Otras cuestiones Ley 16/2012 Actualización Balances

LEY 16/2012, de 28 de 27 de diciembre
Precisiones sobre la ACTUALIZACIÓN DE BALANCES 2012
Nota: Este documento podría cambiar en el tiempo por incorporación de nuevas notas o modificación de las existentes.
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No se podrán actualizar los elementos que estuvieran fiscalmente amortizados por haberse
sometido por ejemplo a un plan de amortización acelerado o haberse acogido a la libertad de
amortización. Por otra parte, se tendrá siempre en cuenta la amortización mínima que para cada
elemento corresponda. Y, además, el valor actualizado nunca podría superar el valor de mercado de
ese elemento, teniendo en cuenta su estado de uso.
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En el ámbito del IPRF se exige que el elemento amortizable esté afecto a actividad económica pero no
se exige tal afectación en el ámbito del Impuesto sobre Sociedades, por lo que para las sociedades
serán actualizables tanto los elementos afectos como los no afectos.
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El incremento del valor, tras la actualización, sólo será amortizable a partir del 1 de enero de 2015,
queriéndose evitar con ello que la medida coyuntural de limitación de la amortización, establecida para
las grandes empresas, para los ejercicios 2013 y 2014, se vea en parte compensada con el mayor
importe de amortización que corresponderá tras el proceso de actualización.
Y la amortización se calculará para cada período aplicando la misma regla que la establecida para las
renovaciones, ampliaciones y mejoras establecida en el art. 1.7 del Reglamento del Impuesto sobre
Sociedades.
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La pérdida por la venta de inmovilizado, que se registrara con posterioridad a haber sido actualizado,
no se llevará a la base imponible, pues tal pérdida se compensará con el importe de actualización que
corresponda a ese elemento, y no se establece, además, un plazo para que esta compensación no
resulte de aplicación, por lo que parece que, y mientras no se diga lo contrario por lo DGT, así sucederá
indefinidamente, incluso una vez transcurrido el plazo de indisponibilidad de la reserva de actualización.
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El gravamen del 5% no tendrá la consideración de gasto deducible, por lo que se cargará la cuenta de
Reserva (114) con abono a la de H.P. acreedora (475)
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Los elementos actualizables son los que figuren en el primer balance aprobado con posterioridad a la
entrada en vigor de la norma, por lo que en el caso de las sociedades con el ejercicio coincidente con el
año natural, serían los elementos que figuren contabilizados al 31/12/2012.
Y las operaciones de actualización se podrán llevar a cabo desde la fecha de cierre hasta el día que
termine el plazo para su aprobación, normalmente el 30/06/2013.
No obstante, en la consulta BOICAC92-2012_5 se establece que los elementos actualizados no se
presentarán en el balance cerrado a 31/12/2012 sino en un balance “ad hoc” y que se podrá presentar
durante el primer semestre de 2013.
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De acuerdo con lo anterior se podría plantear la duda de cuando se debe ingresar el gravamen único
del 5% pues, de acuerdo con la redacción literal de la norma, se tendría que hacer “conjuntamente con
la declaración relativa al período impositivo al que corresponda el balance en el que constan las
operaciones de actualización” lo que nos llevaría al mes de julio de 2014, dada esa aprobación del
balance específico en 2013 con las operaciones de actualización.
Nos imaginamos que más bien pronto que tarde saldrá alguna aclaración de la DGT, indicando que el
ingreso del citado gravamen único deberá hacerse en el mes de julio de este año en curso (2013), con
ocasión de la presentación de la declaración del impuesto correspondiente al ejercicio 2012.
Así se especifica ya en la siguiente consulta V0371-13
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Durante los tres años de plazo que tiene la Administración para la comprobación y aceptación de las
operaciones de actualización, el saldo de la cuenta de “Reserva de revalorización Ley 16/2012”
permanecerá indisponible, y no se entenderá que se ha dispuesto cuando
a) Se ejercite el derecho a separación de un socio, de acuerdo con la Legislación Mercantil.
b) Cuando se elimine el saldo como consecuencia de una operación de reestructuración empresarial.
c) Cuando se deba aplicar el saldo en virtud de obligación legal, como en el caso de una reducción de
capital obligatoria por pérdidas.
