MARCO TRIBUTARIO DE LA SUCESION INDIVISA Las sucesiones indivisas nacionales o extranjeros, domiciliados en el Perú, están sometidos al cumplimiento de las obligaciones establecidas en el Código Tributario y en las leyes y reglamentos tributarios. También están sometidos a dichas normas, las sucesiones indivisas nacionales o extranjeros no domiciliados en el Perú, sobre patrimonios, rentas, actos o contratos que están sujetos a tributación en el país. Para este efecto, deberán constituir domicilio en el país o nombrar representante con domicilio en él. ¿Qué es sucesión indivisa? Este concepto es creado por el derecho civil. El término sucesión, implica la transmisión de las relaciones jurídicas y patrimoniales por la muerte del causante a sus herederos, quienes lo suceden y pasan a ocupar su lugar y que por consiguiente lo subrogan en la misma posición jurídica. ¿Cuál es la naturaleza jurídica de una sucesión indivisa? Al denominarse la sucesión como “indivisa” implica una connotación de propiedad colectiva, de manera que los sucesores tienen un derecho de propiedad pro-indiviso o copropiedad sobre los bienes comunes de la herencia, en proporción a la parte que tengan derecho. El causante deja varios herederos, inmediatamente después de la apertura de la sucesión se configura un estado de comunidad hereditaria que se denomina sucesión indivisa y como el llamamiento de herederos es a título universal, sobre toda la herencia considerada como un todo unitario, los bienes y derechos que la conforman pertenecen por igual, al conjunto de herederos. Hasta que se realice la partición de la herencia, ella mantiene una cierta autonomía respecto del patrimonio personal de cada uno de los herederos, se sujeta a un régimen especial en cuanto a la administración y en cuanto al uso y disposición de los bienes particulares. Elementos del proceso sucesorio El causante: Es el actor de la sucesión, el sujeto activo, quien da origen o genera una sucesión, en otras palabras, es la persona que fallece o a quien se le ha declarado judicialmente su muerte y que con ello da origen a la sucesión. Los sucesores: Son los sujetos pasivos, los beneficiarios o asignatarios en quienes se consuma la transmisión hereditaria también llamados los causahabientes (pueden ser herederos y/o legatarios) y son aquellos a quienes se les transmite los bienes, derechos y obligaciones que son materia de herencia. Herederos.- son aquellos que mantuvieron con el causante una relación de parentesco o matrimonio que les genera vocación hereditaria. Legatarios.- Son designados beneficiarios por un acto de liberalidad del causante, expresada en su testamento. Capacidad tributaria Es la aptitud para ser titular de deberes, derechos y obligaciones tributarias, el mismo Código Tributario en su artículo 21° señala quienes tienen capacidad tributaria, entre ellos se encuentra la sucesión indivisa. Las sucesiones indivisas con negocio son sujetos que si bien carecen de personería jurídica detentan capacidad tributaria; siendo que para efectos del Registro Único de Contribuyentes (RUC) no califican como personas naturales ni como personas jurídicas. La sucesión indivisa puede dividir la masa hereditaria, otorgando a cada heredero lo que le corresponda, con lo cual dejaría de tener capacidad tributaria desde que se declare fundada la solicitud de baja de inscripción en el Registro Único de Contribuyentes, para ello se debe presentar lo siguiente: Si se trata de partición extrajudicial: testamento, escritura pública o documento privado son firmas legalizadas notarialmente. Si se trata de una partición judicial: resolución judicial de partición. Transmisión de la obligación tributaria La obligación tributaria, que es de derecho público, es el vínculo entre el acreedor y el deudor tributario, establecido por ley, que tiene por objeto el cumplimiento de la prestación tributaria, siendo exigible coactivamente. Si bien en un inicio quién tenía un vínculo con la Administración Tributaria era el causante, a su muerte, la obligación tributaria se transmite a los sucesores y demás adquirentes a título universal, es decir se transmite a los herederos más no a los legatarios, debido a que estos son sucesores a título particular. ¿Quién debe cumplir las obligaciones tributarias? El artículo 91° del Código Tributario señala que en las sociedades conyugales o sucesiones indivisas, las obligaciones tributarias se cumplirán por los representantes legales, administradores, albaceas o, en su defecto, por cualquiera de los interesados. Intransmisibilidad de sanciones El artículo 167° del Código Tributario, señala que por su naturaleza, no son transmisibles a los herederos y legatarios las sanciones por