Módulo 13 Administración tributaria Unidad 3 El ilícito tributario Sesión 5 Infracciones y sanciones Texto de apoyo Módulo 13. Administración tributaria Unidad 3. El ilícito tributario Sesión 5. Infracciones y sanciones Texto de apoyo Índice Presentación.......................................................................................................................................... 3 El ilícito tributario ................................................................................................................................... 3 Infracciones ........................................................................................................................................... 5 Responsables en la comisión de infracciones fiscales ....................................................................... 6 Clasificación doctrinal ..................................................................................................................... 7 Clasificación Legal .......................................................................................................................... 8 Sanciones ............................................................................................................................................ 11 Clasificación de las sanciones .......................................................................................................... 13 Multas .................................................................................................................................................. 14 Multas excesivas .............................................................................................................................. 15 Aspectos generales de las multas fiscales ....................................................................................... 16 Condonación de multas.................................................................................................................... 19 Cierre................................................................................................................................................... 21 Fuentes de consulta ............................................................................................................................ 22 Legislación ....................................................................................................................................... 22 División de Ciencias Sociales y Administrativas / Derecho 2 Módulo 13. Administración tributaria Unidad 3. El ilícito tributario Sesión 5. Infracciones y sanciones Texto de apoyo Presentación Infracciones Fuente: http://bit.ly/2g7p9db Las autoridades fiscales tienen la facultad sancionadora otorgada por el Estado para evitar, principalmente, que haya incumplimientos de las disposiciones fiscales y, sobre todo, incentivar al contribuyente para que cumpla con sus obligaciones en el tiempo y la forma establecidos en las disposiciones fiscales. En esta unidad, estudiarás el ilícito tributario, es decir, las infracciones y delitos existentes en materia tributaria federal. De manera particular, en esta sesión estudiarás las infracciones en materia fiscal federal, así como las sanciones que corresponden, sobre todo las multas. El ilícito tributario Las autoridades fiscales son las encargadas de castigar los ilícitos que se susciten en materia tributaria, conductas en las que pueden incurrir los contribuyentes, los terceros, así como funcionarios y empleados públicos. En opinión de Delgadillo: El ilícito tributario es un apartado de nuestra disciplina, con un análisis de las dos figuras fundamentales que la integran: las infracciones y los delitos, con sus respectivas sanciones y penas, así como la facultad de la autoridad para imponerlas. División de Ciencias Sociales y Administrativas / Derecho 3 Módulo 13. Administración tributaria Unidad 3. El ilícito tributario Sesión 5. Infracciones y sanciones Texto de apoyo En materia tributaria, el ilícito se produce en el momento en el que el sujeto pasivo de la relación jurídica, no cumple con alguna de las obligaciones sustantivas o formales que tienen a su cargo, por lo que su acción u omisión concretiza la aplicación de una sanción prevista en la ley, al considerarla como conducta ilícita. El ilícito tributario se puede tipificar como infracción y como delito, figuras que no han sido diferenciadas de manera precisa y unívoca, ya que en la legislación y en la doctrina tienen diferentes significados y elementos de distinción (2015: 170). Como se dijo, las autoridades fiscales son las encargadas del control de estos ilícitos, derivado de su facultad sancionadora, facultad que otorga al Estado la Constitución Política de los Estados Unidos Mexicanos en su Artículo 73, el cual establece: Artículo. 