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Una vez efectuada la comprobación, o transcurrido el plazo de los tres años para la comprobación de la
actualización se podrá destinar el saldo de la “Reserva de revalorización Ley 16/2012”
a) A la eliminación de resultados negativos
b) A ampliar capital
c) A reserva de libre disposición, una vez transcurridos diez años desde el balance de actualización,
pero sin que pueda ser objeto de distribución hasta que los elementos patrimoniales actualizados
estén totalmente amortizados, se hayan vendido o dado de baja del balance. En su caso, cuando
se distribuya, sí dará derecho a la deducción por doble imposición de dividendos.
De incumplirse lo anterior el saldo de la resera deberá integrarse en la base imponible sin que pueda
haber compensación con bases imponibles negativas.
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El arrendatario podrá acogerse a la actualización por las inversiones realizadas en el inmueble
arrendado, que se considerarán inmovilizado material, amortizables durante la vida del contrato de
arrendamiento siempre y cuando fuera inferior a la vida económica del bien.
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Nada dice la norma en relación con los elementos del inmovilizado en curso. En el desarrollo
reglamentario del RDL 7/1996, por el que se regulaba el último proceso de actualización, sí se establece
de forma expresa la posibilidad de amortización de los elementos en curso. A falta por lo tanto de
alguna aclaración, entendemos que podría tomarse la norma reglamentaria anterior como referente para
esta cuestión.
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Son también actualizables los inmovilizados que se adquieran por Leasing (DA 7ª Ley 26/1988)
condicionados al ejercicio de la opción de compra.
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Para el cálculo del coeficiente de actualización se podrán elegir las magnitudes determinantes
(patrimonio neto, pasivo total, derechos de crédito y tesorería) bien relativas el período de tenencia de
cada elemento patrimonial o bien las correspondientes a los cinco ejercicios anteriores a la fecha del
balance actualizado.
Habrá que contar por lo tanto con las dificultades que suponga la recopilación de toda la información
que se necesitara para el cálculo de la actualización durante todo el tiempo de tenencia de cada
elemento.
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De acuerdo con las consultas V1355-06 y V0036-08 siempre que se pueda identificar y separar
conceptualmente los distintos componentes de un edificio hotelero por medio de los justificantes
adecuados, a cada uno de ellos se les podrá aplicar, independientemente, los coeficientes de
amortización que en casa caso correspondan, diferentes del 3% que sería el aplicable con carácter
general al inmueble, todo lo cual, aplicado uno vez llevado a cabo el proceso de actualización,
redundará en una recuperación más rápida del coste fiscal de aquellos elementos que tengan un ritmo
de amortización mas acelerado.
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En el caso de activos que deban ser sometidos a grandes reparaciones o revisiones periódicas, el PCG
obliga a desglosar el importe de la adquisición en el valor de activo y el valor de la gran reparación,
componentes que tienen un ritmo de amortización diferente y que habrá que tener en cuenta a la hora
de amortizar el incremento de valor que hubiéramos contabilizado tras la actualización.
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Por aquellos activos que se hubiera reflejado una provisión por desmantelamiento en el momento de su
adquisición, no se podrá actualizar la parte que corresponda a este valor de adquisición contabilizado
como desmantelamiento, por cuanto el propio proceso contable obliga a mantener esta provisión a valor
de mercado en cada momento.
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Se admite la actualización de los denominados en el NPGC “2080 Activo intangible, acuerdo de
concesión” de aquellas empresas concesionarias de infraestructuras públicas, a las que resulte de
aplicación la adaptación sectorial del PGC para este tipo de concesiones administrativas.
