STS 3364/2015 - ECLI

Roj: STS 3364/2015 - ECLI:ES:TS:2015:3364
Id Cendoj: 28079130022015100369
Órgano: Tribunal Supremo. Sala de lo Contencioso
Sede: Madrid
Sección: 2
Nº de Recurso: 1519/2013
Nº de Resolución:
Procedimiento: RECURSO CASACIÓN
Ponente: JUAN GONZALO MARTINEZ MICO
Tipo de Resolución: Sentencia
SENTENCIA
En la Villa de Madrid, a veintiséis de Junio de dos mil quince.
Visto por la Sala Tercera del Tribunal Supremo, constituida en su Sección Segunda por los Sres.
Magistrados anotados al margen, el presente recurso de casación núm. 1519/2013, interpuesto por la entidad
mercantil VENTOMAR S.A., representada por Procurador y dirigida por Letrado, contra la sentencia dictada,
con fecha 21 de marzo de 2013, por la Sala de lo Contencioso-Administrativo, Sección Segunda, de la
Audiencia Nacional en el recurso del citado orden jurisdiccional seguido ante la misma bajo el núm. 91/2010
en materia de impuesto sobre Sociedades, ejercicios 2003 a 2005. La cuantía del recurso se eleva, entre los
tres ejercicios a, 4.444.460,26 euros.
Ha comparecido como parte recurrida la Administración General del Estado y en su representación y
defensa el Abogado del Estado.
ANTECEDENTES DE HECHO
PRIMERO.- Con fecha 13 de junio de 2008 los servicios de la Dependencia Regional de Inspección
de la Delegación Especial de Valencia incoaron a la entidad hoy recurrente el acta de disconformidad (A.02)
número NUM000 por el impuesto y períodos de referencia, emitiéndose en igual fecha informe ampliatorio;
tanto en el acta como en el informe ampliatorio se hace constar, en síntesis, lo siguiente:
1º) La fecha de inicio de las actuaciones inspectoras fue el día 28/03/07 y a los efectos del plazo máximo
de duración de las actuaciones inspectoras del tiempo total transcurrido hasta la fecha del acta no se deben
computar 131 días.
2º) Su actividad principal fue la Promoción Inmobiliaria de terrenos estando dada de alta en el ejercicio
2002 en el epígrafe de IAE 8.331.
3º) La entidad presentó declaraciones-liquidaciones por los periodos comprobados tributando en el
régimen especial de sociedades patrimoniales. Figura detalle de los datos declarados. De los mismos cabe
destacar que declaró en el ejercicio 2004 como parte especial de la base imponible, tributando al 15%, un
importe de 2.743.306,18 euros y, en el ejercicio 2005 17.088.239,26 euros.
4º) En el curso de las actuaciones inspectoras se han puesto de manifiesto los hechos siguientes:
a) La entidad VENTOMAR, S.A. se constituyó el 13 de marzo de 1981; los socios de la misma en los
ejercicios comprobados son D. Gonzalo (26,97%), Dª Marí Luz (69,97%) y otro (3,06%).
Según sus estatutos su objeto social principal es la compraventa de terrenos, parcelación, urbanización,
promoción y construcción de edificaciones.
La sociedad estuvo tributando en el régimen de transparencia fiscal hasta el ejercicio de 2001; en el
ejercicio 2002 tributa en régimen general, se da de alta en el epígrafe del IAE 833.1 "Promoción inmobiliaria
de terrenos" y afecta a dicha actividad un local y tiene como personal empleado al Sr. Gonzalo , socio y
administrador de VENTOMAR S.A.; a partir de 2003 tributa por el régimen de sociedades patrimoniales.
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b) VENTOMAR, S.A. adquirió durante 1981 determinados terrenos en la Partida de la Condomina,
interior de la Albufereta de Alicante, que acabaron formando 17 fincas. Se detalla el nº de cada una de ellas
y los metros cuadrados.
En los ejercicios 1988, 1989 y 2000 adquiere otras tres fincas.
Todos los terrenos anteriores aparecen contabilizados a 31-12-2002 por 249.958,54 euros.
c) El 5 de marzo de 1993 el Pleno del Ayuntamiento de Alicante aprueba un Proyecto de Reparcelación
de la Unidad de Actuación nº 18 del Plan General Municipal de Ordenación de Alicante (PGMO).
El 15 de mayo de 2000 mediante escritura pública se constituye la Agrupación de Interés Urbanístico
de la Unidad de Actuación número 18 del Plan General Municipal de Ordenación de Alicante. VENTOMAR
figura como interviniente (es el socio mayoritario) afectando una parte de las parcelas (4-A, 4-B y 4-C). Como
Presidente y administrador de la misma se nombra a Sr. Gonzalo .
El 28 de julio de 2000 el Ayuntamiento de Alicante aprueba un Programa de Actuación Urbanística, el
PAU nº 3, para toda la zona de la Albufereta y Playa de San Juan en la que VENTOMAR es propietario de
una serie de parcelas.
El 15 de marzo de 2002 el Ayuntamiento de Alicante adjudica la ejecución del Programa de Actuación
Integrada a la Agrupación de Interés Urbanístico de la Unidad de Actuación número 18 (AIU-18). En el mismo
acto se aprueba el Proyecto de Urbanización de dicho Programa.
El 27 de julio de 2005 la Agrupación de Interés Urbanístico de la UA-18 presenta al Ayuntamiento de
Alicante el documento de Cuenta de Liquidación definitiva de dicho programa para su aprobación definitiva.
d) Según contrato privado de 23-07-2002, VENTOMAR SA vende a VALEMVI, S.L. las parcelas 4B y
4C contenidas en el Proyecto de Reparcelación de la Unidad de Actuación nº 18.
En la estipulación Primera de este contrato se establece que VENTOMAR S.A. vende las parcelas 4B y 4-C en concepto de parcelas sin urbanizar, asumiendo la compradora los gastos asignados a dichas
parcelas (derivados del PAI, de la Reparcelación y Cuentas de Liquidación o Cuotas de Urbanización de la
misma). Igualmente se establece que la sustitución de la vendedora por la compradora en la Agrupación de
Interés Urbanístico operará a partir del momento en que se suscriba la escritura pública de compraventa, y que
hasta que no se proceda a elevar a documento público la compraventa la vendedora asumirá el conjunto de
obligaciones urbanísticas ante la AIU, y que al momento de formalizarse la escritura pública de compraventa
se entregará a la Compradora la posesión de las parcelas.
En su estipulación Segunda se establece que hasta tanto se proceda a elevar a la escritura pública
la compraventa la parte vendedora soportará todos los gastos de la urbanización. Si bien en la estipulación
TERCERA se indica que la compradora debe asumir todos los gastos de urbanización que correspondan a
dichas parcelas.
Esta venta se formaliza en escrituras públicas de 29-07-04 y 07-10-2005 a la Caja de Ahorros de
Valencia, Castellón y Alicante con la única finalidad de realizar sendas operaciones de arrendamiento
financiero a favor de la mercantil RASOFER INMOBILIARIA 2003 S.L. (sucesora de CONSTRUCCIONES
REYSOR y ésta sucesora de VALEMVI S.L.).
e) El 28 de diciembre de 2005, según consta en escritura pública de dicha fecha, VENTOMAR SA
vende a VISTAHERMOSA CIUDAD S.L. los terrenos ubicados en las parcelas 9252, 9256, 9260, 9264, 9266,
9268, 9270, 9272, 12404, 30392 (aparte segregaciones). Estos terrenos están integrados en el Programa de
Actuación Urbanística denominado PAU 3 del Plan General de Ordenación Urbana de Alicante, aprobados
provisionalmente por el Ayuntamiento en sesión de 28 de julio de 2000. Como consecuencia del desarrollo
de esta actuación urbanística, PAU 3 de Alicante, VENTOMAR suscribe diversos convenios con la Gerencia
de Urbanismo encaminados a permitir la ocupación de sus terrenos para poder realizar obras del barranco
de la Albufereta.
f) Los ingresos contabilizados por VENTOMAR, S.A. en el ejercicio 2003 proceden fundamentalmente
de las cuotas de urbanización que han sido repercutidas a las sociedades VALEMVI S.L. y a
CONSTRUCCIONES REYSOR (sucesora de la anterior). Estas cuotas fueron previamente repercutidas por
la AIU y soportadas por VENTOMAR por la urbanización de los terrenos de su propiedad.