73. El Congreso tiene facultad: […] XXI. Para expedir: […] b) La legislación que establezca los delitos y las faltas contra la Federación y las penas y sanciones que por ellos deban imponerse; así como legislar en materia de delincuencia organizada; […] De lo anterior se observa que la facultad sancionadora del Estado surge de la ley y que para que puedan ser sancionadas por la autoridad fiscal los delitos e infracciones, se requiere que previamente haya una ley que describa la conducta, la declare ilegal y señale la sanción que corresponda. Derivados de la obligación de contribuir al gasto público, hay diversos deberes a cumplir por el sujeto pasivo de esta relación. Deberes a cubrir en tiempo y forma, de acuerdo a la disposición del ordenamiento jurídico tributario. Sin embargo, en muchas ocasiones el contribuyente no cumple sus obligaciones, o cumple no como lo dispone la ley, por lo que surge la facultad sancionadora del Estado, mediante la cual puede determinar infracciones y la aplicación de consecuencias para cada incumplimiento. División de Ciencias Sociales y Administrativas / Derecho 4 Módulo 13. Administración tributaria Unidad 3. El ilícito tributario Sesión 5. Infracciones y sanciones Texto de apoyo La potestad sancionadora de la administración deriva del carácter ejecutorio del acto administrativo. La ejecutoriedad de los actos administrativos, según varios autores, ha sido definida como una manifestación de los propios actos, por la cual, cuando imponen deberes y restricciones a los particulares, pueden ser realizados aun contra la voluntad de éstos por los órganos directos de la administración, sin que sea necesaria la previa intervención de la acción declarativa de los órganos jurisdiccionales. Esto quiere decir que si los particulares no cumplen espontáneamente las obligaciones impuestas, la administración tiene facultades de realizar sus pretensiones mediante el uso de medios de coerción. No necesita la intervención de ninguna autoridad extraña, ya que puede alcanzar sus fines por medio de la actividad directa e inmediata de los propios órganos administrativos. De acuerdo con esta facultad sancionadora se encuentran reguladas diversas infracciones en los códigos tributarios, así como sanciones establecidas por cada infracción, que se verán a continuación. Infracciones Infracción en términos generales, de acuerdo con De la Garza: […] es toda agresión o incumplimiento de una ley, que debe ser sancionado. Son infracciones tributarias todas las modalidades de comportamiento de los sujetos pasivos del tributo que determinen por acción u omisión, una trasgresión de las normas jurídicas de que derivan obligaciones sustantivas de realización de prestaciones tributarias, o deberes formales de colaboración con la Administración Financiera para dar efectividad a los créditos fiscales (2008: 891). El Artículo 21, párrafo cuarto, de la Constitución Política de los Estados Unidos Mexicanos, establece lo siguiente: Compete a la autoridad administrativa la aplicación de sanciones por las infracciones de los reglamentos gubernativos y de policía, las que únicamente consistirán en multa, arresto hasta por treinta y seis horas o en trabajo a favor de la comunidad; pero si el infractor no pagare la multa que se le hubiese impuesto, se permutará esta por el arresto correspondiente, que no excederá en ningún caso de treinta y seis horas. De la interpretación a este artículo y tomando en cuenta los antecedentes de este precepto, así como la opinión de varios tratadistas, se concluye que la aplicación de sanciones por infracciones División de Ciencias Sociales y Administrativas / Derecho 5 Módulo 13. Administración tributaria Unidad 3. El ilícito tributario Sesión 5. Infracciones y sanciones Texto de apoyo corresponde a la autoridad administrativa, no siendo exclusivos los reglamentos gubernativos y de policía, por lo que esta facultad también aplica a la autoridad fiscal federal. En esta materia, el Código Fiscal de Federación establece las principales obligaciones de los contribuyentes, por lo cual el mismo ordenamiento jurídico es el encargado de establecer las infracciones y sanciones, las cuales están reguladas en el título IV, capítulo I, del citado código. Responsables en la comisión de infracciones fiscales A efecto de comprender quiénes son responsables en la comisión de las infracciones previstas en el Código Fiscal de la Federación, éste establece en su Artículo 71 lo siguiente: Son responsables las personas que realicen los supuestos que establece dicho ordenamiento, así como las que omitan el cumplimiento de obligaciones previstas por las disposiciones fiscales, incluyendo a aquellas que lo hagan fuera de los plazos establecidos. Cuando sean varios los responsables, cada uno deberá pagar el total de la multa que se imponga. Delgadillo señala que: […] tienen el carácter de sujetos responsables de la comisión de una infracción los contribuyentes, los terceros, así como los funcionarios y empleados públicos, en los casos y con las condiciones que la ley establece. En caso de pluralidad de responsables cada uno deberá soportar a su cargo el importe de la multa impuesta (2015: 174). Definidas las infracciones y sus responsables, es necesario iniciar el estudio de su clasificación. Sin embargo, en este tema existen diversas clasificaciones: División de Ciencias Sociales y Administrativas / Derecho 6 Módulo 13. Administración tributaria Unidad 3. El ilícito tributario Sesión 5. Infracciones y sanciones Texto de apoyo Clasificación doctrinal Fernández ha establecido una de las clasificaciones más completas de las infracciones. Es la siguiente: 1. Tomando en cuenta la manifestación de la voluntad las infracciones se clasifican en: a) Infracciones de omisión. Son las que ocasionan la violación de la norma fiscal por dejar de hacer lo que ordena o hacer lo que prohíbe, sin la voluntad de evadir contribuciones. b) Infracciones de comisión. Son las que se cometen con pleno conocimiento y con el propósito de evadir el cumplimiento de las prestaciones fiscales. 