infracciones tributarias. Los causahabientes, heredero (sucesor a título universal, de acuerdo a ley, respecto de todos los bienes de la herencia o una parte alícuota de ella) o legatario (sucesor a título particular, por causa de liberalidad del testador, respecto de determinados bienes), no les son transmisibles las sanciones sean cuales fueran éstas (tratándose de multas, se incluyen los intereses que aquellas hayan generado), aplicables por las infracciones tributarias “cometidas” por el causante en vida. Esto, en virtud de la naturaleza personal de la sanción; así en la medida en que esta punición está dirigida a “castigar” exclusivamente a quien cometió el ilícito, al fallecimiento de éste, su imposición carece de sentido; los causahabientes no pueden asumir la responsabilidad de infracciones tributarias no cometidas por ellos Se entiende por infracción tributaria, toda acción u omisión que importe la violación de normas tributarias, siempre que se encuentre tipifi cada como tal en el Código Tributario o en otras leyes o decretos legislativos. Responsabilidad solidaria de los herederos Al fallecer el causante, las obligaciones contraídas en vida por éste y que dejó impagas a su fallecimiento, son transmisibles a sus herederos. Las más frecuentes son las obligaciones de dar suma de dinero. Al respecto, el artículo 17° del Código Tributario señala que los herederos y legatarios son responsables solidarios en calidad de adquirentes, es decir que por haber recibido bienes o patrimonio del causante, deberán responder de las obligaciones del deudor tributario pendientes de cumplimiento, hasta el límite del valor de los bienes que reciban. En consecuencia el heredero responde de las deudas y cargas de la herencia sólo hasta donde alcance el valor de los bienes de ésta. Recordemos que responsable solidario es el deudor de una deuda ajena, es el sujeto quien a pesar de no haber realizado el hecho imponible o respecto de quien no se ha producido el hecho generador de la obligación tributaria, está obligado a pagar la deuda. Es la persona que por disposición expresa de la ley se encuentra frente al acreedor tributario en la misma posición que el contribuyente, lo que implica que la prestación impositiva pueda ser exigida a éste en la misma proporción y forma que podría hacerse al contribuyente. Debido a la muerte del contribuyente, la Administración Tributaria ya no puede cobrarle a éste, en consecuencia los herederos no están “al lado” del contribuyente sino lo sustituyen. El procedimiento del cobro de las deudas al responsable solidario implica la previa atribución de determinación de responsabilidad solidaria mediante una resolución, así como la notificación de los valores. Las siguientes Resoluciones del Tribunal Fiscal demuestran que un procedimiento puede ser declarado nulo si antes no se ha notificado válidamente la atribución de responsabilidad solidaria a los herederos. Casos: RTF N° 3122-5-2002 Fecha: 14.06.2002 Se declara nula la apelada, la Administración para atribuir responsabilidad solidaria al recurrente, debió previamente atribuirle dicha responsabilidad mediante el correspondiente acto administrativo de determinación, es decir, las respectivas resoluciones de determinación con todos los requisitos contemplados en el artículo 77º del Código Tributario. Así, pues, la resolución reclamada no puede constituir un acto de determinación, porque carece de estos elementos, limitándose a nombrar al recurrente como responsable solidario al pago de los Arbitrios dejados de pagar por sus inquilinos. RTF N° 1511-1-2002 Fecha: 19.03.2002 Se declara fundada la queja, debido a que la Administración Tributaria no siguió el procedimiento previsto en el artículo 76° y siguientes del Código Tributario para atribuir responsabilidad solidaria, limitándose únicamente a emitir un requerimiento mediante el cual pone en conocimiento de la existencia de la deuda. ¿Es válido el cobro de deudas tributarias a nombre de personas fallecidas? Cabe mencionar que el causante deja de ser el obligado de la deuda tributaria desde su fallecimiento, por lo que el cobro de las deudas a su nombre es indebido; la Administración Tributaria debe realizar el cobro a los responsables solidarios. La Administración Tributaria no puede iniciar una cobranza coactiva contra una persona ya fallecida, estando facultada a dirigirla contra los sucesores y demás adquirientes a título universal del causante, para lo que previamente debe atribuir la responsabilidad solidaria respectiva, lo que supone la existencia de una resolución debidamente notificada a éstos por la que se les atribuye tal responsabilidad. Caso: RTF N° 05634-5-2005 Fecha: 14.09.2005 Se declara fundada