia. Cuando los datos están completos se podrá elaborar el presupuesto estándar de los hasta llegar a la determinación de la tasa estándar (Tst) que se podrá evidenciar a través de dos derivadas que son la tasa fija (TstF) y la tasa variable (TstV). La metodología para elaborar el presupuesto estándar de los es la misma explicada en el capítulo 3, pero como se ha dicho debe ser más precisa y exigente. Los comprenden un sinnúmero de servicios y bienes indispensables para producir como: Servicios · Energía eléctrica. · Telefonía fija y móvil. · Seguros de protección de materiales, activos fijos, personas etc. · Fuerza laboral (remuneraciones) del personal que coadyuva al proceso productivo. · Depreciaciones de activos fijos tangibles. · Amortizaciones de activos fijos intangibles como patentes de fábrica. · Amortizaciones de diferidos como gastos de investigación y desarrollo. · Contribuciones e impuestos. · Capacitación del personal. · Otros servicios. Bienes · Materiales indirectos. · Alimentación del personal. · Combustibles y lubricantes. · Insumos de fábrica. · Ropa de trabajo. · Otros bienes. El número de conceptos es tan amplio como diverso, por lo que el tratamiento contable se dificulta dada la naturaleza de ellos y, obviamente, el control y gestión administrativa demandan una serie de estrategias para evitar el uso indebido propio de la dinámica productiva. [285] . Costeo estándar En costeo estándar se deben establecer las tasas de los que se aplicarán a la producción real de unidades, lotes físicos o procesos, será necesario entonces preparar un presupuesto preciso. Este proceso exigente y complicado demanda: · Información interna histórica sobre consumos y datos previsibles como: políticas de producción, comercialización, planes estratégicos, cambios de procesos productivos, en fin, todo lo necesario para prever el escenario en el que se va a operar. Información externa de: a) gustos y preferencias de los clientes, crecimiento poblacional, movilidad, capacidad de compra, entre otras, b) del fisco, que entregará información como metas de crecimiento económico, tasas de interés e inflación, intenciones de modificar tarifas de impuestos o de los precios de servicios y bienes que el gobierno produce, comercializa o controla, c) capacidad de producción de los proveedores, condiciones de pago y precios de materiales y servicios que ofrece, y d) para cerrar el ciclo informativo externo también debe investigarse las intenciones de expansión de la competencia, nuevos productos y precios. · Trabajo planificado de un equipo humano interdisciplinario que a su vez sea creativo, analítico y con poder de exigir que se cumplan estrictamente las condiciones de la planificación. En la ejecución, el rol del equipo de presupuestación seguirá siendo trascendente puesto que velará porque las condiciones y bases sobre los que se estructura el presupuesto de los se cumplan, esto es posible con voluntad política de la alta gerencia y del compromiso de los que ejecutan dicho presupuesto. No puede dejar de mencionarse las estrategias usadas para un cumplimiento cabal del presupuesto de los , algunas de las cuales pueden ser: -Reconocimiento de bonificaciones -Establecimiento de planes de ahorro y austeridad. -Socialización de los estándares. -Seguimiento continuo e implementación inmediata de ajustes. E JEMPLO 67: PRESUPUESTO ESTÁ NDA R DE CIF-ESTÁ NDA R S. A . Tomando en cuenta la descripción y condiciones exigentes del trabajo presupuestal, es preciso aproximarse al proceso, para ello seguiremos con el ejemplo de la empresa “Estándar S.A.”. Suponga que el año anterior en se utilizó efectivamente como se ve en el {C U A D R O 6 . 5 0 } En dicho periodo se alcanzó un nivel de producción de 15.000 horas . Para el nuevo Cuadro 6.50 Presentación de CIF clasificados CONCEPTO CLASE Materia prima indirecta X (84.500 u, $ 0,50 c/u) Arriendos Energía eléctrica (164,00 fijo, diferencia 45.450 kwh x 0,08) variable fijo mixto SUMAN IMPORTE 8.450,00 2.400,00 3.800,00 14.650,00 periodo, en el que se aplicarán costos estándar, se ha establecido el siguiente nivel normal de producción que se debe alcanzar. Ver {C U A D R O 6 . 5 1}. Para determinar el costo futuro de estos bienes y servicios indirectos se ha consultado algunas fuentes confiables, entre las que tenemos: · Inflación 3% anual, el material indirecto se comprará en dos lotes iguales a inicios de enero y [286] . Costeo estándar Cuadro 6.51 Demostrativo de horas-hombre requeridas PRODUCTOS Unidades físicas Sillas metalizadas plegables Estándar horas MOD Corte y doblado 5.600 x 1 h 5.600 Soldadura y pintura 5.600 x 2 h Nivel normal de producción Nivel producción en horas MOD 5.600 11.200 16.800 julio. · Precio de kwh 0,095 desde mayo, la parte fija se mantendrá. · El contrato de arriendos prevé un incremento de 5% a partir de julio. Con estos datos se prepara el presupuesto estándar de los : Materia prima indirecta 1º lote 8.450 u se comprarán en enero a $0,50 2º lote 8.450 u se comprarán en julio a $0,50 más 1,5% Importe de M.P.I para producir 15.000 horas $4.225,00 $4.288,37 $8.513,37 Como se va a producir mayor número de unidades físicas, se adquirirá mayor cantidad de materiales. Incremento 12 % (16.800 /15.000 horas) $1.021.60 Presupuesto compras de MPI $9.534.97 Arriendos $200,00 x 6 $210,00 x 6 ($200,00 + 5%) Costo enero a junio Costo julio a diciembre Presupuesto de arriendos $1.200,00 $1.260,00 $2.460,00 Este concepto es fijo, debido al porcentaje de incremento no es necesario alquilar mayor superficie, el valor presupuestado es $2.460,00 Energía $164,00 Costo fijo Parte variable tendrá nuevos precios, entre enero y abril 3.387,50 kwh x 4 meses = 13.550 kwh a $ 0,08 Entre mayo y diciembre 3.387,50 x 827.100 kwh, a $0,095 Costo variable para adquirir la misma cantidad Período anterior Producción esperada superior en 12% Total presupuesto variable producción normal $3.658,50 $439,02 $4.097,52 Presupuesto de energía eléctrica $4.261,52 Los resultados de este proceso se lo incorporan en el {C U A D R O $1.084,00 $2.574,50 6 . 5 2 }. Cuadro 6.52 Presupuesto estándar de CIF Clase CONCEPTO Materia prima indirecta X Arriendos Energía eléctrica SUMAN Capacidad normal TASA ESTÁNDAR CIF X HORA MOD V F M Horas Variables 9.534,56 4.097,52 13.632,08 16.800 0,8114 Fijos 2.460,00 164,00 2.624,00 16.800 0,1562 Total 9.534,56 2.460,00 4.261,52 16.256,08 0,9676 [287] . Costeo estándar .. Determinación de las tasas estándar de CIF En este modelo estándar, igual que en costos históricos por órdenes de fabricación, se requiere calcular anticipadamente el monto de costos indirectos aplicados a la producción, es decir a cada hoja de costos. Para ello es necesario averiguar la tasa obtenida mediante la aplicación de la siguiente fórmula: Tasa global estándar CIF = Presupuesto estándar CIF / Nivel de producción presupuestado El nivel de producción presupuestado puede expresarse en unidades físicas de productos cuando es único o productos muy similares. Alternativamente se puede fijar el nivel en horas-hombre de mano de obra directa, costos de esas horas, horas-máquina, etc. En el ejemplo de la empresa “Estándar S.A.” la tasa global se obtiene así: Tasa global estándar CIF = $16.256,08/16.800 HH = $0,9676 Tasas estándar fija y variable Como los costos indirectos presupuestados son el resultado de la suma de costos fijos y variables, de igual manera la tasa estándar se subdivide en: tasa estándar fija y tasa estándar variable, que se calculan con las siguientes fórmulas: Tasa estándar fija = Presupuesto estándar CIF fijos / Nivel de producción presupuestado Tasa estándar variable = Presupuesto estándar CIF variables / Nivel de producción presupuestado En el ejemplo de la empresa “Estándar S.A.” las tasas referidas se obtienen así: TstV = 13.632,08/16.800 = 0,8114 HH TstF = 2.624,00/16.800 = 0,1562 HH Esta información clave se debe trasladar a la hoja de especificaciones estándar en el sector respectivo conforme se muestra en la hoja de especificaciones del {C U A D R O 6 . 5 3 }. Cuadro 6.53 Hoja de especificaciones estándar EMPRESA INDUSTRIAL - ESTÁNDAR S.A. Hoja de especificaciones Para enero 200X Artículo: sillas metalizadas plegables Unidad de costeo: una silla MATERIALES Unidad de DIRECTOS medida Material X libras Material Y metros Material Z pies Código: Cantidad estándar 30 4 2 1.2.005 Precio estándar 0,20 3,00 1,00 SUMAN MANO OBRA DIRECTA Horas Corte y doblado Soldado y pintado Horas Horas Cantidad estándar Tarifa estándar 1 2 3,00 3,50 SUMAN COSTOS INDIRECTOS Parámetro Tasa est. variable Tasa est. Fija h MOD h MOD SUMAN Costo estándar total por silla [288] Cantidad estándar Tasa estándar 3 3 0,8114 0,1562 Costo estándar 6,00 12,00 2,00 20,00 Costo estándar 3,00 7,00 10,00 Costo estándar 2,4342 0,4686 2,9028 32,9028 . Costeo estándar .. Variaciones de los costos indirectos de fabricación. Causas y efectos Cualquier diferencia presentada entre los costos predeterminados (estándar) que se aplican a la producción y los costos reales recibe el nombre de variación neta de costos indirectos y puede expresarse mediante la siguiente fórmula: Variación neta = CIF aplicados – CIF reales La variación de costos indirectos de producción, en costos estándar, es susceptible de analizarse en términos de cuatro, tres o dos variaciones, según el enfoque que se adopte en relación con el nivel de actividad de la empresa. · En el primer enfoque surgirán: variaciones en la tasa y la eficiencia de los variables, y variaciones de presupuesto y de capacidad de los fijos. · En el segundo enfoque: variaciones de eficiencia, de presupuesto y capacidad. · En el tercer enfoque: variaciones de presupuesto y de capacidad. · Las variaciones netas tendrán el mismo valor cualquiera sea el enfoque que se utilice. Posibles causas de variaciones de los CIF Las causas probables citadas en las variaciones de materiales y de mano de obra directa, pueden extenderse a los costos indirectos de producción porque podría ocurrir que cualquier cambio en las especificaciones del material o la falta de capacitación de trabajadores repercuta en los costos indirectos. Específicamente, las causas principales de las variaciones de los pueden ser las siguientes: · Especificaciones inadecuadas de materiales indirectos necesarios para el producto. · Inadecuada determinación del tiempo requerido para una operación y del precio de mano de obra indirecta, como consecuencia lógica de un estudio incorrecto de tiempo y movimiento, malos métodos y procedimientos de trabajo, etc. · Cambio inesperados de precios en el mercado de materiales indirecto, insumos y servicios. · Fluctuaciones en el volumen de producción ocasionadas por factores tales como: falta de materia prima, escasez de la mano de obra, deficiencias en el funcionamiento de las máquinas o disminución en la demanda de determinados productos. Continuando con el ejemplo, la producción real en el período alcanzó 5.540 sillas; 4.560 fueron terminadas y vendidas, 950 terminadas y se encuentran en el almacén y 30 unidades se quedaron en proceso. La producción corresponde a la orden Nº 101 que es la que hemos venido acumulando, como se muestra en el {C U A D R O 6 . 5 4 }. Cuadro 6.54 Demostrativo de órdenes de producción ejecutadas en el periodo O.P. No. 97 98 99 100 101 SUMAN # sillas 2.000 1.760 800 950 5.510 30 5.540 Horas permitidas por estándar 6.000 5.280 2.400 2.850 16.530 90 16.620 Horas reales 6.200 5.456 2.560 2.996 17.212 92 17.304 Estado avance vendidas vendidas vendidas almacén en proceso % proporción 0,3610 0,3177 0,1444 0,1715 0,9946 0,0054 1,0000 No se puede olvidar que la orden Nº 101 es parte del trabajo realizado durante el mes y que se encuentra en proceso. Es la última orden de un conjunto cuyos registros se debieron realizar en forma cronológica al momento de terminar la orden y previo al paso de productos al inventario de productos terminados, en resumen el registro se muestra en el {C UA D R O 6 . 5 5 }. [289] . Costeo estándar Cuadro 6.55 Libro diario: Asignación CIF FECHA Enero CONCEPTO PARCIAL -13AInventario producción en proceso 5.510 u x 3 h MOD x 0,81143 tasa variable 5.510 u x 3 h MOD x 0,15619 tasa fija CIF aplicados DEBE HABER 15.994,76 13.412,94 2.581,82 15.994,76 Para registrar asignación de CIF a órdenes 0098 a 00101 Cuadro 6.56 Libro diario: Asignación CIF horas-hombre FECHA 31 - ene CONCEPTO PARCIAL -13Inventario producción en proceso 90 h MOD x 0,81143 tasa variable 90 h MOD x 0,15619 tasa fija Variación estándar CIF - eficiencia CIF aplicados 92 h x 0,9676 DEBE HABER 87,09 73,03 14,06 1,93 89,02 Para registrar asignación de CIF a orden la 101 por 92 horas hombre utilizadas para aplicación Cuadro 6.57 Hoja de costos estándar EMPRESA INDUSTRIAL "ESTÁNDAR S.A." HOJA DE COSTOS ESTÁNDAR Orden: Artículo: Código: Fecha 1 - ene 1 - ene 1 - ene No. 00101 Sillas plegables 1.205.003 Documento MPD Importe estándar X 180,00 Y 360,00 Z 60,00 SUMA 600,00 VARIACIÓN Fecha Cliente: Almacén Jaramillo Cantidad: 30 unidades Fecha Importe histórico 182,00 Corte-dobla 372,00 Soldadura 52,00 606,20 -6,20 Documento MOD Importe Importe estándar histórico Tarea 1 90,00 89,90 Tarea 2 210,00 214,20 300,00 VARIACIÓN Documento CIF SUMA VARIACIÓN Importe Importe RESUMEN estándar histórico MPD 87,09 89,02 MOD Costo primo 87,09 89,02 CIF -1,93 Costo producción 1 - ene VARIACIÓN f) Contador Costo unitario En al asiento anterior no se incluye el registro de los aplicados de la orden 101 correspondiente a 30 sillas por 3 horas de cada una. En el {C U A D R O 6 . 5 6 } está el registro correspondiente. Registrados los estándar por $87,09 y los aplicados a la hoja de costos estándar con la orden Nº 101, por 92 horas-hombre utilizadas efectivamente que asciende a $89,02, El registro quedará como en el {C U A D R O 6 . 5 7}. Nota: tan pronto se termina la producción de la orden de trabajo, se debe aplicar los a la respectiva hoja de costos (sucederá cualquier día del periodo). Resulta impráctico calcular las variaciones específicas, éstas se establecerán al finalizar el periodo cuando se conozcan los reales. Por el momento la variación establecida en la Nº 101 corresponde a eficiencia o cantidad, más adelante se calcula la variación completa respecto a los reales. [290] Fecha inicio: 01 - 01 Fecha término: 25 -01 ESTÁNDAR 600,00 300,00 900,00 87,09 987,09 12,23 32,90 304,10 -4,10 HISTÓRICO 606,20 304,10 910,30 89,02 999,32 . Costeo estándar Análisis de las variaciones de los CIF estándar Para establecer y analizar las variaciones, se debe esperar a que termine el año (o el semestre si el periodo económico fuera ese), momento en el cual se puede conocer con exactitud los reales (históricos). Para el ejemplo la acumulación sistemática de los reales se resume en el {C U A D R O 6 . 5 8 }. Cuadro 6.58 Libro diario: Costos indirectos del periodo FECHA CONCEPTO PARCIAL DEBE HABER -141 - ene CIF reales MPI "X" 16.833,00 10.064,00 2.500,00 4.269,00 Arriendos de fábrica Energía eléctrica Inventario de materiales Arriendos por pagar Servicios por pagar 10.064,00 2.500,00 4.269,00 Para registrar costos indirectos del periodo Al finalizar el período se realiza la segregación de costos variables y fijos, los cuales se dividen para las horas reales y se obtiene una tasa real de como se muestra en el {C U A D R O 6 . 5 9} . Cuadro 6.59 Demostrativo de la tasa real Clase CONCEPTO Materia prima indirecta X Arriendos fábrica Energía eléctrica SUMAN CIF reales Dividido para horas reales Tasa real CIF X hora MOD V F M Variable 10.064,00 0,00 4.105,00 14.169,00 17.304 0,81883 Fijo 0,00 2.500,00 164,00 2.664,00 17.304 0,15395 Total 10.064,00 2.500,00 4.269,00 16.833,00 0,97278 Para cerrar los costos indirectos de fabricación reales y los aplicados es necesario calcular las variaciones. En este ejemplo se han realizado cuatro: dos por los variables y dos por los fijos, así: · Variación en la tasa de los variables. Es la diferencia entre la tasa real ( reales variables: horas reales de ) y la tasa estándar multiplicada por las horas reales. Variación en la eficiencia de variables. Es la diferencia entre las horas reales de y las horas permitidas por el estándar para el nivel de producción real, multiplicada por la tasa estándar. Variación del presupuesto fijos. La diferencia entre el desembolso real de fijos y el presupuesto. · Variación de capacidad de los fijos. Horas presupuestadas menos horas permitidas por el estándar para el nivel de producción real multiplicada por la tasa estándar. En el ejemplo, las variaciones específicas de las órdenes 98 a 101 se obtienen según se indica en el {C U A D R O 6 . 6 0 }. En el {C U A D R O 6 . 6 1} se encuentra el registro correspondiente al cierre de reales y aplicados y determinación de variaciones. Para el cierre de las variaciones aplicando prorrateo, es necesario tener el resumen de la producción del período y el destino contable de la misma en las cuentas respectivas (costo de ventas, inventario de productos terminados e inventario de producción en proceso), determinando la parte proporcional para cada una y proceder con el ajuste. Así, en el {C U A D R O 6 . 6 2 } se detallan las órdenes de producción y el estado en el que se encuentran. [291] . Costeo estándar Cuadro 6.60 Demostrativo de variaciones estándar de CIF VARIACIÓN EN TASA CIF variables Tasa real CIF variables Tasa estándar CIF variables VARIACIÓN EN EFICIENCIA CIF variables 0,818826 0,811433 Variación en la tasa x hora 0,007395 Horas reales MOD 17.304 VARIACIÓN EN TASA CIF variables 127,96 Desf. Horas reales Horas permitidas x estándar Variación eficiencia horas Tasa estándar CIF variables Variación eficiencia CIF variables VARIACIÓN PRESUPUESTO CIF fijos VARIACIÓN CAPACIDAD CIF fijos Desembolso real CIF fijos Presupuesto CIF fijos 17.304 -16.620 684 0,81143 555,02 Desf. Horas presupuestadas Horas permitidas por estándar Variación capacidad CIF Tasa estándar fija 40,00 Desf. Variación capacidad CIF fijos 16.800 -16.620 180 0,15619 28,11 Desf. 2.664,00 -2.624,00 Variación presupuesto CIF fijos 682,98 68,11 751,09 VARIACIÓN NETA CIF - Desfavorable Cuadro 6.61 Libro diario: CIF reales, CIF aplicados y variaciones FECHA CONCEPTO PARCIAL DEBE HABER -15CIF aplicados 31 - ene 16.081,91 127,96 555,02 40,00 28,11 Variación tasa CIF variables Variación eficiencia CIF variables Variación en presupuesto CIF fijos Variación capacidad CIF fijos CIF reales 16.833,00 Para cerrar CIF reales y CIF aplicados y registrar variaciones Cuadro 6.62 Demostrativo de aplicación de variaciones a la producción O.P. No. 97 98 99 100 101 # sillas 2.000 1.760 800 950 30 5.540 Estado avance vendidas vendidas vendidas almacén en proceso SUMAN VARIACIÓN NETA CIF % proporción 0,3610 0,3177 0,1444 0,1715 0,0054 1,0000 Ajuste 271,14 238,62 108,46 128,81 4,06 751,09 Cuenta TOTAL 618,22 Costo de venta 128,81 Inv. Prod. Terminados 4,06 Inv. Prod. Proceso 751,09 751,09 Cuadro 6.63 Libro diario: variaciones y ajustes FECHA 31 - ene CONCEPTO PARCIAL -16Inventario producción en proceso Inventario productos terminados Costo producción y ventas Variación tasa CIF variables Variación eficiencia CIF variables Variación presupuesto CIF fijos Variación capacidad CIF fijos Para cerrar variaciones y ajustar cuentas al costo real Como las variaciones por , son desfavorables se evidencia que el costo esta subvalorado, se procede a cargar una porción de esta cifra a los inventarios en proceso de artículos terminados y al costo de productos vendidos. En el {C U A D R O 6 . 6 3 } , está el asiento de diario correspondiente. Realizados los registros relativos a la orden Nº –en proceso–, el libro mayor en formato de T se muestra en el {C U A D R O 6 . 6 4 }. Liquidación de la hoja de costos Tan pronto se concluya la producción de la orden, como en este ejemplo, se procede a la [2] DEBE HABER 4,06 128,81 618,22 127,96 555,02 40,00 28,11 . Costeo estándar Cuadro 6.64 Libro mayor INV. PRODUCCIÓN PROCESO MPD "X" MPD "Y" MPD "Z" 4) 5) 6) CIF APLICADOS 180,00 360,00 60,00 6,20 90,00 210,00 4,10 87,09 4,06 1.001,44 Ajuste Mat. 7) Tarea X-20 10) Tarea X-35 11) Ajuste 12) CIF aplic. 13) Ajuste 16) 15) 14) VARIACIÓN TASA CIF variables 15) 13) 13A) 16.081,91 87,09 15.994,82 16.081,91 CIF REALES 16.833,00 16.833,00 15) 16.833,00 16.833,00 VARIACIÓN EFICIENCIA CIF var 127,96 127,96 127,96 127,96 16) 15) VARIACIÓN PRESUPUESTO CIF fijo 15) 16.081,91 555,02 555,02 555,02 555,02 16) VARIACIÓN CAPACIDAD CIF fijo 40,00 40,00 40,00 40,00 16) 15) 28,11 28,11 28,11 28,11 16) Cuadro 6.65 Hoja de costos estándar EMPRESA INDUSTRIAL "ESTÁNDAR S.A." HOJA DE COSTOS ESTÁNDAR Orden: Artículo: Código: Fecha 1 - ene 1 - ene 1 - ene No. 00101 Sillas plegables 1.205.003 Documento MPD Importe estándar X 180,00 Y 360,00 Z 60,00 SUMA 600,00 VARIACIÓN Fecha Documento 1 - ene ajuste SUMA VARIACIÓN Cliente: Almacén Jaramillo Cantidad: 30 unidades Fecha inicio: 01 - 01 Fecha término: 25 -01 Fecha Importe histórico 182,00 Corte-dobla 372,00 Soldadura 52,20 606,20 -6,20 Documento MOD Tarea 1 Tarea 2 Importe Importe estándar histórico 90,00 89,90 210,00 214,20 304,10 -4,10 CIF Importe Importe estándar histórico 87,08 89,02 2,12 87,08 91,14 -4,06 RESUMEN MPD MOD Costo primo CIF Costo producción VARIACIÓN f) Contador 300,00 VARIACIÓN Costo unitario ESTÁNDAR 600,00 300,00 900,00 87,09 987,09 14,36 32,90 HISTÓRICO 606,20 304,10 910,30 91,14 1.001,44 liquidación de la hoja de costos. Al efecto se suman las cifras que constan en las columnas de “importe” tanto del estándar cuanto de los históricos, dicha sumas se colocan en el sector destinado al resumen. Ver {C U A D R O 6 . 6 5 }. Cuando el proceso productivo de la orden 101 concluya –ocurrirá en febrero–, será el momento para correr un asiento que deje constancia del envío de productos al almacén, conforme se presenta en el {C U A D R O 6 . 6 6 }. Como queda evidenciado el ingreso al almacén de los productos terminados, se hará a [293] . Costeo estándar Cuadro 6.66 Libro diario: traslado de productos FECHA Febrero CONCEPTO PARCIAL -17Inventario productos terminados Inventario productos en proceso Materia prima directa Mano de obra directa Costos indirectos de fabricación HABER 1.101,44 1.101,44 606,20 304,10 91,14 Para trasladar productos de orden 101, cuando se concluya la orden costos reales, ya que los ajustes de las variaciones permitieron que la cuenta inventario de productos en proceso sea ajustada al costo real, como se aprecia arriba el mayor de la 101 está por el total de $1.001,44. . Resumen del capítulo La utilización de datos predeterminados –forma más técnica y científica de calcular costos de producción antes de que se realice– ha originado los costos estándar de amplia aceptación en la industria moderna, tanto para empresas que utilizan el sistema de costos por órdenes de producción como para las que utilizan el sistema de costos por procesos. Las ventajas de la utilización del método de costeo estándar se manifiestan en que: a) Ayudan a ejercer un control más efectivo de la producción. b) Brindan facilidades para establecer políticas de precios. c) Ayudan eficazmente en elaboración de presupuestos. d) Impulsan decididamente la mejora continua de procesos productivos y actitudes personales. Los estándares a corto plazo que consideren las condiciones ambientales, idiosincrasia y compromisos personales, las facilidades tecnológicas y, en general, un funcionamiento normal de máquinas y equipos, ofrecen mejores posibilidades de cumplimiento, dejando claro que los estándares deben ser revisados continuamente en procura de ser más exigentes y reducir sostenidamente los costos. El primer elemento por predeterminar técnica y científicamente es el material que se usará en la producción de una unidad o de una fase del proceso productivo. El estándar debe ser tanto de precio como de cantidad requerida por cada tipo de material. La contabilización de la compra de materiales puede hacerse por dos métodos: a) al real y b) al estándar. Con esta base, el registro de uso del material directo puede hacerse de dos maneras diferentes: si la compra se contabilizó por el método al estándar podría surgir la variación de cantidad y no se reconocerá la variación de precio puesto que ella ya debió haberse reconocido al momento de registrar la compra. Si la compra se contabilizó por el método al real, cuando se despachen los materiales se presentarían las dos variaciones juntas, es decir de precio y de cantidad. El cálculo de las variaciones se obtiene aplicando las siguientes fórmulas: Variación precio = (Precio unitario estándar – Precio unitario real) * Cantidad total real Variación cantidad = (Cantidad total estándar – Cantidad total real) * Precio unitario estándar También se predetermina la tarifa y la cantidad o eficiencia de mano de obra directa, cualquier diferencia se presenta con respecto a las mismas cifras y cantidades reales usadas en la producción. Esto dará lugar a la variación de tarifa o precio de mano de obra directa, conocida como variación en la tarifa y la variación en la eficiencia de mano de obra directa utilizada o la variación de tiempo. [294] DEBE . Costeo estándar Tanto la variación de tarifa como la variación de eficiencia pueden surgir en cualquiera de las operaciones o actividades propias de todo proceso de elaboración de artículos y su incidencia sobre el costo del producto o sobre los gastos del período se analizará de la misma forma como se hizo con las variaciones de precio y de cantidad de materiales. Con respecto a la contabilización del pago de la mano de obra, puede decirse que no hay problema alguno, mientras que contabilizar su uso puede dar lugar a las variaciones de mano de obra antes enunciadas –cuando se presente una diferencia entre el costo estándar de las horas de mano de obra directa y el costo de las horas reales–. Estas variaciones, pueden calcularse así: Variación tarifa = (Tarifa estándar – Tarifa real) * Horas totales real Variación eficiencia = (Horas totales estándar – Horas reales) * tarifa unitaria estándar En el costeo estándar, al igual que en el sistema órdenes de producción históricos, se requiere calcular una tasa predeterminada exacta de a través de un procedimiento más exigente –usando datos y supuestos más precisos–. La aplicación será diferente puesto que la tasa estándar se multiplica por el nivel estándar de producción real en lugar de datos reales, el resultado de esta diferencia es la variación de eficiencia. Todos los problemas de costos estándar pueden ser analizados desde el punto de vista de los costos de absorción o bajo los presupuestos flexibles con las variaciones de presupuesto y de capacidad que se presentan al final de cada periodo en el momento del cierre de los costos indirectos de fabricación. Si se utiliza un nivel de actividad basado en horas estándar, que es el enfoque más usual en costos estándar y se emplean presupuestos flexibles, se pueden presentar dos situaciones en el análisis de variaciones de los : un análisis de dos variaciones (de presupuesto y de capacidad) o un análisis de tres variaciones, que consiste en subdividir a su vez, la variación de presupuesto en dos, una variación de precio y una de eficiencia, la variación de capacidad o de volumen de producción permanecerá igual. En ambos casos, la variación neta de los será la suma algébrica de las variaciones que se obtengan. En general, las fórmulas empleadas son las de costos estándar, ya sea bajo el enfoque tradicional o el enfoque moderno. Son muy similares a las utilizadas en el sistema de costos históricos por órdenes de producción, con la salvedad de que en estándar se trabaja preferentemente con costos estándar y no con costos reales, y se utiliza un nivel estándar de producción en lugar de un nivel real. Los costos predeterminados constan en la denominada hoja de especificaciones estándar o tarjeta estándar, por cada producto diferente que se vaya a producir o por cada fase productiva, según el sistema de costos usado. En esta hoja constarán los estándares de materiales, mano de obra y costos generales de fábrica. Las variaciones deben cerrarse afectando de manera proporcional al costo de producción y venta por la producción vendida, a inventario de productos terminados por el saldo de productos o a inventario de producción en proceso si existiera producción no terminada que se considera influyen directamente en el costo del producto o en las cuentas de resultados por variaciones (pérdidas o ganancias del período si se tratan como tales). En el primer caso, dichas variaciones deberán mostrarse en el estado de costos de producción y ventas como un mayor o menor costo, y en el segundo caso, influirán en el estado de resultados, aumentando o disminuyendo la utilidad. [295] . Costeo estándar CUE S TION A RIO DE E VA LUACIÓN Responda de manera concisa las siguientes preguntas 1. Cite brevemente las ventajas que ofrece el costeo estándar en relación con el conocimiento de los costos de producción. 