Los ingresos contabilizados en 2004 y 2005 por VENTOMAR S.A. proceden en su mayoría de la venta
de las parcelas.
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También contabiliza ingresos que proceden del arrendamiento de terrenos para vallas publicitarias, así
como del alquiler de un garaje situado en Madrid; esta plaza fue adquirida en noviembre de 2003 por importe de
21.000 €, y transmitida en noviembre de 2005 por 21.000 €. Asimismo, en noviembre de 2005, fue transmitida
otra plaza de garaje sita Madrid, adquirida en octubre de 2003 y que no había sido alquilada.
5º) La Inspección considera que VENTOMAR S.A. no puede tributar en régimen de sociedades
patrimoniales en los ejercicios comprobados pues realmente realiza la actividad económica de promoción
inmobiliaria de terrenos, actividad que también realizaba en el ejercicio 2002. Considera que se incumple el
requisito de tener más del 50% de su activo no afecto a actividades económicas o estar constituido por valores.
Analiza este requisito para cada uno de los ejercicios comprobados.
La inspección fundamenta la regularización en el artículo 61 del TRLIS ( art. 75 LIS ) y en diversas
consultas de la DGT.
6º) Mediante diligencia de fecha 02/06/2008 se comunica al obligado tributario la puesta de manifiesto
del expediente y apertura de trámite de audiencia previo a la propuesta de resolución.
La deuda tributaria propuesta ascendió a 4.450.495,45 € de las cuales 3.933.651,65 € corresponden a
la cuota y 516.843,80 € a los intereses de demora.
SEGUNDO.- Transcurrido el plazo de alegaciones, el Jefe de la Oficina Técnica dictó el 22 de julio de
2008, acuerdo de liquidación confirmando la propuesta contenida en el acta excepto los intereses de demora,
resultando, en consecuencia, una deuda tributaria de 4.444.460,26 euros. Dicho acuerdo fue notificado a la
entidad interesada el 23 de julio de 2008.
TERCERO.- En cuanto al expediente sancionador, previa autorización de inicio, se instruyó expediente
sancionador por infracción tributaria, de acuerdo con lo dispuesto en los artículos 208.1 de la Ley 58/2003 ,
General Tributaria, y 25.1 del Real Decreto 2063/2004, de 15 de octubre, por el que se aprueba el Reglamento
General del Régimen Sancionador Tributario. La entidad presentó alegaciones.
Con fecha 22 de julio de 2008 se dictó acuerdo sancionador con la imposición de la siguiente sanción:
Año 2003 Año 2004 Año 2005
Artículo aplicable 191 Ley 58/03 191 Ley 58/03 191 Ley 58/03
Base sanción 0,00 507.596,77 3.426.054,88
Calif. sanción leve leve leve
Porcentaje 50% 50% 50%
Importe sanción 0,00 253.798,39 1.713.027,44
Dicho acuerdo fue notificado al obligado tributario el 23 de julio de 2008.
Contra dicho acuerdo, el 21 de agosto de 2008, VENTOMAR S.A. interpone recurso de reposición. El
30 de septiembre de 2008 el Inspector de la Oficina Técnica dicta acuerdo desestimando dicho recurso. Este
acuerdo se notifica a la entidad interesada el 8 de octubre de 2008.
CUARTO.- Disconforme con ambos acuerdos, la entidad interpuso reclamaciones económicoadministrativas ante el Tribunal Económico-Administrativo Central el 19 de agosto y 23 de octubre de 2008
(RG NUM001 y NUM002 , respectivamente). Puestos de manifiesto los expedientes, formuló alegaciones.
En resolución de 20 de enero de 2010 (R.G. NUM001 ; R.G. NUM002 ) el TEAC acordó: 1) Desestimar
la reclamación RG NUM001 , confirmando el acuerdo de liquidación impugnado y; 2) Estimar la reclamación
RG NUM002 , debiendo anularse el acuerdo sancionador.
QUINTO.- Frente a la resolución del TEAC VENTOMAR S.A. promovió recurso contenciosoadministrativo ante la Sala de la Jurisdicción de la Audiencia Nacional, que fue turnado a la Sección Segunda
y resuelto en sentencia de 21 de marzo de 2013 , cuya parte dispositiva era del siguiente tenor literal:
"FALLAMOS: Que debemos desestimar y desestimamos el recurso contencioso-administrativo interpuesto
por la Procuradora Dª. Consuelo Rodríguez Chacón, en nombre y representación de la entidad mercantil
VENTOMAR S.A., contra la resolución del Tribunal Económico-Administrativo Central de 21 de enero de
2010, estimatoria en parte, en cuanto a la sanción, de las reclamaciones interpuestas contra los acuerdos de
liquidación y sanción dictados los días 22 de julio y 30 de septiembre de 2008, en relación con el Impuesto
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sobre Sociedades, ejercicios 2003 a 2005, sin que proceda hacer mención especial en relación con las costas
procesales devengadas, al no haber méritos para su imposición".
SEXTO.- Mediante diligencia de ordenación de fecha 22 de abril de 2013 se tuvo por preparado, en
nombre de VENTOMAR S.A., recurso de casación contra la sentencia dictada el día 21 de marzo de 2013 por
la Sala de lo Contencioso-Administrativo, Sección Segunda, de la Audiencia Nacional.
Interpuesto el recurso de casación, por providencia de 5 de julio de 2013 se acordó dar traslado a las
partes, para alegaciones, por plazo común de diez días, sobre la posible concurrencia de la siguiente causa de
inadmisión del recurso: estar exceptuada del recurso de casación la resolución judicial impugnada por haber
recaído en un asunto cuya cuantía no excede de 600.000 euros, excepto en relación con la liquidación del
Impuesto sobre Sociedades, ejercicio 2005.
Y es que en el presente caso, aunque el importe total de la liquidación relativa al Impuesto sobre
Sociedades de los ejercicios 2003 a 2005, ambos inclusive, asciende a la cantidad total de 4.444.460,26 €,
sin embargo, la única liquidación que supera el límite legal para acceder al recurso de casación, según consta
en el expediente administrativo, es la relativa al ejercicio 2005, cuya cuota liquidada asciende a la cantidad
de 3.426.054,88 euros (las cuotas de los ejercicios 2003 y 2004 ascienden, respectivamente, a "0" € y a
507.596,77 €, y los intereses de demora del ejercicio 2004, ascienden a 88.019,36 €).
Por eso, en Auto de la Sección Primera de esta Sala de 24 de octubre de 2013 se acordó "declarar
la admisión del recurso de casación interpuesto por la representación procesal de VENTOMAR S.A, contra
la sentencia de 21 de marzo de 2013, dictada por Sala de lo Contencioso-Administrativo (Sección Segunda)
de la Audiencia Nacional en el recurso número 91/2010 , en relación con la liquidación del Impuesto sobre
Sociedades ejercicio 2005, y la inadmisión en relación con la del Impuesto sobre Sociedades de los ejercicios
2003 y 2004, declarando la firmeza de la Sentencia recurrida respecto de estas últimas, y con remisión de
las actuaciones a la Sección Segunda, de esta Sala Tercera del Tribunal Supremo, de conformidad con las
reglas de reparto".
Y remitidas las actuaciones a esta Sección Segunda, el Abogado del Estado formuló su escrito de
oposición al recurso de casación interpuesto.
Por providencia de 12 de marzo de 2015 se señaló el día 24 de julio de 2015 para la votación y fallo de
este recurso, en cuya fecha tuvo lugar la referida actuación procesal.
Siendo Ponente el Excmo. Sr. D. Juan Gonzalo Martinez Mico, quien expresa el parecer de la Sección.