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Los elementos que se hubieran actualizado de acuerdo con el RDL 7/1996 se actualizarán como
cualquier otro, es decir, sin tener en cuenta el incremento de valor que se hubiera contabilizado en
virtud de la actualización por el RDL 7/1996, descontando del valor actualizado que resulte el importe
que se hubiera ya actualizado anteriormente, en virtud del citado RDL, a cuya diferencia, como
incremento neto de valor, será a la que se aplique el gravamen del 5%.
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En la memoria de las cuentas anuales, correspondientes a los ejercicios en que los elementos
actualizados se hallen en el patrimonio de la entidad, se deberá incluir determinada información
relativa a la operación de actualización así como a la variación que el saldo de la Reserva vaya teniendo
en cada uno de los ejercicios.
El incumplimiento de esta obligación acarreará una sanción pecuniaria fija entre 200 y 1.000 euros,
según el año del incumplimiento, y si fuera el incumplimiento sustancial llevará a que se integre el saldo
de la cuenta de actualización en la base imponible de aquel período más antiguo no prescrito, sin que el
incremento de la base sea compensable con bases negativas pendientes de compensación.
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AEDAF: NOTA TECNICA SOBRE LA ACTUALIZACION DE BALANCES DE LA LEY 16/2012
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La AEAT se ha pronunciado sobre determinadas cuestiones relativas a la nueva actualización de
balances. A continuación se desarrollan las relacionadas con el ámbito de aplicación de la actualización.
1) Las agrupaciones de interés económico (AIE), al tener personalidad jurídica, son sujetos pasivos del
IS y pueden optar por acogerse a la actualización de balances, con independencia tanto del régimen
especial aplicable como de la opción que ejerciten de forma individual las entidades socios de la misma.
El gravamen especial deberá satisfacerlo la AIE como sujeto pasivo del impuesto.
2) En relación a varias sociedades que participan en una comunidad de bienes, siendo el activo de la
misma un inmueble, cada entidad puede actualizar la parte alícuota que le corresponde del inmueble,
en función del porcentaje de titularidad sobre el mismo, con independencia de que unos comuneros se
acojan y otros no a la actualización de balances.
3) Las sociedades que tengan la consideración de empresas de reducida dimensión y las denominadas
microempresas (LIS disp.adic.12ª redacc L 16/2012) pueden acogerse a la actualización de balances
sin ninguna especialidad en su aplicación, ya que la L 16/2012 art.9.1 establece que los sujetos pasivos
del IS podrán acogerse con carácter voluntario a la actualización de valores, sin prever excepción
alguna para que las entidades que aplican un régimen especial puedan acogerse a la citada
actualización.
4) Una entidad parcialmente exenta (LIS art.9.3 redacc LO 8/2007)no puede revalorizar los elementos
susceptibles de revalorización que no estén afectos al objeto o finalidad específica y no revalorizar el
resto. Si se ejercita la opción por la actualización de balances, y a salvo de los inmuebles, dicha opción
afectará a todos los elementos de inmovilizado material e inversiones inmobiliarias, con independencia
de su afectación.
5) Una fundación cuyo régimen tributario es el previsto en la L 49/2002 puede acogerse a la nueva
actualización de balances tanto por los bienes afectos a una explotación económica como por los
afectos a su objeto o finalidad específica. La normativa de actualización no prevé excepción alguna a fin
de que las entidades puedan acogerse a la citada actualización por la aplicación de un régimen
especial, sin tampoco requerir para los sujetos pasivos del IS la afectación de los elementos
patrimoniales a la actividad económica desarrollada por los mismos.
En este régimen especial, las rentas derivadas de elementos patrimoniales afectos a actividades no
exentas no están amparadas en la exención prevista en la L 49/2002 art.6, a efectos de determinar la
base imponible del IS, por lo que las amortizaciones contables y fiscales de los elementos patrimoniales
susceptibles de actualización (L 16/2012 art.9.3, 4 y 5) deberán ser tenidas en cuenta a los efectos del
cálculo de la reserva de actualización.