2. ¿Qué diferencias existen entre los costos predeterminados y los presupuestados? 3. ¿Qué tipos de estándares conoce? 4. ¿Cada cuánto tiempo deben revisarse los estándares? ¿Qué se persigue con esta revisión? 5. ¿Qué objetivos persigue la aplicación de costos estándar? 6. ¿Qué son las hojas de especificaciones y qué finalidad tienen? 7. ¿Qué métodos existen para contabilizar la compra de materiales? Explique en qué consiste cada método. 8. ¿Cuáles son las principales causas que originan las variaciones en la cantidad de material? 9. ¿Cómo se registra contablemente el consumo de materiales directos? Explique las diferentes posibilidades. 10. ¿Existe alguna vinculación entre estándar de eficiencia de una tarea y la tarifa estándar fijado para dicha tarea? Explique en qué consiste esta relación. 11. Enumere dos causas para que se presenten las variaciones en la mano de obra. 12. ¿Cómo se contabiliza el pago de los salarios? Cite un ejemplo. 13. ¿Cuándo se contabilizan las variaciones de eficiencia y de tarifa? 14. ¿Cómo se calculan las variaciones de eficiencia y de tarifa? 15. ¿Por qué se presentan las variaciones de eficiencia y de tarifa? 16. ¿Cómo se cierran las variaciones? ¿Qué opiniones existen al respecto? 17. ¿Qué son los costos indirectos de fabricación estándar? 18. ¿Qué es capacidad normal de producción? ¿Qué es capacidad teórica o ideal? ¿Qué es capacidad media? Proponga dos ejemplos en cada caso. 19. ¿Cómo se calcula la tasa estándar de costos indirectos? ¿Existe diferencia con la tasa predeterminada calculada en el sistema de costos por órdenes producción? 20. ¿Cuáles son las medidas utilizadas como nivel de producción más usuales, que permiten calcular la tasa estándar de costos indirectos de fabricación? 21. ¿Cómo surgen las variaciones de costos indirectos de fabricación? 22. ¿Cuáles son las principales causas que dan origen a las variaciones de costos indirectos de fabricación? 23. ¿Qué es la variación de presupuesto y cómo se calcula? 24. ¿Cuál es la causa principal para que ocurra la variación de capacidad? 25. ¿Cómo surge la variación de eficiencia? ¿Cómo se calcula? ¿Cada cuánto tiempo se presenta la variación de eficiencia? 26. Cite sectores dentro de una empresa, que tienen responsabilidad por las variaciones de costos indirectos. 27. ¿En qué consiste el método de dos variaciones? 28. ¿En qué consiste el método de tres variaciones? 29. ¿En qué consiste el método de cuatro variaciones? 30. ¿Es diferente la variación neta cuando se aplican cualquiera de los métodos? Marque con una x la respuesta correcta. Solo hay una opción verdadera. 31. La cantidad que se acredita a la cuenta inventario materiales, cuando se consumen, y suponiendo que se está llevando bajo el método al estándar en la compra, está dada en: ❒ [296] Datos reales únicamente. . Costeo estándar ❒ Solo datos predeterminados científicamente. ❒ Datos reales y datos predeterminados. ❒ Solo datos estimados. ❒ Únicamente datos presupuestados. 32. Los costos estándar son: ❒ Presupuestos totales. ❒ Costos unitarios. ❒ Costos estimados. ❒ Costos reales. ❒ Costos reales y estimados al mismo tiempo. 33. Cuando se consumen materiales directos y se usa el método al real, la cuenta inventario se obtiene con: ❒ Datos estándar. ❒ Datos reales. ❒ Datos estimados. ❒ Datos reales y estándar al mismo tiempo. ❒ Datos presupuestados. 34. Cuando se utiliza el método al estándar en la compra de materiales, el crédito surgido en el asiento contable debe expresarse en: ❒ Datos predeterminados. ❒ Datos estimados. ❒ Datos reales. ❒ Datos estándar. ❒ Datos estimados y reales al mismo tiempo. 35. Una variación de precio desfavorable: ❒ Siempre representará un aumento en el costo del producto. ❒ Disminuirá de todas maneras el costo del producto. ❒ No tendrá efecto alguno sobre el costo del producto. ❒ Representará siempre un aumento en los gastos del período. ❒ No causa ningún efecto en la variación neta. 36. En costeo estándar, la hoja de costos se lleva con: ❒ Datos presupuestados. ❒ Datos reales. ❒ Datos estimados. ❒ Datos estándar. ❒ Datos estándar y reales. 37. Usando el método al real en la compra de materiales, estará expresada en su cuenta débito, con: ❒ Datos reales. ❒ Datos presupuestados. ❒ Datos estimados. ❒ Datos reales y estándar al mismo tiempo. ❒ Ninguna de las anteriores. 38. La variación neta de materiales directos se obtiene al: ❒ Establecer la diferencia entre el costo real del material directo y el presupuestado. [297] . Costeo estándar ❒ Sumar la variación de precio de material directo con la variación neta. ❒ Sumar la variación de cantidad de material directo con la variación neta. ❒ Sumar la variación de cantidad de material directo con la variación de precio. ❒ Ninguna de las anteriores. 39. El segundo elemento de costos en estándar, está dado por: ❒ Datos estándar. ❒ Datos reales. ❒ Datos estimados. ❒ Datos estándar y reales al mismo tiempo. ❒ Datos presupuestados. 40. La variación de tarifa en costeo estándar surge cuando: ❒ Existe una diferencia entre el presupuesto de mano de obra directa y la nómina real. ❒ La tarifa estándar de mano de obra directa es diferente de la tarifa real de la nómina. ❒ Los datos reales de la nómina general son diferentes de los datos de materiales directos usados. ❒ No se ha calculado con precisión el tiempo de ejecución de una tarea. ❒ No se presenta diferencia entre las tarifas estándar y reales del segundo elemento del costo. 41. El pago de los salarios, usando costeo estándar, debe hacerse: ❒ En datos estándar. ❒ En datos estimados. ❒ En datos reales. ❒ En datos presupuestados. ❒ En datos estándar y reales. 42. La cuenta inventario producción en proceso (), en costeo estándar, debe estar expresada: ❒ En datos reales. ❒ En datos estimados. ❒ En datos presupuestados. ❒ En datos estándar. ❒ En datos estándar y reales al mismo tiempo. 43. La variación de eficiencia surge cuando: ❒ Hay diferencia entre las tarifas estándar y real. ❒ Las horas reales son diferentes de las horas permitidas por el estándar ❒ Las horas de mano obra directa permitidas por el estándar son diferentes de las horas reales ❒ Las horas reales son iguales a las horas permitidas por el estándar. ❒ Ninguna de las anteriores. 44. La variación neta de la mano de obra directa puede definirse como: ❒ La diferencia entre el costo estimado de la mano de obra directa y su tarifa real. ❒ La diferencia entre el costo estándar de la mano de obra directa y su tarifa real. ❒ La diferencia entre el costo real de la mano de obra directa y su costo estándar. ❒ La diferencia entre el costo estándar de la mano de obra directa y su costo estimado. ❒ Ninguna de las anteriores. 45. El segundo elemento del costo, en costeo estándar, se obtiene al: ❒ Valuar las horas reales por la tarifa estándar. ❒ Valuar las horas permitidas por el estándar por la tarifa real. [298] . Costeo estándar ❒ Valuar las horas permitidas por el estándar por la tarifa estándar. ❒ Valuar las horas presupuestadas por el salario unitario real. ❒ Ninguna de las anteriores. 46. El inventario producción en proceso () que se lleva en la hoja de costos, en costeo estándar, es el valor de: ❒ Valorar las horas reales por medio de la tasa estándar. ❒ Valorar las horas permitidas por el estándar por la tasa estándar. ❒ Valorar las horas reales con la tasa estándar fija. ❒ Valorar las horas permitidas por el estándar con la tasa estándar variable. ❒ Ninguna de las anteriores. 47. El tercer elemento del costo, en costeo estándar, corresponde a: ❒ Los costos indirectos reales de producción. ❒ Los costos indirectos presupuestados del periodo. ❒ El inventario PEP (CIF). ❒ Los costos indirectos aplicados. ❒ Los costos indirectos subaplicados en cualquier circunstancia. 48. Si en costeo estándar se hace un presupuesto a un nivel normal de producción del 100% y luego se obtiene una variación de presupuesto favorable, ello quiere decir que el nivel real fue: ❒ De 100%. ❒ Menor que 100%. ❒ Mayor que 100%. ❒ No es posible conocer cuál sería el verdadero nivel de producción. ❒ Igual al nivel real que existía en el periodo inmediatamente anterior. [299] . Costeo basado en actividades 7.1 Objetivos General Describir las ventajas, usos y funcionamiento del costeo basado en actividades (), mediante la exposición del marco conceptual del modelo y la aplicación del procedimiento de asignación de costos indirectos entre las actividades relevantes, y desde aquí a los objetos finales del costo hasta obtener el costo integral. Se completa con la descripción de las ventajas de la gestión basada en actividades () Específicos Al terminar este capítulo ustedes estarán en capacidad de: 1. Comprender las ventajas competitivas de las empresas que usan este modelo de costeo moderno. 2. Caracterizar las actividades que generan valor agregado e identificar los resultados que de ellas se obtienen. 3. Identificar y seleccionar los inductores del costo (cost drivers), mediante un proceso de interrelación de causa y efecto que asignen de forma precisa los recursos indirectos entre las actividades seleccionadas como objeto intermedio de costeo y de éstas hacia los productos y servicios finales. 4. Establecer el costo total de las actividades seleccionadas y calcular el costo unitario de los productos objetivos de éstas. 5. Determinar los costos totales y unitarios de los productos mediante la adición de los costos directos. 6. Evaluar los resultados y proponer acciones que permitan ir mejorando continuamente los costos de las actividades y de los productos finales. 7. Desarrollar habilidades gerenciales para usar adecuadamente la información que genera el costeo . [301] . Costeo basado en actividades 7.2 Contexto: aspectos importantes Actualmente, las empresas deben competir abiertamente en un mercado mundial más amplio pero con menos espacio para cada una. La diversificación de productos y la generación de servicios que simultáneamente deben ser generales y particularizados –la industria automotriz construye hasta las partes fundamentales de los autos pero deja a discreción de los clientes los acabados para que creen su propio modelo, caso Chevrolet con su auto Spark–, de otro lado, la población tiene menos recursos monetarios para comprar debido a la crisis mundial. Por estas razones las empresas se han visto precisadas a buscar métodos de trabajo más breves y a aplicar estrategias para reducir costos como única manera de mantenerse en el mercado, pues pensar en incrementar por su cuenta y riesgo el precio de venta al público () simplemente es un suicidio, como dice Eduardo Bendersky (2002) “el precio de venta ha dejado de ser una variable para convertirse en una constante sujeta fuertemente a las presiones de la ley de la oferta y demanda”. Para controlar el costo inicial y luego, si se puede, bajar o mantenerlo, es imperioso definir estrategias apropiadas y una continua mejora. Una estrategia es contar con información oportuna y precisa de los costos para tomar acciones como: cerrar líneas no rentables, modificar diseños, ajustar estándares, crear nuevos productos accesibles y útiles, entre otros. Los sistemas tradicionales de costos, a) por órdenes de producción y b) por procesos, como se ha indicado en capítulos anteriores, distorsionan leve y en ocasiones drásticamente los verdaderos costos de operación, vale decir los costos totales de producir, administrar y vender los productos y servicios generados, debido fundamentalmente a tres hechos: 1. La forma de asignar los costos indirectos o generales de fabricación entre el surtido de productos/servicios que generalmente son diferentes entre sí, en base de hechos circunstanciales y en otros casos a ciertos arbitrios que de ninguna manera aseguran razonabilidad a los costos. Por ejemplo trabajar con tasas predeterminadas asignadas en función de horas-hombre u horas-máquina haciendo caso omiso de la relación causa-efecto de los conceptos que no los vinculan con está única variable tomada como coeficiente de reparto. Citamos dos conceptos para comprobar lo dicho: a) la energía eléctrica, consumida en altísimo porcentaje, se relaciona con el uso de máquinas y equipos, por lo tanto, poco tiene que ver con las horas hombre, b) los materiales indirectos, que por supuesto no consumen los obreros sino más bien tienen relación con el nivel de producción. 2. El mismo problema se presenta al momento de asignar los costos del periodo, es decir los gastos, entre el surtido, a través de una sola variable, por ejemplo el costo de producción o el precio de venta o el número de unidades producidas, entre otras opciones, restando importancia a la relación causa y efecto de los conceptos de gasto con la producción de artículos. 3. Hace más o menos 40 años en el Ecuador y América Latina la forma de distribuir los costos indirectos de fabricación () y los gastos no causaban distorsiones significativas en el costeo de los productos y servicios, ya que juntos no representaban más del 10%. Actualmente éstos representan no menos del 25% del total del costo, por lo que cualquier método que no se ajuste a la equidad como principio contable básico causará una distorsión en los costos, beneficiando a unos productos/servicios y perjudicando en esta misma magnitud a otros, pero en cualquier caso produciendo datos erróneos que no ayudarán a la gerencia a tomar decisiones apropiadas. Por lo anterior, las empresas necesitan establecer costos precisos de su producción y de cada uno de sus productos para permanecer competitivos. Pensando en esta realidad económica, los profesores Robin Cooper y Robert Kaplan generaron, en 1986, el marco teórico denominado costeo basado en actividades, conocido como costeo por sus siglas en inglés. 7.3 Limitaciones de los sistemas tradicionales de costos A la luz de los cambios espectaculares, que comenzaron hace más de cuatro décadas y que [302] . Costeo basado en actividades siguen teniendo lugar en el mundo, la contabilidad, especialmente la de costos, ha tenido que realizar modificaciones importantes en su filosofía y procedimiento. Después de todo, los sistemas tradicionales de contabilidad de costos fueron diseñados en una era en la que la mano de obra directa y los materiales eran los factores de producción predominantes –representaban aproximadamente 90% del costo total–, la tecnología era algo escasa y estable, las actividades generales soportaban el peso del proceso productivo y existía una gama limitada de productos. A través del tiempo las empresas industriales y de servicios, en búsqueda de la excelencia, vienen incrementando su automatización, reemplazando mano de obra directa por maquinaria, equipo y ahora robots. Consecuentemente, la porción de los costos indirectos de fabricación () en el valor de los productos se incrementó (aproximadamente representan al menos el 20%) mientras que la porción del costo de la mano de obra decreció significativamente (10% o menos en la producción industrial de bienes). Los productos han llegado a ser más diversos y especializados a efectos de cubrir las necesidades de segmentos de mercado más específicos. Estos pequeños volúmenes de productos usan grandes cantidades de costos indirectos en relación con productos menos especializados con gran volumen de producción. Actualmente los materiales directos y los costos indirectos –que incluyen gastos–, representan los principales costos en las grandes compañías, pero este hecho ha sido ignorado por los sistemas tradicionales de costos, conforme lo cita el profesor Ramírez Padilla (2005): La contabilidad tradicional asume que los productos y su volumen de producción correspondiente originan unos costos, por consiguiente, las unidades de productos individuales se convierten en el centro del problema del sistema de costos. Los sistemas tradicionales utilizan medidas del volumen de producción tales como: horas de mano de obra directa, costo de la mano de obra directa, horas máquina, costo de los materiales directos como bases de asignación para atribuir los a los productos. Ahora bien, los costos de los productos se tornan imprecisos cuando las actividades generales no relacionadas con el volumen de producción crecen en magnitud. Ejemplo: ingeniería, actividades de apoyo, compras, alistamiento de maquinaria o procesamiento de pedidos, mantenimiento de la maquinaria y equipo, entre otros. Cuando la empresa asigna estas actividades no relacionadas con los volúmenes de producción sobre bases relacionadas con dichos volúmenes, los sistemas tradicionales de costos proporcionan información sobre la relación existente entre las actividades operativas que generan los costos y los productos. 7.4 Incidencia de los costos indirectos de fabricación CIF en la determinación de los costos Para disponer de costos unitarios más precisos la gerencia se enfrenta con el obstáculo de determinar la cantidad razonable de costos indirectos de fabricación que deben aplicarse a cada tarea, proceso o unidad de producto. Hasta hoy, muchas empresas del medio solucionan parcialmente el problema con la predeterminación de tasas, en unos casos usan: . Tasa predeterminada única. Para toda la planta cuando la empresa es pequeña o mediana o el proceso productivo es relativamente simple. Su limitación está atada al comportamiento de una sola base de actividad, generalmente las horas de mano de obra directa, lo que provoca distorsiones en los costos unitarios. . Múltiples tasas predeterminadas. En las grandes empresas hay numerosos departamentos productivos o de operaciones de una elevada complejidad lo cual obliga al cálculo de diversas tasas de aplicación de los , según sea la naturaleza de la actividad llevada a cabo. Dicha complejidad se explica por la variedad de productos que se fabrican a diferentes volúmenes, tamaños de lote y complejidad en el diseño. Desafortunadamente, las tasas de asignación diseñadas para cada departamento solo referencian el volumen como única variable para distribuir los , lo cual no garantiza su correcta asignación. Este problema es más dramático en aquellos casos donde las [303] . Costeo basado en actividades empresas tiene un amplio rango de productos que difieren en volumen y complejidad de producción, que puede conducir a que productos que se manufacturan en altos volúmenes queden sobrevaluados y viceversa, es decir, que productos de bajo volumen puedan verse favorecidos en términos de costos (Ramírez 2005). Este mismo problema se presenta con la distribución de los gastos comerciales, administrativos y financieros. Tradicionalmente los costos se asignan conforme se evidencia en el {G R Á F I CO 7.1} . G R Á F I C O 7.1 Esquema Materia prima directa $ general de funcionamiento de los sistemas: por órdenes y por procesos Mano de obra directa $ Materia prima directa $ Mano de obra directa $ Materia prima directa $ Mano de obra directa $ Se asigna con cierta precisión Se asigna con cierta precisión Producto A Producto B CIF $ MPI MOI Carga fabril Esta forma de asignación de los CIF le resta credibilidad y precisión Prorrateo con base en horas u otra base razonable Distribución con base en el costo de producción Se asigna con cierta precisión Producto C Gastos $ Administrativos Comerciales Financieros 7.5 Excelencia: la marca de los ganadores La excelencia, se entiende como la integración eficaz de las actividades en términos de costos dentro de todas las unidades de una organización, conducente a satisfacer de forma permanente la entrega de bienes y servicios al cliente. La habilidad para lograr y sostener la excelencia exige la mejora continua y deliberada de todas las actividades de una empresa, incluyendo la investigación, diseño, marketing, finanzas, producción, apoyo logístico, la distribución y la venta (Ramírez 2005). Actualmente, los clientes esperan que los productos sean de alta calidad, ofrezcan amplios beneficios y se oferten a precios bajos. Estas exigencias son el resultado del rápido progreso tecnológico que induce a las empresas a participar en un mercado más competitivo y a adoptar estrategias de excelencia. Para lograrlo deben evitar el conformismo, por lo que el afán de mantener las utilidades en base de castigar a los clientes mediante incrementos sostenidos de precios o de no sintonizar los cambios de gustos y necesidades a la corta o a la larga conducen a una erosión de la posición en el mercado, por lo tanto, la empresa debe innovarse constantemente, mejorar la calidad de sus productos, incrementar su productividad y reducir sus costos y gastos. Cierto grupo de accionistas y sus gerentes siguen buscando altas tasas de rentabilidad como parámetro de éxito hasta que las presiones competitivas se hacen inevitables causando la caída en los márgenes de rentabilidad y paradójicamente en lugar de actuar rápido e inteligentemente toman medidas drásticas e inconvenientes como: · Congelamiento de sueldos, horas extras y otros beneficios que ayudan a los trabajadores a suplir, en parte, el déficit salarial. · Reducción de gastos de representación, publicidad, mercadeo y promociones. · Disminución del número de trabajadores o jubilación anticipada mediante indemnizaciones y arreglos laborales. · Búsqueda de insumos, materiales y partes de menor calidad y precio bajo. · Contracción de gastos en investigación y desarrollo de productos y procesos de capacitación, y casi ninguna renovación o reposición de máquinas y equipos. [304] . Costeo basado en actividades · Reducción del tamaño de la empresa. Estas medidas pueden atenuar los problemas de flujo de efectivo y de liquidez a corto plazo, pero a largo plazo inexorablemente afectarán el rendimiento de la empresa y dañarán la relación con los clientes. En lugar de esto las empresas deberían: · Afrontar inteligente y pragmáticamente los problemas y eliminar los costos no productivos. · Comprometer a sus trabajadores y perfeccionar su capacidad a fin de lograr el incremento de la productividad · Reducir costos a partir del rediseño de productos, simplificación de actividades y potenciación de los procesos. · Mejorar la eficiencia pensando y actuando desde ya en el largo plazo. Es esencial que una empresa mejore continuamente la forma en que fabrica los productos, presta los servicios y gestiona sus actividades y procesos. Las empresas líderes encuentran su expresión ganadora en la automatización integral, en la información oportuna y confiable, en la reducción del costo de mano de obra directa y demás elementos, en el manejo de existencias bajo la metodología justo a tiempo (), en la mayor atención al producto y en la planificación de la producción y de los recursos. La ventaja competitiva exige que las empresas sean capaces de dar una respuesta precisa y rápida a las siguientes preguntas: · ¿Cuáles son costos controlables y a cuánto ascienden las utilidades por cada línea de producto? · ¿Cuál es la evolución del costo de cada actividad y en cuánto puede aumentar o disminuir el volumen de producción antes que cambien los costos? · ¿Cómo varían los costos indirectos de fabricación () y los gastos del periodo con los cambios en el negocio? · ¿Qué costos y gastos pueden minimizarse si disminuye el volumen de producción? · ¿Cuál es la estructura actual del costo, la utilización de la capacidad instalada y la evolución del rendimiento en comparación con el pasado empresarial y con los competidores? · ¿Cómo puede bajar el costo en los productos existentes o en los nuevos? Los costos basados en actividades () que aplican muchas empresas en el mundo industrializado y alguna que otra en América Latina, brindan la guía y en ocasiones dan respuesta a estas preguntas. 