FUNDAMENTOS DE DERECHO
PRIMERO.- Por la Procuradora de los Tribunales doña Consuelo Rodríguez Chacón, en nombre y
representación de VENTOMAR S.A., se ha interpuesto recurso de casación contra la sentencia de 21 de marzo
de 2013, dictada por Sala de lo Contencioso-Administrativo (Sección Segunda) de la Audiencia Nacional en
el recurso número 91/2010 , relativo al Impuesto sobre Sociedades.
La sentencia impugnada desestima el recurso contencioso-administrativo interpuesto por la
representación procesal de VENTOMAR S.A. contra la resolución del TEAC de 21 de enero de 2010, que
estimó en parte las reclamaciones económico administrativas deducidas contra el acuerdo de liquidación y el
de imposición de sanción, relativos al Impuesto sobre Sociedades, ejercicios 2003 a 2005, ambos inclusive,
por importes totales respectivos de 4.444.460,26 € y de 1.966.825,83 €.
La resolución del TEAC referida confirmó el acuerdo de liquidación, y anuló el acuerdo de imposición
de sanción.
SEGUNDO.-1. El primer motivo de casación se formula al amparo del artículo 88.1.c de la Ley
Jurisdiccional , por quebrantamiento de las formas esenciales del juicio por infringir la Sala las normas
reguladoras de la sentencia por infracción del articulo 218.1 y 216 de la LEC , por incongruencia omisiva con
infracción de la doctrina recogida en la jurisprudencia ( STC 218/2003, de 15 de noviembre y STC 85/2006,
de 27 de marzo ) de que la congruencia exige dar respuesta, no sólo a las pretensiones propiamente dichas,
sino también a las alegaciones sustanciales planteadas por las partes.
La sentencia objeto de recurso centra la cuestión litigiosa en determinar si en los ejercicios comprobados
de 2003, 2004 y 2005, más de la mitad del activo de la mercantil Ventomar S.A. estaba afecto a actividades
inmobiliarias en los términos expresados en el articulo 75 de la Ley 43/1995
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La sentencia considera probado que Ventomar ha realizado una actividad económica en base a los
hechos que contiene la Resolución del Tribunal Administrativo Central, reproduciéndolos literalmente en su
fundamento jurídico cuarto, concluyendo que las parcelas 4-A, 4-8 y 4-C de la Unidad de Actuación nº 18
del PGMO de Alicante y los terrenos integrados en el PAU 3 estaban afectas a la actividad de promoción
inmobiliaria, (fundamento de derecho sexto de la resolución del TEAC).
2. Pero la sentencia no contiene ninguna respuesta , ni siquiera por remisión a la Resolución del
TEAC, sobre la afectación o no de los terrenos del PP 1/4 propiedad de Ventomar S.A.
La sentencia se refiere a las parcelas de la UA 18 y a los terrenos del PAU 3, por remisión a la Resolución
del TEAC que transcribe, sin embargo no se hace referencia ni pronunciamiento alguno sobre la afectación o
no a la actividad económica de una parte de los terrenos de la mercantil Ventomar S.A., situados en el Sector
del Plan Parcial 1/4 de la Albufereta, parcelas 9.260-2 y 9262, adquiridas en fecha 23 de marzo de 1981, cuya
venta se realizó en fecha 5 y 26 de marzo de 2004, a la mercantil Vallehermoso División Promoción S.A. por
1.920.576 €., según consta en los documentos 9 y 10 TEAC --hecho tercero de la demanda, apartado 3 y
apartado 4.2--.
Este punto es esencial para la resolución del contencioso, por cuanto de considerarse estos terrenos
no afectos, conforme a lo dispuesto en el articulo 27 de la LRPF, por remisión del articulo 61 del TRLlS, por no
haber realizado Ventomar S.A. ninguna transformación de los mismos antes de su venta, debe concluirse que
no han estado afectos a ninguna actividad empresarial y que el precio obtenido por su venta debe incrementar
el activo no afecto, siendo correcta la tributación por el Régimen de Sociedad Patrimonial en el ejercicio 2004.
En consecuencia, al ir referida la afectación de los terrenos del PP # al ejercicio 2004 y haber sido
inadmitido el recurso de casación respecto de los ejercicios 2003 y 2004 por falta de cuantía, la cuestión
planteada no tiene incidencia en esta casación.
3. Respecto de las otras dos incongruencias omisivas que la recurrente reprocha a la sentencia
recurrida, cabe decir, de conformidad con el Abogado del Estado:
A) Sobre el PAU-3, que se refiere a la introducción por el TEAC de un hecho nuevo, ajeno al expediente
y que la sentencia omite respuesta.
No constituye ello incongruencia omisiva pues el hecho ha sido introducido por el TEAC en uso de la
facultad que le otorga el artículo 40 del Real Decreto 391/96 , sobre la existencia de la revisión.
B) Sobre la falta de respuesta a la contradicción contenida en la resolución del TEAC, entre el
Fundamento de Derecho Cuarto y su resolución.
El motivo debe ser desestimado, ya que el vicio de incongruencia es referible a las resoluciones
judiciales y no a las administrativas.
TERCERO.- El segundo motivo de casación se formula al amparo del artículo 88.1.c de la Ley
Jurisdiccional , por quebrantamiento de las formas esenciales del juicio por infringir la Sala las normas
reguladoras de la sentencia por infracción del artículo 218.2 de la Ley de Enjuiciamiento Civil en relación con
lo dispuesto en los artículos 216 y 299 de igual texto legal, por existencia en el proceso de elementos de
prueba de los que no se ha hecho por el Tribunal ninguna ponderación de la sentencia.
La recurrente no puede desconocer que en el recurso contencioso-administrativo 91/2010 no se practicó
prueba, por lo que no es dable exigir una valoración sobre la prueba practicada.
Es de recordar al respecto que VENTOMAR S.A., en su escrito de demanda, solicitó la práctica de
prueba documental, consistente en tener por reproducidos documentos que obraban ya en el expediente,
y prueba testifical. En auto de 24 de noviembre de 2010 la Sala de instancia declaró no haber lugar al
recibimiento a prueba del recurso; interpuesto recurso de reposición, la Sala de instancia, en auto de 1 de
marzo de 2011, lo desestimó. La verdad es que la actora no cumplió los requisitos prevenidos en el artículo
60 de la Ley de la Jurisdicción al no señalar los puntos fácticos sobre los que había de versar la prueba.
CUARTO.- El tercer motivo de casación se formula al amparo del artículo 88.1.d de la Ley
Jurisdiccional , por infracción del articulo 105 de la Ley General Tributaria y el 217 de la LEC en cuanto a
la carga de la prueba y facilidad probatoria, atribuyendo a la recurrente las consecuencias de la falta de
prueba de lo que, en atención a la regla, debió serlo por la Administración.
La sentencia, sin distinguir entre los activos de Ventomar afectos y no afectos a actividad, considera
que al darse de alta en el año 2002 Ventomar en el epígrafe 833.1 realizó actividad de promoción inmobiliaria
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y que la continuó en el año 2003, 20004 y 2.005, a pesar de constar su baja expresa en el mismo año 2002
(Documento nº 39 TEAC), desplazando así --dice la recurrente-- la carga de la prueba, respecto a dichos
ejercicios y pretendiendo que la parte acredite un hecho negativo, como es la no realización de actividad.
El motivo, tal como viene planteado, debe ser desestimado porque no existe indicio alguno, como pone
de relieve el Abogado del Estado, de que la Sala de instancia haya impuesto obligaciones a las partes en
orden a su iniciativa en la proposición y aportación de pruebas de tal manera que se conculcaran las normas
sobre la carga de la prueba.
Otra cosa es que la recurrente no esté conforme con la apreciación del juzgador sobre los hechos
ocurridos y las pruebas que los soportan.
QUINTO.- 1. Los motivos de casación cuarto y quinto deben ser considerados conjuntamente porque
están destinados a impugnar el resultado probatorio de la sentencia al entender que debe ser revisado por
ilógico e irracional.
El cuarto motivo de casación se formula al amparo del artículo 88.1.d de la Ley reguladora de esta
jurisdicción contencioso-administrativa , por:
-- Infracción del artículo 281, por falta de valoración de prueba documental.