la queja interpuesta contra el ejecutor coactivo de la Municipalidad Provincial Del Santa por vicios en la tramitación del procedimiento de cobranza coactiva que se le sigue a la quejosa, al no haber acreditado la Administración que la cobranza iniciada se refiera a deuda exigible coactivamente, no obstante haber sido requerida para tal efecto, siendo además que el cobro a la quejosa se deriva de un procedimiento de cobranza coactiva seguido indebidamente a nombre de un sujeto que ya no es el obligado por haber fallecido (el padre de la quejosa), debiendo suspenderse el procedimiento iniciado y las medidas cautelares que se hubiesen trabado. Exigibilidad de la deuda a los Responsables Solidarios En virtud a lo previsto en el artículo 115°del Código Tributario, la deuda tributaria imputada al Responsable Solidario será exigible coactivamente: Después de los veinte (20) días hábiles de la notificación de la Resolución de Determinación de Responsabilidad Solidaria, si no es reclamada por el Responsable Solidario en dicho plazo. Después de los quince (15) días hábiles de notificada la resolución que resuelve la reclamación contra la Resolución de Determinación de Responsabilidad Solidaria, si aquella establece un monto de Deuda Tributaria exigible, y no es apelada por el Responsable Solidario en dicho plazo. Desde el día hábil siguiente de notificada la resolución del Tribunal Fiscal o la resolución de cumplimiento, según el caso. La deuda tributaria del Responsable Solidario no será exigible si la deuda tributaria del contribuyente se extinguió al amparo del artículo 27° del Código Tributario. ¿Cuándo cesa la responsabilidad solidaria de los herederos? La responsabilidad solidaria cesa, tratándose de herederos y demás adquirentes a título universal, al vencimiento del plazo de prescripción. Tratándose de los otros adquirentes, como los legatarios cesará a los 2 (dos) años de efectuada la transferencia, si fue comunicada a la Administración Tributaria dentro del plazo que señale ésta. En caso se comunique la transferencia fuera de dicho plazo o no se comunique, cesará cuando prescriba la deuda tributaria respectiva. ¿Los herederos pueden solicitar la devolución de un pago indebido o en exceso realizado por el causante? De acuerdo a lo señalado en el inciso b) del artículo 92° del Código Tributario el derecho a la devolución de pagos indebidos o en exceso, en el caso de personas naturales, incluye a los herederos y causahabientes del deudor tributario quienes podrán solicitarlo en los términos establecidos por el artículo 39° del Código Tributario. IMPUTACION DE LAS RENTAS El artículo 17° de la Ley del Impuesto a la Renta establece los siguientes lineamientos para la imputación de las rentas de la sucesión indivisa: MOMENTO Desde el fallecimiento del causante hasta el momento en que se dicte la declaratoria de herederos o se inscriba en los Registros Públicos el testamento. Dictada la declaratoria de herederos o inscrito el testamento y por el período que transcurra hasta la fecha en que se adjudiquen judicial o extrajudicialmente los bienes que constituyen la masa hereditaria A partir de la fecha en que se adjudiquen judicial o extrajudicialmente los bienes que constituyen la masa hereditaria. IMPUTACION DE LA RENTA Las rentas de las sucesiones Indivisas se reputarán para los fines del impuesto, como de una persona natural. El cónyuge supérstite, los herederos y los demás sucesores a título gratuito deberán incorporar a sus propias rentas la proporción que les corresponda en las rentas de la sucesión de acuerdo con su participación en el acervo sucesorio, excepto en los casos en que los legatarios deban computar las producidas por Los bienes legados. Cada uno de los herederos deberá computar las rentas producidas por los bienes que se les haya adjudicado. Declaraciones juradas El numeral 3 del inciso d) del artículo 49° del Reglamento de la Ley del Impuesto a la Renta, fija la obligación de presentar la declaración jurada del Impuesto a la Renta a los tres meses contados a partir del fallecimiento del causante. La mencionada declaración será presentada por los administradores o albaceas de la sucesión o, en su defecto, el cónyuge supérstite o los herederos, consignando las rentas percibidas o devengadas hasta la fecha de fallecimiento del causante. Ahora bien, cabe añadir que la sucesión indivisa debidamente conformada, debe cumplir con sus obligaciones formales que comprenden la presentación de las declaraciones juradas mensuales y la declaración jurada anual del Impuesto a la Renta. CASO PRÁCTICO: En el caso de una persona natural fallecida el 20 de febrero de 2012, que tenía como actividad comercial el expendio de comidas en