2. Tomando en cuenta el momento de su cometimiento las infracciones se clasifican en: a) Infracciones instantáneas. Se realizan o se agotan en el momento en que se comenten. b) Infracciones continuas. No se agotan en el momento en que se cometen, sino que continúa hasta que el contribuyente deja de ejecutar los actos violatorios de las disposiciones fiscales. c) Infracciones continuadas. No se agotan en el momento en que se cometen, su cometimiento es en forma escalonada, espaciada, en intervalos; en este tipo de infracción, se comete ésta, se deja de hacerlo, para cometerla para cometerla posteriormente, con interrupción de tiempo más o menos largo. 3. Tomando en cuenta las disposiciones violadas, las infracciones se clasifican en: a) Infracciones simples. Con un solo acto u omisión en particular se viola una disposición fiscal. b) Infracciones complejas. Con un acto u omisión se infringen varias disposiciones fiscales y a cada infracción le corresponde una sanción. Tomando en cuenta sus consecuencias, las infracciones se clasifican en: c) Infracciones leves. No traen como consecuencia la evasión de créditos fiscales. d) Infracciones Graves. Traen como consecuencia la evasión de créditos fiscales. 4. Tomando en cuenta la naturaleza de las disposiciones violadas se clasifican en: a) Infracciones administrativas fiscales. Son las que califica y sanciona la autoridad fiscal, por violación a disposiciones únicamente fiscales. b) Infracciones administrativas no fiscales. Son las controladas por cualquier autoridad administrativa que no sea fiscal. c) Infracciones judiciales. Son aquellas que sólo puede imponer las autoridades judiciales (2001: 334). División de Ciencias Sociales y Administrativas / Derecho 7 Módulo 13. Administración tributaria Unidad 3. El ilícito tributario Sesión 5. Infracciones y sanciones Texto de apoyo Clasificación Legal El Código Fiscal de la Federación establece gran variedad de infracciones, de acuerdo con diversas obligaciones que tiene el contribuyente, por lo que en este estudio sólo se mencionarán y se hará referencia a artículos en que se encuentran contempladas. Sin embargo, si se quiere ahondar en un tipo específico de infracción, se recomienda remitirse al ordenamiento jurídico en cita. Infracciones relacionadas con el R.F.C., contempladas en los artículos 79 y 80. Infracciones relacionadas con la obligación de pago de las contribuciones; de presentación de declaraciones, solicitudes, documentación, avisos, información o expedición de constancias, y del ingreso de información a través de la página de Internet del SAT. Son reguladas bajo los preceptos jurídicos 81 y 82. Infracciones relacionadas con la obligación de llevar contabilidad, siempre que sean descubiertas en el ejercicio de las facultades de comprobación o de las facultades previstas en el Artículo 22 del Código Fiscal de la Federación. Se encuentran contempladas en los artículos 83 y 84. Infracciones en las que pueden incurrir las entidades financieras o sociedades cooperativas de ahorro y préstamo en relación a las obligaciones a que se refieren los artículos 32-B, 32- E, 40-A, 145, 151 y 156-Bis del código Fiscal de la Federación. Este tipo de infracciones se encuentran reguladas en los preceptos 84-A y 84-B. Infracciones de los usuarios de los servicios, así como de los cuentahabientes de las instituciones de crédito a que se refiere el último párrafo del Artículo 30-A del Código Fiscal de la Federación. Omisión total o parcial de la obligación de proporcionar la información relativa a su nombre, denominación o razón social, domicilio, clave del registro federal de contribuyentes o los datos que se requieran para formar dicha clave o la que la sustituya, que sean solicitados por los prestadores de servicios y las instituciones de crédito, así como la proporción de datos incorrectos o falsos. Este tipo de infracciones se encuentran contempladas en los artículos 84-C y 84-D. Infracción en la que pueden incurrir las empresas de factoraje financiero y las sociedades financieras de objeto múltiple, en relación a las obligaciones a que se refieren el primero y segundo párrafos del Artículo 32-C del Código, el no efectuar la notificación de la transmisión de créditos operada en virtud de un contrato de factoraje financiero, o el negarse a recibir dicha notificación. Estas infracciones se encuentran reguladas en los preceptos jurídicos 84-E, 84-F. División de Ciencias Sociales y Administrativas / Derecho 8 Módulo 13. Administración tributaria Unidad 3. El ilícito tributario Sesión 5. Infracciones y sanciones Texto de apoyo Infracción en la que pueden incurrir las casas de bolsa, el no proporcionar la información a que se refiere el Artículo 58 de la Ley del Impuesto sobre la Renta, respecto a contribuyentes que enajenen acciones con su intermediación; contemplada en los artículos 84-G y 84-H. Infracción en la que pueden incurrir las personas que emitan tarjetas de crédito, de débito, de servicio o las denominadas monederos electrónicos autorizadas por el SAT, en relación con las obligaciones a que se refiere el Artículo 32-E del código, el no expedir los estados de cuenta cumpliendo con lo previsto en las disposiciones aplicables. Este tipo de infracciones se encuentran reguladas en los preceptos 84-I y 84-J. Infracción en la que pueden incurrir las personas morales a que se refiere el Artículo 84-I del código, el no proporcionar al SAT la información contenida en los estados de cuenta, a que se refiere el Artículo 32-E del código. Este tipo de infracción se encuentra establecida en los artículos 84-K y 84-L. Infracciones relacionadas con el ejercicio de la facultad de comprobación. Estas infracciones están reguladas en los artículos 85 y 86. Sin embargo, por ser estas infracciones las más comunes, se considera necesario mencionar cuáles son, conforme al Artículo 85: I. Oponerse a que se practique la visita en el domicilio fiscal. No suministrar los datos e informes que legalmente exijan las autoridades fiscales; no proporcionar la contabilidad o parte de ella, el contenido de las cajas de valores y en general, los elementos que se requieran para comprobar el cumplimiento de obligaciones propias o de terceros, o no aportar la documentación requerida por la autoridad conforme a lo señalado en el artículo 53-B del Código. II. No conservar la contabilidad o parte de ella, así como la correspondencia que los visitadores les dejen en depósito. III. No suministrar los datos e informes sobre clientes y proveedores que legalmente exijan las autoridades fiscales o no los relacionen con la clave que les corresponda, cuando así lo soliciten dichas autoridades. IV. Divulgar, hacer uso personal o indebido de la información confidencial proporcionada por terceros independientes que afecte su posición competitiva a que se refieren los artículos 46, fracción IV y 48, fracción VII de este Código. V. Declarar falsamente que cumplen los requisitos que se señalan en el artículo 70-A de este Código. Infracciones relacionadas con marbetes, precintos o envases que contienen bebidas alcohólicas, en los términos de la Ley del Impuesto Especial sobre Producción y Servicios, contempladas en los artículos 86-A y 86-B. División de Ciencias Sociales y Administrativas / Derecho 9 Módulo 13. Administración tributaria Unidad 3. El ilícito tributario Sesión 5. Infracciones y sanciones Texto de apoyo Infracciones de los fabricantes, productores o envasadores de bebidas alcohólicas fermentadas, cerveza, bebidas refrescantes y de tabacos labrados, según corresponda, no llevar el control físico a que se refiere el Artículo 19, fracción X, de la Ley del Impuesto Especial sobre Producción y Servicios, o llevarlo en forma distinta a lo que establece dicha fracción. Infracciones contempladas en los artículos 86-E y 86-F. Infracciones de los productores, fabricantes e importadores de cigarros y otros tabacos labrados, con excepción de puros y otros tabacos labrados hechos enteramente a mano. No imprimir el código de seguridad en cada una de las cajetillas de cigarros para su venta en México, en términos de lo dispuesto por el Artículo 19, fracción XXII, de la Ley del Impuesto Especial sobre Producción y Servicios. Infracciones contempladas en los artículos 86-G y 86-H. Infracciones de quienes almacenen, vendan, enajenen o distribuyan en México, cajetillas de cigarros y otros tabacos labrados, con excepción de puros y otros tabacos labrados hechos enteramente a mano, que no contengan impreso el código de seguridad previsto el Artículo 19, fracción XXII, de la Ley del Impuesto Especial sobre Producción y Servicios. Este tipo de infracciones se encuentran reguladas en los artículos 86-I y 86-J. Infracciones a las disposiciones fiscales, en que pueden incurrir los funcionarios o empleados públicos en el ejercicio de sus funciones. Este tipo de infracciones se encuentran reguladas en los artículos 87 y 88. Se considera necesario hacer su descripción, conforme al Artículo 87: I. No exigir el pago total de las contribuciones y sus accesorios, recaudar, permitir u ordenar que se reciba el pago en forma diversa a la prevista en las disposiciones fiscales. II. Asentar falsamente que se ha dado cumplimiento a las disposiciones fiscales o que se practicaron visitas en el domicilio fiscal o incluir en las actas relativas datos falsos. III. Exigir una prestación que no esté prevista en las disposiciones fiscales, aun cuando se aplique a la realización de las funciones públicas. IV. Divulgar, hacer uso personal o indebido de la información confidencial proporcionada por terceros independientes que afecte su posición competitiva a que se refieren los artículos 46, fracción IV y 48, fracción VII del Código. V. Revelar a terceros, en contravención a lo dispuesto por el artículo 69 del Código, la información que las instituciones que componen el sistema financiero hayan proporcionado a las autoridades fiscales. División de Ciencias Sociales y Administrativas / Derecho 10 Módulo 13. Administración tributaria Unidad 3. El ilícito tributario Sesión 5. Infracciones y sanciones Texto de apoyo 1. Infracciones cuya responsabilidad recae sobre terceros, señaladas en el Artículo 89. Son: I. Asesorar, aconsejar o prestar servicios para omitir total o parcialmente el pago de alguna contribución en contravención a las disposiciones fiscales. II. Colaborar en la alteración o la inscripción de cuentas, asientos o datos falsos en la contabilidad o en los documentos que se expidan. III. Ser cómplice en cualquier forma no prevista, en la comisión de infracciones fiscales. Se regulan también por el Artículo 90. Infracción en cualquier forma a las disposiciones fiscales, diversa a las previstas en este capítulo I del título IV del Código Fiscal de la Federación. Se regula conforme al Artículo 91. Infracciones relacionadas con el dictamen de estados financieros que deben elaborar los contadores públicos de conformidad con el Artículo 52 del Código. Estas infracciones se encuentran contempladas en los artículos 91-A y 91-B. Como se observa, son diversas las infracciones que existen en materia fiscal federal. El código establece la conducta que origina la infracción, así como la sanción que le corresponde, por lo que en cada caso en específico habrá de remitirse a la conducta en particular. Una vez determinadas las infracciones y dada su clasificación, continuarás el análisis del tema de las sanciones, en virtud de que son la