-- Infracción de los artículos 319 y 326 de la Ley procesal en cuanto a la fuerza probatoria de los
documentos públicos y privados.
-- Infracción del artículo 108 de la Ley General Tributaria y artículos 385 y siguiente de la Ley de
Enjuiciamiento Civil en cuanto a las presunciones.
-- Infracción del artículo 9, apartado 3, de la Constitución española en cuanto a la valoración parcial
realizada en la sentencia de las pruebas; es ilógica y contraria a la razón, evidenciando un ejercicio arbitrario
del poder jurisdiccional.
Se han articulado así en este motivo todas las infracciones que se consideran cometidas por la sentencia
en la valoración de la prueba documental obrantes en autos.
La sentencia solo valora la prueba documental referente a la venta de las parcelas situadas en la UA 18,
en concreto, el contrato privado de compraventa de las parcelas 4-B y 4 C celebrado el 23 de junio de 2002
entre Ventomar S.A. y Valemvi S.L., urbanización de dichas parcelas, y las posteriores escrituras públicas
de compraventa.
Del resto de pruebas documentales aportadas por la recurrente, referentes a los terrenos situados en
el PAU 3 yen el PP 1/4, que constituyen la mayor parte del activo de Ventomar, la sentencia no contiene
valoración alguna, infringiendo el articulo 281 de la LEC , ya que si la cuestión litigiosa es determinar si
más del 50% del activo de Ventomar S.A. ha estado o no afecto a actividad de promoción inmobiliaria, lo
primero que debía hacer la sentencia es delimitar el activo de la mercantil y después examinar qué actuaciones
realmente ha realizado Ventomar S.A. en cada uno de los terrenos, que merezcan la calificación de promoción
inmobiliaria, analizando las pruebas aportadas sobre este hecho controvertido para poder concluir finalmente,
de manera razonada, si Ventomar S.A. cumple o no con la exigencia de tener mas del 50% de su activo no
afecto a la actividad de promoción inmobiliaria.
En lugar de ello, la sentencia se limita a hacer suya la argumentación del TEAC, prescindiendo .del
valor probatorio de los documentos aportados, hábiles para destruir las presunciones en las que se sustenta
dicha resolución.
2. El quinto motivo de casación se formula al amparo del 88.1.d de la Ley reguladora de esta
jurisdicción contencioso-administrativa, por infracción del articulo 1281 a 1289 del Código Civil , sobre la
interpretación de las cláusulas de los contratos, por infracción de los artículos 1254 y 1445 , 1450 , 1468 y
siguientes del Código Civil respecto al contrato de compraventa y perfección del contrato, el artículo 1120
del Código Civil sobre los efectos de la condición suspensiva y la Jurisprudencia que interpreta el pacto de
reserva de dominio en relación con el articulo 1121 del Código Civil . Infracción del articulo 1.158 del Código
Civil en relación a lo dispuesto en el articulo 22 del Real Decreto Legislativo 1/1992, de 26 de junio , por el
que se aprueba el texto refundido de la Ley sobre el régimen del Suelo de Ordenación Urbana.
En primer lugar, la sentencia al considerar frustrada la venta y la eficacia del contrato, vulnera el articulo
1.281 párrafo segundo, del Código Civil , al prescindir de manera absoluta de la intención de los contratantes,
evidenciada por sus actos coetáneos y posteriores lo que hace ilógica la conclusión que alcanza.
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En segundo lugar la sentencia, haciendo caso omiso no solo a los pactos que contiene el contrato, sino
a los actos que cada parte realiza dando cumplimiento a lo pactado, solo considera que VENTOMAR paga
las cuotas de urbanización a la AIU-18, sin considerar que esas cuotas las paga VALEMVI, siendo Ventomar
simple intermediaria en el pago, ignorando así lo dispuesto en el articulo 1158 del Código Civil que permite
hacer el pago por cuenta de otro, a cualquier persona tenga o no interés en el cumplimiento de la obligación.
En tercer lugar, la Sala de instancia considera que la falta de entrega y por tanto la transmisión de la
propiedad en el momento que se concierta la venta, es determinante para apreciar que estas parcelas no
han salido del patrimonio de Ventomar y por lo tanto permanecen en el activo y además están afectas a la
actividad que se le imputa.
Pero este criterio no puede aceptarse, porque entonces se estaría negando toda la eficacia y validez al
contrato de compraventa celebrado entre las partes, con infracción de lo dispuesto en el artículo 1445 y 1450.
En cuarto lugar, es incuestionable que mientras esté vigente el contrato y el comprador cumpla con lo
pactado, el vendedor carece de facultad resolutoria y sobre todo del poder de disposición absoluto sobre el
objeto vendido, conforme a lo dispuesto en el artículo 1121 del Código Civil .
Y por último, no podemos olvidar que los efectos de la obligación condicional de dar, una vez cumplida
la condición, se retrotraen al día de la constitución de aquellas, según establece el articulo 1.120 del Código
Civil precepto que la sentencia infringe al no tener en consideración que las parcelas 4-8 y 4-C de la UA-18,
dejaron de estar afectas a cualquier actividad de Ventomar, desde en que se concertó su venta en el contrato
de fecha 23 de julio de 2002.
3. Como es de ver, la recurrente reprueba, singularmente, la apreciación de la actividad urbanística
referida al PAU-3, al entender que no fue desarrollada por la recurrente actividad de esta naturaleza que
justifique la consideración de los terrenos afectados como destinados a actividades de promoción inmobiliaria.
La recurrente reprueba también la apreciación de la Sala en torno al cúmulo de documentos
acompañados a la demanda, pero no demuestra que la citada valoración resulte ilógica o irracional. La
valoración hecha por la sentencia podría ser distinta de la apreciación que haya hecho la recurrente; pero no
por ello ha de resultar ilógica o irracional, pues tal categoría debe implicar un desatino en la conclusión. No
ocurre ello si cuando, como en el caso de autos, solo caben dos alternativas igualmente lógicas y razonadas:
o se han llevado a cabo actividades realizadas por la recurrente o no. La sentencia estimó que la sociedad
recurrente sí realizó actividad económica de promoción inmobiliaria, estando los terrenos afectos a dicha
actividad y por ello, en modo alguno, puede tacharse de ilógica o irracional su apreciación.
Si lo que pretende la mercantil recurrente es provocar un debate respecto a cuestiones de hecho, con
la finalidad de modificarlos a partir de los elementos documentales aportados en vía administrativa y de las
consideraciones del proceso, hay que decir que éstas son pretensiones vedadas en un recurso de casación
pues, como dice el Fundamento Jurídico Tercero de la sentencia de 1 de julio de 2010 (Rec. cas. núm.
2973/2005 ), «conforme a reiterada doctrina de este Tribunal, la formación de la convicción sobre los hechos
en presencia para resolver las cuestiones objeto del debate procesal está atribuida al órgano judicial que,
con inmediación, se encuentra en condiciones de examinar los medios probatorios», sin que, en principio,
salvo supuestos taxativos enumerados por este órgano judicial, «pueda ser sustituido en tal cometido por este
tribunal de casación, puesto que la errónea valoración probatoria ha sido excluida del recurso de casación en
la jurisdicción civil por la Ley de Medidas Urgentes de Reforma Procesal y no ha sido incluida como motivo
de casación en el orden contencioso- administrativo, regulado por primera vez en dicha ley»; y ello como
consecuencia de la «naturaleza de la casación como recurso especial, cuya finalidad es la de corregir errores
en la interpretación y aplicación del ordenamiento jurídico y no someter a revisión la valoración de la prueba
realizada por el tribunal de instancia» [entre muchas otras, sentencias de esta Sala de 25 de marzo de 2002
(rec. núm. 9171/1996), FD Primero ; de 9 de julio de 2007 (rec. núm. 4449/2004), FD Cuarto ; de 14 de marzo
de 2008 (rec. casa. núm. 1629/2007), FD Tercero ; de 21 de mayo de 2008 (rec. casa. núm. 8380/2004 ), FD
Cuarto ; de 18 de junio de 2008 (rec. casa. núm. 11399/2004 ), FD Cuarto ; de 9 de julio de 2008 (rec. casa.
núm. 4341/2004 ); y de 8 de octubre de 2008 (rec. casa. núm. 6220/2004 ), FD Cuarto].