7.6 Factores clave de la excelencia Entre otros, se citan algunos que a manera de ver del profesor Noé Ramírez Padilla, son los fundamentales para alcanzar la excelencia. · Eficacia de los costos: la empresa debe ser un fabricante de bajo costo, es decir que su costo total sea inferior al promedio de sus competidores. Empero, en ocasiones puede peligrar la calidad o la satisfacción del personal o las inversiones futuras o todas a la vez, por tanto debe buscarse la reducción del costo sin comprometer mucho estas condiciones. · Integración de actividades: los miembros de la empresa deben concentrar su esfuerzo en un trabajo eficaz, coordinando, consensuando y armonizando sus acciones. Deben pensar que las unidades con la que se relacionan son amigas y clientes a la vez y comprender que la verdadera competencia está afuera, no entre unos y otros. Por ejemplo: las áreas de producción y ventas se perciben como enemigos, el departamento financiero adopta la actitud de perro guardián frente a las demás áreas. Una comprensión adecuada de la interdependencia de las actividades entre todas las áreas de la organización facilita un flujo armonioso de recursos e información a través de ella, suprimiendo las barreras entre áreas e incentivando la innovación, la creatividad y la eficiencia general. · Mejora continua y coherencia entre las unidades de la organización: la excelencia empresarial requiere mejorar continuamente todas las actividades, minimizando los despilfarros y las [305] . Costeo basado en actividades actividades que no agregan valor de forma coherente entre áreas o departamentos que tienen la misma importancia. · Satisfacción del cliente: los productos y servicios constituyen la esencia de la organización y el mercado. El diseño del producto debe obedecer a los gustos y preferencias de los clientes. La empresa debe aprovechar las oportunidades del mercado y crear las condiciones para fabricar a bajo costo siempre buscando productos y servicios que lleguen a satisfacer al cliente. · Asignación precisa de costos: un error común es agrupar los costos generales con los gastos y aplicarlos sin relacionarlos con productos y clientes específicos. Los costos tradicionales ignoran las diferencias entre productos, servicios, mercados y clientes, el resultado es la distorsión en los costos lo que pone en peligro negocios rentables y mantiene otros que no lo son. En conclusión, la excelencia empresarial es una exigencia inmanente a las condiciones económicas y sociales de la actualidad. Con este propósito se debe contar con nuevos sistemas de gestión de costos sustentados en información contable que además de oportuna sea totalmente precisa y confiable. Solo así se podrán alcanzar los objetivos de la organización y la eficiencia en la producción que a su vez estarán enlazados con los propósitos de una sociedad más numerosa y a su vez carece de capacidad de compra. Los nuevos sistemas de costos, deben identificar cómo cada actividad de la empresa contribuye al éxito corporativo y fomentar un compromiso de búsqueda permanente de calidad al menor costo posible. 7.7 El costeo basado en actividades (ABC) En los últimos años han aparecido nuevos pensamientos y propuestas para fijar los costos de productos y servicios, por ejemplo: el costeo estratégico, contabilidad del trúput fundamentada en la teoría de restricciones y el denominado costeo basado en actividades (), este último basa la cuantificación de las actividades productivas, administrativas y comerciales necesarias en la elaboración, administración y venta de los mismos, constituyéndose en una alternativa aplicable a operaciones no solamente productivas sino a las de apoyo. En síntesis el nuevo paradigma manifiesta que (Ramírez 2005): Para elaborar un producto se necesitan recursos que tienen un costo, éstos no los consumen los productos sino unas actividades necesarias para poder elaborarlos. El producto consume actividades y las actividades a su vez utilizan recursos, complementariamente el paradigma reconoce que todos los recursos de una empresa van enfocados a producir algo, luego a ese algo hay que asignarle todos los recursos y no solamente los que se relacionen con la producción Dado el alcance, la metodología y las ventajas aplicativas evidentes, la propuesta de costeo se la puede calificar como un método que complementado con el valor del costo primo, calculado mediante cualquiera de los dos sistemas tradicionales: por órdenes de producción y por procesos, realmente es una herramienta informativa poderosa, conforme se demostrará. utiliza de preferencia bases no financieras de asignación para fijar los costos indirectos de fabricación y los gastos del periodo, estas unidades de medida denominadas por los autores como cost drivers, deben relacionarse fuertemente con las actividades más significativas realizadas durante el proceso productivo, entre otras bases podemos citar: número de montajes, horas de preparación de insumos, número de clientes atendidos, número de facturas emitidas, cantidad de dinero cobrado, área ocupada, tiempo de dedicación, cantidad de líneas telefónicas disponibles, o una combinación de estas variables. determina qué actividades se realizan en cada organización, cuánto cuestan y qué valor agregan. La asignación de costos indirectos (costos de producción, costos comerciales, administrativos y financieros o gastos), funciona a través de cuatro etapas: 1ª. Asignar a los objetos principales los costos directos, que necesariamente son los materiales y mano de obra directos y eventualmente ciertos gastos inequívocamente directos. [306] . Costeo basado en actividades 2ª. Acumular los costos indirectos por centros de acción llamados actividades. 3ª. Los costos indirectos se asignan a los productos o servicios u otra forma de evidenciar el objeto de costo de acuerdo con el número de actividades requeridas para ser completados. 4ª. Es la etapa final, se integran los costos directos y los indirectos, obtenidos según se indica en las etapas anteriores, a fin de tener el dato sobre costos totales. Para aplicar costeo en la gestión de costos, resulta indispensable dividir la empresa en actividades. Una actividad describe lo que la empresa hace, la forma de consumo del tiempo y las salidas o productos que se obtienen de dicha actividad. La principal función de una actividad es convertir recursos (materiales, mano de obra, tecnología) en salidas o sea resultados medibles. El {G R Á F I CO 7. 2 } presenta este flujo. Recursos Actividad Producto G R Á F I C O 7. 2 Flujo de los recursos hacia las actividades y productos finales 7.8 Objetivos del costeo ABC Los objetivos fundamentales del costeo basado en actividades son: 1. Obtener información precisa sobre el costo de las actividades y procesos de la empresa, optimizando el uso de recursos y orientando la organización hacia el mercado. 2. Ser una medida del desempeño, que permita mejorar los objetivos de satisfacción y eliminar el desperdicio en actividades operativas y administrativas. 3. Proporcionar información para la planeación del negocio, determinación de utilidades, control y reducción de costos y toma de decisiones estratégicas. 4. Integrar toda la información necesaria para llevar adelante la empresa. Así, las organizaciones pueden extender la administración de costos para que reflejen las actividades mediatas como la fabricación, ventas, finanzas, procesos, etc. 7.9 Costeo ABC no es aplicable a todo tipo de empresas Esta herramienta, que provee formas más razonables para asignar los y los gastos administrativos y comerciales a las actividades, procesos, productos y clientes (Kaplan 1986), se podría aplicar en cualquier tipo de empresas pero se han de considerar algunos aspectos para definir si conviene o no su implementación. · Ámbito de acción. El costeo es aplicable en cualquier actividad económica sea comercial, industrial o de servicios, por tanto no existen limitaciones por este lado. · Alta tecnología informática. Para que funcione adecuadamente es imprescindible que el ente cuente con un sistema informático completo, confiable e interrelacionado capaz de capturar y procesar la información al instante. Ésta podría ser una limitación que se puede solucionar en el tiempo. · Influencia significativa de los costos indirectos. El importe de los costos de fabricación y de los gastos indirectos debe ser de tal magnitud que induzca a buscar en esta metodología la racionalidad de su distribución vía actividades y a cualquiera de los objetos de costo (procesos, productos, líneas de producción, línea de clientes o de distribuidores, etc.). Esta variable será un factor importante a considerar al momento de tomar la decisión de aplicar o no costeo . · Amplio surtido y diversidad de productos. Las empresas que van a diversificar la producción, a fin de dar debida atención a una demanda cada vez más informada y exigente, deben pensar en que solucionará los problemas de información oportuna y precisa sobre los costos, de tal manera que este modelo de costeo no le reportaría mayores beneficios a empresas monoproductoras y que no dispongan de una amplia gama de clientes. · Fuerte inversión inicial de recursos monetarios y tiempo. De hecho poner en vigencia el modelo le va a representar a la empresa una cuantiosa inversión monetaria y el tiempo que demande su puesta en marcha, este factor debe ser analizado antes de decidir si va o no el pro[307] . Costeo basado en actividades yecto de costeo . Por supuesto que esta inversión, como cualquier otra, está atada a un rendimiento que debiera pagar con creces el capital. Este aspecto se comentará más adelante. · Rastreabilidad incuestionable del costo directo. Para aplicar el modelo es imprescindible que la forma de asignar el costo directo sea el adecuado. Si el ente tiene problemas con la lista de materiales o con la asignación del costo de la mano de obra directa o ciertos gastos directamente relacionados con productos-objeto del costo no están siendo asignados a éstos, será imprescindible corregir esta situación. Por lo citado, no a todas las empresas les conviene o estarán en capacidad de implementar costeo , todo dependerá de sus características, capacidad económica y sobre todo si la gerencia está convencida de los beneficios que reporta esta nueva y dinámica forma de controlar y cuantificar los costos. De otro lado, se debe comentar que la contabilidad del trúput (Troughput) cuestiona este modelo, pues considera que tan solo es una forma más sofisticada de la contabilidad de gerencia tradicional que conlleva los mismos errores de asignación de costos y sobre todo demanda mucho tiempo y consume muchos recursos mantenerlo activo (corbett 2002). 7.10 Requerimientos de costeo ABC 1. Definición de cost driver (direccionadores del costo) La teoría sostiene, con razón, que virtualmente todas las actividades de manufactura, logística, marketing, ventas, tecnología, administración, distribución, informática, entre otras, existen para apoyar a la producción y entrega de bienes y servicios, por tanto sus costos se deben incluir íntegramente a estos objetos del costo (productos, clientes, procesos, etc.) pero por la vía de las actividades que son las verdaderas consumidoras de recursos. permite captar mejor los factores económicos subyacentes a la operación de la empresa, lo que la convierte en una poderosa herramienta de planificación y de apoyo a la toma de decisiones. Para la distribución de los costos indirectos (costos de producción, comerciales, administrativos y financieros) entre las actividades y de éstas a los productos finales (objeto final del costeo), las bases de asignación utilizadas por se denominan cost drivers, que son parámetros financieros o no financieros que direccionan los costos indirectos de manera justa e inequívoca. La identificación objetiva de los cost drivers y su permanente actualización contribuirán a racionalizar el costo de las actividades y de los productos. 2. Conceptos básicos utilizados en costeo ABC Debido a su importancia, se pone a consideración el marco conceptual de los términos más usados en esta metodología. Productos: Cualquier bien o servicio –generalmente en venta– que la empresa ofrece a los clientes. Ej.: Muebles y enseres, partes y piezas de autos, combustibles, lubricantes, películas, libros, servicios odontológicos o médicos, protección y seguros, préstamos bancarios, servicios de consultoría, espectáculos públicos, etc. Recursos: Aquellos factores costeables de la producción, que permiten la ejecución de una actividad específica. Ej.: Materiales, fuerza laboral, tecnología, suministros, sistemas de información, seguros, utilización de activos fijos (terrenos, planta, muebles, maquinarias, equipos, herramientas, enseres, vehículos), repuestos, capacidad administrativa y de ventas. Los recursos tienen un costo –valor monetario–, para efectos de asignarlos entre las actividades se deben clasificar en específicos y comunes. Recursos específicos: Aquellos plenamente identificables con la actividad y asignables a ella de forma inequívoca. Ej.: Si la actividad de inspeccionar determinados materiales requiere 2 horas de mano de obra y cada hora cuesta $3,00, a esta actividad se le deben asignar $6,00. Recursos comunes: Aquellos compartidos por varias actividades por lo cual es algo [308] . Costeo basado en actividades complicado rastrearlos a una actividad específica, por tanto se los debe asignar a cada uno utilizando algún cost drivers apropiado. Ej.: Costo de arriendo mensual del edificio $500,00, en él se cumplen tres actividades, la primera utiliza 130 metros cuadrados, la segunda 56 m2, y la actividad 3 usa 64 m2. En el {C U A D R O 7.1} se muestra la asignación. Cuadro 7.1 Cálculo de la rentabilidad por línea de productos y del conjunto CONCEPTO Metros cuadrados por actividad (Cost-driver) Peso porcentual (%) Asignación costo arriendos edificio ($) Actividad 1 130 Actividad 2 56 Actividad 3 64 52,00% 260,00 22,40% 112,00 25,60% 128,00 TOTAL 250 100,00% 500,00 Nota: Tomar exclusivamente el área útil de cada actividad. El costo de las áreas de uso común: pasillos, descansos, jardines y similares lo asumen proporcionalmente las actividades costeables. El mismo tratamiento, pero con diferente parámetro de distribución, se debe dar a otros recursos generales como tecnología, suministros, servicios públicos, seguros, impuestos, salarios de gerencia, mantenimiento de máquinas, etc. Actividades: Se presentan dos definiciones a efectos de entender claramente la metodología : a) Parte de un proceso que tiene las siguientes características o elementos: dispone de una entrada –evento fuera de la actividad que acciona su ejecución–, ej.: recibir un pedido (evento) obliga a entrar en acción (actividad). Tiene una salida: la acción implica obtener algo (un producto, orden, factura, nómina, cheque, certificado, negociación, etc.) para un cliente interno o externo. Consume recursos: como fuerza laboral, máquinas, sistemas de información, infraestructura, capital, instalaciones, tecnología, es decir los factores de producción requeridos para realizar una actividad… b) Conjunto interrelacionado de operaciones o tareas propias de una empresa que a su vez constituyen una cadena de valor que conforman los procesos que utilizan recursos y los transforman para obtener un producto o un servicio (Ramírez 2005). E JEMPLO 68: ACTI V IDA DES EN EL DEPA RTA MENTO DE V ENTA S Y A LM ACÉN Actividad 1. Presentación de mercadería, condiciones de pago y cierre de venta. Actividad . Elaboración de la factura y entrega de este documento debidamente revisado. A su vez para efectuar esta actividad se requieren cumplir varias tareas, como las que se indican: · Receptar pedidos de clientes. · Verificar las existencias. · Digitar datos del cliente, productos y precios. · Cargar al computador el formato de factura. · Imprimir la factura. · Verificar el contenido de la factura. · Autentificar factura mediante firmas de elaboración y de aceptación del cliente. · Entregar el original de la factura al cliente a fin de que efectúe el pago. · Archivar las copias para los fines pertinentes. Actividad 3. Recepción y acondicionamiento de mercaderías. Actividad . Preparación y despacho de mercaderías en base de notas de venta. En conclusión, las actividades están constituidas por un conjunto de tareas generalmente secuenciales que pueden ser realizadas por una sola persona o varias dentro de un mismo [309] . Costeo basado en actividades sitio físico o no. Dichas actividades constituyen la base de una cadena de valores que conforman los procesos y éstos pasan a formar parte del producto final. El {G R Á F I CO 7. 3 } presenta estas relaciones e interdependencias. G R Á F I C O 7. 3 Mapa genérico Proceso 1 Proceso 2 de tareas, actividades y procesos Actividad 1.1 Actividad 1.2 Actividad 1.3 Actividad 2.1 Actividad 2.2 Tarea 1 Tarea 2 Tarea 1 Tarea 2 Tarea 3 Tarea 3 Tarea 4 En ocasiones se pueden presentar confusiones al tratar de identificar la actividad, por tanto no sería raro que un proceso sea calificado como actividad o una tarea como actividad. Este problema inicial se supera al elaborar debidamente el mapa y flujo de actividades como se explicará más adelante. Los proponentes de la metodología seleccionaron a la actividad como el punto adecuado del costeo puesto que al finalizar una actividad se puede objetivamente identificar un producto intermedio de carácter productivo o administrativo, no así la tarea en donde si bien se pudiera evidenciar un avance en la actividad no se puede objetivar un producto medible. Tampoco sirve mucho costear directamente un proceso pues se perdería información valiosa y el necesario control sobre qué o quienes consumen los recursos como son las actividades que se cumplen en todo ente económico. Para clarificar la definición de actividad, su alcance y otros elementos característicos se ha preparado el siguiente cuadro comparativo diferenciador de tarea, actividad y proceso. Ver {C U A D R O 7. 2 }. Por lo descrito, la actividad es un elementos administrativo intermedio muy dinámico que en su accionar consume recursos y que al concluir siempre arroja un producto que es objetivo y medible el mismo que tendría un costo que se le asigna sistemáticamente a través Cuadro 7.2 Comparativo: tarea, actividad y proceso VARIABLE CARACTERIZADORA TAREA ACTIVIDAD PROCESO Resultado objetivo No son evidentes Sí, mensurables y evidentes, forman parte de un conjunto Sí, evidentes, mensurables y apuntan a meta empresarial Participantes Un individuo Una parte de la actividad Sí, una porción pequeña Alcance Uso recursos [310] Varios individuos Muchos individuos Una parte del proceso Parte de meta empresarial Sí, una porción grande Sí, una porción significativa Medio Alto Nivel avance en proceso Mínimo Definición administrativa Acción humana mínima y concreta que Grupo de tareas interrelacionadas se requiere para que dan como resultado un producto avanzar en propósito empresarial intermedio mayor Grupo de actividades vinculadas, coordinadas que generan valor agregado a un producto vendible o apoyan la venta de productos de otros procesos . Costeo basado en actividades de un procedimiento ordenado y bien pensado que le podría permitir a la gerencia, entre otras cosas: 1. Identificar los productos que se obtienen de la actividad. 2. Conocer su costo total y unitario por tipo, ejemplo costos de cada factura. 3. Evaluar su evolución al comparar con costo pasado. 4. Magnificar su importancia en función del consumo de recursos. Clasificación de las actividades 1. Por la frecuencia · Recurrente: realizada por la organización sobre una base continua, éstas se componen de una entrada, una salida y un producto. Normalmente afectan a un solo departamento. · Periódica y eventual: ocurren una vez, específicamente en proyectos únicos y regularmente afectan a varios departamentos. 2. Por la importancia · Primaria: contribuye directamente a la misión de un departamento o unidad organizativa. Ejemplo: diseñar o rediseñar son dos actividades primarias de un departamento de ingeniería, se caracteriza porque su salida es utilizada por la organización o por unidad o departamento o sección. · Secundaria: apoya las actividades primarias de la organización. Son actividades de carácter general que se convierten en recursos consumidos por actividades primarias. En el {C U A D R O 7. 3 } se presentan algunos ejemplos. Cuadro 7.3 Ejemplos de actividades primarias y secundarias ACTIVIDADES PRIMARIAS ACTIVIDADES SECUNDARIAS Llamadas a clientes actuales Adquirir materiales Negociación de préstamos Facturar al cliente Cobrar cuentas pendientes Promocionar el producto Procesar el producto Entregar cheques a beneficiarios Seleccionar y capacitar personal Tomar decisiones gerenciales Mantenimiento de archivos Recepción en bodegas y almacenaje Direccionar el producto del préstamo Mantener base de datos de clientes Preparar plan de visitas Entrevistas, elaboración de formatos Traslado de materiales a máquinas Sellar y verificar firmas autorizadas Entrevistas, evaluación y pruebas escritas Estudiar opciones viables y factibles Objeto de costeo Es un elemento o ítem final para el cual se desea una acumulación de costos, es decir es todo elemento al que queremos darle un costo final o intermedio. Son objetos finales de costos los productos y servicios que una empresa suministra a sus clientes. En un entorno productivo (industrial) pueden ser ítems tales como: productos, acabados, un proceso productivo, una herramienta o instrumento, un servicio de ingeniería, etc. Ej.: La empresa metalmecánica “X” fabrica pupitres para estudiantes universitarios, el costo de estos bienes se considera final pues está listo para la entrega a los clientes. Son objetos provisionales o intermedios aquellos cuyos costos se acumulan para luego ser imputados en todas las direcciones dentro de la empresa. Ejemplo: esta misma empresa tiene un departamento de ingeniería a través del cual desarrolla un proyecto de investigación técnica. El costo de este estudio se acumulará como provisional si el resultado del estudio se va a usar para potenciar sus ventas, pero debería ser costo final si esta investigación se dispone a la venta. Simultáneamente a la asignación de costos indirectos por vía de actividades, se debe efectuar el direccionamiento de los costos directos de materiales y mano de obra necesarios para hacer el (los) producto (s) y de algún tipo de gasto que sea usado inequívocamente en [311] . Costeo basado en actividades éstos, es decir se deben asignar en forma directa al objeto del costo. El {G R Á F I CO tetiza lo manifestado. 7. 4 } sin- G R Á F I C O 7. 