consecuencia de la infracción. Sanciones Según García, “la sanción es la consecuencia jurídica que el incumplimiento de un deber produce en relación con el obligado” (1998: 295). Por otra parte, para Fernández “la sanción es la consecuencia inmediata de la violación de la norma jurídica, o sea, es la pena o castigo que la autoridad impone a quienes incumplan con el mandato legal” (2001: 342). Sintetizando el análisis realizado por García sobre las sanciones, se tiene que la sanción se encuentra condicionada a la realización de un supuesto que consiste en la inobservancia de un deber establecido por una norma a cargo del sujeto sancionado. Por lo tanto, el incumplimiento del deber División de Ciencias Sociales y Administrativas / Derecho 11 Módulo 13. Administración tributaria Unidad 3. El ilícito tributario Sesión 5. Infracciones y sanciones Texto de apoyo jurídico engendra, a cargo del incumplido, un nuevo deber, constitutivo de la sanción. Si las obligaciones que la norma condiciona son cumplidas, la sanción no puede imponerse. La imposición de sanciones por el poder público supone necesariamente la aplicación de normas sancionadoras a casos concretos. Si el órgano sancionador encuentra que el supuesto de tales normas se ha realizado, debe imponer las consecuencias jurídicas correspondientes. Según Legaz: […] sin sanción no podría hablarse de coactividad del derecho, pues la esencia de ésta consiste en la posibilidad de aplicar una sanción, posibilidad que representa una fuerza espiritual, una presión psíquica, una amenaza que debe motivar el cumplimiento del derecho y que, cuando es ineficaz, se lleva a la práctica aplicándose las sanciones que restauran el orden perturbado (1943: 578). Margáin considera lo siguiente: Toda obligación impuesta por una ley debe estar provista de una sanción o pena en caso de incumplimiento, pues de no ser así, el cumplimiento de la obligación será potestativo y no obligatorio para el particular. El derecho tributario, conjunto de normas que imponen obligaciones de dar, de hacer, de no hacer y de tolerar, está provisto de medios adecuados con que exigir al contribuyente el debido y oportuno cumplimiento de sus obligaciones fiscales. Entre estos medios encontramos las sanciones (1989: 315). En opinión de Fernández: […] la finalidad de las sanciones en materia fiscal es evitar la práctica de los contribuyentes tendientes a evadir el cumplimiento de las disposiciones fiscales, siendo a su vez de carácter preventivo y a la vez represivo. Se persiguen esencialmente los siguientes objetivos: - Sancionar directamente al contribuyente que incumple con sus obligaciones fiscales. - Sirve como un instrumento de poder de coacción o coerción que la ley le otorga al estado para asegurar el cumplimiento de las disposiciones fiscales. Tiende a disciplinar al infractor (2001: 343). División de Ciencias Sociales y Administrativas / Derecho 12 Módulo 13. Administración tributaria Unidad 3. El ilícito tributario Sesión 5. Infracciones y sanciones Texto de apoyo Clasificación de las sanciones Existen diversas clasificaciones de las sanciones. Fernández manifiesta que las sanciones se clasifican en tres clases de acuerdo con la autoridad que las impone: Sanciones administrativas, son las que impone cualquier autoridad administrativa no fiscal, con motivo de la violación a disposiciones administrativas no fiscales. Sanciones administrativas fiscales, son las que imponen las autoridades fiscales, con motivo de la violación a disposiciones fiscales. Sanciones judiciales, son las que impone la autoridad judicial, en el ámbito de su competencia (2001: 342). Las que interesan, con base en este estudio, son las sanciones administrativas, que se clasifican en: Multa Arresto Clausura Suspensión de actividades Confiscación de bienes Por otra parte, Carrasco señala que: […] el arresto no es aplicable en materia impositiva, pues está vinculado a faltas a los reglamentos gubernativos o cívicos. La clausura no debe aplicarse en el ámbito fiscal, por los efectos que produce, pues cerrar la puerta de los negocios o establecimientos equivales a matar a la gallina de los huevos de oro, ya que si se cierra la fuente que genera la riqueza, no habrá ingresos para la hacienda pública (2008: 277). Sergio Francisco de la Garza establece que según la naturaleza de los bienes de que privan, las penas pueden clasificarse en: a) Penas privativas de libertad, constituyen la excepción y estas son aplicables en los delitos fiscales. División de Ciencias Sociales y Administrativas / Derecho 13 Módulo 13. Administración tributaria Unidad 3. El ilícito tributario Sesión 5. Infracciones y sanciones Texto de apoyo b) Las económicas. Consisten la pérdida de parte del patrimonio sea dinero u otros bienes. Son el núcleo más importante. Se dividen en principales y accesorias. Las primeras son las multas. Las segundas el decomiso, el cierre de establecimientos y recargos (2008: 941). Las penas económicas, en específico, las multas, se imponen en las infracciones que se estudia. En virtud de que las sanciones que establece el Código Fiscal de la Federación para las infracciones del orden fiscal son las multas, se estudiarán en el siguiente apartado. Multas Fernández define a las “multas como las sanciones pecuniarias impuestas por la autoridad por violación a las disposiciones fiscales, tenga o no como consecuencia la evasión de créditos fiscales” (2001: 342). La multa tiene como finalidad disciplinar al infractor. Se impone por cualquier violación a una norma tributaria, traiga o no como consecuencia la evasión