A la luz de nuestra jurisprudencia, no se produce lesión alguna por la mera circunstancia de que en
la sentencia impugnada no se hayan hecho referencia expresa a todas y cada una de las pruebas que han
sido examinadas y/o tenidas en consideración para decidir. Ciertamente, el art. 218 de la LEC , señala en su
apartado 2 que las sentencias «se motivarán expresando los razonamientos fácticos y jurídicos que conducen
a la apreciación y valoración de las pruebas, así como a la aplicación e interpretación del Derecho». Pero
esta Sala ha advertido ya en numerosas ocasiones que « no es preciso que contengan (las sentencias) una
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declaración de hechos probados ni que contengan un pronunciamiento expreso sobre todas y cada una de las
pruebas practicadas en el proceso, dado que la Sala puede apreciar en conjunto las pruebas practicadas en el
proceso y no precisa concretar en qué medio de prueba se ha basado para llegar a la conclusión definitiva que
establece, bastando que la sentencia constituya una resolución fundada en derecho razonable y no arbitraria
y motivada lógicamente » [ sentencias de 23 de octubre de 2007 (rec. casa. núm. 2529/2003 ), FD Tercero ;
en el mismo sentido, entre otras, sentencias de 23 de mayo de 2006 (rec. casa. núm. 69/2001), FD Quinto ;
de 16 de octubre de 2008 (rec. casa. núm. 9223/2004), FD Cuarto ; de 25 de junio de 2009 (rec. casa. núm.
1444/2005 ); de 3 de diciembre de 2009 (rec. casa. núm. 949/2004), FD Cuarto ; de 25 de junio de 2009 (rec.
casa. núms. 9897/2004 , 11227/2004 , 11240/2004 y 1444/2005 ), FD Cuarto].
Asimismo, tampoco cabe entrar a considera el error en la apreciación de la prueba, que, como dice la
sentencia de 18 de octubre de 2010 (Rec. casa. núm. 2822/2006 ), «ha quedado extramuros de la casación
desde que se introdujo en nuestro sistema procesal contencioso-administrativo dicha clase de recurso por
la Ley 10/1992, de 30 de abril, de medidas urgentes de reforma procesal (BOE del 5 de mayo), que,
significativamente, también lo eliminó de la casación civil con el fin de reforzar su carácter de instrumento para
la protección de la norma, alejándolo de cualquier semejanza con una nueva instancia [véase la sentencia de
9 de octubre de 2007 (casa. 9079/03 , FJ 5º)]. El artículo 88.1 de la vigente Ley reguladora de esta jurisdicción
tampoco lo contempla.
La apreciación de las pruebas llevada a cabo por el Tribunal quo únicamente puede acceder a la
casación si, por el cauce de la letra d) del indicado precepto, se denuncia la infracción de los preceptos
reguladores de la valoración de pruebas tasadas o que la llevada a cabo resulta contraría a la razón e
ilógica, conduciendo a resultados inverosímiles y evidenciando un ejercicio arbitrario del poder jurisdiccional,
vulnerador del artículo 9.3 de la Constitución [véanse las sentencias de 17 de noviembre de 2008 (casa.
5707/07 , FJ 2º); de 24 de noviembre de 2008 ( casa. 3394/05 , FJ 1º); 16 de febrero de 2009 ( casa. 6092/05,
FJ 4 º); y 8 de febrero de 2010 ( casa. 6411/2004 , FJ 4º)]».
Los motivos de casación formulados no pueden ser estimados.
SEXTO.- El sexto motivo de casación se formula al amparo del artículo 88.1.d de la Ley reguladora de
esta jurisdicción contencioso-administrativa , por infracción por no aplicación del artículo 75 de la Ley 43/1995,
de 27 de diciembre, del Impuesto sobre Sociedades , en particular por concurrir el requisito del apartado a),
esto es "que más de la mitad de su activo (...) no esté afecto a actividades económicas", en relación con los
artículos 25 y siguientes de la Ley 40/1998, de 9 de diciembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas
Físicas , y por infracción de la Jurisprudencia referente a qué se considera actividad económica, en concreto
de promoción inmobiliaria, y doctrina que establece que el objeto social de la entidad o el alta en el epígrafe de
promociones inmobiliarias del IAE son indicios insuficientes si no existe actividad efectivamente realizada y, por
ultimo, la doctrina que exige para considerar la realización de actividad empresarial de promoción inmobiliaria,
el inicio efectivo de las obras.
1. Como señala la sentencia de instancia, la cuestión litigiosa se limita a la determinación de si en
los ejercicios comprobados se da la circunstancia de que más de la mitad del activo no estuviera afecto a
actividades económicas y, en particular, a las inmobiliarias, en los términos del expresado artículo 75, cuestión
para cuya elucidación se han de analizar, entre otras circunstancias, la naturaleza y efectos del contrato
privado celebrado el 23 de julio de 2002, por virtud del cual VENTOMAR vende las parcelas 4-B y 4-C a la
entidad VALEMVI S.L., determinación que no es la única cuestión que debe abordarse, sino en relación con
un contexto de actividad empresarial que debe servirnos de punto de partida.
En suma, es necesario averiguar no tanto si la venta citada es válida o no, sino si tal compraventa,
atendidas sus cláusulas, supuso la tradición o entrega de la cosa vendida al comprador y la connatural pérdida
de la propiedad por parte de la recurrente, ya en 2002, conforme a la doctrina del título y el modo.
La Sala de instancia considera que asiste la razón a la Administración en este asunto y que la venta de
los diversos inmuebles efectuada en 2002, lejos de desdecir la naturaleza de sociedad activa, que debe tributar
en consecuencia por el régimen ordinario, la corrobora, pues existen varios actos propios de reconocimiento
de la actividad empresarial, durante los ejercicios regularizados, que no pueden ser obviados por el Tribunal,
partiendo del dato esencial de que los activos supuestamente enajenados en tal compraventa permanecían,
a todos los efectos, durante el periodo 2003-2005, en el patrimonio de la empresa, como se desprende con
toda claridad de las cláusulas contractuales del contrato de compraventa y de los hechos posteriores y, como
más relevante, las ventas a sendos terceros de las mismas parcelas en 2004 y 2005.
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Ello significa, de una parte, que tales terrenos deben integrarse, a efectos del cómputo de la proporción
del 50 por 100, entre los activos a que se refiere el artículo 75 LIS y, de otra, que debe darse por demostrada,
de forma concluyente, su afección a un destino inequívocamente urbanístico y por ende empresarial, lo que
supone la adecuación a Derecho de los actos administrativos que niegan a la recurrente la aplicación del
régimen privilegiado de las sociedades patrimoniales, que únicamente es apto para que tributen las sociedades
que ostenten tal condición, como las de mera tenencia de bienes o de gestión patrimonial, pero no las
inmobiliarias.
El artículo 75 de la Ley 43/1995, de 27 de diciembre, del Impuesto sobre Sociedades , según la redacción
de la Ley 46/2002, de 18 de diciembre, regula las sociedades patrimoniales con el tenor siguiente:
"1. Tendrán la consideración de sociedades patrimoniales aquellas en las que concurran las
circunstancias siguientes:
a) Que más de la mitad de su activo esté constituido por valores o que más de la mitad de su activo
no esté afecto a actividades económicas.
Para determinar si existe actividad económica o si un elemento patrimonial se encuentra afecto a la
misma, se estará a lo dispuesto en el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas...
b) Que más del 50 por 100 del capital social pertenezca, directa o indirectamente, a diez o menos socios
o a un grupo familiar...
Las circunstancias a que se refiere este apartado deberán concurrir durante más de noventa días del
ejercicio social".
Para los ejercicios 2004 y 2005 el artículo 61 del TRLIS, aprobado por el Real Decreto Ley 4/2004 ,
se expresa en idénticos términos.