6) En el caso de los grupos fiscales, la normativa de actualización establece que aunque en el régimen
de consolidación fiscal el grupo de sociedades tenga la consideración de sujeto pasivo, las sociedades
que formen parte del mismo practicarán las operaciones de actualización en régimen individual (L
16/2012 art.9.1 segundo párrafo) siendo cada entidad la que, en caso de acogerse a la actualización de
balances, deberá satisfacer el gravamen único del 5% sobre el saldo acreedor de la cuenta Reserva de
revalorización de la Ley 16/2012, por lo que el sujeto pasivo del gravamen único es cada una de las
entidades del grupo que voluntariamente opten por acogerse a la actualización.
Así, cada entidad puede acogerse o no a la actualización de balances, sin que esté por tanto supeditada
a la decisión individual de la entidad dominante o de cualquiera de las entidades dependientes del grupo
fiscal.
7) Una sociedad que no realice actividades económicas, en la que concurran los requisitos establecidos
en la L 19/1991 art.4.ocho redacc L 35/2006, puede acogerse a la actualización de balances. La
normativa de actualización establece que los sujetos pasivos del IS podrán acogerse con carácter
voluntario a la actualización de valores (L 16/2012 art.9.1). La norma no prevé excepción alguna a fin de
que las entidades puedan acogerse a la citada actualización por la composición de su activo o por la
aplicación de un régimen especial, sin tampoco requerir para los sujetos pasivos del IS la afectación de
los elementos patrimoniales a la actividad económica desarrollada por los mismos.
8) Si una entidad decide acogerse a la nueva actualización de balances, en el caso de que tenga una
sucursal en el extranjero con elementos de inmovilizado material e inversiones inmobiliarias, los citados
elementos de la sucursal en el extranjero deberán acogerse también a la actualización. La L 16/2012
art.9.2 establece que serán actualizables los elementos de inmovilizado material y de las inversiones
inmobiliarias situados tanto en España como en el extranjero. Adicionalmente, se señala que la
actualización se referirá necesariamente a todos los elementos susceptibles de la misma, salvo en el
caso de los inmuebles, respecto de los cuales podrá optarse por su actualización de forma
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independiente para cada uno de ellos. Así, salvo los inmuebles, en los que la opción es individual,
deben actualizarse, en caso de optar por la actualización, los elementos patrimoniales aptos para la
misma, estén situados en España o en el extranjero.
9) Las uniones temporales de empresas (UTE), en cuanto que la LIS art.7.1.c las define como sujetos
pasivos del IS, pueden optar por acogerse a la actualización de balances, con independencia del
régimen especial aplicable y de la opción que ejerciten de forma individual las entidades miembros de la
misma.
El gravamen especial deberá satisfacerlo la UTE como sujeto pasivo del impuesto.
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DGT CV 11-3-13 V0724-13 Los elementos patrimoniales que se encuentren registrados contablemente
como inmovilizado material en curso a 31-12-2012 son susceptibles de actualización. Para la aplicación
de los coeficientes de actualización, se debe atender al ejercicio en el que se ha producido el registro
contable del inmovilizado material en curso, ya que en ese momento se produce la incorporación al
balance del activo y, en consecuencia, se entiende que está controlado económicamente por la
empresa.
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DGT CV 9-5-13 V1562-13 Autoliquidación e ingreso del gravamen único de actualización de balances
para una entidad que forma parte de un grupo
En el caso de una entidad que se ha acogido a la actualización de balances y que forma parte de un
grupo que tributa en el régimen de consolidación fiscal, la autoliquidación e ingreso del gravamen único
se debe efectuar conjuntamente con la declaración individual del IS relativa al período impositivo al que
corresponda el balance en el que constan las operaciones de actualización realizadas.