de algún crédito fiscal. El Código Fiscal de la Federación establece en su último párrafo del Artículo 2º que las sanciones son accesorios de las contribuciones y participan de la naturaleza de éstas, por lo que la multa, al ser una sanción, se considera accesorio de la contribución y participa de su naturaleza. En el sistema jurídico fiscal existen las siguientes multas: Multas fijas: Es decir, que tienen una cantidad determinada. Multas variables: Oscilan entre un mínimo y un máximo, según la gravedad de la infracción. División de Ciencias Sociales y Administrativas / Derecho 14 Módulo 13. Administración tributaria Unidad 3. El ilícito tributario Sesión 5. Infracciones y sanciones Texto de apoyo Asimismo, García señala que las multas se establecen en el Código Fiscal de la Federación de la siguiente forma: En cantidad de dinero fija. En una cantidad de dinero mínima y otra máxima. En un porcentaje único de impuesto omitido. Entre un porcentaje mínimo y un porcentaje máximo del impuesto omitido. En un porcentaje de la diferencia que resulte entre la pérdida declarada y la que realmente existió. En cierto número de veces del ingreso que obtuvo el contribuyente. La mayor que resulte entre una cantidad fija y un porcentaje de las contribuciones declaradas. Asimismo, las autoridades fiscales que impongan una multa para el contribuyente infractor de la disposición legal deben de tomar en cuenta los siguientes aspectos, para que la imposición de la multa sea lo más apegada a derecho: Gravedad de la infracción. Capacidad económica del infractor. La reincidencia de éste en el la conducta que la motiva. Así como todas aquellas circunstancias que permitan a la autoridad fiscal individualizar la sanción que impondrá. Otro tema que se debe mencionar en el apartado es el de la multa excesiva, el cual se estudiará brevemente a continuación. Multas excesivas Un aspecto importante en este tema de infracciones y sanciones es el establecido en el texto constitucional en el Artículo 22, el cual señala: Quedan prohibidas las penas de muerte, de mutilación, de infamia, la marca, los azotes, los palos, el tormento de cualquier especie, la multa excesiva, la confiscación de bienes y cualesquiera otras penas inusitadas y trascendentales. Toda pena deberá ser proporcional al delito que sancione y al bien jurídico afectado. División de Ciencias Sociales y Administrativas / Derecho 15 Módulo 13. Administración tributaria Unidad 3. El ilícito tributario Sesión 5. Infracciones y sanciones Texto de apoyo De la interpretación al precepto anterior se concluye que queda prohibida la multa excesiva, por lo que la autoridad fiscal no puede imponer dichas multas. Es decir, no puede imponer al infractor una multa que exceda la capacidad contributiva del multado; debe ser, en cambio, proporcional a su capacidad económica. Por ello, la autoridad antes de imponer la multa debe tomar en cuenta varios aspectos que ya se mencionaron en el apartado anterior, para evitar caer en estos supuestos de prohibiciones. Aspectos generales de las multas fiscales Los aspectos generales de las multas fiscales están en el Código Fiscal de la Federación en los artículos 70, 71, 73, 74, 75 y 76, los cuales se establecen resumidos a continuación: La aplicación de las multas, por infracciones a disposiciones fiscales, se hará independientemente de que se exija el pago de las contribuciones respectivas y sus demás accesorios, así como de las penas que impongan las autoridades judiciales cuando se incurra en responsabilidad penal. Cuando las multas no se paguen en la fecha establecida en las disposiciones fiscales, el monto de las mismas se actualizará desde el mes en que debió hacerse el pago y hasta que el mismo se efectúe, en los términos del Artículo 17-A del Código. Es decir, aplicando el factor de actualización a la cantidad que se va actualizar. Cuando sean varios los responsables, cada uno deberá pagar el total de la multa que se imponga. No se impondrán multas cuando se cumplan en forma espontánea las obligaciones fiscales fuera de los plazos señalados por las disposiciones fiscales o cuando se haya incurrido en infracción a causa de fuerza mayor o de caso fortuito. Se considerará que el cumplimiento no es espontáneo en el caso de que: I. La omisión sea descubierta por las autoridades fiscales. II. La omisión haya sido corregida por el contribuyente después de que las autoridades fiscales hubieren notificado una orden de visita domiciliaria, o haya mediado requerimiento o cualquier otra gestión notificada por las mismas, tendientes a la comprobación del cumplimiento de disposiciones fiscales. III. La omisión haya sido subsanada por el contribuyente con posterioridad a los diez días siguientes a la presentación del dictamen de los estados financieros de dicho contribuyente formulado por División de Ciencias Sociales y Administrativas / Derecho 16 Módulo 13. Administración tributaria Unidad 3. El ilícito tributario Sesión 5. Infracciones y sanciones Texto de apoyo contador público ante el Servicio de Administración Tributaria, respecto de aquellas contribuciones omitidas que hubieren sido observadas en el dictamen. Los funcionarios y empleados públicos que, en ejercicio de sus funciones conozcan de hechos u omisiones que entrañen o puedan entrañar infracción a las disposiciones fiscales, lo comunicarán a la autoridad fiscal competente para no incurrir en responsabilidad. Las autoridades fiscales, al imponer multas por la comisión de las infracciones señaladas en las leyes fiscales, incluyendo las relacionadas con las contribuciones al