Por su parte, el artículo 25 de la Ley del IRPF --Ley 40/1998, de 9 de diciembre --, al que se remite aquél
--en realidad, la remisión de la LIS, en su versión originaria, se efectuaba al artículo 6 de la Ley 18/1991 ,
entonces vigente, idéntico en lo sustancial, en lo que aquí interesa, al mencionado art. 25-- para integrar el
concepto de actividad económica, señala lo siguiente:
"1. Se considerarán rendimientos íntegros de actividades económicas aquellos que, procediendo del
trabajo personal y del capital conjuntamente, o de uno solo de estos factores, supongan por parte del
contribuyente la ordenación por cuenta propia de medios de producción y de recursos humanos o de uno de
ambos, con la finalidad de intervenir en la producción o distribución de bienes o servicios.
En particular, tienen esta consideración los rendimientos de las actividades extractivas, de fabricación,
comercio o prestación de servicios, incluidas las de artesanía, agrícolas, forestales, ganaderas, pesqueras,
de construcción, mineras, y el ejercicio de profesiones liberales, artísticas y deportivas.
2. A efectos de lo dispuesto en el apartado anterior, se entenderá que el arrendamiento o
compraventa de inmuebles se realiza como actividad económica, únicamente cuando concurran las siguientes
circunstancias:
a) Que en el desarrollo de la actividad se cuente, al menos, con un local exclusivamente destinado a
llevar a cabo la gestión de la misma.
b) Que para la ordenación de aquella se utilice, al menos, una persona empleada con contrato laboral
y a jornada completa".
Hemos dicho en la sentencia de 26 de septiembre de 2014 (casa. 844/2012 ) que la cuestión principal
que suscita este régimen de las sociedades patrimoniales reside en delimitar entre elementos afectos y no
afectos. En concreto, señala la Ley del Impuesto sobre Sociedades que para determinar si existe actividad
económica o si un elemento patrimonial se encuentra afecto a la misma, se estará a lo dispuesto en el Impuesto
sobre la Renta de las Personas Físicas. Ha de acudirse, por tanto, a los criterios fijados en el artículo 25 de
la norma, de cuya lectura se evidencia la necesidad de una organización autónoma de medios de producción
y asunción de riesgo dirigido a intervenir en la producción o distribución de bienes o servicios. Téngase
en cuenta, asimismo, que para determinar si se realiza o no una actividad habrá que estar al contenido y
naturaleza de las operaciones verdaderamente desarrolladas por la sociedad. Por lo que atañe a la fijación de
cuáles sean los elementos patrimoniales afectos, la LIRPF no define el término afectación sino que opta por
referir los requisitos y condiciones que deben poseer estos bienes para tener tal consideración. La afectación
es el acto de una persona física o jurídica por el que decide destinar un bien del que es titular a una actividad
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(empresa o profesión), como factor o medio de producción, en uso del derecho a su libre organización. Hablar,
pues, de afectación supone, en el contexto de la Ley del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas,
afectación a una actividad.
2. Para determinar si la entidad en los ejercicios comprobados realiza una actividad económica y si los
elementos vendidos estaban afectos a esta actividad hay que partir del el conjunto de actividades y actos de
orden urbanístico llevados a cabo, que no son actos jurídicos y económicos que puedan ser considerados de
forma aislada, esto es, desligados de la totalidad del proceso inmobiliario a que se hará mención, incluidos
los actos posteriores. Las razones las expresa el TEAC a partir de su Fundamento Jurídico Quinto y son
plenamente compartidas por el Tribunal de instancia, en los siguientes términos:
"... 1) En el año 1981 la entidad adquiere determinados terrenos en la Partida de la Condomina, interior
de la Albufereta de Alicante (17 parcelas). Posteriormente adquiere tres parcelas más (años 1988, 1999 y
2000).
En la contabilidad de la entidad -activo-- estas parcelas figuran contabilizadas por los siguientes
importes: ... (en que se refleja que del 31 de diciembre de 2002 a misma fecha del 2003 no experimentó
variación alguna; y que a diciembre de 2004 la alteración fue mínima --de 249.958,54 euros a 236.156,72
euros--).
2) El 5 de marzo de 1993 el Ayuntamiento de Alicante aprueba el Proyecto de Reparcelación de la
Unidad de actuación nº 18 del Plan General Municipal de Ordenación de Alicante.
3) El 5 de mayo de 2000 se constituye la Agrupación de Interés Urbanístico de la Unidad de Actuación
nº 18 (AIU-18).
Esta Agrupación, está integrada, entre otros miembros, por Ventomar S.A. que figura con un porcentaje
de adjudicación final en reparcelación y registro del 49,984%. Ventomar S.A. figura como propietario de las
parcelas 4-A, 4-B y 4-C. Estas fincas proceden de la reparcelación de varias de las fincas que habían sido
adjudicadas en el año 1994 a VENTOMAR en la anterior reparcelación (correspondían a 6 parcelas).
El 15 de marzo de 2002 el Ayuntamiento de Alicante aprueba el Programa de Actuación Integrada y el
Proyecto de Urbanización de dicho programa adjudicándose su ejecución a la AIU-18.
El 31 de marzo de 2003 el Ayuntamiento aprobó las cuotas de urbanización de dicho Programa como
cuenta de Liquidación Provisional.
El 27 de julio de 2005 la AIU-18 presenta al Ayuntamiento de Alicante el documento de Cuenta de
Liquidación definitiva del Programa de Actuación Integrada (PAl) para su aprobación definitiva.
En los ejercicios comprobados la AIU-18 repercute a Ventomar S.A. cuotas de urbanización por importe
de 580.161,50 euros (año 2003), 196.076,73 euros (año 2004) y 702,48 euros (año 2005); las facturas
recibidas de la AIU-18 las ha contabilizado VENTOMAR como gasto. Este importe es el que repercute
Ventomar a las sociedades VALEMVI y a CONSTRUCCIONES REYSOR (sucesora de la anterior) y lo
contabiliza como ingreso.
VENTOMAR contabiliza simultáneamente las cuotas soportadas como gasto y las repercutidas a
VALEMVI y su sucesora como ingreso.
4) El Ayuntamiento de Alicante aprueba en el año 2000 (sesión de 28 de julio de 2000) un Programa de
Actuación Urbanística, el PAU nº 3 , para toda la zona de la Albufereta y Playa de San Juan.
Como consecuencia del desarrollo de esta actuación urbanística, PAU 3 de Alicante, VENTOMAR
suscribe convenios con la Gerencia de Urbanismo encaminados a permitir la ocupación de sus terrenos para
poder realizar obras del barranco de la Albufereta.
En virtud de los convenios urbanísticos suscritos entre el Ayuntamiento de Alicante y VENTOMAR el
9 de junio de 2000 y 5 de marzo de 2003 una parte de las parcelas han sido ocupadas por las obras de
encauzamiento del Barranco; dicha ocupación no otorga ningún derecho de propiedad ni aprovechamiento
de la Administración actuante conservando la mercantil todos los derechos del aprovechamiento derivados
de la titularidad de las parcelas.
Se efectúan diversas obras, entre otras, las de encauzamiento de los barrancos de la Albufereta y
Juncaret. De esta forma, tras la ejecución de las infraestructuras, se modifica la configuración del terreno
primitivo (muros, vallas de cerramiento...) donde se encuentran situadas las parcelas: barrancos, caminos,
avenidas, construcciones, viales de acceso...
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5) El 23 de julio de 2002 Ventomar vende por contrato privado las parcelas 4-B y 4-C a la entidad
VALEMVI, SL. EI precio de la compraventa de las parcelas es de 1.738.102,96 euros más IVA que será
abonado de la siguiente forma:
-- A cuenta del precio se ha recibido 120.202,42 euros.
-- El resto del precio, 1.617.900,54 euros más el total del IVA, en el plazo de 24 meses a contar desde
la fecha de este contrato.
En la estipulación primera de dicho contrato se establece lo siguiente:
"VENTOMAR, S.A., con reserva de dominio hasta la firma de la escritura pública de
compraventa....vende a VALEMVI SL que...adquiere las parcelas 4-B y 4-C...