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La AEAT se pronuncia de nuevo sobre determinadas cuestiones relativas a la nueva actualización de
balances.
1) En los sujetos pasivos del IS la norma no exige la afectación de los elementos patrimoniales a la
actividad económica desarrollada por los mismos. Por lo tanto, en el caso de las inversiones
inmobiliarias, no se precisa la afectación a las actividades económicas para que puedan acogerse a la
actualización de balances.
2) Los supuestos de arrendamiento con opción de compra o pacto de renovación en determinadas
condiciones y, en general, los supuestos previstos en la normativa contable como inmovilizado, en
cuanto que contablemente constituyen inmovilizado material o inversión inmobiliaria, desde el punto de
vista contable, pueden acogerse a la actualización de balances.
3) Los elementos patrimoniales calificados por el PGC como activos no corrientes mantenidos para la
venta no pueden acogerse a la actualización de balances, porque desde un punto de vista contable no
se califican como inmovilizado material o inversiones inmobiliarias.
4) Los inmuebles de una entidad que se dedica a la promoción urbanística, que en su contabilidad
figuran como existencias, no pueden acogerse a la actualización de balances. La L 16/2012 art.9.2
limita la actualización a los elementos del inmovilizado material y de las inversiones inmobiliarias, así
como a determinados activos intangibles, debiéndose estar a lo previsto en el CCom y normas de
desarrollo para definir qué activos se encuentran incluidos en dichas categorías, sin que quepa por
consiguiente la actualización de las existencias de las entidades promotoras.
5) El inmovilizado en curso es susceptible de acogerse a la actualización de balances, porque desde el
punto de vista contable constituye inmovilizado material o inversión inmobiliaria.
6) En relación al inmovilizado intangible, con carácter general no es susceptible de actualización. Solo
los elementos patrimoniales correspondientes a acuerdos de concesión registrados como activo
intangible por las empresas concesionarias que deban aplicar los criterios contables establecidos por la
OM EHA/3362/2010, por la que se aprueban las normas de adaptación del Plan General de
Contabilidad a las empresas concesionarias de infraestructuras públicas, puede acogerse a esta
actualización de balances (L 16/2012 art.9.2.b).
7) Respecto a la actualización voluntaria de cada inmueble, no se puede actualizar el suelo y dejar sin
actualizar el valor de la construcción. En el caso de los inmuebles, la L 16/2012 art.9.2 establece que se
puede optar por su actualización de forma independiente para cada uno de ellos. Ahora bien, si se ha
optado por la actualización, debe realizarse tanto por el suelo como por el importe de la construcción, ya
que la norma sólo precisa que debe distinguirse la parte de suelo y construcción en la actualización
(presumiblemente porque uno se amortiza y otro no, a los efectos de la aplicación de los coeficientes de
actualización) pero el inmueble es un activo único, sin que permita su desagregación a efectos de la
actualización.
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A continuación se analizan determinados aspectos relacionados con el procedimiento de actualización.
1) No se pueden actualizar los elementos de inmovilizado material que estén fiscalmente amortizados.
Si una entidad ha optado por acogerse a la actualización, debe actualizar la totalidad de los elementos
de inmovilizado material, con excepción de aquellos que estén fiscalmente amortizados en su totalidad,
tomando como mínimo las amortizaciones que debieron realizarse con tal carácter.
Ejemplo: Una entidad es titular, entre otros activos, de una maquinaria con un coeficiente máximo de
amortización del 20% y un período máximo de amortización de 10 años. A 31-12-2012 se conoce que,
transcurrido el periodo máximo de amortización, le queda pendiente de amortizar un 10% del precio de
adquisición de la maquinaria.
Teniendo en cuenta que la amortización mínima es de un 10% y que ha transcurrido el periodo máximo
de amortización, este activo no sería susceptible de actualización. Así, si la entidad ha optado por
acogerse por la actualización, debe actualizar la totalidad de los elementos del inmovilizado material, a
excepción de aquellos que estén fiscalmente amortizados en su totalidad, tomando como mínimo, las
amortizaciones que debieron realizarse con tal carácter.