comercio exterior, deberán fundar y motivar su resolución. Se considerará como agravante el hecho de que el infractor sea reincidente. Se da la reincidencia cuando: a) Tratándose de infracciones que tengan como consecuencia la omisión en el pago de contribuciones, incluyendo las retenidas o recaudadas, la segunda o posteriores veces que se sancione al infractor por la comisión de una infracción que tenga esa consecuencia. b) Tratándose de infracciones que no impliquen omisión en el pago de contribuciones, la segunda o posteriores veces que se sancione al infractor por la comisión de una infracción establecida en el mismo artículo y fracción de este Código. Para determinar la reincidencia, se considerarán únicamente las infracciones cometidas dentro de los últimos cinco años. También será agravante en la comisión de una infracción, cuando se dé cualquiera de los siguientes supuestos: a) Que se haga uso de documentos falsos o en los que hagan constar operaciones inexistentes. b) Que se utilicen, sin derecho a ello, documentos expedidos a nombre de un tercero para deducir su importe al calcular las contribuciones o para acreditar cantidades trasladadas por concepto de contribuciones. c) Que se lleven dos o más sistemas de contabilidad con distinto contenido. d) Se lleven dos o más libros sociales similares con distinto contenido. e) Que se destruya, ordene o permita la destrucción total o parcial de la contabilidad. f) Que se microfilmen o graben en discos ópticos o en cualquier otro medio que autorice la Secretaría de Hacienda y Crédito Público mediante reglas de carácter general, documentación o información para División de Ciencias Sociales y Administrativas / Derecho 17 Módulo 13. Administración tributaria Unidad 3. El ilícito tributario Sesión 5. Infracciones y sanciones Texto de apoyo efectos fiscales sin cumplir con los requisitos que establecen las disposiciones relativas. El agravante procederá sin perjuicio de que los documentos microfilmados o grabados en discos ópticos o en cualquier otro medio de los autorizados, en contravención de las disposiciones fiscales, carezcan de valor probatorio. g) Divulgar, hacer uso personal o indebido de la información confidencial proporcionada por terceros independientes que afecte su posición competitiva, a que se refieren los artículos 46, fracción IV y 48, fracción VII de este Código. Se considera también agravante, la omisión en el entero de contribuciones que se hayan retenido o recaudado de los contribuyentes. Igualmente es agravante el que la comisión de la infracción sea en forma continuada. Cuando por un acto o una omisión se infrinjan diversas disposiciones fiscales que establezcan obligaciones formales y se omita total o parcialmente el pago de contribuciones, a las que correspondan varias multas, sólo se aplicará la que corresponda a la infracción cuya multa sea mayor. Tratándose de la presentación de declaraciones o avisos cuando por diferentes contribuciones se deba presentar una misma forma oficial y se omita hacerlo por alguna de ellas, se aplicará una multa por cada contribución no declarada u obligación no cumplida. Si la multa se paga dentro de los 45 días siguientes a la fecha en que surta efectos la notificación al infractor de la resolución por la cual se le imponga la sanción, la multa se reducirá en un 20% de su monto, esto no será aplicable tratándose de la materia aduanera, ni cuando se presente el supuesto de disminución de la multa previsto en el séptimo párrafo del Artículo 76 del código, así como el supuesto previsto en el Artículo 78 del Código. Cuando la comisión de una o varias infracciones origine la omisión total o parcial en el pago de contribuciones incluyendo las retenidas o recaudadas, excepto tratándose de contribuciones al comercio exterior, y sea descubierta por las autoridades fiscales mediante el ejercicio de sus facultades, se aplicará una multa del 55% al 75% de las contribuciones omitidas. Si el infractor paga las contribuciones omitidas junto con sus accesorios, después de que se notifique el acta final de la visita domiciliaria o el oficio de observaciones, según sea el caso, pero antes de la notificación de la resolución que determine el monto de las contribuciones omitidas, pagará la multa equivalente al 30% de las contribuciones omitidas. Cuando el infractor pague las contribuciones omitidas junto con sus accesorios después de que se inicie el ejercicio de las facultades de comprobación de las autoridades fiscales y hasta antes de que se le notifique el acta final de la visita domiciliaria o el oficio de observaciones a que se refiere División de Ciencias Sociales y Administrativas / Derecho 18 Módulo 13. Administración tributaria Unidad 3. El ilícito tributario Sesión 5. Infracciones y sanciones Texto de apoyo la fracción VI del Artículo 48 de este Código, según sea el caso, se aplicará la multa equivalente al 20% de las contribuciones omitidas Si las autoridades fiscales determinan contribuciones omitidas mayores que las consideradas por el contribuyente para calcular la multa en los términos del segundo y tercer párrafo, aplicarán el porcentaje que corresponda en los términos del primer párrafo de este artículo sobre el remanente no pagado de las contribuciones. También se aplicarán las multas cuando las infracciones consistan en devoluciones, acreditamientos o compensaciones, indebidos o en cantidad mayor de la que corresponda. En estos casos, las multas se calcularán sobre el monto del beneficio indebido. Si el infractor paga las contribuciones omitidas o devuelve el beneficio indebido