1.3... la COMPRADORA asume cuantos gastos se han asignado a las parcelas, que se deriven del PAI
y de la mencionada reparcelación y Cuentas de Liquidación o cuotas de Urbanización de la misma...hasta la
total y completa Urbanización de aquellas parcelas...
1.5... hasta tanto no se proceda a elevar a documento público la compraventa de las parcelas, de
conformidad con lo previsto en la estipulación cuarta, la VENDEDORA asumirá el conjunto de obligaciones
urbanísticas ante la AIU y la Administración...".
"En la estipulación tercera se dice que la compradora asumirá todos los gastos de la urbanización que
correspondan dentro del PAl de la UA-18 que ascienden provisionalmente a 610.482,10 euros más IVA. Y
en la estipulación Quinta que las partes otorgarán escritura pública de compraventa con anterioridad al 23
de julio de 2004.
Sin embargo, según consta en escrituras públicas de fecha el 29-6-04 y 7-10-05 las parcelas 4-B y 4C son vendidas por VENTOMAR a la Caja de Ahorros de Valencia, Castellón y Alicante par un importe de
1.738.104,34 euros, quien a su vez formaliza un contrato de arrendamiento financiero con VALEMVI.
En la estipulación primera de la escritura pública de 29 de junio de 2004 (aportada por la entidad como
documento nº 6) consta que "la mercantil VENTOMAR, vende la finca anteriormente descrita a CAJA DE
AHORROS DE VALENCIA, CASTELLÓN Y ALICANTE, que compra... libre de cargas, en pleno dominio".
Además, en dicha escritura se indica que Ventomar es dueña en pleno dominio de la parcela 4-B
(exponendo I) y que "la Caja de Ahorros de Valencia, Castellón y Alicante, estando interesada en la compra
de dicho bien inmueble antes descrito y con la única finalidad de realizar una operación de arrendamiento
financiero a favor de la mercantil RASOFER INMOBILIARIA 2003 S.L." (exponiendo II).
Igual en la escritura pública de 7 de octubre de 2005 para la parcela 4-C.
6) El 28 de diciembre de 2005 VENTOMAR vende a VISTAHERMOSA CIUDAD SL terrenos integrados
en el Programa de Actuación Urbanística denominado PAU 3 del Plan General de Ordenación Urbana,
aprobados provisionalmente por el Ayuntamiento de Alicante en sesión de 28 de julio de julio de 2000".
Prosigue el TEAC señalando, a modo de conclusión, en el Fundamento Jurídico Sexto, lo siguiente,
que la Sala de instancia comparte íntegramente:
"De los hechos expuestos se desprende que las parcelas 4-A, 4-B y 4-C estaban afectas a la actividad
de promoción inmobiliaria pues VENTOMAR realizó pagos a la AIU-18 en los ejercicios 2003, 2004 y 2005.
Y ésta tenía como uno de sus fines "competir por la adjudicación del Programa de Actuación Integrada de la
Unidad de Actuación nº 18 del PGMO de Alicante".
"Y el 15 de marzo de 2002 el Ayuntamiento de Alicante aprobó el Programa de Actuación Integrada y
el Proyecto de Urbanización de dicho programa adjudicándose su ejecución a la AIU-18.
La reclamante alega que en el documento privado de 23 de julio de 2002 se venden las parcelas 4-B y 4C y que es en ese momento cuando se perfecciona la venta a pesar de que exista una reserva de dominio. Hay
que destacar que, en nuestro Ordenamiento Jurídico, para que exista transmisión de la propiedad se requiere
el título y el modo, tal y como se desprende de los artículos 609 y 1095 del Código Civil y, para que la tradición
se efectúe, no es preciso que el negocio jurídico quede documentado en escritura pública pues, aun siéndolo
en documento privado, puede llegar a probarse la entrega por cualquier medio de prueba admitido en derecho
ya que el artículo 1462 del Código Civil dispone que se entenderá entregada la cosa vendida cuando se ponga
en poder y posesión del comprador. Sin embargo, lo decisivo en este caso, es que VENTOMAR abonó a la
AIU-18 las cuotas de urbanización que le correspondían en función de su porcentaje de participación, y que
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no existe disponibilidad de los terrenos para la entidad VALEMVI. Las pruebas de mayor relevancia son, a
juicio de este Tribunal, las siguientes:
1º) En el apartado 5 de la estipulación Primera del contrato de compraventa de fecha 23 de julio de 2002
se establece expresamente que "hasta tanto no se proceda a elevar a documento público la compraventa de
las parcelas, de conformidad con lo previsto en la estipulación Cuarta, la VENDEDORA asumirá el conjunto
de obligaciones urbanísticas ante la AIU y la Administración..."; por tanto, es VENTOMAR, como miembro de
la AIU-18, la que sigue estando obligada a abonar las cuotas de urbanización y de hecho las facturas emitidas
por la AIU-18 lo son a nombre de VENTOMAR y esta entidad es la que efectúa el pago correspondiente a
la Agrupación.
2º) En la estipulación segunda de dicho contrato, se hace constar que hasta tanto se proceda a elevar
a escritura pública la presente compraventa la vendedora está obligada a asumir todas las obligaciones
urbanísticas del PAl, llevando a cabo la actuación urbanizadora y soportando los gastos de la misma de
conformidad con el Proyecto de Urbanización aprobado por el Ayuntamiento.
3º) En la estipulación cuarta se indica que las partes otorgarán escritura pública de la compraventa,
ante Notario, con anterioridad al 23 de julio de 2004.
Pero, las parcelas 4-B y 4-C, según consta en escrituras públicas de fecha 29-6-04 y 7-10-05, son
vendidas por VENTOMAR a la Caja de Ahorros de Valencia, Castellón y Alicante, aunque ésta las adquiere
con la finalidad de realizar una operación de arrendamiento financiero con la sucesora de VALEMVI. Además,
no hay que olvidar que el artículo 75 de la LIS remite a la contabilidad de la entidad a la hora de considerar el
valor del activo y los posibles elementos patrimoniales no afectos a actividades económicas y, en este caso,
estas parcelas permanecieron en la contabilidad de la entidad, al menos, durante el ejercicio 2003, pues el
saldo a 31/12/2002 y a 31/12/2003 de estos terrenos es el mismo --249.958,54 euros--, habiéndose modificado
muy poco en el ejercicio 2004 pues su saldo a 31/12/2004 era de 236.156,72.
Por ello, y de acuerdo con la norma de valoración 13ª del PGC de las empresas inmobiliarias las cuotas
de urbanización abonadas a la AIU-18 debe incrementar el coste de adquisición de las parcelas.
En relación con los terrenos integrados en el PAU 3 los hechos expuestos en el fundamento de derecho
anterior ponen de manifiesto que se han realizado trabajos de mejoras que han supuesto una transformación
física del terreno.
Así, pues, debe concluirse que la entidad sí realiza la actividad económica de promoción inmobiliaria,
estando tales terrenos afectos a dicha actividad. No puede encuadrase, como pretende la entidad reclamante,
en el ámbito de la actividad de arrendamiento de terrenos a parte de los terrenos por el hecho de tener
ingresos por instalación de vallas publicitarias, pues lo cedido según los contratos suscritos con distintas
empresas de publicidad es la autorización para instalar vallas publicitarias, esto es, derechos de explotación
publicitaria, y estos rendimientos se consideran más propios de los denominados rendimientos de capital
mobiliario. Además, el importe declarado por este motivo en el año 2003 es irrelevante --39.915,89 euros--".
3. La sentencia de instancia realiza una valoración probatoria a la vista del conjunto de actividades y
actos de orden económico expuestos en los Fundamentos Quinto y Sexto de la resolución del TEAC:
... "se ha producido en este caso la búsqueda artificiosa de una apariencia de inactividad empresarial
relativa, con la finalidad de orillar el régimen general de tributación aplicable, puesto que la actividad
inmobiliaria de promoción se caracteriza por unos ciclos productivos muy largos, que incluyen no sólo los
periodos previos (compra de terrenos, urbanización) y de construcción (por la promotora o por terceros) sino
también la venta final, operación con la que culmina y se pone fin al proceso y que tal actividad, considerada
de forma conjunta, es en todo caso económica al margen de la infraestructura, tanto material como personal,
con la que cuente la sociedad, así como con independencia de los rendimientos percibidos en cada ejercicio,
aisladamente considerados.