2) La actualización de valores se practica respecto de los elementos susceptibles de actualización que
figuren en el primer balance cerrado con posterioridad al día 28-12-2012, siempre que no estén
fiscalmente amortizados en su totalidad. A estos efectos, se toman, como mínimo, las amortizaciones
que debieron realizarse con dicho carácter.
Así, en el caso de una entidad en la que el ejercicio social y fiscal coincida con el año natural, y teniendo
en cuenta que la entrada en vigor de la L 16/2012 tuvo lugar el 28-12-2012, los elementos patrimoniales
susceptibles de actualización serán aquellos que figuren recogidos en el balance cerrado a 31-12-2012.
3) Los coeficientes de actualización se aplican, con carácter general, sobre el precio de adquisición o
coste de producción, atendiendo al año de adquisición o producción del elemento patrimonial, y sobre
las amortizaciones contables correspondientes al precio de adquisición o coste de producción que
fueron fiscalmente deducibles, atendiendo al año en que se realizaron. En el caso de que el coste
contable y fiscal coincidan y las amortizaciones contables y fiscales también sean coincidentes, los
coeficientes se aplican sobre el precio de adquisición o coste de producción, atendiendo al año de
adquisición o producción, y sobre las amortizaciones contables que fueron fiscalmente deducibles,
atendiendo al año en que se realizaron.
En el supuesto de elementos patrimoniales actualizados de acuerdo con lo previsto en el RDL 7/1996
art.5, los coeficientes se aplican sobre el precio de adquisición y sobre las amortizaciones que fueron
fiscalmente deducibles correspondientes al mismo, sin tomar en consideración el importe del incremento
neto de valor resultante de las operaciones de actualización.
En el caso de una entidad de crédito que haya actualizado inmuebles sin efectos fiscales al amparo de
la Circular BE 4/2004, el precio de adquisición o coste de producción del inmueble será el previo a la
revalorización realizada conforme a dicha circular. Del mismo modo, las amortizaciones contables
fiscalmente deducibles serán las correspondientes a dicho precio de adquisición o coste de producción
originario.
Calculada la reserva de revalorización a efectos fiscales, y minorada por el importe del gravamen único
de actualización satisfecho, dicho importe, si es inferior al importe de la reserva de primera aplicación,
determinará un cargo de estas y del impuesto diferido con abono a la reserva de revalorización.
4) En la medida en que las revalorizaciones contables voluntarias no tienen efectos fiscales, los
coeficientes de actualización se aplican sobre el coste histórico y sobre las amortizaciones contables
fiscalmente deducibles.
Ejemplo: Una entidad realizó en 2010 una revalorización contable voluntaria de su activo de 100 a 150
euros, con mención en la memoria de dicha actualización. El activo se amortiza contablemente en un
10% anual. La entidad amortiza fiscalmente el activo sobre 100 euros. Como la revalorización contable
voluntaria no tiene efectos fiscales (LIS art.15.1 redacc L 16/2007), los coeficientes de actualización se
aplican sobre el coste histórico (100 euros) y sobre las amortizaciones contables y fiscales de la entidad
por dicho activo (10 euros anuales).
5) En una adquisición de inmovilizado material por permuta no comercial, los coeficientes de
actualización se aplican sobre el coste de adquisición y sobre las amortizaciones contables que fueron
fiscalmente deducibles, sin tener en cuenta los valores fiscales resultantes de la aplicación de la LIS
art.15 y 18.
Ejemplo: Una entidad ha adquirido un inmovilizado material en una permuta no comercial. El valor
contable del activo es de 100 euros. Su valor fiscal es de 150 euros. El activo se amortiza
contablemente en un 10% (10 euros) y, adicionalmente, por aplicación de la LIS art.18, realiza un ajuste
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negativo al resultado contable de otros 5 euros. Los coeficientes de actualización se aplican sobre el
coste de adquisición de 100 euros y sobre las amortizaciones contables de 10 euros, sin tener en
cuenta por consiguiente los valores fiscales resultantes de la aplicación de los anteriores artículos de la
LIS.