con sus accesorios dentro de los 45 días siguientes a la fecha en la que surta efectos la notificación de la resolución respectiva, la multa se reducirá en un 20% del monto de las contribuciones omitidas. Cuando se declaren pérdidas fiscales mayores a las realmente sufridas, la multa será del 30% al 40% de la diferencia que resulte entre la pérdida declarada y la que realmente corresponda, siempre que el contribuyente la hubiere disminuido total o parcialmente de su utilidad fiscal. En caso de que aún no se hubiere tenido oportunidad de disminuirla, no se impondrá multa alguna. En el supuesto de que la diferencia mencionada no se hubiere disminuido habiendo tenido la oportunidad de hacerlo, no se impondrá la multa a que se refiere este párrafo, hasta por el monto de la diferencia que no se disminuyó. Lo dispuesto para los dos últimos supuestos se condicionará a la presentación de la declaración complementaria que corrija la pérdida declarada. Cuando se hubieran disminuido pérdidas fiscales improcedentes y como consecuencia de ello se omitan contribuciones, la sanción aplicable se integrará por la multa del 30% al 40% sobre la pérdida declarada, así como por la multa que corresponda a la omisión en el pago de contribuciones. Condonación de multas Un aspecto que no se debe omitir es la condonación de multas que marca la legislación tributaria. Condonación es la remisión o perdón de una deuda, pena, etcétera, por lo que la condonación de multas es la remisión o perdón de éstas. En el Código Fiscal de la Federación se encuentra establecida esta figura en el Artículo 74. División de Ciencias Sociales y Administrativas / Derecho 19 Módulo 13. Administración tributaria Unidad 3. El ilícito tributario Sesión 5. Infracciones y sanciones Texto de apoyo La Secretaría de Hacienda y Crédito Público podrá condonar hasta el 100% las multas por infracción a las disposiciones fiscales y aduaneras, inclusive las determinadas por el propio contribuyente, para lo cual el Servicio de Administración Tributaria establecerá, mediante reglas de carácter general, los requisitos y supuestos por los cuales procederá la condonación, así como la forma y plazos para el pago de la parte no condonada. La solicitud de condonación de multas en los términos de este Artículo, no constituirá instancia y las resoluciones que dicte la Secretaría de Hacienda y Crédito Público al respecto no podrán ser impugnadas por los medios de defensa que establece este Código. La solicitud dará lugar a la suspensión del procedimiento administrativo de ejecución, si así se pide y se garantiza el interés fiscal. Sólo procederá la condonación de multas que hayan quedado firmes y siempre que un acto administrativo conexo no sea materia de impugnación. Del precepto anterior se observa varios aspectos importantes: Para que proceda la condonación primeramente el SAT, mediante reglas de carácter general; es decir, mediante resolución miscelánea fiscal, debe determinar los requisitos y supuestos en los cuales procederá la condonación de multas, y podrá condonar hasta un 100% de la multa. Es decir, el porcentaje a condonar estará determinado de acuerdo con lo que establezca la regla que al efecto emita el SAT. Los requisitos y especificaciones para que proceda la condonación de multas deben de estar establecidas en la resolución miscelánea fiscal. La solicitud de condonación de multas no constituirá instancia y la resolución de la Secretaría de Hacienda no podrá ser impugnada. La solicitud dará lugar a la suspensión del procedimiento administrativo de ejecución, si se solicita y se garantiza el interés fiscal. Sólo procederá la condonación de multas que hayan quedado firmes y siempre que un acto administrativo conexo no sea materia de impugnación. División de Ciencias Sociales y Administrativas / Derecho 20 Módulo 13. Administración tributaria Unidad 3. El ilícito tributario Sesión 5. Infracciones y sanciones Texto de apoyo Cierre Cierre Fuente: Flaticon En materia fiscal, el contribuyente, de acuerdo con el texto constitucional (artículo 31, fracción IV), tiene la obligación de contribuir al gasto público. Y cuando se practican conductas que la ley prohíbe o se omite realizar lo que la ley ordena, se está frente a una conducta llamada infracción. Las infracciones fiscales federales se regulan en el Código Fiscal de la Federación, así como sus respectivas sanciones, las cuales tienen como finalidad prevenir la práctica de contribuyentes tendientes a evadir el cumplimiento de las disposiciones fiscales. División de Ciencias Sociales y Administrativas / Derecho 21 Módulo 13. Administración tributaria Unidad 3. El ilícito tributario Sesión 5. Infracciones y sanciones Texto de apoyo Fuentes de consulta Fuentes de consulta Fuente: Flaticon Carrasco, Hugo. (2008). Derecho Fiscal I (6ª ed.). México: Iure. De la Garza, S. (2008). Derecho Financiero Mexicano (28ª ed.). México: Porrúa. Delgadillo, L. (2015). Principios de Derecho Tributario. México: Limusa. Fernández, R. (2001). Derecho Fiscal. México: McGraw-Hill. García, E. (1998). Introducción al Estudio del Derecho (49ª ed.) México: Porrúa. García, M. (1994). Derecho Fiscal Penal. México: Porrúa. Legaz, L. (1943). Introducción a la ciencia del derecho. España: Bosh Casa editorial Barcelona. Lomelí, M. (1998). Derecho Fiscal Represivo (3ª ed.). México: Porrúa. Margáin, E. (1989). Introducción al Derecho Tributario Mexicano. México: Porrúa. Legislación Código Fiscal de la Federación. Constitución Política de los Estados Unidos Mexicanos. División de Ciencias Sociales y Administrativas / Derecho 22