4 Secuencia de asignación tradicional de costos indirectos Costos indirectos de fábrica Gastos del periodo Costos directos que se cargan a los productos Se asignan según parámetros que relacionen el concepto con la actividad Materiales directos Actividades designadas las cuales se direccionan mediante drivers entre los Mano de obra directa productos finales (Objeto del costeo) Cost driver de actividades o parámetros de asignación Es “una medida cuantitativa de lo que se invierte de un determinado recurso en una actividad” (Hansen 1996), que se utiliza para asignar los costos indirectos entre las actividades relevantes escogidas para el costeo, estos inductores (driver) o los parámetros del costo serán el producto de relacionar el concepto del costo con la actividad. Para la selección adecuada de un inductor debe existir una relación de causa-efecto entre el direccionador (drive) y el consumo de éste por parte de cada actividad, que será objeto de costeo. Los parámetros o inductores (drivers) serán eficaces en la medida en que reúnan tres condiciones básicas: a) Constante, debe permanecer dentro de un lapso de tiempo específico a fin de efectuar comparaciones de costos de un periodo a otro. b) Oportuno, es decir responder a las exigencias del momento. c) Perfectamente mesurable, puesto que a través de éstos se harán las asignaciones a las actividades o entre los productos u objetos del costo. La distribución de los costos indirectos entre las actividades se viabiliza con el uso de los inductores (drivers) mismos que debe ser parametrizados utilizando estadísticas de uso, ocupación, frecuencia, tiempos, entre otros. Por tanto es muy importante que durante la investigación se vaya tomando información útil y relevante sobre espacios físicos, horas-hombres, kwh, costos de activos fijos por sectores, cantidad de materiales e insumos que utilizan, en fin, todo aquello que en su momento podría ser usado como datos de un inductor. Algunos ejemplos en el {C U A D R O 7. 4 }. El concepto de arriendos de edificio en el cuadro mencionado, muestra que la asignación se haga en función del área (m2) o el volumen (m3) que utiliza cada actividad. Para que la asignación sea razonable debe disponerse de una medición precisa del espacio ocupado por las personas y los bienes que intervienen en tal o cual actividad. Una actividad no se desarrolla necesariamente en un solo lugar físico (oficina o departamento), más bien la mayoría de actividades son transversales, es decir se cumplen en varios espacios físicos y los protagonistas de dicha actividad no usan toda la jornada de trabajo en una sola tarea o actividad, debido a que pueden realizar otras activades complementarias. Se debe efectuar, por [312] . Costeo basado en actividades Cuadro 7.4 Cost driver de actividades o parámetros de asignación CONCEPTO Arriendo de edificio Mantenimiento de edificio Energía eléctrica COST DRIVER (parámetro) Área o volumen del espacio que usa la actividad Área que utiliza una actividad Kwh Seguros de accidentes Número de personas que actúan en la actividad Útiles de oficina Número de personas ESTADÍSTICAS REQUERIDAS Metros cuadrados o cúbicos por actividad Metros cuadrados o cúbicos por actividad Kilovatios-hora consumidos Número de personas multiplicado por el tiempo que dedica a la actividad Ponderado por el tipo de trabajo que realizan éstas actividades tanto, el seguimiento de cada tarea y de los que en ella intervienen para ir agregando datos hasta llegar a la suma del área (m2) de la actividad. El grado de dificultad para establecer las estadísticas, como la relacionada con el espacio físico, se repite con otros indicadores. Por tanto, al levantar la información es imprescindible tomar nota de los pormenores de cada actividad a través de entrevistas, encuestas, observaciones, grabaciones en video y mediciones de tiempos, espacios y uso de recursos, conforme se indica en la etapa de análisis de procesos que se describe más adelante. Las estadísticas serán revisadas, con cierta frecuencia, por cuanto las condiciones pueden variar y con ello los datos estadísticos iniciales. Por ejemplo: la ampliación de locales y espacios físicos o la supresión de una activad o la incorporación de una nueva línea de productos, propiciará un reordenamiento de datos que automáticamente debe generarse si se tiene un sofisticado y completo sistema informático indispensable en un modelo . Cost driver hacia las actividades En el {C U A D R O 7. 5 } se presenta un listado de cost drivers (parámetros) a manera de guía de ciertos recursos indirectos a las actividades. Cost driver hacia los productos Los parámetros de asignación o cost drivers hacia los productos (bases utilizadas por ) para la asignación de los costos de las actividades entre los productos –objeto del costo– se denominan también cost drivers, serán otros los parámetros (medidas) utilizados en esta fase del procedimiento. La calidad y razonabilidad del costeo basado en actividades radica en la definición de una base de asignación adecuada para cada proceso de apoyo o administrativo. Las actividades de estos procesos pueden depender de la cantidad de lotes o servicios producidos, como los de planeación de producción, alistamiento de máquinas y movimientos de inventarios, los cuales son costos variables a largo plazo y dependen del número de actividades. Otros dependen del volumen de producción y de la complejidad en la elaboración de los productos o servicios, como serían los de ensamble y corte, procesos productivos directos, éstas son variables a corto plazo por cuanto su asignación depende de las horas hombre o máquinas trabajadas. Para la selección del driver adecuado será necesario efectuar un estudio particular en el que se analizarán diversas variables: · Accesibilidad y confiabilidad de la información. · Relaciones causa-efecto, debe existir una muy buena relación de causalidad entre el inductor y el objeto del costo. Algunos ejemplos se observan en el {C U A D R O 7. 6 }. [313] . Costeo basado en actividades Cuadro 7.5 Cost driver y recursos indirectos hacia las actividades DRIVERS O PARÁMETROS (Tipos) Horas máquinas usadas en la actividad. Maquinaria, equipo y tecnologías: el costo de su Costo de máquina, equipo y tecnología. depreciación, mantenimiento, repuestos y Tiempo del proceso. reparaciones. Tiempo de ciclo productivo. Edificio e instalaciones físicas: el costo de su Área ocupada en metros cuadrados o volumen depreciación, mantenimiento y reparaciones. medido en metros cúbicos. Costo de vehículos. Vehículos: el costo de su depreciación, Horas de utilización por actividad. mantenimiento y reparaciones. Kilómetros recorridos. Suministros de oficina y limpieza. Cantidad consumida por actividad. Servicios públicos de agua y telefonía. Costo de suministros. Cantidad (según tipo de servicio) consumida Sistemas de información. efectivamente en la actividad. Horas máquina. Impuesto a la propiedad. Área o volumen ocupado por las actividades. Arriendos de espacios físicos. Área o volumen ocupado por las actividades. Número de personas por actividad. Alimentación del personal. Hora-personas que laboran en cada actividad. RECURSOS – COSTOS INDIRECTOS Energía eléctrica. Seguros de vida y de accidentes. Seguros de protección de activos fijos. Combustibles y lubricantes. 7.11 Cantidad medida de kilovatios-hora, que consume cada actividad. Número de personas – actividad. Horas – persona que laboran en cada actividad. Número de personas – actividad, por el riesgo que asume en sus tareas. Costo de los activos fijos que son usados en la actividad. Número de galones medidos que usan las actividades. Asignación de los costos indirectos según ABC Este método permite asignar los costos indirectos y los gastos del periodo de acuerdo con varios parámetros (cost drivers). En contraste con los métodos tradicionales, asegura que los costos indirectos son asignables no en base a los productos sino a las actividades necesarias para producirlos. La metodología del costeo basado en actividades considera que cada producto –objeto económico de la empresa– además de recibir todos aquellos costos directos operativos causados e identificados plenamente en el desarrollo del mismo, debe absorber los costos y gastos causados por las áreas o procesos operativos, comerciales y administrativos, estos últimos denominados procesos de apoyo por cuanto sus actividades constituyen una serie interrelacionada de tareas o labores que permiten convertir tales recursos básicos en resultados, con su aporte indirecto de beneficios a los productos finales. Es de tener en cuenta que cuando las actividades generadoras de costos se encuentran directamente correlacionadas con la elaboración de los productos o la generación de los servicios, debido a la interrelación entre las actividades subyacentes, el costo de éstas se puede tratar como si fuese un costo indirecto variable, esto es, asignarse a los bienes o servicios generados durante el periodo de acuerdo al consumo directo del producto o servicios en la actividad generadora de costo (caso de la depreciación de maquinaria). Bajo este modelo es conveniente considerar que si el sistema productivo elabora los productos o servicios mediante órdenes de trabajo, algunas actividades generadoras de costos se originan en determinados momentos del proceso productivo por lo que tales recursos se deben asignar directamente a los bienes producidos o servicios prestados como un mayor [314] . Costeo basado en actividades Cuadro 7.6 Ejemplos de cost driver hacia los productos ACTIVIDADES Facturación. Preparación del producto. Expedición de órdenes de compra. Atención al cliente. Selección y reclutamiento de personal. Gestiones bancarias por préstamos. Registro contable. Mantenimiento y reparación de maquinarias y equipos. Control de permanencia y productividad del personal. INDUCTORES DEL COSTO O COST DRIVERS (Tipo2) Número de facturas expedidas por cada tipo de productos. Frecuencia de tipos de productos en facturas. Monto de ventas. Costo primo de producción. Costo primo de producción. Número de unidades por cada lote de producción. Costo de materiales. Número de pedidos por cada tipo de productos a los que se van a incorporar los materiales. Número de visitas personales por tipo de producto. Cantidad de quejas, reclamos o concreción de pedidos por tipo de producto. Número de trabajadores por tipo de producto. Número de horas laboradas por trabajadores en cada tipo de producto. Costo de la mano de obra directa. Costo primo directo de producción. Número de asientos por cata tipo de producto. Número de facturas de compra de materiales y venta de productos. Número de máquinas asignadas a cada tipo de producto. Costo de máquinas por cada tipo de producto. Número de obreros que intervienen directamente en el proceso productivo por tipo de producto. Tiempo utilizado por los obreros en la producción de cada tipo de producto. Costo de producción. Toma de decisiones gerenciales. Grado de complejidad en la elaboración de los tipos de productos. Cantidad de unidades por tipo de producto. Monto de ventas por cada tipo de producto. Llamadas a clientes actuales. Cobro de cuentas pendientes. Promoción de productos. Entrega de cheques a beneficiarios. Número de llamadas direccionadas por cada tipo de producto. Monto de ventas por cada tipo de producto. Número de clientes por tipo de producto. Cantidad de dinero recaudado por tipo de producto. Monto de ventas por cada tipo de producto. Número de cheques emitidos por cada tipo de producto. Costo primo directo de cada tipo de producto. valor de la orden de trabajo, como sucede con los costos incurridos al iniciar un lote de producción en donde se presentan actividades plenamente identificadas, como la emisión de órdenes, manipulación de material y montaje de las máquinas. De esta manera el costeo basado en actividades clasifica inicialmente los diferentes conceptos de costos en actividades generadoras u operativas, y administrativas o de apoyo, y luego mediante un proceso de redistribución los costos y gastos incurridos en estos procesos –los de apoyo operativos y administrativos– se aplican a los productos o servicios de acuerdo con las necesidades o exigencias ocurridas durante el proceso productivo. Para efectuar la redistribución se requiere que aquellos costos y gastos de los procesos de apoyo o administrativos no relacionados o identificados directamente con el producto o servicio, se asignen teniendo en cuenta un procedimiento que fije los valores sobre las actividades realizadas y no sobre el volumen de producción elaborado durante el periodo. Para dar cumplimiento a este procedimiento, la asignación se debe efectuar mediante dos [315] . Costeo basado en actividades etapas: 1) asignación o distribución directa de los costos y gastos, y 2) asignación o distribución de los costos y gastos generales por las actividades a los productos finales. El {G R Á F I CO 7. 5 } presenta en síntesis este procedimiento. G R Á F I C O 7. 5 Secuencia de Materia prima directa asignación de costos indirectos Mano de obra directa Producto A en base al Costos indirectos de fábrica modelo ABC Gastos directos Actividades Materia prima directa Mano de obra directa Producto B Inductores del costo (drivers) Tipo 2 Se asignan a actividades a través de Costos indirectos del periodo Utiliza Gastos directos Inductores del costo (drivers) Tipo 1 Materia prima directa Mano de obra directa Producto C Gastos directos 7.12 Etapas para organizar e implementar el modelo ABC Como se ha manifestado, la aplicación del modelo en estudio debe responder a una evaluación previa, puesto que además de los ingentes recursos económicos necesarios para implantarlo y mantenerlo, demandará mucho tiempo de casi todos los funcionarios y trabajadores de la empresa. Este proyecto requiere un plan de implementación que comprende varias etapas que deben ser identificadas, programadas y ejecutadas inteligente y decididamente. .. Etapa previa: definición y organización La empresa que esté interesada en aplicar este modelo debe inicialmente, definir la factibilidad, conveniencia, alcance, organización y otros detalles del proyecto. Con este propósito debe: a) Determinar si es factible y conveniente poner en marcha un proyecto sensible y oneroso como , mediante un estudio objetivo ha de verificar las condiciones operativas básicas requeridas para justificar la puesta en marcha del modelo , al efecto determinará: · Si los costos indirectos son representativos dentro de la estructura del costo total. Si los costos directos se pueden rastrear debidamente. · Si la empresa está produciendo una gama amplia de productos o si las líneas de producción justifican la implementación del modelo. [316] . Costeo basado en actividades · Si dispone o puede disponer de un sistema informatizado capaz de integrar todos los módulos y recabar los datos necesarios para alimentar la base de datos. · Cuantifica el costo monetario requerido para su implementación y mantenimiento. · Identifica las ventajas competitivas a corto y largo plazo que se obtendría de su vigencia, es decir, además de evaluar la conveniencia económica presente debe medir el impacto futuro. b) Definir el alcance del proyecto. Tomada la decisión de llevar adelante el proyecto –por conveniencia y convencimiento–, se deben seleccionar los productos del negocio que se van a costear mediante el modelo . La implementación puede ser progresiva y responderá al enfoque cadena de valor que según Michael Porter es “el conjunto de actividades que se desempeñan para producir, llevar al mercado, entregar y apoyar a sus productos” (Porter 2005), en el {G R Á F I CO 7. 6 } se evidencia esta cadena. Procesos de la cadena de valor del negocio Efectuar las investigaciones para crear o modificar los productos y administrar las licencias Desarrollar o modificar productos y efectuar pruebas de satisfacción Manufacturar productos y administrar las operaciones técnicas Manufacturar productos y administrar las operaciones técnicas Administrar las órdenes de trabajo y controlar la logistica Ejecutar el proceso de mercadeo y ventas Realizar la administración de servicios al cliente durante y después de la venta Procesos de apoyo al negocio 1. Desarrollar nuevos negocios 2. Administrar relaciones externas 3. Administrar servicios corporativos e instalaciones 4. Administrar asuntos financieros 5. Administrar recursos humanos 6. Proveer servicios legales 7. Planear, evaluar y monitorear 8. Realizar adquisiciones 9. Realizar validaciones 10. Administrar asuntos del medio ambiente 11. Desarrollar sistemas y tecnologías G R Á F I C O 7. 6 Mapa de la cadena de valor c) Organizar el equipo encargado del proyecto . Se recomienda la conformación de un comité directivo, liderado por el gerente general e integrado por los gerentes de línea, la designación del administrador del proyecto y la identificación de los “dueños” de los procesos, esta jerarquía permitirá el seguimiento y la toma de decisiones oportunas y correctas. d) Capacitar debidamente al equipo. Se sugiere organizar o inscribir en cursos y seminarios relacionados con la teoría de costeo a los miembros del comité directivo, al administrador y a los dueños de los procesos. Del mismo modo se deben efectuar investigaciones puntuales en empresas que actualmente estén aplicando el modelo con el propósito de conocer sus resultados y las dificultades que estén presentando. e) Socializar las ventajas del modelo a fin de comprometer a los miembros de la empresa. Comunicar a los trabajadores ¿qué se pretende hacer? ¿por qué hacerlo? y ¿qué ganaría la empresa y el personal si se llega a aplicar el modelo?, no solo que garantiza el éxito en la implementación sino que se alcanzaría el compromiso del personal en el mantenimiento del modelo y aseguraría la mejora continua que es, en esencia, lo que pretende . .. Etapa de implementación y mantenimiento Los pasos siguientes son necesarios en la etapa de implementación y mantenimiento del modelo : A) Conocimiento preliminar de los procesos y de la estructura del costo. Es importante formular un diagnóstico previo a fin de dar respuesta a las inquietudes iniciales como: [317] . Costeo basado en actividades · ¿Cuál es la estructura actual del costo bajo los sistemas tradicionales u otra base aproximada? · ¿Qué tiempo demanda la puesta en marcha del proyecto? · ¿El beneficio económico será mayor que el costo de puesta en marcha y el mantenimiento? · ¿Cuánto costará la implementación del modelo? · ¿Tener la idea aproximada de la magnitud de procesos y actividades del ente? · ¿Conoce el surtido de productos y la complejidad del proceso productivo? Por supuesto, esta etapa debe ser expedita, pues no se trata de hacer el trabajo sino tener ideas claras del alcance, amplitud, riesgos y complejidad del estudio. Por ejemplo la inquietud relativa a la estructura del costo, “aunque parecería un despropósito pretender conocer algo que se lo determinará al final del estudio” (Bendersky 2002). Es importante tener ideas aproximadas de la situación, lo que facilitará la planificación de actividades del proyecto y por ende aseguraría la calidad del estudio. B) Levantamiento y análisis de los procesos y las actividades Esta fase sensible, demandará tiempo y acuciosidad, pues se trata de saber quién, cuánto y cómo se hacen las distintas tareas en la organización. Esta fase se realiza a través de cuestionarios, encuestas, mediciones, observación, filmación, grabación de audio y todo cuanto permita disponer información relevante y completa. Dos acciones se deben llevar a cabo en esta fase: · Inventario y flujo de las actividades. Específicamente se ha de detallar cada paso en el proceso de manufactura, desde la recepción de materiales hasta que el producto es totalmente terminado y vendido. Se pasará, obviamente, por la logística administrativa y comercial lo cual implica analizar todas las operaciones necesarias que se generan en la planta de producción y demás áreas, luego de agrupar e interrelacionar las tareas se establecen las actividades requeridas para producir, administrar y comercializar los productos. · Analizar las actividades. Las actividades son sometidas a un riguroso análisis a fin de identificar las que agregan valor o no. Para producir, administrar y comercializar se requiere la realización de tareas que integradas lógicamente originan las actividades y el agrupamiento de éstas dan paso al reconocimiento de procesos. No todas las actividades y tareas agregan valor a un producto o servicio. Se reconoce que una actividad aporta cuando su eliminación o la disminución de su frecuencia afectan negativamente la satisfacción de los consumidores (Ramírez 2005). Ejemplos: procesamiento, diseño de nuevos productos, control de calidad, facturación, atención a clientes. Se puede asegurar que casi todas las actividades relacionadas con el proceso productivo y atención al cliente agregan valor al producto, a éstas se las puede denominar actividades con valor agregado bilateral. Mientras actividades intermedias y de apoyo tales como: almacenamiento, inspección, movimiento de materiales, limpieza y preparación de maquinaria y equipo, traslado de productos terminados, esperas, almacenamiento de producto terminado, registros, controles internos y más; pueden no agregar valor directo pero resultan necesarias para mantener los sistemas de información y control, a éstas se la puede denominar actividades con valor agregado unilateral. Sin embargo, deben ser sometidas a un estudio riguroso para que sean eficaces y a la vez expeditas para obtener un flujo productivo más rápido, con los consiguientes ahorros. Otras actividades que son indeseables, por repetitivas y por interferir con otras, definitivamente no generan valor agregado por lo que se las debe eliminar lo más pronto posible. Se insiste que los clientes buscan productos a precios accesibles, tiempos de entrega expeditos y con una calidad incuestionable. Si la empresa puede atender a los consumidores bajo estas condiciones estará marcando la diferencia entre el éxito y su continuidad o el fracaso y su salida del mercado. Un aspecto básico será el precio, definido como aquel valor monetario [318] . Costeo basado en actividades que el cliente está dispuesto a pagar por los bienes o servicios que demande. Para fijar el precio las empresas deben incluir el costo de los recursos directos y de las actividades estrictamente necesarias para producir, comercializar y administrar y la utilidad razonable. Otro aspecto es el tiempo de entrega que tiene relación con la premura de actividades. Si queremos mejorar los costos de los bienes y servicios que se producen será indispensable identificar y potenciar aquellas actividades útiles para su obtención o sea de aquellas que generan valor agregado para la empresa y/o cliente, en tanto que las actividades que no agregan valor deben ser sometidas a rigurosa evaluación que lleve a una reingeniería, potenciación e inclusive supresión si fuera del caso. En el tiempo se verán los resultados positivos de haberlas eliminado o reacondicionado. El {C U A D R O 7.7} sirve como una guía de actividades clasificadas en los tres grupos citados en líneas anteriores. Este inventario clasificado puede servir para establecer un plan de acción inmediata que reduzca la intensidad o mejor aún elimine actividades que no generan valor agregado, este solo hecho podría justificar la inversión realizada en la implementación del proyecto (). C) Seleccionar las actividades a ser costeadas Se estima que en una empresa mediana se cumplen alrededor de 50 a 100 actividades, en una grande entre 100 a 250. Por lo visto el proceso de costeo en tal número de actividades es materialmente imposible, por lo tanto se identificará el 20% de actividades que consumen aproximadamente el 80% de los recursos, a estas actividades se denominarán relevantes y son las que vamos a costear. Así por ejemplo, si en la empresa “X” se han inventariado 200 actividades, tan solo 40 serían seleccionadas para el proceso de costeo, el resto de actividades de poca relevancia pueden ser agrupadas en una sola bajo el nombre “actividades varias”. Una vez definidas las actividades contables es indispensable precisar las características y los resultados objetivos y mesurables, la cantidad de recursos que consumen, el número de horas que requieren del personal que interviene y de los equipos adscritos a cada actividad, entre otra información trascendente. El flujograma de actividades permitirá visualizar claramente las secuencias del trabajo que se realiza de forma continua y sistemática hasta obtener los productos o servicios destinados a la venta. D) Identificar los recursos invertidos El sistema contable actual bajo , igual que en el pasado opera mediante un proceso, de éste se obtiene los saldos de las cuentas. Se tomarán aquellos de las partidas que denotan costos de producción y gastos que han de direccionarse a los productos finales –objetos finales del costo–. Del análisis objetivo de cada rubro se determinará si es un recurso directo o no. Si la respuesta es afirmativa debe asignarse al producto específico para el cual se contrató. Si fuera indirecto entonces seguirán los pasos que se indican a continuación. E JEMPLO 69: S A LDOS DE CUENTA S Suponga que al finalizar enero del 200x el sistema contable presenta los saldos de las cuentas según lo indicado en el {C U A D R O 7. 