6) En el caso de bienes adquiridos mediante arrendamiento financiero (LIS art.115), los coeficientes de
actualización se aplican sobre las amortizaciones que estén contabilizadas y que sean fiscalmente
deducibles, no computándose el ajuste negativo por la amortización acelerada previsto en el anterior
artículo.
Ejemplo: Una entidad, que no es empresa de reducida dimensión, adquirió en régimen de
arrendamiento financiero el 1-1-2009 una maquinaria cuyo coste de adquisición fue de 100 euros,
siendo el coeficiente máximo de amortización según tablas del 10% (10 euros). La entidad practica cada
año un ajuste negativo al resultado contable de otros 10 euros adicionales (LIS art.115). En este caso,
el importe de las amortizaciones en las que concurren los requisitos de que estén contabilizadas y de
que sean fiscalmente deducibles solamente se predican de los 10 euros anuales, no computándose el
ajuste negativo por la amortización acelerada previsto en el anterior artículo.
7) En lo relativo a las fusiones, la L 16/2012 no contiene una disposición específica referente a las
operaciones de actualización cuando la entidad titular del activo lo recibió en una operación acogida al
régimen de neutralidad fiscal, salvo en lo referente a la indisponibilidad de la reserva de actualización;
únicamente se señala que, en las operaciones de actualización, los coeficientes se aplican sobre el
coste de adquisición y sobre las amortizaciones contables que fueron fiscalmente deducibles. Por
aplicación de la LIS art.90 en materia de subrogación en derechos y obligaciones tributarias, el valor a
efectos fiscales del activo, salvo lo previsto en la LIS art.89.3 (participación previa en la entidad
transmitente como mínimo del 5%, siendo su precio de adquisición superior a los fondos propios; ver nº
3819 s. Memento Fiscal 2013), será el del transmitente (la entidad absorbida) del activo.
Ejemplo: Una entidad absorbió a otra en 2009, acogiéndose al régimen especial de fusiones y
escisiones. Los activos recibidos se contabilizaron a su valor razonable (100.000 euros) siendo su valor
a efectos fiscales de 60.000 euros. El activo se amortiza contablemente al 10%. El coeficiente de
actualización se aplica sobre 60.000 euros, y no sobre el valor contable. Del mismo modo, las
amortizaciones contables fiscalmente deducibles ascienden a 6.000 euros por año, es decir, un 10%
sobre 60.000 euros.
8) Una vez aplicados los coeficientes, la diferencia entre ambas cantidades se minora en el importe del
valor neto anterior del elemento patrimonial, y al resultado se aplica, en cuanto proceda, un coeficiente
que viene determinado por:
- En el numerador: el patrimonio neto.
- En el denominador: el patrimonio neto más pasivo total menos los derechos de crédito y la tesorería.
Las referencias a patrimonio neto, pasivo total, derechos de crédito y tesorería son magnitudes
contables, y deben entenderse por las mismas conforme a lo previsto en el CCom y normas de
desarrollo.
Las magnitudes determinantes del anterior coeficiente son las habidas durante el tiempo de tenencia del
elemento patrimonial o en los cinco ejercicios anteriores a la fecha del balance de actualización, si este
último plazo fuera menor, a elección del sujeto pasivo.
El coeficiente no se aplica cuando resulte superior a 0,4.
Los préstamos participativos figuran como pasivo total, dado que solo a determinados efectos se
consideran patrimonio neto conforme al RDL 7/1996 art.20.