Es significativo también que la sociedad estuviera dada de alta, en el ejercicio 2002, en el Impuesto
sobre Actividades Económicas bajo el epígrafe 833.1 --"promoción inmobiliaria"--, pues tal alta es un acto de
voluntad directamente orientado al ejercicio mercantil de una actividad que luego se pretende desmentir. Es, en
sentido jurídico, un acto propio que nadie llevaría a cabo si no fuera para ejercer la actividad correspondiente,
porque no es concebible satisfacer un tributo local y cumplimentar las obligaciones formales que comporta,
si no va a ejercer de manera efectiva la actividad económica en la que se inscribe y por la cual se paga el
impuesto, siendo relevante que la recurrente no haya justificado las razones que le llevaron a darse de alta
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en el citado epígrafe, en 2002, ni las que determinaron la baja, pues no es verosímil que la sociedad sea unos
años patrimonial y otros no lo sea, si la actividad que desarrolla no ha cambiado esencialmente.
Si la conclusión de lo expuesto hasta ahora es que la actividad desplegada por la recurrente, con la
transmisión a terceros de los terrenos en 2004 y 2005, así como con la actividad urbanizadora y de abono
de las correspondientes cuotas de urbanización, durante todo el periodo de transformación física y jurídica
de los terrenos a que se dedicaba conforme a su objeto social, constituye la promoción inmobiliaria de
edificaciones, no resulta aplicable el artículo 25 de la Ley del IRPF , en cuanto a los requisitos de local
y empleado para calificar la actividad como económica, pues tales exigencias sólo rigen para la actividad
de arrendamiento o compraventa de inmuebles, que no es el caso debatido, ya que tales actividades son
diferentes de la promoción inmobiliaria.
Para determinar si una actividad es o no económica, con la pertinente afectación de los bienes a dicha
actividad, el artículo 25 de la LIRPF no se limita a exigir la concurrencia de los citados requisitos de local y
empleado -exclusivos para el arrendamiento o compraventa de inmuebles, no para la promoción--, sino que
comienza diciendo que "...se considerarán rendimientos íntegros de actividades económicas aquellos que,
procediendo del trabajo personal y del capital conjuntamente, o de uno solo de estos factores, supongan por
parte del contribuyente la ordenación por cuenta propia de medios de producción y de recursos humanos o de
uno de ambos, con la finalidad de intervenir en la producción o distribución de bienes o servicios", ordenación
por cuenta propia que se da aquí sin duda alguna, siendo significativo que la compraventa llevada a cabo por
documento privado en 2002 no supusiera la transmisión del dominio de las parcelas que se dicen enajenadas,
pues ni en la contabilidad de la sociedad hubo un reflejo en la valoración con que tales activos quedaban
contabilizados, pese a la venta, ni es en modo alguno convincente que tales parcelas salieran del patrimonio
de VENTOMAR y en 2004 y 2005 esta misma entidad las vendiera a terceros en calidad de dueño, algo sobre
lo que la recurrente no ofrece una justificación satisfactoria, pues no es concebible que alguien puede vender
aquello que no tiene o que no es suyo, todo ello al margen de lo que nos indica la lectura de las cláusulas
contractuales que, al margen de esa doble venta, reservan el dominio a VENTOMAR hasta el cumplimiento
de una condición --la elevación a escritura pública-- que debe entenderse luego frustrada, afectando por tanto
a la eficacia de una compraventa que estaba sujeta a condición suspensiva, todo ello con independencia de
la extrañeza que causa que la vendedora mantuviera los compromisos jurídicos y económicos derivados de
su pertenencia a la AIU, frente a ésta y a la Administración.
Ello significa no sólo que no hubo efecto traslativo de la propiedad con ocasión de la compraventa
celebrada, aun cuando se acepte su contenido obligacional - esto es, que había título, pero no modo de
adquirir-, sino que la recurrente olvida que se trataba de un pacto sometido a condición suspensiva, además
de que también se pactó la reserva de dominio, lo que desmiente por completo la idea de transmisión, lo que
también comporta que, dada la afección de los terrenos a la marcha de un proceso urbanizador en el que
VENTOMAR tenía un papel significativo, tales activos no sólo deben computar a efectos de la ratio del 50 por
100 prevenida en el artículo 75 LIS , sino que deben reputarse afectos a la actividad económica.
Por lo demás, no se ha explicado de modo suficiente la razón por la cual la recurrente tributó en 2002
por el régimen general --si la compraventa tan reiterada lo hubiera sido en el ejercicio de una actividad no
empresarial y respecto de unos bienes no afectos--, y por el contrario se acoge al régimen de las sociedades
patrimoniales en 2003 y siguientes ejercicios, cuando no han variado en absoluto ninguna de las circunstancias
configuradoras de la actividad, ni siquiera la permanencia de las parcelas 4-A, 4-B y 4-C en el patrimonio de
la empresa, así como su venta a terceros en 2004 y 2005, cuando estaban en curso de urbanización.
No hay que olvidar que la propia empresa, voluntariamente, pasó a tributar en el régimen general durante
el ejercicio 2002 (por eso la actuación tributaria no se extendió al mismo) lo que denota, como señala la
Inspección en el Informe de Disconformidad, "la intención de VENTOMAR S.A. de dedicarse a la promoción
inmobiliaria de terrenos mediante la urbanización de terrenos para su posterior venta y es por ello que se
da de alta en el IAE a principios del ejercicio 2002, ejercicio en el que aprueba el Programa de Actuación
Integrada y el Proyecto de Urbanización de dicho Programa. Y es a finales de 2002 cuando se da de baja del
IAE al tener conocimiento de que con la reforma parcial del Impuesto que tiene lugar con la aprobación de
la Ley 46/2002, de 18 de diciembre, a partir del ejercicio 2002, como consecuencia de la creación del nuevo
régimen de Sociedades Patrimoniales, les es más beneficioso tributar por éste último, y todo ello sin cumplir
los requisitos establecidos en la Ley para este nuevo régimen " (folio 29).
SÉPTIMO.- En aplicación del artículo 139.2 de la Ley de esta jurisdicción , procede imponer las costas a
la compañía recurrente, si bien, haciendo uso de la facultad que nos otorga el apartado 3 del mismo precepto,
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con el límite de 8.000 euros, habida cuenta de la dificultad, el alcance y el contenido del debate suscitado
en esta casación.
Por lo expuesto,
EN NOMBRE DE SU MAJESTAD EL REY Y POR LA AUTORIDAD QUE NOS CONFIERE LA
CONSTITUCIÓN
FALLAMOS
No ha lugar al recurso de casación interpuesto por VENTOMAR S.A. contra la sentencia dictada el
21 de marzo de 2013 por la Sección Segunda de la Sala de lo Contencioso-Administrativo de la Audiencia
Nacional en el recurso 91/2010 , que confirmamos, imponiendo las costas a la mencionada compañía, con el
límite señalado en el último Fundamento Jurídico.
Así por esta nuestra sentencia, que se publicará en la Colección que edita el Consejo General del
Poder Judicial, definitivamente juzgando, lo pronunciamos, mandamos y firmamos .- Manuel Vicente Garzon
Herrero.- Angel Aguallo Aviles.- Joaquin Huelin Martinez de Velasco.- Jose Antonio Montero Fernandez.Manuel Martin Timon.- Juan Gonzalo Martinez Mico.- Rafael Fernandez Montalvo.- PUBLICACIÓN.- Leída y
publicada ha sido la anterior sentencia por el Excmo. Sr. Magistrado Ponente de la misma, D. Juan Gonzalo
Martinez Mico, hallándose celebrando audiencia pública, ante mí, el Secretario. Certifico.
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