8 }. E) Asignar los recursos directos a los objetos de costo Aquellos rubros que son perfectamente rastreables, es decir materiales, fuerza laboral y si es del caso algún servicio adicional que inequívocamente se incorporan a los objetos del costo pasarán a formar parte de los denominados costos directos, a los cuales más tarde se deben agregar los costos indirectos asignados desde las actividades, según se explicó y amplía más adelante. [319] . Costeo basado en actividades Cuadro 7.7 Guía de actividades clasificadas ACTIVIDADES CON VALOR AGREGADO BILATERAL PROCESO: GESTIÓN PRODUCTIVA ACTIVIDADES CON VALOR AGREGADO UNILATERAL Administrar las operaciones técnicas. Mantenimiento y reparación de máquinas y equipos (E). Manufactura de productos. Envío de productos terminados a bodegas (E). ACTIVIDADES SIN VALOR AGREGADO Reprocesamiento de productos defectuosos. Inspección de control de calidad. Investigación de nuevos productos. Expedición de órdenes de trabajo. Limpieza y aseo de espacios físicos. PROCESO: GESTIÓN COMERCIAL Facturación. Entrega de mercaderías vendidas. Seguimiento post venta. Atención de cotizaciones solicitados por clientes (C). Cotizaciones de materiales solicitados a proveedores (E). Expedición de órdenes de compra de materiales (C). Reelaboración de facturas anuladas. Recepción de mercaderías devueltas. Cotizaciones que rebasan lo necesario. Recuento de unidades en inventarios físicos. Constataciones físicas no planificadas. Constatación física de inventario (E). Baja de inventarios obsoletos. Contactos periódicos con clientes. Promoción y difusión de productos. Recepción de materiales e insumos comprados. PROCESO: GESTIÓN ADMINISTRATIVA Planificación de actividades. Control, evaluación y seguimiento. Control de permanencia y productividad del personal (E). Selección y reclutamiento de personal (E). Capacitación del personal (E). Definición de políticas generales. Evaluación del rendimiento de personal (E). Toma de decisiones gerenciales. Archivo y control documentación (E). Solución de conflictos internos. Archivo de copias innecesarias. PROCESO: GESTIÓN FINANCIERA Registro contable. Elaboración y socialización de estados financieros. Elaboración y ejecución presupuestaria. Ejecución de auditorías (E). Control contable interno previo (E). Recepción de pedidos de revocatoria de cheques extraviados por proveedores (C). Verificación de disponibilidades presupuestarias (E). Análisis e interpretación de Estados financieros (E). Control y verificación posterior no sistemáticos. Duplicación de registros contables innecesarios. PROCESO: GESTIÓN DE TESORERÍA Cobranza de cuentas pendientes. Recaudación por ventas de bienes y servicios. Entrega de cheques a beneficiarios. (E)Valor agregado para la empresa (C) Valor agregado para el cliente [320] Declaraciones y pago de tributos, tasas y contribuciones (E). Atención de requerimientos tributarios por omisiones y moras. Depósitos monetarios en bancos (E). Gestión bancaria por préstamos (E). Inversiones financieras (E). Anulación de cheques. . Costeo basado en actividades Cuadro 7.8 Demostrativo de saldos de cuentas Clase Directo Directo Directo Indirecto Indirecto Indirecto DENOMINACIÓN Materia prima directa Mano de obra directa Honorarios diseñador Útiles de oficina Depreciaciones Materia prima indirecta Saldos 31 enero 200x 11.320,00 3.185,50 526,7 589,6 791,6 1.356,00 E JEMPLO 70: DE TERMIN ACIÓN DE COSTOS P OR PRODUCTO Y P OR ACTI V IDA DES Tomando la información contable anterior y los datos que constan en los documentos fuente que aseguran el direccionamiento, se establece que, a los productos que fabricó la empresa se dirigieron los recursos directos indicados en el {C U A D R O 7.9}. Cuadro 7.9 Determinación del costo primo directo total y unitario PRODUCTOS A B C Suma Cantidad MPD 214 850 321 MOD 1.060,00 6.640,00 3.620,00 11.320,00 396,00 2.300,50 489,00 3.185,50 OTROS 526,70 526,70 Costo directo Costo unitario directo 1.456,00 8.945,50 4.635,70 15.037,20 6,80 10,52 14,44 Nota: Los 526,70 corresponden a honorarios pagados al Ing. por rediseño del producto C. Como se evidencia en el cuadro anterior el costo primo tiene un importe significativo dentro del costo total, éste se obtiene con cualquiera de los sistemas tradicionales tratados en capítulos anteriores. Solo se esperará la asignación de costos indirectos a fin de conocer el valor integral y total. F) asociación de los recursos indirectos con las actividades Los recursos se expresan en valores monetarios (costos) que deben asociarse con las actividades, para lo cual se deben distinguir dos tipos de costos indirectos: comunes y específicos. Si el rubro es un costo indirecto común, entonces, debe ser asignado entre todas las actividades. Ejemplo: arriendos del edificio utilizado por toda la organización, por tanto las actividades que en él se ejecutan, en este caso, deberían distribuirse tomando como inductor o parámetro: el área física que utiliza cada actividad. Si el rubro es un costo indirecto específico, se asignará a aquella actividad que la requirió y consumió. Ejemplo: los materiales indirectos deben asignarse a la actividad denominada elaboración del producto dada la relación biunívoca entre el recurso y la actividad. Tomando los datos del ejemplo 69 dos recursos indirectos son comunes y uno es específico. La asignación entre las cuatro actividades –seleccionadas para el ejemplo y constan en el cuadro siguiente– se realizará a partir de las estadísticas establecidas en la investigación, es decir consumos medidos de útiles de oficina, depreciaciones de activos fijos por actividades y por supuesto que los materiales indirectos solo se imputan a la actividad elaboración del producto. Del cómputo de dichas medidas se ha establecido el {C U A D R O 7.1 0 } , que transformado a dólares proporciona el costo de las actividades que se muestran en el {C U A D R O 7.11}. Los resultados obtenidos en este cuadro permiten inferir el impacto de los costos de las actividades: · La actividad más costosa es la elaboración del producto, por demás obvio si consideramos [321] . Costeo basado en actividades Cuadro 7.10 Distribución porcentual de los costos indirectos entre las actividades Elaboración del producto 26,45% 9,46% 11,25% 59,17% 0,00% 100,00% Facturación RECURSOS Útiles de oficina Depreciaciones Materia prima indirecta Expedir cheque 22,39% 6,83% 0,00% Ventas y cierre 41,70% 22,75% 0,00% SUMA 100,00% 100,00% 100,00% Cuadro 7.11 Asignación de costos indirectos entre las actividades Nombre recurso Clase Común Común Específico Útiles oficina Depreciaciones Materias indirectas SUMAN Importe Elaboración Elaboración Venta y cierre Facturación recurso producto cheques 589,60 156,00 55,80 132,00 245,80 791,60 89,00 468,00 54,00 180,60 1.356,00 0,00 1.356,00 0,00 0,00 2.737,20 245,00 1.879,80 186,00 426,40 la naturaleza de la empresa. Este costo se puede comparar con los datos de meses anteriores y evaluar su comportamiento. La actividad menos costosa es elaboración de cheques, del mismo modo se compara con el costo de esta actividad del periodo anterior a fin de evaluar su actual costo. · Además se pueden obtener otros datos importantes como por ejemplo conocer el costo unitario de cada cheque, en este caso concreto, si se divide el costo de la actividad ($186,00) entre el número de cheques (485) se sabrá el costo de cada cheque ($0,38); a partir de este dato se tomarían decisiones como establecer responsabilidad sobre cheques anulados, o mejor aún determinar que los pagos siguientes se hagan mediante créditos bancarios de cuenta a cuenta. En otras actividades incluso se podría pensar en externalizar actividades que por su calidad y valor podrían ser mejorados con otros ejecutores o con la modificación del procedimiento actual. En fin, este ejercicio se debe extender a todas las actividades para: determinar las variaciones del costo, para identificar problemas en la ejecución y para establecer la calidad de los productos de cada actividad, con el fin de controlar los costos y mejorar la ejecución de las actividades. G) Asignar el costo de las actividades a los productos finales La asignación de los costos desde las actividades a los objetos finales del costo se logra mediante la identificación y el uso de inductores o cost drivers. Éste es un factor que sirve para conducir los costos de cada actividad hacia los productos finales que fueron los usuarios. Como ejemplo se toma la información del {C U A D R O 7.1 2 }. Cuadro 7.12 Determinación del costo de las actividades RECURSOS Útiles de ofina Depreciaciones Materias indirectas Costo de actividad Facturación 156,00 89,00 0,00 245,00 Elaboración producto 55,80 468,00 1.356,00 1.879,80 Expedir Venta y cierre cheque 132,00 245,80 54,00 180,60 0,00 0,00 186,00 426,40 Corresponde ahora direccionar estos valores de las actividades a los objetos del costo, es decir a los productos finales usando los cost drivers, que se muestran en el {C U A D R O 7.13 }. Estos datos importantes, que se obtienen mensualmente del sistema informático, permitirán vincular las actividades con los productos finales. Enseguida se exponen las razones para haber seleccionado estos cost drivers como apropiados. · El número de facturas, en este ejemplo se usa como driver para asignar el costo de facturación, más todavía si éstas se han emitido específicamente por cada producto. Incluso podría pensarse en usar este mismo driver para asignar el costo de la actividad emisión de cheques [322] . Costeo basado en actividades Cuadro 7.13 Cost diver y productos finales DRIVERS SELECCIONADOS ESTADÍSTICAS 237 facturas elaboradas (emisión Artículo A = 26, artículo B = 157, artículo C = 54 individual): 1.385 unidades producidas, según 214 unidades de A, 850 de B, 321 de C detalle siguiente: Unidades vendidas, según detalle 214 unidades de A, 635 de B, 170 de C siguiente: siempre que haya una relación causal entre facturas y cheques emitidos, de lo contrario debe buscarse un driver apropiado, que sería el número de unidades de materia prima o el costo de las materias primas, entre otros drivers. El costo de la actividad elaboración del producto debe asignarse mediante el número de unidades producidas debido a la relación directa entre el costo de estas actividades con el número de unidades, más aún si las unidades son algo similares, de no ser así se tendría que ponderar con algún referente de igual tamaño, complejidad de elaboración, etc. En todo caso, siempre se harán las consultas y estudios para que la imputación del costo sea equitativo, de esto dependerá el éxito del modelo . · Para asignar el costo de la actividad ventas y cierre se puede usar el driver relativo al número de unidades vendidas, debido a la relación incuestionable entre estas dos variables. Sin embargo, si se concluye que no existe esa relación biunívoca, entonces se deben buscar alternativas como: cantidad de dólares vendidos por cada producto o número de facturas. En fin, debe buscarse siempre la mejor opción, que se conseguirá si se conoce el producto, el proceso, la organización, las políticas, el comportamiento de los recursos, el origen de éstos y sus aplicaciones. Siguiendo con el ejemplo, se procede a asignar los costos de las actividades entre los productos hasta llegar a fijar la porción de los costos indirectos que les corresponde recibir, cosa que se evidencia en el {C U A D R O 7.14 }. Cuadro 7.14 Asignación del costo de las actividades a los productos finales ACTIVIDAD Facturación Elaboración producto Elaboración cheques Venta y cierre SUMA Costo 245,00 1.879,80 186,00 426,40 2.737,20 Producto A Producto B 26,88 162,30 290,45 1.153,67 20,41 123,22 89,55 265,72 427,29 1.704,91 Producto C 55,82 435,68 42,37 71,13 605,00 Driver # facturas # u. producidas # facturas # u. vendidas La asignación que consta en el cuadro precedente se explica tomando como ejemplo la actividad “facturación”: si el costo de la actividad es $245,00 y el número de facturas emitidas en el mes fueron 237, entonces cada factura cuesta $1,03376 (245,00/237). Si para vender el producto A se emitieron 26 entonces el costo de esta actividad que se asigna al producto es $26.88 (1,03376 x 26), al producto B se le asigna $162,30 puesto que se emitieron 157 facturas (1,03376 x 157), este procedimiento se aplica en el producto C y del mismo modo se opera en las otras actividades, pero a partir de sus costos y en relación al driver seleccionado. H) Determinación de los costos totales Este paso consiste en sumar a los costos directos según se indicó en el paso e) los costos indirectos asignados en el paso g), por tanto los costos totales y unitarios serán los indicados en el {C U A D R O 7.15 }. I) Uso de resultados de costeo ABC Tan pronto se disponga de la información sobre los costos de las actividades, será menester analizarlos a la luz de costos del pasado inmediato o bien con los precios que se pagaría [323] . Costeo basado en actividades Cuadro 7.15 Determinación de los costos totales y unitarios de los productos finales Productos A B C SUMAN Cantidad Costo directo 214 850 321 1.456,00 8.945,50 4.635,70 15.037,20 Indirecto desde actividades Costo unitario Costo total 427,29 1.704,90 605,02 2.737,21 1.883,29 10.650,40 5.240,72 17.774,41 8,80 12,53 16,33 si se externalizara la actividad. De otro lado, se pueden obtener datos respecto al costo de dicha actividad por unidad de producto. Ejemplo: si la actividad facturación tiene un costo mensual de $245,00 (dato del ejemplo anterior) y si durante dicho mes se expidieron 237 facturas, entonces cada documento tiene un costo de $1,03376, por tanto si se anularon 10 facturas se habrá perdido $10,34, cantidad que alguien de la empresa debería pagar. J) Análisis de los costos totales de los objetos del costo (productos, líneas de producción, líneas de distribución o clientes) Se debe iniciar el análisis de los datos, mediante comparaciones con costos del pasado o bien con costos de la competencia y con costos estándares establecidos mediante este mismo modelo. Ejemplo: los costos del mes anterior comparados con los de este periodo fueron los que se muestran en el {C U A D R O 7.1 6 }. Cuadro 7.16 Comparativo cronológico de los costos de los productos PRODUCTOS A B C Costo unitario Costo unitario enero diciembre 200X 200X + 1 8,80 8,80 12,70 12,53 15,47 16,33 Diferencias $ 0,00 -0,17 0,86 En el {C U A D R O 7.1 6 } se evidencia que el costo del producto C se ha incrementado en 86 centavos por unidad (5.5%), sería necesario justificar dicho incremento, si no existe satisfacción se deberán buscar las razones reales del incremento ya que la diferencia es mínima con el precio de venta. También se puede calcular la rentabilidad por cada línea de producción o por cada cliente. Ejemplo: suponga que los precios de venta unitarios son los que se indican en el cuadro siguiente, por tanto, en el {C U A D R O 7.17} se ven los resultados por tipo de producto. Cuadro 7.17 Cálculo de la rentabilidad por línea de productos y del conjunto PRODUCTO A B C SUMAN Cantidad 214 850 321 Costo total 1.883,29 10.650,40 5.240,72 17.774,41 Costo unitario 8,80 12,53 16,33 Precio unitario Ventas totales Utilidad total venta 11,30 2.418,20 534,91 16,10 13.685,00 3.031,60 18,40 5.906,40 665,68 22.009,60 4.232,19 Por lo visto el producto de mayor costo es el que menor margen de utilidad proporciona, por tal razón se hará un seguimiento más estricto al producto C. Simultáneamente, se deben establecer estrategias que le permita a este producto mejorar su rentabilidad, por ejemplo, revisar el precio de venta o sustituir materiales por otros más económicos o incrementar el nivel de producción, incluso se pensaría en eliminarlo y en su reemplazo incrementar la producción del artículo B que es el más rentable. [324] . Costeo basado en actividades 7.13 Fortalezas de costeo ABC presenta fortalezas y debilidades en su aplicación, uso y resultados, las mismas que pasamos a mencionar brevemente: 1. Las actividades son de fácil comprensión para los usuarios Para los que laboran en la empresa –directivos, ejecutivos y personal de línea–, es fácilmente entendible el término “actividad”, puesto que ellos, más que nadie, saben lo que se hace y como se hace, en consecuencia vincular los costos con las actividades les resulta familiar y podrán entender e interpretar los resultados obtenidos al costearlas. Sin embargo, para tener la información completa, cabal y útil es necesario profundizar en el estudio tanto como sea posible, a fin de definir perfectamente: · La interacción de tareas y el agrupamiento racional en actividades. Las estadísticas fundamentales obtenidas de la investigación objetiva, que se convertirán en parámetros o cost drivers, por cuyas vías se hace la asignación de costos. Las actividades y los productos intermedios que generan sirven para evaluar su costo. · La interrelación de actividades que al vincularlas coherentemente dan lugar a los procesos, mismos que también pueden ser medidos y evaluados. 2. Facilitan las mediciones financieras y no financieras Al momento de hacer el análisis económico financiero se sentía la ausencia de datos y medidas que complementaran los indicadores financieros. proporciona esa información no financiera que ayudará a generar indicadores de gestión de un sector o de toda la empresa. Por ejemplo, el potencial del mercado medido a través de la cantidad de ventas dividido para la cantidad de cotizaciones solicitadas por ellos. El denominado Balanced Scorecard muy usado por la alta gerencia podría recibir de los resultados del modelo información sobre indicadores para medir la eficiencia y eficacia de la gestión de costos, al respecto se cita la definición y una reseña de estos tratamientos de evaluación financiera(Wikipedia 2015): El Balanced Scorecard () es una herramienta estratégica de gestión del rendimiento, un informe estructurado semiestándar, con el apoyo de los métodos de diseño probadas y herramientas de automatización, que puede ser utilizado por los gestores para realizar un seguimiento de la ejecución de las actividades por el personal bajo su control y para controlar las consecuencias derivadas de estas acciones. Es quizás el más conocido de varios de esos marcos (que es el marco de gestión del rendimiento más ampliamente adoptado reportado en la encuesta anual de las herramientas de gestión llevadas a cabo por Bain & Company, y ha sido ampliamente adoptado en los países de habla inglés occidental y en Escandinavia en la década de 1990). Desde el año 2000, el uso del Balanced Scorecard, sus derivados (por ejemplo, Prisma del desempeño), y otras herramientas similares (por ejemplo, la gestión basada en resultados) se han convertido en común en el Medio Oriente, Asia y los países de habla española. 3. Permiten establecer la interdependencia y secuencias del trabajo Si la investigación fue exhaustiva se podrá elaborar sin dificultad un cuadro de control de actividades desde donde se las controlará y monitoreará tan frecuentemente como sea necesario a fin de medir su aporte agregado y además permitirá establecer su secuencia e interdependencia. Además, se puede identificar tiempos de ejecución, cumplimiento de metas operativas, preeminencia y grado relativo de importancia de cada actividad, entre otras aplicaciones. 4. Relación causal directa entre los costos y los objetos del costo Al realizar un análisis separado de las actividades más importantes y seleccionar los parámetros y cost drivers representativos y vincularlos objetivamente, el trata de combatir [325] . Costeo basado en actividades el facilismo en el que los sistemas tradicionales caen frecuentemente al asignar los costos indirectos a través de criterios compactos que en muchas ocasiones no son representativos (Bendersky 2002). Ésta quizás es la fortaleza más importante del puesto que al vincular los costos con las actividades y por esta vía a los productos finales –objetos finales del costeo– a través de los parámetros y drivers, se obtienen costos más equitativos entre la gama de productos finales. 5. Facilita la evaluación de las actividades Al momento de asignar los recursos a las actividades se estará dando paso a costearlas de manera bastante precisa, por lo que su costo será una de las variables que permita evaluar en su verdadera dimensión el grado de consumo de recursos e incluso el costo unitario de cada producto intermedio que se obtiene de dicha actividad. Ejemplos: costo de cada factura, cheque, estado financiero o de cada llamada telefónica, y otras mediciones importantes que ayudarán a tomar decisiones inteligentes. 6. Es compatible con NIIF Si bien la 2 no reconoce formalmente esta manera de costear, sin embargo la esencia del marco conceptual se podría entender como factible, puesto que propende a reflejar costos finales de producto muy razonables, por tanto, la validación equitativa e integral es la fortaleza del modelo . 7.14 Debilidades del costeo ABC 1. Costos adicionales para poner en marcha el proyecto Siendo un proyecto que no formaba parte de las actividades habituales, será necesario invertir fuertes cantidades de dinero y tiempo en su diseño, implementación y mantenimiento. Por lo cual para ciertas empresas, éste es uno de los obstáculos más importantes. Se debe manifestar que como cualquier inversión tiene su costo, lo que cabe evaluar es si este costo es beneficioso o no para ponerlo en vigencia. 2. ABC considera que la mayoría de costos son variables Los costos fijos y variables coexisten, debiendo ser mayores los variables respecto de los primeros si se quiere tener un control adecuado y manejar con relativa tranquilidad las épocas de escasez de pedidos o de producción. En este sentido, no hace ninguna diferenciación al momento de asignar los costos fijos entre las actividades, lo cual puede causar algún problema al momento de realizar el estudio de sensibilidad por ejemplo. Valdría la pena encontrar algún mecanismo para diferenciarlos y hacer observaciones al respecto. 3. El modelo ABC utiliza únicamente información histórica Es cierto, sin embargo se habla de costeo con precios estándar, con lo cual se superaría esta debilidad. Para llegar a estandarizar se debería contar con experiencias históricas previas, ya que realizar cálculos predeterminados en base de históricos basados en costos tradicionales no garantiza su cumplimiento y más bien complicaría la confianza en . Sólo si los estándares se establecen a partir de información anterior basados en actividades perfectamente factible ayudará sobremanera a la gestión y a reducir costos, conforme el propósito de la gestión basada en actividades (), cuyo tema se trata más adelante. 4. ABC no se conjuga en línea con el sistema contable financiero En efecto, no tiene una interacción con el sistema de contabilidad financiera, lo cual constituye una limitante. En cuyo caso será necesario mantener por separado el costeo y la contabilidad de uso externo y por algún medio informático realizar las vinculaciones necesarias para irlas armonizando. Sin embargo, como quedó explicado, la contabilidad [326] . Costeo basado en actividades financiera proporciona datos sobre el costo de los recursos y ésta es la materia prima del costeo . 7.15 ABC: origen de otra forma de administrar El modelo va más allá de la acumulación de costos por actividades y de ahí a los objetos de costo. Esencialmente, da origen a una nueva forma de pensar y actuar en las empresas y organizaciones sin fines de lucro porque también a ellas les conviene ser más eficaces y económicas. Generalmente el costeo basado en la actividad trae beneficios como (Kaplan y Norton 1996): · Al obtener información y obviamente al evaluar la eficiencia de sus procesos y actividades obligará no solo a reestructurarlos si fuera necesario, sino que se buscarán alternativas de hacerlo más rápido dentro de los parámetros de calidad deseados y el proceso de mejora continua se habrá iniciado. En el proceso de mejora continua de las actividades, el personal se acostumbrará a pulir sus actitudes y aptitudes, además mejorará sus relaciones interpersonales, pues en una empresa que busca la excelencia deben trabajar personas de calidad. · La organización se torna más ágil y orientada hacia el mercado, lo que redunda en una posición más competitiva. Según afirman Shank y Govindarajan “Un conocimiento sofisticado de la estructura de costos de una empresa puede ser de gran ayuda en la búsqueda de ventajas competitivas sostenibles”. Por tanto, esta forma de hacer costos está generando los fundamentos para una administración moderna basada en actividades, que expertos como Bendersky ha denominado gestión de costos por actividades (). Ésta alinea la información del ente con su misión y visión empresarial y por ende con la gestión administrativa y comercial, en lugar de hacerlo con las transacciones financieras, destruye las barreras que separan la información financiera del resto de datos. De esta forma, se toma la información financiera siguiendo los mismos lineamientos de la información operativa, de marketing o de cualquier otro tipo. Debido a que un solo sistema maneja todos los tipos de información, operarlo es más rápido, sencillo y menos costoso (Ramírez 2005). permite a una entidad manejar su estructura de costos globales sin perder los detalles del funcionamiento diario. Del mismo modo, ayuda a comprender la información de costos de toda la compañía. Las organizaciones pueden extender la administración de costos para que refleje las actividades mediatas como la fabricación y las ventas y quizá lo más importante, permite comprender la relación que existe entre actividades y costos. El resultado es un sistema de gestión amplio y no sólo un sistema contable. Las compañías con visión están capitalizando las nuevas tecnologías que sirven de soporte a sus requisitos de información comercial. Desde el punto de vista técnico, la mayoría de los sistemas informáticos de administración financiera que se usan en Ecuador y Latinoamérica como: , Mónica, T-Max, Kheops, o programas contables específicos que las empresas han diseñado para su uso particular, permiten automatizar los procesos manuales de contabilidad tradicionales basados en los libros, por lo tanto, han ayudado a reducir el tiempo real de registro y proceso de cada operación y algunos casos han permitido descentralizar la imputación contable de tal manera que desde cada centro de costos o de utilidad o de inversión se “envía” el asiento en línea a fin de que el jefe de contabilidad lo analice y si está de acuerdo lo valide y acepte. Sin embargo, estos sistemas reflejan una visión anticuada de la función financiera orientada a lo interno y esencialmente responsable de los procesos de cumplimiento, información y procesamiento de las transacciones. Por lo tanto, será necesario contar con sistemas informáticos polifuncionales y multiuso, también denominados sistemas de gestión empresarial, con módulos que gestionan todas las áreas y que se interrelacionan convenientemente, que además de ayudar a generar estados financieros en el menor tiempo posible, también [327] . Costeo basado en actividades monitoreen desde la actividad toda la gestión empresarial. Como se dijo, para ser competitivo y mantener los resultados económicos se deben reducir los costos sistemáticamente, esto se logra controlando la organización desde las actividades. Por lo expresado, se concluye que mientras es la herramienta que permite medir los costos de las actividades, procesos y productos finales con bastante precisión, entregando el detalle informativo suficiente para que la gerencia pueda tomar las acciones que estime conveniente, el se encarga de corregir las falencias hasta conseguir simplicidad, agilidad, economía en la ejecución de las operaciones productivas, administrativas y comerciales, eliminando o simplificando tareas innecesarias que duplican el trabajo o que consumen recursos por encima de lo indispensable y que no aportan a la calidad, cantidad, ni a la satisfacción de los clientes internos y externos. Por tanto, la reducción sostenida de los costos en base del manejo inteligente y honesto de los recursos no solo permitirá a las empresas ser competitivas sino que los clientes les premiarán con su preferencia, reconociendo el esfuerzo que están haciendo en beneficio de su economía. Para lograrlo se ha de contar con sistemas informáticos que simplifiquen tareas rutinarias de registro y proceso contables hasta llegar a los estados financieros y a la vez se constituyan en un panel de control de las actividades desde donde se puedan controlar y reducir costos. 