El importe que resulte de las operaciones se minora en el incremento neto de valor derivado de las
operaciones de actualización previstas en el RDL 7/1996, siendo la diferencia positiva así determinada
el importe de la depreciación monetaria o incremento neto de valor del elemento patrimonial
actualizado. Este importe es el que se abona a la cuenta «Reserva de revalorización de la Ley 16/2012,
de 27 de diciembre», que forma parte de los fondos propios.
A continuación se recogen dos ejemplos prácticos en relación al cálculo de la actualización.
Ejemplo 1
Una entidad tiene una maquinaria con un coste de amortización de 1.000 euros, siendo su coeficiente
máximo de amortización el 10% y el período máximo de amortización 20 años.
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El activo se adquirió el 1-1-2009, siendo la secuencia de amortizaciones contables y fiscales la siguiente:
Año
Amortización contable
Amortización fiscal
2009
150
100
2010
0
50
2011
80
80
2012
100
100
Se pide determinar el importe de la cuenta de Reserva de revalorización, teniendo en cuenta que no resulta
aplicable el coeficiente de ponderación (L 16/2012 art.9.6).
Los coeficientes de actualización se aplican sobre el precio de adquisición o coste de producción,
atendiendo al año de adquisición o producción, y sobre las amortizaciones contables que fueron fiscalmente
deducibles, atendiendo al año en que se realizaron.
Magnitudes sobre las que se
Año
aplican los coeficientes de
Coeficientes de actualización Magnitudes actualizadas
actualización
2009
1.000
1,0221
1.022,10
2009
(100)
1,0221
(102,21)
2010
(50)
1,0100
(50,50)
2011
(80)
1,0100
(80,80)
2012
(100)
1,0000
(100)
Valor neto contable (VNC)
670
Valor neto contable actualizado
688,59
(VNCA)
Reserva de revalorización = VNCA - VNC = 688,59 - 670 = 18,59.
Ejemplo 2
Una entidad tiene una maquinaria con un coste de amortización de 1.000 euros, siendo su coeficiente
máximo de amortización el 10% y el periodo máximo de amortización 20 años.
El activo se adquirió el 1-1-2009, siendo la secuencia de amortizaciones contables y fiscales la siguiente:
Año
Amortización contable
Amortización fiscal
2009
0
0
2010
0
0
2011
200
200
2012
100
100
Se pide determinar el importe de la cuenta de Reserva de revalorización, teniendo en cuenta que no resulta
aplicable el coeficiente de ponderación (L 16/2012 art.9.6).
Los coeficientes de actualización se aplican sobre el precio de adquisición o coste de producción,
atendiendo al año de adquisición o producción, y sobre las amortizaciones contables que fueron fiscalmente
deducibles, atendiendo al año en que se realizaron.
Si bien a efectos de ponderar qué elementos son actualizables se tienen en cuenta el importe de las
amortizaciones mínimas, a fin de excluir de la actualización a los elementos patrimoniales que estén
fiscalmente amortizados, en orden a la aplicación de los coeficientes de actualización previstos en la L
16/2012 art.9 se atiende, respecto de las amortizaciones, a las que fueron fiscalmente deducibles.
Conforme a la LIS art.19.3 redacc L 16/2007, a salvo de que hubiera perjuicio a la Hacienda Pública, las
amortizaciones fiscales en este caso coincidirán con las contables (RIS art.2.1 redacc RD 1793/2008).
Magnitudes sobre las que se
Año
aplican los coeficientes de
Coeficientes de actualización Magnitudes actualizadas
actualización
2009
1.000
1,0221
1.022,10
2009
(0)
1,0221
(0)
2010
(0)
1,0100
(0)
2011
(200)
1,0100
(202)
2012
(100)
1,0000
(100)
Valor neto contable (VNC)
700
Valor neto contable actualizado
720,10
(VNCA)
Reserva de revalorización = VNCA - VNC = 720.10 - 700 = 20.10.
7
140223_10.docx Amortización del incremento neto de valor resultante de las operaciones de actualización
de elementos cuya vida útil ha finalizado antes de 1-1-2015.
8