lugares públicos, los herederos deciden continuar con el negocio de la persona fallecida, aprovechando la gran cantidad de clientes. Los herederos deben seguir las siguientes reglas: Declaración Jurada Anual del Impuesto a la Renta - 2011 La Sucesión Indivisa deberá presentar la declaración jurada anual del Impuesto a la Renta en el día y mes en que le corresponda de acuerdo con el cronograma aprobado por la SUNAT, tomando en cuenta el último dígito de RUC de la persona fallecida. - Por el período comprendido entre el 01.01.2012 y el 20.02.2012 El numeral 3 del inciso d) del artículo 49° del Reglamento de la Ley del Impuesto a la Renta, fija la obligación de presentar la declaración jurada del Impuesto a la Renta a los tres meses contados a partir del fallecimiento del causante. En el caso materia de ejemplo, los herederos deben presentar la declaración a fines del mes de mayo de 2012. Periodos considerados a partir del20.02.2012 Tomando en cuenta que se realiza actividad gravada con el Impuesto a la Renta de Tercera Categoría, la sucesión indivisa continuará efectuando la presentación de la declaración jurada mensual correspondiente al Impuesto a la Renta y al IGV, a través del PDT Nº 621 IGV – RENTA, efectuando también el pago a cuenta mes a mes. MODELO DE RESOLUCIÓN DE DETERMINACIÓN DE RESPONSABILIDAD SOLIDARIA Lima, 14 de junio 2012 SUPERINTENDENCIA NACIONAL DE ADMINISTRACIÓN TRIBUTARIA Intendencia Regional Lima Av. Benavides N° 222 – Miraflores. RESOLUCIÓN DE DETERMINACIÓN N° 102-004-2345162 DATOS DE IDENTIFICACIÓN: RUC RESPONSABLE SOLIDARIO: 10208596147 RESPONSABLE SOLIDARIO: Antonio Sevilla Montes DOMICILIO FISCAL: Av. Las Begonias 2341 DPTO./PROV./ DISTR. : LIMA/LIMA/SAN ISIDRO RUC CONTRIBUYENTE: 10458796258 CONTRIBUYENTE: David Sevilla Sotelo Que el numeral 1 del artículo 17° del Texto Único Ordenado del Código Tributario establece que son responsables solidarios los herederos y legatarios, hasta el límite del valor de los bienes que reciban. Los herederos también son Responsables Solidarios por los bienes que reciban en anticipo de legítima, hasta el valor de dichos bienes y desde la adquisición de éstos. Que las órdenes de pago 0101- 293462; 0101- 293463; 0101-293464 emitidas al contribuyente David Sevilla Sotelo, identificado con número de RUC 10208796258 se encuentran pendientes de pago; Que la SUNAT ha constatado que existe responsabilidad solidaria en Antonio Sevilla Montes, identificado con RUC N° 10458596147 por ser heredero del contribuyente de acuerdo con los fundamentos señalados en el Informe N° 024-34522012 que forma parte de la presente resolución; De conformidad con lo dispuesto en el artículo 17° del Texto Único Ordenado del Código Tributario, aprobado por el Decreto Supremo N° 135-99-EF y normas modificatorias, y el artículo 38°, 48°, 50°, 52°, 65°, 73°, 74°, 75°, 76° y 77°, (según corresponda) del Reglamento de Organización y Funciones de la SUNAT, aprobado por el Decreto Supremo N° 115-2002-PCM; SE RESUELVE: Artículo Único.- Declarar que Antonio Sevilla Montes, identificado con RUC Nº 10208596147 es responsable solidario del contribuyente David Sevilla Sotelo identificado con N° de RUC 10458796258 al amparo del numeral 1 del artículo 17° del Código Tributario, por lo que se le atribuye la deuda tributaria que se indica en el Anexo I de la presente resolución, la cual se sustenta en las (órdenes de pago y/o resoluciones) detalladas en el aludido anexo, cuyas copias fotostáticas obran en el anexo II de la presente resolución. Observaciones: • La notificación de la presente resolución de determinación surte efecto desde el día hábil siguiente al de su recepción o de la última publicación (Artículo 106° del Texto Único Ordenado del Código Tributario). • Se deja a salvo el derecho del deudor tributario a interponer reclamación contra la presente resolución de determinación ante la (Intendencia Regional Lima), en el plazo de veinte (20) días hábiles posteriores a su notificación, bajo las condiciones previstas en el Artículo 137° del Texto Único Ordenado del Código Tributario. ANEXO I DE LA RESOLUCIÓN DE DETERMINACIÓN N° 102-004-2345162 RUC RESPONSABLE SOLIDARIO: 10208596147 RESPONSABLE SOLIDARIO: Antonio Sevilla Montes DOMICILIO FISCAL: Av. Las Begonias 2341 DPTO./PROV./ DISTR. : LIMA/LIMA/SAN ISIDRO RUC CONTRIBUYENTE: 10458796258 CONTRIBUYENTE: David Sevilla Sotelo N° 1 2 3 N° Orden de Pago o Resolución 0101293462 0101293463 0101293464 J Liquidación Tributo de multa cobranza Base Imponible 02-2011 3031 30000 03-2012 3031 40000 04-2013 3031 50000 Tasa Intereses Tributo Omitido o Monto de Capitalizado o Moratorio la Multa Compensatorio 30 9000 30 12000 30 15000 Deuda al 06/ /2012 84 9084 94 12094 104 15104