7.16 Desafíos del costeo ABC En realidad, el no debe considerarse como un sistema financiero, sino como parte de un sistema de gestión integral basado en la actividad (). Mientras el determina cuánto cuesta algo, el determina cómo una actividad puede impulsar a la empresa. El podría utilizarse para identificar los costos relacionados con tomar un pedido a un cliente. Una organización podría imputar los gastos de teléfono, sueldos de empleados, gastos de procesamiento y otros componentes de importancia para llegar a un costo final. El podría entonces determinar qué pasos se necesitaría dar para reducir el costo o mejorar los procesos fundamentales. La organización consideraría, también, un método diferente para recibir las órdenes de compra o cambiar su estructura de precios que refleje mejor sus costos implícitos. Un exitoso es una solución que atañe a todas las funciones y que combina la información financiera tradicional con la información no financiera para brindar una ayuda estratégica en la planificación, funcionamiento y evaluación de una empresa. Es la herramienta analítica para tomar decisiones, estimar costos, calcular el presupuesto, las órdenes de compra, y en realidad cualquier otra función puede estar basada en la actividad. Antes, la falta de herramientas tecnológicas adecuadas limitaba el éxito de los sistemas financieros basados en la actividad, pero ahora las compañías que generan lo sistemas informáticos sin duda pondrán de inmediato a sus técnicos a trabajar en programas con este alcance y contenido lo cual redundará en los beneficios anotados y por tanto una nueva forma de administrar las empresas se habrá de inaugurar. En el {G R Á F I CO 7.7} se mira cómo se interrelacionan los pasos de ejecución y y el objetivo particular de cada una de las aplicaciones. 7.17 Resumen del capítulo En los tiempos actuales y en el futuro, las empresas necesariamente deben contar con una organización moderna y ágil que pueda innovarse continuamente hasta alcanzar la excelencia. Así estará en capacidad de entregar sus bienes y servicios bajo normas de calidad cada vez más exigentes, a precios accesibles, en el menor tiempo posible y con diseños a tono con las nuevas tendencias. La pertinencia y oportunidad de los productos dependerá de la calidad de los materiales, fuerza laboral y demás insumos productivos. Además requiere de actividades y procesos bien definidos y ejecutados. Por tanto serán inadmisibles los reprocesos, demoras y [328] . Costeo basado en actividades Objetivo ABC | Determinar costos precisos Objetivo ABM Reducir| costos G R Á F I C O 7.7 Relación del costeo basado Paso 1 Conocimiento preliminar de los procesos y estructuras del costo en actividades (ABC) y gerencia en base de Paso 2 Análisis de procesos y actividades actividades (ABM) Paso 3 Contabilizar los costos directos e indirectos Paso 3 Análisis monetario de los costos Paso 4 Asignar costos directos Paso 4 Análisis de las tareas Paso 5 Asociar recursos con actividades Paso 5 Análisis del valor agregado de actividades Paso 6 Asignar costos a las actividades Paso 6 Análisis de actividades Paso 7 Determinar costos totales Paso 7 Modelización de actividades y procesos indespensables Paso 8 Interpretar resultados Paso 8 Propuesta de reducción de costos Logro ABC Costos precisos identificados Logro ABM Costos reducidos desperdicios que encarezcan el costo. Las herramientas contables que proveen información económica y financiera clave y que privilegian el control, la tecnología informática que ayuda a agilitar las actividades, la creatividad que hará la diferencia entre los líderes y los seguidores, el trabajo coordinado con proveedores en búsqueda de beneficios mutuos y la sintonía permanente con los clientes internos y especialmente externos que afianzan las relaciones, serán los ingredientes necesarios para ir fortaleciendo la organización, incrementando venta, afianzando la marca y afinando controles para evitar encarecer los costos. El modelo , originado en 1986, está diseñado para establecer con precisión los costos totales de bienes, servicios, procesos o cualquier objeto de costeo. Este modelo dinámico y actual permite validar la forma de asignación de los costos totalmente directos a los productos finales, conforme hacen los sistemas tradicionales, pero le da un tratamiento diferente a los costos indirectos de fabricación y a los costos (gastos) del periodo. Los profesores Cooper y Kaplan creadores del modelo consideran que las actividades –grupo de tareas relacionadas que producen un resultado objetivo– son las que consumen los recursos y que los productos requieren de las actividades. Por tanto, es perfectamente válido y objetivo asignar los recursos entre actividades relevantes, en base de parámetros de distribución (cost drivers) y luego entre los productos en base de otros inductores del costo. El éxito del radica en la selección adecuada de los inductores del costo puesto que ellos serán los catalizadores de una asignación justa de los recursos invertidos por la [329] . Costeo basado en actividades empresa en las operaciones productivas, administrativas y comerciales entre los productos que hace y vende. Pero el aporte más significativo del ha sido el desarrollo de una nueva forma de administrar los negocios denominada gerencia basada en actividades (), la misma que opera a partir de la detallada y precisa información del costo determinado por la vía de las actividades, para tomar decisiones que impulsen un cambio sostenido hasta alcanzar la excelencia. A manera de ejemplos se citan las acciones o decisiones respecto a actividades declaradas costosas por su lentitud o por el escaso valor agregado, es decir, que además de consumir recursos exagerados no aportan a la calidad, cantidad, menos aún a la satisfacción de los clientes: · Identificar las actividades innecesarias señalando las causas y efectos que producen. · Eliminar tareas innecesarias que duplican el trabajo o interfieren con otras. · Rediseñar la actividad, estableciendo el nuevo flujo, los tiempos estándar y los nuevos resultados intermedios que obtendrán. · En otros casos inclusive, la decisión puede dirigirse a eliminar actividades completas o externalizarlas en caso de que su costo rebase los límites tolerables. De esta manera, tomar decisiones con probabilidades de éxito, disponer de una organización ágil, reducir los costos y mantener nexos perdurables con clientes, proveedores y el personal, será una realidad y no un enunciado. 7.18 Cuestionario de evaluación I. Responda de manera concisa las siguientes preguntas: 1. ¿Todas las empresas requieren costear su producción mediante el modelo ? 2. ¿El modelo asegura la precisión en el costeo de bienes y servicios? 3. ¿Qué es un inductor del costo y cómo selecciona el más adecuado? 4. ¿Un inductor del costo es una medida que relaciona causa y efecto? 5. ¿Es posible tener más de un inductor por actividad? 6. ¿Por qué se ha seleccionado la actividad como el medio apropiado para costear? 7. ¿La excelencia se alcanza solo mediante la mejora continua? 8. ¿La excelencia es una exigencia moderna del cliente hacia las empresas? 9. ¿Solo conociendo los costos precisos –cuya información se logra a través de – se pueden identificar los productos que son rentables y los que no lo son? 10. ¿Es sencilla la puesta en marcha y el mantenimiento de un proyecto ? 11. ¿Tomar decisiones resulta más eficaz si se toma la información que ofrece el modelo ? 12. ¿El costeo además de un modelo financiero es una forma moderna de administración? 13. ¿Qué parámetro natural relaciona el costo del servicio de arriendo de inmuebles con las actividades que usan este servicio? 14. ¿Qué inductor natural relaciona el costo de la actividad “facturación” con los productos que vende la empresa? 15. ¿Qué inductor natural relaciona el costo de la actividad “recepción de materiales” con los productos fabricados por la empresa? 16. ¿Qué haría usted si la actividad “registro contable” tuviera un costo de $2.000,00 y una empresa externa especializada en asuntos contables le ofrece este servicio por una cantidad menor a la citada? 17. ¿Será verdad que el costeo es la solución a todos los problemas financieros que las empresas tienen? 18. ¿Si usted fuera nombrado gerente de la empresa en la que actualmente trabaja consideraría la posibilidad de implantar el modelo aunque fuera costoso? [330] . Costeo basado en actividades 19. ¿La suma de tareas interrelacionadas da lugar al reconocimiento de una actividad? 20. ¿Una actividad se evidencia cuando se puede obtener de ella un resultado mesurable? 21. ¿Cómo seleccionaría las actividades que van a ser objeto de costeo mediante este modelo? 22. ¿Qué características fundamentales reúnen las actividades que generan valor agregado? 23. ¿Una actividad que ayuda a satisfacer las expectativas de los clientes es una actividad que genera valor agregado? 24. ¿El control de calidad en el proceso de fabricación es una actividad que genera valor agregado? 25. ¿Cómo entiende la denominada cadena de valor en las empresas? 26. ¿Los costos indirectos de fabricación y los gastos constituyen la “materia prima” para que funcione el modelo ? 27. Respecto a las actividades que evidentemente no generan valor agregado ¿qué debe hacerse? 28. ¿El objeto de costo es cualquier producto físico o servicio del que se desea conocer su valor monetario de hacerlo o generarlo? 29. ¿Es posible optimizar las actividades que hoy parecen eficientes y económicas? 30. ¿Los sistemas tradicionales de costeo han quedado obsoletos con este modelo o más bien es el complemento que hacía falta para ser aporte real al desarrollo de las empresas? II. Señale de entre las opciones, la respuesta correcta que más se aproxime a la aseveración que se formula: 31. Costeo basado en actividades fundamentalmente es un modelo de: ❒ Gestión contable y administrativa. ❒ Gestión administrativa. ❒ Gestión productiva. ❒ Gestión de marketing. 32. Costeo basado en actividades tiene como propósito fundamental: ❒ Costear a través de un prorrateo objetivo los costos indirectos entre los productos y servicios. ❒ Costear los productos a través de una relación objetiva entre los conceptos y las actividades… ❒ Costear únicamente las actividades a través de los inductores. ❒ Reemplazar a los sistemas tradicionales de costeo. 33. Las actividades que generan valor agregado son aquellas que: ❒ Se realizan para satisfacer los requerimientos de los clientes. ❒ Se realizan porque la ley así lo determina. ❒ Se realizan para mantener ocupado al personal. ❒ Se realizan por tradición y costumbre. 34. se encarga de asignar los recursos utilizados por la empresas hacia las actividades y de éstas a los productos de manera racional y objetiva: ❒ Los costos y gastos directos de producción. ❒ Los costos indirectos de fabricación. ❒ Los gastos indirectos del periodo. ❒ Los costos indirectos de fabricación y los gastos indirectos del periodo. 35. Los procesos empresariales son: ❒ La integración armónica de tareas relacionadas entre sí. [331] . Costeo basado en actividades ❒ La integración armónica de actividades relacionadas con un área de la empresa. ❒ La integración de funciones que cumplen las personas en una empresa. ❒ El cumplimiento de un grupo aislado de actividades y tareas que no guardan relación entre sí. 36. El costo, mediante el modelo , de un producto o servicio es la suma objetiva de: ❒ Materiales directos más el costo de conversión. ❒ Materiales directos más los costos y gastos indirectos. ❒ Costos primos directos más los costos y gastos indirectos asignados por la vía de las actividades. ❒ Costo primo más los costos indirectos de fabricación prorrateados de manera arbitraria. 37. El supuesto bajo el cual trabaja , es: ❒ Los productos y servicios consumen recursos directos e indirectos. ❒ Los productos y servicios requieren de actividades que ❒ Las actividades consumen recursos que no los traslada a los productos. ❒ Las actividades y los productos-servicios simultáneamente consumen recursos directos e indirectos. a su vez consumen recursos directos e indirectos. 38. La contabilidad tradicional de costos y : ❒ Son dos técnicas que no tienen relación. ❒ Son dos técnicas que se complementan perfectamente en procura de ayudar en la toma de decisiones. ❒ Son dos técnicas que tiene alguna relación pero persiguen distintos fines. ❒ Son dos técnicas tan parecidas que una sobra. 39. Costeo es un modelo de asignación de costos indirectos que: ❒ Ayuda definitivamente a corregir ciertas falencias de la contabilidad de costos tradicional. ❒ Ayuda medianamente a corregir ciertas falencias de la contabilidad de costos tradicional. ❒ Ayuda pero no soluciona las falencias de los sistemas tradicionales de costos. ❒ Ayuda a medir de mejor manera los costos de hacer un bien, un proceso, una actividad. 40. La administración basada en actividades () es un modelo de gestión que: ❒ Ayuda a tomar decisiones eficaces para que la organización mejore continuamente. ❒ Ayuda a tomar ciertas decisiones para corregir defectos notables de la organización. ❒ Ayuda a tomar decisiones respecto, exclusivamente, a la forma de ejecutar las tareas ❒ Ayuda a mejorar los procesos y las actividades pero no es la solución a la problemática empresarial. y las actividades. [332] 8. Costeo variable 8.1 Objetivos Generales 1. Demostrar que la contabilidad tradicional de gerencia o de costos, como fuente de información completa y relevante, ayuda eficazmente a: a) controlar el uso de los recursos productivos, b) definir el nivel óptimo de producción, c) evaluar objetivamente la factibilidad de proyectos, d) medir el rendimiento y planificar las utilidades. En conclusión guía a la gerencia a tomar decisiones en procura de aprovechar nuevas oportunidades o a potencializar las actuales para generar mayores beneficios sin tener que invertir o gastar más allá de lo estrictamente necesario. 2. Describir el modelo de la contabilidad del trúput (ganancia) y establecer las concordancias y diferencias con el modelo tradicional de contabilidad de gerencia. Específicos Al terminar los contenidos y desarrollar los ejercicios de este capítulo se pretende que los usuarios del texto: 1. Diferencien sin dificultad los costos fijos de los variables, los costos explícitos de los implícitos, los relevantes de los irrelevantes y utilicen estas clasificaciones para efectuar simulaciones financieras. 2. Desarrollen e interpreten la relación utilidad­costos­volumen (), apliquen e interpreten las fórmulas del punto de equilibrio, para que puedan construir escenarios posibles hasta alcanzar la situación deseada. 3. Calculen con objetividad la capacidad de producción instalada y la utilizada a fin de sugerir alternativas de uso rentable. 4. Establezcan los niveles adecuados de inventarios en materiales, procesos y productos en bodega a fin de evitar el encarecimiento de costos por mantener stocks antieconómicos. 5. Evalúen con objetividad la factibilidad de un negocio en marcha o potencial y busquen alternativas que le haga más atractivo a los intereses económicos de los inversionistas. 6. Identifiquen la cantidad y calidad de información que les permita decidir si deben aceptar o rechazar un pedido condicionado, suprimir o potenciar un producto dentro del surtido actual, si se debe vender en el punto de separación o concluirlo adecuadamente y si en lugar de comprar un producto recurrente se lo debe fabricar internamente. 7. Establezcan procedimientos adecuados para la fijación o modificación de precios de venta que le permita al ente competir con opciones de éxito. 8. Describan de manera expedita las características del modelo denominado contabilidad del trúput a fin de identificar las concordancias y diferencias con el modelo tradicional de costeo variable, y a partir de esto opte por la propuesta de gestión más conveniente para asegurar las utilidades deseadas. . Costeo variable 8.2 Contexto: aspectos importantes Hoy más que nunca la gerencia está convencida de la importancia de los costos, pues sabe que si no los conoce, controla y mejora, pronto estará en dificultades enormes para compe­ tir con posibilidades de sostenerse en el mercado o mantenerse en la línea de crecimiento y desarrollo. Como dicen Berliner y Brimson (1988): La explosión en la tecnología está cambiando la base de la competencia en el mundo. Para poder competir efectivamente, las empresas deben buscar manufacturar productos sofisticados a bajo costo, a la vez que mantienen una alta calidad y proveen un servicio sobresaliente al cliente una dificultad particularmente importante pero que no ha sido bien entendida es el papel que juega hoy en día los sistemas de contabilidad de costos. La información no se provee actualmente de forma que ayude a la gerencia a identificar, priorizar y resolver los problemas. Se les pide a los gerentes de manufactura que tomen importantes decisiones a pesar de información disponible de la contabilidad, no debido a que sea relevante. Por tanto la contabilidad de costos aplicada a la toma de decisiones, conocida como con­ tabilidad de gerencia por su papel al actuar como guía hacia la utilidad, la cual es la meta de la empresa, la utilidad, debe modificar algunos enfoques y aplicaciones, de lo contrario puede no ser considerada al momento de tomar decisiones importantes. Precisamente con este propósito se ha incluido el tema de la contabilidad del trúput, que llevará implícito el deseo de mantener y defender los aspectos positivos de la contabilidad de gerencia tradicio­ nal pero introduce nuevos enfoques teóricos que ayudan a mejorar la producción y produc­ tividad. Solo así se garantiza el deseo de los propietarios, personal, clientes, proveedores y el fisco, de tener empresas sanas, productivas, generadoras de riqueza y socialmente com­ prometidas con la colectividad. Este capítulo está destinado a despejar dudas y a satisfacer los requerimientos de los ge­ rentes, quienes tienen como función básica tomar a tiempo decisiones que brinden satisfac­ ción, para ello acuden a la información contable y otros datos relacionados. Las decisiones más importantes giran alrededor de las siguientes inquietudes estructurales: ¿la empresa está produciendo lo suficiente?, ¿el precio de venta establecido por la empresa es el permiti­ do?, ¿los costos fijos y variables son los necesarios?, ¿los inventarios mantenidos en proce­ so o en bodega de productos son económicamente convenientes?, ¿la utilidad y los salarios pueden mejorar sin necesidad de afectar a clientes o sacrificar proveedores?, ¿se debe o no arriesgar en un proyecto nuevo?, ¿debe suspenderse la producción de un artículo conside­ rado no rentable?, ¿debe aceptarse nuevos pedidos especiales? Respuestas concretas a estas inquietudes las obtendrá al momento de someter al análisis cuali­cuantitativo que corres­ ponda y a una interpretación objetiva que conlleve a una decisión inteligente y oportuna de cambio o a mantener las actuales condiciones si el citado estudio manifiesta que lo actuado hasta ahí es correcto. Con el propósito de verificar y ahondar sobre estas inquietudes, se tratarán los siguien­ tes temas: · Capacidad de producción instalada y utilizada. Administración de inventarios. · Establecimiento de precios de venta. · Gestión de los costos variables y fijos. · Cálculo del punto de equilibrio y planificación de ganancias. · Modificaciones al precio o reducción de costos como efecto de cambios en el volumen. · Factibilidad de un proyecto de negocio. · Análisis marginal, como herramienta para facilitar la toma de decisiones inmediatas. · Aceptar o rechazar un pedido condicionado utilizando el análisis marginal. · Suprimir o potenciar un producto dentro del surtido actual, fundamentado en el análisis marginal. [334] . Costeo variable · Vender la producción en el punto de separación o concluirlo debidamente, utilizando el análisis marginal. · Producir internamente o comprar un componente, pieza o parte de un producto que se ensambla. · Gestionar la producción a partir de las restricciones según . Introducción Tomar decisiones no es cosa fácil, aun teniendo a la mano información relevante y experiencias en la solución de problemas o en el aprovechamiento de oportunidades. Las circunstancias, el tiempo y los actores nunca son los mismos y por ende los resultados no están garantizados puesto que los riesgos e incertidumbre de la decisión estarán presentes en todas las fases. De otro lado, las decisiones se enmarcan dentro de lo urgente y lo importante, por tanto, este es otro aspecto a considerar al momento de tomarlas, conforme lo cita Luiz de Paiva en su blog (ogerente.com): “Siempre que veas tu lista (física o mental) de cosas que tienes que hacer, ejecuta siempre primero las importantes aunque no sean urgentes”. Sin embargo, mucha gente prioriza las tareas urgentes que no son importantes y en realidad esta no es la actitud más productiva. Por tanto, lo ideal sería cuidar que las tareas importantes no se tornen urgentes; en consecuencia las tareas importantes deben ser tratadas y resueltas a su debido tiempo. Las razones para esto son simples: 1. Si algo es urgente, pero no importante, probablemente no hacerlo en aquel momento no tendrá repercusiones significativas. Al ejecutar tareas importantes, aunque no sean urgentes, estarás moviendo aspectos que tendrán mayor impacto en tu vida. 2. La mayoría de nosotros siempre tiene una lista gigantesca de cosas para hacer. Si no damos atención a las cosas importantes y no urgentes, estaremos amarrados con otras actividades de menor importancia hasta que las importantes se vuelvan urgentes y tengas que realizarlas con mayor prisa y menor calidad.¡Por lo tanto, tu objetivo debe ser que las tareas importantes nunca se vuelvan urgentes! Las decisiones, como actividades recurrentes y quizás las más importante del geren­ te o sus delegados, requieren tiempo, datos confiables, experiencia y sagacidad. De los re­ sultados de una decisión dependerá que los directivos o accionistas sigan confiando en su capacidad, puesto que toda decisión compromete recursos o el prestigio o incluso el va­ lor de la empresa. Por esto, resulta vital que el tomador de decisiones aprenda a desarro­ llar un proceso expedito contenido en seis pasos para asegurar parcialmente el éxito. Ver {G R Á F I C O 8 .1}. A través del desarrollo de este proceso dinámico se deben tomar decisiones, en especial aquellas que afecten la situación económica y financiera, pues de los resultados obtenidos dependerá el éxito o fracaso futuro de la empresa. Veamos algunos casos que deben resolverse a través de decisiones acertadas e inteligen­ tes que permita a la empresa avanzar hacia el logro de sus objetivos económicos. 8.3 Capacidad de producción instalada: comprar o alquilar bienes y tecnología de larga duración Una de las primeras decisiones que debe tomar la gerencia gira alrededor de equipar, amo­ blar y dotar de recursos tecnológicos suficientes y competentes para que el proceso produc­ tivo pueda desarrollarse sin mayores contratiempos, al respecto existen dos alternativas: a. Adquirir la propiedad o el control total sobre ellos Si ésta es la decisión, se debe considerar el costo del dinero invertido en la adquisición de contado, el costo del financiamiento si la compra está financiada por terceros, además el efecto de la depreciación por el uso, obsolescencias y deterioros que pudieran afectar drás­ ticamente a los resultados. En contrapartida, se deben valorar los beneficios como potes­ [335] . Costeo variable G R Á F I C O 8 .1 Proceso 1 Identifique plenamente el problema o la situación a mejorar. Sea objetivo al momento de escribir y caracterizar el tema. 2 Obtenga la mayor cantidad de datos históricos respecto a costos y beneficios obtenidos en el pasado inmediato en situaciones parecidas. La contabilidad ha de estar al día y los datos que ella provea deben ser confiables. Para agilitar la decisión se deben identificar y trabajar con costos y beneficios marginales. 3 Realice predicciones sobre costos y beneficios futuros que se esperan obtener bajo ciertas suposiciones. En este sentido será útil estar bien informado sobre el comportamiento del mercado e influencias micro y macroeconómicas, representadas en cuadros con posibles resultados. Es importante que diferencie los beneficios y costos relevantes de los irrelevantes y use los primeros a fin de ganar tiempo. 4 Elija una de las opciones descartando objetivamente otras que pudieran en principio ser viables. Aquí juega un papel importante la experiencia, sagacidad y el olfato. 5 Ponga en práctica la opción seleccionada. No escatime esfuerzos y recursos para obtener el resultado que espera, dentro de los limites establecidos en los escenarios que se preparó en el punto anterior. 6 Evalúe el desempeño de la decisión y los resultados intermedios que irá notando. Si evidencia que algún elemento no reacciona como se preveía busque las causas y ponga el correctivo que sea pertinente. de toma de decisiones tad para usarlos de tal o cual forma, los ahorros que se generan al no tener que rentarlos y la posibilidad de venderlos a buenos precios cuando ya no sean económicamente útiles. b. Alquilarlos y tener control parcial En este caso el problema radica en valorar la intensidad de uso, cuyo provecho sea mayor que el valor del arrendamiento que se esté pagando. El siguiente ejemplo teórico ayudará a entender si resulta económicamente conveniente comprar o alquilar. E JEMPLO 71: COMPR A O A LQUILER DE BIENES Supongamos que se requiere una camioneta que servirá para transportar los productos desde la planta hasta la bodega localizada a 20 km de distancia, los costos de las opciones se presentan en el {C U A D R O 8 .1}. Este cuadro se ha preparado bajo los siguientes supuestos y condiciones: · Costo del vehículo $20.000,00, se depreciaría en cinco años. Valor de rescate 5% sobre el costo histórico. Costo del dinero o del financiamiento equivale a la tasa activa promedio del 15% anual. Tasas e impuestos que se cobran para circular $600,00, aproximadamente. Mantenimiento, reparaciones y reposiciones estimados $1.500,00. Alquiler por día $20,00 sin límite de kilometraje por 24 horas, de lunes a viernes. La compañía de transportes también puede transportar por el sistema de carrera a $1,50 por kilómetro. [336] . Costeo variable Cuadro 8.1 Comparativo de las opciones de costos a) Comprarlo Costo financiamiento o del dinero Costo de depreciación Costo mantenimiento Costo reparación y reposición partes Costo matrícula Menos valor rescate 5% de costo histórico TOTAL b) Alquilarlo por meses Costo de alquiler Ahorro entre a - b c) Alquilarlo por sistema de carreras Costo carrera (1,50 x 20 km) Número carreras x semana al año Costo alquiler anual Ahorro entre a - c Año 3.000,00 4.000,00 500,00 1.000,00 600,00 -1.000,00 8.100,00 Mes 250,00 333,33 41,67 83,33 50,00 20.800,00 12.700,00 1.733,33 1.058,33 30,00 104,00 3.120,00 4.980,00 260,00 415,00 758,33 · Se omiten datos que afectan por igual a las tres opciones (costos irrelevantes), como combustibles, salario del conductor, lubricantes, seguros · Por lo visto, conviene adquirirlo si el uso va a ser continuo, pero si va a ser eventual se puede alquilar por carrera. Cualquier decisión debe considerar la capacidad de producción instalada y la aprovechada, pues en principio no sería de ninguna manera conveniente disponer de máquinas, equipos etc., capaces de producir como 100 y no aprovechar ni la mitad, peor aún si se dispone y no se usa. Por cierto, dada la naturaleza del proceso productivo se requieren de varios activos fi­ jos que se vayan complementado, en estos casos resulta vital establecer la capacidad ins­ talada en cada una y con seguridad se llegará a determinar que tienen capacidades de producción diferentes, esta realidad no se puede corregir, más aún, el equilibrio o balan­ ce productivo no existe, como tampoco existe un equilibrio entre la producción con otros recursos complementarios como el humano, la demanda y la provisión de materiales, de tal manera, que la gerencia debe aprender a convivir con esta realidad, que vista de mane­ ra positiva será una oportunidad para demostrar su habilidad y sacarle provecho a lo que se tiene y de lo que se carece, este aspecto se ampliará cuando se trate el tema de la conta­ bilidad del trúput. 8.4 Capacidad de producción Capacidad de producción instalada Periódicamente es necesario calcular la capacidad instalada para medir la potencialidad de máquinas, equipos, medios de transporte y edificaciones. Al efecto utilizará información técnica de los fabricantes y opiniones técnicas de los ingenieros de producción. La potencialidad productiva interna se mide a través de las denominadas capacidad teó­ rica, capacidad práctica, capacidad real, capacidad protectiva y capacidad ociosa. a. Capacidad teórica Relaciona el tiempo total disponible en un período con la posibilidad de trabajar sin descanso, espera que las máquinas no se dañen, que los hombres puedan ser recambiados cada jornada, que los materiales, insumos y servicios productivos estén siempre a tiempo. [337] . Costeo variable E JEMPLO 72: CAPACIDAD TEÓRICA DE PRODUCCIÓN - DEP ORTI VOS A LBERTO SPENCER La fábrica de calentadores deportivos “Alberto Spencer” tiene dos máquinas cosedoras, cada una produce 15 unidades en 24 horas. La capacidad teórica se calcula así: 365 días del año x 24 horas diarias = 8.760 horas. · Capacidad teórica instalada de dos máquinas: 17.520 horas. · Cada calentador, que comprende suéter y pantalón, requiere 1,60 horas, (se pueden coser 5 calentadores en 8 horas), se podrá producir hasta 10.950 calentadores al año, dando un promedio mensual de 912,50 calentadores. La capacidad productiva teórica ideal, medida conforme se indica, es referencial y solo permite calcular el tope máximo al que se llegaría, pero evidentemente es forzada y casi nunca se alcanzarán las metas debido a los imponderables y riesgos inmanentes a la actividad productiva. b. Capacidad productiva práctica Considera las horas de descanso del personal, reparación y mantenimiento de máquinas, características y necesidades propias del medio y de la empresa; es decir, la forma de calcular la capacidad de producción es más objetiva y perfectamente alcanzable. E JEMPLO 73: CA PACIDA D PR ÁCTICA DE PRODUCCIÓN-DEP ORTI VOS A LBERTO SPENCER Suponga que la misma empresa de calentadores trabajará tres turnos; se respetan los descansos de fines de semana, se dará paso al mantenimiento de las máquinas que requieren dos días hábiles cada una y se concederá asueto los 8 días festivos al año que son entre se­ mana. Veamos el procedimiento: Días total del año Menos días fines de semana (52 x 2 ) Menos días festivos Menos días de reparación máquinas (2 x 2) Número días factibles Por 24 horas al día x 24 Número horas productivas Por dos máquinas Dividido para 1,6 horas por unidad 365 104 8 4 249 5.976 11.952 horas 7.470 unidades Comparando este resultado con la capacidad teórica establecida en líneas anteriores se evi­ dencia que hay un margen de 3.450 unidades por debajo que representa el 32%, que no es del todo bueno pero es comprensible. De todas formas esta diferencia constituye el “colchón” que se podría utilizar, eventualmente, de ser necesario, más todavía si estas máquinas pueden ser calificadas como claves. La capacidad productiva práctica representa el 68% sobre la capacidad teórica. c. Capacidad productiva real Es el nivel de producción normal al que debería trabajar la planta, para lo cual se debe vincular la demanda esperada y los inventarios presentes y futuros deseados. Por tanto, las capacidades teórica y práctica son la referencia obligada para establecer si la empresa está en la posibilidad cierta de dar atención a la demanda. [338] . Costeo variable E JEMPLO 74: CA PACIDA D RE A L DE PRODUCCIÓNEMPRES A DE CA LENTA DORES Suponga que la empresa de calentadores tiene una demanda potencial de 6.000 unidades, su capacidad teórica es 10.950 y la práctica 7.470 calentadores. La empresa tiene un inventario inicial (1-enero 200x) de 390 unidades y desea dejar como inventario final (al 31 diciem­ bre 200x) el equivalente a un mes de ventas, es decir 500 juegos (6.000/12). Se desea conocer: · Cuántas unidades se deben producir el próximo año. · Si con la capacidad práctica puede atender el nivel de producción. · Qué propuesta haría a la gerencia para obtener provecho económico de la capacidad teórica y práctica no aprovechada. SOLUCIÓN La capacidad real o normal, se calcula mediante la siguiente fórmula: Capacidad real = Inventario final + Ventas esperadas – Inventario inicial Unidades de las que se debe disponer: Demanda Inventario final Unidades requeridas Inventario inicial Unidades a producir 6.000 500 6.500 – 390 6.210 Por tanto, con la capacidad práctica la empresa podrá atender perfectamente la demanda del próximo año, sin embargo se evidencia una importante capacidad inactiva o no utili­ zada, que se la comenta. · Como la capacidad real no utilizada es 1.260 unidades (7.470­6.210), se deben buscar nue­ vos clientes para ofrecer el producto sin temor al incumplimiento. Alternativamente, se puede suspender el tercer turno durante todo el año (1260/5=252 días turno). · Si se relaciona la capacidad real con la teórica el margen es mucho mayor, pues son 4.740 unidades 43% de la capacidad tope que no se utilizará. Para optimizar la capacidad se podría pensar en alquilar las máquinas en uno de los turnos y durante los fines de semana. Sin em­ bargo, esta decisión podría dificultar la producción normal. d. Capacidad protectiva Este concepto se explicará detalladamente en el tema contabilidad del trúput, por el mo­ mento definamos como la capacidad adicional necesaria en los recursos que no son restric­ ción para interrumpir el flujo productivo y no se detenga la producción. e. Capacidad ociosa Es la diferencia entre la capacidad instalada y la capacidad productiva más la protectiva. 8.5 Administración de inventarios La administración de inventarios requiere decisiones inteligentes y pragmáticas para evitar desperdicios de recursos que en ocasiones se esconden bajo supuestos ahorros o beneficios y que en realidad son mucho menores que los costos. Se trata de manejar con eficiencia los inventarios de materias primas, de productos en proceso, de artículos terminados (mercaderías) incluso de inventarios de suministros, repuestos, accesorios y útiles de limpieza. Veamos algunos aspectos relevantes en este tema. [339] . Costeo variable 8.5.1 Gestión de stock Es la función gerencial que tiene a su cargo diseñar y definir políticas de abastecimiento que contribuyan a la gestión eficiente de los inventarios en general y en particular de los materiales. Para esto será importante contar con planes de producción que permitan programar el regular abastecimiento de este elemento. En general, se usan dos métodos para establecer los equilibrios deseados del inventario de materias primas (Ferrero 1998). 1. Costos totales mínimos de pedido y mantenimiento Normalmente se incurre en dos tipos de costos en la administración de los inventarios. · Costos de adquisición. Son aquellos necesarios para realizar pedidos, es decir, de todo el proceso de comprar, recibir, controlar, pagar, etc. Entre ellos se encuentran: costos de compras, procesamiento de facturas, descuentos por cantidad y ahorros por fletes. Éstos tienen un comportamiento variable decreciente, es decir se reducen cuando mayor es la cantidad que se adquiere. · Costos de tenencia. Son los que resultan de mantener las existencias e incluyen espacios físicos (almacenes), manejo de materiales, deterioro, seguridad, limpieza, estanterías, etc., y los intereses sobre los fondos de capital invertidos en inventarios. Su comportamiento es variable creciente: a mayor cantidad de existencias el costo de tenencia crece. Se calcula generalmente en términos de tasa, así: Costos de tenencia Costo de materia prima a almacenar El tamaño óptimo del inventario se logra cuando el total de costos combinados de pedidos y mantenimiento de inventario están en su punto más bajo. En la selección del sistema de compras más conveniente existen restricciones con ciertos insumos que obligan a decidir con otros criterios. Por ejemplo: materias perennes, características del mercado proveedor, cupos de importación, etc. Para las industrias que administran stocks con volúmenes y variedad de piezas representativas, no resulta operativa su aplicación por lo costoso y complejo de su instrumentación. Por ello se aplican a materiales cuya importancia relativa en el costo total del producto es significativa. Cuando éste es el caso se cuenta con la técnica (no corresponde al modelo de costeo , es un criterio exclusivo para manejo de inventarios), que permite determinar cuáles son los de mayor significación, frente a un número importante de casos. El de inventarios es un criterio práctico, particular a cada empresa y manifiesta que aproximadamente el 20% de los ítems concentran el 80% de la inversión en inventarios. Por tanto, se estima que si se logra identificar ese 20% se estaría controlando la cantidad mayoritaria de la inversión en materiales u otros inventarios. Esta propuesta se aplica, por ejemplo, para seleccionar las muestras en las tomas físicas o para establecer el tamaño de los inventarios. Lote económico Según Arbones (1989), una de las decisiones en la gestión de materiales es cuánto adquirir cada vez que se formalice una compra. A esta cantidad se la denomina lote económico (q) y es la cantidad que conviene comprar periódicamente para optimizar los costos de adquisición y tenencia que demanda la gestión de inventarios. Fórmula: q = (2 * Q * P/c * i)*1/2 En donde: Q = consumo del período P = costo de adquisición c = costo unitario de la pieza i = costo de tenencia (calculado en forma de tasa) [340] . Costeo variable De esta fórmula se deduce: Costo de tenencia = ([q/2] c * i), siendo q/2 el stock promedio. Costo de adquisición = ([Q/q] * P), siendo Q/q el número de compras. Costo total = costo de tenencia + costo de adquisición Que, precisamente, tiene su punto mínimo en el mismo nivel por tanto: Costo de tenencia = Costo de adquisición. A partir de esta igualdad: ((q/2) * c * i) = (Q/q) *P Se despeja: Q = q (q/c) * (P/i) Con este lote económico, se puede calcular: Número de compras = Q/q = consumo del período /lote económico Frecuencia de compras = 365 /número de compras. 2. Coeficientes de rotación de inventarios Una manera más sencilla de calcular el lote económico es dividiendo el costo total de cada tipo de materia prima usada durante el año anterior para el costo de existencias promedio (Sumatoria del Inventario inicial más Inventario final dividido para 2). Este resultado representa el número de veces de rotación anual del inventario. Alternativamente, se podría expresar en términos de períodos de reposición si dividimos los 365 días del año para el coeficiente de rotación indicado anteriormente. Este método no considera los costos de pedido, los descuentos por compra obtenidos con pedidos grandes, los ahorros de flete en los envíos grandes y los costos de mantenimiento del inventario. 8.5.2 Sistema justo a tiempo (JIT) Cuyos principios giran alrededor de: a) eliminar operaciones que no generarán valor agregado, b) reducción de inventarios, c) creciente participación de los trabajadores para mejorar el proceso, d) asociación con los proveedores a fin de incrementar la calidad de materiales e insumos y e) la producción por tiraje (Warren 2005). Estos principios pueden ser la solución para optimizar la administración de inventarios y reducir costos de manera importante. Sin embargo, llevar a la práctica en nuestro medio demandará algún tiempo, puesto que su implementación requiere compromiso, orden, disciplina y una exigente gestión de inventarios. En nuestro medio algunos intentos de ponerlo en vigencia no han tenido eco. Hasta que las empresas decidan utilizar el , deben administrar tradicionalmente sus inventarios, con sentido común, fundamentado en la experiencia y prácticas sanas que eviten sobreabastecimiento innecesario o desabastecimiento. El exceso de inventarios significa recursos que deberían estar redituando efectivamente. Resulta contraproducente mantener inventarios inactivos comprados a crédito a sabiendas que llevan implícitos costos de financiamiento caros o al contado por su costo de oportunidad, a lo anterior se deben sumar los costos de bodegaje y administración y aquellos costos potenciales que podrían ser incalculables provocados por pérdidas, obsolescencias y caducidad. En contrapartida a estos costos reales y potenciales, se deben considerar los beneficios como ahorros por: trasporte en lotes económicos, compras con el ánimo de neutralizar el efecto nocivo de la inflación y el beneficio de tenerlo siempre a disposición de la producción [341] . Costeo variable evitando paralizaciones o compras imprevistas y urgentes que siempre serán más costosas. Además, cada empresa debe identificar el grupo de inventarios especiales que demanden inversiones mínimas y permitan atender los requerimientos de clientes fieles o que sean objeto de pedidos inaplazables de la planta industrial, esto mejora la imagen de la empresa y asegura la continuidad de la producción. Lo cierto es que se deben efectuar estudios más profundos por tipos y lotes de productos pues resultará perjudicial mantener aquellos que se consiguen fácil y rápido, en cambio será beneficioso disponer en bodega inventarios escasos y que para su compra se requiera algunos días o incluso semanas. E JEMPLO 75: A HORRO EN L A COMPR A DE M ATERI A LES Una empresa domiciliada en un país con índice inflacionario del 6% anual, requiere anualmente 12.000 unidades del material “A” que a inicios de año tiene un costo unitario de $8,00. La necesidad es 1.000 unidades mensuales y se viene comprando en lotes de 2.000 cada bimestre –nunca ocurrió desabastecimientos–. Se conoce que el costo de transportación de cada lote es $300,00, el camión puede cargar 5.000 unidades cada viaje. Se estudia la posibilidad de adquirirlo íntegramente a inicios de año a fin de contrarrestar el efecto de la inflación, esta opción produciría en principio un ahorro de $2.400,00, conforme se muestra en el {C U A D R O 8 . 2 } . Cuadro 8.2 Ahorro teórico según la opción de costo Costo a valores actuales (12.000 x $ 8,00) + 3 viajes camión x 300,00 = 900,00 comparado con valores que se pagarán según lotes Enero 2.000 x 8,00 marzo 2.000 x 8,00 + 1% inflación Mayo 2.000 x 8,00 + 2% inflación Julio 2.000 x 8,00 + 3% inflación Septiembre 2.000 x 8,00 + 4% inflación Noviembre 2.000 x 8,00 + 5% inflación Costo compras incluida la inflación + 6 meses camión x 300,00 = 1.800,00 Ahorro teórico 96.900,00 16.000,00 16.160,00 16.320,00 16.480,00 16.640,00 16.800,00 100.200,00 3.300,00 Para decidir si conviene optar por la compra global deben reconocerse los costos de mantener esa cantidad en bodegas. Citamos los principales costos aproximados: · Costo financiero, implícito en el valor de compra, $7.600,00 que se obtiene del {C U A D R O 8 . 3 } . · Necesidad de contar con espacios adicionales o alquiler de bodegas. Costo de arriendo por metro cuadrado $3,00 mensuales. Se requiere una bodega de 50 m2. Por tanto el costo adicional anual sería $1.800,00. Costo de remuneraciones del nuevo personal u horas extras del actual, con un salario mínimo vital adicional de $264,00 más beneficios. Significaría una remuneración anual de $3.600,00. · Existe la posibilidad que parte de este inventario pueda volverse obsoleto o peor aún que pudiera perderse dado el volumen la cuantía es indeterminada, pero se supone que podría llegar hasta el total de la compra anual. En suma, el costo aproximado de todos estos conceptos es $13.000,00, que supera largamente el ahorro inicial calculado. Por tanto, ésta no es la decisión correcta para alcanzar los ahorros deseados. Se hacen esfuerzos importantes por mantener inventarios razonables en las bodegas de [342] . Costeo variable Cuadro 8.3 Proyección de crédito Capital inicial Abono capital 96.000,00 8.000,00 88.000,00 8.000,00 80.000,00 8.000,00 72.000,00 8.000,00 64.000,00 8.000,00 56.000,00 8.000,00 48.000,00 8.000,00 40.000,00 8.000,00 32.000,00 8.000,00 24.000,00 8.000,00 16.000,00 8.000,00 8.000,00 8.000,00 Intereses 1.200,00 1.100,00 1.000,00 900,00 800,00 700,00 600,00 500,00 400,00 300,00 200,00 100,00 7.600,00 Valor cuota 9.200,00 9.100,00 9.100,00 8.900,00 8.800,00 8.700,00 8.600,00 8.500,00 8.400,00 8.300,00 8.200,00 8.100,00 Capital final 88.000,00 80.000,00 72.000,00 64.000,00 56.000,00 48.000,00 40.000,00 32.000,00 24.000,00 16.000,00 8.000,00 0,00 Préstamo que se obtendría del banco para formar el capital que permita comprar de contado las 12.000 unidades a 12 meses con abonos mensuales y una tasa annual del 15% sobre saldos. materiales y productos terminados, en cambio en la planta industrial (talleres) suelen esconderse ineficiencias de inventarios. Se cree que el éxito de la planta es mantener plenamente ocupadas las máquinas y hombres y que cualquier paralización afectará los costos de producción. En ocasiones esta percepción pudiera no ser correcta puesto que existe una cadena productiva poco equilibrada en donde ciertas fases son rápidas y otras extremadamente lentas. Si aplicamos en los dos grupos la misma presión de trabajo la producción en las fases rápidas, con seguridad, ocasionarán entregas en grandes cantidades a fases o máquinas lentas que no pueden procesar al mismo ritmo por tanto se acumularán inventarios de forma incontrolable. Con el siguiente ejercicio se aprecia mejor esta realidad. E JEMPLO 76: DEM A NDA E IN V ENTA RIOS-FÁ BRICA DE MEDI A S RON A LDINHO La fábrica de medias “Ronaldinho” ejecuta su producción a través de tres máquinas cuyas características son: máquina tejedora que produce hasta 100 pares de medias por día, de ésta pasa a la máquina cosedora que realiza 40 pares y la rematadora ejecuta 80 pares. Finalmente se conoce que la demanda mensual es 60 pares diarios. Desde bodega se despachará lana diariamente para 100 pares, la máquina 1 tejerá 100 pares –de acuerdo a su capacidad–, pasará a la máquina 2 que podrá procesar 40 pares y pasará a la siguiente fase, la máquina 3 procesará los pares recibidos y pasarán a bodega 40 pares. Por lo descrito, todos los días se represarán 60 pares en la máquina 2, en la semana se habrá acumulado 300 pares e irán incrementándose si no se toma alguna acción pronta e inteligente. Esta situación se muestra en el {G R Á F I C O 8 . 2 } . Como se ha manifestado, los inventarios excesivos afectan los costos y merman las utilidades, más aún, desatender la demanda y no aprovechar la confianza y oportunidad afectaría no solo a la utilidad sino al prestigio. En tales circunstancias habrá que tomar una decisión inmediata para resolver esta doble problemática a) la demanda y, b) el exceso de inventarios. Las alternativas de solución serán tratadas en el siguiente orden: 1. Se potenciará el trabajo de la máquina 2 haciendo, por ejemplo, que labore hasta alcanzar la capacidad teórica es decir sin descanso (implicaría laborar todos los días del año), lo cual permitirá llegar a una producción máxima de 57 unidades (40 unidades + 43%) y generará un déficit de 3 pares que podría cubrirse con una mejora en la velocidad de la máquina, o [343] . Costeo variable GR ÁFICO 8.2 Mapa de proceso productivo Termina y pasa 40 pares MAQUINA 1 TEJEDORA 100 pares día MAQUINA 2 COSEDORA 100 pares día Termina y pasa a bodega 40 pares Termina y pasa 100 pares I FINAL = 0 MAQUINA 3 REMONTADORA 40 pares día I FINAL = 60 I FINAL = 0 2. Se podría buscar una máquina adicional que procese independientemente las 20 unidades que faltarían para atender la demanda. Esta decisión implica una inversión que se justificaría, si la máquina nueva puede producir la misma cantidad que la actual se tendrán 20 pares de exceso (inventario final) que dada la condición restrictiva pudiera aprovecharse incrementando estructuralmente la demanda. 8.6 Gestión de los costos Conforme la definición de la gestión de costos que se propuso en el capítulo 1, el costo de producir se entenderá como el valor monetario que se invierte en elementos: materiales, fuerza laboral necesaria y demás insumos requeridos para fabricar bienes completos o sus partes o para generar servicios, cuya presencia beneficiosa es incuestionable, derivado de aquí se puede decir que el costo de elaborar o producir es una inversión que debe ser gestionada apropiadamente si se desea obtener el necesario valor agregado que es la utilidad, entendida como incentivo y compensación económica del empresario quien arriesga su capital. 8.6.1 Clasificación básica de los costos Los elementos del costo de producción pueden ser tratados, para efectos de estudio y aplicación, en directos e indirectos, a su vez en fijos, variables y mixtos. A continuación se los define, caracteriza y ejemplifican. a. Costos directos Elemento importante e indispensable de un producto del que formará parte, es perceptible y evidente en su elaboración/prestación. Para ser calificado como tal debe reunir tres condiciones: · Ser perfectamente rastreable, es decir se puede asignar con precisión a un producto /servicio, proceso o actividad. · Tener valor monetario y la cantidad ha de ser significativa. · Ser evidente o al menos formar parte esencial de la estructura del bien o servicio. Ejemplos de costos directos podrían ser: Harina para el pan, hierro y cemento para la vivienda, salarios de obreros en metalmecánica, sueldos y honorarios en servicios médicos. b. Costos indirectos Elemento necesario y complementario de un producto del que formará parte, es algo evidente en su elaboración y puede reunir todas o alguna de las siguientes condiciones: · Ser indirecto al producto o proceso, vale decir no rastreable o difícilmente asignable. · Tener un valor monetario poco significativo. · Puede ser evidente y forma parte de la estructura del bien/servicio. Ejemplo de costos indirectos podrían ser: Electricidad, depreciaciones, agua, manteni- [344] . Costeo variable miento, seguros, impuestos, sal y azúcar para el pan, pintura y arena para vivienda, salario del jefe de producción. Nota: Los ejemplos son relativos, su ubicación definitiva será definida por la realidad de la empresa y del producto al que se incorporan. Así por ejemplo, el costo del agua en la preparación de gaseosas o aguas minerales será directo y no indirecto como se cita en el ejemplo anterior. c. Costos fijos Costo Aquellos elementos de la producción que permanecen constantes por un período relativamente corto –generalmente el ciclo contable de la empresa– y dentro de un rango relevante de actividad. Los costos fijos cambiarán de precio debido a factores independientes al nivel de producción, no por esto dejan de ser fijos. Ejemplo de costos fijos podrían ser: Impuestos (diferentes del impuesto a la renta), depreciaciones y amortizaciones de activos fijos (en línea recta), seguros, sueldos y salarios (personal contratado a salario fijo), arriendos de edificios, maquinaria, equipos y mantenimiento de equipos. El {G R Á F I C O 8 . 3 } muestra la relación entre producción y costo de arriendo de edificios de fábrica. La renta de edificios y naves industriales no se hace en función de las unidades producidas, más bien se acuerda un canon fijo, por ejemplo $1.000,00 mensuales. Si por alguna razón la empresa, en el primer mes produce 1 unidad, el 2º mes produce 500 y el 3º mes fabrica 1.500 unidades, el valor del arriendo será siempre $1.000,00. En tal virtud el impacto de este servicio en el costo individual de los bienes que se fabrican será cada vez menor. Ver {C U A D R O 8 . 4 } . 1500 1600 Curva de costos fijos 1400 1200 GR ÁFICO 8.3 1000 1000 1000 1000 800 600 500 400 200 0 1 2 Enero Febrero 0,67 Marzo Volumen Costo arriendo Unidades producidas Impacto por unidad Cuadro 8.4 Demostrativo del impacto de los costos fijos en el costo unitario Mes Enero Febrero Marzo Costo Unidades Impacto por arriendo producidas unidad 1.000,00 1 1.000,00 1.000,00 500 2,00 1.000,00 1.500 0,67 [345] . Costeo variable d. Costos variables Son aquellos que varían proporcionalmente al volumen de producción, es decir, si aumentan en 50%, los costos aumentarán en la misma proporción. Por el contrario si la actividad disminuye en 20% los costos disminuirán en el mismo porcentaje. Ejemplos de costos variables podrían ser: materia prima, combustibles, seguros de producción en proceso, energía y fuerza motriz, depreciaciones y amortizaciones de activos fijos (por unidades de producción), repuestos y accesorios. Ver {C U A D R O 8 . 5 } .La representación se observa en el {G R Á F I C O 8 . 4 } . Cuadro 8.5 Demostrativo del impacto de los costos variables en el costo unitario Mes Enero Febrero Marzo Costo por Unidades unidad producidas Costo total 0,50 0 0,00 0,50 500 250,00 0,50 1.500 750,00 Curva de costos Costo GR ÁFICO 8.4 variables 1500 1400 1200 1000 750 800 600 500 400 250 200 0 0 Volumen Unidades producidas Costo total e. Costos mixtos o semivariables En esta denominación entran algunos conceptos que no pueden catalogarse en forma definitiva como fijos o variables, puesto que aun dentro de un ciclo contable encierran elementos fijos y variables. Pueden definirse los costos semivariables como aquellos que aumentan o disminuyen con los cambios de producción pero no en forma proporcional al volumen de actividad como en los costos variables, ni permanecen fijos a cierto nivel, como en el caso de los costos fijos. Una empresa puede tener su producción en cero en un momento dado y de todas maneras tendrá costo por concepto del servicio de telefonía, generalmente denominadas tarifas básicas. Este valor es constante y se debe pagar sin importar el progresivo aumento de la producción. E JEMPLO 77: A SIGN ACIÓN DE COSTOS MIX TOS A L A PRODUCCIÓN Una empresa tiene contratado con la “Empresa Eléctrica del Norte” la provisión de energía del sistema interconectado nacional. El contrato prevé una tarifa básica de $20,00 por [346] . Costeo variable mes y el consumo tendrá un costo de $0,06 por kw. Se conoce que cada unidad fabricada requiere 3,6 kwh. Veamos en el {C U A D R O 8 . 6 } los resultados de asignación de costos mixtos a la producción. Cuadro 8.6 Demostrativo del impacto de los costos mixtos en el costo unitario Mes Enero Febrero Marzo Tarifa No. Kwh Costo Costo variable Costo por Volumen Costo total básica requeridos unitario kwh total unidad 20,00 1 3,6 0,06 0,21 20,21 20,210 20,00 500 1.800 0,06 108,00 128,00 0,256 20,00 1.500 5.400 0,06 324,00 344,00 0,229 Debe remarcarse dos hechos: el primero tiene que ver con el mes de enero, en donde la producción es casi nula, en tal razón se debe cargar a esa sola unidad $20,21. En cambio en marzo, que es el de mayor producción, el costo asignable a una unidad producida es totalmente inferior a enero y ligeramente menor que febrero, como se evidencia en el cuadro, esto se debe a la influencia de la parte fija o sea de la pensión básica de $20,00. 8.6.2 Uso de los costos directos e indirectos Resulta útil aplicar esta clasificación para comprender la importancia relativa que tienen los elementos dentro de la elaboración de un bien o la generación de un servicio, ayudará a “valorar” de mejor manera su presencia y permitirá analizar el impacto en el costo total. Entre otras aplicaciones se citan las siguientes: a. En la presentación del estado de costos de producción y ventas y su estado de resultados, conforme normas contables, se debe privilegiar la clasificación y diferenciar los costos directos de los indirectos. Del análisis de esta información se tiene idea del peso de los unos y los otros. E JEMPLO 78: ESTA DO DE COSTOS Y RESULTA DOS -EMPRES A FA BRIL Preparar los Estados de costos de producción y ventas y los estados de resultados de la fábrica X por enero de 200x, con los siguientes datos presentados en los {C U A D R O S 8 .7 A 8 .9} . Por lo visto los costos directos de producción son el doble de los indirectos y se evidencia la importante inversión de la empresa en recursos directos. Ésta es la forma usual de presentación de estados financieros, ya que permite la concordancia entre la 1 y las disposiciones tributarias. Como se evidencia en el costo de los productos vendidos (lo mismo sucedería si quedasen inventarios en proceso y en bodega), se incluyen todos los elementos usados en la producción. A esta forma de costeo se denomina absorbente, distinto a otra forma que se denomina costeo variable –desarrollado en las siguientes páginas–. b. En estudios de costos para evaluación de proyectos se hace referencia a los costos directos, que en la mayoría de casos resultan fundamentales para interpretar la situación económica de la producción y los resultados esperados. 8.6.3 Uso de los costos fijos, variables y mixtos Esta clasificación ayuda a los gerentes de empresas en marcha y a emprendedores de proyectos de negocio, a medir la situación económica de forma diferente a la convencional y a evaluar la situación futura en varios escenarios. Para explicar mejor se tomarán los datos de la fábrica X hasta llegar a preparar el estado de costos de producción y el estado de resultados, utilizando el denominado costeo por el [347] . Costeo variable Cuadro 8.7 Lista de costos de producción y gastos utilizados para la producción y venta CONCEPTOS UTILIZADOS Materiales directos - costo por unidad Materiales indirectos - costo por unidad Mano de obra directa Mano de obra indirecta Carga fabril indirecta Precio unitario de venta Gastos administrativos Gastos comerciales Unidades producidas y vendidas Unidades en nivel normal IMPORTE 1,74 0,26 4.567,00 3.214,00 5.675,00 5,70 8.976,00 9.765,00 10.000 10.000 Cuadro 8.8 Estado de costos de producción y ventas Empresa fabril "X" Estado de costos de producción y ventas. Enero de 200X Materiales directos 17.345,00 más mano de obra directa 4.567,00 Costo primo directo 21.912,00 más costos indirectos Materiales indirectos 2.614,00 Mano de obra indirecta 3.214,00 Carga fabril 5.675,00 11.503,00 Costo producción y ventas 33.415,00 Costo unitario 3,3415 66% 34% 100% Cuadro 8.9 Estado de resultados Empresa fabril "X" Enero de 200X Ventas Menos costo de ventas Igual utilidad bruta en ventas Menos gastos operacionales Administrativos Comerciales Utilidad del periodo 57.000,00 33.415,00 23.585,00 8.976,00 9.765,00 4.844,00 100% 59% 41% 0% 16% 17% 8% método variable. Para esto se requiere que la carga fabril y los gastos comerciales se clasifiquen en fijos y variables, como se muestra en los {C U A D R O S 8 .1 0 A 8 .1 2 } . Por los resultados obtenidos, se concluye que cuando se vende exactamente lo que se produce en el mes, la utilidad que presenta el método absorbente es la misma obtenida por el método variable, pero no sucederá lo mismo cuando las ventas son menores o mayores a la producción del mes. Conforme se demuestra en el ejemplo siguiente. Tomar la información anterior y suponer que se vendieron solo 8.000, por tanto se generó un inventario de 2.000 unidades. Recuerde que por el método absorbente el costo unitario es $3,3415 y por el método variable $2,4634, entonces el costo variable de esta empresa es del 73,72% y la diferencia es el costo fijo (26,28%), con esta explicación la situación económica del mes quedará como se indica en los {C U A D R O S 8 .1 3 A 8 .1 6 } . Como se aprecia los resultados son distintos, mientras con el método absorbente se obtiene una utilidad de $1.127,00, con el variable se evidencia una pérdida de $629,20, que se concilian a continuación: [348] . Costeo variable Cuadro 8.10 Lista de costos de producción y gastos utilizados para la producción y venta CONCEPTOS UTILIZADOS IMPORTE Materiales directos y variables (costo por unidad) Materiales indirectos y variables Mano de obra directa y fija Mano de obra indirecta y fija Carga fabril indirecta y variable Carga fabril inidrecta y fija Precio de venta unitario Gastos administrativos Gastos comerciales fijos Gastos comerciales variables - comisión por unidad Unidades producidas y vendidas 1,735 0,261 4.567,00 3.214,00 0,468 1.000,00 5,70 8.976,00 4.765,00 0,50 10.000 Cuadro 8.11 Estado de costo de producción y ventas en dólares; método variable EMPRESA FABRIL "X" Enero de 200X Materiales directos Costo primo variable más costos indirectos Materiales indirectos Carga fabril variable Costo variable de productos vendidos Costo unitario variable 17.345,00 2.614,00 4.675,00 17.345,00 70% 7.289,00 24.634,00 2,4634 30% 100% Cuadro 8.12 Estado de resultados; método variable EMPRESA FABRIL "X" Enero de 200X Ventas Menos costo y gastos variables Costo variable de producir (2,4634 x 10.000) Gasto comercial - comisiones (0,50 x 10.000) Margen de contribución total Menos costos y gastos fiijos Costos fijos de producir Comerciales fijos Administrativos fijos 57.000,00 29.634,00 24.634,00 5.000,00 27.366,00 22.522,00 8.781,00 4.765,00 8.976,00 4.844,00 UTILIDAD DEL PERIODO Cuadro 8.13 Estado de costo de productos vendidos; método absorbente EMPRESA FABRIL "X" Enero de 200X Materiales directos Mano de obra directa Costo primo directo más costos indirectos Materiales indirectos Mano de obra indirecta Carga fabril Costo de producción periodo (10.000 u) Artículos terminados - final (2.000 x 3,3415) Costo de productos vendidos de 8.000 u 17.345,00 4.567,00 21.912,00 2.614,00 3.214,00 5.675,00 11.503,00 33.415,00 6.683,00 26.732,00 [349] . Costeo variable Cuadro 8.14 Estado de resultados; método absorbente EMPRESA FABRIL "X" Enero 200X Ventas (8.000 x 5,70) Menos costo de productos vendidos (8.000 u) Igual utilidad bruta en ventas Menos gastos operacionales Administrativos Comerciales Utilidad del periodo 45.600,00 26.732,00 18.868,00 8.976,00 8.765,00 1.127,00 Cuadro 8.15 Estado de costos productos vendidos; método variable EMPRESA FABRIL "X" Eenero de 200X Materiales directos Costo primo variable Más costos indirectos Materiales indirectos Carga fabril variable Costo variable productos disponibles Productos terminados final Costo de ventas variable 17.345,00 17.345,00 2.614,00 4.675,00 7.289,00 24.634,00 4.926,80 19.707,20 Cuadro 8.16 Estado de resultados; método variable EMPRESA FABRIL "X" Enero de 200X Ventas Menos costos y gastos variables Costo variable de producir (2,4634 x 8.000) Gasto comercial - comisiones (0,50 x 8.000) Márgen de contribución total Menos costos y gastos fijos Costos fijos de producir Comerciales fijos Administrativos fijos Pérdida del periodo Pérdida –según método variable– Inventario final productos terminados –variable– Inventario final productos terminados –absorbente– Utilidad según método absorbente 45.600,00 23.707,20 19.707,20 4.000,00 21.892,80 22.522,00 8.781,00 4.765,00 8.976,00 -629,20 – 629,20 4 .926,80 1.756,20 1.127,00 La utilidad de $1.127,00 de este mes (más real) se explica porque el inventario final de productos con el método absorbente es mayor en $1.756,20 y por tanto el costo de producir y vender es menor, en el siguiente mes sucederá lo contrario, produciéndose entonces una compensación de resultados en el tiempo. Implicación tributaria. Si la empresa se empeña en utilizar el método variable porque brinda ventajas informativas (como se expondrá en las siguientes páginas), para presentar los estados financieros anuales debe realizar en la conciliación tributaria el ajuste indicado arriba para corregir la afectación a los saldos finales de la producción terminada y en proceso, así se garantiza una declaración justa del impuesto a la renta. [350] . Costeo variable 8.6.4 Aplicación de la NIC-2 “existencias” Valoración y presentación de los costos de transformación Es oportuno realizar la aplicación de la Norma Internacional Nº 2 que trata de las existencias o inventarios. En esta sección el análisis se concreta a la valoración de los costos de producción o transformación y a la respectiva presentación del costo de productos vendidos en los estados financieros que la 2 (Inventarios párrafo 12 y 13) denomina genéricamente gastos de venta, al respecto se transcriben textualmente: Costos de adquisición El costo de adquisición de los inventarios comprenderá el precio de compra, los aranceles de importación y otros impuestos (que no sean recuperables posteriormente por las autoridades fiscales), los transportes y el almacenamiento y otros costos atribuibles a la adquisición de mercaderías, los materiales o los servicios. Los descuentos comerciales, las rebajas y otras partidas similares se deducirán para determinar el costo de adquisición. Costos de transformación Los costos de transformación de los inventarios comprenderán aquellos costos directamente relacionados con las unidades producidas, tales como la mano de obra directa. También comprenderán una parte, calculada de forma sistemática, de los costos indirectos variables o fijos, en los que haya incurrido para transformar la materia prima directa en productos terminados. Son los costos indirectos fijos los que permanecen relativamente constantes, con independencia del volumen de producción, tales como la amortización y mantenimiento de los edificios y equipos de la fábrica, así como el costo de gestión y administración de la planta. Son costos indirectos variables los que varían directamente o casi directamente, con el volumen de producción obtenida, tales como los materiales y mano de obra indirecta. Queda claro en los párrafos citados que al costear la producción se deben incorporar todos los elementos (recursos) necesarios para obtener los productos o servicios deseados a valores actuales –por tanto se debe utilizar el denominado método absorbente– por lo que los inventarios de productos vendidos en bodega y en proceso llevarán los costos completos de transformación. Más aún, obliga a los entes económicos a gestionar los inventarios con eficiencia productiva, para ello se establece que si la producción efectiva está por debajo de la capacidad norma de producción definida con anticipación por la propia empresa, los costos fijos de producción como mano de obra, arriendos, seguros, depreciaciones, alimentación, telefonía y todo cuanto se necesite para fabricar deben ser reclasificados (reconocidos) al gasto del periodo y por tanto excluirse del costo del producto en la parte proporcional del desfase de la producción no alcanzada. Este mandato de la 2 si bien tiene sentido en la lógica de propender a realizar un esfuerzo productivo que no encarezca el costo unitario de los productos, en la aplicación tributaria daría lugar a que las administraciones tributarias (en caso de Ecuador el ) pudiera declararlo como gasto no deducible y con ello se castigaría a la empresa por cuanto tendría que pagar impuesto a la renta sobre una utilidad conciliada mayor, por supuesto que esta situación no deseada se podría justificar en ciertos casos debido a la presencia de imponderable que podrían impedir se cumplan las metas productivas. El siguiente ejemplo toma la información de la misma “Empresa fabril X” para demostrar la aplicación de los costos de transformación, que manda que los costos fijos correspondientes a la sub producción se envíen a gastos del periodo y no se atribuya al costo de producción. Suponga que los siguientes datos fueron proporcionados por la contabilidad a partir de los cuales se debe formular los estados de productos vendidos y de resultados por el año 200x. Ver {C U A D R O S 8 .17 A 8 .19} . [351] . Costeo variable Cuadro 8.17 Lista de costos de producción y gastos utilizados para la producción y venta CONCEPTOS Materiales directos Materiales indirectos Mano de obra directa Mano de obra indirecta Carga fabril directa Carga fabril indirecta Gastos administrativos Gastos comerciales Gastos comerciales - comisiones SUMAN Precio de venta Nivel de producción normal Nivel de producción alcanzados (real mes) Unidades vendidas Costo unitario Costos fijos por mes 1,7345 0,2614 4.567,00 3.214,00 0,4675 1.000,00 8.976,00 4.765,00 0,5000 2,9634 22.522,00 5,7000 10.000 unidades 8.000 unidades 8.000 unidades Cuadro 8.18 Estado de costo de productos vendidos EMPRESA FABRIL "X" Año 200X Materiales directos Mano de obra directa Costo primo directo Costos indirectos de fabricación Materiales indirectos Mano de obra indirecta Carga fabril variable Carga fabril fija Costos de fabricación del periodo Costo unitario 13.876,00 4.767,00 18.643,00 10.045,20 2.091,20 3.214,00 3.740,00 1.000,00 28.688,20 3,59 Cuadro 8.19 Estado de resultados EMPRESA FABRIL "X" Año 200X Ventas (8.000 x 6,70) Costos de fabricación del periodo Utilidad bruta en ventas Gastos (costos del periodo) Administrativos fijos Comerciales fijos Comerciales comisiones vendedores - variable UTILIDAD DEL PERIODO 53.600,00 28.688,20 24.911,80 17.741,00 8.976,00 4.765,00 4.000,00 7.170,80 En sujeción a la 2 estos mismos datos deben ser parcialmente modificados para efectos de fijación del costo de producción y por tanto los estados financieros presentarán una situación algo diferente. Puesto que el nivel de producción real respecto al nivel normal es el 80% (8.000/10.000), por tanto solo el 80% de los costos fijos se deben cargar al costo y el resto se presenta como parte de los gastos. En los {C U A D R O S 8 . 2 0 , 8 . 2 1} se presentan estos resultados. Como se aprecia en estos reportes contables, por un lado el costo de producción total y unitario es menor respecto al costeo tradicional (sin aplicar la 2) es decir más justo. Si este valor se toma para la fijación de precios de venta no se tendría que revisar, pero si se sigue la corriente anterior daría margen a que los precios suban porque los costos de producción son mayores, es decir se trasladaría al cliente la ineficacia relativa de la empresa. Se evidencia también que la utilidad en las dos versiones alcanza $7.170,00 debido a que los costos fijos de producción no atribuibles al costo se trasladan al Estado de resultados. [352] . Costeo variable Cuadro 8.20 Estado de costo de productos vendidos EMPRESA FABRIL "X" Año 200X Materiales directos Mano de obra directa Costo primo directo Costos indirectos de fabricación Materiales indirectos Mano de obra indirecta Carga fabril variable Carga fabril fija 13.876,00 3.813,60 17.689,60 9.202,40 2.091,20 2.571,20 3.740,00 800,00 26.892,00 3,36 COSTOS DE FABRICACIÓN DEL PERIODO Costo unitario Cuadro 8.21 Estado de resultados EMPRESA FABRIL "X" Año 200X Ventas (8.000 x 6,70) Costos de fabricación del periodo Utilidad bruta en ventas Gastos (costos del periodo) Administrativos fijos Comerciales fijos Comerciales comisiones vendedores - variable Gastos de producción fijos por sub-producción 53.600,00 26.892,00 26.708,00 19.537,20 8.976,00 4.765,00 4.000,00 1.796,20 7.170,80 UTILIDAD DEL PERIODO Ante esta nueva forma de costear las existencias, las decisiones gerenciales deben encaminarse a exigir que se alcance al menos la producción normal, lo que generará costos comparables, utilidades reales y se podrá planificar la producción con bases más firmes y confiables. 8.6.5 Aplicaciones trascendentes La aplicación del costeo variable brinda ventajas informativas para tomar decisiones apropiadas, explicaremos cuatro usos en donde se comprueban estos beneficios. a. Permite determinar el punto de equilibrio Antes de comenzar las actividades productivas, y periódicamente durante el desarrollo de la gestión, a los gerentes o directores de la empresa les interesa conocer el denominado punto equilibrio, que es el umbral entre el éxito y el fracaso económico. Con este dato podrán establecer la factibilidad de mantener o modificar las variables que intervienen en su relación comercial, esto es, precio de venta, volumen, costo y utilidad. El costo es aquel valor monetario requerido para producir, en cambio el gasto es valor monetario (costo del periodo) que se requiere para administrar y comercializar lo producido, por tanto unos y otros coexisten y se complementan, paralelamente se reconocen las ventas de productos y servicios dando lugar a los ingresos. Cuando los costos se encuentran con los ingresos, es decir son iguales, se habla de punto de equilibrio. El punto de equilibrio puede calcularse y los resultados se obtendrán en unidades físicas y monetarias ($) de acuerdo a las fórmulas utilizadas: PE en unidades físicas = Costos fijos Precio venta unitario – costo variable unitario [353] . Costeo variable PE en dólares ($) = Costos fijos 1 – (costo variable unitario/precio de venta unitario) Con los datos de la empresa X se calcula, interpreta y demuestra el punto de equilibrio en las dos dimensiones. Ver {C U A D R O 8 . 2 2 }. Cuadro 8.22 Lista de costos de producción y gastos utilizados para la producción y venta CONCEPTOS UTILIZADOS Materiales directos y variables (costo por unidad) Materiales indirectos y variables Mano de obra directa y fija Mano de obra indirecta y fija Carga fabril indirecta y variable Carga fabril indirecta y fija Precio de venta unitario Gastos administrativos Gastos comerciales fijos Gastos comerciales variables- comisión por unidad Unidades producidas y vendidas Suma Importe Clasificación costos Fijos Variables $1,73 $0,26 $4.567,00 $3.214,00 $0,47 $1.000,00 $5,70 $8.976,00 $4.765,00 $0,50 $10.000,00 $32.530,66 Punto de equilibrio en unidades = 22.522 /(5,70 – 2,9634) = 8.229,92 unidades Por el resultado obtenido, la fábrica X debe vender 8.229,92 unidades que equivale a facturar $46.910,54 mensualmente si se quiere enjugar costos y gastos. Enseguida se presenta el desarrollo de la fórmula para calcular el punto de equilibrio en dólares. Punto equilibrio en $= 22.522,00/(1 – (2,9634/5,70)) = 22.522,00/(1 – 0,51989477)= $46.910,54 En el {C U A D R O 8 . 2 3 } , el Estado de resultados muestra qu